1

VALERIU BRABETE CRISTIAN DRGAN

CONTABILITATE N TURISM
- suport de curs -















2



COPYRIGHT 2013

COPIEREA, MULTIPLICAREA SAU DISTRIBUIREA ACESTUI MATERIAL ESTE
INTERZIS FR ACORDUL DIRECT AL AUTORILOR





ACEST MATERIAL ESTE DESTINAT STUDENILOR
UNIVERSITII DIN CRAIOVA,
SPECIALIZAREA GEOGRAFIA TURISMULUI
















3
Capitolul 1

OBIECTUL I METODA CONTABILITII


1.1. PATRIMONIUL CA OBIECT AL CONTABILITII

n ceea ce privete definirea obiectului de studiu al contabilitii se
impune a fi subliniat concepia, potrivit creia patrimoniul constituie
esena problemei n cauz.
De altfel, contabilitatea nu poate i conceput! "n aa#a unui
pat#i$oniu. nsi existena ei a fost determinat de necesitatea cunoaterii
mrimii i structurii patrimoniului, a modului cum este gestionat i a
evoluiei sale.
n vederea definirii obiectului de studiu al contabilitii, aa cum
reiese i din cele prezentate anterior, patrimoniul este privit ca structur
economic i juridic de apropiere i gestiune a valorilor materiale i bneti.
De altfel, ntr-o concepie general, se poate discuta despre un
patrimoniu numai atunci cnd exist att un subiect, ct i un obiect de
drepturi i obligaii, respectiv o persoan fizic sau juridic, precum i
bunuri economice care i aparin.
!a rndul su, pat#i$oniul "n %en% contabil e%te &einit p#in
totalitatea &#eptu#ilo# 'i obli(a)iilo# cu *aloa#e econo$ic! ce apa#)in
unei pe#%oane i+ice %au ,u#i&ice- p#ecu$ 'i bunu#ile ca#e "i apa#)in
ace%teia- "n calitate &e obiecte &e &#eptu#i 'i obli(a)ii.
n contextul celor prezentate anterior, se poate reine c pat#i$oniul
n structuralitatea sa %e &eli$itea+!, pe de o parte, &in punct &e *e&e#e
econo$ic, sub forma activelor corporale i a celor circulante deinute de o
persoan fizic sau juridic i investite "utilizate# pentru desfurarea unor
activiti economico-financiare, iar pe de alt parte, %ub a%pect ,u#i&ic, n
sensul drepturilor i obligaiilor ce se creeaz prin folosirea activelor
investite.
n consecin, se poate meniona c pat#i$oniul a#e conco$itent o
%t#uctu#! econo$ic! 'i o alt! %t#uctu#! ,u#i&ic!, exprimnd bunurile
economice acumulate de o persoan fizic sau juridic "averea, utilizarea
resurselor# i respectiv drepturile i obligaiile subiectului de drept "capitalul
ca relaie de proprietate, proveniena resurselor#.
.e i$pune- toto&at!- p#eci+a#ea c! %ub a%pectul obiectului &e
%tu&iu al contabilit!)ii nu o#ice pat#i$oniu ace pa#te &in %e#a %a &e
ac)iune. n acest scop, este necesar ca valorile economice investite i deci
utilizate s aib ca destinaie fie obinerea de bunuri i servicii pentru
comercializare, fie satisfacerea unor nevoi administrative ori social-culturale
ale societii.
n contabilitate, corespunztor structurilor economic i juridic ale
patrimoniului, se opereaz cu noiunile de acti* i respectiv de pa%i*.
.ub a%pect econo$ic, patrimoniul delimiteaz resursele oricrei
entiti economice att n funcie de p#o*enien)a *alo#ilo# $ate#iale, ct i
n raport cu utili+a#ea lo#, deci a acelorai valori economice.
4
P#i*it p#in p#i%$a concep)iei ,u#i&ice, patrimoniul privete, pe de o
parte, &#eptu#ile 'i obli(a)iile cu *aloa#e econo$ic!, iar pe de alt parte,
aceleai bunu#i econo$ice ca obiecte &e &#eptu#i &e p#op#ietate.
$vndu-se n vedere ambele concepii, economic i juridic, se reine
c p#o*enien)a #e%u#%elo#- #e%pecti* &#eptu#ile 'i obli(a)iile cu *aloa#e
econo$ic!- con%tituie pa%i*ul- ia# utili+a#ea #e%u#%elo#- #e%pecti*
bunu#ile econo$ice ca &#eptu#i &e p#op#ietate- #ep#e+int! acti*ul.
n acest context este evident faptul c patrimoniul ca obiect de studiu
al contabilitii este tratat att sub aspect economic, ct i juridic, deci prin
prisma unei concepii economico-juridice.
n cadrul acestei concepii, contabilitatea studiaz patrimoniul unei
entiti att sub aspectul existenei acestuia la un moment dat, ct i n ceea
ce privete micrile i transformrile permanente ale elementelor sale
componente, denumite elemente patrimoniale, inclusiv rezultatele financiare
ce se obin.
n ceea ce privete obiectul contabilitii, se reine, de asemenea, c n
sfera sa de aciune se includ operaiile amintite anterior, ns condiionat de
exprimarea lor monetar i aceasta datorit faptului c informaiile contabile
trebuie s asigure cunoaterea oricrui detaliu cu privire la desfurarea
activitilor i, totodat, s permit obinerea unei imagini de ansamblu la
nivelul ntreprinderii. %talonul bnesc permite caracterizarea tuturor
operaiilor economico-financiare efectuate att din punct de vedere
cantitativ, ct i sub aspect calitativ.
n funcie de elementele prezentate anterior, con)inutul obiectului
contabilit!)ii "l con%tituie e*i&en)a- calculul- anali+a 'i cont#olul
e/i%ten)ei- $i'c!#ii 'i t#an%o#$!#ii ele$entelo# co$ponente ale
pat#i$oniului "n ca&#ul acti*it!)ilo# &e%!'u#ate- %ub o#$a
p#o*enien)ei 'i utili+!#ii #e%u#%elo#- p#ecu$ 'i a &#eptu#ilo# 'i
obli(a)iilo# cu *aloa#e econo$ic! 'i a bunu#ilo# econo$ice ae#ente ca
&#eptu#i &e p#op#ietate- e/p#i$ate *alo#ic 'i uneo#i cantitati*- cu
%copul cunoa'te#ii %itua)iei inancia#e- a $o&iic!#ilo# ace%teia 'i a
#e+ultatelo# ob)inute.

1.0. .1ERA DE ACIUNE A OBIECTULUI CONTABILITII

n orice situaie n care sunt ndeplinite condiiile existenei unui
patrimoniu, n sens contabil, este necesar prezena contabilitii care s
asigure urmrirea acestuia.
De altfel, cunoaterea existenei patrimoniului, a micrii i
transformrii permanente a elementelor sale componente, inclusiv a
rezultatelor ce se obin, constituie o obligaie expres pentru fiecare entitate
patrimonial, stabilit prin reglementri specifice acestui domeniu de
activitate.
!a modul general, sfera de aciune a obiectului contabilitii este
sugerat prin nsi definirea acestuia, n cadrul creia problematica
complex ce privete patrimoniul se circumscrie dezideratelor sale, fiind
esenial i conturat cu toat claritatea de ctre teoreticieni.
n acest context, se impune sublinierea faptului c ieca#e %t#uctu#!
%au entitate o#(ani+ato#ic! &in econo$ie &e)ine %au a&$ini%t#ea+! un
anu$it pat#i$oniu 'i "n $o& i$plicit t#ebuie %!2l u#$!#ea%c! p#in
inte#$e&iul contabilit!)ii. $ceste entiti, n funcie de natura activitii pe
5
care o desfoar i de sistemul contabil utilizat, se pot delimita n dou
categorii semnificative i anume& entit!)i cu p#oil econo$ic i entit!)i &e
utilitate public!.
a. Entit!)ile pat#i$oniale cu p#oil econo$ic, indiferent de natura
activitii pe care o desfoar, sunt cunoscute, att n teoria economic ct
i n legislaia privind organizarea i funcionarea lor, inclusiv n cea de
normalizare a contabilitii, sub denumirea de a(en)i econo$ici. 'otodat,
n literatura economic i n mod frecvent n cea de natur contabil, pentru
aceast categorie semnificativ este utilizat i denumirea de "nt#ep#in&e#e.
n categoria agenilor economici sau a ntreprinderilor, se includ
urmtoarele& regiile autonome de interes naional i companiile(societile
naionale, regiile autonome de interes local i societile comerciale cu
capital de stat, mixt i privat, organizate pe ntreg teritoriul rii i ntr-un
numr deosebit de mare.
'otodat, se menioneaz c entitile organizatorice care desfoar
activiti economice se includ n sfera de aplicare a contabilitii denumit
3contabilitatea "nt#ep#in&e#ii3. )e reine, de asemenea, i faptul c agenii
economici se conduc dup principiul gestiunii economice, ceea ce nseamn
c i acoper c*eltuielile din veniturile proprii i realizeaz profit.
b. Entit!)ile pat#i$oniale &e utilitate public! sunt organizaiile
create pentru a asigura realizarea de activiti administrative, social-
culturale, tiinifice, politice, religioase .a. n funcie de modul n care i
acoper c*eltuielile ocazionate, ele se delimiteaz n in%titu)ii publice i
o#(ani+a)ii ob'te'ti.
In%titu)iile publice de subordonare central sau local, se refer la
ministere, organe centrale i locale ale statului i, implicit, la entitile de
utilitate public pe care acestea le au n subordine i le finaneaz integral
sau parial cu resurse de la bugetul statului i respectiv bugetele locale. %le
se ncadreaz n domeniul de aplicare a obiectului contabilitii prin faptul
c fiecare dintre ele dispune de un patrimoniu care trebuie cunoscut n
permanen, ceea ce se realizeaz prin utilizarea contabilitii denumite
+contabilitatea in%titu)iilo# publice,.
n aceast categorie se ncadreaz i unit!)ile &e t#e+o#e#ie, care
desfoar operaii financiare cu caracter oarecum specific. %le, n mod
firesc, dispun de patrimoniu propriu care constituie obiectul +contabilit!)ii
t#e+o#e#iei,, care asigur, totodat, efectuarea unei game de operaii
semnificative ce privesc urmrirea execuiei de cas a bugetului statului i a
celui pentru asigurrile sociale de stat, a bugetelor locale, constituirea i
utilizarea mijloacelor extrabugetare i a fondurilor cu destinaie special,
precum i gestionarea datoriei publice .a.
O#(ani+a)iile ob'te'ti includ partidele politice, sindicatele, fundaiile,
unitile de cult .a., sunt constituite pe principiul asocierii sau participrii
libere i i asigur finanarea c*eltuielilor din contribuiile membrilor,
precum i din venituri obinute din realizarea de activiti economice.
n teoria economic dar i n legislaie, inclusiv cea de natur
contabil, mai sunt cunoscute i sub denumirea pe#%oane ,u#i&ice !#!
%cop pat#i$onial i beneficiaz de un set de reglementri contabile
specifice.
n plan teoretic i practic, n sfera de aciune a obiectului de studiu al
contabilitii se include, totodat, o problematic deosebit de important, de
nregistrare i analiz a numeroi indicatori la ni*el $ac#oecono$ic- ceea
6
ce se realizeaz cu ajutorul contabilitii cunoscute sub denumirile de
+contabilitate na)ional!,. -roblemele pe care le rezolv privesc activitatea
economico-social la nivel macroeconomic, n sensul prezentrii sintetice a
ansamblului informaiilor prin care aceasta se poate caracteriza i pe baza
crora s fie adoptate deciziile de politic economic.

1.4. METODA CONTABILITII

.iecare disciplin tiinific, inclusiv contabilitatea, i poate realiza
obiectul su de studiu numai cu ajutorul unei metode proprii de cercetare.
/etoda specific disciplinei de contabilitate este astfel elaborat nct
corespunde coninutului obiectului su de studiu sau, altfel spus, asigur
premisele necesare pentru realizarea tuturor dezideratelor sale, iar teoria pe
care se bazeaz pune n eviden trsturile caracteristice i principiile care
privesc modul cum trebuie studiat obiectul.
n mod firesc, metoda de cercetare a contabilitii se individualizeaz
prin trsturile sale specifice, care, la rndul lor, sunt determinate de
particularitile obiectului su de studiu.
Meto&a contabilit!)ii poate i &einit! ca un an%a$blu &e p#incipii
no#$ati*e 'i p#oce&ee ca#e %e co#elea+! 'i con&i)ionea+! "n %copul
#elect!#ii 'i cont#olului tutu#o# ele$entelo# pat#i$oniale ca#e %e
"nca&#ea+! "n %e#a &e cup#in&e#e a obiectului %!u &e %tu&iu. $ltfel spus,
metoda contabilitii exprim modalitile sau cile prin care aceasta
realizeaz evidena, calculul, analiza i controlul strii patrimoniului i
micrilor sau transformrilor permanente ce se produc n cadrul acestuia.
n scopul utilizrii cu rigurozitate a metodei contabilitii n ansamblul
su i ndeosebi a procedeelor sale te*nice, este justificat s se aib n
vedere, pe de o parte, diversitatea i specificitatea componentelor
patrimoniului, inclusiv interdependena i legturile reciproce dintre ele, iar
pe de alt parte, t#!%!tu#ile ca#acte#i%tice ale $eto&ei
1
de cercetare
analizate, care, la rndul lor, sunt sugerate prin nsui coninutul obiectului
de studiu al contabilitii.
$stfel, t#!%!tu#a ca#acte#i%tic! &e ba+! %au un&a$ental! a
$eto&ei contabilit!)ii o con%tituie &ubla #ep#e+enta#e %au #electa#ea
%ub &ublu a%pect a e/i%ten)ei 'i $i'c!#ii pat#i$oniului fiecrei entiti
economice i sociale.
De altfel, coninutul metodei contabilitii este determinat de
nece%itatea #elect!#ii iec!#ui pat#i$oniu %ub &ublu a%pect sau dubl
reprezentare, pe de o parte, al utili+!#ii bunu#ilo# &in co$ponen)a %a 'i-
&eci- a &e%tina)iei econo$ice p#op#iu2+i%e a ace%to#a, iar pe de alt parte
al raporturilor de proprietate care genereaz obinerea bunurilor economice
ca obiecte de drepturi i obligaii sau, altfel spus, al p#o*enien)ei ace%to#
bunu#i o#i al %u#%elo# &e inan)a#e a lo#.
'rstura analizat constituie baza meninerii permanente a egalitii
valorice "ec*ilibrului# ntre bunurile economice existente n patrimoniu
"terenuri, construcii, materii prime, materiale consumabile, produse finite,
mrfuri, disponibiliti bneti .a.# i sursele lor de finanare sau de
provenien "capital social, rezerve, profit, credite bancare, furnizori, creditori
etc.#.

1
Staicu C., Bazele contabilitii moderne, vol.I, Editura Scriul !om"nec, Craiova, 2##4, $a%.2&.
&
$ceast egalitate se poate prezenta n mod sintetizat prin ecuaia&
bunu#i econo$ice 5 &#eptu#i 6 obli(a)ii, care este denumit 7ecua)ia
&ublei #ep#e+ent!#i3.
-otrivit dublei reprezentri, relaiile dintre structurile patrimoniale la
un moment dat, precum i micrile de valori economice intervenite n masa
patrimoniului sunt analizate i evideniate ca un raport de ec*ivalen
"raport de sc*imb, ecuaie valoric# ntre doi termeni i anume& destinaia
sau alocarea "investirea# valorilor i proveniena sau finanarea acelorai
valori economice.
)emnificaia celor doi termeni amintii se difereniaz n funcie de
obiectul dublei reprezentri. $stfel, n cazul n care acest obiect l constituie
patrimoniul, privit n mod global i n structuralitatea sa, termenii sunt cei
cu denumirile de acti* i de pa%i*, iar egalitatea dintre ei se poate prezenta,
n mod sugestiv, astfel&

ACTI8 PA.I8
Destinaia, alocarea
elementelor patrimoniale
0
-roveniena, finanarea
elementelor patrimoniale

1ea de a doua trstur important i, de asemenea, specific numai
contabilitii o constituie &ubla "n#e(i%t#a#e a ope#a)iilo# econo$ice 'i
inancia#e- care asigur meninerea ec*ilibrului valoric permanent al
tuturor micrilor i transformrilor ce se produc n mod continuu n cadrul
elementelor patrimoniale ale entitii economice.
$ceast trstur e%te (ene#at! &e &ubla #ep#e+enta#e a
ele$entelo# pat#i$oniale- pot#i*it c!#eia ace%tea %unt #electate "n
pe#$anen)! %ub &ublu a%pect- al &e%tina)iei econo$ice 9aloc!#ii: 'i al
p#o*enien)ei 9inan)!#ii:.
2aportul de ec*ivalen n baza cruia sunt reflectate i analizate
structurile celor doi termeni amintii este asigurat cu ajutorul dublei
nregistrri.
n situaia cnd obiectul dublei reprezentri l constituie activitile
interne transformatoare, raportul de ec*ivalen se stabilete ntre c*eltuieli
i venituri, iar ecuaia de egalitate este de forma&

C;ELTUIELI 6 RE<ULTATE 8ENITURI
Destinaia, alocarea
resurselor
0
-roveniena, finanarea
resurselor

$tunci cnd obiectul dublei reprezentri se refer la micri
individuale de valori economice, raportul de ec*ilibru devine&

DEBIT 0 CREDIT
Destinaia, alocarea
valorii economice
-roveniena, finanarea
valorii economice

n contextul celor prezentate anterior, se reine c metodei
contabilitii i sunt caracteristice i alte t#!%!tu#i, &e $ai $ic!
i$po#tan)! %au %ecun&a#e- n comparaie cu cele deja analizate, dar
indispensabile pentru satisfacerea cerinelor obiectului de studiu al
contabilitii, trsturi ce se refer la&
'
e/p#i$a#ea *alo#ic! a pat#i$oniului 'i ope#a)iilo# "n#e(i%t#ate=
#ealitatea ope#a)iilo# "n#e(i%t#ate ba+at! pe &ocu$ente
,u%tiicati*e.
E/p#i$a#ea "n etalon $oneta# a tuturor activitilor i operaiilor
economice i financiare din cadrul patrimoniului c#eea+! po%ibilitatea
pent#u cunoa'te#ea "n &etaliu a ace%to#a 'i- toto&at!- pent#u (#upa#ea 'i
cent#ali+a#ea &atelo# 'i (ene#ali+a#ea ace%to#a la ni*elul entit!)ii
econo$ice %au %ociale- p#ecu$ 'i la ni*el $ac#oecono$ic. $stfel,
potrivit cerinelor obiectului su de studiu, cresc volumul i calitatea
informaiilor furnizate de contabilitate.
-e de alt parte, ope#a)iile econo$ice 'i inancia#e, exprimate
valoric, %e "n#e(i%t#ea+! "n contabilitate nu$ai "n $!%u#a "n ca#e %unt
"n%c#i%e "n &ocu$ente ,u%tiicati*e p#in ca#e %e coni#$! #ealitatea %au
ce#titu&inea eectu!#ii lo#. -entru fiecare operaie economic sau
financiar se ntocmete un document, un act scris, care face dovada
nfptuirii operaiei respective i care asigur informaia de intrare
"nregistrare# n cadrul contabilitii ca sistem informaional. $ceast
trstur caracteristic i confer contabilitii calitatea de for probant n
cadrul raporturilor de drepturi i obligaii cu alte entiti economice sau
sociale ori cu persoanele fizice.
nregistrrile contabile efectuate pe baz de documente probeaz
drepturi i obligaii privind modificrile intervenite n volumul i structura
patrimoniului i contribuie, totodat, la asigurarea integritii acestuia.
/etoda contabilitii are ca baz teoretic, printre altele, anumite
procedee de cercetare, care constituie modalitile concrete de efectuare a
lucrrilor ce intr n sfera de aciune a obiectului de studiu al acesteia.
-rocedeele de lucru utilizate n cadrul metodei contabilitii se
coreleaz ntre ele, se influeneaz reciproc, con%tituie un tot unita# 'i
%unt &eli$itate "n 4 cate(o#ii, aa cum se prezint n continuare.
P#oce&ee co$une tutu#o# 'tiin)elo#, dintre care se amintesc&
observaia, raionamentul, comparaia, clasificarea, analiza i
sinteza.
P#oce&ee co$une 'i alto# &i%cipline econo$ice, unde se
ncadreaz& documentele, evaluarea, calculaia i inventarierea.
P#oce&ee %peciice $eto&ei contabilit!)ii, care se refer la&
bilan, cont i balana de verificare.
n legtur cu p#oce&eele co$une tutu#o# 'tiin)elo#, fiind cunoscut
semnificaia lor de ordin general, se amintesc numai cteva aspecte specifice
referitoare la modul cum se utilizeaz n cadrul metodei contabilitii.
a. Ob%e#*a)ia asigur cunoaterea i nelegerea fiecrei operaii
economice sau financiare, consemnat ntr-un document justificativ, care
urmeaz s fie nregistrat n contabilitate, pe baza procedeelor de lucru
specifice acesteia.
b. Ra)iona$entul permite formularea de concluzii noi n ceea ce
privete reprezentarea n contabilitate a patrimoniului i, implicit, a
elementelor sale componente. $semenea concluzii se refer la egalitatea
dintre activ i pasiv, deoarece ambele privesc acelai patrimoniu reflectat
sub dublu aspect, al componenei i provenienei, la modificrile pe care
operaiile economice i financiare le produc activului i pasivului unitii
patrimoniale, la regulile ce se au n vedere pentru nregistrarea micrilor de
valori economice n conturi .a.
(
c. -rin intermediul co$pa#a)iei se stabilesc asemnrile i
deosebirile dintre dou sau mai multe structuri patrimoniale n vederea
obinerii unor informaii noi, cum este cazul comparrii veniturilor cu
c*eltuielile aferente pentru determinarea rezultatului financiar .a.
&. 1u ajutorul cla%iic!#ii sau delimitrii, n funcie de anumite
trsturi comune, n clase, grupe, categorii, feluri etc., se faciliteaz
studierea i nelegerea unor probleme ce privesc bunurile economice i
sursele de finanare a acestora, c*eltuielile, veniturile, documentele,
conturile .a.
e. !a rndul su, anali+a, n baza atributelor sale de examinare i
studiere sistematic, i aduce un aport semnificativ la creterea cantitii i
calitii informaiilor contabile, precum i la valorificarea acestora n
procesul managerial. n acest sens se exemplific analiza operaiilor
economice i financiare ce urmeaz a fi nregistrate n conturi i, n mod
deosebit, analiza situaiilor financiare anuale.
. .inte+a se justific prin faptul c datele contabile trebuie s
constituie baza unor concluzii generale, de evaluare sau apreciere de
ansamblu. $cest deziderat se realizeaz prin sintetizarea, n sensul gruprii
i centralizrii, i analiza datelor furnizate de contabilitate prin intermediul
procedeelor specifice metodei sale.
P#oce&eele co$une $ai $ulto# &i%cipline econo$ice sunt cele
utilizate n vederea realizrii obiectului lor de studiu de ctre mai multe
tiine economice.
a. Docu$entele reprezint procedeul cu ajutorul cruia se
consemneaz, se reflect n scris, la locul i n momentul producerii lor,
operaiile economice i financiare generate de micarea valorilor economice
din componena patrimoniului. .iecare document este deosebit de important
i reprezint suportul material i legal n care este nscris orice operaie
economic i financiar, fiind indispensabil pentru efectuarea nregistrrii
ulterioare a acesteia n contabilitate. $ltfel spus, fiecare document constituie
iniial un act justificativ al nfptuirii unei operaii economice sau financiare,
iar ulterior el asigur datele primare de intrare n sistemul contabil de
prelucrare a datelor.
De altfel, ntocmirea documentelor pentru operaiile efectuate
reprezint o trstur caracteristic a metodei contabilitii de
fundamentare a datelor sale i de reflectare a realitii situaiei
patrimoniului entitii economice sau sociale. %le permit efectuarea
verificrilor prealabile i(sau ulterioare privind justeea, legalitatea i
oportunitatea operaiilor economice i financiare efectuate, privind
integritatea patrimoniului i a modului cum acesta este gestionat etc.
b. E*alua#ea const n cuantificarea i exprimarea n etalon monetar
a elementelor patrimoniale "active i pasive, c*eltuieli i venituri# exprimate
iniial n uniti naturale i n unele situaii c*iar n uniti valorice. -rin
intermediul acestui procedeu se omogenizeaz n expresie bneasc
diversitatea de structuri i elemente componente ale patrimoniului i devine
posibil gruparea, centralizarea i sintetizarea informaiilor referitoare la
acestea.
3rice operaie economic, consemnat iniial ntr-un document, se
poate nregistra n contabilitate numai n msura n care este exprimat
valoric cu ajutorul etalonului bnesc, ceea ce reprezint o alt trstur
caracteristic a metodei contabilitii.
1#
$stfel, evaluarea prezint importan major pentru contabilitate, iar
realizarea efectiv a ei este n strns legtur cu procedeul denumit
calculaie, care asigur exactitatea valorilor referitoare la micarea
elementelor patrimoniale ce se nregistreaz n contabilitate.
c. Calcula)ia reprezint un ansamblu de operaii matematice, corelate
ntre ele, care asigur determinarea, n principal, a mrimii costurilor i
rezultatelor. 4oiunea de calculaie, analizat ca procedeu al metodei
contabilitii, are un coninut "semnificaie# complex, n sensul c folosete
toate formele de calcul, ncepnd cu simpla calculare a datelor consemnate
n documente, continundu-se cu determinarea rulajelor, a sumelor i
soldurilor pe care le genereaz datele nregistrate n conturi, cu stabilirea
valorilor pentru elementele inventariate i finalizndu-se prin obinerea
costurilor efective aferente produselor obinute, lucrrilor executate i
serviciilor prestate. 'otodat, asigur determinarea rezultatelor financiare
finale sub form de profit sau pierdere, precum i a indicatorilor de evaluare
i apreciere care au la baz informaiile pe care le conin situaiile financiare
anuale.
1alculaia are legturi strnse cu toate procedeele metodei
contabilitii. $stfel, se amintesc doar cele ce privesc contul i bilanul care
asigur sursa de preluare a datelor necesare pentru determinarea costurilor
efective i respectiv a indicatorilor de sintez la nivelul entitii economice
sau sociale.
&. In*enta#ie#ea este procedeul comun i altor discipline economice
care permite stabilirea situaiei reale a patrimoniului oglindit n contabilitate
i, totodat, verificarea integritii sale materiale. )ituaia real a
elementelor patrimoniale se stabilete prin constatarea faptic a acestora i
prin evaluarea lor la valoarea curent sau actual. -rin compararea datelor
obinute n urma inventarierii cu datele nregistrate n contabilitate "n
conturi# se pot constata unele neconcordane sub forma unor plusuri sau
minusuri de inventar la unele elemente patrimoniale ori a unor deprecieri ale
acestora. $stfel de neconcordane determin efectuarea unor rectificri n
contabilitate n vederea punerii de acord a acesteia cu realitatea sau, altfel
spus, pentru restabilirea concordanei dintre datele existente n conturi i
cele stabilite prin operaia de inventariere. n acest context se impune
precizarea c balana de verificare definitiv de la sfritul exerciiului se
ntocmete dup efectuarea inventarierii i nregistrarea n conturi a
diferenelor constatate.
n vederea realizrii obiectului de studiu, contabilitatea utili+ea+!
anumite p#oce&ee %peciice nu$ai $eto&ei %ale pe care le prezentm
succint n continuare.
a. Contul este procedeul specific metodei contabilitii prin care se
materializeaz dubla nregistrare a operaiilor economice i financiare
consemnate deja n documente, evaluate i calculate. %l asigur
nregistrarea cronologic, gruparea, sistematizarea i calculul strii i
micrii tuturor elementelor patrimoniale. -entru fiecare element
patrimonial, de mijloace economice i surse de finanare a acestora, se
folosete cte un cont distinct care arat existena, la un moment dat,
relaiile i micarea lui.
De altfel, contul asigur cunoaterea elementelor patrimoniale sub
aspectul valorii contabile, la sfritul fiecrei perioade de gestiune, precum i
n dinamica lor, n sensul micrilor i transformrilor, a creterilor i
11
diminurilor care se produc n mod frecvent i inerent datorit activitilor
economice i financiare desfurate n cadrul ntreprinderii.
%xistena unei multitudini de elemente patrimoniale determin
utilizarea unui numr la fel de mare de conturi, care se prezint sub
denumirea de sistemul conturilor.
1onturile, printre altele, se afl n legtur strns cu bilanul, care la
sfrit de gestiune preia soldurile pe care acestea le conin, iar la nceputul
unui nou exerciiu financiar le furnizeaz soldurile iniiale.
b. Balan)a &e *e#iica#e constituie un procedeu specific al metodei
contabilitii prin intermediul cruia se realizeaz legtura ntre cont i
bilan, n sensul c datele oglindite n conturi, pe feluri de elemente
patrimoniale i de procese economice, se centralizeaz n vederea ntocmirii
bilanului i respectiv a contului de profit i pierdere i, totodat, pentru
obinerea de informaii ce reflect totalitatea activitii ntreprinderii sau,
altfel spus, care privesc modificrile n volumul i structura patrimoniului
att pentru perioada curent, ct i cumulat de la nceputul anului sau
activitii, dup caz.
-e de alt parte, acest procedeu asigur verificarea periodic a
exactitii datelor nregistrate n conturi, precum i respectarea principiului
dublei nregistrri a operaiilor pe care acestea le-au oglindit. n acest scop,
n funcie de structura balanei de verificare stabilit de /...-., exist dou,
trei sau patru serii de egaliti i anume& ntre total sume i total solduri
finale, la care, n cazul balanei cu trei serii de egaliti se adaug, n primele
dou coloane, egalitatea ntre totalul rulajelor curente debitoare i
creditoare, iar n situaia balanei cu patru serii de egaliti se verific, n
plus, concordana ntre totalul sumelor precedente debitoare i a celor
creditoare.
c. Bilan)ul este procedeul specific cel mai reprezentativ al metodei
contabilitii, care asigur realizarea efectiv a dublei reprezentri a situaiei
patrimoniului i a rezultatelor obinute "profit sau pierdere#. -rin intermediul
lui se centralizeaz i sintetizeaz, la un moment dat, de regul la sfritul
anului, datele contabilitii curente, delimitate att sub aspectul destinaiei,
ct i al provenienei, utilizndu-se n acest scop noiunile de activ i
respectiv de pasiv.
'otodat, se menioneaz c datele pe care le conine bilanul aferent
exerciiului ce se nc*eie se utilizeaz pentru desc*iderea bilanului i a
conturilor privind exerciiul urmtor, ns trebuie reinut i faptul c
informaiile respective au caracter general, considerent pentru care acestea
sunt detaliate i explicate prin intermediul altor instrumente contabile sau
componente ale situaiilor financiare anuale.
Din cele prezentate anterior, se poate desprinde constatarea ce
confirm, n plus, faptul c, sub aspect metodologic, ntre procedeele
metodei contabilitii se stabilesc, dup caz, legturi de succesiune i de
alternan. n cadrul acestor legturi, fluxul obligatoriu de baz al ciclului
contabil de prelucrare a datelor l formeaz tripticul& documentele, contul i
bilanul contabil. -entru realizarea informaiei contabile ca produs al
contabilitii, orice nregistrare i prelucrare a datelor trebuie s treac
obligatoriu prin acest flux. 1elelalte procedee capt, n raport cu acesta, o
funcie convergent i complementar, ele intervenind prin alternan i n
mod repetat.

