Contabilitate de Gestiune Si Calculatia Costurilor

Contabilitate de gestiune si calculatia costurilor
CONTABILITATE DE GESTIUNE
SI CALCULATIA COSTURILOR
- NOTE DE CURS -
0
STRUCTURA CURSULUI
1.ELEMENTE CONCEPTUALE
a.Obiect
b.Structuri de conturi
c.Functii
d.Costuri medii, costuri marginale
2.ORGANIZAREA CONTABILITATII DE GESTIUNE
a.Factori si principii de organizare
b.Centre de responsabilitate
c.Conturile de gestiune si metodologia de lucru
3.PROCEDEE DE CALCULATIE A COSTURILOR
a.Procedee de detreminare a costului unitar
b.Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte
c.Procedee de delimitare a cheltuielilor pe purtator si de sectoare
d.Procedee de separare a cheltuielilor in cheltuieli variabile si cheltuieli
fxe
4.METODE DE CALCULATIE A COSTURILOR
a.Metoda globala
b.Metoda pe faze
c.Metoda pe comenzi
d.Metoda standard cost
e.Metoda direct costing
f.Metoda target costing
5.BUGETELE
a.Aspecte teoretice ale planifcarii pe termen lung si ale bugetarii pe
termen scurt
b.Reteaua de bugete
c.Studie de caz in reteaua de bugete
1
BIBLIOGRAFIE
CURSUL CONTABILITATE DE GESTIUNE SI CALCULATIA
COSTURILOR OPREA CALIN
CURSUL MANAGEMENTUL SI CALCULATIA COSTURILOR PROF.
LADISLAU POSTLER , MIHAI RISTEA
CAPITOLUL I. ELEMENTE CONCEPTUALE
1.1. OBIECTUL CONTABILITATII DE GESTIUNE
Obiectul contabilitatii de gestiune il constituie realizarea unei legaturi intre
cheltuielile efectuate si productia obtinuta, legatura concretizata in determinarea
costului pe purtatorul de cost ( produs, lucrare, serviciu, etc).
Costurile se determina atat standard cat si efectiv. Totodata, prin
contabilitatea de gestiune se realizeaza o comparatie intre costurile prestabilite
(antecalculate) si cele efective, determinand si interpretand abaterile rezultate.
Contabilitatea de gestiune mai da posibilitatea obtinerii de rezultate
analitice pe fecare purtator de cost.
Contabilitatea de gestiune determina costurile si rezultatele analitice in faza
de obtinere ( fabricatie) a productiei. Totusi, rezultatele analitice pot f corelate si
in faza de vanzare a produselor.
Contabilitatea de gestiune mai are si urmatoarele denumiri:
- contabilitate analitica pentru ca ofera informatii analitice prin cost si
rezultat;
- contabilitate interna pentru ca informatiile sunt destinate numai pentru
interiorul frmeo ( dar si organelor de control conform legii);
- contabilitate manageriale pentru ca furnizeaza informatii prin cost si
rezultat managementului societatii. In fapt este partea cea mai importanta a
contabilitatii manageriale.
Organizarea contabilitatii de gestiune este obligatorie si cade in sarcina
conducatorului, administratorului unitatii patrimoniale.
2
1.2. ROLUL CONTABILITATII DE GESTIUNE
Rolul contabilitatii de gestiune reiese din obiect si este:
- de a determina structurile de costuri pe articole de calculatie;
- de a da posibilitatea formarii pretului de vanzare;
- de a sta la baza negocierii pretului de vanzare;
- de a sa posibilitatea unei comparabilitati in dinamica a costurilor pentru
produse similare;
- de a determina costul si rezultatul in mod analitic pe fecare purtator de
cost.
1.3. FUNCTIILE CONTABILITATII DE GESTIUNE
1.Determinarea, calculul costurilor standard prestabilite, bugetate aceste
costuri trebuie stabilite inainte de lansarea in fabricatie a unui produs.
2.Inregistrarea efectiva analitica ci curenta a costurilor efectuate. Se face pe
baza de documente justifcative si se da posibilitatea compararii
informatiilor cu cele din contabilitatea fnanciara. Reprezinta inregistrari
propriu-zise de costuri pe elemente de cheltuieli.
3.Functia de analiza, comparare si determinare de rezultate analitice. Se
compara costurile prestabilite cu cele efective, obtinand astfel rezultatele
analitice. Functia poate f realizata numai cu conditia existentei celorlalte
doua.
Corelatia dintre contabilitatea fnanciara si contabilitatea de
gestiune:
- sunt elemente ale dualismului contabil;
- contabilitatea fnanciara se realizeaza pe legi precise in timp ce
contabilitatea de gestiune se realizeaza pe legi dar in corelatie cu
particularitatile frmei: obiectul de activitate, factori, procedee de
calculatie;
- ambele contabilitati sunt obligatorii;
- ambele conduc la obtinerea de informatii despre activitatea desfasurata
de frma;
- contabilitatea fnanciara ofera informatii istorice, de cele mai multe ori, in
timp ce contabilitatea de gestiune ofera informatii curente, operative dar
si istorice;
- contabilitatea fnanciara ofera informatii despre cheltuieli totale si
rezultate totale, in timp ce contabilitatea de gestiune ofera informatii
despre costuri pe produs si rezultate analitice ( pe produs);
- ambele contabilitati vin in sprijinul managementului frmei.
1.4. COSTUL SI CLASIFICAREA CHELTUIELILOR CARE INTRA IN
STRUCTURA COSTULUI
3
Costul reprezinta acea parte a cheltuielilor materiale, de personal si alte
cheltuieli care intr-un fel sau altul, direct sau indirect concura la realizarea unui
produs si se regasesc in structura produsului respectiv.
In costul unui produs se cuprind direct sau indirect cheltuieli generate de
materii prime, salarii si contributiile aferente, energie, amortizari, cheltuieli
efectuate de terti.
CLASIFICAREA CHELTUIELILOR
1.Dupa posibilitatea identifcarii pe purtatorul de cost in momentul
efectuarii cheltuielilor, de impart in:
a. Cheltuieli directe
b. Cheltuieli indirecte
a. Cheltuielile directe se identifca pe purtatorul de cost in momentul
efectuarii. Se cuprind aici cheltuielile generate de materii prime si alte materiale
directe, salariile personalului direct productiv si contributiile aferente si alte
cheltuieli directe;
b. Cheltuielile indirecte care in momentu; efectuarii se regasesc pe
sectorul de activitate (locul de activitate). Ele ajung insa pe purtatorul de cost la
sfarsitul lunii, dar indirect prin repartizare. Se impart in :
cheltuieli indirecte de productie care se regasesc la nivelul centului de
responsabilitate si de impart in:
- cheltuieli comune ale centrului de responsabilitate sau
sectorului de activitate
- cheltuieli generale ale centrului de responsabilitate
cheltuieli indirecte generale si de admnistratie care se regasesc la
nivelul administratiei frmei.
CR - centru de responsabilitate
P produs

4
FIRMA
CR1 CR2 CR3
P
1
P
2
P3 P
1
P
4
P
2
P
6
Cheltuieli
administrative
Cheltuieli
industriale
Cheltuieli
directe
2.Dupa destinatie ( structura specifca pentru conturile de calculatie si
implicit pentru contabilitatea de gestiune):
- cheltuielile activitatii de baza;
- cheltuieli indirecte de productie sau comune ale sectiei ( cheltuieli de
intretinere si functionare);
- cheltuielile activitatii auxiliare;
- cheltuieli generale si de administratie
- cheltuieli de desfacere
3.Dupa legatura dintre contabilitatea fnanciara si contabilitatea de
gestiune si dpdv al regasirii cheltuielilor in cost:
- cheltuieli incorporabile ( regasite) in cost ce fac obiectul contabilitatii
fnanciare si contabilitatii de gestiune. Se impart in :
o cheltuieli din activitatea de exploatare, cu unele exceptii:
pierderile din creante;
unele provizionane
o cheltuieli cu dobanzile aferente creditelor luate pentru realizarea
sau obtinerea produselor cu ciclu lung de fabricatie
- cheltuieli neincorporabile in costuri ce fac obiectul contabilitatii
fnanciare dar nu sunt recunoscute de contabilitatea de gestiune. Se
impart in :
o cheltuieli extraordinare;
o celelalte cheltuieli fnanciare;
- cheltuieli supletive sau adaugate care fac obiectul contabilitatii de
gestiune dar nu sunt recunoscute de contabilitatea fnanciara si implicit
de legislatie.
4.Dupa natura sau felul de cheltuiala (structura specifca in
contabilitatea fnanciara):
- cheltuieli cu materiile prime si materialele;
- cheltuieli cu conbustibil, energie;
- cheltuieli cu tertii;
- cheltuieli cu personalul;
- cheltuieli cu contributiile eferente;
- cheltuieli cu amortizarile, etc.
5. Gruparea cheltuielilor pe articole de calculatie, pentru nevoi de
analiza si constructie, structuri de cost :
1. Cheltuieli cu materii prime si materiale directe
2. Cheltuieli cu manopera directa si protectia sociala eferenta
3. Alte cheltuieli directe

I. = ( 1+2+3) Total cheltuieli directe
4. Cheltuieli cu intretinerea si functionarea masinilor, utilajelor;
5. Cheltuieli generale ale centrului de responsabilitate (sectie, sector);
II. = ( 4+5) Cheltuieli indirecte de productie
III. = ( I+II) Costul de productie
6.Cheltuieli generale si de administratie - au caracter indirect
IV. = ( III + 6) COSTUL COMPLET
7.Cheltuieli de desfacere - au caracter indirect
V. = ( IV +7 ) COSTUL COMPLET COMERCIAL
Ministerul fnantelor recomanda efectuarea inregistrarilor la cost de
productie.
6. Dpdv al controlabilitatii si a deciziei asupra unor costuri, intalnim:
- cheltuieli controlabile
- cheltuieli necontrolabile
Cheltuielile controlabile sunt cele care se formeaza in cadrul unui centru
de responsabilitate si pentru care exista responsabilitate.
Cheltuielile necontrolabile sunt cele decise de ierarhia frmei si pentru care
nu se poate decide in cadrul centrului de responsabilitate. Pentru conducerea de
varf a frmei toate cheltuielile decin sau sunt controlabile.
7. Dupa raportul dintre evolutia nivelului cheltuielilor si nivelul
productiei (dupa dependenta dintre cheltuieli si produs) :
- cheltuieli variabile; ch operationale in fct de ritmul operatiilorsau vol de
producti (enegie apa
- cheltuieli fxe. Ch administratie
- semivariabile (variabile +fxe) ex: ch salarii pers auxiliar (zilieri) si protectia
mediului, etc
A. Cheltuielile variabile sunt acele cheltuieli dependente si in corelatie cu
volumul productiei.
Variabilitatea cheltuielilor fata de volumul fzic al productiei se calculeaza cu
ajutorul indicelui de variabilitate.
100 100 !
100 100 !
0
1
0
1
=
Q
Q
Ch
Ch
I
v
CH
v
= f (Q) sunt in functie de productie
Cheltuielile variabile se impart in:
- cheltuieli varibile proportionale
- cheltuieli varibile degresive
6
- cheltuieli varibile regresive
- cheltuieli varibile progresive
- cheltuieli varibile fexibile
a. Cheltuieli variabile proportionale se modifca in acelasi sens si ritm cu
volumul fzic al productiei.
Indicele de variabilitate este egal cu 1.
I
v
= 1
Se impart in :
- cheltuieli cu materiile prime si materiale directe
- cheltuieli cu manopera directa si protectia sociala aferenta
b. Cheltuieli variabile degresive sunt acele cheltuieli care cresc odata cu
cresterea volumului fzic al productiei dar intr-un ritm mai lent decat acesta.
Indicele de varicbilitate este mai mic decat 1.
I
v
< 1 sau 0 < I
v
< 1 ( teoretic )
Se impart in:
- cheltuieli cu intretinerea si functionarea utilajelor;
- cheltuieli cu personalul auxiliar si de deservire
c. Cheltuieli variabile regresive sunt acele cheltuieli care scad sensibil
odata ce procesul de fabricatie a fost declansat. Scad sensibil dupa obtinerea
primei sau unei unitati de produs.
I
v
< 1 sau 0 < I
v
< 1
Se impart in:
- cheltuieli cu incalzirea cuptoarelor, cazanelor, furnalelor, aparatelor pana
la obtinerea primei unitati de produs.
"
0 #
Chelt$ totale
Ch
0 #
Chelt$ unitare
Ch
0 #
Chelt$ totale
Ch
0 #
Chelt$ unitare
Ch
Aceste cheltuieli se gasesc numai la anumite categorii de intreprinderi, in
timp ce cheltuielile degresive se regasesc la toate intreprinderile , indiferent de
profulul de activitate.
d. Cheltuieli variabile progresive sunt acele cheltuieli care cresc in acelasi
timp cu volumul fzic al productiei, dar intr-un ritm superior fata de volumul fzic
al productiei.
I
v
> 1
Aici sunt cuprinse acele cheltuieli variabile generate de suprasolicitarea
capacitatii de productie:
- cheltuieli cu salariile pentru lucrul de noapte sau sarbatori legale;
- cheltuieli cu repararea utilajelor sau in cazul folosirii peste parametrii
normali.

f. Cheltuieli variabile fexibile sunt acele cheltuieli care urmeaza ritmul
de crestere al productiei dar cu anumite alternante. Aceste cheltuieli la un anumit
timp au un anumit comportament.

%
0 #
Chelt$ totale
Ch
0 #
Chelt$ unitare
Ch
0 #
Chelt$ totale
Ch
0 #
Chelt$ unitare
Ch
0 #
Chelt$ totale
Ch
0 #
Chelt$ unitare
Ch
B. Cheltuieli fxe , denumite si cheltuieli de structura sau de capacitate,
sunt acele cheltuieli care nu depind de productie dar sunt dependente de timp.
I
v
= 0
CH
f
= f ( t) - sunt in functie de factorul timp
Se impart in:
- cheltuieli fxe propriu-zise
- cheltuieli relativ fxe
a. Cheltuieli fxe propriu- zise se impart in :
- cheltuieli cu amortizarea
- alte cheltuieli legate de pastrarea, conservarea capacitatii de productie;
b. Cheltuieli relativ fxe se impart in:
- cheltuieli de personal
- cheltuieli de functionare pentru personalul din administratia
intreprinderii.
Cheltuielile generale si de administratie sunt cheltuieli fxe in
totalitate.
COST - PRODUS , COST - PERIOADA
Costul produsuui se formeaza din toate cheltuielile care intr-un fel sau altul,
direct sau indirect contribuie la realizarea produsului respectiv.
Costul perioadei cuprinde toate cheltuielile nerecunoscute de costul
produsului dar recunoscute de contul de rezultate. Se cuprind:
- cheltuielile fxe afarente gradului de neutilizare de activitate (capacitatea
de activitate);
- cheltuieli generale si de administratie, atunci cand evidenta productiei se
tine la nivelul costului de productie.
COSTUL SUBACTIVITATII
&
0 #
Chelt$ totale
Ch
0 #
Chelt$ unitare
Ch
=
activitate de normal Nivel
activitate de real Nivel
Ch Cost
fixe subactiv
$ $ $
$ $ $
1
Costul subactivitatii reprezinta acea parte a cheltuielilor fxe aferenta
nivelului de subactivitate.
ZONELE DE EVOLUTIE A CHELTUIELILOR
Pornind de la structurarea cheltuielilor in cheltuieli variabile si cheltuieli
fxe, comportamentul cheltuielilor pe total cheltuieli se prezinta grafc astfel:
Pornind de la grafcul de mai sus, in evolutia volumului fzic al productiei se
pot identifca urmatoarele zone:
1. Zona 1 sau zona degresiva. Odata ce procesul de fabricatie a fost
declansat se regasesc urmatoarele cheltuieli:
10
0 #
Ch
ch 'i(e
ch degr$
ch regos
Contabilitatea 'inanciara Contabilitate de gestiune
) ch$ de e(*loatare
) ch$ 'inanciare
) ch$ e(traordinare
I+C,RP,RA-I./
+/I+C,RP,RA-I./
I+C,RP,RA-I./
01P./2I3/
4IR/C2/
I+4IR/C2/
5 6 5
3ARIA-I./
FI7/
5 6 5
1
8 5
2
6
Cost *rodus
!
!
Cost *erioada
+iv$real$ activ
+iv$subactiv$
- cheltuieli fxe
- cheltuieli variabile proportionale
- cheltuieli variabile regresive
Pe masura obtinerii mai multor unitati de produs, cheltuielile fxe incep sa
scada pe unitatea de produs, cheltuielile variabile proportionale se mentin,
cheltuielile regresive scad sensibil si incep sa spara cheltuieli variabile degresive.
2. Zona 2 sau zona proportionalitate sau zona de optim.
Cheltuielile prezentate mai sus isi pastreaza comportamentul pana la un
anumit nivel de activitate la care incep sa apara cheltuieli variabile progresive care
prin efectul lor ascedent, respectiv prin suprasolicitarea capacitatii de productie
anuleaza efectul pozitiv creat de cheltuieli fxe raportate la mau multe produse si
de cheltuieli degresive si regresive.
Este zona in care cheltuielile unitare nu mai pot scade, ba mai mult apare o
crestere a costului unitar.
3. Zona 3 sau zona de progresinitate
Cheltuielile profresive cresc foarte mult, anuleaza celelalte efecte si
genereaza o crestere progresiva a costului unitar.
COSTURI MEDII SI COSTURI MARGINALE
Costurile medii se obtin prin raportarea cheltuielilor totale la volumul total
de activitate.
Q
ch
mediu ct = $
Se condidera ca in medie pentru realizarea unui produs se efectueaza
aceleasi cheltuieli. Totodata costurile medii stau la baza determinarii pretului de
vanzare dar si la baza inregistrarilor din contabilitate.
Costurile marginale sunt costurile aferente ultimului lot de produse
adaugat. Mai sunt denumite si costuri diferentiale.
11
0 #
Ch
%0 100 1 2
9ona
degres$
9ona
3
9ona
o*tima
Se pleaca de la premisa ca pentru obtinerea aditionala a unui nou produs
sau unui lot de produse este nevoie doar de cheltuieli variabile (dependente de
volumul fzic al produsului) si nu de cheltuielile fxe care sunt cheltuieli de
capaciate, de structua si care oricum erau efectuate.
In corelarea dintre costurile medii si costurile marginale se disting aceleasi 3
zone de evolutie:
- zona 1 degresiva este zona in care atat costurile medii cat si cele
marginale scad;
- zona 2 de proportionalitate este zona in care costurile marginale se
aproprie cel mai mult de costurile medii, rezultand chiar o intersectare
grafca;
- zona 3 progresiva este zona in care atat costurile medii cat si cele
marginale cresc, dar costurile marginale au o crestere accentuata.
Costul diferentiat total
CTD = Ct1 - Ct0
Costul diferentiat unitar sau marginal
0 1
0 1
arg: ;
Q Q
Ct Ct
Ct
m d
=
Ct1 costul total dupa adaugarea ultimul produs sau lot
Ct0 costul total inainte de adaugarea ultimul produs sau lot
Q1 productia dupa adaugarea ultimului produs sau lot
Q0 productia inainte de adaugarea ultimului produs sau lot.

12
0 #
Ch
9ona
degres$
9ona
*rog$
9ona
o*tima
cost
mediu
cost marginal
Contabilitatea 'inanciara Contabilitate de gestiune
) ch$ de e(*loatare 0$000
) ch$ 'inanciare 2$000
) ch$ e(traordinare %00
Incor*orabile
1$00
+eincor*orabile
1$300
Incor*orabile 1$00
0u*letive 600
4IR/C2/
40$000
I+4IR/C2/
12$100
5
CF
6 2$100 6 5
3ariabile 46$000
Fi(e
6$100
5 6 2$100 62$100 6 Cost *rodus 8Cost *erioada 62100
4&$660 2$440
Cost *rodus
46$000
3$660
Cost *erioada
+iv$real$ activ
60<F
+iv$subactiv$
5
CF
6 2$%00
0 ubactivitate 40< Fi(e 6 2440
Nivel de activitate = 60% = 6100*060% = 3.660
Ch
CG
+ Ch
Nrinc.
- Ch
supletive
= Ch
CF
52.100 +1.300 600 = 52.800
13
CAPITOLUL II
ORGANIZAREA CONTABILITATII DE GESTIUNE
1.FACTORII DE ORGANIZARE
2.PRINCIPII DE ORGANIZARE
3.PURTATORUL DE COST SI SECTOARELE DE ACTIVITATE
(CENTRELE DE RESPONSABILITATE)
4.CONTURI DE GESTIUNE SAU CLASA 9 DE CONTURI
2.1. FACTORII DE ORGANIZARE A CONTABILITATII DE GESTIUNE
Organizarea contabilitatii de gestiune se face diferentiat in cadrul unei
entitati patrimoniale, in functie de conditiile de desfasurare a activitatii, de
particularitatile specifce activitatii, particularitati regasite in factorii de
organizare.
Acesti factori sunt:
a. Marimea intreprinderii.
In functie de marime se stabileste si structura organizatorica pe fabrici,
sectii, ateliere, etc., dar se organizeaza si activitatea fnanciara contabila in
sistem centralizat ( pentru frme mai mici), si/sau in sistem descentralizat pentru
intreprinderi mai mari. In functie de acesta organizare are loc atat fuxul
informational cat si o delimitare si o structurare a costurilor.
b. Caracterul productiei care poate f permanent sau sezonier.
In functie de perioada in care se desfasoara activitatea si implicit se obtin
produse, se repartizeaza si cheltuielile. Cheltuielile variabile se regasesc numai in
perioada de activitate, in timp ce cheltuielile fxe se regasesc in tot timpul anului
(chiar daca avem activitate sezoniera).
d.Tipul productiei , productie care poate f :
- productie de masa
- productie de serie
- productie unicat.
In functie de aceasta se aplica metoda de calculatie, respectiv metoda
globala, metoda pe faze si metoda pe comenzi. Totodata pentru a determina costul
prestabilit se aplica metoda standard-cost.
e.Tehnologia de fabricatie si gradul de automatizare al productiei.
In functie de acestea sunt stabilite tehnic etapele parcurse de la intrarea
materiei prime si pana la obtinerea produsului fnit. In functie de aceste etape se
stabilesc si etapele de calculatie si implicit structurile pe posturi, procedeele de
calculatie si modul de determinare a costului unitar.
14
2.2. PRINCIPIILE DE ORGANIZARE A CONTABILITATII DE GESTIUNE
a. Principiul separarii cheltuielilor care privesc productia de cele care
nu privesc productia. Acest principiu spune ca se impune o sepaare a evidentei
cheltuielilor care privesc productia ( se refera la obiectul de activitate ) de cele care
nu privesc productia (se refera al cheltuielile cu caracter cultural, social, sportiv).
b. Principiul separarii cheltuielilor cu caracter productiv de cele cu
caracter neproductiv. Obiectul contabilitatii de gestiune il reprezinta cheltuielile
care privesc productia. Acestea, la randul lor, vor f separate in cheltuieli cu
caracter productiv si cheltuieli cu caracter neproductiv (nrebuturi, pierderi,
depasiri de costuri). Cheltuielile cu caracter productiv se includ in codtul
produsului, in timp ce cheltuielile cu caracter neproductiv vor f incluse in costul
perioadei.
c. Pricipiul separarii cheltueililor in spatiu. Potrivit acestui principiu,
orice cheltuiala este atasabila unui anumit centru de responsabilitate ( loc de
desfasurare a activitatii). In functei de locul care a generat cheltuiala se stabileste
si responsabilitatea.
d. Principiul separarii cheltuielilor in timp. Acst principiu presupune
stabilirea unei legaturi intre momentul efectuarii cheltuielilor si momentul
realizarii productiei.
Astfel cheltuielile se impart in:
- cheltuieli anticipate care se efectueaza inainte de desfasurarea activitatii si
se includ esalonat in costul produsului;
- cheltuieli curente care se efectueaza in momentul desfasurarii activitatii;
- cheltuieli previzionate sau cheltuieli cu provizioanele care au loc dupa
efectuarea activitatii.
e. Principiul documentarii conform caruia orixe cheltuiala inregistrata in
contabilitatea fnanciara trebuie sa fe consemnata intr-un document justifcativ.
2.3. CENTRE DE RESPONSABILITATE ( sectoare de activitate).
PURTATORI DE COST
1
Purtatorul de cost este reprezentat de obiectul de calculatie si consta in
produs, comanda, lucrare sau serviciu. Purtatorul de cost este individualizat in
functie de specifcul activitatii.
Centrele de responsabilitate ( sectoarele de cheltuieli )
Centrul de responsabilitate reprezinta o subdiviziune din structura
organizatorica a unei intreprinderi fara personalitate juridica si in care se
desfasoara anumite activitati, se genereaza costuri, se obtin produse pentru care
se stabilesc responsabilitati precise. Centrele de responsabilitate se regasesc in
diferite denumiri, respectiv: fabrici, sectii, sectoare, ateliere, etc.
Centrele de responsabilitate se impart in:
- centre de proft;
- centre de costuri;
- centre de cifra de afaceri;
- centre de investitii;
- centre de cheltuieli.
a. Centrul de proft este acel centru de responsabilitate care dispune de
resurse materiale, fnanciare si umane pentru desfasurarea activitatii, obtine
produse, le vinde si inregistreaza cheltuieli, venituri, rezultate, incasari si plati.
Are conturi la banca, relatii cu furnizorii, creditorii, bugete ( cu exceptia TVA si
impozit pe proft ) si organizeaza contabilitate proprie.
Obiectivul principal este obtinerea de proft. Nu dispune de capitaluri proprii
si nu ia decizii investitionale si de repartizare a proftului.
b. Centrele de costuri au ca obiect primordial desfasurarea unei activitati
ori realizarea unor produse cu incadrarea intr-o anumita limita de costuri.
Produsele di subansablele obtinute nu sunt destinate vanzarii ci trec spre un alt
centru de responsabilitate pentru a f vandute sau fnalizate.
16
FIRMA
CR1 CR2 CR3
P
1
P
2
P3 P
1
P
4
P
2
P
6
Cheltuieli
administrative
Cheltuieli
industriale
Cheltuieli
directe
Centrul prin care se realizeaza vanzarea este denumit centru de cifra de
afaceri.
Un centru de cost dispune de resurse fnanciare, materiale si umane
pentru desfasurarea activitatii, are contabilitate proprie sau poate avea, nu are
relatii cu statul, tertii si nu are conturi bancare.
c. Centrul de cifra de afaceri are obiectiv principal maximizarea cifrei de
afaceri. Genereaza doar cheltuieli specifce vanzarilor, desfacerii.
d. Centrul de investitii este in fapt un centre de proft dar care are putere
decizionala si asupra investitiilor care urmeaza a f efectuate.
e. Centrul de cheltuieli este reprezentat de servicii functionale din cadrul
intreprinderii cum ar f serivicul fnanciar-contabil, tehnic, administratic etc care
primeste anumite resurse pentru derularea activitatii specifce.
2.4. CONTURI DE GESTIUNE CLASA 9
Conturile din cala 9 respecta principiile dublei inregistrari, iar
corespondenta conturilor se realizeaza numai intre conturile din clasa 9.
Grupele de conturi sunt:
- grupa 90 conturi de deconturi
- grupa 92 conturi de calculatie
- grupa 93 conturi de productie ( costul productiei )
2.4.1. GRUPA 90 CONTURI DE DECONTARI
1"
FIRMA
CR1 CR2 CR3 CCA
Re9ultate= *ro'it sau *ierdere
3enituri Cheltuieli
Materie *rima
Contul 901 decontari interne privind cheltuielile :
- este un cont bifunctional ;
- evidentiaza toate cheltueilile care fac obiectul contabilitatii de gestiune;
- face legatura dpdv al nivelului cheltuielilor incorporabile intre
contabilitatea fnanciara si contabilitatea de gestiune;
- functioneaza in realitate ca un cont de pasiv;
- evidentiaza toate cheltuielile, respectiv atat cele aferente productiei
terminate cat si aferente productiei neterminate;
- in credit vom avea colectarea cheltuielilor in cursul lunii si la inceputul
lunii, atat pentru productia neterminata cat si pentru cea care poate
devenii productie terminata in cursul lunii in corespondenta cu debitul
conturilor de cheltuieli, respectiv 921, 922, 923, 924, 925;
- se debiteaza la sfarsit lunii prin creditul urmatoarelor conturi: 931 cu
costul productiei terminate, 933 cu costul efectiv al productiei
neterminate, 903 cu diferentele dintre costul prestabilit si cel efectiv
(pentru productia terminata);
- de regula nu prezinta sold.
Contul 902 decontari interne privind productia obtinuta ( productia
terminata):
- este un cont bifunctional;
- functioneaza ca un cont de pasiv;
- evidentiaza atat costul prestabilit cat si cel efectiv , si implict diferentele
de pret aferente productiei terminate;
- se crediteaza cu costul prestabilit al productiei terminate ( debitul
contului 931) si cu diferentele dintre costul prestabilit si cel efectiv ( debit
cont 903)
- se debiteaza cu costul efectiv al productiei terminate (creditul conturlui
921).
Contul 903 decontari interne privind diferentele de pret :
- este un cont de activ;
- evidentiaza diferentele dintre costul prestabilit si costul efectiv;
- in debit se inregistreaza diferentele productiei terminate ( in negru
diferentele nefovorabile si in rosu diferentele favorabile ) prin creditul
contului 902;
- se crediteaza cu inchiderea contului de diferente la sfarsitul lunii prin
debitul contului 901;
- nu prezinta sold.
2.4.2. GRUPA 92 CONTURI DE CALCULATIE
Cu ajutorul acestor conturi se realizeaza calculatia costurilor obtinand
costul de productie si costul complet comercial. Sunt structurate in concordanta
cu criteriul de clasifcare al cheltuielilor dupa destinatie.
1%
Contul 921- cheltuielile activitatii de baza :
- evidentiaza toate cheltuielile directe, identifcabile de purtatorul de cost
in momentul efectuarii ( colectare de cheltuilei);
- la safrsitul lunii primeste prin repartizare cotele de cheltuieli indirecte
astfel incat cu ajutorul acestui cont se realizeaza costul produsului;
- in debitul contului se inregistreaza :
colectarea cheltuielilor directe prin creditul contului 901;
primirea prin repartizare la sfarsitul lunii a cheltuielilor
indirecte de productie prin creditul contului 923 si a
cheltuielilor generale si de administratie prin creditul
contului 924;
primirea pe baza de decont a cheltuielilor auxiliare prin
creditul contului 922;
- in creditul contului se inregistreaza la sfarsitul lunii costul efectiv al
productiei terminate prin debitul contului 902 si costul efectiv al
productiei neterminate prin debitul contului 933.
Contul 922 cheltuielile activitatii auxiliare:
- evidentiaza toate cheltuielile aferente activitatii auxiliare;
- in debitul contului se inregsitreaza colectarea cheltuielilor prin creditul
contului 901;
- in creditul contului se inregistreaza decontarea cheltuielilor pe sectoare
sau produse benefciare prin debitul contului 921, 923, 924, 925;
- nu prezinta sold.
Contul 923 cheltuieli indirecte de productie :
- evidentiaza toate cheltuielile indirecte de productie;
- in debit se inregistreaza colectarea cheltuielilor prin creditul contului 901
si 92;
- in credit se inregistreaza repartizarea cheltueililor indirecte la sfarsitul
lunii prin debitul contului 921;
- nu prezinta sold.
Contul 924 cheltuieli generale si de administratie:
- evidentiaza toate cheltuielile generale si de administratie;
si 922;
- in credit se inregistreaza la sfarsitul lunii repartizarea cheltueililor
indirecte prin debitul contului 921;
- nu prezinta sold.
1&
Contul 925 cheltueili de desfacere:
- evidentiaza toate cheltuielile de desfacere;
si 922;
- in credit se inregistreaza la sfarsitul lunii repartizarea cheltuielilor
indirecte prin debitul contului 921;
- nu prezinta sold.
2.4.3. GRUPA 93- COSTUL PRODUCTIEI
Contul 931 costul productiei fabricate:
- evidentiaza la cost prestabilit ( standard) productia obtinuta;
- in debit de inregistreaza productia obtinuta evidentiata la cost standard
prin creditul contului 902;
- se crediteaza la sfarsitul lunii prin interfata dintre costuri evidentiate pe
produse ( ct. 931) si cheltueilile ocazionate ( debitul contului 901 );
- nu prezinta sold.
Contul 933 cotul productiei neterminate :
- evidentiaza la cost efectiv productia netreminata;
- se debiteaza cu productia neterminata la sfarsitul lunii prin creditul
contului 921;
- se crediteaza la sfarsitul lunii prin inchiderea contului, prin debitul
contului 901;
- nu prezinta sold.
Nota:
In cazul in care contul 933 ramane cu sold la sfarsitul linii, acesta va
f repus pe cheltuieli la inceptul lunii urmatoare ( destocaj). In aceasta
situatie va ramane la sfarsitul lunii cu sold creditor 901.
20
FILIERA LOGICA A INREGISTRARILOR CONTABILE
1. Inregistrarea productiei neterminate la inceputul lunii ( repunea se
cheltueili a productiei neterminate) cunoscuta sub denumirea de destocaj in
contabilitatea fnanciara.
921 = 901
Nota: In cazul in care productia neterminata la sfarsitul lunii precedente
ramane cu sold ( nu se inchide contul 933), articolul contabil va fi:
921 = 933
Inregistrarea din contabilitatea fnanciara este:
711 = 331 sau 332
921 cheltuielile activitatii de baza
933 costul productiei in curs de executie
2. Colectarea cheltuielilor ocazionate in cursul lunii (criteriul de
colectare este destinatia cheltuieilor)
% = 901
921
922
923
924
925
Inregistrarea din contabilitatea fnanciara dupa natura este:
601 = 301
605 = 401
........................
641 = 421
3. Decontarea prestatiilor reciproce intre sectoarele auxiliare.
Secontarea se face pe baza de documente justifcative in functie de prestatiile
reciproce:
922/ sectia benefciara = 922/ sectia furnizoare