12
Capitolul 2

REPRE<ENTAREA CONTABIL A PATRIMONIULUI I
A RE<ULTATELOR 1INANCIARE


0.1. A.PECTE .EMNI1ICATI8E PRI8IND NOIUNEA I .TRUCTURA
BILANULUI CONTABIL

5ilanul oricrei ntreprinderi, indiferent de categoria n care se
ncadreaz, constituie o component semnificativ a situaiilor financiare
anuale care permite reliefarea fidel a poziiei sale financiare.
'otodat, se are n vedere c bilanul reprezint procedeul specific al
metodei contabilitii prin intermediul cruia se oglindete principiul dublei
reprezentri a patrimoniului, dup formula&
$!31627 0 -238%47%496
sau
$1'78 0 -$)78
De altfel, aceste aspecte sunt reliefate prin &eini)ia bilan)ului-
pot#i*it c!#eia ace%ta #ep#e+int! un &ocu$ent contabil &e %inte+! ca#e
o(lin&e'te- la un $o$ent &at- %itua)ia pat#i$oniului %ub a%pectul
co$ponen)ei 'i %u#%elo# &e inan)a#e- po+i)ia inancia#! 'i $o&iic!#ile
ace%teia- p#ecu$ 'i #e+ultatul ob)inut.
1ele dou modaliti de reflectare a patrimoniului, sub aspectul
componenei, destinaiei sau alocrii i al surselor de finanare, originii sau
provenienei constituie, n aceast ordine, cele dou componente ale
bilanului contabil denumite ACTI8 i, respectiv, PA.I8.
Denumirea de ACTI8 are ca explicaie faptul c bunurile economice
privite sub aspectul componenei sau destinaiei se afl ntr-o continu
micare i transformare sau, altfel spus, particip n mod efectiv la
realizarea obiectului activitii ntreprinderii.
-e de alt parte, noiunea de PA.I8 este explicat prin caracteristica
surselor de finanare a bunurilor economice potrivit creia acestea i
sc*imb volumul i structura ca urmare a micrii i transformrii valorilor
economice din activ, avnd astfel caracter static comparativ cu acestea.
!a rndul su, rezultatul obinut se prezint, dup caz, sub form de
profit sau pierdere i constituie un element de pasiv care majoreaz i,
respectiv, diminueaz capitalurile proprii.
n cadrul fiecreia dintre cele dou componente sau diviziuni amintite
sunt delimitate subdiviziuni care permit reflectarea valorilor economice n
mod sistematizat i ordonat pe grupe i subgrupe, n funcie de anumite
criterii, sub form de po%tu#i bilan)ie#e &e acti* 'i #e%pecti* &e pa%i*.
$ceste dou structuri asigur reprezentarea situaiei patrimoniului
prin intermediul unui bilan care poate avea fie o#$! bilate#al! %au &e
cont- ie o#$! li%t!, ambele statuate prin Directiva a 78-a a 1.%.%.
Denumirea de bilan) cont sau, altfel spus, de balan "cntar# cu
dou talere aflate ntr-un ec*ilibru permanent, este generat de originea
denumirii sale, latinescul bilanx, i are stabilit c n partea stng a lui se
nscrie activul, iar n partea dreapt pasivul.
13
n continuare se prezint un model general simplificat al bilanului
cont.
Bilan) contabil
nc*eiat la data :::::::
%xistent la& %xistent la&
ACTI8
nceput
de an
sfrit
de an
PA.I8
nceput
de an
sfrit
de an
I. $1'78%
7/357!7;$'%

I. 1$-7'$!<27
-23-277

II. $1'78%
1721<!$4'%
II. -2387;73$4%
III. $1'78% D%
2%=<!$27;$2%
>7 $)7/7!$'%
III. D$'3277

I8. -$)78% D%
2%=<!$27;$2%
>7 $)7/7!$'%

TOTAL ACTI8 TOTAL PA.I8

$ceast form a bilanului contabil reliefeaz n mod sugestiv
urmtoarea egalitate&
$1'78 0 -$)78
%au
$1'78 0 1$-7'$! -23-27< ? D$'3277

ntreprinderile din ara noastr au utilizat forma de bilan cont pn
n anul @AAA inclusiv, ns, n prezent s-a adoptat forma de bilan) li%t!, cu o
structur adecvat determinrii unor indicatori economico-financiari ce
intereseaz gestiunea ntreprinderii i crerii premiselor necesare pentru
efectuarea analizei de tip solvabilitate B lic*iditate.
5ilanul n format list se ntemeiaz pe urmtoarea ecuaie general
de ec*ilibru&

$1'78 - D$'3277 0 1$-7'$! -23-27<

/odelul general simplificat al bilanului list se prezint n continuare.
Bilan) contabil
nc*eiat la data de::::::::::::

$. $ctive imobilizate
7. 7mobilizri necorporale
77. 7mobilizri corporale
777. 7mobilizri financiare
5. $ctive circulante
7. )tocuri
77. 1reane
777. 7nvestiii pe termen scurt
78. 1asa i conturi la bnci
1. 1*eltuieli n avans
D. Datorii& sumele care trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an
%. $ctive circulante nete(Datorii curente nete
.. 'otal active minus datorii curente
14
=. Datorii& sumele care trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un
an
C. -rovizioane
7. 8enituri n avans
D. 1apital i rezerve
7. 1apital subscris
77. -rime de capital
777. 2ezerve din reevaluare
78. 2ezerve
8. -rofitul sau pierderea reportat"#
87. -rofitul sau pierderea exerciiului financiar
43'6&
E$1'78 57!$497%2 0 $ ? 5 ? 1
E-$)78 57!$497%2 0D ? = ? C ? 7 ? D

Re$a#c!> Dei actualele reglementri contabile impun bilanul
funcional sub form de list, n cadrul cruia conceptul de pasiv nu se mai
regsete n mod distinct, ci este exprimat indirect prin intermediul relaiei
dintre capitalurile proprii i datorii, &in #a)iuni &i&actice ce *i+ea+! o $ai
bun!?acil! "n)ele(e#e a conceptelo# p#i*in& &ubla #ep#e+enta#e 'i &ubla
"n#e(i%t#a#e, modalitatea de abordare a problematicii specifice prezentei
lucrri se va axa pe concepia patrimoial bazat pe ecuaia $1'780 -$)78.
n acest context se menioneaz i faptul c bilanul contabil, ca
procedeu specific al metodei contabilitii, nu trebuie confundat cu bilanul
ca situaie de sintez i raportare.


0.0. PRE<ENTAREA CONINUTULUI .TRUCTURILOR BILANIERE ALE
PATRIMONIULUI
0.0.1. Acti*ul bilan)ie# p#i*in& pat#i$oniul

)tructura bilanier de activ oglindete componena, destinaia sau
alocarea bunurilor economice n ordinea cresctoare a lic*iditii, active
imobilizate i apoi active circulante, aa cum s-a prezentat n paragraful
anterior.
I. Acti*ele i$obili+ate se caracterizeaz prin faptul c perioada de
utilizare i cea de lic*iditate depete un an, precum i prin participarea la
mai multe circuite economice.
n funcie de coninutul lor economic, activele imobilizate se
delimiteaz n trei grupe semnificative i anume& imobilizri necorporale,
imobilizri corporale i imobilizri financiare.
a. I$obili+!#ile neco#po#ale sunt denumite i imobilizri nemateriale
sau fr substan fizic, deoarece nu mbrac fizic forma de bunuri
materiale concrete. %le se utilizeaz n producie, prestri de servicii sau
administraie ori pentru nc*iriere i conin& c*eltuielile de constituireF
c*eltuielile de dezvoltareF concesiunile, brevetele, licenele, mrcile
comerciale, drepturi i active similare, fondul comercial i alte imobilizri
necorporale. $ceste categorii de bunuri nemateriale, precum i elementele
concrete pe care le conin reprezint obiecte de eviden.
C@eltuielile &e con%titui#e se refer la c*eltuielile privind nfiinarea
sau dezvoltarea entitilor patrimoniale, dintre care se amintesc& taxele de
15
nscriere i nmatriculare, c*eltuielile efectuate cu emiterea i vnzarea de
aciuni i obligaiuni, c*eltuieli de prospectare a pieei i de publicitate
efectuate la nfiinare, precum i alte c*eltuieli de aceast natur. )e
amortizeaz n maximum G ani.
C@eltuielile &e &e+*olta#e se refer la aplicarea rezultatelor cercetrii
sau a altor cunotine, n scopul realizrii de produse sau servicii noi ori
mbuntite substanial, naintea stabilirii produciei de serie sau utilizrii
lor. %le se concretizeaz n activiti cum sunt& proiectarea, construcia i
testarea produciei intermediare sau folosirea intermediar a prototipurilor i
modelelorF proiectarea de noi unelte i matrie .a. )e amortizeaz n cel
mult G ani.
Conce%iunile- b#e*etele- licen)ele- $!#cile co$e#ciale- &#eptu#i 'i
acti*e %i$ila#e cuprind c*eltuielile prilejuite de preluarea bunurilor n
concesiune, pentru ac*iziionarea brevetelor, licenelor, mrcilor de fabric
i de comer i a altor drepturi de proprietate industriale i intelectuale
similare, precum i pentru dobndirea unor bunuri cu caracter de
proprietate i(sau folosin temporar. %le se amortizeaz pe durata ct
sunt utilizate n cadrul ntreprinderii.
1on&ul co$e#cial este reprezentat de elemente necorporale care
concur la meninerea sau dezvoltarea potenialului de activitate al unitii
"vadul, clientela segmentul de pia, reputaia#. $cest element apare, de
regul, la consolidare i reprezint diferena dintre costul de ac*iziie i
valoarea la data tranzaciei a prii din activele nete ac*iziionate de ctre o
entitate.
Alte i$obili+!#i neco#po#ale cuprind, pe de o parte, programele
informatice create de unitate sau ac*iziionate de la teri, pentru necesitile
proprii, iar pe de alt parte imobilizrile necorporale care nu se ncadreaz n
categoriile anterioare.
I$obili+!#ile neco#po#ale "n cu#% &e e/ecu)ie reprezint acele
elemente care se ncadreaz n categoria imobilizrilor necorporale care sunt
neterminate pn la sfritul perioadei de gestiune, fiind evaluate la costul
de producie sau de ac*iziie, dup caz.
b. I$obili+!#ile co#po#ale sunt bunurile materiale destinate a fi
utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an n producia de
bunuri, prestarea serviciilor, pentru a fi nc*iriate terilor sau pentru a fi
folosite n scopuri administrative. n plus, pentru a fi incluse n aceast
categorie, bunurile trebuie s ndeplineasc i condiia depirii unei limite
de valoare minim, stabilit prin *otrre a =uvernului, care n prezent este
de H.IAA lei. n componena lor se regsesc mai multe active, aa cum se
prezint n continuare.
Te#enu#ile cuprind att terenuri propriu-zise, ct i amenajri de
terenuri, care sunt nea$o#ti+abile 'i- #e%pecti*- a$o#ti+abile, iar ca obiect
de eviden este considerat fiecare teren ncadrat ntr-o grup sau categorie,
dup cum urmeaz& terenuri agricoleF terenuri silviceF terenuri fr
construciiF terenuri cu zcminteF terenuri de construciiF alte terenuri.
I$obili+!#ile co#po#ale- $ai pu)in te#enu#ile, sunt delimitate n 4
(#upe principale de active, care %unt a$o#ti+abile, i anume &1.
Con%t#uc)iiF 0. In%tala)ii te@nice- $i,loace &e t#an%po#t- ani$ale 'i
planta)ii, unde sunt delimitate J subgrupe, astfel& a. %c*ipamente
te*nologice "maini, utilaje i instalaii de lucru#F b. $parate i instalaii de
msurare, control i reglareF c. /ijloace de transportF d. $nimale i plantaii
16
i 4. Mobilie#- apa#atu#! bi#otic!- ec@ipa$ente &e p#otec)ie a *alo#ilo#
u$ane 'i $ate#iale 'i alte acti*e co#po#ale.
I$obili+!#ile co#po#ale "n cu#% &e e/ecu)ie se refer la activele de
aceast natur ca rezultat al proceselor investiionale, realizate n regie
proprie sau n antrepriz, care nu sunt finalizate i recepionate pn la
sfritul perioadelor de gestiune.
A*an%u#i aco#&ate pent#u i$obili+!#i neco#po#ale?co#po#ale se
refer la avansurile pltite furnizorilor de imobilizri n vederea cumprrii
sau execuiei ulterioare de imobilizri necorporale sau corporale, dup caz.
c. I$obili+!#ile inancia#e reprezint o modalitate specific de
investire a resurselor financiare disponibile n patrimoniul altor societi, pe
o perioad mai mare de un an. -lasamentele pe termen lung, cum mai sunt
denumite n literatura de specialitate, se realizeaz fie n scopul obinerii
unui profit mai mare dect n cazul utilizrii acestor resurse n activitatea
proprie, fie pentru satisfacerea unor interese de natur strategic ce privesc
dezvoltarea viitoare a entitii, cum sunt cele referitoare la obinerea
controlului sau exercitarea unei influene notabile asupra altei societi, la
ctigarea unui segment de pia, la nlturarea unui potenial concurent
.a. )unt constituite din aciuni deinute la entitile afiliate, interese de
participare, creane imobilizate .a.
Ac)iunile &e)inute la entit!)ile ailiate sunt aciuni sau alte titluri
cu venit variabil deinute n capitalul altor societi comerciale, pe o perioad
ndelungat, cu scopul exercitrii unui control sau unei influene notabile i,
implicit, pentru realizarea unui profit.
Inte#e%ele &e pa#ticipa#e se refer la drepturile deinute n capitalul
altor entiti, n proporie de peste @AK, care, prin legturile durabile pe care
le faciliteaz, contribuie la activitatea persoanei juridice respective.
C#ean)ele i$obili+ate reprezint un element patrimonial complex ce
include, ntre altele, mprumuturile pe termen lung acordate terilor, pe baz
de contract, n scopul perceperii de dobnzi, precum i garaniile i
cauiunile depuse la teri.
II. Acti*ele ci#culante cuprind valorile economice de exploatare i de
trezorerie ce se caracterizeaz prin durata de lic*iditate sub un an i prin
sc*imbarea formei materiale i utilitii lor n cadrul fiecrui ciclu economic
al patrimoniului.
n raport cu forma lor material i modalitatea de utilizare n ciclul de
exploatare, activele circulante se delimiteaz n patru grupe importante i
anume& stocuri, creane, investiii pe termen scurt, precum i casa i conturi
la bnci.
a. .tocu#ile au o structur complex i cuprind urmtoarele
categorii de elemente patrimoniale& mrfuri, materii prime, materiale
consumabile, produse, animale i psri, ambalaje i materiale de natura
obiectivelor de inventar.
M!#u#ile reprezint bunurile pe care unitatea le cumpr n vederea
revnzrii sau produsele predate spre vnzare magazinelor proprii.
Mate#iile p#i$e sunt acele active circulante materiale care particip
direct la fabricarea produselor i se regsesc, integral sau parial, n
produsul finit, fie n starea lor iniial, fie transformat.
Mate#ialele con%u$abile reprezint activele circulante materialele
care particip sau ajut la procesul de fabricaie sau de exploatare fr a se
regsi, de regul, n produsul finit i cuprind& materiale auxiliare,
1&
combustibili, materiale pentru ambalat, piese de sc*imb, semine i
materiale de plantat, furaje i alte materiale consumabile.
Mate#ialele &e natu#a obiectelo# &e in*enta# constituie, de
asemenea, o categorie distinct de elemente patrimoniale care prezint
anumite particulariti, aa cum reiese din ceea ce se prezint n continuare.
$ceste valori materiale reprezint bunuri care nu ndeplinesc
cumulativ condiiile legale privind valoarea i durata pentru a fi considerate
imobilizri corporale, precum i bunurile asimilate acestora, cum sunt&
ec*ipamentul de protecie, ec*ipamentul de lucru, mbrcmintea special,
mecanismele, dispozitivele, verificatoarele, )D8-urile, aparatele de msur i
control, matriele folosite la obinerea anumitor produse i alte obiecte
similare.
P#o&u%ele formeaz o categorie oarecum eterogen, n cadrul creia se
delimiteaz&
- produsele finite propriu-zise, ce se refer la bunurile care au parcurs
integral fazele procesului de fabricaie i nu mai necesit prelucrri
ulterioare n cadrul unitii patrimoniale, putnd fi depozitate n vederea
livrrii sau expediate direct clienilorF
- semifabricatele, care reprezint acele produse al cror ciclu de
fabricaie a fost terminat ntr-o secie "faz de fabricaie#, transferndu-se n
procesul te*nologic al altei secii "faze de fabricaie# sau se livreaz terilorF
- produsele reziduale, unde se au n vedere valori de natura
rebuturilor, materialelor recuperabile sau deeurilor rezultate din procesul
de producie.
Ani$alele 'i p!%!#ile se refer la elementele patrimoniale ce cuprind
animalele nscute i pe cele tinere de orice fel "viei, purcei, mnji i altele#,
crescute i folosite pentru reproducie, animalele la ngrat pentru a fi
valorificate, coloniile de albine, precum i animale pentru blan.
A$bala,ele sunt elemente de active circulante materiale ce cuprind
att ambalajele refolosibile ac*iziionate sau fabricate, necesare vnzrii
produselor i care n mod temporar pot fi pstrate de teri, cu obligaia
restituirii n condiiile prevzute n contracte, ct i ambalajele ce privesc
materialele de natura obiectelor de inventar utilizate numai n interiorul
unitii patrimoniale sau care circul fr decontare, precum i ambalajele
i materialele pentru ambalat obinute n cadrul activitii proprii n vederea
vnzrii ctre teri, fapt pentru care sunt considerate produse finite.
/aterialele de ambalat, care nu se pot gestiona ca ambalaje, se includ n
categoria stocurilor denumite +$lte materiale consumabile,.
3 component distinct n cadrul stocurilor este p#o&uc)ia "n cu#% &e
e/ecu)ie, care se refer la bunurile ce n-au trecut prin toate fazele "stadiile#
de prelucrare prevzute n procesul te*nologic, precum i la produsele fr
probe sau recepie te*nic efectuat sau care necesit completri. n cadrul
produciei n curs de execuie se cuprind, de asemenea, lucrrile i serviciile,
precum i studiile n curs de elaborare sau neterminate.
b. C#ean)ele constituie drepturi ale ntreprinderii fa de teri,
persoane fizice sau juridice, precum i fa de angajaii proprii, de la care
trebuie s primeasc un ec*ivalent valoric "o sum de bani, o lucrare sau un
serviciu# i provin, n principal, din operaiunile comerciale de vnzri
efectuate cu decontare ulterioar "pe credit#. %le sunt reprezentate de&
creane-clieni, efecte de primit, clieni inceri sau n litigiu, clieni-facturi de
ntocmit .a.
1'
'otodat, se au n vedere creanele salariale, sociale, fiscale, fa de
asociai, de uniti din cadrul grupului, debitori etc., care, n aceeai ordine,
provin din sume primite de angajai ca avansuri salariale i nejustificate, ca
sume de ncasat de natur social, '8$ de recuperat sau sume pltite n
plus, creane ce privesc aportul la capital, sumele ce au fost avansate
ntreprinderilor din cadrul grupului, obligaii nedecontate provenite din
vnzarea imobilizrilor, pagube materiale .a.
Din ansamblul creanelor menionate se prezint n continuare cele pe
care le considerm relevante pentru activele circulante de aceast natur.
Decont!#ile cu ac)iona#ii?a%ocia)ii p#i*in& capitalul sunt creanele
generate de constituirea i creterea capitalului social, precum i de
diminuarea acestuia ca urmare a retragerilor de capital, n ambele situaii
exprimnd creana entitii fa de acionari sau asociai pentru aporturile
subscrise i nepredate acesteia i, respectiv, pentru aporturile restituite.
Clien)ii reprezint valoarea bunurilor livrate, lucrrilor executate i
serviciilor prestate de entitate ctre teri, persoane fizice sau juridice.
Clien)ii ince#)i %au "n liti(iu includ livrrile de bunuri, executrile de
lucrri i prestrile de servicii a cror ncasare nu s-a realizat la termenul
stabilit, iar recuperarea acestora a devenit nesigur.
1u#ni+o#ii2&ebito#i se refer la avansurile acordate furnizorilor n
vederea cumprrii de bunuri de natura stocurilor, executrii de lucrri i
prestrii de servicii ulterioare.
A*an%u#ile aco#&ate pe#%onalului sunt creane ale entitii fa de
propriul personal pentru avansurile acordate n cursul lunii att din
drepturile salariale, ct i din ajutoarele materiale cuvenite acestuia.
T8A &e #ecupe#at exprim creana entitii fa de bugetul statului,
stabilit ca diferen ntre '8$ deductibil mai mare i '8$ colectat mai
mic.
Alte c#ean)e "n le(!tu#! cu pe#%onalul reflect drepturi de ncasat de
ctre unitate de la proprii salariai reprezentnd contravaloarea unor c*irii,
cota de GAK din valoarea ec*ipamentului de lucru suportat de salariai,
salarii sau ajutoare materiale pltite dar necuvenite ce trebuie recuperate,
valoarea activelor constatate lips la inventariere i imputat salariailor etc.
Debito#ii &i*e#'i semnific creane ale entitii fa de teri provenite
din vnzarea bunurilor de natura imobilizrilor, emisiunile de obligaiuni,
pagube produse unitii .a.
c. In*e%ti)iile pe te#$en %cu#t sunt *rtii de valoare care se pot
transforma n disponibiliti, dintre care se amintesc& aciunile i
obligaiunile i alte investiii i creane similare ac*iziionate n vederea
revnzrii pentru obinerea unui ctig de capital sau de venit pe termen
scurt, de regul, sub un an. %le sunt denumite i investiii temporare sau
plasamente curente i sunt constituite din ac)iuni e$i%e &e entit!)ile
ailiate- obli(a)iunile p#op#ii #!%cu$p!#ate- obli(a)iunile apa#)inAn&
te#)ilo# 'i cu$p!#ate i alte investiii pe termen scurt.
-lasamentele amintite pot conferi un drept de proprietate, cum este
cazul aciunilor "cotate sau necotate#, sau pot asigura un drept de crean,
ceea ce se realizeaz prin intermediul obligaiunilor "cotate sau necotate#.
7ndiferent de categoria n care se ncadreaz, prin intermediul lor se
urmrete, pe de o parte, utilizarea temporar a unei pri din
disponibilitile bneti de care dispune entitatea, iar pe de alt parte
1(
creterea veniturilor acesteia prin obinerea dividendelor, dobnzilor i(sau
prin realizarea unui plus de valoare cu prilejul revnzrii.
&. Ca%a 'i contu#ile la b!nci exprim lic*iditile propriu-zise de care
dispune entitatea, precum i alte valori asimilate acestora, datorit gradului
nalt de lic*iditate a acestora, concretizate n urmtoarele&
Contu#i la b!nci "n lei?*alut! constituie disponibilitile bneti n
lei(valut deinute de entitate n conturile desc*ise la bnci.
Ca%a "n lei?*alut! reprezint numerarul n lei(valut deinut de
entitate n casierie.
Alte *alo#i sunt reprezentate de timbre fiscale i potale, tic*ete de
mas, bilete de tratament i odi*n, tic*ete i bilete de cltorie, bonuri
valorice pentru carburani i alte valori.
Ac#e&iti*e "n lei?*alut! sunt disponibiliti bneti rezervate de ctre
pltitor, n conturi distincte, la dispoziia terilor, n vederea efecturii
plilor pe msura livrrii bunurilor, executrii lucrrilor sau prestrii
serviciilor. $creditivul este foarte utilizat n contractele comerciale
internaionale, prin intermediul su exportatorul acoperindu-i riscul de
nencasare a facturilor, ntruct importatorul este obligat s desc*id un
cont bancar la dispoziia exportatorului, din care banca efectueaz pli
ctre acesta din urm pe msura primirii documentelor ce atest livrrile
fcute importatorului, conform contactelor nc*eiate ntre cele dou pri.
'otodat, trebuie menionat faptul c acreditivul funcioneaz i n
relaiile dintre partenerii interni.
A*an%u#i &e t#e+o#e#ie reprezint disponibilul acordat
administratorilor sau unor angajai, de regul n numerar, n scopul
efecturii unor pli sau unor ac*iziii pentru entitate sau pentru acoperirea
c*eltuielilor ocazionate de anumite deplasri n interes de serviciu.
$vansurile de trezorerie trebuie justificate n maximum @J de ore de la
efectuarea operaiunilor pentru care au fost acordate, sumele rmase
nec*eltuite restituindu-se la casierie. n situaia depirii termenului de
decontare se calculeaz penaliti, sumele nejustificate fiind reinute din
salariul beneficiarilor de avansuri de trezorerie.
Cecu#i &e "nca%at semnific cecurile primite de la clieni n vederea
stingerii unor datorii ale acestora.
1ecul este un instrument de plat utilizat de titularii de conturi
bancare care se prezint sub forma unui formular special prin intermediul
cruia se transmite bncii o instruciune scris de a plti unui ter sau
nsui emitentului valoarea pentru care este emis.
III. n structura activului bilanier este creat o grup distinct "1#
pentru 7C@eltuieli "n a*an%3, care include sumele ce se pltesc sau
urmeaz a fi pltite cu anticipaie "n exerciiul curent#, dar care se refer la
perioadele(exerciiile financiare urmtoare, cnd se vor suporta pe c*eltuieli,
pe baz de scadenar. n aceast grup de c*eltuieli se cuprind sumele
reprezentnd abonamente, c*irii i alte c*eltuieli efectuate anticipat, precum
i valoarea dobnzilor aferente contractelor de leasing financiar, .a.






2#
0.0.0. Pa%i*ul bilan)ie# p#i*in& pat#i$oniul

)tructura bilanier de pasiv asigur reflectarea surselor sau
resurselor ori provenienei bunurilor economice, care, n funcie de creterea
exigibilitii i ordonarea lor n bilanul utilizat n prezent, se delimiteaz n
datorii i capitaluri proprii sau, altfel spus, n finanare strin i, respectiv,
finanare proprie.
I. Dato#iile %au inan)a#ea %t#!in! a bunurilor economice se refer la
sursele de finanare asigurate de ctre teri, persoane fizice sau juridice.
-rezentarea lor n cadrul pasivului bilanier se realizeaz prin intermediul a
dou grupe, cu un coninut identic, delimitate ns n ceea ce privete
exigibilitatea sau termenul de decontare a datoriilor pe care le conin, i
anume&
datoriile care privesc sumele ce trebuie pltite ntr-o perioad de
pn la un an, denumite i datorii curenteF
datoriile ce se refer la sumele ce trebuie pltite ntr-o perioad mai
mare de un an, cunoscute i sub denumirea de datorii necurente.
n cadrul fiecreia dintre aceste grupe, datoriile sunt sistematizate n
funcie de natura lor prin intermediul mai multor subgrupe.
n vederea nelegerii n ansamblu a structurii bilaniere de datorii
considerm util clasificarea elementelor de aceast natur, dup cum
urmeaz, cu precizarea c n activitatea practic ele sunt mult mai
numeroase&
.u$e "$p#u$utate &e la te#)i 9&ato#ii inancia#e:>
mprumuturile din emisiuni de obligaiuniF creditele bancare pe
termen lungF creditele bancare pe termen scurt .a.
Dato#ii co$e#ciale> furnizoriF clieni-creditoriF .a.
Dato#ii %ala#iale> personal - salarii datorateF personal B ajutoare
materiale datorate .a.
Dato#ii i%cale 'i %ociale> impozitul pe profitF impozitul pe
venitul de natura salariilorF '8$ de plat, contribuia la
asigurrile sociale .a.
Dato#ii a)! &e ac)iona#i 'i a%ocia)i> sume datorate
acionarilor(asociailorF dividende de plat .a.
a. Dato#ii inancia#e
B$p#u$utu#ile &in e$i%iuni &e obli(a)iuni constituie datorii ale
entitii fa de cumprtorii titlurilor de credit negociabile emise de aceasta,
denumite obligaiuni. -entru societate emisiunea de obligaiuni reprezint
un mprumut pe durate relativ lungi de timp, iar pentru cumprtorii
acestora o modalitate de plasare a resurselor bneti disponibile.
C#e&itele banca#e pe te#$en lun( semnific obligaia entitii fa de
bnci de la care s-au obinut credite cu termen de rambursare mai mare de
un an.
C#e&itele banca#e pe te#$en %cu#t sunt datorii ale entitii fa de
bncile de la care au fost obinute credite cu termen de rambursare de
maxim un an.
b. Dato#ii co$e#ciale
Clien)ii C c#e&ito#i se refer la datoriile entitii fa de clieni
provenite din avansurile ncasate de la acetia n scopul efecturii unor
livrri ulterioare de bunuri, executrii de lucrri sau prestrii de servicii.

21
1u#ni+o#i?u#ni+o#i &e i$obili+!#i sunt datoriile generate de
aprovizionrile cu active circulante materiale "materii prime, materiale
consumabile ori de natura obiectelor de inventar, mrfuri, ambalaje .a.#,
respectiv, cu active imobilizate "terenuri, construcii, instalaii te*nice,
mijloace de transport .a.#, de lucrrile executate i serviciile prestate de
teri, precum i din alte operaii de aceast natur. n cadrul datoriilor de
acest fel se realizeaz o delimitare ntre datoriile aferente activitii de
exploatare i cele privind activitatea de investiii.
c. Dato#ii %ala#iale
Pe#%onal C %ala#ii &ato#ate constituie obligaia entitii fa de proprii
angajai att pentru salariile n bani sau n natur, ct i pentru adaosurile
i premiile incluse n fondul de salarii.
Pe#%onal C a,utoa#e $ate#iale &ato#ate sunt obligaii ale entitii fa
de personalul acesteia referitoare la ajutoarele pentru incapacitate
temporar de munc cauzat de boli obinuite sau de accidente n afara
muncii, prevenirea mbolnvirilor i recuperarea capacitii de munc,
ngrijirea copilului bolnav .a.
P#i$e p#i*in& pa#ticipa#ea pe#%onalului la p#oit reprezint sumele
datorate salariailor la sfritul exerciiului financiar sub form de
stimulente(premii.
D#eptu#i &e pe#%onal ne#i&icate reprezint datorii ale unitii fa de
salariai, aferente drepturilor de personal de natura salariilor, ajutoarelor
materiale sau stimulentelor care nu au fost ridicate de ctre acetia n
termenul legal de trei zile.
Re)ine#i &in %ala#ii &ato#ate te#)ilo# se refer la reinerile din
salariile angajailor efectuate de unitate n favoarea unor tere persoane,
fizice sau juridice, care constau n rate pentru bunuri ac*iziionate din
comer sau pentru credite acordate de bnci, c*irii cuvenite terilor, diverse
popriri stabilite conform unor *otrri judectoreti "pensii alimentare# etc.
&. Dato#ii %ociale
A%i(u#!#ile %ociale vizeaz datoria entitii referitoare la asigurrile
sociale de stat i la cele de sntate constnd att n contribuia acesteia,
ct i n sumele de aceast natur reinute de la angajai drept contribuii
ale acestora.
A,uto#ul &e 'o$a, exprim obligaia entitii referitoare la
constituirea fondului de omaj, compus att din sumele datorate de
aceasta, ct i din cele reinute de la angajai cu aceast destinaie.
e. Dato#ii i%cale
I$po+itul pe p#oit constituie obligaia entitii fa de bugetul
statului stabilit prin aplicarea cotei de HLK asupra profitului obinut.
I$po+itul pe *enitu#i &e natu#a %ala#iilo# se refer la datoria
entitii fa de bugetul statului provenit din sumele reinute de la angajai
cu acest titlu.
T8A &e plat! exprim datoria entitii fa de bugetul statului privind
'8$ atunci cnd '8$ colectat este mai mare dect '8$ deductibil.
Alte i$po+ite- ta/e 'i *!#%!$inte a%i$ilate sunt sume datorate
bugetului statului sau bugetelor locale, dup caz, privind impozitul pe
dividende, impozitul pe cldiri, impozitul pe terenuri, taxa asupra mijloacelor
de transport etc.
1on&u#i %peciale C ta/e 'i *!#%!$inte a%i$ilate reprezint datorii
ale unitii fa de diverse organisme publice privind constituirea unor
22
fonduri speciale& fondul pentru dezvoltarea sistemului energetic naional,
fondul pentru finanarea proteciei speciale a persoanelor cu *andicap, taxa
asupra activitilor duntoare sntii etc.
. Dato#ii a)! &e ac)iona#i 'i a%ocia)i
.u$e &ato#ate ac)iona#ilo#?a%ocia)ilo# reflect datoria fa de
acionari(asociai pentru sumele lsate de acetia la dispoziia entitii.
Di*i&en&e &e plat! urmrete obligaia entitii fa de acionari sau
asociai pentru dividendele cuvenite acestora din profitul obinut.
II. 3 alt grup a pasivului bilanier o constituie 7P#o*i+ioanele3 care
reprezint n esen datorii a cror scaden sau mrime este nesigur.
7ncertitudinea n ceea ce privete scadena i mrimea constituie de altfel
elementul de delimitare dintre datoriile propriu-zise i provizioane.
1onstituirea provizioanelor are loc atunci cnd se constat anumite
categorii de c*eltuieli sau pierderi pe care evenimentele din exerciiul curent
le fac probabile, ns mrimea i data producerii lor nu sunt cunoscute,
dintre care se amintesc& litigiile, amenzile i penalitile, despgubirile,
daunele i alte datorii incerte pentru care se prefigureaz posibilitatea
efecturii unor pli, c*eltuielile legate de activitatea de service n perioada
de garanie .a.
-rovizioanele analizate se constituie pe seama c*eltuielilor i ulterior
se anuleaz prin majorarea veniturilor, atunci cnd se stabilete c riscul
sau probabilitatea efecturii unor pli nu mai exist sau cnd acestea au
loc.
III. n structura bilanier analizat este delimitat i grupa referitoare
la 78enitu#ile "n a*an%3 unde se regsesc dou subgrupe ce privesc
subveniile pentru investiii i veniturile ce se obin n avans.
.ub*en)iile pent#u in*e%ti)ii sunt resurse alocate de la bugetul
statului sau de la alte instituii interesate n finanarea entitii.
n categoria denumit 78enitu#i "n#e(i%t#ate "n a*an%, se includ
sumele ce se ncaseaz sau urmeaz a se ncasa cu anticipaie "n exerciiul
curent#, dar care se refer la exerciiile financiare urmtoare, dintre care se
amintesc sumele facturate sau ncasate din c*irii, abonamente, asigurri,
dobnzi aferente bunurilor cedate n regim de leasing financiar .a.
I8. Capitalu#ile p#op#ii %au inan)a#ea p#op#ie a acti*ului
pat#i$onial, care sunt denumite i pasivul intern al ntreprinderii. %le
reprezint dreptul acionarilor "proprietarilor# asupra activelor persoanei
juridice "societate comercial# n al crei capital social dein aciuni sau pri
sociale, dup caz. )e constituie la nceputul activitii prin aporturi
"contribuii# la capitalul social sub form de numerar sau de numerar i n
natur, ceea ce ec*ivaleaz cu valoarea iniial a patrimoniului, care se
poate majora ulterior prin aporturi noi la capitalul social, prin autofinanare
"capitalizarea profitului# i pe seama altor surse financiare.
a. Capitalul %ocial reprezint aportul, n numerar i(sau n natur,
%ub%c#i% de ctre acionari sau asociai att la constituirea societii
comerciale, ct i ulterior, cu prilejul majorrii acestei categorii semnificative
de capitaluri proprii. Din momentul subscrierii i pn n momentul
depunerii aporturilor subscrise capitalul social este denumit capital
%ub%c#i% ne*!#%at. 1apitalul subscris, odat cu predarea fizic a lui ctre
societate, devine capital %ub%c#i% *!#%at.
23
/ajorarea sau diminuarea capitalului social se realizeaz pe baza
*otrrii adunrii generale a acionarilor sau asociailor i impune
modificarea corespunztoare a actului constitutiv.
)ub aspectul mrimii sale, capitalul social se identific cu valoarea
nominal a tuturor aciunilor sau prilor sociale, respectiv cu valoarea
aportului n numerar i n natur, a rezervelor ncorporate, a profitului net
repartizat pentru majorarea capitalului sau altor operaii legale efectuate
pentru modificarea acestuia.
b. P#i$ele le(ate &e capital se refer la excedentul dintre valoarea de
emisiune "mai mare# i valoarea nominal a aciunilor sau prilor sociale,
inclusiv din conversia obligaiunilor n aciuni.
c. Re+e#*ele &in #ee*alua#e sunt constituite din diferenele de
valoare, n plus, care se stabilesc prin compararea valorii actuale cu valoarea
nregistrat n contabilitate corespunztoare imobilizrilor corporale supuse
operaiunii de reevaluare, n sensul estimrii valorii actuale de pia. $ceste
rezerve se menin pn la amortizarea integral sau concesionarea bunurilor
de la care provin.
&. Re+e#*ele, altele dect cele din reevaluare, se constituie din profitul
brut sau net, dup caz, i din alte surse prevzute expres prin acte
normative n domeniu.
e. Re+ultatul #epo#tat se refer la profitul sau pierderea din exerciiile
anterioare a crui repartizare sau acoperire, pe baza *otrrii adunrii
generale acionarilor sau asociailor, a fost amnat. -rofitul reportat
majoreaz capitalurile proprii, iar pierderea reportat le diminueaz.
. Re+ultatul e/e#ci)iului sau anului financiar curent este reprezentat
de profitul realizat sau pierderea nregistrat, asigurnd majorarea i
respectiv diminuarea capitalurilor proprii.