21
In contabilitatea fnanciara nu avem operatie corespondenta.
4. Decontarea cheltuielilor auxiliare catre sectiile sau sectoarele
benefciare sau produsele benefciare.
% = 922
921 - prestatia se identifca pe produs
923 - prestatia se identifca pe sector
924 de activitate sau centru de
925 responsabilitate
Dupa aceasta operatiune contul 922 se inchide.
5. Repartizarea cheltuielilor indirecte de productie se face cu ajutorul
procedeului suplimentarii, iar baza de repartizare o reprezinta cheltuielile cu
materiile directe sau manopera directa sau total cheltuieli directe sau pot f baze
diferentiate pentru fecare fel sau categorie de cheltuiala directa.
921 = 923
Dupa aceasta operatiune de realizeaza:
- se obtine costul de productie;
- se inchide contul 923.
6. Repartizarea cheltuielilor generale si de administratie se aplica
procedeul suplimentarii, iar baza de repartizare o reprezinta, de regula, costul de
productie.
921 = 924
Dupa aveasta operatiune se realizeaza:
- se obtine costul complet;
22
7. Repartizarea cheltuielilor de desfacere baza de repatizare o
reprezinta costul complet sau costul de productie sau poate f alt criteriu de
repartizare (cantitatea). Procedeul utilizat este procedeul suplimentarii.
921 = 925
Dupa aceasta operatiune se realizeaza :
- se obtine costul complet comercial;
8. Inregistrarea la cost prestabilit a productiei terminate, fnite,
fabricate, obtinute.
931 = 902
Costul prestabiliat se determina prin metoda standard-cost.
Inregistrarea productiei terminate se face in momentul efectiv al obtinerii
acesteia.
In contabilitatea fnanciara se inregistreaza :
345 = 711 costul perstabilit
9. Inregistrarea la cost efectiv a productiei terminate (decontarea
costului efectiv al productiei terminate).
902 = 921
10. Inregistrarea diferentelor dintre costul prestabilit si cel efectiv.
+ sau - 903= 902
- cu plus se inregistreaza diferentele nefavorabile
- cu minus se inregistreaza diferentele favorabile
Contul 902 se inchide dupa aceasta operatiune.
23
Costul *restabilit al *roductiei
terminate &31
4i'erente *entru *roductia terminate 8
sau > &03
Costul e'ectiv al
*roductiei terminate
&21
&02
348 = 711 diferente nefavorabile
711 = 348 diferente favorabile
348 diferente de pret
Ex. Cost prestabilit 100
Cost efectiv 120
Diferenta nefavorabila 20
11. Inregistrarea la cost efectiv a productiei neterminate la sfarsitul
lunii.
933 = 921
In contabilitatea fnanciara se inregistreaza:
331 = 711
Dupa aceasta operatiune contul 921 se inchide.
12. Interfata dintre costul productiei si cheltueilile efectuate- se
realizeaza o comparatie dar si o legatura intre o masa de cheltuieli si aceasi masa
de cheltuieli repartizate pe produse, dar la nivel de cost prestabilt si la nivel de
diferente.
Se face referire la productia terminata sau obtinuta.
901 = %
931 cost prestabilit la productai terminata
903 + sau diferente dintre costul efectiv si costul
costul prestabiliat efectiv
Dupa aceasta operatiune se inchid conturile 931 si 903.
24
3enitul *restabilit 100
4i'erente ne'avorabila 20
Cheltuielile e'ective 120
Contul de re9ultate
13. Inchiderea conturilor ( cheltuieli aferente productiei neterminate)
interfata dintre cheltuielile efective si costuri privind productias neterminata.
901 = 933
Dupa aceast operatiune cele doua conturi se inchid.
Nota: In cazul in care nu se efectueaza operatiunea 13 vor ramane cu sold:
- contul 933 ci sold debitor costul efectiv al productiei neterminate la
sfarsitul lunii;
- contul 931 cu sold creditor cu cheltuieli efective eferente productiei
neterminate.
Conturile de calculatie se evidentiaza in analitic pe centre de
responsabilitate (purtator de cost, dupa caz) si articole de calculatie:
calculatie de articol t de Purtator CR $ $ = cos $ $ =
&21
calculatie de articol CR $ $ =
&23
CAPITOLUL III
PROCEDEE DE CALCULATIE A COSTURILOR
Procedeul reprezinta un ansamblu de tehnici, instrumente si modalitati
concrete de determinare a costurilor in diferite momente in care se genereaza
costuri sau in care se efectueaza operatii de calculatie a costurilor.
CATEGORII DE PROCEDEE:
- procedee de determinare si delimitare a costurilor pe purtator si pe
sectoare
- procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte;
- procedee de separare a cheltuielilor variabile si fxe
- procedee de calcul al costului productiei de fabricatie interdependenta;
- procedee de calcul al costului unitar.
2
3. 1. PROCEDEELE DE DETERMINARE SI DELIMITARE A
CHELTUIELILOR PE PURTATOR SI PE SECTOARE
Procedeele de determinare si delimitare a cheltuielilor pe purtator si
pe sectoare au drept scop determinarea cheltuielilor in momentul efectuarii
acestora si in functie de posibilitatile de identifcare pe purtator de cost ( cheltuieli
directe) sau pe sectoare de activitate ( cheltuieli indirecte).
Se cuprind urmatoarele procedee:
a. Procedeul ponderarii cantitatilor cu preturile se aplica pentru
determinarea acheltuielilor cu materiile prime, materialelor (bonul de consum sau
factura), energie, combustibil dar si pentru cheltuieli salariale.
Relatia de calcul este:
- pentru cheltuieli materiale :
Ch
m
= cantitate * pret
- pentru cheltuieli cu manopera :
Ch
man
= timp * tarif
b. Procedeul aplicarii de cote proncetuale la o valoare absoluta. Se
utilizeaza pentru determinarea cheltuielilor cu contributiilor, pentru amortizari
dar si pentru alte cheltuieli.
Ch = Baza de calcul * x%
Ex. Ch
cas
= Salarii brute * 22%
c. Procedeul repartizarii de cote in raport cu numarul perioadelor de
gestiune la care se refera. Se utilizeaza indeosebi pentru cheltuielile aferente
mai multor perioade de gestiune ( cheltuieli anticipate).
N
repartizat de cheltuieli
Cota
ch
$ $
=
N numarul perioadelor de gestiune
d. Procedeul statistico-experimental se aplica ndeosebi in antecalcul,
atunci cnd anumite cheltuieli nu sunt cunoscute si pentru care se fac anumite
26
studii sau experimente. Ulterior, pe msura ce acestea devin efective se fac
ajustrile necesare.
3.2. PROCEDEE DE REPARTIZARE A CHELTUIELILOR INDIRECTE.
Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte. Se utilizeaz un
singur procedeu, respectiv procedeul suplimentarii, dar aplicat sub mai multe
forme si variante. Acestea au drept scop repartizarea cheltuielilor indirecte pe
purttor de cost, lund in considerare particularitatile fecrei cheltuieli de
rapartizare si a bazei de repartizare.
a. Procedeul suplimentarii in forma clasica, acesta avand mai multe
variante:
- varianta coefcientului unic ( global)
- varianta coefcientilor diferentiati
- varianta coefcientilor selectivi.
b. Procedeul cifrelor relative de structura ( coefcientului unic sau global)
a. Procedeul suplimentarii in forma clasica
ETAPE:
I). Alegerea criteriului sau a bazei de repartizare - trebuie sa existe o
legatura de cauzalitate intre cheltuiala directa de repartizat si baza de
repartizare.
II). Determinarea coefcientului de repartizare:
e repartizar de Baza
repartizat de indirecte Cheltuieli
K
$ $
$ $ $
=
III). Determinarea cotei de cheltuieli de investitii ce revine fecarui
purtoator de cost.
R
j
= b
j
* K
2"
Unde:
R
j
cota de cheltuieli indirecte ce revine produsului j
b
j
baza de repartizat a productiei j
K coefcientul de repartizare
=
=
= =
n
j
j
n
i
Ii
b
Ch
e repartizar de Baza
repartizat de indirecte Cheltuieli
K
1
1
$ $
$ $ $
unde:
i articolul de calculatie
Ch
Ii
cheltuieli indirecte pe calculatie
a.1.). Procedeul suplimentarii in forma clasica in varianta
coefcientului unic sau global presupune ca pentru intreaga masa de cheltuieli
indirecte de repartizat se aplica ( se utilizeaza ) un singur coefcient unic sau
global. Se foloseste pentru repartizarea cheltuielilor generale si de administratie.
Exemplu:
Cheltuieli indirecte de repartizat 100.000 um
Baza de repartizare 400.000 um
Din care:
o produsul b
1
300.000 um
o produsul b
2
100.000 um
2 ? 0
000 $ 400
000 $ 100
= = K
Cota de cheltuieli pentru b
1
este :
R
1
= 300.000 * 0,25 = 75.000
Cota de cheltuieli pentru b
2
este :
R
2
= 100.000 * 0,25 = 25.000
Total 100.000
a.2.). Procedeul suplimentarii in forma clasica in varianta coefcientilor
diferentiati presupune utilizarea mau multor coefcienti, respectiv cate un
coefcient pentru fecare fel sau categorie de cheltuieli. Se utilizeaza pentru a se
stabilii o legatura mai stransa intre cheltueilile de repartizat si baza de repartizare.
2%
Se aplica indeosebi pentru cheltuielile indirecte de productie, dar poate f
aplicat si pentru cheltuielile generale si de administratie.
Exemplu:
Cheltuieli indirecte de productie 200.000 um
Din care:
- amortizare 180.000 um
- energie electrica 50.000 um
Pentru amortizare baza de repartizare o reprezinta suprafata construita:
Din care:
- sectorul de activitate 1 180 m
2
- sectorul de activitate 2 70 m
2
2
= $ 600
"0 1%0
000 $ 10
m um K
am
=
+
=
R
as1
= 180 * 600 = 108.000 um
R
as2
= 70 * 600= 42.000 um
Total 150.000 um
Pentru energia electrica baza de repartizare o reprezinta puterea instalata a
consumatorilor electrici :
in S
1
P
int
= 1000 Kw
in S
2
P
int
= 1500 Kw
20
100 1000
000 $ 0
=
+
= K
um/Kw
Cota de repartizare este:
R
en.el.s1
= 20*1000 = 20.000 um
R
en.el.s2
= 20*1500 = 30.000 um
Total 50.000 um
Cota de cheltuieli indirecte ce revine pe sectorul de activitate se va
determina prin insumarea cotelor partiale obtinute prin aplicarea coefcientilor
diferentiati.
R
s1
= 108.000 + 20.000 =128.000 um
R
s2
= 42.000 + 30.000 = 72.000 um
Total 200.000 um
2&
a.3.). Procedeul suplimentarii in forma clasica in varianta
coefcientilor selectivi presupune ca pe langa alegerea de baza diferentiate pe fel
sau categorie de cheltuieli, sa se stabileasca si produsele asupra carora se face
repartizarea. Se aplica in exclusivitate pentru repartizarea cheltuielilor indirecte de
productie.
Cheltuielile indirecte de productie pot f pe fel de cheltuieli amortizare,
salarii, reparatii, energie, etc. sau pe cele doua categorii de cheltuieli, respectiv:
- cheltuieli cu intretinerea si functionarea utilijelor;
- cheltuieli generale ale sectiei sau ale centrului de responsabilitate.
Exemplu:
Cheltuieli indirecte de productie de repartizat si marimea bazelor repartizare
se prezinta astfel:
Intreprinderea are 3 centre de responsabilitate: CR
1
, CR
2
, CR
3
si fabrica 3
produse A, B, C.
- in CR
1
se fabrica cele trei produse
- in CR
2
se fabrica produsele a si c
- in CR
3
se fabrica produsele a si b
Cheltuielile indirecte de productie si marimea
bazei de repartizare pe cele doua categorii
Nr.
Crt.
EXPLICATII CENTRUL DE RESPONSABILITATE
1 2 3
1. Cheltuieli indirecte de productie de
repartizat din care:
257 218 159,60
- CIFU 152 98 84,60
- CGS (cheltuieli generale ale sectiei) 105 120 75
2. Marimea bazei de repartizare
pentru CIFU
190 140 94
- b
A
60 75 52
-b
B
90 - 42
-b
C
40 65 -
3. Marimea bazei de repartizare
pentru CGS
210 300 125
- b
A
85 127 67
-b
B
67 - 58
-b
C
58 173 -
30
Calculul coefcientului de repartizare este:
K CR
1
CR
2
CR
3
K
CIFU
0,8 0,7 0,9
K
CGS
0,5 0,4 0,6
CIFU CGS
K
1
=
% ? 0
1&0
12
=
K
1
=
? 0
210
10
=
K
2
=
" ? 0
140
&%
=
K
2
=
4 ? 0
300
120
=
K
3
=
& ? 0
&4
6 ? %4
=
K
3
=
6 ? 0
12
"
=
Calculul cotelor de cheltuieli indirecte de productie ce revin fecarui produs
CR
1
CR
2
CR
3
b
j
K R
j
b
j
K R
j
b
j
K R
j
CIFU 190 152 140 98 94 84,6
A 60 0.8 48 75 0.7 52,5 52 0.9 46,87
B 90 0.8 72 - 0.7 - 42 0.9 37,8
C 40 0.8 32 65 0.7 45,5 - 0.9 -
CGS
A
B
C
A = 60*0,8 = 48
b. Procedeul cifrelor relative de structura ( coefcientului unic sau global)
ETAPE:
I. Determinarea ponderii bazei de repartizare a produsului in totalui bazei de
repartizare.
31
=
=
m
j
j
j
j
b
b
g
unde:
g
j
ponderea bazei de repartizare a produsului j in totalul bazelor de repartizat
II. Determinarea cotei de cheltuieli indirecte ce revine unui produs.
R
j
= g
j
* Ch
I de repart.
Se utilizeaza indeosebi ca o alternativa la varianta coefcientului unic sau
global.
Exemplu:
Cheltuieli indirecte de repartizat 100.000 um
Baza de repartizare 400.000 um
din care:
- b
1
300.000 um
- b
2
100.000 um
Sa se determine cheltuiala indirecta ce revine fecariu produs.
g
1
=
" ? 0
000 $ 400
000 $ 300
=
g
2
=
2 ? 0
000 $ 400
000 $ 100
=
R
1
= 0,75 * 100.000 = 75.000 um
R
2
= 0,25 * 100.000 = 25.000 um
3.3. PROCEDEE DE SEPARARE A CHELTUIELILOR IN
VARIABILE SI FIXE
Cheltuielile variabile sunt dependente de volumul fzic al productiei, in timp
ce cheltuielile fxe sunt cheltuieli de structura sau cheltuieli de capacitate.
Procedeul se utilizeaza atunci cand se cunoaste o masa a cheltuielilor ( un
total al cheltuielilor) si se impune o separare a acestora in variabilw si fxe. Pentru
efectuarea separarii este necesara cunosterea evolutiei in timp atat a volumului
fzic al productiei cat si a nivelului cheltuielilor.
Procedeele utilizate sunt:
- procedeul celor mai mici patrate
- procedeul punctelor de maxim si de minim
32
- procedeul analitic.
3.3.1. Procedeul Celor Mai Mici Patrate
ETAPE:
I. Determinarea productiei medii potrivit relatiei:
n
Qt
Q
n
t
=
=
1
unde:
Qt productia din perioada de gestiune t
n numarul perioadelor de gestiune
Q
- productia medie
II. Calculul cheltuieilor medii potrivit relatiei:
n
Ch
Ch
n
t
t
=
=
1
unde:
Ch
t
cheltuielile din perioada de gestiune t
III. Calculul abaterii volumului fzic al productiei de la productia
medie. Abaterile se calculeaza pentru fecare perioada de gestiune.
Q Qt x =
x abaterea volumului fzic
IV. Determinarea abaterii cheltuielilor din fecare perioada de
gestiune de la cheltuiala medie.
Ch Ch y
t
=
V. Determinarea abaterii medii patratice de la volumul fzic al
productiei. X
2
VI. Determinarea produsului dintre abaterea de la volumul fzic al
productiei (x) si abatarea de la cheltuiala medie (y).
x * y
Si in cazul etapelor V si VI abaterile se calculeaza pe fecare perioada
de gestiune in parte.
VII. Determinarea cheltuielilor variabile unitare potrivit relatiei:
33
=
=
=
n
t
t
n
t
t
vu
x
xy
Ch
1
2
1
: ;
VIII.Determinarea cheltuielilor varabile totale (pentru o anumita
perioada de gestiune t)
Qt Ch Ch
vu t !
!
: ;
=
IX. Determinarea cheltuielilor fxe totale pentru o anumita perioada
de gestiune
Ch
F(t)
= Ch
T(t)
= Ch
VT(t)
Nota:
1.Cheltuiala fxa , chiar daca este calculata pentru o anumita perioada
de gestiune se mentine aceasi pentru fecare din perioadele de gestiune, intrucat
este o cheltuiala de structura sau de capacitate.
2. Pe baza acestui procedeu, separand cheltuielile in variabile si fxe
(avand date din trecut) pot f determinate cheltuielile totale ale perioadei viitoare
de gestiune pentru un anumit volum fzic al productiei.
Ch
T(t+1)
= Ch
VU
* Q
t-n
+ Ch
(t+1)
= Ch
VT(t+1)
+ Ch
F(t)
Exemplu:
Cunoscand evolutia de ansamblu a volumului fzic al productiei si a
cheltuielilor de productie pe o perioada de 6 luni, se cere:
a.determinati cheltuielile variabile unitare si totale si cheltuielile fxe
totale;
b.determinati cheltuielile totale pentru luna a VII a cunoscand ca
volumul fzic al productiei este de 12.000 tone.
Situatia privind evolutia volumului fzic al productiei si al nivelului
cheltuielilor:
date Calcule
Perioada
(luna)
Qt Ch
t
x y x
2
x*y
1 10.200 908.000 200 8.000
2 9.800 892.000 -200 -8.000
34
3 9.500 880.000 -500 -20.000
4 9.300 872.000 -700 -28.000
5 10.400 916.000 400 16.000
6 10.800 932.000 800 32.000
7
Total 60.000 5.400.000 0 0 1.620.000 64.800.000
a.
1.
000 $ 10
6
000 $ 60
1
= = =
=
n
Qt
Q
n
t
tone
2.
000 $ &00
6
000 $ 400 $
1
= = =
=
n
Ch
Ch
n
t
t
um
3.
Q Qt x =
x
1
= 10.200 10.000 = 200
x
2
= 9.800 10.000 = -200
x
3
= 9.500 10.000 = -500
x
4
= 9.300 10.000 = -700
x
5
= 10.400 - 10.000 = 400
x
6
= 10.800 10.000 = 800
4.
Ch Ch y
t
=
y
1
= 908.000 900.000 = 8.000
y
2
= 892.000 900.000 = - 8.000
y
3
= 880.000 900.000 = - 20.000
y
4
= 872.000 - 900.000 = - 28.000
y
5
= 916.000 900.000 = 16.000
y
6
= 932.000 900.000 = 32.000
5.
2
1
x = 200 * 200 = 40.000

2
2
x = (-200) * (-200) = 40.000
6.
000 $ 600 $ 1 000 $ % ! 200 !
1 1
= = y x
3
7.
= = =
=
=
000 $ 620 $ 1
000 $ %00 $ 64
: ;
1
2
1
n
t
n
t
vu
x
t xy
Ch
40 um/tone
8.
Qt Ch Ch
vu t v!
!
: ;
=
t=1

000 $ 40% 200 $ 10 ! 40 !
1 : 1 ;
= = = Q Ch Ch
vu vt um
9. : ; : ; : ; t v! t ! t "
Ch Ch Ch =

um Ch Ch Ch
v! t "
$ 000 $ 00 000 $ 40% 000 $ &0%
: 1 ; : 1 ; : 1 ;
= = =

b.
: 1 ; 1 : 1 ;
!
+ + +
+ =
t " t vu t !
Ch Q Ch Ch
Q
t+1
= 12.000
Ch
vu
= 40
Ch
F(t+1)
= Ch
F(t)
= 500.000

um Ch
!
$ 000 $ &%0 000 $ 00 000 $ 12 ! 40
: " ;
= + =
3.3.2. Procedeul punctelor de maxim si de minim
ETAPE:
I. Determinarea cehltuielilor variabile unitare potrivit relatiei:

min ma(
min ma(
Q Q
Ch Ch
Ch
vu
=
II. Determinarea cheltuielilor totale
Ch
vT(t)
= Ch
vu
* Q
t

III. Determinarea cheltuielilor fxe totale ( pentru perioada t)
Ch
F(t)
= Ch
T(t)
Ch
vT(t)
Exemplu:
Cunoscand evolutia de ansamblu a volumului fzic al productiei si a
cheltuielilor de productie pe o perioada de 6 luni, se cere
a.determinati cheltuielile variabile unitare .
36
Situatia privind evolutia volumului fzic al productiei si al nivelului
cheltuielilor:
date
Perioada
(luna)
Qt Ch
t
1 10.200 908.000
2 9.800 892.000
3 9.500 880.000
4 9.300 872.000
5 10.400 916.000
6 10.800 932.000
7
Total 60.000 5.400.000
Rezolvare :
t um Ch
vu
= $ 40
00 $ 1
000 $ 60
300 $ & %00 $ 10
000 $ %"2 000 $ &32
= =
=
3.3.3. Procedeul analitic presupune analiza fecarei cheltuieli in parte si
determinarea caracterului cheltltuielii, respectiv caracter variabil sau caracter fx.
3$4$ Procedee de determinare ( de calcul ) a costului de productie de
fabricatie interdependenta ( productia reciproca).
Productia reciproca sau productia interdependenta se regaseste indeosebi in
cadrul productiei auxiliare. Un sector auxiliar se afa atat in calitatea de furnizor
cat si de benefciar cu un alt sector auxiliar. In consecinta, o productie este
dependenta de o alta productie si implicit, un cost este dependent de un alt cost.
Totodata, o parte din productia auxiliara se consuma in cadrul schimburilor
sau prestatiilor reciproce, in timp ce o mare parte a productiei auxiliare este
destinata activitatii de baza.
3"
0ectia
au(iliara 1
0ectia
au(iliara 2
0ectia
au(iliara 3
Decontarea prestatiilor reciproce se poate face la un cost prestabilit ( cost
standard) sau la un cost efectiv al perioadei precedente. Atunci cand se impune
cunoasterea exacta a costului la care se fac decontarile se utilizeaza urmatoarele
procedee:
- Procedeul reiterarii sau procedeul calculelor iterative;
- Procedeul algebric.
1.Procedeul reiterarii sau procedeul calculelor iterative.
Intru-cat o sectie auxiliara efectueaza anumite cheltuieli pentru obtinerea
unei anumite cantitati de produs si cedeaza ( transfera) unei alte secti o parte din
produse ( care reprezinta o anumite pondere din total) va deca si cheltuieli in
aceasi pondere.
Pe masura ce o sectie auxiliara primeste de la celelalte anumite cheltuieli, va
deda ulterior aceasi pondere si din acestea. Reiterarile continua pana cand
cheltuielile care urmeaza a f redate devin nesemnifcative.
De regula, se efectueaza n+1 runde, unde n este numarul sectiilor auxiliare
care intra in cadrul prestatiilor reciproce.
2.Procedeul algebric.
Procedeul algebric pleaca de la premisa ca o sectie pentru a realiza anumite
produse, genereaza anumite cheltuieli proprii, dar are nevoie si de anumite
cantitati de produse de la alte sectii. Pentru aceasta se stabileste un sistem de n
ecuatii ( dat de numarul de sectii ) cu n necunoscute ( necunoscutele find
costurile unitare ale produselor din cadrul fecarui centru de responsabilitate).
Logica unei ecuatii.
Cantitatea fabricata ponderata cu costul unitar al acesteia ( o necunoscuta)
este egala cu cheltuielile proprii la care se adauga cantitatea primita de la
celelalte sectii auxiliare, ponderate cu costul unitar al acestora ( care este tot o
necunoscuta).
Procedeul se aplica pentru sectiile cu productie de fabricatie omogena
(energie electrica, energie termica, apa, etc).
Exemplu: Situatia productiei fabricate, destinatia acesteia si cheltuielile de
productie efectuate se prezinta astfel ( s-au luat in exemplu 3 centre de
responsabilitate cu productie omogena: centrala electrica, centrala termica,
centrala de apa).
Sectia
furnizoare
Cheltuieli
proprii
Qf
fabricata
Destinatia productiei (productia pe
sectii benefciare in cadrul
prestatiilor reciproce)
Productia
livrata
pentru
activitatea CE CT CA
3%
de baza
CE 6.000.000 10.000 - 2.000 1.000 7.000
CT 2.000.000 6.000 1.000 - 1.000 4.000
CA 3.000.000 50.000 20.000 10.000 - 20.000
Costul unitar , avem:
- x pentru CE
- y pentru CT
- z pentru CA
y x z
z x y
z y x
! 000 $ 1 ! 000 $ 1 000 $ 000 $ 3 ! 000 $ 0
! 000 $ 10 ! 000 $ 2 000 $ 000 $ 2 ! 000 $ 6
! 000 $ 20 ! 000 $ 1 000 $ 000 $ 6 ! 000 $ 10
+ + =
+ + =
+ + =
um z
um y
um x
$ "% ? &2
$ 6" ? ""
$ 12 ? %63
=
=
=
3.5. Procedee de calcul a costului unitar
Procedee de calcul a costului unitar au drept obiectiv determinarea costului
unitar in functie de particularitatile procesului de fabricatie.
Procedee:
1.Procedeul diviziunii simple
2.Procedeul cantitativ
3.Procedeul indicilor (coefcientilor) de echivalenta
4.Procedeul echivalarii cantitative a produsului secundar cu produsul
principal;
5.Procedeul valorii reziduale (ramase) sau procedeul resturi.
3.5.1. Procedeul diviziunii simple
Procedeul diviziunii simple se aplica in intreprinderile cu productie de masa
(ciment, carbune, energie electrica, energie termica).
Costul unitar se obtine dupa relatia:
3&
1
n
i
i
Ch
Ctu
Q
=
=
Si in acest caz evidenta cheltuielilor se tine pe centre de responsabilitate, pe