0.4. MODI1ICRI BILANIERE CORE.PUN<TOARE .C;IMBRILOR
PATRIMONIALE

$ctivitatea pe care o desfoar orice ntreprindere se concretizeaz
ntr-o multitudine de operaii economice i financiare care, n mod firesc,
modific elementele patrimoniale de activ i de pasiv pe care le antreneaz
i, implicit, patrimoniul privit n totalitatea sa i reflectat prin intermediul
bilanului contabil. $ltfel spus, elementele patrimoniale de activ i de pasiv
aparinnd entitii economice se afl ntr-un proces continuu de micare i
transformare, iar operaiile economice i financiare ce se produc se reflect
n contabilitate i, totodat, influeneaz coninutul bilanului sub dublul
aspect, al bunurilor economice aflate n patrimoniu i al surselor lor de
finanare.
3peraiile de natur economic sunt cele care exprim raporturi
patrimoniale privind producia sau sc*imbul de valori, din care se
exemplific& aprovizionarea cu materii prime de la furnizori, obinerea de
produse finite din activitatea de producie, livrarea de produse finite ctre
clieni etc.
!a rndul lor, operaiile de natur financiar reprezint micri de
valori fr ec*ivalent sau transformri de valori, cum sunt& plata la buget a
impozitului pe profit, acordarea ctre un salariat a unui avans de trezorerie,
depunerea de numerar la banc .a.
24
n legtur cu aceste dou categorii de operaii se menioneaz c, nici
n teorie i nici n activitatea practic, nu se delimiteaz dect ocazional. n
mod curent, pentru ambele categorii de operaii se utilizeaz denumirea de
operaie economic sau operaii economice, dup caz, fr s fie afectat
coninutul problemelor ce se abordeaz.
n ceea ce privete reflectarea sub dublu aspect a modificrilor ce se
produc n masa patrimoniului, se poate sublinia faptul c orice operaie
economic simpl, care antreneaz dou elemente patrimoniale, determin
fie majorarea activului i, totodat, a pasivului sau diminuarea acestora,
dup caz, cu aceeai valoare, fie modificri numai n activ sau doar n pasiv,
deci a dou elemente patrimoniale din aceeai parte a bilanului, n sensul
c unul crete i cellalt scade cu aceeai valoare, astfel nct n urma
oricreia dintre aceste modificri se menine urmtoarea egalitate&

5<4<27 %1343/71% 0 )<2)% D% .74$49$2%
'i i$plicit>
$1'78 0 -$)78

/odificrile bilaniere reprezint o consecin a operaiilor economice
i financiare ce se efectueaz n cadrul ntreprinderii pentru realizarea
obiectivelor programate i care, n mod firesc, produc modificri n masa
patrimoniului. -rivite n acest context, operaiile efectuate influeneaz n
mod direct valoarea posturilor bilaniere deoarece acestea, aa cum s-a
analizat anterior, reflect tocmai valoarea elementelor patrimoniale, inclusiv
a celor care au suferit modificri.
$ctivitatea ce se desfoar la nivelul entitii economice este foarte
complex i genereaz o multitudine de operaii economice i financiare care,
la rndul lor, modific n permanen masa patrimoniului i, implicit,
valoarea posturilor bilaniere de activ i de pasiv prin intermediul crora este
reflectat.
n acest context se poate sublinia c operaiile i modificrile la care
ne referim se delimiteaz n dou categorii semnificative i anume&
operaii care modific totalul bilanier, n sensul majorrii sau
diminurii acestuia, denumite $o&iic!#i &e *olu$, dar care produc i
sc*imbri de structur att n activ, ct i n pasivF
operaii care determin modificri numai n activ sau doar n pasiv,
fr a sc*imba totalul bilanier, denumite $o&iic!#i &e %t#uctu#!.
n cazul primei categorii de operaii economice sunt implicate, n
varianta cea mai simpl, numai dou elemente patrimoniale, unul de activ i
altul de pasiv, care se majoreaz sau se diminueaz concomitent i cu
aceeai valoare, ceea ce determin creterea(reducerea n egal msur a
totalului aferent activului i a celui corespunztor pasivului i, implicit, a
totalului bilanier, care i pstreaz egalitatea.
n situaia operaiilor din categoria secund se modific, de asemenea,
n varianta cea mai simpl, numai dou elemente patrimoniale, ns ambele
de activ sau de pasiv, n sensul c unul se majoreaz, iar cellalt se
diminueaz concomitent i cu aceeai valoare i, n mod firesc, nu se
sc*imb totalul activului i respectiv pasivului i, implicit, nici totalul
bilanier. /odificrile ce se produc se refer numai la structura bunurilor
economice i respectiv a surselor de finanare, iar egalitatea bilanier,
25
nefiind modificat, este cea stabilit anterior efecturii unor asemenea
modificri.
n legtur cu elementele prezentate anterior, considerm c este util
o sistematizare n sensul delimitrii celor pat#u tipu#i &e $o&iic!#i ce se
produc n activul i pasivul bilanului contabil datorit operaiilor economice
i financiare prin care se produc sc*imbri n volumul i structura
patrimoniului, aa cum se red n cele ce urmeaz.
@

a. Mo&iic!#i &e *olu$ "n %en%ul $a,o#!#ii conco$itente 'i cu
aceea'i *aloa#e atAt a unui po%t bilan)ie# &e acti*- cAt 'i a unui po%t
bilan)ie# &e pa%i*.
b. Mo&iic!#i &e *olu$ "n %en%ul &i$inu!#ii conco$itente 'i cu
aceea'i *aloa#e a &ou! po%tu#i bilan)ie#e- unul &e acti* 'i cel!lalt &e
pa%i*.
c. Mo&iic!#i &e %t#uctu#! "n acti*ul bilan)ului- "n %en%ul c! un
ele$ent &e acti* %e $a,o#ea+! 'i conco$itent 'i cu aceea'i *aloa#e %e
&i$inuea+! un alt ele$ent- &e a%e$enea- &e acti*.
&. Mo&iic!#i &e %t#uctu#! "n pa%i*ul bilan)ului- "n ca+ul "n ca#e %e
$a,o#ea+! un ele$ent &e pa%i* 'i conco$itent 'i cu aceea'i *aloa#e %e
&i$inuea+! un alt ele$ent- &e a%e$enea- &e pa%i*.

-entru exemplificare se are n vedere coninutul "posturile# bilanului
list n format dezvoltat utilizat n activitatea practic, precum i existena
de situaii cu legturi directe ntre posturile bilaniere exemplificate i
elementele patrimoniale pe care acestea le reflect, n sensul c unui
element patrimonial s-i corespund un post bilanier distinct. %ste
necesar i sublinierea c, &in con%i&e#ente $eto&olo(ice 'i &i&actice-
po%tu#ile %electate &in bilan)ul li%t! a$intit %e p#e+int! %ub o#$! &e
bilan) cont, iar valorile operaiilor economice efectuate se nscriu ulterior n
bilan n lei, deci nu n mii lei, cum este stabilit pentru ntocmirea bilanului
propriu-zis.
-e de alt parte, se menioneaz c pentru rezolvarea fiecrei operaii
economice i, implicit, prezentarea tipului de modificare bilanier aferent
se ntocmete un bilan contabil n dinamic "tabelul @.M.@.H.# prin
intermediul cruia se scot n eviden modificrile ce se produc comparativ
cu bilanul anterior. 'ipurile de modificri bilaniere se exemplific n
ordinea n care au fost prezentate n cadrul paragrafului anterior, folosindu-
se datele ipotetice din tabelul @.M.@.H.
n bilanul iniial "coloanele *aurate din tabelul @.M.@.H# sunt nscrise
numai posturile ale cror valori se modific ulterior, cu prilejul exemplificrii
celor patru tipuri de modificri bilaniere, iar ecuaia dublei reprezentri este
confirmat de egalitatea dintre activ i pasiv, de @L.GAA lei.

a. Mo&iic!#i &e *olu$ "n %en%ul $a,o#!#ii

3peraiile economice i financiare care produc acest tip de modificare
bilanier determin majorarea concomitent i cu aceeai valoare att a
dou elemente, unul de bunuri economice i altul de surse de finanare, ct
i a dou posturi, unul de activ i cellalt de pasiv, precum i a totalului
bilanier.


2
Staicu C., Bazele contabilitii moderne, )ol.I, Editura Scriul !om"nec, Craiova, 2##4, $a%.&5.

2
6


15.#1.
*
12
1####



45##



1500




12000
28000
1#.#1.
*
11
1####



45##



55##




'###
28000
#&.#1.
*
10
1####



4500



55##




'###
28000
#4.#1.
*
9
10000



&###



55##




'###
30500
Solduri
iniiale
8
6###



&###



55##




'###
26500
DENUMIREA
POSTURILOR
7
Ca$ital ubcri
nevrat


+lte datorii,
incluiv ,icale


-atorii
comerciale
.,urnizori/


Sume datorate
intituiilor de
credit
TOTAL PASIV
15.#1.
*
6
1####





4###



15##




125##
28000
1#.#1.
*
5
1####





4###



1500




12500
28000
#&.#1.
*
4
1####





4000



45##




(5##
28000
#4.#1.
*
3
10000





65##



45##




(5##
30500
Solduri
iniiale
2
6###





65##



45##




(5##
26500
Tabelul 2.3.2.1
ACTIV Bilan PASIV
DENUMIREA
POSTURILOR
1
Creane ,a de
actionari0aociai
$rivind ca$italul
ubcri nevrat


Caa 1i conturi la
bnci


2aterii $rime 1i
materiale
conumabile


3rodue ,inite 1i
mr,uri
TOTAL ACTIV


O
p
e
#
a
)
i
a

I
.

-
e

d
a
t
a

d
e

A
J
.
A
H
.
4

a
c

i
o
n
a
r
i
i

u
n
e
i

s
o
c
i
e
t

i

c
o
m
e
r
c
i
a
l
e

*
o
t

s
c

s

m
a
j
o
r
e
z
e

c
a
p
i
t
a
l
u
l

s
o
c
i
a
l

p
r
i
n

s
u
b
s
c
r
i
e
r
e
a

d
e

a
p
o
r
t
u
r
i

n

v
a
l
o
a
r
e

d
e

J
.
A
A
A

l
e
i
.


$
c
e
a
s
t

o
p
e
r
a

i
e

d
e
t
e
r
m
i
n

c
r
e

t
e
r
e
a

c
o
n
c
o
m
i
t
e
n
t

,

c
u

s
u
m
a

d
e

J
.
A
A
A

l
e
i
,

a

e
l
e
m
e
n
t
e
l
o
r

p
r
i
v
i
n
d
&

c
r
e
a
n

e
l
e

f
a

d
e

s
u
b
s
c
r
i
p
t
o
r
i

i

p
o
s
t
u
l

d
e

a
c
t
i
v

+
1
r
e
a
n

e

f
a

d
e

a
c

i
o
n
a
r
i
(
a
s
o
c
i
a

i

p
r
i
v
i
n
d

c
a
p
i
t
a
l
u
l

s
u
b
s
c
r
i
s

i

n
e
v

r
s
a
t
,
,

d
e

l
a

L
.
A
A
A

l
e
i

l
a

H
A
.
A
A
A

l
e
i
F

c
a
p
i
t
a
l

s
u
b
s
c
r
i
s

n
e
v

r
s
a
t

i

p
o
s
t
u
l

d
e

p
a
s
i
v

c
u

a
c
e
e
a

i

d
e
n
u
m
i
r
e
,

d
e

l
a

L
.
A
A
A

l
e
i

l
a

H
A
.
A
A
A

l
e
i
F

t
o
t
a
l
u
l

b
i
l
a
n

u
l
u
i
,

r
e
s
p
e
c
t
i
v

a
l

a
c
t
i
v
u
l
u
i

i

a
l

p
a
s
i
v
u
l
u
i
,

d
e

l
a

@
L
.
G
A
A

l
e
i

l
a

M
A
.
G
A
A

l
e
i
.

2&
1omparndu-se datele din bilanul aferent operaiei exemplificate
"coloanele M i N# cu cele din bilanul iniial "coloanele @ i I# se constat&
majorarea concomitent i cu aceeai sum a dou elemente
patrimoniale, unul de activ i altul de pasiv, i a totalului fiecreia dintre
aceste pri bilaniereF
modificarea structurii bunurilor economice i a surselor de
finanareF
creterea cu aceeai sum a masei patrimoniului i prin aceasta a
totalului bilanului contabil, care i menine egalitatea.
$spectele reliefate anterior se prezint n mod sugestiv n cele ce
urmeaz.
4 %galitatea bilanului iniial a fost&
$1'78& @L.GAA 0 -$)78& @L.GAA
4 %galitatea bilanului ntocmit n urma operaiei produs pe data de
AJ.AH.4 i modificrile pe care aceasta le-a determinat "notate cu O#
se prezint astfel&
+C5I) .26.5##/6 4.### 3+SI) .26.5##/ 6 4.###
"MA.GAA# "MA.GAA#
'i>
$1'78 ? O 0 -$)78 ? O
4 E/p#e%ia al(eb#ic! a tipului unu &e $o&iica#e bilan)ie#! este de
forma&

A 6 D 5 P 6 D

b. Mo&iic!#i &e *olu$ "n %en%ul &i$inu!#ii

$cest tip de modificare bilanier este generat de operaiile care
diminueaz concomitent i cu aceeai sum dou elemente patrimoniale,
unul de bunuri economice i altul de surse de finanare, precum i dou
posturi, unul de activ i cellalt de pasiv, i, totodat, totalul bilanului,
respectiv activului i pasivului.
Ope#a)ia a II2a. -e data de AP.AH.4 se pltete, prin virament,
impozitul pe profit, datorat bugetului statului, n sum de @.GAA lei.
$ceast operaie determin diminuarea concomitent, cu suma de
@.GAA lei, a elementelor privind&
disponibilul din contul de la banc i postul de activ +1asa i
conturi la bnci, , de la L.GAA lei la J.AAA leiF
obligaia privind impozitul pe profit i postul de pasiv +$lte datorii,
inclusiv fiscale,, de la P.AAA lei la J.GAA leiF
totalul bilanului, re$ectiv al activului 1i al $aivului, de la 3#.5## lei la 2'.###
lei, a1a cum reiee 1i din bilanul 7ntocmit 7n urma o$eraiei analizate.
1omparndu-se datele din bilanul aferent operaiei exemplificate
"coloanele J i HA# cu cele din bilanul anterior "coloanele M i N# se constat&
diminuarea concomitent i cu aceeai sum a dou elemente
patrimoniale, unul de activ i altul de pasiv, i a totalului fiecreia dintre
aceste pri bilaniereF
modificarea structurii bunurilor economice i a surselor de
finanareF
diminuarea cu aceeai sum a masei patrimoniului i prin aceasta
a totalului bilanului contabil, care i menine egalitatea.
2'
+$ectele relie,ate anterior e $rezint 7n mod u%etiv 7n cele ce urmeaz.
4 %galitatea bilanului anterior a fost&
$1'78& MA.GAA 0 -$)78& MA.GAA
4 %galitatea bilanului ntocmit n urma operaiei produse pe data de
AP.AH.4 i modificrile pe care aceasta le-a determinat "notate cu O#
se prezint astfel&
+C5I) .3#.5##/4 2.5## 3+SI) .3#.5##/ 8 2.5##
"@I.AAA# "@I.AAA#
'i>
$1'78 - O 0 -$)78 - O
4 E/p#e%ia al(eb#ic! a tipului &oi &e $o&iica#e bilan)ie#! este de
forma&
A 2 D 5 P 2 D

c. Mo&iic!#i &e %t#uctu#! "n acti*ul bilan)ului

3peraiile economice i financiare care produc acest tip de modificare
bilanier determin majorarea unui element de activ i concomitent i cu
aceeai sum diminuarea altui element, de asemenea, de activ, deci ambele
de bunuri economice. 'otalul bilanului, respectiv activul i pasivul, rmne
nemodificat.
Ope#a)ia a III2a. -e data de HA.AH.4 materiale consumabile n valoare
de M.AAA lei, care nu mai sunt necesare n activitatea ntreprinderii, se trec
n magazinul propriu de mrfuri.
$ceast operaie determin modificarea concomitent, cu suma de
M.AAA lei, a dou elemente, dup cum urmeaz&
scderea materialelor consumabile i a postului de activ +/aterii
prime i materiale consumabile,, de la J.GAA lei la H.GAA leiF
creterea mrfurilor i a postului, de asemenea, de activ +-roduse
finite i mrfuri,, de la N.GAA lei la H@.GAA leiF
'otalul bilanului, respectiv activului i pasivului, nu este influenat,
rmne la nivelul sumei de @I.AAA lei, ceea ce reiese i din bilanul ntocmit
n urma operaiei exemplificate.
1omparndu-se datele din acest bilan "coloanele G i HH# cu cele din
bilanul anterior "coloanele J i HA# se constat&
diminuarea unui element patrimonial de activ concomitent cu
majorarea altui element patrimonial, de asemenea, de activF
modificarea numai n structura bunurilor economice, fr s
influeneze elementele ce privesc totalul activului i, implicit, al bilanului i
nici structura surselor de finanareF
+$ectele relie,ate mai u e $rezint 7n mod u%etiv 7n cele ce urmeaz.
4 %galitatea bilanului precedent a fost&
$1'78& @I.AAA 0 -$)78& @I.AAA
4 %galitatea bilanului ntocmit n urma operaiei a 777-a i modificrile
pe care aceasta le-a determinat "notate cu O# se prezint astfel&
+C5I) .2'.###/ 8 3.### 6 3.### 3+SI) .2'.###/
"@I.AAA# "@I.AAA#
'i>
$1'78 - O ? O0 -$)78
2(
4 E/p#e%ia al(eb#ic! a tipului t#ei &e $o&iica#e bilan)ie#! este de
forma&

A 2 D 6 D 5 P


&. Mo&iic!#i &e %t#uctu#! "n pa%i*ul bilan)ului

$cest tip de modificare bilanier este determinat de operaiile care
produc majorarea unui element de pasiv i concomitent i cu aceeai sum
diminuarea altui element, de asemenea, de pasiv, deci ambele de surse de
finanare. 'otalul bilanului, respectiv activul i pasivul, rmne
nemodificat.
Ope#a)ia a I82a. -e data de HG.AH.4 se pltete datoria ctre un
furnizor, n sum de J.AAA lei, direct dintr-un credit bancar pe termen lung.
$ceast operaie determin modificarea concomitent, cu suma de
J.AAA lei, a dou elemente, dup cum urmeaz&
scderea datoriei fa de furnizor i a postului de pasiv +Datorii
comerciale,, de la G.GAA lei la H.GAA leiF
creterea creditelor bancare pe termen lung i a postului, de
asemenea, de pasiv +)ume datorate instituiilor de credit,, de la I.AAA lei la
H@.AAA leiF
'otalul bilanului, respectiv activului i pasivului, nu este influenat,
rmne la nivelul sumei de @I.AAA lei, ceea ce reiese i din bilanul ntocmit
n urma acestei ultime operaii exemplificate.
1omparndu-se datele din acest ultim bilan "coloanele L i H@# cu cele
din bilanul precedent "coloanele G i HH# se constat&
diminuarea unui element patrimonial de pasiv concomitent cu
majorarea altui element patrimonial, de asemenea, de pasivF
modificarea numai n structura surselor de finanare, fr s fie
influenate elementele ce privesc totalul pasivului i, implicit, al bilanului i
nici structura bunurilor economiceF
+$ectele relie,ate mai u e $rezint 7n mod u%etiv 7n continuare.
4 %galitatea bilanului precedent a fost&
$1'78& @I.AAA 0 -$)78& @I.AAA
4 %galitatea bilanului ntocmit n urma operaiei a 78-a i modificrile
pe care aceasta le-a determinat "notate cu O# se prezint astfel&
+C5I) .2'.###/ 3+SI) .2'.###/ 8 4.### 6 4.###
"@I.AAA# "@I.AAA#
'i>
$1'78 0 -$)78 - O ? O
4 E/p#e%ia al(eb#ic! a tipului pat#u &e $o&iica#e bilan)ie#! este
de forma&
A 5 P 2 D 6 D







3#
0.E. .TRUCTURA CONTULUI DE RE<ULTATE 1INANCIARE

%lementele patrimoniale de activ i de pasiv sunt supuse unor
modificri i transformri cantitative i calitative n cadrul operaiilor
specifice ce constituie obiectul de activitate al fiecrei entiti. $nsamblul
acestor operaii concretizate n aciunile contiente i organizate cu scopul de
a transforma resursele materiale i de munc n produse, lucrri i servicii
aductoare de venituri, precum i aprovizionare cu bunuri pentru a se vinde n
ctig
3
, poart denumirea de procese economice. %le genereaz n gestiunea
fiecrei entiti c*eltuieli i venituri n baza crora se determin rezultatul
exerciiului.
2ezultatul exerciiului "profit sau pierdere#, dei constituie un
indicator relevant, se oglindete prin intermediul unui singur element sau
post al bilanului contabil propriu-zis, ceea ce denot c, sub aspect
informaional, are un caracter general, sintetic neasigurnd premisele sau
datele necesare pentru efectuarea analizei modului cum a fost obinut i,
implicit, pentru determinarea factorilor de influen n vederea lurii
deciziilor ce se impun pentru perioada urmtoare. n scopul eliminrii
acestui neajuns, se folosete un instrument contabil distinct denumit
+1ontul de profit i pierdere,, care reprezint o component a situaiei
financiare anuale prin intermediul creia se pune n eviden performana
financiar a ntreprinderii. $ltfel spus, el explic rezultatul obinut prin
compararea fluxurilor de c*eltuieli i venituri.
1ontul de profit i pierdere, prin structura pe care o are, asigur
detalierea sau cunoaterea modalitilor de obinere a rezultatului
exerciiului, prin compararea veniturilor obinute cu c*eltuielile ocazionate
de acestea, dup ecuaia&
8ENITURI C C;ELTUIELI 5 RE<ULTAT
%au
8ENITURI 5 C;ELTUIELI F RE<ULTAT

2ezultatul exerciiului poate fi favorabil, avnd denumirea de profit,
sau nefavorabil, cnd este denumit pierdere, dup cum veniturile sunt mai
mari dect c*eltuieli i, respectiv, c*eltuielile mai mari dect veniturile.
C@eltuielile #ep#e+int! *alo#ile pltite %au de pltit pent#u
%tocu#ile con%u$ate- luc#!#ile 'i %e#*iciile ob)inute &e la te#)i- %ala#iile
an(a,a)ilo# 'i cont#ibu)iile %ociale ae#ente ace%to#a- e/ecuta#ea uno#
obli(a)ii le(ale %au cont#actuale '.a. n plus, se includ n aceast categorie
de procese economice pierderile nregistrate pe parcursul desfurrii
activitii, amortizrile, provizioanele, precum i ajustrile pentru depreciere
sau pierdere de valoare.
La #An&ul lo#- *enitu#ile e/p#i$! *alo#ile ncasate %au de ncasat
p#o*enite &in li*#!#i &e bunu#i- e/ecut!#i &e luc#!#i- p#e%t!#i &e %e#*icii
%au &in alte acti*it!)i cu#ente ale entit!)ii- p#ecu$ 'i cA'ti(u#ile
ob)inute &in o#ice alte %u#%e. n sfera veniturilor sunt incluse i cele
ocazionate de obinerea produciei, reluarea provizioanelor i a ajustrilor
pentru depreciere sau pierdere de valoare.
n acest context precizm i faptul c, n mod frecvent, exist tendina
de a considera c*eltuial orice plat efectuat i venit orice ncasare
realizat, aspect care nu corespunde semnificaiei contabilitii de

3
Staicu C. 1i colectiv, Bazele contabilitii moderne, vol.II, Editura 9niveritaria Craiova, 2##4, $.12#.
31
angajamente, potrivit creia operaiile efectuate sunt consemnate la
c*eltuieli i venituri n momentul producerii lor, i nu atunci cnd intervine
plata sau ncasarea lor. $ltfel spus, exist un decalaj n timp ntre momentul
realizrii operaiilor i implicit a fluxurilor de bunuri i servicii generate i cel
al ncasrii sau plii, adic al fluxurilor de numerar corespunztoare
acestora.
n cadrul contului de contul de profit i pierdere, ca de altfel n
ansamblul contabilitii financiare, veniturile i c*eltuielile sunt prezentate
n funcie de cte dou criterii i anume&
4 pentru venituri& natura activitii i natura rezultatelorF
4 pentru c*eltuieli& natura activitii i natura resurselor utilizate.
Bn #apo#t cu natu#a acti*it!)ii, att *enitu#ile ct 'i c@eltuielile,
precum i rezultatul exerciiului se delimiteaz n trei grupe i anume&
&in?&e e/ploata#eF inancia#eF e/t#ao#&ina#e. 'otodat, rezultatul cumulat
al activitilor de exploatare i financiar constituie rezultatul curent al
exerciiului.
8eniturile ce se obin n cadrul fiecreia dintre grupele amintite se
difereniaz n funcie de natura rezultatelor, iar c*eltuielile pe care acestea
le ocazioneaz se reflect pe elemente primare, n raport cu felul resurselor
utilizate.
n cadrul contabilitii procesele economice sub form de c*eltuieli
sunt urmrite prin intermediul unui numr relativ mare de elemente, aa
cum se prezint sistematizat n tabelul @.J.H.
Tabelul 2.4.1.
Sinteza proceselor economice sub form de cheltuieli
Felul cheltuielii
dup natur
Denumirea procesului economic


Cheltuieli
privind
stocurile
4 C:eltuieli cu materiile $rime;
4 C:eltuieli cu materialele conumabile;
4 C:eltuieli $rivind materialele de natura obiectelor
de inventar;
4 C:eltuieli $rivind materialele netocate;
4 C:eltuieli $rivind ener%ia 1i a$a;
4 C:eltuieli $rivind animalele 1i $rile;
4 C:eltuieli $rivind mr,urile;
4 C:eltuieli $rivind ambala<ele.

Cheltuieli cu
lucrrile yi
serviciile
executate de
teri
4 C:eltuieli cu 7ntreinerea 1i re$araiile;
4 C:eltuieli cu redevenele, locaiile de %etiune 1i
c:iriile;
4 C:eltuieli cu $rimele de ai%urare;
4 C:eltuieli cu tudiile 1i cercetrile;
4 C:eltuieli cu colaboratorii;
4 C:eltuieli $rivind comiioanele 1i onorariile;
4 C:eltuieli de $rotocol, reclam 1i $ublicitate;
4 C:eltuieli cu tran$ortul de bunuri 1i $eronal;
4 C:eltuieli cu de$lari, deta1ri 1i tran,erri;
4 C:eltuieli $o1tale 1i ta=e de telecomunicaii;
4 C:eltuieli cu erviciile bancare 1i aimilate;









De exploatare
Cheltuieli cu
alte
impozite yi
taxe
4 C:eltuieli cu alte im$ozite, ta=e 1i vrminte
aimilate.

32
Cheltuieli cu
personalul
4 C:eltuieli cu alariile $eronalului;
4 C:eltuieli cu tic:etele de ma acordate alariailor;
4 C:eltuieli cu $rimele re$rezent"nd $artici$area
$eronalului la $ro,it;
4 C:eltuieli $rivind ai%urrile 1i $rotecia ocial.

Alte
cheltuieli de
exploatare
4 C:eltuieli cu $rotecia mediului 7ncon<urtor;
4 3ierderi din creane 1i debitori diver1i;
4 +lte c:eltuieli de e=$loatare;
4 C:eltuieli de e=$loatare $rivind amortizrile,
$rovizioanele 1i a<utrile $entru de$reciere.

Financiare
4 3ierderi din creane le%ate de $artici$aii;
4 C:eltuieli $rivind invetiiile ,inanciare cedate;
4 C:eltuieli din di,erene de cur valutar;
4 C:eltuieli $rivind dob"nzile;
4 C:eltuieli $rivind conturile acordate;
4 +lte c:eltuieli ,inanciare.
4 C:eltuieli ,inanciare $rivind amortizrile 1i a<ut. $t. $ierdere de val.
Extraordinare 4 C:eltuieli $rivind calamitile 1i alte evenimente e=traordinare.

>i n cazul proceselor economice sub form de venituri ntlnim o
situaie similar, n sensul utilizrii unui numr relativ mare de elemente
pentru urmrirea n contabilitate a acestora, aa cum rezult i din tabelul
@.J.@.
Tabelul 2.4.2.
Sinteza proceselor economice sub form de venituri
Felul venitului
dup natur
Denumirea procesului economic

Cifra de afaceri
net
4 )enituri din v"nzarea $roduelor ,inite;
4 )enituri din v"nzarea emi,abricatelor;
4 )enituri din v"nzarea $roduelor reziduale;
4 )enituri din lucrri e=ecutate 1i ervicii $retate;
4 )enituri din tudii 1i cercetri;
4 )enituri din redevene, locaii de %etiune 1i c:irii;
4 )enituri din v"nzarea mr,urilor;
4 )enituri din activiti divere.
Variaia af.
prod. obin.
4 )enituri a,erente coturilor tocurilor de $rodue;
4 )enituri a,erente coturilor erviciilor 7n cur de e=.
Venituri din
producia de
imobilizri
4 )enituri din $roducia de imobilizri necor$orale;
4 )enituri din $roducia de imobilizri cor$orale.

Venituri din
subvenii de
exploatare
4 )enituri din ubvenii de e=$loatare






De exploatare
Alte venituri din
exploatare
4 )enituri din creane reactivate 1i debitori diver1i;
4 +lte venituri din e=$loatare;
4 )enituri din $rovizioane 1i a<utri $entru
de$reciere $rivind activitatea de e=$loatare.


Financiare
4 )enituri din imobilizri ,inanciare;
4 )enituri din invetiii ,inanciare $e termen curt;
4 )enituri din creane imobilizate;
4 )enituri din invetiii ,inanciare cedate;
4 )enituri din di,erene de cur valutar;
4 )enituri din dob"nzi;
4 )enituri din conturi obinute;
4 )enituri ,inanciare din a<utri $entru $ierdere de val.
Extraordinare 4 )enituri din ubvenii $entru evenimente e=traordinare 1i altele imilare.
33
1*eltuielile i veniturile aferente fiecrei grupe se compar n vederea
stabilirii rezultatului individual obinut, precum i a celui total, la nivelul
ntreprinderii.
$vndu-se n vedere faptul c activitile de exploatare, financiar i
extraordinar se delimiteaz n mod riguros, contul de profit i pierdere este
structurat n cte dou grupe pentru fiecare dintre acestea, o grup de
venituri i o alt grup pentru c*eltuieli, aa cum a fost sugerat anterior.
2ezultatul obinut "profit sau pierdere# se determin n mod distinct
pentru fiecare din cele trei categorii de activiti i n mod cumulat att
pentru primele dou categorii "rezultatul curent#, ct i pentru toate cele trei
categorii, precum i pentru acestea i cea de-a 78-a categorie care privete
impozitul pe profit, n vederea obinerii rezultatului final net al exerciiului
financiar, ceea ce am reliefat i ntr-o lucrare anterioar.
J

)c*ematic, contul de profit i pierdere se prezint astfel&

CONTUL DE PRO1IT I PIERDERE
la data de MH decembrie::::::
- mii lei -
Exerciiul financiar INDICATOR
3recedent >nc:eiat
ACTIVITATEA DE EXPLOATARE
)enituri
C:eltuieli
3ro,itul au $ierderea din e=$loatare .1.1. 8 1.2./

2. ACTIVITATEA FINANCIAR
2.1. )enituri
2.2. C:eltuieli
2.3. 3ro,itul au $ierderea ,inanciar./ .2.1. 8 2.2./

2.4. 3ro,itul au $ierderea curent./ .1.3. ? 2.3./
3. ACTIVITATEA EXTRAORDINAR
3.1. )enituri
3.2. C:eltuieli
3.3. !ezultatul e=traordinar .3.1.83.2./

4. VENITURI TOTALE (1.1. + 2.1. + 3.1.)
5. CHELTUIELI TOTALE (1.2. + 2.2. +3.2.)
6. PROFITUL SAU PIERDEREA BRUT() (4-5 sau 5-4)
7. IMPOZITUL PE PROFIT
8. PROFITUL SAU PIERDEREA NET() A
EXERCIIULUI
4 PROFIT (6-7)
4 PIERDERE (6+7 sau 7-6)












4
Staicu C. 1i colectiv 8 Contabilitate ,inanciar, armonizat cu directivele euro$ene, Editura 9niveritaria
Craiova, 2##3.
34
Capitolul 3

DOCUMENTELE GU.TI1ICATI8E- REHI.TRELE
CONTABILE I .ITUAIILE 1INANCIARE ANUALE

4.1. DE1INIREA DOCUMENTELOR CONTABILE

$a cum este cunoscut, activitatea ntreprinderii, ca de altfel a oricrei
alte entiti din domeniul economic sau alt domeniu de activitate, genereaz
zilnic numeroase operaii care, pentru a fi nregistrate n contabilitate,
trebuie s fie consemnate n documente justificative. $ltfel spus, orice
operaie economic sau financiar trebuie justificat, ceea ce se realizeaz pe
baza unui suport material de date care ndeplinete anumite condiii de
form i coninut.
Docu$entele ,u%tiicati*e %unt acte %c#i%e "ntoc$ite acolo 'i
atunci cAn& au loc ope#a)iile econo$ice %au inancia#e 'i con%tituie
%upo#tu#ile &e &ate 'i ino#$a)ii ce ,u%tiic! ope#a)iile eectuate i, prin
aceasta, reprezint o premis important pentru realizarea operaiunilor
caracteristice sistemului informaional contabil i, n spe, culegerea,
prelucrarea, analiza, transmiterea, valorificarea i stocarea datelor sau
informaiilor, dup caz. Datele pe care le conin se prelucreaz potrivit
cerinelor metodei contabilitii astfel nct se obin, n final, informaiile
contabile de sintez.
De altfel, n Le(ea contabilit!)ii este prevzut c +o#ice ope#a)iune
econo$ico2inancia#! eectuat! %e con%e$nea+! "n $o$entul eectu!#ii
"nt#2un &ocu$ent ca#e %t! la ba+a "n#e(i%t#!#ilo# "n contabilitate-
&obAn&in& a%tel calitatea &e &ocu$ent ,u%tiicati*,, iar persoanele care
asigur ntocmirea, viza, aprobarea i nregistrarea n contabilitate devin
rspunztoare pentru realitatea i legalitatea operaiilor pe care le
consemneaz.
3rganizarea contabilitii oricrei uniti patrimoniale, necesit,
printre altele, folosirea mai multor categorii de documente contabile care
asigur att reflectarea operaiilor economico-financiare ce afecteaz
patrimoniul, ct i crearea premiselor necesare pentru prelucrarea, stocarea
i raportarea ulterioar a datelor i respectiv informaiilor obinute. De altfel,
organizarea contabilitii la nivelul exigenelor asumate nu poate fi
conceput fr existena unui sistem de documente contabile judicios
elaborate i utilizate dup reguli bine stabilite.
ntruct documentele contabile sunt numeroase i, totodat, au
caracter complex se justific clasificarea sau delimitarea lor n funcie de
rolul pe care l ndeplinesc n cadrul sistemului de contabilitate i anume&
documente justificativeF
registre contabileF
documente de sintez i raportare.
Documentele contabile, indiferent de categoria din care fac parte, n
funcie de importana i frecvena utilizrii lor pot fi tipizate i netipizate.
Docu$entele tipi+ate- sunt utilizate n mod frecvent, iar coninutul,
forma i formatul lor sunt unitare, fiind stabilite de ctre direcia de resort
din cadrul /inisterului .inanelor -ublice. .iecare dintre ele se folosete
35
pentru operaii de aceeai natur i are caracter obligatoriu pentru toate
unitile patrimoniale.
'ipizarea documentelor contabile contribuie, printre altele, la uurarea
completrii i verificrii lor, i, totodat, la satisfacerea att a cerinelor
privind prelucrarea electronic a datelor pe care le conin, ct i a celor de
informare ale utilizatorilor.
Docu$entele contabile netipi+ate- cum sunt& situaiile de
repartizare a diferenelor de pre, de determinare a costurilor efective, de
descrcare a gestiunii de mrfuri, de fundamentare a indicatorilor bugetului
de venituri i c*eltuieli i altele, se folosesc n mod ocazional, iar coninutul,
forma i formatul lor se stabilesc la nivelul fiecrui agent economic n funcie
de necesitile de informare ale acestuia.

4.0. DOCUMENTELE GU.TI1ICATI8E

Documentele justificative constituie baza sau suportul material pentru
nregistrarea n contabilitate a operaiilor patrimoniale, fiind nscrisuri n
care se consemneaz orice operaie care afecteaz patrimoniul unitii, acolo
i atunci cnd a avut loc. %le fac dovada nfptuirii operaiilor economice i
financiare pe care le consemneaz att n cazul exercitrii diferitelor
verificri sau controale, ct i n situaia unor litigii i, totodat, constituie
izvorul informaiilor contabile.
Con)inutul &ocu$entelo# ,u%tiicati*e este format din diferite
elemente care, n funcie de modul de completare i de importana pe care o
au, se pot delimita n co$une 'i %peciice.
Ele$entele co$une sunt cele care se refer la datele de identificare i
la asigurarea responsabilitilor pentru ntocmire, verificare i aprobare,
dintre care se amintesc& denumirea, numrul i data documentuluiF
denumirea i sediul unitii patrimoniale, inclusiv compartimentul
organizatoric emitentF salariaii sau persoana juridic ter, dup caz, care
particip la efectuarea operaiei n cauzF semnturile persoanelor care
poart rspunderea pentru efectuarea operaiei i ntocmirea documentului,
pentru avizare, pentru aprobare .a.
Ele$entele %peciice sunt cele care concretizeaz i caracterizeaz
operaiile economice i financiare consemnate, fiind urmtoarele& coninutul
operaiei consemnateF baza legal pentru efectuarea operaiei, atunci cnd
este cazulF datele cantitativeF preurile unitare i valorile sau numai date
valorice pariale i totale, dup cazF alte elemente care sunt necesare ulterior
pentru efectuarea operaiilor de prelucrare i verificare a documentelor
justificative, cum este cazul diferitelor coduri pentru prelucrarea electronic
a datelor.
Bntoc$i#ea %au co$pleta#ea &ocu$entelo# ,u%tiicati*e se face cu
uurin pentru elementele comune, care pentru marea majoritate a
operaiilor de aceeai natur se repet, documentele n cauz fiind identice.
-entru completarea elementelor specifice sunt necesare, de regul, anumite
calcule, cunoaterea specificului operaiilor respective i, implicit, un volum
mai mare de munc.
ntocmirea propriu-zis a documentelor justificative sau definitivarea
acestei operaiuni, dup caz, se efectueaz la locul i atunci cnd se
nfptuiete operaia care se consemneaz, folosindu-se cerneal, past,
creion c*imic sau mijloace te*nice de calcul. n acest sens, se are n vedere
36
structura documentelor justificative, care poate permite completarea lor att
manual, ct i cu mijloace te*nice de calcul sau numai manual "deconturi
de c*eltuieli i altele#.
n ceea ce privete operaiunea de completare, se reine c pent#u
&ocu$entele p#i*in& ope#a)iunile b!ne'ti "n nu$e#a# 'i p#in banc! nu
%unt a&$i%e co#ect!#i- ia# atunci cAn& inte#*in (#e'eli %e anulea+!
&ocu$entul "n cau+!- "ntoc$in&u2%e altul co#ect. -entru documentele
justificative referitoare la celelalte operaii economice i financiare este admis
s se corecteze greelile de completare, ns acestea trebuie s fie barate cu
o linie i s existe semntura celui care a fcut corectarea.
P#eluc#a#ea &ocu$entelo# ,u%tiicati*e constituie o activitate
important i const n efectuarea mai multor operaii necesare pregtirii lor
pentru nregistrarea n contabilitate. $stfel, se efectueaz& gruparea sau
sortarea documentelor pe categorii sau grupe de operaii omogene "de
capitaluri, de active imobilizate necorporale, de active imobilizate corporale,
de stocuri etc.#F se face evaluarea, dac este cazul, i se determin valoarea
total a documentuluiF se ntocmesc centralizatoare pentru documentele
care conin operaii de aceeai naturF se consemneaz pe fiecare document
justificativ, atunci cnd se nregistreaz n mod individual, i pe fiecare
document centralizator simbolurile conturilor sintetice i analitice debitoare
i creditoare sau, altfel spus, se ntocmesc formulele contabile.
8e#iica#ea &ocu$entelo# ,u%tiicati*e are loc dup ce s-a efectuat
prelucrarea i reprezint operaiunea premergtoare nregistrrii n
contabilitate, avnd ca scop eliminarea sau corectarea eventualelor erori
care s-au fcut anterior. n funcie de aspectele urmrite, verificarea
documentelor se refer la aspecte ce privesc forma precum i fondul
"coninutul#.
8e#iica#ea o#$ei documentelor justificative are n vedere urmtoarele
aspecte& folosirea modelului de document corespunztor naturii operaiei
consemnateF completarea tuturor elementelor pe care le conine documentulF
exactitatea preurilor unitare i a calculelor efectuateF existena semnturilor
persoanelor responsabile pentru ntocmirea, avizarea i aprobarea operaiilor
consemnate i altele.
8e#iica#ea &e on& se refer la aspectele privind necesitatea,
legalitatea, oportunitatea i economicitatea operaiilor consemnate n
documente.
Nece%itatea efecturii operaiei se stabilete n funcie de prevederile
programului de activitate i de bugetul de venituri i c*eltuieli ale unitii
patrimoniale.
Le(alitatea se apreciaz prin apelarea la prevederile legale referitoare
la operaiile efectuate.
Opo#tunitatea const n efectuarea operaiei economice n momentul
potrivit, cel mai favorabil, cnd se prilejuiesc eforturi minime. $ceast
cerin sau trstur este n interdependen cu cea privind
econo$icitatea, care, la rndul su, impune ocazionarea unui nivel minim
de c*eltuieli n vederea desfurrii unei activiti rentabile.
3peraiunea de verificare, inclusiv a exactitii conturilor debitoare i
creditoare, se confirm prin semntura salariatului care a efectuat-o, iar
erorile ce se depisteaz, se corecteaz, dup caz, de ctre acesta sau de cel
care a ntocmit documentul n cauz.
3&
3peraiunea de verificare se poate extinde, atunci cnd este cazul, la
aspectele privind pregtirea documentelor n vederea predrii lor pentru a fi
prelucrate cu mijloace te*nice de calcul, precum i la cele referitoare la
situaiile sau rapoartele obinute n urma prelucrrii.
Documentele justificative, n msura n care au fost verificate i erorile
au fost corectate, se nregistreaz n documentele de eviden contabil,
dup care sunt supuse operaiunii de cla%a#e, de aezare a lor ntr-o
anumit ordine, i apoi celei de a#@i*a#e, de pstrare n cadrul unitii
pentru anumite intervale de timp stabilite n funcie de natura operaiilor
consemnate i n raport cu prevederile legale n domeniu.
n ceea ce privete rectificarea erorilor ce se constat n urma
operaiunilor de verificare a documentelor, se reine c impune, n principal,
corectarea tuturor exemplarelor, radierea cu o linie a textului sau sumei
greite astfel nct acesta s se poat citi ulterior, scrierea deasupra a
textului sau sumei corecte, semntura persoanei care a fcut rectificarea i
data.

4.4. REHI.TRELE CONTABILE

n categoria general a documentelor utilizate n contabilitate se
delimiteaz registrele contabile sau documentele contabile propriu-zise, care
asigur, n principal, att nregistrarea i sistematizarea datelor nscrise n
documentele contabile legal ntocmite, ct i furnizarea de informaii
referitoare la existena i transformrile ce privesc elementele patrimoniale
aparinnd ntreprinderii.
$ceste registre au, n general, caracter obligatoriu pentru toate
unitile patrimoniale i asigur nregistrarea cronologic i sistematic a
operaiilor consemnate n documente justificative. %le se prezint sub forma
unor registre sau foi volante i listri informatice legate sub form de
registru, cu coninut i form adecvate scopului pentru care sunt elaborate.
1onsemnrile n registre constituie fiierul de date pentru evidena contabil
curent, iar fiecare registru furnizeaz informaiile necesare pentru unul sau
mai multe elemente patrimoniale.
2egistrele contabile, n funcie de destinaia sau scopul n care se
folosesc, se pot delimita n registre pentru evidena cronologic, registre
pentru evidena sistematic i registre combinate.
Re(i%t#ele pent#u e*i&en)a c#onolo(ic!, cum sunt& registrul-jurnal,
registrul pentru ncasri i pli, nota de contabilitate i altele, asigur
nregistrarea operaiilor economice i financiare n ordinea datei cnd au
avut loc.
Re(i%t#ele %i%te$atice asigur gruparea i nregistrarea operaiilor
economico-financiare n funcie de natura lor i, totodat, n raport cu data
cnd au fost efectuate, registre dintre care se amintesc& registrul cartea
mare, registrul-inventar, fia de cont pentru operaii diverse, fia de cont
+maestru-a*,, jurnalul pentru creditul contului .a.
Re(i%t#ele co$binate servesc att pentru nregistrarea cronologic,
ct i pentru cea sistematic, precum i pentru evidena analitic, registre
unde se ncadreaz actualele jurnale folosite n cadrul formei de contabilitate
pe jurnale.
Re(i%t#ele p#incipale #e)inute "n Le(ea contabilit!)ii 'i "n
#e(le$ent!#ile contabile "n &o$eniu %unt n numr de trei i anume&
3'
#e(i%t#ul2,u#nal- #e(i%t#ul in*enta# i ca#tea $a#e, care au ca#acte#
obli(ato#iu.
Re(i%t#ul2,u#nal constituie documentul n care se consemneaz toate
operaiile economice i financiare din cadrul unei anumite perioade de
gestiune, n ordinea n care acestea s-au efectuat n timp, !#! 'te#%!tu#i 'i
%pa)ii libe#e.
n #e(i%t#ul ,u#nal, care %e "ntoc$e'te "nt#2un %in(u# e/e$pla#,
pentru fiecare operaie ce se nregistreaz se consemneaz urmtoarele
elemente& numrul curent al fiecrei operaii nregistrate, ncepnd de la H
ianuarie la MH decembrieF data cnd se face nregistrareaF felul i numrul
documentului justificativ n care este nscris operaia ce se nregistreazF
explicaii n legtur cu operaia n cauzF simbolurile conturilor debitoare i
creditoare i sumele pentru fiecare din acestea.
n cazul n care entitatea folosete registre-jurnal auxiliare este
necesar ca documentele justificative s se nregistreze n aceste jurnale, iar
totalurile lunare ale acestor ultime documente se nscriu n registrul-jurnal
general.
Durnalele auxiliare sau cele combinate se utilizeaz de ctre unitile
patrimoniale cu volum mare i foarte mare de operaiuni contabile,
desc*izndu-se pe genuri sau grupe omogene de operaii economico-
financiare, cum sunt cele privind operaiile de cas i bneti, decontrile cu
furnizorii, decontrile cu clienii, avansurile spre decontare .a. )tructura
acestor jurnale se difereniaz n funcie de natura operaiilor pentru care se
folosesc.
2egistrul jurnal este numerotat, nuruit, parafat i nregistrat n
evidena entitii, iar n condiiile utilizrii sistemelor informatice de
prelucrare a datelor aceste operaii se realizeaz atunci cnd numrul
paginilor editate este de HAA.
n continuare se prezint modelul acestui registru.
REGISTRUL-JURNAL

Re(i%t#ul2in*enta# asigur nregistrarea rezultatelor inventarierii
elementelor de activ i de pasiv i se ntocmete la nceputul activitii, la
sfritul exerciiului financiar, precum i cu ocazia ncetrii activitii.
Co$pleta#ea lui %e #eali+ea+! !#! 'te#%!tu#i 'i !#! %pa)ii libe#e,
utilizndu-se datele nscrise n listele de inventariere i procesele-verbale
ntocmite n situaiile amintite. .e "ntoc$e'te "nt#2un %in(u# e/e$pla#,
dup ce a fost numerotat, nuruit, parafat i nregistrat n evidena entitii,
i conine elementele patrimoniale inventariate i grupate dup natura lor.
/odelul acestui jurnal se prezint astfel&
)imbol conturi )ume
4r.
crt.
Data
nreg.
Documentul
"felul, nr., data#
%xplicaii Debi-
toare
1redi-
toare
Debi-
toare
1redi-
toare
H @ M J G L P I




ntocmit, 8erificat,
3(
REGISTRUL-INVENTAR
la data deQ.QQQQ.

Diferene din evaluare
"de nregistrat# 4r.
crt.
2ecapitulaia
elementelor
inventariate
8aloarea
contabil
8aloarea de
inventar 8aloarea 1auze
diferene
H @ M J G L







ntocmit, 8erificat,

Re(i%t#ul2ca#tea $a#e este un document contabil obligatoriu care se
utilizeaz de entitile ce folosesc forma de contabilitate Rpe jurnale, sau
Rmaestru-a*,. %ste un document care asigur, pentru sfritul fiecrei luni
i cumulat de la nceputul anului, sistematizarea datelor contabilitii
sintetice att pentru debitul ct i pentru creditul fiecrui cont sintetic.
1onine cte o fil pentru fiecare cont sintetic utilizat de unitate i constituie
baza ntocmirii balanei de verificare.
1o#$ula#ul p#op#iu2+i% al #e(i%t#ului2ca#tea $a#e poate i "nlocuit
cu i'ele &e cont pent#u ope#a)ii &i*e#%e sau cu i'ele &e cont 'a@,
denumite i fie pe conturi corespondente.
/odelul registrului i al fiei de cont pentru operaii diverse, n
condiiile aplicrii formei de contabilitate Rpe jurnale, se prezint astfel&
CARTEA MARE
C@*59ABBBBBBBBBB.
Aunile C@*59!I C@!ES3@*-E*5E C!E-I5@+!E
5otal
rula<
debitor
5otal
rula<
creditor
S@A-
Cont
B.
CurnalB
Cont
B.
CurnalB
Cont
B.
CurnalB
Cont
B.
CurnalB
Cont
B.
CurnalB
Aa 1 ianuarie
.anul/BBBB..
- C
Ianuarie
Debruarie
2artie
5otal tr. I
+$rilie
2ai
Iunie
5otal tr. I6II
Iulie
+u%ut
Se$tembrie
5otal tr.
I6II6III

@ctombrie
*oiembrie
-ecembrie
5otal %en.
.I4I)/


4#

Simbol
cont
3a%ina
.7>6 D% 134' -%4'2< 3-%2$977 D78%2)%
.9nitatea/BBBBBBBBBBBBBBBBBBB
BBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBB
-ocument
-ata
Delul *r.
EE3AIC+FII
Simbol cont
core$ondent
-ebit Credit -0C Sold



2egistrele de contabilitate, aa cum prevd reglementrile contabile, se
utilizeaz n strict concordan cu destinaia pe care o au, completndu-se
n mod ordonat pentru a permite n orice moment identificarea i controlul
operaiilor patrimoniale efectuate.

4.E. DOCUMENTELE CONTABILE DE .INTE< I RAPORTARE

n procesul de luare a deciziei este deosebit de important s se asigure
informaiile necesare tuturor celor interesai. -entru realizarea acestui
deziderat i, totodat, a obiectului ce-i revine contabilitii i, n spe, a
celei financiare, se impune s se nfptuiasc centralizarea i sintetizarea
periodic, de regul anual, a datelor pe care aceasta le furnizeaz, ceea ce se
realizeaz prin intermediul documentelor de sintez.
De altfel, documentelor de sintez, denumite situaii financiare, att n
literatura de specialitate ct i n activitatea practic, li se acord o
importan deosebit, ele ntocmindu-se n scopul furnizrii informaiilor
utile celor care iau decizii economice.
n baza 2eglementrilor contabile conforme cu Directiva a 78-a a
1.%.%., n funcie de modul cum entitile, la data bilanului, depesc ori se
situeaz sub limitele a dou dintre criteriile de mrime reglementate "total
active - M.LGA.AAA euroF cifr de afaceri net B P.MAA.AAAF numr mediu de
salariai n cursul exerciiului financiar - GA#, ele ntocmesc %itua)ii
inancia#e anuale i, respectiv- %itua)ii inancia#e anuale %i$pliicate.
$ceste raportri contabile se prezint sub forma unui tot unitar
constituit, n primul caz, din urmtoarele componente& bilan, cont de profit
i pierdere, situaia modificrilor capitalului propriu, situaia fluxurilor de
trezorerie i notele explicative la situaiile financiare anuale.
!a rndul lor, situaiile financiare anuale simplificate conin doar trei
componente i anume& bilan prescurtat, cont de profit i pierdere i note
explicative la situaiile financiare anuale simplificate.
)ituaiile financiare anuale, indiferent de varianta n care se ntocmesc
sunt nsoite de o declaraie scris de asumare a rspunderii conducerii
entitii cu privire la elaborarea acestora n conformitate cu reglementrile
contabile menionate.
n categoria general a documentelor contabile de sintez i raportare,
se pot avea n vedere i #apo#t!#ile contabile &e %e$e%t#u, prin intermediul
crora se ofer informaii cumulate de la nceputul anului pn la sfritul
semestrului 7 al exerciiului financiar n curs.
$ceste documente de sintez, cuprind doar trei componente i anume&
bilanul, contul de profit i pierdere i date informative, care se prezint
unitilor teritoriale ale /inisterului .inanelor -ublice mpreun cu raportul
41
administratorului unitii. -rin coninutul lor, aceste raportri contabile
asigur, comparativ cu situaiile financiare anuale, un volum mai mic de
informaii, ns suficiente pentru oglindirea situaiei patrimoniului i a
performanei entitii economice la mijlocul exerciiului financiar.

4.I. HE.TIUNEA DOCUMENTELOR

n vederea ndeplinirii rolului ce le revine n asigurarea realitii i
legalitii operaiunilor ce afecteaz patrimoniului entitilor economice,
documentele ce se utilizeaz n cadrul sistemului informaional contabil, i
n mod deosebit cele justificative, necesit o bun gestionare, ceea ce se
realizeaz prin organizarea riguroas a circuitului lor, evidena utilizrii,
reconstituirea, atunci cnd este cazul, precum i pstrarea n ar*iva unitii
n limita anumitor perioade de timp.

4.I.1. O#(ani+a#ea ci#cuitului &ocu$entelo#

Ci#cuitul &ocu$entelo# %e #ee#! la %tabili#ea 'i #e%pecta#ea unui
anu$it lu/- cu p#eci+a#ea pe#%oanelo# 'i a te#$enelo#- "ncepAn& cu
"ntoc$i#ea %au int#a#ea lo# "n unitate- &up! ca+- pAn! la a#@i*a#e, ceea
ce influeneaz n mod *otrtor conducerea "inerea# contabilitii n
condiii de operativitate, realitate i exactitate, inclusiv ntocmirea i
predarea la termenele legale a declaraiilor privind obligaiile fiscale i sociale
i a raportrilor contabile periodice.
n vederea realizrii acestui deziderat este necesar s se opteze pentru
acea ordine n care s circule documentele, astfel nct s se realizeze
parcursul cel mai scurt, iar persoanele implicate s efectueze operaiile de
ntocmire, n cazul documentelor interne, i a celor de verificare, viz i
nregistrare, s respecte termenele stabilite prin intermediul unui grafic
ntocmit n acest sens. $tunci cnd este cazul se pot elabora mai multe
asemenea grafice n care se delimiteaz fie lucrrile ce revin unei persoane,
unui compartiment de lucru sau ntregului colectiv financiar-contabil, fie
persoanele, termenele i ordinea n care se execut operaiile ce privesc un
document sau un grup de documente contabile.

4.I.0. E*i&en)a utili+!#ii &ocu$entelo#

.ormularele ce se utilizeaz ca documente contabile i, n mod
deosebit, cele justificative comune pe economie, privind activitatea financiar-
contabil, necesit o eviden riguroas a utilizrii lor.
n acest sens reglementrile n vigoare stabilesc pentru anumite
categorii de documente reguli specifice privind coninutul minimal
obligatoriu, precum i normele de ntocmire i utilizare a acestora.
$stfel, n cazul facturilor dar i a altor formulare financiar-contabile
care stau la baza nregistrrii de venituri, dintre care amintim monetarul,
c*itana i altele, dup caz, precum i avizul de nsoire a mrfii se prevede
un regim intern de numerotare. n aceste condiii persoanele care rspund
de organizarea i conducerea contabilitii trebuie s desemneze, prin decizie
scris, o persoan sau mai multe, dup caz, care s aib atribuii privind
alocarea i gestionarea numerelor aferente documentelor emise de societate.
$ceste numrul de ordine trebuie stabilite i alocate secvenial de ctre
42
societate, n baza uneia sau mai multor serii, astfel nct s se asigure
necesarul n funcie de numrul de documente emise.
%ntitile economice trebuie s in seama n cadrul procedurii de
alocare a numerelor de elemente ce privesc structura organizatoric,
respectiv gestiuni, puncte de lucru, sucursale etc. i s emit proceduri
proprii de stabilire i(sau alocare de numere prin care s se menioneze,
pentru fiecare exerciiu financiar, care este numrul de la care se emite
primul document.

4.I.4. Recon%titui#ea &ocu$entelo# contabile

4ormele metodologice pentru ntocmirea i utilizarea formularelor
comune privind activitatea financiar i contabil i modelele acestora,
elaborate de /inisterul .inanelor -ublice, conin i prevederi exprese
referitoare la reconstituirea documentelor justificative i contabile pierdute,
sustrase sau distruse, care privesc evidena i gestionarea imobilizrilor
corporale, a valorilor materiale i bneti i a altor valori ale unitilor
patrimoniale. Documentele astfel obinute se utilizeaz ca documente
justificative, n locul celor originale.
n ceea ce privete efectuarea propriu-zis a operaiei de reconstituire
se au n vedere mai multe aspecte, aa cum se prezint, n mod succint, n
cele ce urmeaz.
Pe#%oana ca#e con%tat! c un document justificativ sau contabil este
pierdut, sustras sau distrus a#e obli(a)ia %!2i a&uc! la cuno'tin)! acea%t!
%itua)ie con&uc!to#ului unit!)ii- "n %c#i% 'i "n te#$en &e 0E o#e. $cesta,
are obligaia ca "n $a/i$u$ 4 +ile, mpreun cu persoana n cauz i cu
eful compartimentului financiar-contabil, s "nc@eie un p#oce% *e#bal n
care s se menioneze datele de identificare a documentului disprut,
numele i prenumele salariatului responsabil cu pstrarea documentului,
data i mprejurrile n care s-a constatat lipsa documentului. $ceast
ultim persoan va da i o declaraie scris asupra mprejurrilor n care a
disprut documentul respectiv.
Bn ca+ul "n ca#e pie#&e#ea- %u%t#a(e#ea %au &i%t#u(e#ea
&ocu$entelo# con%tituie in#ac)iune e/i%t! obli(a)ia "ncuno'tiin)!#ii
i$e&iate a o#(anelo# &e u#$!#i#e penal!.
Pent#u ieca#e &ocu$ent ca#e nece%it! #econ%titui#e %e
"ntoc$e'te un &o%a# care conine att documentele amintite, ct i
dispoziia scris dat n acest sens de conductorul unitii, precum i copia
documentului reconstituit.
n cazul documentelor primite de la alt unitate i care necesit
reconstituire, aceast operaiune cade n sarcina emitentului, care are ca
termen, n acest sens, HA zile de la primirea cererii scrise a solicitantului.
.iecare document obinut n urma operaiunii analizate poart n mod
obligatoriu i vizibil meniunea 7RECON.TITUIT3 i are specificat numrul
i data dispoziiei pe baza creia s-a efectuat aceast operaiune.
Documentele reconstituite, al cror original se gsete ulterior, se
anuleaz pe baza unui proces-verbal care se ataeaz la dosarul de
reconstituire.




43
4.I.E. A#@i*a#ea 'i p!%t#a#ea &ocu$entelo# contabile

.iecare entitate economic are obligaia s asigure ar*ivarea i
pstrarea documentelor justificative i contabile, cu respectarea condiiilor
stabilite prin reglementrile n domeniu. $ceast operaiune se realizeaz
dup expirarea fiecrui exerciiu financiar prin predarea documentelor
utilizate ctre ar*iva unitii, unde se aranjeaz ntr-o ordine bine stabilit,
astfel nct s poat fi consultate cu uurin atunci cnd este necesar.
Re(i%t#ele &e contabilitate- p#ecu$ 'i &ocu$entele ,u%tiicati*e pe
baza crora s-au fcut nregistrri n contabilitate %e p!%t#ea+! "n a#@i*a
unit!)ii- ti$p &e 1J ani, cu ncepere de la data nc*eierii exerciiului n
cursul cruia au fost ntocmite, cu e/cep)ia %tatelo# &e %ala#ii 'i a
bilan)ului contabil ca#e %e p!%t#ea+! ti$p &e IJ ani.
2egistrele de contabilitate, precum i documentele justificative se
pstreaz n ar*iv, de regul n forma lor original, grupate n funcie de
natura operaiilor i n ordine cronologic n cadrul exerciiului financiar la
care se refer, n dosare numerotate, nuruite i parafate. $ceste dosare se
pstreaz n spaii special amenajate, asigurate mpotriva degradrii,
distrugerii sau sustragerii, dotate cu mijloace de prevenire a incendiilor.
Documentele care privesc operaiuni de fuziune sau de lic*idare a
societii comerciale se ar*iveaz separat.
$tunci cnd este necesar, pe baza aprobrii persoanei competente,
documentele se pot elibera din ar*iv, n mod provizoriu, spre consultare,
ntocmindu-se un proces verbal n care se menioneaz solicitantul,
persoana care a dat aprobarea, scopul .a. n locul documentului astfel
eliberat se depune o copie certificat de persoana mputernicit n acest scop
i dovada semnat de solicitantul care a ridicat originalul.
-entru evidena documentelor ar*ivate se utilizeaz 2egistrul de
eviden curent, n care se nscriu dosarele i documentele contabile intrate
n ar*iv, precum i micarea acestora n decursul timpului.
Documentele al cror termen legal de pstrare a expirat, se elimin din
ar*iv, ntocmindu-se n acest scop un proces-verbal de ctre o comisie, sub
conducerea conductorului unitii, i operndu-se aceast operaiune n
2egistrul de eviden curent al ar*ivei.

