produs si pe articol de calculatie.
3.5.2. Procedeul cantitativ
Procedeul cantitativ se foloseste atunci cand din procesul de fabricatie se
obtin produse cuplate, colaterale si care au valori de intrebuintare apropriate.
Totodata, apar diferente intre cantitatea fabricata si cea utilizata efectiv,
intru-cat pot aoare pierderi pe timpul pastrarii sau depozitatii. Se utilizeaza
indeosebi in intreprinderea chimica si petrochimica.
Etape:
I. Determinarea unui cost unitar mediu (cost teoretic) potrivit relatiei:
1
; :
1
n
i
i
mediu n
f j
j
Ch
Ctu
#
=
=
=
II. Determinarea unui cost efectiv luand in considerare pierderile care

pot apare pana in momentul utilizarii.
; :
; :
; :
!
f j
j
m
u j
#
Ctu Ctu
#
=
; : f j
#
- cantitatea fabricata din produsul j
; : u j
#
- cantitatea utilizata din produsul j
Exemplu : In urma unui proces chimic se obtin trei produse colaterale A, B, C.
Cheltuielile totale de productie sunt de 50.000.000 um. Cantitatea fabricata si
utilizata se prezinta astfel:
PRODUS q
f
q
u
A 2.000 1.500
B 1.400 1.300
C 800 600
Total 4.200 3.400
40
1.
1
; :
1
0$000$000
11$&0$ =
4$200
n
i
i
mediu n
f j
j
Ch
Ctu um uf
#
=
=
= = =
2.
; :
; :
; :
!
f j
j
m
u j
#
Ctu Ctu
#
=
2$000
11$&0! 1$%"3$ =
1$00
$
Ctu um uf = =
1$400
11$&0! 12$%21$ =
1$300
B
Ctu um uf = =
%00
11$&0! 1$%"3$ =
600
C
Ctu um uf = =
3$$3$ Procedeul indicilor de echivalenta ( coefcientului de
echivalenta)
Se aplica atunci cand din procesul de productie majoritatea produselor sau
cel putin doua dintre acestea sunt considerate principale.
Totodata mai trebuie indeplinita una din urmatoarele doua conditii:
- din acelasi consum de materiale si cu acelasi consum de forta de munca se
obtin produse fnite diferite si care difera prin unul sau mau multi parametrii
cantitativi ( indici directi);
- atunci cand din acelasi consum de materiale sar cu cheltuieli de
prelucrare diferite se obtin produse diferite, diferentierea find facuta de unul sau
mai multi parametrii de ordin calitativ ( indici inversati). Indicii inversati sunt
aplicati numai pentru cheltuielile de prelucrare.
Criterii de clasifcare a indicilor:
1.Dupa numarul parametrilor prin care se face diferentierea produselor,
indicii se imparat in :
- simplii produsele difera printr-un singur parametru;
41
- complecsi - produsele difera prin doua sau mai multi parametrii;
- agregati sau serii multiple de indici de echivalenta.
2.Dupa modul de calcul:
- indici calculati ca raport direct
- indici calculati ca raport invers sau indici inversati.
Combinand cele doua criterii de clasifcare se regasesc cu posibilitati de
aplicare, urmatoarele categorii de indici:
1.Indici de echivalenta simplii calculati ca raport direct;
2.Indici de echivalenta complecsi calculati ca raport direct;
3.Indici de echivalenta simplii calculati ca raport invers ( indici inversati)
4.Serii multiple de indici de echivalenta
ETAPE:
1.Stabilirea parametrului prin care difera produsele si determinarea
marimii parametrilor.
2.Calculul indicilor de echivalenta potrivit relatiei:
Pb
Pj
Kj =
unde:
Kj este coefcientul de echivalenta pentru produsul j
Pj este marimea parametrului pentru produsul j
Pb marimea parametrului al produsului ales drept baza
3.Calculul productiei echivalente sau conventionale:
=
=
n
j
j j
% # Qe
1
: ! ;
unde:
Qe productia echivalenta
q
j
- cantitatea fabricata din produsul j
4.Calculul costului pe unitate echivalenta sau convenit
Qe
Ch
Ct
n
i
i
c ue
=
=
1
=
unde:
42
Ch
i
suma tuturor factorilor
Ct
ue/c
cost unitate echivalenta sau conventionala
i articolul de calculatie
5.Determinarea costului pe unitatea fzica de produs
Kj Ct Ct
c ue uj
!
=
=
unde:
Ct
uj
costul unitar pentru produsul j
Produsele difera printr-un singur parametru, acesta find de ordin cantitativ,
respectiv lungime, latime, densitate, etc.
Se alege drept baza produsul reprezentativ, dar oricare dintre produse poate
f ales drept baza fara a infuenta rezultatul.
Exemplu:
Cheltuielile totale generate de procesul de fabricatie sunt de 80.000.000
um. Se fabrica 3 produse A, B, C care difera printr-un singur parametru, respectiv
lungimea produsului.
Cantitatile fabricate si marimea parametrilor se prezenta astfel:
1.Stabilirea parametrului prin care difera produsele si determinarea
marimii parametrilor.
Produsul q
i
P(L) - lungimea
A 1.400 1
B 2.400 4
C 3.000 2
2.Calculul indicilor
Se alege drept baza produsul B ( nu conteaza care este ales)
4
1
=
$
K

4
4
=
B
K

4
2
=
C
K
3.Calculul produsului echivalent
uc unitate conventionala
uc #
e$
$ 30
4
1
! 400 $ 1 = =
uc #
eB
$ 400 $ 2
4
4
! 400 $ 2 = =
43
uc #
eC
$ 00 $ 1
4
2
! 000 $ 3 = =
Qe = 350 + 2.400 + 1.500 = 4.250 uc
4.Determinarea costului pe unitate conventionala ( uc )
uc um Ct
c ue
= $ %24 $ 1%
20 $ 4
000 $ 000 $ %0
=
= =
5.Determinarea costului pe unitatea fzica de produs ( uf )
uf um Ct
u$
= $ "06 $ 4
4
1
! %24 $ 1% = =
uf um Ct
uB
= $ %24 $ 1%
4
4
! %24 $ 1% = =
uf um Ct
uC
= $ 412 $ &
4
2
! %24 $ 1% = =
2. Indici de echivalenta complecsi calculati ca raport direct se aplica
atunci cand doi sau mai multe produse sunt considerate principale, cand este
indeplinita prima conditie iar produsele difera prin doua sau mai multi
parametrii, toti find de ordin cantitativ.
Etapele sunt similare cu cele de mai sus dar coefcientul de echivalenta se
determina potrivit relatiei:

nb b b
nj j j
j
P P P
P P P
K
! $$$$$$$$$ ! !
! $$$$$$$$$ ! !
2 1
2 1
=

nj j j
P P P ! $$$$$$$$$ ! !
2 1 - parametrii j
nb b b
P P P ! $$$$$$$$$ ! !
2 1 - parametrii j pentru care difera produsele
Exemplu:
Cheltuielile totale de productie sunt de 80.000.000 um. Se obtin trei
produse A, B, C care difera prin 3 parametrii, toti de ordin cantitativ, respectiv
lungine, latime, inaltime. Cantitatile fabricate si marimile parametrilor se
prezinta astfel:
1. Se considera drept baza proba B
Produsul g
j(uf)
L
( lungime)
l
(latime)
I
(inaltime)
44
A 1.000 2 1 0.4
B 1.500 1 1 0.2
C 2.200 6 0.5 0.1
2. Calculul indicilor
4
2 $ 0 ! 1 ! 1
4 $ 0 ! 1 ! 2
= =
$
K
1
2 $ 0 ! 1 ! 1
2 $ 0 ! 1 ! 1
= =
B
K

$ 1
2 $ 0 ! 1 ! 1
1 $ 0 ! $ 0 ! 6
= =
C
K
3. Calcululul produselor echivalente
000 $ 4 4 ! 1000 = =
e$
#
uc
00 $ 1 1 ! 100 = =
eB
#
uc
300 $ 3 $ 1 ! 200 $ 2 = =
eC
#
uc
q
e
= 4.000+1.500+3.300 = 8.800
4. Determinarea costului pe unitate conventionala
0&1 $ &
%00 $ %
000 $ 000 $ %0
=
= =
e uc
Ct
um/uc
5. Determinarea costului unitar efectiv
Ct
uA
= 9.091*4=36.364 um/uf
Ct
uB
= 9.091*1= 9.091 um/uf
Ct
uC
= 9.091*1.5 = 13.637 um/uf
3. Indici de echivalenta simplii calculati ca raport invers se aplica
atunci cand produsele sunt considerate de baza, este indeplinita a doua conditie,
iar produsele difera printr-un singur parametru care este de ordin calitativ
(calitatea sau fnetea produsului)
Intotdeauna se alege drept baza produsul de calitate superioaa (are
parametrul cu marimea cea mai mica).
Etapele sunt similare cu cele de mai sus, dar indicii se calculeaza potrivit
relatiei:
Pj
Pb
K
j
=
4
Cheltuielile se impart in doua categorii :
- cheltuieli materiale care se regasesc in raport direct fata de cantitatea
fabricata, costul unitar pentru materiale find determinat potrivit relatiei:
Q
Ch
Ct
mat
umat
=
- cheltuieli de prelucrare pentru care se aplica indicii inversati, costul
unitar al produselor va f determinat prin insumarea celor doua costuri unitare
partiale:
e uprelucrat umat uj
Ct Ct Ct + =
Ct
umat
raport direct
Ct
uprelucrate
raport inversat indici inversati
Exemplu:
In procesul de fabricatie au loc cheltuieli totale de 120.000.000 lei, din care:
- cheltuieli materiale 40.000.000 lei
- cheltuieli de prelucrare 80.000.000 lei.
Parametrul prin care diferea produsele este fnetea produselor. Cantitatile
fabricate si marimea se prezinta astfel:
1.
Produsul q
i
P - fnetea
A 1.400 1
B 2.400 4
C 3.000 2
Ch
mat
= 40.000.000 um
1.400+2.400+3.000 = 6.800
%%2 $
%00 $ 6
000 $ 000 $ 40
= =
umat
Ct
um/uf (kg)
Ct
uprelucrare
= 80.000.000 um indici inversati
2. Calculul coefcientilor
Produsul ales drept baza este obligatoriu produsul A deoarece are calitatea
superioara 1.
46
1
1
=
$
K

4
1
=
B
K

2
1
=
C
K
3. Calculul produsului echivalent

uc #
e$
$ 400 $ 1 1 ! 400 $ 1 = =
uc #
eB
$ 600
4
1
! 400 $ 2 = =
uc #
eC
$ 00 $ 1
2
1
! 000 $ 3 = =
Q
e
= 1.400+600+1.500=3.500 uc
4. Calculul costului unitar
uc um Ct
c ue
= $ %" $ 22
00 $ 3
000 $ 000 $ %0
=
= =
5. Costul unitar al prelucrarii pe unitatea fzica de produs este:
Ct
upA
= 22.854*1=22.857 um/uc
Ct
upB
"14 $
4
1
! %" $ 22 = =

um/uc
Ct
upC
0 ? 42% $ 11
2
1
! %" $ 22 = =

um/uc
6. Determinarea costului unitar efectiv pe produs ( material + prelucrare )
Ct
uj
= Ct
umatj
+ Ct
upj
Ct
uA
= 5.882+22.857 = 28.739 um/uf
Ct
uB
= 5.882+5.714 = 11.596 um/uf
Ct
uC
= 5.882 + 11.428,50 = 17.310,50 um/uf
4.Indicii de echivalenta agregati sau serii multiple de indici echivalenti
4"
Cheltuielile sunt structurate pe feluri sau categorii de cheltuieli ( materile,
de prelucrare, generale, de desfacegre, etc) si pentru fecare fel de cheltuiala se
aplica o anumita serie de indici calculati, dupa caz, prin una din regulile de mai
sus.
4. Procedeul echivalarii cantitative a produsului secundar cu produslui
principal
Se aplica atunci cand din procesul de fabricatie se obtin produse secundare
si principale. Se utilizeaza in industria petrolului, in agricultura dar si in
industria alimentara.
Echivalarea intre produsel secundar si cel principal se face nu pe baza de
indici ci pe baza unui echivalent cunoscut si general valabil pentru sectorul
respectiv de activitate:
1 tone petrol = 1000 m
3
gaz sonda
ETAPE:
1.Echivalarea cantitativa teoretica a produsului secundara cu
produsul principal:
&
Q
#
s
p s
=
=
unde
q
s/p
cantitatea de produs secundar transformata teoretic in produsul
principal
Qs cantitatea fzica de produs secundar
E echivalentu;
2.Determinarea cantitatii teoretice totale de produs principal
Q
t/p
= Q
p
+ q
s/p
unde
Qp cantitatea fzica de produs principal
3.Calculul costului pe unitatea teoretica de produs principal
4%
p t
n
i
i
p t
Q
Ch
Ctu
=
1
=
=
4.Determinarea costului unitar efectiv al produsului principal
Ctu
p
= Ctu
t/p
5.Determinarea costului unitar al produsului secundar
&
Ctu
Ctu
p t
s
=
=
Exemplu:
Cheltuielile totale generate de procesul de productie sunt de
200.000.000 um.
Se obtin:
- produsul principal petrol 500 t = Qp
- produsul secundar gaz de sonda 100.000 m
3

Echivalentul 1 tona petrol = 1000 m
3
gaz sonda
Rezolvare:
1.Echivalarea cantitativa teoretica a produsului secundara cu
produsul principal:
Determinarea costului unitar
ut
&
Q
#
s
p s
$ 100
000 $ 1
000 $ 100
=
= = =
2.Determinarea cantitatii teoretice totale de produs principal
Q
t/p
= Q
p
+ q
s/p
= 500+100=600 ut
3.Calculul costului pe unitatea teoretica de produs principal
4&
ut um
Q
Ch
Ctu
p t
n
i
i
p t
= $ 333 $ 333
600
000 $ 000 $ 200
=
1
=
= =
=
4.Determinarea costului unitar efectiv al produsului principal
Ctu
p
= Ctu
t/p
= 333.333 um/ut
5. Determinarea costului unitar al produsului secundar
33 ? 333
1000
333 $ 333
=
= = =
&
Ctu
Ctu
p t
s
5.Procedeul valorii ramase sau a valorii reziduale ( procedeul restului)
Se utilizeaza atunci cand din procesul de productie se obtin produse
principale si produse reziduale destinate valorifcarii sau utilizarii in procesul de
productie.
Costul unitar al produsului principal se obtine potrivit relatiei:
Qp
productie de proc in ile reutilizab sau terti la reziduale prod valorif din obtinute Ch
Ctu
n
i
i
p

=
=
$ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $
1
Exemplu :
Din procesul de fabricatie se obtine :
- produdul principal grau = 100 tone
- produsul rezidual paie
Sumele obtinute din valorifcari :
- 2.000.000 valorifcari la terti
- 1.000.000 consum in procesul intermediar de productie
Cheltuielile totale sunt de 200.000.000 um
0
000 $ &"0 $ 1
100
000 $ 000 $ 3 000 $ 000 $ 200
=
=
p
Ctu
um/tona
NOTA :
Din procesul de productie se pot obtine produse secundare, reziduale si
principale.
Aplicarea procedeelor se va face astfel:
- se aplica procedeul valorii ramase obtinand astfel cheltuielile efective cu
produsele principale si secundare ( dupa diminuarea cheltuieilor totale cu sumele
obtinute din valorifcarea produselor reziduale);
- se aplica procedeul echivalarii cantitative pentru a delimita cheltuielile
aferente produsului principal de cheltuielile aferente produsului secundar;
- dupa cunoasterea cheltuielilor aferente produsului principal si secundar,
se aplica pentru produsul principal procedeul indicilor de echivalenta sau
procedeul cantitativ pentru a determina costul pe unitatea de produs principal.

CAPITOLUL IV
METODE DE CALCULATIE A COSTURILOR
4.1. ASPECTE GENERALE
Cheltuielile de calculatie constituie un ansablu de procedee, instrumente
structurate pe etape in functie de specifcul activitatii astfel incat sa dea
posibilitatea determinarii costului pe unitatea de produs.
Clasifcarea metodelor:
1.Dupa momentul efectuarii calculatiei raportat la momentul
desfasurarii procesului de fabricatie , avem:
- metode utilizate in antecalcul ( metoda standard-cost);
1
- metode utilizate un postcalcul ( metoda globala pe faxe, metoda globala pe
comenzi);
- metode utilizate atat in antecalcul cat si in postcalcul (metoda direct-
costing, metoda tarif ora/masina si metoda standard cost dupa inregistrarea
costurilor efective da posibilitatea calculului analizei si urmaririi abaterilor de la
costul prestabilit.
2. Dupa categoria cheltuielilor luate in considerare la determinarea
costului:
- metode de tip absorbant sau integral pentru determinarea costului se iau
in considerare toate cheltuielile imputabile in mod rational pe purtatorul de
cost.
Acestea cuprind:
* metoda globala
* metoda pe faze, pe comenzi;
* metoda standatrd cost
* metoda tarif ora / masina
- metode de tip partial - pentru determinarea costului se iau in considerare
numai anumite cheltuieli, respectiv acele cheltuieli care au o anumita
legatura ori dependenta de purtotarul de cost.
Acestea cuprind:
* metoda direct costind - presupune separarea cheltuielilor in variabile
si fxe si determinarea costului unitar numai pe baza cheltuielilor variabile ;
* metoda costurilor directe presupune separarea cheltuielilor in
directe si indirecte si determinarea costului unitar pe baza cheltuielilor
directe.
3. Dupa obiectivele urmarite:
- metode care au ca singur obiectiv calculul costurilor. Acestea cuprind:
* metoda globala pe faze, pe comenzi
- metode care pe langa calculul costurilor urmaresc si alte obiective,
indeosebi de analiza. Acestea cuprind:
* metoda standard cost;
* metoda direct costing;
* metoda tarif ora masina.
Trasaturi si etape privind metodele de calcul
Trasaturi comune:
- fecare metoda de calcul este caracterizata prin etape succesive de
efectuare a lucrarilor de calculatie;
- in cadrul fecarei etape se folosesc o serie ori categorie de procedee de
calculatie si modalitati concrete de lucru.
Etape de calcul
2
Pornind de la structurarea metodelor in metode de tip abserbant si metode
de tip partial, se vor determina si etapele , si implicit, metodele de calcul pe cele
doua categorii de metode.
1.Etape specifce metodelor de tip absorbant:
I. Determinarea si delimitarea cheltuielilor pe purtator si pe sectoare
(colectarea cheltuielilor)
II. Repartizarea cheltuielilor indirecte - folosind procedeul suplimentarii
III. Separarea cheltuielilor productiei terminate de cele aferente productiei
neterminate separarea se face in functie de gradul de fnisare a
produselor.
IV. Determinarea costului unitar si a abaterilor dintre costul efectiv si
costul prestabilit.
2.Etape specifce metodelor de tip partial:
I. Determinarea si delimitarea cheltuielilor pe purtator si pe sectoare
colectarea cheltuielilor pe articole de calculatie .
II. Separarea cheltuielilor in raport cu gradul de fnisare separarea
cheltuielilor aferente productiei terminate de cele aferente productiei
neterminate.
III. Determinarea costului unitar pe baza cheltuielilor imputabile se iau
in considerare numai acele cheltuieli care au o anumita dependenta
ori legatura cu volumul productiei.
IV. Trecerea cheltuielilor de structura cheltuieli fxe direct pe contul de
rezultate.
V. Calculul indicatorilor specifci metodei.
Asemanari si deosebiri
3
Metode de tip ABSORBANT
Cheltuieli : - directe
- indirecte
Metode de tip PARTIAL
Cheltuieli : - variabile
- fxe
ETAPE
1. Colectarea cheltuielilor
Ch directe + Ch indirecte
(purtator de cost) (sector de activ.)
1. Colectarea cheltuielilor
Ch variabile + Ch fxe
(produs) (structura/sector)
2. Repartizarea cheltuielilor indirecte
Ch indirecte (procedeul suplimentarii )
( sector )
Produs (costul produsului ) Ch
directe + Ch indirecte
-
3. Separarea cheltuielilor dupa gradul
de fnisare productia
terminata/neterminata pentru
cheltuieli totale ( Ch directe + Ch
indirecte)
2. Separarea cheltuielilor dupa gradul
de fnisare al produselor separarea se
face dupa cheltuielile partiale (Ch
variabile)
4. Determinarea costului unitar se
aplica procedeele specifce, iar costul
unitar are la baza cheltuielile totale ( Ch
directe si ch indirecte)
3. Separarea cheltuielilor prin procedeul
specifc de determinare a costului
unitar. Costul unitar este de tip partial
(are la baza numai cheltuieli variabile).
- 4. Trecerea cheltuielilor de structura
(cheltuielilor fxe) in costul perioadei si
implicit in contul de rezultate.
Cheltuieli fxe Cost perioada Cont
rezultate
Cost perioada = Cheltuieli fxe
5.Calcul de indicatori specifci
Direct costing:
- punct de echilibru
- factor de acoperire
- coefcient de siguranta dinamic
- intervalul de siguranta
2.Prezentarea metodelor de calculatie
a. Metode de tip absorbant :
- clasice : metoda globala, moetoda pe comenzi, metoda pe faze;
- evoluate: metoda standard cost
b. Metode de tip partial:
- metoda direct costing
4
1. Metoda globala se utilizeaza in intreprinderile cu productie de masa,
atunci cand din procesul de fabricatie se obtine intr-un centru de responsabilitate
un singur produs. Productia este considerata omogena (fabrici de ciment, var,
energie electrica, energie termica).
Determinarea costului unitar se face prin procedeul diviziunii simple:
Q
Ch
Ct
n
i
i
u
=
=
1
unde :
i articole de calculatie specifce
Cheltuielile se urmaresc intotdeauna pe centre de responsabilitate, pe
purtator de cost si pe articole d ecalculatie. Repartizarea cheltuielilor indirecte are
loc si in acest caz, chiar daca este o simpla imputare a acestora (avand productie
omogena sau de masa si implicit un singur produs).
Exemplu:
Structura unei fabrici de ciment se prezinta astfel:
- o sectie de baza in care se obtine produsul ciment ;
- un sector auxiliar care efectueaza reparatii pentru sectia de baza ;
- un sector administrativ .
Cheltuielile ocazionate de procesul de fabricatie sunt:
- materiale si materii prime 10.000.000 um
- salarii directe 10.000.000 um
- materiale indirecte (pentru intretineree,
reparare sectia de baza 2.000.000 um
- materiale sector administrativ 1.000.000 um
- personal indirect productiv sectia de baza 3.000.000 um
- materiale sector auxiliar 1.000.000 um
- salarii sector auxiliar 2.000.000 um
- salarii sector administrativ 3.000.000 um
- productia fabricata 20 tone de ciment
- cost prestabilit 2.000.000 um/tona
Sectorul auxiliar a efectuat repartizarea numai pentru activitatea de baza.
Se cere sa se efectueze inregistrarile contabile si implicit sa se determine
efectiv si abaterile dintre costul fnal si costul prestabilit.