44
Capitolul

REHULI HENERALE DE E8ALUARE A
.TRUCTURILOR BILANIERE

3 problem deosebit de important, cu implicaii eseniale n ceea ce
privete nregistrarea n contabilitate a operaiilor economice i financiare ce
privesc elementele de activ i de pasiv i a modificrilor care se produc n
masa patrimoniului, o constituie e*alua#ea %au- altel %pu%- e/p#i$a#ea
*alo#ic! a ace%to#a- &eci cuantiica#ea lo# "n etalon b!ne%c. $ceste
aspecte sunt prezentate n literatura de specialitate
G
n mod sintetizat, n
sensul c +3biectivul evalurii l constituie structurile proprii patrimoniului
i anume& activele, pasivele, c*eltuielile, veniturile, precum i operaiile
economice i financiare privind circuitul acestor structuri,.
-roblematica referitoare la evaluarea elementelor din bilan se rezolv
de ctre toate ntreprinderile avndu-se n vedere prevederile de aceast
natur statuate prin !egea contabilitii nr. I@(HNNH, republicat, i prin
celelalte reglementri n domeniu
L
, n spiritul crora se utilizeaz
urmtoarele patru reguli generale de evaluare i anume&
a. evaluarea la data intrrii n entitate "evaluarea iniial#F
b. evaluarea elementelor bilaniere cu ocazia inventarieriiF
c. evaluarea la nc*eierea exerciiului "evaluarea la data bilanului#F
d. evaluarea la data ieirii din entitate sau la darea n consum.
a. E*alua#ea la &ata int#!#ii "n entitate sau valoarea de intrare,
denumit *aloa#e contabil!- se efectueaz n funcie de costul istoric, de
origine sau de intrare, care reprezint valoarea real a bunurilor la data
intrrii lor n patrimoniu, i este stabilit dup cum urmeaz&
1. la *aloa#ea &e apo#t care se determin n funcie de preul pieei,
utilitatea, starea i amplasarea bunurilor aduse ca aport la capitalul
social, stabilit n urma unei evaluri efectuate potrivit legiiF
0. la *aloa#ea &e utilitate 9actual!: pentru bunurile obinute cu titlu
gratuit, care se stabilete n funcie de preul pieei, starea i
amplasarea acestoraF
8aloarea de aport i, respectiv, de utilitate se substituie costului de
ac*iziie.
4. la *aloa#ea %au co%tul &e ac@i+i)ie pentru bunurile intrate n
unitate cu titlu oneros "contra plat#. 1ostul de ac*iziie se stabilete
prin nsumarea urmtoarelor elemente& preul de cumprare convenit
ntre vnztor i cumprtorF taxele fiscale nerecuperabile, atunci cnd
este cazulF c*eltuielile de transport B aprovizionareF alte c*eltuieli
accesorii legate de operaiunea de punere n stare de utilitate a
bunului respectiv sau pn la intrarea lui n gestiune, cum este
cazul c*eltuielilor de instalare i montaj, comisioane i onorarii .a.
De altfel, %t#uctu#a co%tului &e ac@i+i)ie, se poate prezenta, n mod
sugestiv, prin formula urmtoare&

5
Ioan @$rean, -umitru 2ati1, +tanaiu 3o$ 1.a. 4 Bazele contabilitii a%enilor economici din !om"nia, Editura
Intelcredo, Ediia a I)4a, -eva, 2##2, $a%. 1&3.
6
@rdinul minitrului ,inanelor $ublice nr. 3#5502##( $entru a$robarea re%lementrilor contabile con,orme cu
directivele euro$ene.
45
p#e)ul &e cu$p!#a#e
6 ta/ele i%cale ne#ecupe#abile "exemplu& taxe vamale, '8$ pentru
nepltitorii de acest impozit .a.#
6 c@eltuielile &e t#an%po#t2ap#o*i+iona#e
6 alte c@eltuieli acce%o#ii legate de operaiunea de punere n stare
de utilitate a bunului respectiv sau pn la intrarea lui n gestiune
2 #e&uce#i &e natu#! co$e#cial! "exemplu& rabaturi sau bonificaii,
pentru esturi cu defecte de calitate nesemnificativeF remize, pentru
cumprri n cantiti mari de la acelai furnizorF risturnuri, pentru
ac*iziionri repetate de la aceeai unitate i care depesc o
anumit limit valoric minim ntr-un anumit interval de timp
.a.#.
E. la co%tul &e p#o&uc)ie pentru bunurile produse n cadrul aceleiai
uniti patrimoniale. 1ostul de producie aferent unui bun se
determin prin cumularea urmtoarelor elemente& costul de
ac*iziie al materiilor prime i materialelor consumabileF celelalte
c*eltuieli directe de producie "salariile muncitorilor direct
productivi, 1$)-ul aferent acestor salarii .a.#F cota proporional
din c*eltuielile indirecte de producie, alocate n mod raional ca
fiind legate de fabricarea bunului.
.t#uctu#a co%tului &e p#o&uc)ie se poate prezenta prin formula de
mai jos&
costul de ac*iziie al materiilor prime i materialelor consumabile
6 energia consumat n scopuri te*nologice
6 salariile muncitorilor direct productivi
6 1$)-ul pentru salariile aferente muncitorilor direct productivi
6 alte c*eltuieli directe de producie, atunci cnd este cazul
6 cota proporional din c*eltuielile indirecte de producie, alocate n
mod raional ca fiind legate de fabricarea bunului.
1*eltuielile generale de administraie, c*eltuielile de desfacere i cele
financiare, de regul, nu se includ n costul de producie. -ot fi incluse
dobnzile aferente capitalului mprumutat pentru finanarea ac*iziiei,
construciei sau produciei de active cu ciclu lung de fabricaie. -rin ciclu
lung de fabricaie se nelege o perioad substanial de timp necesar
pentru ca bunul respectiv s se afle n starea de a fi utilizat sau
comercializat.
b. E*alua#ea ele$entelo# bilan)ie#e cu oca+ia in*enta#ie#ii
anuale- efectuat nainte de nc*iderea conturilor, se face la *aloa#ea
actual! sau &e utilitate a fiecrui element, fiind denumit *aloa#e &e
in*enta#. $ceast valoare se stabilete n funcie de utilitatea bunului,
starea acestuia i preul pieei. -entru creane i datorii se ia n calcul
valoarea lor probabil de ncasat, respectiv de plat.
c. E*alua#ea la "nc@eie#ea e/e#ci)iului asigur aplicarea efectiv a
principiului prudenei i const n aceea c elementele patrimoniale se
evalueaz i se reflect n bilan la valoarea de intrare n patrimoniu,
respectiv valoarea contabil, pus de acord cu rezultatele inventarierii.
8aloa#ea &e in*enta# %e co$pa#! cu *aloa#ea contabil! %au &e
int#a#e i se retine pentru evaluare, pe de o parte, valoarea cea mai mic n
cazul activelor i, pe de alt parte, valoarea cea mai mare pentru datorii.
46
1a urmare a comparrii sau confruntrii valorilor de inventar cu cele
contabile nete rezult diferene n plus sau n minus, care, n funcie de
prevederile legale n vigoare, se soluioneaz astfel&
4 diferenele constatate n plus "valoarea de inventar mai mare# la
elementele de activ i n minus la cele de pasiv de natura datoriilor nu se
reflect n contabilitate, unde se menine valoarea lor de intrareF
4 diferenele constatate n minus "valoarea de inventar mai mic# la
elementele de activ se soluioneaz prin includerea n c*eltuieli i creterea
amortizrii aferente, n cazul activelor amortizabile, active la care deprecierea
este ireversibil "definitiv# sau constituirea de ajustri pentru depreciere
sau pierdere de valoare pentru activele neamortizabile, active la care
deprecierea este reversibil. %lementele patrimoniale
respective rmn nregistrate n contabilitate la valoarea lor contabil sau de
intrareF
4 diferenele constatate n plus "valoarea de inventar mai mare# la
elementele de pasiv de natura datoriilor se soluioneaz nregistrndu-se n
contabilitate ca majorare a elementelor corespunztoare de datorii.
n ceea ce privete evaluarea efectuat cu prilejul ntocmirii bilanului
este necesar s se aib n vedere i aspectele ce se prezint n continuare.
Disponibilitile i alte elemente asimilate exprimate n valut, cum
sunt& acreditivele i depozitele bancare, creanele i datoriile trebuie evaluate
utilizndu-se cursul de sc*imb de la data nc*eierii exerciiului, comunicat
de ctre 542, iar diferenele ce se stabilesc fa de data nregistrrii lor n
contabilitate, favorabile sau nefavorabile, se reflect la venituri sau
c*eltuieli, dup caz. n mod similar se determin diferenele favorabile sau
nefavorabile n cazul creanelor i datoriilor exprimate n lei, dar cu
decontare n funcie de cursul unei valute, cu meniunea c se nregistreaz
la venituri sau c*eltuieli de exploatare ori financiare, potrivit naturii
operaiilor de la care provin.
7mobilizrile i stocurile, denumite elemente nemonetare, ac*iziionate
cu plata n valut trebuie raportate la cursul de sc*imb existent la data
determinrii acestei valori. -entru imobilizrile i stocurile ac*iziionate cu
plata n valut i nregistrate la cost istoric se utilizeaz cursul de sc*imb de
la data efecturii tranzaciei.
&. E*alua#ea la &ata ie'i#ii &in entitate %au la &a#ea "n con%u$
"prin vnzare, distrugere, lips n gestiune .a., respectiv, pentru obinerea
de produse, executarea de lucrri i prestarea de servicii#, se face la valoarea
lor de intrare.
-e de alt parte, reglementrile n vigoare recomand ca pentru
stocurile care nu sunt de obicei fungibile
P
i pentru bunurile sau serviciile
produse i destinate unor comenzi distincte, costul s fie determinat prin
identificarea specific a costurilor individuale.
7dentificarea specific a costului presupune atribuirea costurilor
specifice elementelor identificabile ale stocurilor. $cest procedeu nu poate fi
ns utilizat n cazurile n care stocurile cuprind un numr mare de
elemente, care, de regul, sunt fungibile.
-rin urmare, la ieirea din gestiune a stocurilor fungibile
"confundabile#, reglementrile contabile n vigoare recomand urmtoarele
metode de evaluare&

&
Bunurile ,un%ibile unt bunuri de orice natur care nu e $ot ditin%e 7n mod ubtanial unele de altele.
4&
B metoda costului mediu ponderat "1/-#F
B metoda primei intrri B primei ieiri ".7.3#F
B metoda ultimei intrri B primei ieiri "!7.3#.
Meto&a co%tului $e&iu pon&e#at 9CMP: presupune calcularea
costului fiecrui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor
similare aflate n stoc la nceputul perioadei i a costului elementelor
similare produse sau cumprate n timpul perioadei.
1ostul mediu ponderat unitar se calculeaz fie dup fiecare intrare
"recepie#, fie periodic, numai la sfritul lunii, n vederea evalurii ntr-o
singur operaie a tuturor ieirilor efectuate n cursul acelei perioade de
gestiune, cu precizarea c perioada pentru care se efectueaz calculul nu
trebuie s depeasc durat medie de stocare.
1ostul unitar mediu ponderat se determin prin raportarea valorii
totale a stocului iniial cumulat cu valoarea intrrilor la cantitatea existent
n stocul iniial cumulat cu cantitatea sau cantitile intrate, dup caz.
)oldul iniial i, de asemenea, stocul iniial sunt cele stabilite dup operaia
precedent de intrare sau cele de la nceputul lunii, dup cum costul mediu
ponderat se determin n urma fiecrei operaii de intrare i, respectiv,
lunar.
Meto&a p#i$ei int#!#i C p#i$ei ie'i#i 91I1O: const n aceea c
bunurile care ies din gestiune se evalueaz la costul sau valoarea de intrare
"de ac*iziie sau de producie# aferent primei intrri "primului lot#. -e msura
epuizrii primului lot, bunurile care ies din gestiune se evalueaz la costul
de intrare aferent lotului urmtor .a.m.d., n ordine cronologic.
Meto&a ulti$ei int#!#i C p#i$ei ie'i#i 9LI1O: const n evaluarea
bunurilor eliberate "ieite# din stoc la costul de ac*iziie sau de producie,
dup caz, al ultimei intrri "ultimului lot intrat n gestiune#. -e msura
epuizrii acestui ultim lot, bunurile ce se elibereaz din gestiune se
evalueaz la costul de ac*iziie sau de producie aferent penultimului lot
aprovizionat .a.m.d., n ordinea invers a intrrilor n gestiune.




















4'
Capitolul !

CONTUL I DUBLA BNREHI.TRARE

I.1. NECE.ITATEA I DE1INIREA CONTULUI

1ontul reprezint procedeul specific de baz al metodei contabilitii,
asigurnd organizarea acesteia n partid dubl
I
, iar n ceea ce privete
denumirea lui se consider c, n esen, provine de la cuvntul compte din
limba francez sau conto din limba italian.
)pre deosebire de bilan, prin intermediul cruia se cunosc
elementele patrimoniale, de regul, la sfritul exerciiului, contul permite
reflectarea existenei i micrii elementelor patrimoniale n cursul perioadei
de gestiune. $ltfel spus, contul ofer posibilitatea reflectrii tranzaciilor i
altor evenimente care determin creterea sau diminuarea elementelor de
natura bunurilor economice, datoriilor i capitalurilor proprii, precum i a
veniturilor i a c*eltuielilor, respectiv a proceselor economice i a rezultatelor
financiare ce se obin.
Contul e%te cel $ai #ep#e+entati* p#oce&eu al $eto&ei
contabilit!)ii conceput a%tel "ncAt a%i(u#! o(lin&i#ea atAt "n $o&
cu#ent 'i c#onolo(ic- a tutu#o# $o&iic!#ilo# ce %e p#o&uc "n $a%a
pat#i$oniului- co#e%pun+!to# ope#a)iilo# econo$ice 'i inancia#e ca#e
%e eectuea+!- cAt 'i la %A#'itul iec!#ei pe#ioa&e &e (e%tiune, de regul
lunar, pent#u ieca#e ele$ent co$ponent al ace%tuia.
.e utili+ea+! cAte un cont &i%tinct pent#u ieca#e ele$ent
pat#i$onial &e acti* 'i &e pa%i* sau, altfel spus, ieca#e cont p#i*e'te
&oa# un %in(u# ele$ent pat#i$onial, dar oglindete att situaia acestuia
la un moment dat, ct i diminurile i creterile pe care el le-a nregistrat n
cursul perioadei de gestiune. 'otodat, se folosete cte un singur cont
pentru fiecare categorie omogen de operaii economice i financiare de
natura proceselor economice, denumite c*eltuieli i venituri.
$stfel, contul asigur ordonarea i sistematizarea informaiilor de
natur contabil. n fiecare dintre conturile ce privesc elementele
patrimoniale se nregistreaz, ntr-o prim etap, existentul, de regul, de la
nceputul anului, corespunztor elementului pentru care se utilizeaz,
preluat din bilanul iniial. <lterior, se reflect modificrile elementului
respectiv, pe baza documentelor justificative ntocmite pentru operaiile de
majorri i diminuri produse n cursul perioadei de gestiune. n plus,
contul oglindete existentul de la sfritul perioadei de gestiune, prin
nsumarea creterilor cu existentul iniial i scderea din rezultatul astfel
obinut a diminurilor.
1onturile, aa cum reiese din cele amintite anterior, asigur
urmrirea existenei i modificrii volumului i structurii elementelor
patrimoniale i, prin aceasta, permit stabilirea la sfritul exerciiului, prin
intermediul bilanului, a poziiei financiare a ntreprinderii, care constituie
un obiectiv esenial al situaiilor financiare anuale.
!a rndul lor, conturile de c*eltuieli i cele de venituri creeaz
premisele necesare pentru reflectarea, cu ajutorul contului de profit i

'
2i:ai 2., 3rinci$iile contabilitii, Editura 9niveritaria Craiova, 1(((, $a%. 46.
4(
pierdere ntocmit la sfritul anului financiar a performanelor obinute de
unitatea economic n cadrul exerciiului la care se refer, ceea ce reprezint
un alt obiectiv esenial al raportrilor contabile anuale.
n contextul celor amintite anterior, se poate meniona c diversitatea
elementelor patrimoniale i a celor de venituri i c*eltuieli determin
utilizarea de ctre ntreprinderi a unui numr apreciabil de conturi, cte un
cont pentru fiecare dintre elementele respective, care n totalitatea lor
constituie sistemul de conturi, statuat ca o component important a
sistemului de contabilitate.
$spectele prezentate anterior scot n eviden i faptul c ieca#e
cont a#e un con)inut econo$ic bine &einit- ca#e co#e%pun&e e%en)ei
ele$entului pat#i$onial %au cate(o#iei &e p#oce%e econo$ice pent#u
ca#e %e utili+ea+!, iar coninutul economic al acestuia determin sau
sugereaz 'i &enu$i#ea contului ca#e "i a%i(u#! "n#e(i%t#a#ea.
n ceea ce privete conturile se reine c nregistrarea operaiilor
economice i financiare care intr n sfera de aciune a fiecruia dintre ele se
efectueaz n etalon bnesc, ceea ce reprezint o condiie obligatorie pentru
generalizarea ulterioar a datelor prin intermediul bilanului. 'otodat, n
cazul elementelor patrimoniale de natura activelor circulante materiale se
utilizeaz i etalonul natural, care contribuie la asigurarea integritii
acestora.
n legtur cu cele prezentate anterior se poate reine, ca un aspect
esenial, i opinia de sintez exprimat n literatura recent de specialitate
N

potrivit creia +fiecare din conturile contabilitii curente are un anumit
coninut economic, determinat de elementul patrimonial a crui situaie se
reflect cu ajutorul contului respectiv i datorit cruia ele prezint anumite
particulariti prin care se deosebesc unul fa de altul,.

I.0. 1UNCIILE CONTULUI

1ontul constituie un instrument de lucru deosebit de important, care
se utilizeaz n mod curent i asigur ndeplinirea a numeroase cerine care
i revin n cadrul contabilitii. 2ealizarea acestui deziderat este asigurat
prin faptul c el ndeplinete mai multe funcii, dintre care se amintesc cele
mai semnificative i anume& economic, statistic, de calcul, de control, de
grupare, de sistematizare, contabil .a.
1unc)ia econo$ic! a fiecrui cont este determin de nsui
coninutul su economic, n sensul c asigur urmrirea unui anumit bun
patrimonial, unei anumite surse de finanare sau unui proces economic
distinct, precum i a rezultatului financiar.
1unc)ia %tati%tic! este determinat de faptul c datele i informaiile
pe care le furnizeaz conturile se utilizeaz de ctre statistic pentru
calcularea mai multor indicatori utili pentru cei interesai, cum sunt&
volumul bunurilor economice, mrimea capitalului social i a capitalurilor
proprii, costul produciei, volumul cifrei de afaceri, nivelul beneficiului sau
pierderii .a.
1unc)ia &e calcul se refer la numeroasele operaiuni aritmetice sau
de alt natur ce se efectueaz n cadrul conturilor sau cu ajutorul acestora
pentru determinarea modificrilor i a existentului fiecrui element

(
@$rea Clin 1i 2i:ai !itea 8 Bazele contabilitii, Editura *aional, Bucure1ti, 2##1, $a%.132.
5#
patrimonial, pentru stabilirea costului efectiv de ac*iziie sau de producie,
dup caz, precum i a rezultatelor financiare obinute .a.
1unc)ia &e cont#ol este caracteristic anumitor conturi care, prin
coninutul lor, permit verificarea integritii patrimoniului ntreprinderii,
compararea costurilor efective de producie i a cifrei de afaceri cu ceea ce a
fost programat etc.
1unc)ia &e (#upa#e este specific tuturor conturilor, deoarece, cu
ajutorul lor, se reflect, n mod individual sau pe elemente omogene,
elementele ce privesc patrimoniul ntreprinderii, procesele economice i
rezultatele financiare.
1unc)ia &e %i%te$ati+a#e este, de asemenea, specific tuturor
conturilor, n sensul c ele asigur urmrirea distinct a operaiilor
economice i financiare care determin, pe de o parte, creteri sau majorri,
iar pe de alt parte diminuri sau scderi pentru acelai element patrimonial
sau de procese economice.
1unc)ia contabil! este determin de coninutul economic aferent
conturilor, n funcie de care se utilizeaz o anumit metodologie de
funcionare a lor. $ceast funcie asigur, de altfel, exercitarea tuturor
celorlalte funcii pe care le ndeplinesc conturile, aa cum sunt amintite
anterior.

I.4. 1ORMA CONTULUI

.orma actual a fiecrui cont, unanim acceptat, care i asigur
ndeplinirea funciei de sistematizare se prezint, n mod simplificat, sub
forma literei ', n sensul c linia vertical delimiteaz dou pri ale sale
care permit separarea operaiilor economice i financiare de natura
creterilor de cele care genereaz diminuri.
1o#$a bilate#al! a contului se subliniaz c, n mod convenional, s-
a stabilit c cele dou pri ale contului, n funcie de coninutul su
economic, se utilizeaz astfel&
existenele iniiale i creterile ce privesc bunurile economice se
nregistreaz n partea stng a conturilor, iar diminurile n partea dreapt
a lorF
existenele iniiale i majorrile privind sursele de finanare se
reflect n partea dreapt a conturilor, iar diminurile n partea stng a
acestora.
Din cele de mai sus reiese c n conturile de bunuri economice se
efectueaz nregistrri exact invers comparativ cu cele care reflect surse de
finanare.
'otodat, se menioneaz c sumelor ce privesc existenele iniiale i
creterile, indiferent de coninutul economic al conturilor, li se atribuie
semnul plus, iar pentru sumele care reflect diminuri se utilizeaz semnul
minus, i prin scderea acestora din cele anterioare se stabilesc existenele
finale corespunztoare elementelor patrimoniale pentru care se folosesc
conturile.
.orma bilateral a conturilor se regsete n registrele i fiele de cont
ce se utilizeaz n cadrul contabilitii, iar forma grafic sub care se prezint
corespunde celor dou pri ale acestora, stnga i dreapta, denumite debit
i credit.
51
n continuare se exemplific o#$a bilate#al! (#aic! pent#u contul
7Mate#ii p#i$e3.
"e#it $Materii pri%e& Credit
Data E/plica)ia .u$a Data E/plica)ia .u$a
AH.HA.4 )old iniial @AA AM.HA.4 1onsum n secii,
pe baza bonului
de consum
HAA
A@.HA.4 $provizionare de
la furnizori, cu
factura nr. Q..
HAA
'otal MAA 'otal HAA

%xistentul final privind materiile prime se determin prin scderea din
totalul intrrilor, de MAA lei, stabilit sub forma debitului, a ieirilor, de HAA
lei, sum existent sub forma creditului, rezultnd suma de @AA lei.
.orma bilateral a conturilor are o structur specific n cazul
contabilitii 7$ae%t#u2'a@3, n sensul c fiecare din cele dou pri pe care
le conin conturile este delimitat prin intermediul a dou fie de cont
distincte, una pentru partea stng "debit# i cealalt pentru partea din
dreapta "credit#, aa cum se poate observa i din exemplele urmtoare, care
privesc i'ele contului 71u#ni+o#i3.

C#e&it 71u#ni+o#i3
Contu#i co#e%pon&ente
Data E/plica)ia .u$a Mate#ii
p#i$e
Mate#iale
con%u$abile
M!#u#i
AH.HA.4 $provizionat materii prime @AA @AA - -
AM.HA.4 $provizionat piese de sc*imb HAA - HAA -
AL.HA.4 $provizionat mrfuri MAA - - MAA
'otal LAA @AA HAA MAA

'i #e%pecti*>
Debit 71u#ni+o#i3
Contu#i co#e%pon&ente
Data E/plica)ia .u$a
Contu#i
la b!nci
"n lei
Ca%a "n
lei
A*an%u#i
&e
t#e+o#e#ie
A@.HA.4 Decontat materii prime "furnizor O# @AA @AA - -
AI.HA.4 -ltit piese de sc*imb "furnizor S# HAA - HAA -
HJ.HA.4 -ltit mrfuri "furnizor ;# @AA - - @AA
'otal GAA @AA HAA @AA

E=itentul ,inal $rivind obli%aiile ,a de ,urnizori e determin $rin cderea din
totalul obli%aiilor create .intrri/, de 6## lei, tabilit 7n ,i1a $entru credit, a totalului $lilor
e,ectuate .diminuri/, de 5## lei, determinat 7n ,i1a $entru debit, rezult"nd uma de 1## lei,
care re$rezint obli%aie nedecontat.
)e observ c ultimele dou fie exemplificate au structur grafic
diferit comparativ cu prima fi prezentat, ns coninutul lor este similar.
1o#$a unilate#al! a contului elimin unele neajunsuri ale formei
bilaterale, n sensul c n structura sa conine cte o singur coloan pentru
datele generale "dat, document i explicaii# i coloane distincte pentru
partea din stnga a contului, destinat sumelor debitoare, i pentru cea din
52
dreapta acestuia, corespunztoare sumelor creditoare. 'otodat, este
delimitat o ultim coloan pentru stabilirea, dup fiecare operaie
economic sau financiar, a existentului final, denumit sold.
$ceast structur unilateral se exemplific, sub form grafic,
avndu-se n vedere contul +.urnizori, i sumele utilizate anterior.

)imbol cont -ag. 1I DE CONT PENTRU OPERAII DI8ER.E
"<nitatea# QQQ).1. -2%)'13/ ).$. QQQ.
QQQQQQQQQQQ12$738$QQQQQQ..
JAH
.<247;327
H
Data Document
.elul 4r
%O-!71$977 )imbol cont
corespondent
Debit 1redit D(1 )old
AH.HA.4 .act. HHA $proviz. cu
mater.
MAH
+/aterii prime,
- @AA 1 @AA
A@.HA.4 %xtr.ct. GP Decontare
fact.HHA
GH@H
+1onturi la bnci
n lei,
@AA - - A
AM.HA.4 .act. JHG $proviz. cu
piese de
sc*imb
MA@
+/ater. cons., - HAA 1 HAA
AL.HA.4 .act. P@J $proviz. cu
mrfuri
MPH
+/rfuri,
- MAA 1 JAA
AI.HA.4 1*itan MJ@ -lat fact.
JHG
GMHH
+1asa n lei,
HAA - 1 MAA
HJ.HA.4 Decont
avans
LIJ -lat
parial
fact. P@J
GJ@
+$vansuri de
trezorerie,
@AA - 1 HAA

Din exemplul de mai sus se poate observa, printre altele, c dup
fiecare operaie economic sau financiar care privete o datorie fa de
furnizori sau o plat ctre acetia se cunoate existentul final, care, n
situaia avut n vedere, se prezint ca sold creditor, ceea ce reprezint
datoria neac*itat, fr a fi necesare alte calcule suplimentare.
$cest aspect se poate reliefa ca un avantaj comparativ cu forma
bilateral a contului cu fie +maestru a*,, n cazul creia este necesar ca
din totalul fiei desc*ise pentru creditul contului +.urnizori,, de LAA lei, s
fie sczut totalul obinut n fia utilizat pentru debitul aceluiai cont, de
GAA lei, i numai n urma acestei operaiuni se obine existentul final, de HAA
lei, i aceasta numai la sfritul perioadei de gestiune i nu n mod curent
dup fiecare operaie economic sau financiar efectuat.

I.E. ELEMENTELE CARACTERI.TICE .TRUCTURII CONTULUI

)tructura fiecrui cont este astfel elaborat nct asigur informaiile
necesare care privesc operaiile economice i financiare individuale, precum
i totalul acestora, referitoare la elementul patrimonial pentru care se
utilizeaz, informaii care ulterior se folosesc n vederea continurii fluxului
prelucrrii lor pn la obinerea informaiilor de sintez.
-entru realizarea acestui deziderat, n structura fiecrui cont sunt
delimitate mai multe ele$ente co$ponente i anume&
Denumirea sau titlul contuluiF
%xplicaia operaiei nregistrateF
Debitul i creditul contuluiF
2ulajele contuluiF
'otal sumeF
)oldurile contului.
Denu$i#ea %au titlul contului este astfel stabilit nct este similar
sau, atunci cnd este posibil, se identific cu denumirea elementului
53
patrimonial pentru care se utilizeaz, care poate fi un bun economic, o surs
de finanare, un proces economic sau rezultatul financiar.
De altfel, coninutul economic al fiecrui cont, precum i denumirea
lui sunt determinate de coninutul i denumirea elementului a crui
eviden o asigur. $stfel, fiecare cont se individualizeaz i permite, n
cadrul contabilitii curente, urmrirea unui singur fel de element.
Dintre numeroasele conturi utilizate n contabilitate se amintesc
denumirile ctorva dintre ele i anume& +'erenuri,, +1onstrucii,, +/ijloace
de transport,, +mprumuturi acordate pe termen lung,, +$mortizarea
construciilor,, ,/aterii prime,, +-roduse finite,, +/rfuri,, +.urnizori,,
+1lieni,, +7mpozitul pe profit,, +1onturi curente la bnci,, +1asa,, +1*eltuieli
cu materiile prime,, +1*eltuieli privind mrfurile,, +8enituri din vnzarea
mrfurilor,, +1apital subscris vrsat,, +-rofit i pierdere, etc.
'otodat, se menioneaz c fiecrui cont i se atribuie un simbol cifric,
format, de regul, din trei sau patru cifre, care permite utilizarea lui cu
uurin, n activitatea practic.
$tt denumirile, ct i simbolurile conturilor utilizate n cadrul
contabilitii ntreprinderii sunt stabilite n mod unitar pentru toate unitile
economice din ar. 4ormalizatorii n domeniu nscriu aceste elemente ntr-
un plan de conturi general.
E/plica)ia ope#a)iei "n#e(i%t#ate const n prezentarea succint a
esenei operaiei care se reflect n cadrul contului, pe baza documentului
justificativ n care aceasta este consemnat, fiind denumit e/plica)ie
&e%c#ipti*!. $ceast explicaie conine, n plus, i alte date care permit
identificarea cu uurin a operaiei respective, n sensul precizrii
denumirii, numrului i datei documentului justificativ n care a fost
consemnat.
n activitatea practic se utilizeaz i e/plica)ia contabil!, care const
n aceea c pentru o operaie economic i financiar nregistrat n debit
sau n credit se precizeaz denumirea sau simbolul contului corespondent n
care aceasta se reflect n mod concomitent, potrivit dublei nregistrri.
Debitul 'i c#e&itul contului reprezint denumiri, stabilite n mod
convenional, pentru cele dou pri pe care acesta le conine. Denumirea de
debit este atribuit pentru partea din stnga a contului, iar cea de credit
pentru partea opus, deci cea din dreapta acestuia. -rin intermediul celor
dou elemente amintite se realizeaz delimitarea celor dou categorii de
modificri pe care le produc operaiile economice i financiare ce se
efectueaz i care determin creteri i diminuri.
!a rndul su, semnificaia fiecreia dintre cele dou denumiri
amintite, debit i credit, este diferit, fiind determinat de coninutul
economic aferent conturilor i n funcie de acesta este stabilit funcia
contabil a lor.
n debit i, deci, n partea stng a conturilor de bunuri economice se
nregistreaz existentul i creterile, iar n cazul surselor de finanare se
reflect diminurile.
n credit i, implicit, n partea dreapt a conturilor de bunuri
economice se oglindesc diminurile, iar n cazul conturilor de surse de
finanare se nregistreaz existentul i creterile, deci n mod invers
comparativ cu debitul.
Rula,ele contului, n spe debitor i creditor, reprezint totalul
operaiilor economice i financiare pe care acesta le reflect, n cursul unei
54
perioade de gestiune, n fiecare din cele dou pri ale sale, n partea din
stnga i respectiv din partea opus, deci cea din dreapta contului.
nregistrarea valoric a oricrei operaii economice i financiare n
debit este denumit %u$! &ebitoa#e, iar n cazul unei valori reflectate n
credit poart denumirea de %u$! c#e&itoa#e.
!a sfritul fiecrei perioade de gestiune, prin adunarea tuturor
sumelor nregistrate n debitul, precum i n creditul unui cont se determin
rulajele perioadei respective, deci #ula,ul &ebito# 'i #ula,ul c#e&ito#, care se
utilizeaz ulterior pentru ntocmirea balanei de verificare a conturilor
sintetice.
Total %u$e reprezint elementul contului care conine att existentul
iniial, ct i rulajele acestuia. n cazul conturilor de bunuri economice,
totalul sumelor debitoare este mai mare dect rulajele de aceeai natur,
deoarece acest total conine i existentul iniial, nregistrat, de asemenea, n
debit. -entru conturile privind sursele de finanare situaia este invers i
const n aceea c totalul sumelor creditoare este mai mare dect rulajul de
aceeai natur i aceasta pentru faptul c tot n credit este reflectat i
existentul iniial.
-e de alt parte, trebuie reinut c totalul sumelor creditoare pentru
conturile de bunuri economice i totalul sumelor debitoare aferente
conturilor privind sursele de finanare sunt identice cu rulajele de aceeai
natur, deoarece nu conin soldurile iniiale.
.ol&u#ile contului, respectiv iniial i final, reflect existentul la un
moment dat aferent elementului patrimonial pentru care este utilizat.
.ol&ul ini)ial este cel corespunztor nceputului de exerciiu i este
determinat la sfritul exerciiului anterior, deci ca sold final aferent anului
financiar respectiv. %xist, de asemenea, sold iniial, n mod similar, la
nceputul oricrei alte perioade de gestiune.
.ol&ul inal privete sfritul perioadelor de gestiune "exerciiu
financiar, trimestru, semestru, lun# i este calculat prin compararea
totalului sumelor debitoare cu totalul sumelor creditoare, astfel&
pentru conturile destinate bunurilor economice se scade totalul
sumelor creditoare din totalul celor debitoare, care n mod firesc, este mai
mare, obinndu-se un %ol& inal &ebito#F
pentru conturile ce privesc sursele de finanare se procedeaz invers,
n sensul c se deduce totalul sumelor debitoare din totalul celor creditoare,
care, de regul, este mai mare, rezultnd un %ol& inal c#e&ito#.
'otodat, se menioneaz c, la un moment dat, un cont poate avea
un singur fel de sold, debitor sau creditor, dup caz.
n cazul n care sumele totale debitoare sunt egale cu cele creditoare
rezult un sold zero sau, altfel spus, contul respectiv nu prezint sold, fiind
denumit cont balansat, ntruct cele dou pri ale sale se afl n ec*ilibru,
sau cont soldat, deci fr sold. n aceast categorie se ncadreaz toate
conturile de procese economice, de venituri i de c*eltuieli, precum i alte
conturi de bunuri economice sau de surse de finanare.
-entru o mai bun nelegere a metodologiei de calcul a elementelor
contului vom prezenta dou exemple, pentru un cont de activ i pentru unul
de pasiv, aa cum se observ n sc*ema urmtoare&



55
D 4J1 7Mate#ii p#i$e3 C D EJ1 71u#ni+o#i3 C
H. )old iniial HAA @AA H. )old iniial

@. 2ulaj
debitor
"intrri#

@GA
MAA
HPA
GA
H@A
@HA
IA
HAA

M. 2ulaj
creditor
"ieiri#

M. 2ulaj
debitor
"scderi#
JGA
@HA
HAA
MAA
MAA
LAA
JAA
H@A

@. 2ulaj
creditor
"creteri#
J. 'otal sume
debitoare
"H?@#
IPA GHA G. 'otal sume
creditoare
"M#
G. 'otal sume
debitoare "M#
HALA HL@A J.'otal sume
creditoare
"H?@#
MLA L. )old final
debitor "J-G#
L. )old final
creditor "J-G#
GLA

$a cum s-a amintit anterior, soldurile finale reprezint i soldurile
iniiale pentru aceleai conturi, cu ocazia desc*iderii acestora pentru noul
exerciiu sau noua perioad de gestiune, dup caz.


I.I. REHULILE DE 1UNCIONARE A CONTURILOR

$tributele conturilor, aa cum au fost prezentate anterior, se pot
transpune n practic prin utilizarea unor reguli clare de funcionare a lor,
care sunt n numr de patru.
P#i$a #e(ul! &e unc)iona#e a contu#ilo# privete modul cum
acestea ncep s funcioneze, n sensul nregistrrii existenelor iniiale, de la
nceputul exerciiului financiar, aferente elementelor patrimoniale pe care le
deine ntreprinderea.
P#i$a #e(ul! &e unc)iona#e a contu#ilo# se definete astfel&
contu#ile &e acti* "ncep %! unc)ione+e p#in &ebita#e- "n#e(i%t#An& "n
&ebit e/i%ten)ele ini)iale &e acti*- ae#ente bunu#ilo# econo$ice- ia#
contu#ile &e pa%i* "ncep %! unc)ione+e p#in c#e&ita#e- "n#e(i%t#An& "n
c#e&it e/i%ten)ele ini)iale &e pa%i*- co#e%pun+!toa#e- a%tel- %u#%elo# &e
inan)a#e.
Re(ula a &oua &e unc)iona#e a contu#ilo# se refer la operaiile
economice i financiare ce produc majorarea elementelor patrimoniale de
activ i a celor de pasiv, operaii care se efectueaz, n mod curent, n cursul
exerciiului sau perioadei de gestiune.
Re(ula a &oua &e unc)iona#e a contu#ilo# se definete astfel&
contu#ile &e acti* %e &ebitea+! cu $a,o#!#ile C c#e'te#ile- int#!#ile C
ele$entelo# &e acti*- ia# contu#ile &e pa%i* %e c#e&itea+! cu $a,o#!#ile C
c#e'te#ile- int#!#ile C ele$entelo# &e pa%i*.
Re(ula a t#eia &e unc)iona#e a contu#ilo# este determinat de
operaiile economice i financiare care genereaz micorarea elementelor
patrimoniale de activ i a celor de pasiv, operaii ce se efectueaz, n mod
frecvent, n cursul exerciiului sau al perioadei de gestiune.
Re(ula a t#eia &e unc)iona#e a contu#ilo# se definete astfel&
contu#ile &e acti* %e c#e&itea+! cu $ic'o#!#ile C &i$inu!#ile- %c!&e#ile
etc. C ele$entelo# &e acti*- ia# contu#ile &e pa%i* %e &ebitea+! cu
$ic'o#!#ile C &i$inu!#ile- %c!&e#ile etc. C ele$entelo# &e pa%i*.
Re(ula a pat#a &e unc)iona#e a contu#ilo# privete modul cum se
asigur stabilirea existenelor finale la sfritul exerciiului sau altei
perioade de gestiune, fiind denumite solduri finale aferente elementelor
patrimoniale pentru care se utilizeaz.
n cazul conturilor de activ, destinate bunurilor economice, totalul
56
sumelor debitoare este, de regul, mai mare dect totalul sumelor creditoare
i astfel soldul final este debitor.
-entru conturile de pasiv, destinate surselor de finanare, situaia este
invers, n sensul c, de regul, este mai mare totalul sumelor creditoare i,
n consecin, soldul final este creditor.
.a de aceste dou situaii, care sunt cele normale, n activitatea
practic se pot ntlni i excepii, considerate ca fiind justificate, n sensul c
pentru unele conturi de activ este mai mare totalul sumelor creditoare, iar
pentru cele de pasiv este mai mare totalul sumelor debitoare, ceea ce
determin stabilirea de solduri finale creditoare pentru conturile de activ i
debitoare pentru cele de pasiv.
n acest sens, se exemplific situaia contului +7mpozitul pe profit( )e
reamintete i faptul c exist i conturi fr sold sau cu sold zero. $ceasta
n cazul n care cele dou categorii de sume, debitoare i creditoare, luate n
calcul sunt egale.
$vndu-se n vedere aspectele relatate mai sus, #e(ula a pat#a &e
unc)iona#e contu#ilo# se definete astfel& contu#ile &e acti* au %ol& inal
&ebito#- co#e%pun+!to# e/i%ten)elo# &e bunu#i econo$ice la un $o$ent
&at- %au %ol& +e#o- ia# contu#ile &e pa%i* au %ol& inal c#e&ito#- ca#e
#ep#e+int! e/i%ten)ele %u#%elo# &e inan)a#e la un $o$ent &at- %au %ol&
+e#o.
n categoria conturilor care au sold final zero se includ, n principal,
conturile de c*eltuieli i cele de venituri, care, la sfritul exerciiului sau
perioadei de gestiune, se nc*id, n sensul c totalul sumelor debitoare i,
respectiv, creditoare se transfer n contul de rezultate financiare,
nregistrndu-se n creditul conturilor de c*eltuieli sau n debitul conturilor
de venituri, potrivit celei de-a treia reguli de funcionare a conturilor.
2egulile de funcionare a conturilor se pot sintetiza, n funcie de cele
dou categorii de conturi, de activ i de pasiv, aa cum se prezint n
continuare.
Contu#ile &e acti* "n#e(i%t#ea+! "n &ebit atAt e/i%ten)ele
ini)iale- cAt 'i c#e'te#ile &e acti*- ia# "n c#e&it #elect! $ic'o#!#ile &e
acti* 'i p#e+int! %ol& inal &ebito# %au %ol& +e#o.
Contu#ile &e pa%i* "n#e(i%t#ea+! "n c#e&it atAt e/i%ten)ele
ini)iale- cAt 'i c#e'te#ile &e pa%i*- ia# "n &ebit o(lin&e%c $ic'o#!#ile &e
pa%i* 'i au %ol& inal c#e&ito# %au %ol& +e#o.
2egulile de funcionare a conturilor se prezint n mod sugestiv n
sc*emele de mai jos.