Rezolvare:
1.Colectarea cheltuielilor pe purtator si pe sectoare .
% = 901 32.000.000
921 Ch.activ.de baza/sectia de baza/ 20.000.000
produsul ciment/articol de calculatie:
- materiale directe 10.000.000
- salarii directe 10.000.000
922 ch.activ.aux./sector aux/art.de.calc: 3.000.000
(Activ.aux= ChD+ChI) - materiale auxiliare 1.000.000
- salarii aux 2.000.000
923 ch.indirecte de productie/sectia de baza/ 5.000.000
art.de.calculatie:
- materiale indirecte 2.000.000
- salarii indirecte 3.000.000
924 ch.generale si de administratie/art.de.calc: 4.000.000
- materiale 1.000.000
- salarii 3.000.000
ACTIVITATEA DE BAZA = 921+922 = CH DIRECTE + CH INDIRECTE
2. Decontarea prestatiilor sectorului auxiliar catre sectorul benefciar
( sectia de baza )
6
923/sectia de baza/art.de calc.(din auxiliare) = 922/ sectia aux 3.000.000
3. Repartizarea cheltuielilor indirecte asupra costului produsului (o
simpla imputare pentru ca avem un singur produs)
921/sec.baza/prod.ciment/art.de.calc(ChI) = 923/sec.baza/art.de calc. 5.000.000
4. Repartizarea cheltuielilor generale in costul produsului (imputarea
acestora)
921/sec.baza/prod.ciment/art.de calc.(ChGen.) = 924/Ch gen. 4.000.000
5. Inregistrarea costului prestabilit
931/sec.baza/prod.ciment = 902 decontari interne 40.000.000
privind prod.obtinuta
20 tone * 2.000.000 um/tona = 40.000.000 um
6. Determinarea si inregistrarea costului efectiv ( nu exista productie
neterminata )
I cheltuieli directe 20.000.000
II cheltuieli indirecte de productie 5.000.000 + 3.000.000
III = I+II costul productiei total = 28.000.000
Costul produsului unitar = 28.000.000 : 20 = 1.400.000 um/tona
IV- cheltuieli generale si de administratie 4.000.000
V = III+IV- costul complet total = 32.000.000
Costul complet unitar = 32.000.000 : 20 = 1.600.000 um/tona
Costul unitar efectiv = 1.600.000 um/tona
Costul unitar prestabilit = 2.000.000 um/tona rezulta o abatere
favorabila de 400.000 um/tona
Inregistrarea costului efectiv (decontarea costului efectiv )
902 = 921/sec.baza/prod.ciment/art.de calc. 32.000.000
7. Inregistrarea abaterilor dintre costul prestabilit si costul efectiv :
"
903/sec.baza/prod.ciment/cauze = 902 - 8.000.000
20 * 400.000 = - 8.000.000
- este abatere favorabila, se inregistreaza cu minus.
8. Inchiderea conturilor privind productia si abaterile (interfata cost-
productie si cheltuieli ocazionate):
901 = % 32.000.000
931/sec.baza/prod.ciment 40.000.000
903/sec.baza/prod.ciment/art.calc. -8.000.000
2.METODA PE COMENZI
Metoda pe comenzi se utilizeaza in intreprinderile cu produse de serie sau
unicat, purtatorul de cost find reprezentat de produs, comanda, lucrare sau
serviciu.
Se aplica indeosebi in industria c-tiilor de masini dar si in industria de
confectii, textile, incaltaminte.
Costul se obtine prin insumarea cheltuielilor directe cu cheltuielile indirecte,
structurate pe articole de calculatie.

= =
+ =
l
i
Ii
K
d
'd
Ch Ch Ct
1 1
unde:
d este articolul de calculatie pentru cheltuielile directe
i - este articolul de calculatie pentru cheltuielile indirecte
Metoda se aplica in doua variante:
%
- varianta cu semifabricate
- varianta fara semifabricate
Indiferent de varianta aplicata, semifabricatele sau subansamblele circula
fzic intre sectoarele de activilate in acelasi fel, in functei de specifcul tehnologic.
2.1. Varianta cu semifabricate
Costul produselor sau semifabricatelor din cadrul unui centru de
responsabilitate ( sectie, sector) se determina pe baza cheltuielilor directe si
indirecte in cadrul centrului respectiv, la care se adauga costul semifabricatelor
primite de la centrele precedente.
In acest caz, costul se determina potrivit relatiei:
Ct
CR
= ( Ct * cantitatea )
CR-1
+ ( Ch
D
+ Ch
I
)
CR
CR 1 = CR anterior
Atunci cand comanda se formeaza din mai multe produse, costurile
determinate mai sus vor f raportate la numarul de produse ( Q ) din cadrul
comenzii respective.
2.2. Varianta fara semifabricate
Costul comenzii in cadrul unui centreu de responsabilitate va f determinat
prin insumarea cheltuielilor directe di indirecte din centrul respectiv:
Ct
CR
= ( Ch
D
+ Ch
I
)
CR
In acest caz, costul produselor fnite se obtine prin insumarea costurilor
partiale stabilite in cadrul fecarui centru de responsabilitate.
De cele mai multe ori, indiferent de varianta folosita, dat find specifcul unei
activitati, exista atat productie terminata cat si productie neterminata. Pentru
inregistrari corecte se impune determinarea si evaluarea productiei terminate si a
productiei neterminate.
Determinarea productiei neterminate si separarea cheltuielilor
aferente productiei terminate de cele aferente productiei neterminate
Productia neterminata se evalueaza intotdeauna la cost efectiv. Productia
neterminata se poate stabilii prin urmatoarele metode:
- metoda directa
- metoda indirecta
1.1. Metoda directa presupune in mod obligatoriu efectuarea inventarierii,
care se realizeaza in raport cu particularitatile procesului de fabricatie astfel:
&
- pe piese si operatiuni;
- pe stadii succesive de transformare de materii prime in produse fnite.
Conform acestei metode, evaluarea stocurilor de productie neterminata
inscrisa in listele de inventar, se face prin urmatoarele procedee:
1. Evaluarea in raport cu gradul de fnisare tehnica. In acest
procedeu se stabileste procentual care este gradul de realizare a productiei
neterminate, respectiv cat s-a realizat din produs, procent care se pondereaza fe
cu costul prestabilit, fe cu costul efectiv al perioadei respective.
2. Evaluarea de piese si operatii. In acest procedeu este necesara
indentifcarea tuturor consumurilor efective. Este cel mai exact mod de evaluare.
3. Evaluarea productiei neterminate pe baza unui consum mediu
om-ora normata. Se aplica atunci cand toate partile componente ale unui produs
prezinta aproximativ aceasi structura a costuriloe de productie neterminata in ore
normate. Se stabilesc costurile medii ale unei ore normate si de pondereaza orele
normate pentru productia neterminata cu costul mediu al unei ore normate.
Cunoscand costul productiei neterminate atat la inceputul perioadei de gestiune
( productia neterminata de la sfarsitul perioadei precedente), cat si costul
productiei neterminate la sarsitul perioadei de gestiune si implicit cheltuielile
curente ocazionate in cursul lunii, se poate stabilii costul productiei terminate
potrivit relatiei:
Ct
pT
= Ct
pN0
+ Ch
C
- Ct
pN1 unde:

Ct
pN0
la inceputul lunii
Ch
C
- curente
Ct
pN1
la sfarsitul lunii
1.2. Metoda indirecta presupune determinarea cheltuielilor aferente
productiei neterminate pe baza datelor din contabilutate, respectiv pe baza
documentelor justifcative. Este un calcul aproximativ, dar oricum, cel putin o data
pe an este obligatoriu inventarierea totala atat a productiei terminate cat si
productiei terminate.
Exemplu:
Structura organizatorica a unei intreprinderi se prezinta astfel:
- 2 centre de responsabilitate cu activitate de baza, respectiv CR
1
si CR
2
in
care se fabrica produsele:
60
* in CR
1
produsele A, B, C
* in CR
2
produsele B, C ( este o continuare a activitatii din CR
1
)
- 2 centre auxiliare CA
1
si CA
2
Cheltuielile centrlor auxiliare sunt efectuate atat in cadrul prestatiilor
reciproce (activitatea dintre cele doua centre auxiliare) dar si pentru cele doua
centre cu activitate de bza si implicit pentru sectorul administrativ (administratie
intreprinderi).
- 1 centru administrativ .
Productia neterminata la inceputul lunii este:
- CR
1
produsul A 2.000.000 ( CR
1
/A )
- CR
2
produsul B 1.000.000 ( CR
2
/B )
Costul prestabilit al productiei fabricate (terminate), determinat prin metoda
standard, de prezinta astfel:
A = 100.000 um
B = 120.000 um
C = 110.000 um
Productia neterminata la sfarsitul lunii este :
CR
1
/A = 5.000
CR
2
/C = 4.000
Repartizarea cheltuielilor indirecte de productie se face luand drept baza
cheltuielile directe totale. Repartizarea cheltuielilor generale si de administratie se
face avand drept baza costul de productie.
Se aplica varianta fara semifabricate.
Cheltuielile curente din cursul lunii, imputabile in costuri ( corelatia dintre
contabilitatea fnanciara si contabilitatea de gestiune pe baza cheltuielilor
incorporabile in costuri ) se prezinta astfel:
Simbol
Cont
CF
Fel cheltuieli
CF/Destinatie
cheltuieli CG
921/CR1 921/CR2 923 922 924 Total
A B C B C CR1 CR2 CA1 CA2 CA
adm
Materii prime
si materiale
directe
40.000 10.000 10.000 20.000 20.000 - - - - - 100.000
Materiale
consumabile
5.000 1.000 4.000 2.000 6.000 10.000 5.000 3.000 3.000 1.000 40.000
Obiecte de
inventar
- - - - - 1.000 2.000 1.000 1.000 - 5.000
Energie
electrica
- - - - - 10.000 5.000 6.000 8.000 1.000 30.000
Reparatii
efectuate de
terti
- - - - - 10.000 - - - - 10.000
Cheltuieli
postale
- - - - - - - - - 1.000 1.000
Cheltuieli cu
serviici bancare
- - - - - - - - - 1.000 1.000
Cheltuieli cu
salariile si
protectia
sociala
28.000 28.000 14.000 7.000 14.000 7.000 11.200 8.400 8.400 14.000 140.000
Cheltuieli cu
amortizarile
- - - - - 2.000 3.000 1.000 2.000 2.000 10.000
TOTAL
73.000 39.000 28.000 29.000 40.000 40.000 26.200 19.400 22.400 20.000 337.000
61
Evidenta productiei se tine la cost complet. Productia auxiliara este
decontata astfel:
- CA
1
deconteaza catre :
* CA
2
2.000
* CR
1
10.000
* CR
2
5.000
* C admin 2.400
- CA
2
deconteaza catre :
* CR
1
15.000
* CR
2
7.000
C admin 2.400
Se cere sa se efectueze inregistrarile ocazionate de fliera logica a
inregistrarilor si in cadrul fecarei etape, dupa caz, sa se aplice procedeele si sa se
efectueze calculatiile necesare.
Inregitrarile vor f efectuate atat in cadrul contabilitatii de gestiune cat si in
paralel, dupa caz, in cadrul contabilitatii fnanciare. Se va urmarii structura
analitica se evidenta pe centre de responsabilitate si pe produse si se vor deschide
conturi (sau pot f deschise conturi ) pe structura destinatiei cheltuielilor.
Rezolvare:
1. Inregistrarea productiei neterminate la inceputul lunii ( repunea se
cheltueili a productiei neterminate) cunoscuta sub denumirea de destocaj in
contabilitatea fnanciara ( datele se iau din enunt).
% = 901 3.000
921/CR
1
/A 2.000
921/CR
2
/B 1.000
Inregistrarea din contabilitatea fnanciara este:
711 = 331 3.000
921 cheltuielile activitatii de baza
933 costul productiei in curs de executie
2. Colectarea cheltuielilor ocazionate in cursul lunii (criteriul de
colectare este destinatia cheltuieilor)
- in contabilitatea de gestiune inregistrarea se face pe destinatii
% = 901 337.000
921/CR
1
/A 73.000
62
921/CR
1
/B 39.000
921/CR
1
/C 28.000
921/CR
2
/B 29.000
921/CR
2
/C 40.000
923/CR
1
40.000
923/CR
2
26.200
922/CA
1
19.400
922/CA
2
22.400
924/C admin 20.000
925
Inregistrarea din contabilitatea fnanciara dupa natura, pe feluri de
cheltuieli, este:
Materii prime 601 = 301 140.000
Obiecte de inventar 603 = 303 5.000
Energie electrica 605 = 401 30.000
- energie electrica se trece pe cheltuieli deoarece nu se stocheaza
........................
3. Decontarea prestatiilor reciproce intre sectoarele auxiliare.
Secontarea se face pe baza de documente justifcative in functie de prestatiile
reciproce:
922/CA
2
= 922/CA
1
2.000

4. Decontarea cheltuielilor auxiliare catre sectiile sau sectoarele
benefciare sau produsele benefciare.
- pentru CA
1
% = 922/CA
1
17.400
923/CR
1
10.000
923/CR
2
5.000
923/C admin 2.400
- pentru CA
2
% = 922/CA
2
24.400
923/CR
1
15.000
63
923/CR
2
7.000
923/C admin 2.400
Dupa aceasta operatiune contul 922/CA1 si 922/CA2 s-au inchis.
Din tabel CA
1
= 19.400 si CA
2
= 22.400
5. Repartizarea cheltuielilor indirecte de productie (ct. 923) se face
pentru fecare centru de responsabilitate, cu ajutorul procedeului suplimentarii,
iar baza de repartizare o reprezinta cheltuielile totale directe.
923/CR
1
46 ? 0
: ; 2%000 : ; 000 $ 3& : ; 000 $ "3
: &23 $ $; 000 $ 6
: ; $ $
1
1
1 = &23
=
+ +
=
+ +
=
C B $
ct
C B $ e repartizar de Baza
ChI
K
CR
CR
CR
- pentru CR
1

40.000 + 10.000 +15.000 = 65.000 ( din tabel )
Determinarea cheltuielilor indirecte de repartizat pe fecare produs :
R
j
= b
j
* K
R
A
= 73.000 * 0,46 = 34.000
R
B
= 39.000 * 0,46 = 18.000
R
C
= 28.000 * 0,46 = 13.000
TOTAL 65.000
Inregistrarea din contabilitatea de gestiune :
% = 923/CR
1
65.000
921/CR
1
/A 34.000
921/CR
1
/B 18.000
921/CR
1
/C 13.000
923/CR
2
? 0
: ; 000 $ 4 : ; 000 $ 2&
: &23 $ $; 200 $ 3%
: ; $ $
2
2
2 = &23
=
+
=
+
=
C B
ct
C B e repartizar de Baza
ChI
K
CR
CR
CR
64
- pentru CR
2
40.000 + 10.000 +15.000 = 65.000 ( din tabel )
Determinarea cheltuielilor indirecte de repartizat pe fecare produs :
R
j
= b
j
* K
R
B
= 29.000 * 0,55 = 16.000
R
C
= 40.000 * 0,55 = 22.200
TOTAL 38.200
Inregistrarea din contabilitatea de gestiune :
% = 923/CR
2
38.200
921/CR
2
/B 16.000
921/CR
2
/C 22.200
Dupa aceasta operatiune conturile 923 CR si 923 CR2 s-au inchis.
Dupa acesta operatiune se obtine costul de productie.
6. Repartizarea cheltuielilor generale si de administratie avand la
baza costul de productie format din cheltuielile lunii curente, respectiv debitul
contului 921 pe structura de mai sus, dar numai pentru cheltuieli curente.
Costul de productie ca baza de reprezentare pe produse si centre de
responsabilitate pe baza cheltuielilor curente, se prezinta astfel:
921/CR
1
/A 107.000
921/CR
1
/B 57.000=39.000+18.000
921/CR
1
/C 41.000=28.000+13.000
921/CR
2
/B 45.000
921/CR
2
/C 62.200
total 312.200
Calculul coefcientului :
6
0% ? 0
200 $ 312
%00 $ 24
$: $ ;cos $ $
min &24
= = =
prod tul e repartizar de Baza
Ch
K
generale
Cad
337.000 = 312.200 +24.800
2.400 ( CA
1
a primit) + 2.400 ( CA
2
a primit) +20.000( din tabel ) = 24.800 Admin
Repartizarea cheltuielilor generale pe purtator de cost ( cota de cheltuieli generala):
- pentru CR
1

R
A
= 107.000 * 0,08 = 8.500
R
B
= 57.000 * 0,08 = 4.500
R
C
= 41.000 * 0,08 = 3.300
- pentru CR
2