CONTURILE DE ACTI8
privesc elementele patrimoniale
de natura bunurilor economice
Debit Credit
%xistenele iniiale de
activ
1reterile de activ
)old final debitor sau
zero
/icorrile
de
activ
1i(. 1. Re(ulile &e unc)iona#e a contu#ilo# &e acti*

5&
CONTURILE DE PA.I8
privesc elementele patrimoniale
de natura surselor de finanare
Debit Credit
%xistenele iniiale de
pasiv
1reterile de pasiv
/icorrile
de
pasiv
)old final creditor sau
zero
1i(. 0. Re(ulile &e unc)iona#e a contu#ilo# &e pa%i*


I.K. DUBLA BNREHI.TRARE I CORE.PONDENA CONTURILOR

2ealizarea n mod corespunztor a obiectului de studiu al contabilitii
este condiionat, printre altele, de cunoaterea i transpunerea n practic
a dublei nregistrri i a corespondenei conturilor.
n ceea ce privete dubla nregistrare este cunoscut deja, din
paragraful referitor la elementele specifice ale metodei contabilitii, c
reprezint o trstur specific a acestei metode care asigur meninerea
ec*ilibrului permanent al tuturor operaiilor economice i financiare ce
produc micri n masa elementelor patrimoniale aparinnd ntreprinderii.
.iecare operaie economic i financiar simpl, care privete doar
dou elemente patrimoniale distincte, modific concomitent i cu aceeai
sum dou posturi bilaniere, fie din cele dou pri ale acestuia, activ i
pasiv, fie din cadrul fiecreia dintre acestea, dup cum se ncadreaz n
categoria modificrilor de volum i, respectiv, de structur.
-e de alt parte, ntre bilan i cont exist o legtur semnificativ
care, printre altele, se refer la faptul c posturilor din bilan le corespund
conturile utilizate n contabilitatea curent, ceea ce conduce la concluzia c
nregistrarea oricrei operaii economice i financiare se realizeaz cu
ajutorul a dou conturi, fie unul de activ i cellalt de pasiv, fie ambele din
activ ori din pasiv, dup caz.
$stfel, fiecare operaie economic sau financiar determin o dubl
modificare n bilan i este oglindit n contabilitatea curent prin
intermediul unei duble nregistrri n conturi, n mod concomitent i cu
aceeai sum, astfel nct se menine ec*ilibrul permanent ntre structurile
bilaniere de activ i de pasiv.
n ceea ce privete &ubla "n#e(i%t#a#e se menioneaz c n literatura
de specialitate este exprimat i opinia potrivit creia se pot avea n vedere
&ou! $o&alit!)i &e e/plica#e a ei- ba+ate pe lu/u#i 'i pe pat#i$oniu-
avndu-se n vedere concepiile privind rolul contabilitii ca instrument de
elaborare a deciziilor i, respectiv, instrument de control
HA
.
Dubla nregistrare, n funcie de fluxuri, este explicat prin aceea c
asigur reflectarea fluxurilor economice n relaiile de sc*imb care
genereaz, n fiecare situaie, dou fluxuri n sens contrar i cu aceeai
valoare, n sensul originii sau resursei i al destinaiei sau utilizrii.
!a rndul su, explicaia care are la baz patrimoniul, const n faptul

1#
Colae, Bernand 8 Contabilitatea %eneral, Editura 2oldova, Ia1i, 1((5, $a% 4& 1i urm.
5'
c fiecare micare ce modific un element patrimonial este nsoit, n mod
obligatoriu, de alt micare invers i de valoare egal a altui element
patrimonial.
$ceste ultime dou modaliti de abordare a dublei nregistrri,
confirm aspectele ce le preced, reliefnd ideea potrivit creia aceasta
asigur oglindirea sub dublu aspect a oricrui flux economic sau tranzacie,
precum i a oricrei modificri patrimoniale, ceea ce se poate realiza numai
cu ajutorul conturilor, respectiv debitul i creditul acestora.
n funcie de cele prezentate anterior, se poate reine c &ubla
"n#e(i%t#a#e con%t! "n "n#e(i%t#a#ea %i$ultan! a unei ope#a)ii econo$ice
'i inancia#e "n &ebitul unui cont 'i "n c#e&itul altui cont- &eci "n &ou!
contu#i.
n legtur cu rolul dublei nregistrri a operaiilor economice i
financiare n conturi, se reine i faptul c asigur premisa necesar pentru
verificarea exactitii datelor cu ajutorul balanei de verificare, n cadrul
creia se preiau sumele pe care acestea le conin la finele fiecrei luni.
$nterior s-a argumentat coninutul dublei nregistrri, potrivit creia
%e utili+ea+! cel pu)in &ou! contu#i pent#u #electa#ea "n contabilitate a
iec!#ei ope#a)ii econo$ice 'i inancia#e. $ceste conturi se stabilesc n
funcie de coninutul economic al operaiei supuse nregistrrii n
contabilitate, ceea ce determin o legtur fireasc de reciprocitate ntre ele.
2elaia amintit poart denumirea de co#e%pon&en)a contu#ilo# i
este logic, fiind determinat de coninutul economic al fiecrei operaii care
face obiectul unei nregistrri contabile, iar conturile utilizate n acest scop
sunt denumite contu#i co#e%pon&ente.
1onturile corespondente se stabilesc n mod distinct pentru fiecare
operaie economic sau financiar, fiind consemnate pe documentul n care
aceasta este oglindit. $ceast operaiune, denumit i conta#e, este
deosebit de important pentru obinerea, n cadrul fiecruia dintre conturi, a
sumelor adecvate coninutului su economic i, implicit, a informaiilor
ulterioare care s contribuie la satisfacerea obiectivelor ce-i revin obiectului
contabilitii.
2elaia existent ntre debitul i creditul conturilor se stabilete n
funcie de modificrile pe care le genereaz operaiile economice n bilan,
fapt pentru care pot fi identificate urmtoarele tipu#i p#incipale &e
co#e%pon&en)e "nt#e contu#i&
H. corespondene ce se stabilesc ntre conturi de activ i conturi de
pasiv, care sunt afectate n sensul majorrii, ceea ce presupune
debitarea contului de activ i creditarea celui de pasivF
@. corespondene ce se stabilesc ntre conturi de activ i conturi de
pasiv, care sunt afectate n sensul scderii, ceea ce presupune
debitarea contului de pasiv i creditarea celui de activF
M. corespondene care se stabilesc numai ntre conturi de activ, unul
afectat n sensul majorrii, care se debiteaz, iar cellalt afectat n
sensul diminurii, care se crediteazF
J. corespondene care se stabilesc doar ntre conturi de pasiv, unul
care nregistreaz o cretere i se crediteaz, iar cellalt care
nregistreaz o scdere i se debiteaz.
'rebuie precizat faptul c aceste corespondene se stabilesc
ntotdeauna ntre dou conturi, cel puin, ceea ce nseamn c, "n anu$ite
%itua)ii ,u%tiicate, pentru a reflecta o operaie economic pot %! int#e "n
5(
co#e%pon&en)! 'i $ai $ult &e &ou! contu#i %i$ultan.
n funcie de cele prezentate anterior, co#e%pon&en)a contu#ilo#
poate i &einit! ca o #ela)ie #ecip#oc! "nt#e &ebitul unui cont 'i c#e&itul
altui cont- ia# contu#ile a%tel utili+ate %unt &enu$ite contu#i
co#e%pon&ente 'i a%i(u#! #eali+a#ea &ublei "n#e(i%t#!#i a tutu#o#
ope#a)iilo# econo$ice 'i inancia#e.


I.L. ANALI<A CONTABIL A OPERAIILOR ECONOMICE

3 etap important n fluxul operaiunilor ce se efectueaz pentru
nregistrarea operaiilor economice i financiare n conturi, o constituie
analiza contabil, care asigur n finalul su stabilirea formulei contabile
pentru fiecare dintre acestea.
Anali+a contabil! %e eectuea+! "n $o& &i%tinct pent#u ieca#e
ope#a)ie econo$ic! 'i inancia#! "n%c#i%! "nt#2un &ocu$ent ,u%tiicati*-
p#in &e%co$pune#ea ei "n ele$ente co$ponente- "n %copul %tabili#ii
$o&iic!#ilo# C $a,o#!#i %au &i$inu!#i C pe ca#e le &ete#$in! "n $a%a
pat#i$oniului- a contu#ilo# co#e%pon&ente 'i a p!#)ii ace%to#a C &ebit
%au c#e&it C "n ca#e %e *a #electa %u$a ae#ent! ope#a)iei #e%pecti*e.
$naliza contabil propriu-zis const n parcurgerea a patru etape
succesive, care se prezint n cele ce urmeaz.
a. .tabili#ea natu#ii ope#a)iei econo$ice %au inancia#e %upu%e
anali+ei, respectiv a coninutului su economic, care, de altfel, reiese din
documentul justificativ pe baza cruia se efectueaz analiza contabil.
b. .tabili#ea $o&iic!#ilo# ce %e p#o&uc "n bilan) &e ope#a)ia
anali+at!, respectiv a elementelor de activ i de pasiv care se modific i a
sensului n care se produce aceast sc*imbare B cretere sau diminuare B,
precum i a tipului de modificare bilanier.
c. .tabili#ea contu#ilo# co#e%pon&ente corespunztoare elementelor
patrimoniale care au fost modificate i, implicit, n care se va nregistra
operaia ce face obiectul analizei.
&. Aplica#ea #e(ulilo# &e unc)iona#e a contu#ilo# pentru a
determina, n raport cu funcia contabil a celor corespondente, n care
parte a acestora B debit sau credit B se nregistreaz operaia analizat i,
implicit, %tabili#ea o#$ulei contabile.


I.M. 1ORMULA I ARTICOLUL CONTABIL
I.M.1. 1o#$ula 'i a#ticolul contabil &e "n#e(i%t#a#e cu#ent!

1onsecina fireasc a analizei contabile, n sensul finalizrii ei, aa
cum reiese i din paragraful anterior, o constituie stabilirea formulei
contabile, care materializeaz relaia reciproc dintre contul care se
debiteaz i cel care se crediteaz. $ltfel spus, formula contabil asigur
concretizarea analizei contabile, dublei nregistrri a operaiilor economice i
financiare i a corespondenei conturilor.
.ormula contabil este prezentat sub form grafic i, potrivit opiniei
exprimate n majoritatea lucrrilor de specialitate dintre care facem trimitere
6#
la cteva reprezentative
HH
, conine urmtoarele patru componente&
a. Contul co#e%pon&ent &ebito#- care se afl n stnga egalitii i
aceasta pentru faptul c debitul reprezint partea stng a
contuluiF
b. Contul co#e%pon&ent c#e&ito#, care este situat n partea dreapt
a egalitii, deoarece creditul constituie partea dreapt a contuluiF
c. .e$nul N 5 3- care semnific egalitatea, interdependena i
corelaia dintre primele dou componente amintite "a i b#, n
sensul egalitii valorice ntre conturile corespondenteF
&. .u$ele corespund operaiei nregistrate i, implicit, sunt reflectate
n conturile corespondente utilizate n acest scop.
n cazul n care formula contabil conine doar dou conturi
corespondente, unul debitor i altul creditor, este denumit o#$ul!
contabil! %i$pl!&

Cont D 5 Cont O .u$a

)uma se poate nscrie att n stnga contului debitor, ct i n partea
dreapt a celui creditor, astfel&

.u$a Cont D 5 Cont O .u$a

.ormula contabil poate avea i alt form de prezentare, cu sfer de
aplicare relativ redus, n sensul c nu conine semnul egal "R 0 ,#,
prezentndu-se astfel&

Debit& 1ont O )uma
1redit& 1ont S )uma

n activitatea practic se utilizeaz, n mod frecvent, i formule
contabile cu mai mult de dou conturi corespondente, denumite o#$ule
contabile co$pu%e- care sunt generate de operaiile economice sau
financiare ce modific mai mult de dou elemente patrimoniale i conin&
4 dou sau mai multe conturi debitoare i un cont creditorF
4 un singur cont debitor i mai multe conturi creditoare.

P
Cont D
Cont O
5 Cont < )uma ;0)umaO?)umaS
)uma O
)uma S
%au>

Cont D 5 P
Cont O
Cont <
)uma O0)umaS?)uma;
)uma S
)uma ;

n practica i literatura din alte ri i doar n cazuri izolate n ara
noastr este utilizat i formula contabil n cadrul creia intervin dou sau
mai multe conturi debitoare i, de asemenea, dou sau mai multe conturi
creditoare.

11
@$rea Clin 1i 2i:ai !itea 8 Bazele contabilitii, Editura *aional, Bucure1ti, 2##1, $a%. 155; Ioan @$rean
1i colectiv 8 Bazele contabilitii a%enilor economici, Editura Intelcredo, -eva, 2##1, $a%. 23&.
61
n funcie de cele amintite mai sus, se poate reine c, sub aspectul
numrului de conturi corespondente utilizate n cadrul formulelor contabile,
se poate face gruparea lor n formule contabile simple i formule contabile
compuse, deci cu dou i respectiv mai mult de dou conturi corespondente.
Din modul de prezentare a formulelor contabile compuse se poate
observa apariia unei noi componente a lor, reprezentat de %e$nul N P 3-
care semnific Rurmtoarele,, n sensul conturilor care se nscriu sub el.
n ceea ce privete a#ticolul contabil se menioneaz c, n
comparaie cu formula contabil, conine, n plus, explicaia descriptiv a
operaiei economice sau financiare ce se nregistreaz, explicaie care se
refer la precizarea succint a acesteia i la denumirea, numrul i data
documentului justificativ n care este consemnat. De altfel, explicaia
descriptiv constituie, de regul, un element distinct al conturilor i, n
consecin, nregistrrile pe care acestea le reflect reprezint articole
contabile.
1o#$ulele 'i a#ticolele contabile obi'nuite %au &e "n#e(i%t#a#e
cu#ent! aferente operaiilor economice i financiare se ntocmesc cu %u$e
"n ne(#u- aa cum s-a observat i din exemplele anterioare, ceea ce denot
c, n debitul sau creditul conturilor n care se nregistreaz, ele sunt
cumulate "adunate#, n mod obinuit, cu celelalte sume existente n aceeai
parte a acestora.
'otodat, se menioneaz c formulele contabile se ntocmesc, de
regul, direct pe documentele justificative ce urmeaz a fi nregistrate n
contabilitate, iar aceast operaiune este denumit Nconta#ea
&ocu$entelo#3.

I.M.0. 1o#$ula 'i a#ticolul contabil &e %to#na#e

n activitatea practic exist att unele situaii justificate, ct i altele
de natur subiectiv, cnd se impune corectarea sau anularea unei
nregistrri contabile anterioare, ceea ce determin ntocmirea de o#$ule
contabile &e %to#na#e, cu sume n negru sau n rou, dup caz.
$ceste formule de rectificare sunt impuse de faptul c n conturi nu se
admite corectarea sumelor scrise greit prin tergerea sau tierea lor i
nscrierea ulterioar a sumelor corecte.
.to#na#ea "n ne(#u const n anularea unei formule contabile,
ntocmit anterior greit, prin inversarea acesteia, urmat de ntocmirea
formulei contabile corecte.
-entru exemplificare presupunem operaia de ncasare prin virament a
unui credit bancar pe termen lung, care s-a nregistrat eronat astfel&

a. +1onturi la bnci n lei, 0 +mprumuturi acordate pe termen lung, IA.AAA

1a urmare a unor verificri efectuate se observ c formula contabil
este ntocmit greit i se procedeaz la stornarea n negru&

b. +mprumuturi acordate pe termen lung, 0 +1onturi la bnci n lei, IA.AAA

)e ntocmete formula contabil corect&

c. +1onturi la bnci n lei, 0 +1redite bancare pe termen lung, IA.AAA

62
1onsiderm c trebuie menionat faptul c formula contabil de
stornare n negru prezint dezavantajul c stabilete corespondene nereale
ntre conturi i, totodat, denatureaz rulajul conturilor mrindu-l artificial
cu sume care nu corespund unor operaii economice reale.
.to#na#ea "n #o'u presupune repetarea formulei contabile greite, ns
cu sumele scrise n rou "sau scrise n negru, dar ncadrate ntr-un c*enar#,
ceea ce nseamn c aceste sume se vor scdea anulnd pe cele eronate,
dup care se ntocmete formula contabil corect.
2elund exemplul de mai sus, stornarea n rou se efectueaz astfel&
a. formula contabil ntocmit greit&

+1onturi la bnci n lei, 0 +mprumuturi acordate pe termen lung, IA.AAA

b. .ormula contabil de stornare n rou&

+1onturi la bnci n lei, 0 +mprumuturi acordate pe termen lung,

c. .ormula contabil corect&

+1onturi la bnci n lei, 0 +1redite bancare pe termen lung, IA.AAA


I.Q. CLA.I1ICAREA CONTURILOR
I RELAIA DINTRE CELE .INTETICE I ANALITICE

Diversitatea elementelor patrimoniale i a celor de venituri i c*eltuieli
determin utilizarea de ctre ntreprinderi a unui numr apreciabil de
conturi, cte un cont pentru fiecare dintre aceste elemente, care n
totalitatea lor constituie %i%te$ul &e contu#i, statuat ca o component
important a sistemului de contabilitate.
n condiiile utilizrii unui numr apreciabil de conturi, care se
difereniaz n funcie de mai multe aspecte, este necesar clasificarea lor.
$ceast operaiune faciliteaz cunoaterea i nelegerea aspectelor ce
privesc utilizarea propriu-zis a conturilor.
a. Bn #apo#t cu unc)ia lo# contabil!- conturile se clasific n dou
categorii semnificative i anume& conturi cu funcie contabil &e acti* i
conturi cu funcie contabil &e pa%i*.
$cestea mai sunt denumite i contu#i $onounc)ionale, deoarece
respect integral fie cerinele regulilor de funcionare ale conturilor de activ,
fie ale celor de pasiv. $ltfel spus, conturile de aceast natur prezint
ntotdeauna un singur fel de sold final, debitor pentru cele de activ i
creditor n cazul celor de pasiv.
%xist i conturi denumite biunc)ionale, care, n anumite situaii
justificate, fac excepie de la aceast regul, n sensul c dei sunt conturi
de activ, pot prezenta sold final creditor i invers, n cazul unor conturi de
pasiv, care pot avea sold final debitor.
!a rndul lor, conturile bifuncionale, n funcie de soldul lor final,
stabilit la un moment dat, se ncadreaz n prima categorie sau n
urmtoarea. $ceast delimitare este important pentru aplicarea regulilor de
funcionare a conturilor.
b. Bn #apo#t cu %e#a &e cup#in&e#e se face delimitarea n conturi
sintetice i conturi analitice.
80.000
63
Contu#ile %intetice asigur reflectarea tuturor elementelor ce privesc
att patrimoniul ntreprinderii, ct i procesele economice pe care aceasta le
efectueaz, inclusiv rezultatele financiare ce se obin, grupate n funcie de
trsturile lor caracteristice. %le asigur sistematizarea i generalizarea
datelor n vederea ntocmirii situaiilor financiare anuale i a altor raportri
contabile sau fiscale periodice. )unt stabilite de /inisterul .inanelor
-ublice prin intermediul Direciei de reglementri contabile i au caracter
obligatoriu, n sensul c fiecare ntreprindere poate utiliza conturile care i
sunt necesare, dar selectate numai dintre cele care sunt reglementate.
1onturile analizate sunt deosebit de importante pentru contabilitate,
asigurnd realizarea contabilitii sintetice, prin intermediul creia se obin
informaii la nivelul grupelor omogene de bunuri economice, de surse de
finanare i de procese economice. n acest sens, exemplificm conturile&
R/rfuri,, care sintetizeaz toate valorile aferente sortimentelor de mrfuri
comercializate de ntreprindereF R-roduse finite,, care grupeaz valoric toate
felurile de produse obinute din activitatea de producieF R1lieni,, destinat
generalizrii datelor privind creanele provenite din vnzri de produse i
servicii etc.
Contu#ile analitice se utilizeaz n scopul urmririi detaliate a
elementelor nregistrate n conturile sintetice, fiind considerate contu#i
&e+*olt!toa#e. -rin intermediul lor se obin informaii suplimentare n ceea
ce privete componena elementelor patrimoniale i a celor de procese
economice care fac obiectul nregistrrii n anumite conturi sintetice,
informaii necesare n managementul ntreprinderii n vederea dirijrii
competente a activitii curente a acesteia.
1onturile analizate se stabilesc la nivelul ntreprinderii, numai pentru
conturile sintetice a cror dezvoltare pe feluri de componente prezint interes
n procesul de adoptare a deciziei. n acest sens, se menioneaz i faptul c,
pentru unele conturi sintetice, este obligatorie contabilitatea analitic, n
sensul utilizrii de conturi analitice, dar acestea se stabilesc n funcie de
opiunea ntreprinderii, avndu-se n vedere mai multe elemente, dintre care
se amintesc& complexitatea i diversitatea activitii ce se desfoar, gradul
de generalizare a elementelor patrimoniale urmrite cu ajutorul conturilor
sintetice, necesarul de informaii pentru factorii de decizie, asigurarea
premiselor pentru efectuarea controlului privind integritatea patrimoniului
.a.
n acest context, se reine c, ntre fiecare cont sintetic i conturile
analitice utilizate pentru dezvoltarea acestuia, exist o relaie bine definit,
care const n aceea c operaiile ce se reflect n oricare dintre conturile
analitice respective, se oglindete, n mod obligatoriu, i n contul sintetic
cruia i aparin.
-entru efectuarea nregistrrii operaiilor economice i financiare n
conturile analitice se aplic, fr excepie, regulile de funcionare a
conturilor sintetice, ceea ce permite compararea i verificarea cu uurin a
exactitii datelor valorice existente, la diferite intervale de timp, n cele dou
categorii de conturi analizate. n acest scop se ntocmete cte o balan de
verificare a conturilor analitice care aparin unui singur cont sintetic,
document ce permite compararea i verificarea concordanei soldurilor B
iniial i final B i a rulajelor B debitor i creditor B pe care acestea le reflect
la un moment dat.
64
n ceea ce privete efectuarea nregistrrilor n conturile analitice se
are n vedere faptul c, n funcie de coninutul economic al conturilor
sintetice la care se refer, se utilizeaz numai etalonul valoric sau att acest
etalon, ct i cel natural.
$stfel, n cazul conturilor analitice ce privesc bunuri economice
nemateriale, procese economice i surse de finanare se utilizeaz doar
etalonul valoric. Dintre conturile analitice care se ncadreaz n aceast
categorie, se exemplific cele referitoare la urmtoarele conturi sintetice&
R.urnizori,, R.urnizori de imobilizri,, R1lieni,, R1lieni inceri sau n litigiu,,
RDebitori diveri,, R1reditori diveri, .a.
!a rndul lor, conturile analitice corespunztoare activelor circulante
materiale i imobilizrilor corporale folosesc att etalonul valoric, ct i pe
cel natural. Dintre aceste conturi se amintesc cele ce aparin urmtoarelor
conturi sintetice& R/aterii prime,, R/ateriale de natura obiectelor de
inventar,, R-roduse finite, R$nimale i psri,, R/rfuri, etc.
1onturile analitice, n funcie de etalonul utilizat pentru nregistrarea
operaiilor economice i financiare, creeaz premisele necesare pentru
cunoaterea i verificarea, pe de o parte, a drepturilor i obligaiilor
ntreprinderii n relaiile sale cu fiecare persoan juridic i fizic, a costului
de producie aferent fiecrei secii, atelier sau faz de producie, iar n cadrul
acestora pe feluri de produse, pe comenzi i pentru fiecare lucrare i serviciu
realizate. -e de alt parte, ele permit verificarea integritii patrimoniului, n
sensul c asigur datele necesare pentru efectuarea controlului gestionar,
reflectnd n acest sens, cantitativ i valoric, existentul i micrile fiecrui
element patrimonial aflat n fiecare depozit, magazie etc.
2ealizarea acestor deziderate este posibil datorit relaiilor reciproce
existente ntre conturile sintetice i cele analitice, ceea ce se poate observa i
din exemplele ce se prezint n continuare, prin folosirea unor date ipotetice.
a. 1ontul sintetic R/rfuri, prezenta la H septembrie 4 un sold iniial
debitor de @AA lei, desfurat pe dou conturi analitice i anume&
1ontul analitic $ are sold iniial debitor de H@A lei, care
corespunde cantitii de HAA buc., cu preul de H,@A lei(buc. F
1ontul analitic 5 are sold iniial debitor de IA lei, corespunztor
cantitii de @AA buc., cu preul de A,JA lei(buc. .
b. n cursul lunii septembrie 4 s-au efectuat urmtoarele operaii&
la data de H@.AN.4 s-au primit mrfuri de la furnizori din
sortimentul $, n cantitate de MAA buc. cu valoarea total de MLA
lei, conform 4otei de recepie nr. Q..F
la data de HI.AN.4 s-au primit mrfuri de la furnizori din
sortimentul 5, n cantitate de JAA buc. cu valoarea total de HLA
lei, conform 4otei de recepie nr. Q..F
la data de @J.AN.4 s-au livrat mrfuri unui client astfel& @GA buc.
din sortimentul $ i G@A buc. din sortimentul 5, cu valorile de
MAA lei i, respectiv, @AI lei, deci n total GAI lei, conform
facturilor nr. Q.., fiind astfel necesar descrcarea gestiunii
depozitului en gros.
2eflectarea acestor operaii n contul sintetic R/rfuri, i n cele dou
conturi analitice ale sale se prezint n tabelele J.N.H., J.N.@. i J.N.M.



65
'abelul J.N.H.
Contul %intetic R/rfuri,

)ume
4r.
3peraiei
Data %xplicaii
Debitoare
1reditoar
e
)old
H AH.AN.4 )old iniial @AA @AA
@ H@.AN.4 7ntrri MLA GLA
M HI.AN.4 7ntrri HLA P@A
J @J.AN.4 7eiri - GAI @H@
'3'$! P@A GAI @H@

'abelul J.N.@.
Contul analitic R/rfuri, sortimentul $,

<nitatea de msur& 5uc. -reul unitar H,@A lei(buc.
1antiti 8alori 4r.
operaiei
Data %xplicaii
7ntrri 7eiri )toc Debit 1redit )old
H AH.AN.4 )old iniial HAA - HAA H@A - H@A
@ H@.AN.4 7ntrri MAA - JAA MLA - JIA
M @J.AN.4 7eiri - @GA HGA - MAA HIA
'3'$! JAA @GA HGA JIA MAA HIA

'abelul J.N.M.
Contul analitic R/rfuri, sortimentul 5,

<nitatea de msur& 5uc. -reul unitar A,JA lei(buc.
1antiti 8alori
4r.
operaiei
Data %xplicaii
7ntrri 7eiri )toc Debit 1redit )old
H AH.AN.4 )old iniial @AA - @AA IA - IA
@ HI.AN.4 7ntrri JAA - LAA HLA - @JA
M @J.AN.4 7eiri - G@A IA - @AI M@
'3'$! LAA G@A IA @JA @AI M@
2elaiile dintre cele dou conturi analitice exemplificate i contul
sintetic R/rfuri, se prezint astfel&
soldul iniial debitor al contului sintetic R/rfuri,, de @AA lei, este
egal cu suma soldurilor iniiale debitoare reflectate n conturile sale
analitice, adic& H@A lei ? IA leiF
rulajul debitor al contului sintetic R/rfuri,, de P@A lei, este egal cu
suma rulajelor debitoare existente n conturile sale analitice,
respectiv JIA lei ? @JA leiF
rulajul creditor al contului sintetic R/rfuri,, de GAI lei, este egal
cu suma rulajelor creditoare existente n conturile sale analitice,
respectiv MAA lei ? @AI leiF
soldul final debitor al contului sintetic R/rfuri,, de @H@ lei, este
egal cu suma soldurilor debitoare oglindite n conturile sale
analitice, adic& HIA lei ? M@ lei.
1orelaiile de mai sus se confirm cu ajutorul balanelor de verificare
analitice, care se ntocmesc pentru fiecare cont sintetic. n cadrul unei
asemenea balane se nscriu, pentru fiecare cont analitic, datele valorice
existente la un moment dat i anume& total sume debitoare, total sume
creditoare i soldul final, iar totalurile generale ale balanei analitice se
66
compar cu sumele existente n contul sintetic pentru aceleai trei elemente.
Din datele prezentate n tabelele anterioare se observ i unele
deosebiri ce exist ntre conturile sintetice i cele analitice. n acest sens se
rein urmtoarele aspecte& pe de o parte, sfera de aciune a conturilor
analitice este mai restrns, privete un singur fel de element patrimonial
dintre cele reflectate n contul sintetic cruia i aparin, iar pe de alt parte
conturile analitice utilizeaz numai etalonul valoric sau att acest etalon, ct
i pe cel natural, iar conturile sintetice folosesc doar etalonul valoric .a.
c. Bn unc)ie &e con)inutul lo# econo$ic, conturile se delimiteaz
astfel& conturi de bilan, conturi de procese economice, conturi de ordine i
eviden i conturi de gestiune.
1onturile de bilan se grupeaz n urmtoarele clase de conturi& H.
1onturi de capitaluri, @. 1onturi de imobilizri, M. 1onturi de stocuri, J.
1onturi de teri "datorii pe termen scurt i creane# i G. 1onturi de
trezorerie.
1onturile de procese economice sunt grupate n dou clase de conturi
i anume& L. 1onturi de c*eltuieli i P. 1onturi de venituri.
1onturile de ordine i eviden conin doar clasa I, denumit 1onturi
speciale.
1onturile de gestiune conin numai clasa cu aceeai denumire i
simbolizat cu cifra N.
n cadrul fiecreia dintre clasele de conturi amintite sunt delimitate
grupe de conturi, simbolizate cu dou cifre, dintre care prima este cea
atribuit clasei din care acestea fac parte. !a rndul su, fiecare grup
conine conturi sintetice de gradul 7, simbolizate cu trei cifre, dintre care
primele dou cifre sunt cele aferente grupei respective. 'otodat, se
menioneaz c majoritatea acestor conturi se dezvolt pe conturi sintetice
de gradul 77, denumite i subconturi, care sunt simbolizate cu patru cifre,
dintre care primele trei cifre reprezint simbolul contului sintetic de gradul 7.





















6&
Capitolul '

IN8ENTARIEREA ELEMENTELOR DE ACTI8-
CAPITALURI PROPRII I DATORII

K.1. UTILITATEA I CLA.I1ICAREA IN8ENTARIERILOR

7nventarierea reprezint un procedeu important al metodei
contabilitii, comun i altor discipline economice, care permite stabilirea
concordanei ntre datele existente n conturi i situaia real privind
patrimoniul, inclusiv verificarea integritii sale materiale.
'otodat, inventarierea asigur stabilirea valorii actuale aferent
fiecrui element patrimonial existent la dispoziia ntreprinderii, denumit i
valoare de inventar, avndu-se n vedere n acest sens utilitatea bunului,
starea acestuia i preul pieei.
ntocmirea pe baze reale a situaiilor financiare anuale, deci i a
bilanului propriu-zis, precum i asigurarea imaginii fidele i a respectrii
principiului prudenei, sunt influenate de inventariere, care de altfel
reprezint o lucrare premergtoare elaborrii acestor documente contabile de
sintez.
7nventarierea are caracter obligatoriu pentru toi agenii economici,
ndeosebi cea anual, i este justificat prin faptul c n procesul de
gestionare a patrimoniului se ntlnesc n mod frecvent i, oarecum inerent,
situaii n care starea fizic sau dimensiunea valoric a elementelor acestuia
nu concord cu datele scriptice i aceasta din diverse cauze, dintre care se
amintesc& aciunea factorilor naturali, n sensul diminurilor cantitative prin
evaporare, uscare, oxidare .a.F expirarea termenului de valabilitateF efectele
calamitilor naturaleF furturiF gospodrire necorespunztoare .a.
n contextul celor amintite mai sus se poate reine c prin intermediul
inventarierii se ndeplinesc mai multe obiective, dintre care mai importante
sunt& verificarea concordanei ce trebuie s existe ntre datele din conturi i
cele privind situaia real a patrimoniuluiF asigurarea integritii
patrimoniuluiF delimitarea corect a c*eltuielilor i veniturilor pe exerciii
financiareF stabilirea valorii actuale a tuturor elementelor patrimoniale etc.
$vndu-se n vedere aspectele amintite anterior se poate considera c
in*enta#ie#ea #ep#e+int! totalitatea ope#a)iunilo# &e con%tata#e aptic!-
la un $o$ent &at- a e/i%ten)elo# cantitati*e p#i*in& ele$entele
pat#i$oniale 'i &e %tabili#e a *alo#ii lo# &e utilitate.
n continuare se prezint cteva criterii privind cla%iica#ea
in*enta#ie#ilo# ce se pot efectua n cursul unui exerciiu financiar.
a. n raport cu sfera de cuprindere a elementelor patrimoniale,
inventarierile au fie caracter general, fie parial.
In*enta#ie#ea (ene#al! se efectueaz pentru ntregul patrimoniu
aflat la dispoziia ntreprinderii, precum i pentru bunurile ce aparin terilor
i primite n pstrare sau consignaie, nc*iriate, concesionate .a.
$semenea inventariere se realizeaz la nceputul i la sfritul activitii, cu
prilejul nc*eierii exerciiului, al fuzionrii i divizrii .a.
In*enta#ie#ea pa#)ial! are ca obiect doar unele gestiuni din cadrul
ntreprinderii sau anumite elemente patrimoniale.
6'
b. n funcie de frecvena efecturii lor exist inventarieri anuale i
periodice.
In*enta#ie#ea anual! se efectueaz n mod obligatoriu n perioada
final a exerciiului i constituie o etap premergtoare ntocmirii situaiilor
financiare. $re ca obiect totalitatea elementelor patrimoniale, indiferent c
aparin ntreprinderii sau terilor, sau, altfel spus, este o inventariere
general i complet.
In*enta#ie#ea pe#io&ic! are ca obiectiv verificarea gestiunilor la
sfritul unor intervale de timp, lun, trimestru sau semestru, dup
opiunea managementului ntreprinderi i, de regul, are caracter parial.
c. n funcie de modalitatea efecturii lor exist inventarieri totale i
inventarieri prin sondaj.
In*enta#ie#ea total! const n verificarea faptic a tuturor
sortimentelor sau articolelor ce compun fiecare element patrimonial sau care
alctuiesc fiecare gestiune.
In*enta#ie#ea p#in %on&a, const n efectuarea constatrii faptice
doar pentru unele dintre sortimentele sau elementele patrimoniale existente
ntr-o gestiune. %a se extinde, n sensul c devine total, n cazul n care se
constat diferene fa de datele scriptice.
&. n funcie de argumentarea deciziei de efectuare a lor,
inventarierile se delimiteaz n ordinare sau normale i extraordinare sau
neprogramate.
In*enta#ie#ea o#&ina#! are caracter normal i este programat, iar
decizia de efectuare a ei este adoptat ca ceva firesc, aa cum este cazul celei
anuale sau periodice.
In*enta#ie#ea e/t#ao#&ina#! se efectueaz numai n anumite
situaii de excepie, care determin decizia n cauz, cum este cazul
sc*imbrii gestionarului, modificrii preurilor, calamitilor, divizrii sau
comasrii de gestiuni, suspiciunilor asupra integritii bunurilor gestionate
.a.

K.0. METODOLOHIA E1ECTURII IN8ENTARIERII
10


2aportndu-ne la cadrul normativ care reglementeaz inventarierea
elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii, se definete
aceast activitate ca fiind Ransamblul operaiunilor prin care se constat
existena tuturor elementelor respective, cantitativ-valoric sau numai valoric,
dup caz, la data la care aceasta se efectueaz,.
HM

ntruct inventarierea este una din operaiunile premergtoare
ntocmirii situaiilor financiare anuale, care trebuie s ofere n condiii de
exigen o imagine fidel a poziiei financiare i performanelor, putem spune
c are ca scop principal stabilirea situaiei reale a tuturor elementelor care
aparin entitii, dar i a bunurilor i valorilor deinute cu orice titlu
aparinnd unor tere persoane fizice sau juridice.
%ntitile care, potrivit reglementrilor n vigoare, trebuie s-i
organizeze contabilitate proprie Rau obligaia s efectueze inventarierea
elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii deinute, la

12
). Brabete 1i colectiv 8 Contabilitatea activitilor de comer, turim 1i alimentaie $ublic, Editura
9niveritaria 1i Editura 3rea 9niveritar Clu<ean, Craiova0Clu<4*a$oca, 2#13.
13
@2D3 nr. 2'6102##(, $rivind or%anizarea 1i e,ectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor
1i ca$italurilor $ro$rii, 2.@. nr. &#402##(.
6(
nceputul activitii, cel puin o dat n cursul exerciiului financiar pe
parcursul funcionrii lor, n cazul fuziunii sau ncetrii activitii, precum i n
urmtoarele situaii:,
HJ

a. la cererea organelor de controlF
b. ori de cte ori sunt indicii c exist lipsuri sau plusuri n gestiune
care nu pot fi stabilite cert dect prin inventariereF
c. atunci cnd au loc operaiuni de predare-primire a unor gestiuniF
d. cu prilejul reorganizrii gestiunilorF
e. ca urmare a calamitilor naturale sau unor cazuri de for major
.a.
n ceea ce privete inventarierea realizat la nceputul activitii, facem
precizarea c are ca scop principal stabilirea existenei i evaluarea
elementelor de natura activelor ce constituie aporturi la capitalul social al
entitii.
3bligativitatea efecturii anuale a inventarierii vizeaz, de regul,
momentul nc*eierii exerciiului financiar, ntruct operaiunea prezint
importan semnificativ n contextul elaborrii situaiilor financiare anuale.
$ctivitatea pe care o supunem analizei n cadrul acestui capitol se
efectueaz de ctre comisiile de inventariere, alctuite din cel puin
@ persoane, care trebuie numite prin decizie scris de ctre administratorul
entitii. Dintre elementele obligatorii pe care trebuie s le conin decizia de
numire amintim& componena comisiei, cu menionarea distinct a
preedintelui i membrilor comisiei, modalitatea de efectuarea a
inventarierii, gestiunea sau gestiunile supuse acestei operaiuni, perioada n
care trebuie efectuat inventarierea etc.
!a entitile cu activitate complex, unde se identific un numr mare
de gestiuni pentru care se impune crearea mai multor comisii de
inventariere, trebuie numit o comisie central pentru coordonarea celorlalte
comisii. $cesteia i revine sarcina de a organiza, instrui, supraveg*ea i
controla modul n care se realizeaz operaiunile specifice activitii de
inventariere.
Din comisiile de inventariere nu pot face parte gestionarii depozitelor,
contabilii care in evidena gestiunilor respective i nici auditorii interni sau
statutari. $tunci cnd se consider necesar, prin proceduri interne, entitile
pot stabili ca la efectuarea operaiunilor de inventariere s participe i
contabilii care in evidena gestiunilor respective, ns fr ca acetia s fac
parte din comisii.
-entru buna desfurare a operaiunilor de inventariere,
administratorii sau alte persoane care au obligaia gestionrii entitilor
trebuie s asigure condiii corespunztoare pentru desfurarea inventarierii
n concordan cu prevederile legale n domeniu, dintre care se amintesc&
2 organizarea depozitrii bunurilor grupate pe sorto-tipo-dimensiuni,
codificarea acestora i ntocmirea etic*etelor de raftF
2 inerea la zi a evidenei te*nico-operative la gestiuni i a celei
contabile i efectuarea confruntrii datelor din aceste evideneF
2 participarea ntregii comisii de inventariere la lucrrile de
inventariereF
- asigurarea personalului necesar pentru activitile de manipulare,
sortare, aezare, cntrire, msurare, numrare etc.F

14
Idem.
&#
2 asigurarea participrii la identificarea bunurilor inventariate
"calitate, pre, sort .a.# i la evaluarea lor a unor specialiti din unitate sau
din afara acesteiaF
2 dotarea comisiei de inventariere cu mijloace te*nice de calcul i de
sigilare a spaiilor inventariateF
- dotarea gestiunilor cu suficiente aparate i instrumente necesare
pentru msurare, cntrire, cititoare de coduri de bare etc.F
- asigurarea proteciei membrilor comisiei de inventariere n
conformitate cu normele de protecie a munciiF
2 asigurarea securitii cilor de acces de la magazine, depozite, gestiuni
etc.
-e de alt parte, comisiilor de inventariere le revine obligaia de a
adopta anumite msuri de natur organizatoric, astfel nct activitatea de
inventariere s se desfoare n mod operativ i n conformitate cu normele
n vigoare. Dintre acestea le vom aminti pe cele considerate ca fiind
reprezentative.
a. nainte de nceperea operaiunii propriu-zise de inventariere s ia o
declaraie scris gestionarului, n care trebuie s se precizeze dac&
2 exist mai multe spaii de depozitare i care sunt acesteaF
2 are n gestiune bunuri aparinnd terilor, primite cu sau fr
documenteF
2 are plusuri sau minusuri n gestiune, despre care are cunotinF
2 are bunuri nerecepionate sau care trebuie expediate, pentru care s-
au ntocmit documentele aferenteF
2 a primit sau a eliberat bunuri fr documente legaleF
2 deine numerar sau *rtii de valoare rezultate din vnzarea
bunurilor aflate n gestiunea saF
2 are documente de primire-eliberare neoperate n evidena gestiunii
sau nepredate la contabilitate .a.
De asemenea, gestionarul trebuie s menioneze n aceast declaraie
felul, numrul i data ultimului document de intrare(ieire de bunuri n(din
gestiune.
Declaraia la care ne referim se dateaz i semneaz de ctre gestionar
n faa comisiei de inventariere, existnd, totodat, obligaia de a o semna i
pentru membrii comisiei.
b. 3 alt msur organizatoric se refer la identificarea tuturor
locurilor "ncperilor# n care se afl bunuri ce urmeaz a fi inventariate.
c. -entru fiecare spaiu de depozitare se asigur nc*iderea i
sigilarea, n prezena gestionarului, ori de cte ori se ntrerupe inventarierea
i se prsete gestiunea.
n situaiile n care, la reluarea lucrrilor, se constat c sigiliul aplicat
iniial nu mai este intact, comisia de inventariere trebuie s consemneze
acest fapt ntr-un proces verbal de constatare.
Documentele ntocmite de comisia de inventariere rmn n cadrul
gestiunii inventariate, n locuri special amenajate "fiete, casete, dulapuri
etc.#, ncuiate i sigilate.
&. .iele de magazie se bareaz i semneaz la ultima operaie pe care
o conin, menionndu-se data la care s-a efectuat inventarierea.
n cazul n care sunt documente care se refer la intrri sau ieiri de
bunuri, existente n gestiune, dar nenregistrate, comisia de inventariere le
&1
va viza i va dispune nregistrarea acestora n fiele de magazie i predarea
lor la contabilitate, astfel nct situaia scriptic s reflecte realitatea.
e. !a gestiunile unde se comercializeaz mrfuri cu amnuntul este
necesar verificarea numerarului existent n gestiune, nscrierea sa n
monetar i depunerea la casierie.
. ) controleze dac toate instrumentele i aparatele de msur sau de
cntrire au fost verificate i dac sunt n stare de funcionare.
(. $doptarea tuturor msurilor necesare astfel nct inventarierea s se
efectueze n prezena obligatorie a gestionarului sau, atunci cnd nu este
posibil, a reprezentatului su legal ori a altei persoane, numit prin decizie
scris, care s l reprezinte pe acesta.
7nventarierea se efectueaz la locurile unde se afl depozitate sau
pstrate bunurile supuse inventarierii, iar pe toat durata acestei operaiuni
se afieaz la loc vizibil programul i perioada de desfurare.
-entru desfurarea corespunztoare a inventarierii este indicat, dac
este posibil, s se sisteze operaiile de intrare-ieire a bunurilor n i din
gestiune, iar n situaii obiective, dac astfel de operaiuni nu pot fi
suspendate, eliberarea sau primirea valorilor materiale se va realiza numai
n prezena comisiei de inventariere, care va meniona pe documentele care
se ntocmesc Rprimit n timpul inventarierii, sau Reliberat n timpul
inventarierii,, dup caz, astfel nct s se evite omisiunile sau dubla
inventariere.
'oate bunurile care se inventariaz se nscriu n liste de inventariere,
care trebuie ntocmite pe locuri de depozitare, pe gestiuni i pe categorii de
bunuri. Determinarea i consemnarea n listele de inventar a existenei
faptice a diverselor categorii de bunuri se efectueaz prin numrare,
cntrire, msurare sau prin alte mijloace adecvate.
%ste necesar s se consemneze n liste de inventariere distincte anumite
categorii de elemente, dintre care amintim&
- bunuri din domeniul public al statului i al unitilor administrativ-
teritoriale, date n administrare, concesionate sau nc*iriate instituiilor
publice, societilor(companiilor naionale i regiilor autonomeF
- bunuri aflate asupra angajailor la data inventarierii "ec*ipament de
lucru sau de protecie, scule, unelte etc.#F
- bunuri existente n entitate, care aparin altor uniti "nc*iriate, n
custodie, n leasing, pentru prelucrare etc.#F
- bunurile depreciate, inutilizabile sau deteriorate, fr micare ori greu
vandabile, comenzile n curs, abandonate sau sistate, precum i creanele i
obligaiile incerte ori n litigiuF
- bunurile aflate n curs de aprovizionare.
2ezultatele inventarierii se stabilesc prin compararea datelor constatate
faptic i nscrise n listele de inventariere cu cele din evidena te*nico-
operativ "fie de magazie# i din contabilitate.
-entru toate plusurile, lipsurile i deprecierile constatate la bunuri,
precum i pentru pagubele determinate de expirarea termenelor de
prescripie a creanelor sau din alte cauze, comisia de inventariere trebuie s
solicite explicaii scrise de la persoanele responsabile.
-e baza explicaiilor primite i a documentelor analizate, comisia de
inventariere stabilete natura lipsurilor, pierderilor, pagubelor i
deprecierilor constatate, precum i a plusurilor i propune, n conformitate
&2
cu dispoziiile legale, modul de regularizare a diferenelor dintre datele din
contabilitate i cele faptice, rezultate n urma inventarierii.
!ipsurile imputabile se recupereaz de la persoanele vinovate la
valoarea de nlocuire i n plus pentru cele care constituie infraciuni
reinem obligaia sesizrii organelor de urmrire penal.

K.4. DOCUMENTAIA .PECI1IC ACTI8ITII DE IN8ENTARIERE
1I


7nventarierea elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor
proprii este o activitate complex, care influeneaz ntr-o manier
semnificativ procesul de comunicare financiar, datorit importanei pe
care o are ca etap premergtoare ntocmirii situaiilor financiare anuale.
-arcurgerea etapelor specifice activitii de inventariere, aa cum au
fost amintite n paragrafele anterioare, ocazioneaz ntocmirea unor
documente, dintre care vom prezenta n mod succint, din punct de vedere al
rolului i coninutului, pe cele semnificative.
1omisiile de inventariere sunt numite prin decizie scris de ctre
conductorul entitii. <n model pentru acest document este prezentat n
continuare.
S.C. ... ............ ............ .......
*r. ord. !e% Com0+nG ...............
CIDG ............................................
+drea ediu ocialG ...................
Ca$ital ocialG ............................ !@*

DECIZIE DE INVENTARIERE NR. ./.

+v"nd 7n vedere di$oziiile Ae%ii nr. 31 din 1((# $rivind or%anizarea 1i conducerea
ocietilor comerciale, 7n co$ul ai%urrii inte%ritii activelor, datoriilor 1i ca$italurilor $ro$rii
S.C. ................... 1i valori,icrii $rin inventariere a realitii acetora, 7n con,ormitate cu $revederile
@2D3 nr. 2'6102##( $entru a$robarea *ormelor $rivind or%anizarea 1i e,ectuarea inventarierii
elementelor de natura activelor, datoriilor 1i ca$italurilor $ro$rii, a Ae%ii contabilitii nr. '201((1,
$recum 1i $rocedurile $rivind inventarierea a$robate la nivelul ocietii, ubemnatul
......................, adminitratorul ocietii -ECI-:

1. Inventarierea e va e,ectua 7n $erioada BB 4 BB de ctre comiia de la $unctul 2. Se vor
inventaria activele, datoriile 1i ca$italurile $ro$rii ale ocietii $recum 1i bunurile a$arin"nd altor
uniti a,late tem$orar 7n cutodia S.C. BB...;
2. 3entru coordonarea, 7ndrumarea, intruirea, u$rave%:erea o$eraiilor de inventariere e nume1te
comiia de inventariere com$u dinG
1. HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH 4 3re1edinte
2.HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH 4 2embru
3.HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH 4 2embru
4.HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH 4 2embru
5.HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH 4 2embru
M. 2ezultatul inventarierii va fi consemnat ntr-un proces verbal cuprinznd
concluzii i propuneri privitoare la cauzele plusurilor sau minusurilor i vinovaii
pentru acestea.
Comiia de inventariere va avea 7n vedereG
4 com$letarea declaraiei %etionarului la 7nce$erea inventarierii cu toate datele $revzute 7n
,ormular .incluiv numrul ultimelor documente de intrare 4 ie1ire/;
4 e,ectuarea corecturilor $rivind tocul ,a$tic, $rin bararea ci,relor eronate 1i 7ncrierea ci,rei
corecte alturi, cu emnturile comiiei de inventariere 1i %etionarilor, ,r 1terturi au
7n%ro1area ci,relor;
4 $aiul liber rma du$ com$letarea litei de inventariere e bareaz.

15

15
). Brabete 1i colectiv 8 Contabilitatea activitilor de comer, turim 1i alimentaie $ublic, Editura
9niveritaria 1i Editura 3rea 9niveritar Clu<ean, Craiova0Clu<4*a$oca, 2#13.
&3
4. 2embrii comiiei de inventariere r$und material, con,orm @2D3 nr. 2'6102##(, Ae%ii nr.
3101((# 1i Ae%ii nr. '201((1 $entru $a%ubele la a cror $roducere au contribuit $rin nere$ectarea
termenelor, ine=actitatea datelor din documentele de inventariere au alte 7nclcri ale di$oziiilor
le%ale.
5. Inventarierea e va e,ectua $rin numrare, c"ntrire, murare, cubare au $rin onda<, du$ caz.
6. Aitele de inventariere 1i $roceele verbale vor ,i $redate direct la erviciul contabilitate $"n la
data de ....................
&. 2etoda de inventariere utilizat ...................

+dminitrator0@rdonator de credite0
3eroane care au obli%aia %etionrii ocietii,
________________________


Dup ce au fost numite, comisiile de inventariere vor efectua lucrrile
specifice conform graficului privind desfurarea inventarierii, avnd n
vedere respectarea termenelor stabilite.
GRAFIC
privind desfyurarea inventarierii la S.C. ...... n anul ......
3erioada de de,1urare a inventarierii ......... 0 ........
Perioada de inventariere
Nr.
crt.
Elementele inventariate
De la data de: Pn la data de:
0 1 2 3
1. Imobilizri cor$orale
2. 2aterii $rime 1i materiale
3. @biecte de inventar
4. 2r,uri
5. +mbala<e
6. 2ateriale a,late la teri
&. Bunuri $rimite 7n cutodie, leain%, c:irie etc.
'.
2i<loace bne1ti 1i alte valori .numerar 7n caierie,
di$onibiliti bne1ti 7n conturi, avanuri de
trezorerie, alte valori etc./

&.
Ca$ital ocial .$e baza de Certi,icat Contatator
eliberat de !e%itrul Comerului/

'. Creane 8 clieni, debitori, creane ,icale etc.
(. -atorii 8 ,urnizori, creditori, obli%aii ,icale etc.
+dminitrator, 3re1edinte comiie inventariere,
HHHHHHHHHHHH HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH


nainte de nceperea operaiunilor specifice, comisia de inventariere
trebuie s ia de la gestionarul responsabil o declaraie scris, pentru care
propunem urmtorul model&

DECLARAIE DE INVENTAR
$entru inventarierea anual la 31.12.*

Subemnatul ............ %etionar al .............. declarG
1. 5oate valorile materiale 1i bne1ti a,late 7n %etiunea ubemnatului e %ec 7n
7nc$erile .locurile/G HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
2. 3oed .nu $oed/ valori materiale 1i bne1ti a$arin"nd terilorG HHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
3. +m .nu am/ cuno1tin de e=itena unor $luuri0li$uri 7n valoare .cantitate/ deG H
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
4. +m .nu am/ eliberat valori materiale 1i bne1ti ,r documente le%ale HHHHHHHHHH
Bene,iciar HHHHHHHHHHHHHHH Bene,iciar HHHHHHHHHHHHHHHHHH Bene,iciar HHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
&4
5. +m .nu am/ valori materiale nerece$ionate au care trebuiau e=$ediate, $entru
care 4au 7ntocmit documentele a,erente, 7n cantitate de HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
6. +m .nu am/ documente de $rimire4eliberare care nu au ,ot o$erate la zi au nu au
,ot $redate la contabilitateG HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
&. -ein .nu dein/ numerar din v"nzarea mr,urilor a,late 7n %etiune, 7n um deG HH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
'. 9ltimele documente de intrare untG
,elHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH nr.HHHHHHHHHHHHHHHHH din HHHHHHHHHHHHHH
,elHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH nr.HHHHHHHHHHHHHHHHH din HHHHHHHHHHHHHH
(. 9ltimele documente de ie1ire untG
,elHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH nr.HHHHHHHHHHHHHHHHH din HHHHHHHHHHHHHH
,elHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH nr.HHHHHHHHHHHHHHHHH din HHHHHHHHHHHHHH
1#. 9ltimul ra$ort de %etiune .con,runtare cu evidena contabil/ a ,ot 7nc:eiat la
data de HHHHHHHHHHH $entru $erioada HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
11. +lte meniuni HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH

-at 7n ,aa noatr Ietionar
Semnturi
Semnturi
-ata .......... ora ..........

-entru toate spaiile de depozitare n care se afl bunurile care fac
obiectul inventarierii se asigur nc*iderea i sigilarea, n prezena
gestionarului, ori de cte ori se ntrerupe inventarierea i se prsete
gestiunea. $ceast operaiune este consemnat ntr-un proces-verbal de
sigilare, pentru care prezentm urmtorul model.
S.C. ...................................
Sediul ................................
C@- DISC+A .C9I/ .........

PROCES - VERBAL DE SIGILARE-RESIGILARE
din ............................

>n e=ecutarea deciziei de inventariere nr.HHH din HHHHHH $rivind %etiunea HHHHHHHHHHHHHHH
ubemnatul .$re1edintele comiiei/ HHHHHHHHHHHHHHHHHH 7n $rezena dl.0d4nei %etionar HHHHHHHH,
am $rocedat la i%ilarea urmtoarelor $aii de de$ozitare a valorilor materiale 1i bne1ti a,late 7n
imobilul .imobilele/ ituate 7n localitatea HHHHHHHHHHHHHHHHtr.HHHHHHHHHHHHHHHH nr.HHHHHH
+ ,ot a$licat i%iliul .e com$leteaz cu numrul 1i caracteriticele i%iliului a$licat/
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
@dat cu i%ilarea 4a $rocedat 1i la $redarea ctre $re1edintele comiiei de inventariere a
c:eilor de la al doilea r"nd de 7ncuietori de la u1ile de acce i%ilate, mai u artate.
Preyedintele comisiei, Gestionar, Asisteni,

+tziHHHHHHHH, oraHHHHH, 4a $rocedat la dei%ilarea urmtoarelor u1i de acce
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
du$ veri,icarea $realabil a i%iliului a$licat, care a ,ot %it intact.
Preyedintele comisiei, Gestionar, Asisteni,

+tziHHHHHHHH, oraHHHHHH, 4a $rocedat la rei%ilarea urmtoarelor u1i de acce
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
Preyedintele comisiei, Gestionar, Asisteni,

'oate bunurile inventariate se grupeaz pe categorii, iar constatrile
faptice se nscriu n liste de inventariere, care sunt utilizate ca documente
pentru&
- inventarierea bunurilor aflate n gestiunile entitiiF
- stabilirea lipsurilor i plusurilor de bunuriF
- nregistrarea n evidena magaziilor "depozitelor# i n contabilitate a
plusurilor i minusurilor constatateF
&5
- ntocmirea registrului-inventarF
- determinarea ajustrilor pentru depreciere sau pierdere de valoare,
dup cazF
- centralizarea operaiunilor de inventariere.
!istele de inventariere se ntocmesc la locurile de depozitare, de ctre
comisia de inventariere, pe gestiuni, conturi de valori materiale, eventual pe
grupe sau subgrupe i se semneaz pe fiecare fil de ctre preedintele i
membrii comisiei de inventariere, de ctre gestionar, precum i de ctre
specialitii solicitai de preedintele comisiei s participe la identificarea
bunurilor inventariate.
.ormatul listei de inventariere, cod HJ-M-H@, se prezint n continuare&
9nitatea ...... Ietiunea
2a%azia .......
LIST DE INVENTARIERE
-ata ............. Aoc de de$ozitare
3a%.
.......
C+*5I5JFI )+A@+!E+
C@*5+BIAJ
Stocuri -i,erene -i,erene
-E3!ECIE!E+ *r
crt
-enumire
bunuri
inventariate
Cod au
nr. de
inventar
902
Scri$tice Da$tice 3lu 2inu
3!EF
9*I5+!
)aloarea
3lu 2inu
)aloare de
inventar
)aloarea 2otivul
# 1 2 3 4 5 6 & ' ( 1# 11 12 13 14



Comiia de
inventariere
Ietionar .re$onabil
imobilizri cor$orale/
Contabilitate *umele 1i
$renumele

Semntura

-e ultima fil a listei de inventariere i ntr-o declaraie scris,
gestionarul are obligaia s menioneze dac toate bunurile i valorile
bneti din gestiune au fost inventariate i consemnate n listele de
inventariere n prezena sa, dac are obiecii n ceea ce privete modul cum a
fost efectuat inventarierea, iar comisia trebuie s analizeze eventualele
obiecii i s consemneze la sfritul listelor de inventariere concluziile la
care a ajuns.

DECLARATIE DE INVENTAR
4 ulterior inventarierii anuale la 31.12.* 4

Subemnatul HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH , %etionar al HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
declar c toate valorile materiale 1i bne1ti a,late 7n %etiunea mea au ,ot inventariate 7n
$rezenta mea corect, ,r nicio omiiune, acetea ,iind 7ncrie 7n litele de inventar.
-e aemenea, declar c nu am nicio obieciune $rivind modul de e,ectuare a
inventarierii.
+lte meniuni _________________________________________________________HHHHHH
_____________________________________________________________________HHHHHH

IES5I@*+!,
n cazul gestiunilor colective, listele de inventariere se semneaz de
ctre toi gestionarii, iar n cazul predrii-primirii gestiunii, acestea se
semneaz att de ctre gestionarul predtor, ct i de cel primitor.
1ompletarea listelor de inventariere se realizeaz fie cu ajutorul
sistemului informatic al entitii, fie prin nscrierea elementelor identificate
fr spaii libere i fr tersturi.
-e baza listelor de inventariere ntocmite de ctre comisiile constituite
cu acest scop, se procedeaz la confruntarea datelor scriptice cu cele faptice,
completndu-se listele de inventariere finale sau centralizatoare numai
pentru poziiile cu diferene, n plus sau n minus, delimitate pe grupe i
feluri de elemente i aceasta pentru gestiunile care se urmresc n
contabilitate att cantitativ, ct i valoric, cum sunt cele de materii prime i
materiale consumabile, de produse finite, de mrfuri prin comerul en gros i
&6
altele. n situaia gestiunilor global-valorice, cum este cazul celor din
comerul cu amnuntul, aceast operaiune se realizeaz prin compararea
valorii totale a inventarului cu soldul scriptic existent n contabilitate,
stabilindu-se plusul sau minusul valoric total aferent gestiunii verificate.
-entru inventarierea elementelor de natura activelor care nu au
substan material, a datoriilor i capitalurilor proprii se ntocmesc situaii
analitice distincte. 'otalul acestor situaii se verific cu soldurile conturilor
sintetice corespunztoare, care se preiau n 2egistrul-inventar.
2ezultatele inventarierii se consemneaz ntr-un proces verbal de
inventariere, n care se nscriu, printre altele, urmtoarele elemente&
- data ntocmiriiF
- numele i prenumele membrilor comisiei de inventariereF
- numrul i data deciziei de numire a comisieiF
- gestiunea sau gestiunile inventariateF
- data nceperii i terminrii operaiunii de inventariereF
- rezultatele inventarieriiF
- concluziile i propunerile comisiei cu privire la cauzele plusurilor i
lipsurilor constatate i persoanele vinovateF
- volumul stocurilor depreciate, fr micare, cu micare lent, greu
vandabile i propuneri de msuri pentru reintegrarea lor n circuitul
economicF
- propuneri de scoatere din funciune a imobilizrilor corporale,
precum i propuneri de scoatere din uz a materialelor de natura obiectelor
de inventar i declasare sau casare a unor stocuriF
- constatri privind pstrarea, depozitarea, conservarea, asigurarea
integritii bunurilor din gestiune etc.
-ropunerile cuprinse n procesul-verbal ntocmit de comisia de
inventariere trebuie prezentat, n termen de P zile lucrtoare de la data
nc*eierii operaiunilor de inventariere, persoanei responsabile cu
gestionarea entitii, care, cu avizul conductorului compartimentului
financiar-contabil i al conductorului compartimentului juridic, decide
asupra soluionrii propunerilor fcute.
2ezultatele inventarierii trebuie nregistrate n evidena te*nico-
operativ n termen de cel mult P zile lucrtoare de la data aprobrii
procesului-verbal de inventariere.
SC BBBBBB
3!@CES4)E!B+A
-E )+A@!IDIC+!E + !EK9A5+5EA@! I*)E*5+!IE!II
la data de 31.12.*

*oi, membrii comiiei de inventariere, am $rocedat la inventarierea activelor, datoriilor 1i
ca$italurilor SC BBBBBBB la data de BBB., con,orm -eciziei nr. BB 0BBBB emi
de adminitratorul ocietii.
Ca urmare a inventarierii e,ectuate am $rocedat la 7ntocmirea litelor de inventariere ane=ate.
>n urma inventarierii 4au contatat urmtoareleG
BBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBB
BBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBB
>n urma celor contatate, ,acem urmtoarele $ro$uneriG
BBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBB
BBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBBB
!ezultatele inventarierii vor ,i conemnate 7n !e%itrul inventar la data de BBBB $"n la
data 7ntocmirii ituaiilor ,inanciare anuale ale ocietii.
Comiia de inventariere
1. BBBBBBBBBBB.B.
2. BBBBBBBBBBBB..
&&
-rocesul verbal de inventariere i listele de inventariere
centralizatoare, atunci cnd este cazul, reprezint documentele pe baza
crora se soluioneaz i se nregistreaz n contabilitate plusurile i
minusurile constatate, avndu-se n vedere n acest sens urmtoarea ordine
de efectuare a operaiilor respective&
C efectuarea i nregistrarea n contabilitate a compensrilor legaleF
C stabilirea plusurilor definitive i nregistrarea lor n contabilitate,
dup efectuarea compensrilor legaleF
C determinarea i nregistrarea lipsurilor neimputabile i a pierderilor
din calamitiF
C imputarea n sarcina celor vinovai a lipsurilor provenite din vina
unor salariai sau a terilorF
C nregistrarea lipsurilor n curs de clarificareF
C constituirea ajustrilor pentru depreciere sau pierdere de valoare, ori
nregistrarea unor amortizri suplimentare, acolo unde este cazul, cu
menionarea cauzelor care au determinat asemenea deprecieri etc.
n cazul lipsurilor constatate cu ocazia inventarierii, pentru care se
stabilete c au caracter imputabil, se emite decizia de imputare, care se
ntocmete pe baza documentelor de constatare "proces-verbal, referat etc.# i
se semneaz de ctre conductorul unitii, fiind obligatorie, totodat, viza
de control financiar preventiv i viza compartimentului juridic.
S.C. ...................

DECIZIE DE IMPUTARE
nr. ..... din data de .........

+v"nd 7n vedere actul de contatare .$roce verbal, re,erat etc./ nr. ...... din data de ...... 7ntocmit
de .............. 7n calitate de ............... din care rezult c 4a $rodu o $a%ub 7n valoare de ............ lei,
re$rezent"nd ........................................................................................................................
3a%uba 4a $rodu 7n $erioada ...................................... ,iind adu la cuno1tin conducerii $rin
actul de contatare u4artat.
!$unztoare $entru $roducerea $a%ubei e ,ac $eroanele care, 7n $erioada analizat, au lucrat la
%etiunea veri,icat
.................................................................................................................................................................
.................................................................................................................................................................
+v"nd 7n vedere temeiurile de dre$t 1i de ,a$t care determin an%a<area r$underii materiale,
valoarea total a $a%ubei de .................. lei e u$ort de $eroanele vinovate, du$ cum urmeazG
lei ........... de domnul.a/ ...........................................
lei ........... de domnul.a/ ...........................................
lei ........... de domnul.a/ ...........................................
Calculul 4a ,cut a1a cum rezult din actul de contatare.
>n nota.ele/ e=$licativ.e/ dat.e/ cu ocazia contatrii $a%ubei, domnul.a/ .............................
.......................................................................................... a uinut c .................................................
Suinerile 4au dovedit ne7ntemeiate deoareceG ........................................................................
.................................................................................................................................................................
>n baza $revederilor le%ale ..........................................................................................................