R
B
= 45.000 * 0,08 = 3.500
R
C
= 62.200 * 0,08 = 5.000
Total 312.000 24.800
Costul complet / A = 107.000 (cost prod.)+ 8.500(ch.generale) = 115.500
CR
1
B = 57.000 +4.500 = 61.500
C = 41.000 +3.300 = 44.300
CR
2
B = 45.000 + 3.500 = 48.500
C = 62.200 + 5.000 = 67.200
Total 337.000
Situatia cheltuielilor aferente productiei terminate si neterminate a costului
prestabilit si a diferentelor dintre costul prestabilit si costul efectiv
Produs PN
0
Ch
curente
PN
1
Ct
pt
(efectiv)
Ct
pres
(prestabilit)
Abateri(diferente)
Ct.efectiv-
ct.prestabilit
+ -
921/CR
1
/A 2.000 115.500 5.000 112.500 100.000 12.500 -
921/CR
1
/B - 61.500 - 61.500 60.000 1.500 -
921/CR
1
/B 1.000 48.500 - 49.500 6.000 - 10.500
Total B 1.000 110.000 - 111.000 120.000 - 9.000
921/CR
1
/C - 44.300 - 44.300 50.000 - 5.700
921/CR
1
/C - 67.200 4.000 63.200 60.000 3.200 -
Total C - 111.500 4.000 107.500 110.000 - 2.500
TOTAL 3.000 337.000 9.000 331.000 330.000 1.000 -
3.000 + 337.000 9.000 = 331.000
66
Ct
PT
= Ct
PN0
+ Ch
curente
Ct
PN1
Nota : Costul prestabilit atat pe produs cat si pe componente este cunoscut
inainte de lansare in fabricatie a productiei, potrivit metodei standard cost.
Abateri = 112.500 -100.000 = 12.500
1500 10.500 = - 9.000 ( este abatere favorabile, deci este cu minus)
12.500 9.000 -2.500 = 1.000
921 = 924
Dupa aceasta operatiune se realizeaza:
- se obtine costul complet;
7. Inregistrarea costului prestabilit ( standard) a productiei fabricate
% = 902 330.000
931/A 100.000
931/B 120.000
931/C 110.000
In contabilitatea fnanciara:
345 = 711 330.000
8. Inregistrarea la cost efectivt a productiei neterminate.
933 = 921 9.000
CR
1
/A CR
1
/A 5.000
CR
2
/C CR
2
/C 4.000
6"
331 = 711 9.000
9. Inregistrarea la cost efectiv a productiei terminate (decontarea
costului efectiv a productiei terminate).
902 = % 331.000
921/CR
1
/A 112.500
921/CR
1
/B 61.500
921/CR
1
/C 44.300
921/CR2/B 49.500
921/CR
1
/C 63.200
Dupa acesta operatiune contul 921 se inchide.
10. Inregistrarea diferentelor dintre costul prestabilit si cel efectiv.
- cu plus se inregistreaza diferentele nefavorabile
- cu minus se inregistreaza diferentele favorabile
% = 902 1.000
903/CR
1
/A 12.500
903/CR
1
/B 1.500
903/CR
1
/C -5.700
903/CR2/B -10.500
903/CR
1
/C 3.200
348 = 711 1.000
348 diferente de pret
11. Interfata dintre costul productiei si cheltueilile efectuate- se
realizeaza o comparatie dar si o legatura intre o masa de cheltuieli si aceasi masa
de cheltuieli repartizate pe produse, dar la nivel de cost prestabilt si la nivel de
diferente.
Se face referire la productia terminata sau obtinuta.
901 = % 330.000
6%
931/A 100.000
931/B 120.000
931/C 110.000
Dupa aceasta operatiune se inchide contul 931.
12. Inchiderea conturilor de diferente contul 903
901 = % 1.000
903/CR
1
/A 12.500
903/CR
1
/B 1.500
903/CR
1
/C -5.700
903/CR2/B -10.500
903/CR
1
/C 3.200
Dupa aceast operatiune cele doua conturi se inchid.
13. Inchiderea contului 933 ( daca se merge pe aceasta varianta).
901 = % 9.000
933/CR
1
/A 5.000
933/CR
2
/C 4.000
METODA PE FAZE
Se aplica in cadrul intreprinderilor cu productie de masa caracterizata prin
stabilitate dar si prin parcurgerea succesiva a unor etape (faze) de fabricatie in
functie de procesul tehnologic specifc.
Se regaseste in cadrul rafnariilor de petrol, fabricilor de ulei, zahar, bere,
etc.
Metoda presupune solutionarea urmatoarelor aspecte:
1. Stabilirea fazelor de calculatie;
2. Stabilirea, determinarea costului semifabricatelor atunci cand in cadrul
unei faze de fabricatie de obtine, de regula, un singur semifabricat.
3. Stabilirea, determinarea costurilor semifabricatelor si produselor atunci
cand dintr-o faza se obtin doua sau mai multe produse.
1. Stabilirea fazelor de calculatie
In stabilirea fazelor de calculatie se iau in considerare urmatoarele:
- o faza de fabricatie poate constitui o faza de calculatie;
6&
- momentele in care se obtin semifabricate sau produse reziduale destinate
valorifcarii, pot constitui puncte de separare intre doua faze de calculatie;
- pentru activitatile desfasurate in anumite spatii de productie ori in aer liber,
se pot constitui faze de calculatie distincte;
- un proces complex de fabricatie poate f considerat drept faza de caculatie sau
poate f divizat in mai multe faze de calculatie;
- se are in vedere constituirea, stabilirea unui numar optim de faze de
calculatie.
2. Stabilirea, determinarea costului semifabricatelor atunci cand in
cadrul unei faze de fabricatie de obtine, de regula, un singur semifabricat.
Intr-o anumita faza de calculatie se pleaca de la specifcul activitatii,
respectiv de la faptul ca materia prima parcurge mai multe faze de prelucrare,
astfel incat in fnal se obtine produsul fnit.
In intreprinderile cu productie de masa si in care se aplica metoda de
calculatie pe faze, este specifca o structura organizatorica pe centre de
responsabilitate de tip centru de cost CC si, implicit, centru de centre auxiliare
CCA ( centre de venituri ).
Costurile semifabricatelor se determina in doua variante:
- varianta fara semifabricate
- varianata cu semifabricate
Indiferent de varianta folosita, materia prima si semifabricatele circula si de
stransfera de la o faza la alta in acelasi fel.
1.Varianta fara semifabricate
Costul semifabricatelor din faza respectiva se obtine numai prin insumarea
cheltuielilor directe si indirecte ocazionate in cadrul fazei respective, toate costurile
devin astfel costuri controlabile.
Prin acealasi mod de calcul se determina in fecare faza un cost partial. Costul
produsului fnit sau al semifabricatului destinat vanzarii se obtine prin insumarea
costurilor partiale determinate in fecare faza de calculatie.
2. Varianta cu semifabricate
Presupune determinarea costului semifabricatelor intr-o anumita faza de
calculatie, atat prin insumarea cheltuililor directe si indirecte din cadrul fazei
respective, cat si pe baza costului semifabricatelor primit din faza precedenta.
In acesta varianta costurile nu mai sunt in totalitate controlabile.
In ultima faza se obtine costul produsului fnit sau al semifabricatului destinat
vanzarii.
Indiferent de varianta, find vorba de obtinerea unui singur semifabricat sau
produs fnit, deci implicit a unei productii omogene, se aplica pentru determinarea
costului unitar procedeul diviziunii simple.
"0
Determinarea costului semifabricatelor atunci cand dintr-o faza de
calculatie se obtin doua sau mai multe produse sau semifabricate
In acest caz, se aplica celelalte procedee de determinare a costului unitar,
respectiv:
- procedeul cantitativ
- procedeul indicilor de echivalenta
- procedeul echivalarii cantitative a produsului secundar cu produsul principal
- procedeul valorii reziduale sau procedeul restului.
Exemplu pentru varianta cu semifabricate :
Pentru obtinerea de produse se parcurg doua faze de calculatie care corespund
cu fazele tehnologice si cu centrele de responsabilitate (sunt doua centre de
responsabilitate CR1 si CR sau F1 si F2 ):
- in CR1 (F1) se obtine semifabricatul Sf1, iar
- in CR2 (F2) se obtin 2 produse, respectiv P1 si P2, ambele considerate
principale si care difera printr-un parametru de natura cantitativa .
Cheltuieli ocazionate :
- in CR (F1) : * ChD 50.000.000 um
* ChI 20.000.000 um
Se obtine semifabricatul Sf1 in cantitate de 30 tone
- in CR2 (F2)* ChD 10.000.000 um
* ChI 2.000.000 um
Se obtin doua produse, respectiv :
*P1=15 tone , parametru = 2
*P2= 18 tone, parametru =1 (produsele diferea printr-un singur parametru)
Indicii de echivalenta se determina ca raport direct luand drept produs de
baza produsul P2.
In faza 1 - CR1
1$ Colectarea cheltuielilor directe ChD
921/F1/Sf1/art.de.calculatie = 901 50.000.000
2.Colectarea cheltuielilor indirecte ChI
923/F/art.de.caculatie = 901 20.000.000
3.Repartizarea cheltuielilor indirecte (o simpla imputare pentru ca este
un singur purtator de cost)
921/F1/Sf1/art.de calculatie = 923/F1/art.de calculatie 20.000.000
"1
Determinarea costului unitar, utilizand procedeul diviziunii simple
1
0$000$000 20$000$000
2? 33$ $ =
30$
n
i
i
Ch
Ctu milioane um tona
Q tone
=
+
= = =
4$ Decontarea si inregistrarea costului efectiv

902 = 921/F1/Sf1 70.000.000
70.000.000 = ( 30 tone * 2,33 mil um/tona )
In faza 2 CR2
1.Inregistrarea costului semifabricatelor primite din faza precedenta
costul pentru 30 tone Sf1
921/F1 = 901 70.000.000
2.Inregistrarea chetuielilor directe aferente fazei a doua
921/F2 = 901 10.000.000
3.Inregistrarea cheltuielilor indirecte aferente fazei a doua
923/F2 = 901 2.000.000
4.Reportarea cheltuielilor indirecte din faza 2
921/F2 = 923/F2 2.000.000
Determinarea costului unitar al celor doua produse:
Ch totale = Cost Sf1 + ChD (F2) + ChI (F2) =
= 70.000.000 +10.000.000+2.000.000 = 82.000.000 milioane um
Cantitatile fabricate :
P1 = 15 tone = parametru = 2
P2 = 18 tone = parametru = 1
"2
Produs Qf P
P1 15 2
P2
18
1
- se alege cel mai mare
5.Calculul coefcientilor echivalenti.
j
j
b
P
K
P
=

1
2
2
1
P
K = =

2
2
1
2
P
K = =
6.Calculul productiei echivalente
!
ej j j
# Q K =
1
2
1!2 30$
1%!1 1%$
4%$
eP
eP
# ue
# ue
Qe ue
= =
= =
=
7.Determinarea costului pe unitate echivalenta sau conventionala
=
%2$000$000$
1? "1$ $ =
4%$
total
ue c
e
Ch ue
Cost mil um ue
Q ue
= = =
Calculul costului pe unitatea fzica de produs
Ctu(j) = Ctue/c * Kj
Ctu(P1) = 1,71 *2 = 3,42 mil. um/tona
Ctu(P2) = 1,71 *1 = 1,71 mil. um/tona
8.Inregistrarea costului efectiv pentru cele doua produse
Cost efectiv 902 = 921/F1 82.000.000
P1 = 15 tone * 3,42 mil um/t ~ 51 mil.
P2 = 18 tone * 1.72 mil um/t = 31 mil.
Productia fabricata se va inregistra in schimb, pe fecare din cele doua
produse iar, cunoscand costul unitar efectiv pe produs, exista si posibilitatea
"3
determinarii pe fecare produs in parte a abaterilor dintre costul prestabilit si
costul efectiv.
Inregistrarea produselor fabricate la cost prestabilit:
931/P1 P2 = 902
Inregistrarea abaterilor
903/P1 P2 = 902
Costul efectiv = costul prestabilit
abateri
METODA STANDARD COST
1.Prezentarea metodei
2.Calculatiile standard pe produs
3.Abaterile de la costurile standard
1.Prezentarea metodei
Metoda standard cost este o metoda de tip integral sau absorbant de
determinare a costurilor prestabilite.
Structurarea cheltuielilor in cadrul metodei se face dupa doua critetii:
a.Dupa separarea cheltuielilor in directe si indirecte
"4
b.Dupa separarea cheltuielilor in variabile si fxe
Acesta dubla clasifcare a cheltuielilor da posibilitatea atat a stabilirii
legaturii intre cheltuieli si purtatorul de cost /sectorul de activitate, respectiv
intre cheltuieli si evolutia volumului fzic al productiei.
Cheltuielile indirecte de impart in :
- cheltuieli variabile pe produs
- cheltueili fxe pe centru
Acesta structurare va determina si articolele de calculatie specifce metodei,
respectiv:
* materii prime si materiale directe
* manopera directa
* regie ( cheltuieli indirecte de productie si cheltuieli generale si de
administratie)
Defnitie: Standardele sunt marimi cu caracter de etalon stabilite pe baza
de studii, analize sau pornind de la unele masuratori precedente si corijate pe
parcurs.
Standardele pot f cantitative si valorice .
In raport cu modul de calcul si cu conditiile la care se refera standardele pot
f :
- ideale
- normale
- reale.
Elaborarea calculatiei costurilor standard pe produs
Aceasta presupune elaborarea calculatiilor standard pe structura articolelor
de calculatie specifce metodei respective:
- calculul costurilor standard pentru materiale
- calculul costurilor standard pentru manopera
- calculul costurilor de regie standard.
a.Calculul costurilor standard pentru materiale (directe)
Se stabileste pentru materiile prime si materialele directe care pot f
identifcate pe produs si implicit au o legatura directa cu realizarea produsului.
Pentru stabilirea costurilor standard cu materialele, trebuie cunoscute doua
elemente :
- norma de consum ( consumul standard )
- pretul standard.
"
Norma de consum este determinata prin studii, devize, masuratori,
proiecte, etc.
Pretul standard este pretul din contractele principale incheiate cu
furnizorii pentru acele materiale.
$
!P
st mat s s
Ch C =
unde : Cs consumul standard si Ps - pretul standard
Cheltuielile standard pentru materiale se stabilesc pe unitatea de produs
indiferent care este cantitatea previzionata ce se va fabrica. Cheltuielile
standard pentru materiale se determina pentru fecare material care intra in
componenta unui produs.
Exemplu: Pentru a obtine o unitate de produs A se folosesc 3 materii prime
si materiale directe.
Cantitatile standard si preturile standard sunt redate de jos:
Calculul costului standard pentru materiale pentru produsul A
Fel material UM Cs Ps Valoare
(standard valoric) cost standard pt
materiale
Material X Kg 10 1.000 10.000
Y Buc 5 20.000 100.000
Z ml 2 80.000 160.000
Total 270.000
b.Calculul costurilor standard pentru monopera ( directa )
Se stabilesc pentru manopera directa identifcabila pe purtatorul de cost in
momentul identifcarii.
Pentru aceasta calculatie se impune a se cunoaste:
- timpul standard ( norma de timp) acesta se stabileste prin devize,
antemasuratori pentru fecare categorie de operatie care trebuie efectuata, intru-cat
pentru o anumita operatie este necesara o anumita califcare sau specializare;
- tariful de salarizare standard - acesta se regaseste de regula in contractul
colectiv de munca, unde tarifele sunt stabilite pe specializari sau categorii.
Costul standard pentru manopera se stabileste pe unitatea de produs pentru
fecare operatie in parte.
"6
$
!
st man s ss
Ch t ! =
unde:
ts - timpul standard ( norma de timp)
Tss tariful de salarizare standard
Exemplu: Pentru obtinerea aceleiasi unitati de produs A se efectueaza trei
operatiuni, Tss si ts regasindu-se in tabelul de mai jos.
Calculul costului standard pentru manopera pentru produsul A
Fel material UM Cs Ps Valoare
(standard valoric) cost standard pt
materiale
Material X Ore 1,5 20.000 30.000
Y Ore 2 30.000 60.000
Z ore 5 35.000 175.000
Total 265.000
Calculul costurilor de regie standard
Costurile de regie se refera la :
- regia centrului de responsabilitate ( cheltuieli indirecte de productie );
- regia intreprinderii ( cheltuieli generale si de administratie).
Pentru determinarea calculatiilor standard de pleaca de la :
* cheltuieli de regie standard din ultimul an sunt realiste pentru ca
sunt din perioada cea mai apropriata, dar find pe o singura perioada (1 an) nu dau
posibilitatea stabiliarii comportamentului cheltuielilor fata de volumul fzic al
productiei in evolutia acestora, inconvenient regasit in principal pentru cheltuielile
cu caracter mixt, respectiv au o componenta variabila si una fxa.
* evolutia cheltuielilor de regie pe ultimii 5-10 ani, caz in care se pot
stabilii stat cheltuielile medii cat si legaturi intre cheltuieli si productie in evolutie.
Totusi, aceste cheltuieli trebuie sa fe comparabile si reprezentative in timp, atat
dpvd al cuantifcarii dar si dpdv al capacitatii de productie la care se refera.
Indiferent de alternativa de mai sus, pentru calculul costurilor de regie
standard se folosesc doua procedee:
- procedeul analitic
- procedeul global
PROCEDEUL GLOBAL
""
Aplicarea acestuia are la baza fe cheltuielile de regie din anul precedent, fe o
medie a cheltuielilor de regie pe mai multi ani.
Presupunem tratarea in bloc a cheltuielilor de regie indiferent de comportamentul
acestora ( variabil, fx sau mixt).
Cheltuielile de regie standard se determina pe baza cheltuielilor de regie din
anii precedenti, cheltuieli care sunt corectate ( corijate ) cu cresterea sau micsorarea
volumului de activitate standard fata de volumul de activitate din perioada
precedenta.
$ $ $
!
s
reg st reg per prec
h
Ch Ch
h
=
Vh
s
volumul de activitate standard pentru anul la care se refera caculul
cheltuielilor de regie
h - volumul mediu de activitate din perioada precedenta
Din relatia de mai sus reiese ca cheltuielile de regie sunt dependente de volumul
de activitate, dar in realitae numai cheltuielile variabile sunt dependenta de volumul
de activitate.
Procedeul este simplu dar inexact, poate f totusi utilizat atunci cand in cadrul
cheltuielilor de regie, cea mai mare pondere o au cheltuielile variabile.
Exemplu:
Cheltuielile de regie ale perioadei precedente = 500.000 um
Vhs = 40.000 h
h = 600.000 h
Cheltuielile medii de regie au urmatoarea structura :
- 30% - cheltuieli variabile
- 70% cheltuieli fxe.
Nota : Procedeul nu necesita structurarea cheltuielilor dupa comportament, dar
acestea sunt prezentate numai pentru a prezenta inexactitatea procedeului.
$
40$000
00$000! 333? 333$
60$000
reg st
Ch um = =
Daca se tine seama de comportamentul cheltuielilor, vom avea aplicarea formulei
de mai sus numai pentru cheltuielile variabile intru-cat cele fxe find cheltuieli de
structura sau de capacitate raman nemodifcate
$ $ ;var: $ ; : reg st reg st reg st fixe
Ch Ch Ch = +
Ch = 500.000
Ch var = 30% = 150.000 um

Ch fxe = 70% = 350.000 um
$
40$000
10$000! 100$000$
60$000
reg st
Ch um = =
"%
$ ; : reg st fixe
Ch
= 350.000 um
$
100$000 30$000 40$000$
reg st
Ch um = + =
PROCEDEUL ANALITIC
Ia in considerare totalitatea datelor din perioada precedenta.
Presupune tratamentul cheltuielilor in functie de caracterul acestora,
respectiv varaiabil, fx sau mixt.
In cadrul cheltuielilor d eregie la nivelul unui centru de responsabilitate
(cheltuieli indirecte de productie) intalnim cheltuieli care au comportament
variabil, fx sau mixt.
In cadrul cheltuielilor de le nivel de administratie cheltuieli generale, toate
cheltuielile au caracter fx .
Prezentarea procedeului se va face prin exemplifcare pentru prima categorie
de cheltuieli de regie.
Cheltuielile de regie se impart in :
- cheltuieli de regie pe centru de responsabilitate ( variabile, fxe, mixte)
- cheltuieli de regie generale (fxe).
Exemplu:
Situatia cheltuielilor efective de regie pentru un centru de responsabilitate
pe ultimii 5 ani se prezinta astfel:
Evolutia cheltuielilor de regie pe o perioada de 5 ani si calculul
cheltuielilor de regie standard
Produs/fel
cheltuiala
Perioada precedenta Media Ch.regie
st.pt.ex.N N-5 N-4 N-3 N-2 N-1
Volumul de
activitate
ore/om
47.000 47.000 48.000 50.000 50.000 48.000 51.000
Cheltuieli fxe
- amortizari
12.100.000 12.100.000 12.100.000 12.100.000 12.100.000 12.100.000 12.100.000
- salarii TESA 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000
Cheltuieli
variabile
- reparatii
utilaje
6.400.000 6.520.000 6.780.000 6.800.000 7.100.000 6.720.000 7.140.000
- energie
electrica
46.500.000 47.000.000
0
48.500.000 49.000.000 49.000.000 48.000.000 51.000.000
Cheltuieli
mixte
- salarii
personal
400.000 400.000 406.000 406.000 415.000 405.400 420.000
- energie
electrica in
scopuri 300.000 300.000 304.000 305.000 309.000 303.600 312.000
"&
gospodaresti
Total 73.972.000
Pentru exercitiul N se cunosc:
- volumul fzic al productiei Q = 6.000 buc. Produsul A
Pentru obtinerea unei unitati de produs sunt necesare 8,5 ore/om (a se
vedea standardul pentru monopera)
Volumul de activitate standard ( capacitatea de productie) este:
Vhs = 6.000 buc * 8,5 h = 51.000 ore/om
Se cere sa se determine cheltuielile de regie standard pentru ecercitiul N
(bugetul cheltuielilor de regie).
I.Cheltuielile fxe:
Cheltuielile fxe sunt cheltuieli de structura, nefind infuentate de volumul
de activitate. In consecinta, cheltuielile fxe medii ale perioaei precedente devin
cheltuieli standard.
$ " st "
Ch Ch =
$
12$100$000
" amort
Ch =
II.Cheltuielile variabile:
Cheltuielile variabile sunt dependente de volumul fzic al productiei si in
consecinta vor f infuentate de acesta.
Etape:
1.Calculul cheltuielilor variabile medii potrivit relatiei:
$
vt
var u
Ch
Ch
h
=
2.Determinarea cheltuielilor variabile standard potrivit relatiei:
$
! vu
v st st
Ch h Ch =
a. Cheltuieli variabile cu reparatii utilaje :
1.
$
6$"20$000
140
4%$000
vt
var u
Ch
Ch
h
= = =
%0
2.
$
! vu
v st st
Ch h Ch = = 51.000 * 140 = 7.140.000
b. Cheltuieli variabile cu energia electrica :
1.
$
4%$000$000
1$000
4%$000
vt
var u
Ch
Ch
h
= = =
2.
$
! vu
v st st
Ch h Ch = = 51.000 * 1.000 = 51.000.000
III. Cheltuielile mixte
Pentru cheltuielile mixte nu poate f luata in considerare media acestora. Se
impune separarea partii variabile de partea fxa utilizand procedeul punctelor
de maxim si de minim.
Dupa separarea partii variabile si fxe, cele doua categorii de cheltuieli vor f
tratate dupa regula de mai sus.
Aplicarea procedeului punctelor de maxim si de minim presupune :
- determinarea cheltuielilor variabile unitare
ma( min
ma( min
vu
Ch Ch
Ch
Q Q
Vh
max
- Vh
min
- determinarea cheltuielilor variabile totale pentru o anumita perioada
de gestiune
( )
!
vt vu t
Ch Ch h =
- determinarea cheltuielilor fxe totale dintr-o anumita perioada de
gestiune
$ ; : ; : ; : " ! t t v! t
Ch Ch! Ch =
Cheltuiala mixta standard se determina dupa relatia :
$ $ mixt st v st st
Ch Ch Ch" = +
%1
Cheltuielile variabile standard se determina pornind de la cheltuiala
variabila unitara determinata prin procedeul punctului de maxim si de minim
ponderata cu volumul de activitate standard.
$
; :
!
v st vu s
st t
Ch Ch h
Ch" Ch"
=
=
a. Cheltuielile mixte cu salariile personalului
1. Aplicarea procedeului punctelor de maxim si de minim
41$000 400$000
$
0000 4"000
vu
Ch um
= =
2. Determinarea cheltuielilor variabile totale pentru o anumita perioada t(t=N-

1)
; 1:
!0$000 20$000$
! N
Ch um
= =
; 1:
; 1:
$
41$000 20$000 16$000$
16$000$
! !1$0000 2$000$
2$000 16$000 420$000$
N
st n
st u s
mixta st
Ch" um
Ch" Ch" um
Ch Ch h um
Ch um
= =
= =
= = =
= + =
b.. Cheltuieli mixte cu energia electrica
1.
30&$000 300$000 &000
3$
0$000 4"$000 3000
vu
Ch um
= = =
2.
; 1:
; 1:
$
$ = $ =
$ = $
30&$000 10$000 1&$000
1&$000
! 3!1$000 13$000
1&$000 13$000 312$000$
$ = !
%? !1$40? 40 12
! n
st n
st u s
mixta st
reg st produs reg st ora
reg st produsul $
Ch
Ch" Ch"
Ch Ch h
Ch um
Ch Nr ore produs Ch
Ch
= =
= =
= = =
= + =
=
= = $32%? 60$ = um produs
Observatie: Cheltuielile de regie standard cu materialele si manopera se
determina pe unitatea de produs, in timp ce cheltueilile de regie standard se
determina pentru intregul volum de activitate standard care la randul lui este
determinat de productia fzica tandard.
%2
Cunoscand cheltuielile stabdard pe cele trei articole de calculatie specifce
metodei ( materiale, manopera, regie), se determina in sinteza cheltuielile standard
pe produs, pe baza fsei cheltuielilor standard pe produs.
Fisa cheltuielilor standard pe produs - Produsul A -
Articol de calculatie UM Norma de
consum Cs
(ts)
Ps ( TSS) Valoare
(standard)
I. Materiale directe 270.000
- mat. X Kg 10 1.000 10.000
- mat. Y Buc 5 20.000 100.000
- mat. Z ML 2 8.000 160.000
II. Manopera directa
- operatia K Ore 1,5 20.000 30.000
- operatia L Ore 2 3.000 60.000
- operatia M Ore 5 35.000 175.000
III. Regie productie * 12.328,60
IV. Cost standard productie 547.328,60
* cheltuielile de regie standard se determina fe pe ora de activitate si, in mod
implicit, pe produs, in functie de numarul de ore pe produs, fe prin aplicarea unui
procent la cheltuielile directe [ ( materiale directe + manopera directa) * aplicarea
de procent numai la o anumita categorie de cheltuieli directe ].
In acest caz se impune a se determina cheltuielile directe totale in functie de
productia standard.

III. CALCULUL ABATERILOR DE LA CHELTUIELILE STANDARD
Abaterile se determin pe structura articolelor de calculatie specifca
metodei.
Astfel, vom avea :
- abateri de la cheltuielile standard cu materialele
- abateri de la cheltuielile standard cu manopera
- abateri de regie standard.
In cadrul acestora, abaterile vor f determinate pe cauzele care le-au generat.
1) Abateri de la cheltuieli standard cu materialele se determin pe
cele dou cauze care le-au generat :
a) norma de consum
b) preul de aprovizionare
%3
In cadrul acestor cauze, abaterile pot f calculate att pentru o unitate de
produs ct i pentru ntreaga cantitate fabricat (producie efectiv i nu producie
standard).
Relaii de calcul :
- abateri de la norma de consum pentru materiale
* pe produs
( )
( ) Ps Cs Ce $
p cm
! =
Ce- consum efectiv
Cs- consum standard
Ps- pre standard
* pe total producie fabricat
( )
( ) Q Ps Cs Ce $
Q tp cm
! !
=
=
tp- total producie
Q- producia efectiv realizat
- abateri de pre pentru materiale
* pe produs
( )
( ) Ps Pe Ce $
p pm
= !
Pe- pre efectiv
* pe total producie
( )
( ) Q Ps Pe Ce $
tp pm
! ! =
Abaterea de la cheltuielile standard cu materialele pentru ambele cauze, se
determin la rndul ei, att pe produs ct i pentru ntreaga cantitate de produs.
- abaterea de la cheltuielile standard cu materiale
# pe produs
( ) Ps Cs Pe Ce prod mat st ch $ ! ! $ $ $ =
sau

( )
( ) ( ) p pm p cm
$ $ prod mat st ch $ + = $ $ $ $
%4
* total producie

( ) ( ) Q Ps Cs Pe Ce tp mat st ch $ ! ! ! $ $ $ $ =
sau

( )
( ) ( ) tp pm tp cm
$ $ tp mat st ch $
?
$ $ $ $ + =
tp total productie
APLICAIE
O unitate fabric un produs A obinut din trei feluri de materiale : x, y i z.
Cantitatea fabricat este de 5000 buc.
Consumurile standard, preurile standard, datele efective i modul de calcul
al abaterilor se prezint mai jos :
Fel
material
UM Consum Pre
A
c
A
p
A
totala
Cs Ce Ps Pe Prod. Q Prod. Q Prod Q
X Kg 10 9 1000 1200 -1000 -5000000 1800 9000000 800 4000000
Y Buc 5 6 20000 20000 20000 100000000 0 0 20000 100000000
Z ML 2 2 80000 75000 0 0 -10000 -50000000 -10000 -50000000
Total 19000 95000000 -8200 -41000000 10800 54000000
%
$ $ $ $ $ch st mat
de consum
;Abaterea de la consumul
standard :
de a*rovi9ionare
;Abaterea de la *retul
standard
*rodus
total *roduse
*rodus
total *roduse
Q =5.000 buc pentru produsul A
( )
( ) Ps Cs Ce $
p cm
! =
x= (9-10)*1.000=-1.000
y=(6-5)*20.000= 20.000
z=(2-2)*80.000= 0
( )
( ) Q Ps Cs Ce $
tp cm
! !
x=(9-10)*01.000*5.000=-5.000.000
y=(6-5)*20.000*5000=100.000.000
z= (2-2)*80.000*5.000=0
( )
( ) Ps Pe Ce $
p pm
= !
x=9*(1.200-1.000)=1.800
y =6*(20.000-20.000)=0
z=2*(75.000-80.000)=-10.000
( )
( ) Q Ps Pe Ce $
tp pm
! ! =
x=9*(1.200-1.000)*5.000 =9.000.000
y=6*(20.000-20.000)*5.000=0
z=2*(75.000-80.000)*5.000=-50.000.000
2) Abaterea de la cheltuielile standard cu manopera se determin pe
cele dou cauze care le-au generat :
a) abateri de la norma de timp (timpul standard)
b) abateri de la tariful de salarizare standard
Se calculeaz att pe produs ct i pe total produs, dar i pe fecare
operaiune n parte, efectuat pentru realizarea unui produs.
%6
$ $ $ $ $ch st man
Abaterea de la tim*ul
standard
Abaterea de la tari'ul de
salari9are standard
*rodus
intreaga *roductie
*rodus
intreaga
*roductie
Relaii de calcul :
a) Abateri de la timpul standard cu manopera
( )
ts
$
* pe produs
( )
( ) !ss t t $
s e p man ts
!
$
=
e
t
- timpul efectiv
s
t
- timpul standard
Tss- tariful de salarizare standard
* pe ntreaga producie
( )
( ) Q !ss t t $
s e Q tp man ts
! !
= $

b) Abaterea de la tariful de salarizare standard cu manopera
( )
!ss
$
* pe produs
( )
( ) !ss !se t $
e p man !ss
= !
$
Tse- tarif de salarizare efectiv
* pe ntreaga producie
( )
( ) Q !ss !se t $
e Q tp man !ss
! !
= $
=
Dup calculul abaterilor pe cele dou cauze, se determin i abaterea
cumulat pe cele dou cauze (abaterea total de la cheltuielile standard cu
manopera).
* pe produs
%"
( )
( ) ( ) ( ) p man !ss p man ts Q tp man st ch
s s p man st ch
$ $ $
sau
!ss t !se t $
$ $ = $ $
$ $
! !
+ =
=
* pe inteaga productie
( )
+ =
=
Q
tp
man ts
Q
tp
man !ss
Q
tp
man st ch
Q
tp
t man st ch
$ $ $
sau
Q !ss ts !se te $
$ $ $ $
$ $
! ! !
Exemplu: se calculeaz similar cu abaterile pentru materiale.

3) Abaterile de la cheltuielile de regie standard- se determin pe
urmtoarele cauze:
a) abateri de la bugetul nerecalculat sau calculat (abateri de volum)
b) abateri de capacitate
c) abateri de randament
a)Abateri de la bugetul nerecalculat sau recalculat
de la bugetul nerecalculat
Pe structura bugetului cheltuieli, se compar cheltuielile efective cu cheltuielile
din bugetul iniial (nerecalculat). Datele (abaterile) sunt mai puin relevante
ntruct volumul de activitate standard nu este comparabil ntotdeauna cu cu
volumul de ac tivitate efectiv.
Desigur c pentru cheltuielile fxe, nivelul acestora rmne constant, dar
cheltuielile variabile sunt infuienate de volumul de ac tivitate.
de la bugetul recalculat
Presupun recalcularea bugetului (construcia unui nou buget) n funcie de
volumul efectiv de activitate.n acest fel datele sunt comparabile iar abaterile sunt
relevante.
Abaterile de la bugetul recalculat sau nerecalculat mai sunt denumite i abateri
de volum.
b) Abateri de capacitate sunt determinate n funcie de gradul de utilizare a
capaciti de producie.
%%
c) Abaterile de randament pe lng gradul de utilizare al capaciti, se ine
seama i de rentabilitatea realizat (volumul fzic de produse realizat.
Volumul activitatii exprimat in ore :
- standard 4.000

nu avem abatere de capacitate

- efectiv 4.000
Q (buc) 1 bucata la 2 ore :
- standard 2.000

abateri nefavorabile
- efectiv 1.500
METODA DIRECT-COSTING
1. Prezentarea general
2. Analiza relaiei pre-cost-volum
3. Calcule de optimizri
1.Prezentarea general
Este o metod de calcul de tip parial. Are la baz separarea costurilor n
variabile i fxe i luarea n considerare la determinarea costului unitar numai a
cheltuielilor variabile .
Cheltuielile fxe sunt considerate cheltuieli de structur sau cheltuieli de
capacitate i sunt raportate pertotal activitate, fr a fecta fecare produsn n
parte.
Fiecare produs va genera un pre de vnzare unitar, o cheltuial variabil
unitar i o contribuie brut unitar.
Ch. V F
dependente de produs dependente de capacitate
se urmresc pe produs se urmresc pe total
%&
Un produs genereaz:
- un pre de vnzare unitar Pvu
- un cost unitar ctu determinat n funcie de cheltuielile variabile unitare
- o contribuie brut unitar Cbu
Ctu = Chvu
costul unitar = cheltuiala variabil unitar
Cbu=Pvu-ctu
Contribuia brut unitar (marja de participare la proft) este utilizat
pentru acoperirea cheltuielilor fxe i pentru obinerea unui anumit proft.
Cheltuielile fxe i proftul se urmresc i se determin numai pe total
ntreprindere.
- pe total ntreprindere
pe produs Pvu ctu Cbu
devin:
total intrep. CA ChV
!
Cbt
(Q)
! !
Ch" Ch totale Ch + = $
!
Ch
- cheltuieli variabile totale
!
Ch"
- cheltuieli fxe totale
Cbt
- contribuia brut total
Proftul(P)=Venituri totale(CA)-cheltuieli totale
! !
! t
!
Ch" Ch C$ P
Ch C$ Cb
Ch" Cbt P
=
=
=
Metoda ia n considerare o producie fabricat, vndut i ncasat.
Potrivit relaiilor de calcul de mai sus, schema de anasamblu utilizat
pentru calculaie n metoda direct-costing, se prezint astfel:
&0
Nr.crt Explicaie Simbol
1. Cifra de afaceri CA
2. Cheltuieli variabile totale
!
Ch
3. Contribuia brut la proft
(1-2)
Cbt
4. Cheltuieli fxe
!
Ch"
5. Rezultatul (Proft/Pierdere)
(3-4)
P/P
La nivel de produs se regsesc primele trei elemente:
- pre vnzare unitar Pvu
- cheltuiala variabil unitar ctu
- contribuia brut unitar la proft Cbu
2. ANALIZA RELAIEI PRE-COST-VOLUM I INDICATORI SPECIFICI
METODEI
n cadrul unei ntreprinderi, se af ntr-o corelaie deplin volumul de
activitate cu pretul i cheltuielile variabile, iar pe de alt parte, volumul de
activitate cu capacitatea de producie i implicit cheltuielile fxe. Acestea sunt n
corelaie cu purttorul de cost (produsul) care pe de o parte genereaz cheltuieli
dependente de acestea, iar pe de alt parte necesitatea existenei unei anumite
capaciti de producie.
Aceast corelaie se exprim cu ajutorul urmtorilor indicatori:
1. Punctul de echilibru Pe
2. Factorul de acoperire Ta
3. Coefcientul de siguran dinamic Ks
4. Intervalul de siguran Is
1. PUNCTUL DE ECHILIBRU SAU PUNCTUL CRITIC SAU PUNCTUL MORT
este reprezentat de acel acel nivel de activitate la care cheltuielile sunt egale cu
veniturile iar rezultatul este 0, adic nu avem nici proft nici pierdere.
Cheltuielile fxe se acoper din contribuiile brute unitare.
Orice unitate de produs obinut sau realizat peste nivelul punctului de
echilibru va genera un proft egal cu contribuia brut unitar
n schimb, oprice produs nerealizat pna la nivelul punctului de echilibru va
genera o pierdere egal cu contribuia brut unitar.
Relaii de calcul:
- cnd unitatea fabric i vinde un produs
&1
Cbu
totale fixe Cheltuieli
Pe
$ $
=

- cnd unitatea fabric i vinde mai multe produse
vi
Q
Cbt
Cbu
Cbu
fixe totale Cheltuieli
Pe
=
=
$ $
vi
Q
- cantitatea de produse vndut i ncasat
Punctul de echilibru poate f exprimat:
- cantitativ respectiv cantitatea de produse ce trebuie fabricat i vndut
pentru ca cheltuielile s fe egale cu veniturile (pentru acoperirea tuturor
cheltuielilor). Este exprimarea, relaia principal a punctului de echilibru.
- valoric, respectiv CA la nivelul punctului de echilibru
Cbu
Pe
$ $
=
- cantitativ
( )
Pvu Q
Pe
C$
Pe
! =
- valoric
Pvu - preul de vnzare unitar
Pe
Q
este Pe exprimat cantitativ.
- procentual arat de cte procente din ntreaga producie fabricat de
ntreprindere este nevoie, astfel nct se ajung la nivelul punctului de
echilibru.
( )
100 !
0
0
vi
Pe
Q
Q
Pe =
Cunoscnd punctul de echilibru se poate stabili i ce cantitate de produse
trebuie fabricat i vndut pentru a obine un anumit proft.
Relaia de calcul va f:
Cbu
dorit ofit Q
fvi
$ $
$ Pr = =
dorit ofit Q
fvi
$ Pr =
- cantitatea fabricat, vndut i ncasat pentru proftul dorit
&2
Exemplu:
O unitate produce i vinde un singur produs. Se cunosc urmtoarele:
- cost unitar ctu = 7 lei
- pre vnzare unitar Pvu = 10 lei
- Q =100.000 buc
- cheltuieli fxe totale 120.000
Cbu=Pvu-ctu= 10-7=3
buc
Cbu
Ch"
Pe
!
000 $ 40
3
000 $ 120
= = =
lei
Pe
C$
000 $ 400 10 ! 000 $ 40 = =
0
0
0
0
40 100 !
000 $ 100
000 $ 40
= = Pe
Ce cantitate trebuie fabricat i vndut astfel nct ntreprinderea s obin
un proft de 6000 lei ?
buc
Cbu
dorit ofitul Ch"
dorit ofit Q
!
000 $ 42
3
6000 000 $ 120 $ Pr
$ Pr = =
+
=
+
=
Care este cheltuiala total pentru 42.000 buc ?
CA=Q*Pv=42.000*10= 420.000 lei
( ) ( ) 000 $ 414 000 $ 120 000 $ 42 ! 000 $ " ! = + = + = + =
! ! !
Ch" Q Chvu Ch" Ch Ch!
lei
6000 000 $ 414 000 $ 420 = = = Ch! C$
P
P
lei
Cheltuiala fx rmne aceeai, corelm producia cu cheltuielile variabile.
Exemplu:
&3
n cazul n care ntreprinderea produce i vinde mai multe produse:
- se fabric 3 produse A, B, C n urmtoarele cantiti:
* produs A 30.000 buc
* produs B 20.000 buc
* produs C 10.000 buc
- contribuia brut unitar 180.000
- cheltuieli fxe totale 120.000 lei
S se determine punctul de echilibru.
3
000 $ 10 000 $ 20 000 $ 30
000 $ 1%0
=
+ +
=
+ +
=
C B $
Q Q Q
Cbt
Cbu
lei
000 $ 40
3
000 $ 120
= = =
Cbu
Ch"
Pe
!
buc
2. FACTORUL DE ACOPERIRE- Fa- exprim rentabilitatea potenial i se
calculeaz procentual
Cu ct factorul de acoperire este mai mare, cu att contribuia produsului
respectiv la realizarea de proft este mai mare.
Relaia de calcul:
a)Pe baza contribuiei brute i a cA
- calculul pe produs
100 !
Pvu
Cbu
"a =
- pe total produse
100 !
Pe
C$
Cbt
"a =
b)Pe baza cheltuielilor fxe i a CA la nivelul Pe
100 !
Pe
C$
Ch"
"a
!
=