-ECI-E
Se im$ut d4lui .d4nei/ .............................. av"nd ,uncia de ............................. locul de munc
............................ domiciliat 7n ...................... uma de ....................... lei, adic ......................
Conductorul unitii, )iz control $reventiv, )iz com$artiment <uridic,

-@)+-+ -E C@29*IC+!E

Subemnatul .................. domiciliat 7n ................... am $rimit decizia de im$utare nr. .......... din
data de .................. emi de ................................. 7n valoare de .................. .7n ci,re 1i litere/ lei.
-ata ........... Semntura,

!a rndul lor, persoanele vinovate, crora li s-au imputat lipsuri
constatate cu ocazia inventarierii trebuie s semneze un angajament de
plat a sumelor ce reprezint pagube aduse unitii.
&'

ANGA1AMENT DE PLAT

Subemnatul ........................ domiciliat 7n ........................... tr. ...................... nr. ............ bloc
.......... c. .......... et. ...... a$art. ......... <ud.0ector .................. $oeor al actului de identitate ..........
eria ........ nr. ......... emi de .................. ub nr. ........... 7n anul ......... av"nd ,uncia de ....................
la unitatea ................. lu"nd la cuno1tin ,a$tul c $rin .............................. 4a contatat c din vina
mea am $rodu unitii .................................... o $a%ub de .............. lei $rovenit din .......................
7mi iau an%a<amentul de a $lti aceat um unitii $%ubite at,el ...................................................
................................................................................................................................................................
3rezentul an%a<ament l4am luat 7n con,ormitate cu ..................................... >n cazul nere$ectrii
an%a<amentului de $lat, e va $roceda la e=ecutarea ilit.
-at atzi ....................

Semnat 7n ,aa noatr, Semntura,
Calitatea ..................
Semntura ...............

Datele pe care le conin listele de inventariere, procesul verbal de
inventariere i situaiile analiticei se utilizeaz, de asemenea, pentru
completarea 2egistruluiBinventar, care este un document contabil
obligatoriu, n care se nregistreaz, la sfritul fiecrui an, toate elementele
de active, datorii i capitaluri proprii inventariate, grupate dup natura lor,
potrivit posturilor de bilan, ceea ce justific realitatea valorii fiecrui post
din bilan, n sensul concordanei sale cu situaia faptic.
1ompletarea lui se realizeaz fr tersturi i fr spaii libere,
utilizndu-se datele nscrise n listele de inventariere i procesele-verbale
ntocmite, ntr-un singur exemplar, dup ce a fost numerotat, nuruit,
parafat i nregistrat n evidena entitii.
.ormatul acestui registru poate fi adaptat n funcie de specificul i
necesitile entitilor, cu condiia respectrii coninutului minim de
informaii, care se prezint n continuare.
!EIIS5!9A4I*)E*5+!
la data deB.BBBB.
-i,erene din evaluare
.de 7nre%itrat/
*r.
crt.
!eca$itulaia
elementelor
inventariate
)aloarea
contabil
)aloarea de
inventar
)aloarea Cauze di,erene
1 2 3 4 5 6



>ntocmit, )eri,icat,

-e baza registrului-inventar i a balanei de verificare ntocmite la
nc*iderea exerciiului financiar se elaboreaz bilanul contabil, ca parte
component a situaiilor financiare anuale, ale crui posturi trebuie s
corespund cu datele nregistrate n contabilitate, puse de acord cu situaia
real a elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii,
stabilit pe baza inventarierii.







&(
Capitolul (

BALANA DE 8ERI1ICARE


L.1. NOIUNEA- IMPORTANA I 1UNCIILE
BALANEI DE 8ERI1ICARE

5alana de verificare, aa cum este cunoscut, constituie un procedeu
specific al metodei contabilitii care asigur, n principal, legtura ntre cont
i bilan, dar i ntre cont i celelalte componente ale situaiilor financiare.
Datele oglindite n conturi, deci n contabilitatea curent, pe feluri de
elemente patrimoniale, de procese economice i de rezultate, se centralizeaz
prin intermediul balanei de verificare obinndu-se pentru fiecare asemenea
element individual suma aferent fiecrei perioade de gestiune, precum i
cumulat de la nceputul anului sau activitii, dup caz, astfel nct la
sfritul lunii decembrie din fiecare exerciiu se asigur valorile necesare
pentru completarea, cu mici excepii, a tuturor componentelor ce privesc
situaiile financiare.
De altfel, n activitatea practic, balana de verificare constituie
ultima etap premergtoare ntocmirii situaiilor financiare i implicit a
bilanului i reprezint o lucrare preliminar cu un caracter complex i un
rol important pentru obinerea unor informaii n deplin concordan cu
realitatea, contribuind astfel la adoptarea unor decizii economice eficiente.
$ceste aspecte se regsesc i n literatura de specialitate, formulate astfel&
R8erificarea se refer att la respectarea principiului dublei nregistrri a
operaiilor economice n contabilitate, ct i a calculelor efectuate cu ocazia
determinrii rulajelor, sumelor totale i a soldurilor conturilor,
HL
.
5alana de verificare, c*iar prin denumirea ei sugereaz faptul c
permite i efectuarea unui control privind exactitatea datelor nregistrate n
conturi, precum i respectarea principiului dublei nregistrri a operaiilor
pe care acestea le-au oglindit n cursul perioadei de gestiune i cumulat
pn la sfritul acesteia.
n acest context, se poate reine c prin intermediul balanei de
verificare se controleaz, de asemenea, existena concordanei rulajelor
curente "debitor i creditor# pe care aceasta le conine cu totalul valorilor
nscrise n registrul jurnal pentru aceeai perioad de gestiune.
'otodat, cu ajutorul acestui instrument de lucru contabil se verific
i alte determinri ce se efectueaz cu prilejul lucrrilor contabile de sintez,
care privesc aspectul cifric, ntocmirea formulelor contabile, stabilirea
rulajelor i a soldului fiecrui cont .a.
-rivit sub aspect grafic, balana de verificare are forma unui tablou
ce conine mai multe coloane, dinte care primele dou privesc simbolul i
denumirea fiecrui cont, n ordinea cresctoare a simbolului stabilit prin
-lanul general de conturi, iar urmtoarele coloane sunt afectate, sub form
de perec*i, pentru soldurile iniiale debitoare i creditoare, pentru rulajele
debitoare i creditoare, pentru soldurile finale debitoare i creditoare .a., n

16
@$rean I. 1i colectiv 8 Bazele contabilitii a%enilor economici din !om"nia, Ediia a I)4a, Editura Intelcredo,
-eva, 2##1, $a%. 34&.
'#
funcie de modelul legal de balan adoptat de managementul contabil al
ntreprinderii.
De altfel, prin intermediul funciilor sale, balana de verificare i
dovedete importana i utilitatea efectiv n activitatea practic.
1unc)ia &e *e#iica#e a e/actit!)ii "n#e(i%t#!#ilo# #electate "n
contu#i este definitorie pentru balana de verificare, care, aa cum se
observ, i genereaz denumirea. 5alana de verificare, ca procedeu sau
instrument de lucru specific metodei contabilitii, este astfel conceput
nct asigur controlul lunar sau ori de cte ori este necesar al exactitii
nregistrrii operaiilor economice i financiare n conturi.
nregistrarea greit a operaiilor economice n conturi prin
nerespectarea principiului Rdublei nregistrri,, transpunerea cu erori a
datelor din documente n registrele contabile, efectuarea unor calcule
eronate n ceea ce privete stabilirea rulajelor i a soldurilor conturilor i
transcrierea greit a datelor din cartea mare n balan, constituie doar
cteva cazuri de greeli ce sunt descoperite cu ajutorul balanei de verificare.
$stfel, prin intermediul acestei lucrri contabile de sintez se constat i se
verific exactitatea nregistrrilor efectuate n contabilitatea curent, prin
constatarea existenei egalitii permanente ntre totalurile aferente fiecrei
perec*i de elemente pe care le conine "total sume debitoare i creditoare,
solduri finale debitoare i creditoare .a.#.
)tructura balanei de verificare, aa cum a fost amintit anterior,
creeaz premisele necesare pentru verificarea existenei concordanei ntre
sumele totale determinate de dubla nregistrare a operaiilor economice i
financiare n conturi, n sensul egalitilor ntre totalul nregistrrilor
efectuate n 2egistrul jurnal i totalul rulajelor debitoare i creditoare
stabilite n balan, ntre totalul soldurilor finale debitoare i creditoare
calculate n cartea mare i totalul soldurilor finale debitoare i creditoare
obinute n cadrul balanei de verificare.
n ceea ce privete verificarea exactitii nregistrrilor oglindite n
conturi i a meninerii egalitii bilaniere, structura balanei de verificare pe
serii de egaliti asigur efectuarea controlului privind concordana ce
trebuie s existe ntre&
totalul soldurilor iniiale debitoare i totalul soldurilor iniiale
creditoare, corelaie ce se verific numai n cazul balanelor cu trei
i patru serii de egaliti aferente lunii ianuarie sau a celei
ntocmite pentru prima lun de activitate, care conin asemenea
rulajeF
totalul rulajelor debitoare i totalul rulajelor creditoare, deci
aferente lunii de referin, corelaie ce se urmrete, de asemenea,
numai n cazul balanelor cu trei i patru perec*i de egalitiF
totalul sumelor precedente debitoare i totalul sumelor precedente
creditoare, deci pn la nceputul lunii de referin, care includ
soldurile iniiale i suma rulajelor aferente lunilor precedente,
egalitate existent doar n cadrul balanei cu patru serii de
egalitiF
totalul sumelor debitoare i totalul sumelor creditoare, ambele
stabilite pn la sfritul lunii de referin, care conin totalul
sumelor precedente i totalul rulajelor curente, egalitate ce se
verific numai n situaia balanelor cu trei i patru serii de
egalitiF
'1
totalul soldurilor finale debitoare i totalul soldurilor finale
creditoare, stabilite pentru sfritul lunii de referin, deci a celei
pentru care se ntocmete balana de verificare, egalitate care se
regsete n oricare tip de balan.
Lip%a o#ic!#eia &int#e e(alit!)ile &e $ai %u% %e$nalea+! e/i%ten)!
uno# e#o#i ca#e t#ebuie &epi%tate 'i co#ectate, deoarece numai astfel
balana de verificare este considerat ca fiind corect.
1u toate c exactitatea calculelor crete n condiiile utilizrii
calculatoarelor electronice n munca de eviden, totui funcia de control a
balanei de verificare se menine, iar corelaiile pe care aceasta se bazeaz
servesc pentru stabilirea unor c*ei de control n programele informatice ce
se proiecteaz.
1unc)ia &e le(!tu#! "nt#e contu#ile %intetice 'i cele analitice
const n aceea c pentru fiecare cont sintetic care se dezvolt pe conturi
analitice se ntocmete cte o balan de verificare analitic, n cadrul creia
pentru fiecare din aceste conturi se nscriu n mod distinct valorile ce privesc
soldul iniial, creterile, diminurile i soldul final. 'otalurile balanei astfel
ntocmite permit verificarea concordanei i implicit a exactitii
nregistrrilor efectuate n contul sintetic i n conturile sale analitice n ceea
ce privete soldurile iniiale, rulajele debitoare, rulajele creditoare, sumele
totale i soldurile finale.
1unc)ia &e le(!tu#! "nt#e contu#ile %intetice 'i %itua)iile
inancia#e anuale se refer la faptul c balana de verificare constituie baza
ntocmirii tuturor componentelor acestei raportri contabile de sintez,
dintre care un rol semnificativ i revine bilanului. .ol&u#ile inale %tabilite
atAt "n contu#ile &e acti*- cAt 'i "n cele &e pa%i* %e "n%c#iu "n balan)a &e
*e#iica#e- ia# &in acea%ta, dup efectuarea operaiunilor adecvate de
prelucrare i grupare, sunt preluate "n bilan)- %ub o#$a po%tu#ilo# &e
acti* 'i- #e%pecti*- &e pa%i*.
-e de alt parte, soldurile iniiale ale conturilor sintetice se preiau din
bilanul de desc*idere a exerciiului, care, potrivit principiului
intangibilitii, este identic cu bilanul de nc*idere a exerciiului recent
nc*eiat.
!a rndul lor, totalu#ile p#i*in& %u$ele anuale ae#ente
c@eltuielilo# 'i *enitu#ilo# %e p#eiau "n balan)a &e *e#iica#e &in
contu#ile %intetice "n ca#e %unt o(lin&ite- ia# &in acea%ta- dup
efectuarea operaiilor corespunztoare de prelucrare i grupare, %e "n%c#iu
"n co$ponenta %itua)iilo# inancia#e &enu$it! 7contul &e p#oit 'i
pie#&e#e3.
n contextul celor prezentate anterior se poate sublinia c balana de
verificare asigur legtura, pe de o parte, ntre conturile analitice i cele
sintetice, iar, pe de alt parte, ntre acestea din urm i bilan, i n
consecin ntre procedeele de baz ale metodei contabilitii.
1unc)ia &e cent#ali+a#e a &atelo# o(lin&ite "n contu#i este
determinat, pe de o parte, de necesitile impuse de generalizarea periodic
prin situaiile financiare anuale a datelor contabilitii curente, iar, pe de
alt parte, de cerinele managementului ntreprinderii pentru obinerea de
informaii care s-i permit cunoaterea volumului i naturii modificrilor ce
s-au produs n structura elementelor patrimoniale att n luna de referin
"pentru care se ntocmete balana#, ct i n lunile precedente din cadrul
aceluiai exerciiu. n acest sens amintim doar informaiile ce privesc
'2
creanele i datoriile de orice fel, c*eltuielile, veniturile i rezultatele
financiare. -e baza unor asemenea informaii se adopt decizii economice
pentru perioadele viitoare de gestiune.
Balan)a &e *e#iica#e, prin faptul c prezint date centralizate
pentru toate conturile sintetice, u#ni+ea+! ino#$a)ii utile ca#e pe#$it
o#$a#ea unei i$a(ini &e an%a$blu a%up#a $o&iic!#ilo# p#o&u%e "n
%t#uctu#a pat#i$oniului 'i- toto&at!- "n ceea ce p#i*e'te #e+ultatele
inancia#e ob)inute att n luna pentru care aceasta se ntocmete, ct i
cumulat de la nceputul anului.
1unc)ia &e anali+! a acti*it!)ii econo$ico2inancia#e este
ndeplinit de balana de verificare datorit caracterului su de instrument
unic de centralizare integral a activitii ntreprinderii la sfritul fiecrei
luni din cadrul exerciiului. $cest atribut propriu i confer rolul cel mai
important n ceea ce privete furnizarea informaiilor necesare
managementului operativ al ntreprinderii pentru adoptarea deciziilor
economice din cursul exerciiului sau, altfel spus, ntre dou raportri
contabile de sintez, deci pentru perioade relativ scurte de timp.
2ealizarea unui asemenea deziderat este posibil prin faptul c
balan)a &e *e#iica#e pe#$ite co$pa#a#ea &atelo# &e la "nceputul 'i
%A#'itul iec!#ei pe#ioa&e &e (e%tiune 'i o#$ula#ea &e con%tat!#i ce#te
pe elu#i 'i (#upe &e contu#i 'i la ni*elul "nt#ep#in&e#ii, deci pe feluri i
grupe relativ omogene de elemente patrimoniale i pe total. $stfel, se
constat sc*imbrile ce s-au produs n mrimea i structura elementelor
patrimoniale, modul cum acestea au fost gestionate i cum au fost
ndeplinii indicatorii programai, comparndu-se n acest sens datele
efective existente n balan cu cele programate.
)intetiznd cele prezentate anterior se poate reine c balana de
verificare ndeplinete att funciile de centralizare a datelor din conturi i de
control a exactitii lor, ct i funciile ce privesc legtura ntre conturile
analitice i cele sintetice, ntre acestea din urm i situaiile financiare
anuale i de analiz a activitii economico-financiare a ntreprinderii pentru
perioadele de gestiune din cadrul exerciiului.

L.0. CLA.I1ICAREA BALANELOR DE 8ERI1ICARE

n activitatea practic se utilizeaz mai multe modele de balane de
verificare, n funcie de scopul urmrit i de opiunea managementului
contabil al ntreprinderii, ceea ce influeneaz coninutul, forma i numrul
egalitilor pe care acestea le conin. Din acest considerent se justific
clasificarea lor avndu-se n vedere unele criterii de grupare precum felul
conturilor pentru care se ntocmesc, numrul egalitilor pe care le conin i
forma grafic sub care se prezint.
HP

a. Bn unc)ie &e elul contu#ilo# pent#u ca#e %e utili+ea+! se face
delimitarea n balane de verificare ale conturilor sintetice i balane de
verificare ale conturilor analitice.
Balan)ele &e *e#iica#e ale contu#ilo# %intetice- denumite i
balane generale, se prezint sub form tabelar, ntocmindu-se pentru
conturile de aceast natur utilizate n contabilitatea curent a unitii
economice. Contu#ile %intetice le u#ni+ea+! toate &atele nece%a#e

1&
Staicu C. 1i colectiv, Bazele contabilitii moderne, )ol. II, Editura 9niveritaria Craiova, 2##4, $a%.1&&.
'3
pent#u i co$pletate- iin& "n%c#i%e "n o#&inea c#e%c!toa#e a
%i$bolu#ilo# ci#ice ca#e le2au o%t at#ibuite p#in Planul (ene#al &e
contu#i.
Balan)ele &e *e#iica#e ale contu#ilo# analitice sunt
caracteristice conturilor din aceast categorie, fiind denumite i balane de
verificare auxiliare sau secundare. -entru fiecare cont sintetic ce necesit
detalierea elementului patrimonial pe care l oglindete este justificat i
util managementului ntreprinderii cte o asemenea balan analitic
distinct. %a se ntocmete naintea balanei generale, prelundu-se datele
necesare din conturile analitice, denumite i dezvolttoare, aferente contului
sintetic pentru care sunt utilizate. $ceast balan de verificare permite
verificarea exactitii datelor existente n ambele categorii de conturi, aa
cum s-a menionat cu prilejul prezentrii funciilor sale.
b. !a rndul lor, balanele de verificare sintetice sau generale se
clasific, "n unc)ie &e nu$!#ul e(alit!)ilo# e/i%tente "n %t#uctu#a lo#, n
grupe de balane cu una, dou, trei i patru serii de egaliti.
Balan)a &e *e#iica#e cu o %e#ie &e e(alit!)i are utilizare redus
n activitatea practic, nu este reinut n 4ormele metodologice elaborate n
acest sens de /...-., dar nici nu este interzis, i conine doar dou coloane
n care se nscriu fie sumele totale debitoare i cele creditoare, fie soldurile
finale debitoare i cele creditoare, preluate integral din conturile sintetice
utilizate de ntreprindere, fr vreo prelucrare.
n oricare din cele dou variante de balan trebuie s existe egalitate
ntre totalurile ce se determin pentru cele dou coloane, ceea ce se prezint
i astfel&
'otal sume debitoare 5 'otal sume creditoare
%au>
'otal solduri finale debitoare 5 'otal solduri finale creditoare

)tructura balanei de verificare analizate se prezint n continuare.
BALAN DE 8ERI1ICARE
ntocmit la data de QQQQ
)olduri finale sau sume totale )imbolul
conturilor
Denumirea conturilor
Debitoare "D# 1reditoare "1#
.
.
.

'3'$! )uma $ )uma $

Balan)a &e *e#iica#e cu &ou! %e#ii &e e(alit!)i conine, n mod
firesc, dou perec*i de coloane, iar fiecare dintre ele are totaluri identice,
respectiv pentru total sume debitoare i creditoare i pentru total solduri
finale debitoare i creditoare. %ste denumit i balana sumelor i a
soldurilor, iar pentru fiecare din aceste elemente conine cte dou coloane
cu totaluri identice, respectiv pentru datele debitoare i pentru cele
creditoare, cerin ce se reliefeaz, n mod sugestiv, astfel&
'otal sume debitoare 5 'otal sume creditoare
'i>
'otal solduri finale debitoare 5 'otal solduri finale creditoare


'4
/ac*eta acestei balane de verificare are urmtoarea form&

BALAN DE 8ERI1ICARE
ntocmit la data de QQQQ
'otal sume )olduri finale )imbol
conturi
Denumirea
conturilor D 1 D 1
.
.
.

'3'$! )uma $ )uma $ )uma 5 )uma 5

Balan)a &e *e#iica#e cu t#ei %e#ii &e e(alit!)i este structurat pe
ase coloane de date, din care cte dou, una pentru valori debitoare i
cealalt pentru valori creditoare, destinate rulajelor lunii curente, totalului
sumelor i, respectiv, soldurilor finale. 'otalurile fiecreia dintre aceste
perec*i de coloane trebuie s fie egale, condiie care se scoate n eviden i
astfel&
'otalul rulajelor debitoare 5 'otalul rulajelor creditoare
'i>
'otalul sumelor debitoare 5 'otalul sumelor creditoare
'i>
'otal solduri finale debitoare 5 'otal solduri finale creditoare

/odelul balanei de verificare cu trei serii de egaliti se prezint n
continuare.
BALAN DE 8ERI1ICARE
ntocmit la data de QQQQ
2ulaje
curente
'otal
sume
)olduri
finale
)imbol
conturi
Denumirea
conturilor
D 1 D 1 D 1
.
.
.

'3'$! T $ T $ T 5 T 5 T 1 T 1
8alorile din coloanele de total sume debitoare i creditoare se
calculeaz n cadrul balanei prin nsumarea acelorai elemente existente n
balana lunii precedente cu rulajele curente.
Balan)a &e *e#iica#e cu pat#u %e#ii &e e(alit!)i este structurat,
n mod firesc, pe opt coloane destinate valorilor ce privesc %u$ele &in luna
p#ece&ent! "soldurile iniiale de la nceputul exerciiului ? rulajele lunilor
anterioare#, #ula,ele lunii cu#ente- %u$ele totale %tabilite pAn! la
%A#'itul ace%tei luni "sume precedente ? rulaje curente# i %ol&u#ile inale.
-entru fiecare din aceste patru elemente sunt delimitate cte dou coloane,
una pentru valorile debitoare i cealalt pentru valorile creditoare. $stfel,
exist patru perec*i de coloane, iar cele dou totaluri ale fiecreia dintre ele
se verific sub aspectul egalitii, ceea ce se prezint i astfel&
'otalul sumelor
precedente debitoare
5
'otalul sumelor
precedente creditoare
'i>
'otalul rulajelor debitoare 5 'otalul rulajelor creditoare
'i>
'otalul sumelor
finale debitoare
5
'otalul sumelor
finale creditoare
'5
'i>
'otal solduri finale
debitoare
5 'otal solduri finale
1reditoare

/ac*eta acestei ultime balane de verificare prezentate are
urmtoarea form&
BALAN DE 8ERI1ICARE
ntocmit la data de...............

)ume
precedente
2ulaje
curente
'otal
sume
)olduri
finale
)imbol
1onturi
Denumirea
conturilor
D 1 D 1 D 1 D 1
.
.
.

'3'$!
T $ T $ T 5 T 5 T 1 T 1 T D T D
n ceea ce privete balanele de verificare cu dou, trei i patru serii
de egaliti se reine c ofer i posibilitatea verificrii exactitii, sub
aspectul prelurii i al calculrii lor din i n conturi, a celor dou sume
totale "debitoare i creditoare# corespunztoare fiecrui cont prin nsumarea
valorilor de aceeai natur existente n coloanele aferente perec*ilor de
egaliti anterioare "sume precedente ? rulaje curente#.
n mod similar se poate efectua i verificarea exactitii soldurilor
finale individuale preluate i calculate din i n conturi, comparndu-se
pentru fiecare dintre ele suma debitoare cu cea creditoare, nscrise n
balan i, totodat, verificate cu ajutorul acesteia. )oldul final astfel obinut
este debitor sau creditor, dup cum suma debitoare este mai mare i,
respectiv, mai mic dect suma creditoare, i trebuie s fie egal cu cel
preluat din cont, altfel se impune depistarea erorii de calcul sau de preluare,
dup caz.
n legtur cu ntocmirea propriu-zis a oricrei balane de verificare
analizate se subliniaz c n etapa premergtoare efecturii lucrrilor de
verificare amintite mai sus se asigur preluarea datelor necesare din toate
conturile sintetice utilizate de ntreprindere i apoi se nsumeaz valorile
astfel preluate i nscrise n coloanele balanei, deci se obine totalul fiecrei
coloane, dup care se verific existena egalitilor fiecrei perec*i de
coloane.
-e de alt parte, se menioneaz c cele trei categorii de balane la
care ne referim sunt nominalizate n 4ormele metodologice existente n acest
sens, avnd astfel caracterul unor documente contabile acceptate, fr
rezerve, i de ctre teri i ndeosebi de organele de control fiscal sau social.
c. 5alanele de verificare analitice, "n unc)ie &e nu$!#ul
etaloanelo# &e e*i&en)! utili+ate- se clasific n balane pentru conturi cu
un singur etalon de eviden, care este cel bnesc, i balane pentru conturi
cu dou etaloane de eviden, adic bnesc i natural.
!a rndul lor, balan)ele &e *e#iica#e analitice pent#u contu#i cu
un %in(u# etalon &e e*i&en)! se ntocmesc, de regul, pentru conturi de
creane i datorii care necesit dezvoltarea elementelor pentru care sunt
utilizate pe uniti debitoare i, respectiv, creditoare, astfel nct se asigur
posibilitatea urmririi decontrilor cu fiecare dintre ele, pe total i pe
documente justificative individuale de aceast natur. .iecare balan
analitic conine, printre altele, valori privind soldul iniial, debitul, creditul
'6
i soldul final, care se preiau din conturile analitice ale contului sintetic
pentru care se ntocmete i n spe din fiele de cont pentru operaii
diverse. 8alorile fiecruia din cele patru elemente se nsumeaz, dup care
totalurile obinute se compar cu valorile acelorai elemente existente n
contul sintetic respectiv, verificndu-se astfel concordana ce trebuie s
existe ntre ele.
n cazul conturilor sintetice bifuncionale "de activ - pasiv# exist i
conturi analitice care prezint sold iniial sau final contrar soldului stabilit
n contul sintetic pentru care sunt desc*ise, considerent pentru care se
efectueaz nsumarea lor algebric.
Balan)ele &e *e#iica#e analitice pent#u contu#i cu &ou!
etaloane &e e*i&en)! sunt denumite i balan)e pent#u *alo#i $ate#iale i,
comparativ cu balanele prezentate mai sus, conin n plus date cantitative
ce se refer la& stocul iniial, intrri, ieiri i la stocul final. 1antitile
fiecruia din aceste elemente aferente unui fel de valori materiale se
nsumeaz i apoi se compar cu cantitile existente n fie de magazie
corespunztoare aceluiai fel de bunuri, verificndu-se astfel concordana ce
trebuie s existe ntre ele. -entru fiecare fel de valori materiale, aa cum
reiese din cele prezentate anterior, se desc*id cte dou fie, una pentru
evidena analitic cantitativ-valoric i cealalt pentru evidena operativ i
n spe fia de magazie.

L.4. IDENTI1ICAREA ERORILOR DE BNREHI.TRARE CU AGUTORUL
BALANELOR DE 8ERI1ICARE

Balan)a &e *e#iica#e, datorit funciei sale de verificare a exactitii
nregistrrilor efectuate n conturi, c#eea+! p#e$i%ele nece%a#e pent#u
&epi%ta#ea uno# e*entuale e#o#i ce se pot produce ca urmare a
nerespectrii egalitilor impuse de principiul dublei nregistrri, precum i
din nscrierea n conturi a altor sume dect cele corecte, din efectuarea unor
calcule aritmetice eronate n conturi sau n balan, din preluarea incorect
a datelor din conturi .a.
E#o#ile a$intite %e con%tat! atunci cAn& lip%e'te una %au $ai
$ulte &in e(alit!)ile ce t#ebuie %! e/i%te "n ca&#ul balan)ei &e *e#iica#e,
erori care, n ordinea invers recomandat pentru a fi depistate, se pot grupa
aa cum se prezint n cele ce urmeaz.
E#o#i &e "ntoc$i#e a balan)ei &e *e#iica#e- care sunt cauzate de
calcule greite privind totalizarea coloanelor i stabilirea soldurilor finale sau
a sumelor totale pentru fiecare cont, atunci cnd este cazul, precum i de
preluarea greit a sumelor totale din conturi sau din registrul cartea-mare,
dup caz. $semenea erori se identific prin refacerea calculelor i, respectiv,
prin punctaj, n sensul comparrii sau confruntrii sumelor respective.
E#o#i &e p#eluc#a#e a &atelo# &in contu#i- care se refer la unele
calcule greite efectuate pentru stabilirea n cadrul fiecrui cont a rulajelor,
sumelor i soldului final, debitoare i creditoare. 7dentificarea i eliminarea
acestor erori se realizeaz prin repetarea calculelor efectuate pentru
determinarea acestor elemente.
E#o#i &e "n#e(i%t#a#e "n e*i&en)a %i%te$atic!- care se pot produce
din cauza omisiunii sau transcrierii greite a sumelor din jurnal n cartea-
mare sau n fiele pentru operaii valorice ale conturilor sintetice, dup caz,
erori dintre care se amintesc& nscrierea unei sume numai n contul debitat
'&
sau n cel creditat, fr s fie reflectat i n cellalt cont corespondentF
inversarea unor cifreF scrierea incomplet a sumeiF scrierea unei sume
corecte ntr-un cont i a altei sume n contul corespondentF reportarea sau
transcrierea altei sume dect cea corect .a. -entru identificarea erorilor de
aceast natur se efectueaz operaiunea denumit punctaj, care const n
verificarea exactitii tuturor operaiilor efectuate n evidena cronologic i
n cea sistematic.
E#o#i &e %tabili#e a %u$elo# ae#ente o#$ulelo# contabile
co$pu%e- care constau n adunarea greit a sumelor ce privesc cele dou
sau mai multe conturi existente fie n debitul, fie n creditul acestora. -entru
a fi identificate asemenea erori se refac calculele respective, iar atunci cnd
este necesar se efectueaz operaiunea de punctaj cu documentele
justificative care au constituit obiectul formulelor contabile.
7dentificarea erorilor analizate este deseori anevoioas i necesit un
volum de munc relativ mare, iar ca modalitate practic de realizare a
acestei operaiuni se consider c este justificat s fie parcurse, n sens
invers, operaiile sau calculele efectuate pn la inclusiv ntocmirea balanei
de verificare, n urmtoarea ordine&
verificarea calculelor aritmetice, pe vertical i orizontal, privind
ntocmirea propriu-zis a balanei de verificare, n funcie de eroarea
constatatF
verificarea exactitii prelurii din conturi sau din registrul cartea-
mare, dup caz, a sumelor nscrise n balana de verificareF
confruntarea rulajelor totale determinate n balana de verificare cu
totalul sumelor stabilit n registrul jurnal pentru luna respectivF
verificarea exactitii calculelor efectuate pentru fiecare cont sintetic
fie n fiele de cont sintetic, fie n registrul cartea-mareF
confruntarea exactitii nregistrrilor oglindite n conturi cu
documentele justificative n care au fost consemnate operaiile
respective.
n cele prezentate anterior s-au analizat, n mod firesc, numai erorile
care influeneaz egalitile balanei de verificare sintetice i implicit care se
pot depista cu ajutorul acesteia. n legtur cu asemenea erori se
menioneaz c se produc n condiiile efecturii manuale a lucrrilor de
contabilitate, ns atunci cnd se utilizeaz calculatoarele electronice se
elimin cele mai multe dintre ele, ndeosebi cele care provin din calcule
aritmetice greite.
n alt ordine de idei se poate avea n vedere faptul c n activitatea
practic pot s apar i alte genuri de e#o#i- care aparent nu influeneaz i
implicit nu pot fi identificate prin intermediul egalitilor balanei de
verificare sintetice, dar ca#e &enatu#ea+! #ealitatea %au %en%ul
"n#e(i%t#!#ilo# contabile- considerent pentru care sunt &enu$ite 'i e#o#i
&e on&. n acest sens se amintesc& nregistrarea aceleiai operaii de dou
ori, omiterea nregistrrii unei operaii, nregistrarea unei operaii n alte
conturi dect cele corecte, nregistrarea altor sume dect cele reale,
inversarea unor formule contabile etc. %rorile de aceast natur se identific
fie cu ajutorul balanelor de verificare sintetice, atunci cnd nu exist
concordan cu datele din conturile sintetice, fie prin analiza situaiei unor
solduri finale contrare funciei contabile a conturilor respective, deci solduri
nefireti, sau a reclamaiilor primite de la teri ori a documentelor
justificative care nu conin meniuni clare c au fost nregistrate, dup caz.
''
%rorile la care ne referim se pot delimita, n funcie de modul cum se
produc, aa cum se prezint n cele ce urmeaz.
E#o#i p#i*in& o$i%iunile &e "n#e(i%t#a#e- n sensul c unele
documente justificative nu sunt oglindite n contabilitate, nici n registrul-
jurnal i nici n cartea-mare sau n fiele de cont sintetice, dup caz, i, n
mod firesc, nici n balana de verificare sintetic.
E#o#i &e co$pen%a)ie- care provin din transcrierea greit n
registrul-jurnal sau n cartea-mare a sumelor existente n documente
justificative. ntr-o parte a unuia sau a mai multor conturi "debit sau credit#
s-a preluat o sum n plus i aceast sum eronat s-a preluat n minus n
aceeai parte a altui cont sau a mai multor conturi, iar ulterior, cu prilejul
nsumrii lor, se compenseaz.
E#o#i &e i$puta)ie- care provin din cauza prelurii n debitul i n
creditul unor conturi greite a sumelor existente n registrul-jurnal sau n
cartea-mare n conturile corecte.
E#o#i &e "n#e(i%t#a#e "n #e(i%t#ul2,u#nal- unde se pot nscrie
formule contabile cu alte conturi dect cele corecte sau avnd conturile
corespondente inversate ori poate fi reflectat att n debitul, ct i n
creditul conturilor corespondente o sum incorect, mai mic sau mai mare
dect cea real.
n finalul acestui ultim paragraf se subliniaz c prin efectuarea
verificrilor amintite anterior i implicit n urma corectrii erorilor constatate se
obin date corecte privind rulajele, sumele i soldurile finale ale conturilor
sintetice, precum i a celor analitice, care reprezint o baza cert pentru ca
situaiile contabile specifice sfritului perioadei de gestiune i, totodat, a
exerciiului s reflecte realitatea situaiei patrimoniului i a rezultatelor obinute.