Cunoscnd factorul de actualizare se poate determina CA la nivelul Pe.
"a
Ch"
Pe
C$
!
=
Din relaia de calcul pe produs se mai poate determina i Pvu
&4

"a
Chvu
Pvu
=
1
Exemplu:
O ntreprindere produce i vinde o cantitate de
=
vi
Q
100.000 buc
Pvu=10 lei/buc
ctu= 7 lei/buc
ChF
!
=12.000 lei
S se determine factorul de actualizare.
-pe produs
Cbu=Pvu-ctu=10-7=3 lei
0
0
30 100 !
10
3
100 ! = = =
Pvu
Cbu
"a
-pe total produse
CA=Pvu*Q=10*100.000=1.000.000 lei
0
0
30 100 !
000 $ 000 $ 1
000 $ 300
= = "a
Cbt =100.000*3=300.000 lei
Pe
Q
Cbu
Ch"
Pe
!
= = = 000 $ 40
3
000 $ 120
0
0
30 100 !
000 $ 400
000 $ 120
= = "a
10
" ? 0
"
3 ? 0 1
"
1
= =
=
"a
chvu
Pvu
Factorul de acoperire st la baza fundamentrideciziei privind lansarea n
fabricaie a unor produse, meninerea n fabricaie sau scoaterea dinfabricaie a
unor produse.
Se vor menine sau lansa n fabricaie produse cun Fa cel mai ridicati
implicit vor f scoase din fabricaie produse cu Fa cel mai sczut sau negativ.
&
3. COEFICIENTUL DE SIGURAN DINAMIC Ks exprim n cifre relative
cu ct pot s scad vnzrile astfwel nct unitatea s ajung la nivalul Pe (s nu
intre n zona pierderilor)
Se calculeaz n mai multe variante:
1.
100 !
C$
Pe
C$
C$
Ks

=
2.
g ( Ks =
G reprezint n procente vnzrile totale (100)
G reprezint punctul de echilibru exprimat %
3.
100 !
Cbt
P
Ks =
Exemplu:
Pe baza exemplului de la factorul de actualizare s se calculeze Ks.
0
0
60 100 !
000 $ 100
000 $ 400 000 $ 000 $ 1
=
= Ks
Ks=100-40=60%
< 60 100 !
000 $ 300
000 $ 1%0
= = Ks
< 40 100 !
000 $ 100
000 $ 40
< = = P
CA=1.000.000=Pvu*Q
000 $ 1%0 000 $ 120 000 $ 300 = = =
!
Ch" Cbt P
4. Intervalul de siguran Is exprim n valori absolute cu ct pot s
scad vnzrile astfel nct ntreprinderea s ajung la nivelul Pe.
000 $ 600 000 $ 400 000 $ 000 $ 1 = = =
Pe
C$
C$ Is
&6
- primi doi factori sunt cei mai importani Pe i Fa
Fundamentarea deciziei privind vanzarile pe baza
factorului de acoperire Fa
Cu cat factorul de acoperire este mai mare cu atat contributia la proft este
mai mare .
1.
Ch"t
Pe
Cbu
=
2.
!100
!100
!100
=
Cbu
"a
Pvu
Cbt
"a
C$
Ch"t
"a
C$ P&
=
=
=
3.
=
!100
!100
C$ C$ P&
Ks
C$
Ks ( g
P
Ks
Cbt
=
=
=
4. Is = CA CA/PE
Metoda direct costing este atat o metoda de calculatie cat si o metoda de
analiza.
Cbu = Pvu ChVu
P/P = Cbt ChFt
&"
Exemplu privind adoptarea deciziei pe baza factorului de acoperire.
O intreprindere produce si vinde trei produse: A, B si C. Situatia pe produse
cat si situatia pe total se prezinta astfel :
Situatia initiala
Nr.
Crt
Indicatori
de calcul
Situatia pe produse
Produsul A Produsul B Produsul C TOTAL
Sume % Sume % Sume % Sume %
1. Cifra de afaceri 150.000 100 90.000 100 60.000 100 300.000 100
2. Cheltuieli variabile 69.000 46 45.000 50 66.000 110 180.000 60
3. Contributia bruta
la proft (3=1-2)
81.000 54 45.000 50 -6.000 -10 120.000 40
4. Cheltuieli fxe - - - - - - 90.000 30
5. Proft ( 5=3-4) 30.000 10%
69.000 reprezinta 46% din CA ( 150.000 * 46% )
CF = 300.000 * 30% = 90.000
P = 300.000 * 10% = 30.000
Cbt = CA ChVt
Rezulta ca din 120.000 avem :
- 90.000 cheltuieli fxe
- 30.000 proft.
Acestea doua de acopera din Cbt.
Se impune scoaterea din fabricatie a produsului C si realizarea unei cifre de
afaceri suplimentare (care sa acopera cifra de afaceri de la produsul C) la
produsele A si B sau numai la produsul A (intru-cat are factorul de acoperire cel
mai ridicat).
%1$000
!100 !100 4<
10$000
$
Cbt
"a
C$
= = =
4$000
!100 !100 0<
&0$000
B
Cbt
"a
C$
= = =
Nota : Conducerea intreprinderii decide ca dupa scoatarea din fabricatie a
produsului C, cifra de afaceri sa fe acoperita in mod egal (50%) de catre produsul
A si produsul B, intru-cat au totusi factorul de acoperire apropriat, iar o crestere
echilibrata va conduce la evitarea unor riscuri privind vanzarile.
&%
Situatia pe produse dupa scoatarea din fabricatie a prodului C si alocarea
egala a cifrei de afaceri a acesteia catre produsul A si B
Nr.
Crt
Indicatori
de calcul Produsul A Produsul B Total
Sume % Sume % Sume %
1. Cifra de afaceri 180.000 100 120.00
0
100 300.000 100
2. Cheltuieli variabile 82.800 46 60.000 50 142.800 47,6
3. Contributia bruta
la proft (3=1-2)
97.200 54 60.000 50 157.200 52,4
4. Cheltuieli fxe - - - - 90.000 30
5. Proft ( 5=3-4) 67.200 22,4
180.000 * 46% = 82.800
Cbu =CA CV
300.000 * 22,4% = 67.200
P = Cbu CF = 22,4%
100 47,6 = 52,4
Concluzii :
Prin scoatarea din fabricatie a produsului C si realizarea aceleiasi cifre de
afaceri, dar cu produsele A si B car au o contributie bruta mai mare, s-a ajuns la
cresterea contributiei brute totale de la 40% la 52,4%, crestere care se regaseste
in proft ( proftul a crescut cu 12,4%)
Optimizarea rezultatului exercitiului pe baza factorilor
care contribuie la realizarea acestuia
La realizarea produselor si implicit a proftului, contribuie urmatori factori:
1.Pretul de vanzare
2.Volumul fzic al productiei
3.Cheltuieli variabile unitare
4.Cheltuieli fxe totale
5.Structura productiei
Interpretarea acestori factori si rolul lor in optimizarea rezultatului, trebuie
facuta prin prisma contribuitie pe care o au ( cresteri, micsorari sau modifcari de
stuctura).
P/P = CA ChVt ChFt
Infuenta factorilor de mai sus in optimizarea proftului, privita si in
corelatie cu indicatorii specifci metodei direct-costing ( Fa, Ks, Is, Cbr), se
prezinta astfel:
&&
1.Majorarea pretului de vanzare cu un anumit procent sau cu o anumita
suma va conduce la cresterea de proft egala cu produsul dintre
majorarea de pret si productia fabricata.
Proftul suplimentar =
(Cantitatea vanduta *majorarea de pret)

Fa Z Pe] Ks = G-g Z
Daca Pe]
Ks Z
2.Majorarea volumului fzic al productiei cu un procent sau cu o
anumita cantitate si implicit suma, va conduce la un proft suplimentar
cu produsul dintre cantitatea vanduta in plus si Cbu.
Proft = ( Cantitatea vanduta in plus * Cbu )
!100
Cbu
"a
Pvu
=

Factorul de acoperire ramane nemodifcat pentru ca Cbu si Pvu nu s-au modifcat

Fa nu se modifca Pe nu se modifca Ks Z
3.Reducerea cheltuielilor variabile unitare cu un anumit procent sau o
anumita suma, va conduce la un proft suplimentar egal cu produsul
dintre cantitatea vanduta si reducarea de cost.
Proftul suplimentar =
(Cantitatea vanduta * reducerea de chelt.variabile)

Reducearea cheltuielilor variabile unitare conduce implicit la cresterea
contributiei brute unitare si implicit totale.
Implicatiile asupra indicatorilor se prezinta astfel:
Fa Z pentru ca a crescut contributia bruta
Pe] se deplaseaza in jos
Ks Z IsZ
4.Reducerea cheltuielilor fxe cu o anumita suma (reducere care se face
pe total cheltuieli fxe si implicit pe total intreprindere, produse), va
100
conduce la un proft suplimentar egal cu reducerea respectiva de
cheltuiala.
Proftul suplimentar = reducerea de chelt.fxe
Nu au loc modifcari pe elementele care tin sau sunt generate direct de
produs (Pvu, Cbu, CV unitata).
In optimizare, intotdeauna factorul de acoperire nu scade, ori creste,
ori ramane neschimbat.
Fa ramane nemodifcat Pe] Ks Z
5.Modifcarea structurii productiei, respectiv cresterea ponderii
produselor cu factorul de acoperire mai ridicat, concomitent cu scaderea
ponderii produselor (scadere cu acelasi procent) cu factorul de acoperire
redus, mai mic.
Aceasta modifcare va genera un proft suplimentar, egal cu diferenta
dintre cresterea de produse ponderate cu Cbu si diferenta de produse
ponderata cu Cbu la produsele cu factorul de acoperire cel mai ridicat.
Proftul suplimentar Ps=
! !
a a b b
# Cbu # Cbu
a
#
- cresterea cantitatii de produse si implicit ponderea la produsul cu
factorul de acoperire ridicat ( produsul a in cazul nostru)
b
#
- cantitatea de produse in minus la produsul cu afctorul de acoperire
mai scazut
Proftul suplimentar este in fapt o contributie bruta suplimentata
generata de acresterea ponderii produselor cu contributia bruta mai
ridicata.
Exemplifcari pentru optimizarea rezultatului exercitiului
(implicatiile celor 5 factori)
1.O intreprindere fabrica doua produse A si B. Situatia initiala este redata
mai jos. Pentru optimizarea proftului (rezultatului exercitiului) se iau
urmatoarele masuri:
a.Cresterea pretului de vanzare cu 2 lei/kg pe fecare dintre cele doua
produse;
b.Majorarea volumului fzic al productiei cu 10%;
c.Reducerea cheltuielilor variabile unitare cu 1 leu/kg;
d.Reducerea cheltuielilor fxe totale cu 60.000 lei;
101
e.Modifcarea structurii productiei astfel:
- cresterea cu 40.000 buc la produsul A, intru-cat are factorul de acoperire
mai mare;
- scaderea cu 40.000 kg la produsul B, intru-cat are factorul de acoperire
mai scazut.
Indicatori
Situatie
initiala
Crestere
pret de
vanzare
(2 lei/kg)
Crestere
volum fzic
al
productiei
(cu 10%)
Reducere
Cvu (cu 1
leu/kg)
Reducere
CFt (cu
60000 lei)
Modifcare
a
structurii
productiei:
1. Cifra de afaceri
- pt. pr. A
60000 Kg X 10
lei/kg
- pt. pr. B
50000 Kg X 8
lei/kg
Total CA
600.000
400.000
1.000.000
720.000=
(60000 X
12 lei/kg)
500.000=
(50000 X
10 lei/kg)
1.220.000
660.000=
6000+
60000
440.000=
55.000*8
1.100.000
600.000
400.000
1.000.000
600.000
400.000
1.000.000
1.000.000=
100.000*
10 lei
80.000=
10.000*8lei
1.080.000
2. Cheltuieli
variabile
- pt. A
60000 X 6 lei/kg
- pt. B
50000 X 6 lei/kg
Total CV
360.000
300.000
660.000
360.000
300.000
660.000
396.000
330.000
726.000
300.000
250.000
550.000
360.000
300.000
660.000
600.000
60.000
660.000
3. Contributia
bruta la proft = 1-
2
A = 60000 kg X 4
lei
4
F = *100
aA
10
B = 50000 kg X 2
lei
2
F = *100
aB
8
Total Cb
240.000
40%
100.000
25%
340.000
360.000
50%
200.000
40%
560.000
264.000
40%
110.000
25%
374.000
300.000
50%
150.000
37,5%
450.000
240.000
40%
100.000
25%
340.000
400.000
40%
20.000
25%
420.000
4. Fa mediu pe
intreprindere Cbt
340.000
F = X100
a
1.000.000
34%
Z
45,9%
=
560.000
*100
1.220.000
34%
_
45%
Z
34%
_
38,88%
Z
5. Chelt. fxe totale
200.000 200.000 200.000 200.000 140.000 200.000
6. Proft (6=3-5)
140.000 360.000=
560.000-
200.000
174.000 250.000 200.000 220.000
7. Punctul de
echilibru (exprimat
procentual)
]
58,84%

35,72%
=
200.000
*100
560.000
58,84%
]
44,45%
]
41,18%
]
47,63%
102
8. CA la nivelul Pe
588.392 435.723 588.392 444.444 411.765 514.403
9. Coefcientul de
siguranta
41,16%
Z
64,28%
51,16% 55,55%
Z
58,82%
Z
52,37%
Z
A = 600.000 360.000 = 240.000
B = 10 lei 6 lei = 4 lei
In cazul punctului de echilibru, in situatia in care intreprinderea
produce si vinde mai multe produse, explicatiile vor f facute pe baza
datelor din tabel din cadrul situatiei initiale:
340.000
3,09. /
. . 60.000()50.000()
ChFt
Pe
Cbu
Cbt
Cbu leikg
Cantitateadeproduse A B
=
= = =
+
200.000
64.724.
3,09
Pe kg = =
exprimare cantitativa
64.724
*100 *100 58,84%
50.000 60.000
Pe
Q
Pe
Q
= = =
+
exprimare procentuala
Structura productiei la niveluo punctului de echilibru va f aceiasi cu
structura din planul initial de fabricatie, se va tine seama de ponderea fecarui
produs in planul de fabricatie.
Stabilirea structurii productiei si a cifrei de afaceri la nivelului
punctului de echilibru
Produsul
Situatia initiala
Situatia la punctul
de echilibru CA/Pe
cant. % cant. %
A 60.000 54,54 35.300 54,54 353.000 (35300
kg X 10 lei/kg)
B 50.000 45,45 29.424 45,45 235.392 (29424
kg X 8 lei/kg)
Total 110.000 100 64.724 100 558.932
64.724 * 54,54% = 35.300 kg
64.724 * 45,45% = 29.424 kg
Cbu = 720.000 * 50% = 360.000
103
METODA TARGET COSTING sau METODA COSTURILOR TINTA
Aceasta metoda este in concordanta cu intocmirea bugetelor si previziunilor
pentru o perioada mai mare de timp. Tractic, se pleaca de la ideea ca pe intreaga
durata de viata a produssului sunt generate costuri si rezultate.
Metoda target costing este o metoda care face legatura intre frma sau
intreprindere, piata si implicit concurenta si strategia pe termen lung a frmei,
strategie la acre contribuie intr-un fel sau altul fecare produs (infuente generate
pe intreaga durata de viata a produsului).
PRINCIPII ALE METODEI
1. Analiza se face pe intreaga durata de viata a produsului, pentru ca
este demosntrat ca circca 80% din costurile unui produs sunt angajate inca din
faza de conceptie a produsului.
2. Rezultatul este urmarit tot pe intreaga durata de viata a
produsului pentru ca, de regula, in primii ani de viata a produsului (la
lansare( sunt generate costuri mai mari si , implicit, rezultate mai mici sau chiar
negative. Totusi trebuie sa existe capacitatea de a fnanta pierderile.
3. Costul produsului stabilit ca un cost tinta se calculeaza, se determina
pornind de la piata (pretul pietei) spre intreprindere, luand in considerare si o
marja de proft dotita sau acceptata.
Costul tinta = Pretul pietei Marja de proft
Pretul pietei este impus de piata, deci nu poate f modifcat pentru ca este
dat de concurenta.
Marja de proft este de regula o marja medie a sectirului respectiv de
activitate.
Marja poate f diminuata dar are implicatii in strategia si dezvoltarea
ulterioara a frmei.
4. Cu toate acestea, pentru obtinerea unui produs, frma inregistreaza
anumite costuri potrivit metodelor traditionale, respectiv se va proceda la
insumarea elementelor de cost ( materii prime, salarii, etc.) pe articole de
calculatie, obtinand astfel un cost estimat.
Costul estimat = CD + CI de productie + Ch generale si de adm. + Ch de desfacere
(in ipoteza Costului complet comercial)
104
In contabilitate se inregistreaza costurile estimate, costuri care refecta un
consum de mijloace si de bunuri.
Esenta metodei consta ca inainte de lansarea pe piata a unui produs, sa se
compare costurile estimate cu costul tinta, cautand solutii de apropriere a
acestora , si pentru a raspunde la doua aspecte:
a). Costul tinta este, de regula, impus de piata (poate f modifcat
indirect prin acceptarea unei marje de proft);
b). Costul estimat arata consumuri de mijloace si ca atare acestea nu pot
f evitate pentru ca trebuie inregistrate in contabilitate.
Costul tinta este dat de calitatile, utilitatile si insusirile produsului, iar
costul estimat este dat de consumurile de mijloace si bunuri. Inainte de lansarea
pe piata a produselor se compara cele doua costuri si se stabileste rezultatul pe
intreaga durata de viata.
La stabilirea rezultatului estimat vor concura doua elemente din cele de mai
sus:
- pretul pietei;
- costul estimat.
Rezultatul estimat = Pretul pietei Costul estimat
Rezultatul estimat total = Cifra de afaceri (Venituri) Cheltuieli
Exemplu: foile xeroxate
Costul estimat = CD + CI = 9,5 + 18,4 =27,9
Daca Costul estimat > Costul tinta
pierdere
Totusi analiza trebuie facuta nu numai pe produs ci si in corelatie cu
productia totala vanduta.
d. CA1 =Q * Pretul de vanzare = 25*10.000 = 250.000
CA2 = 16.000 * 02 = 400.000
CA3 = 20.000 * 22,5 = 450.000
Cost total estimat = Costul unitar estimat * Cantitatea
Ct1 = 27,9 * 10.000 = 279.000
Ct2 = 21,73 * 16.000 = 347.680
Ct3 = 17,36 * 20.000 = 347.200
10
Rezultatul estimat pe intreaga durata de viata a produsului este de 126.120
lei , ceea ce inseamna proft ( 102.800 + 52.320 -29.000), rezulta ca produsul
poate f lansat in fabricatie.
Marja de proft medie = 11,5 % ( 5+15+20)/3
RETEAUA DE BUGETE
Procesul elaborarii bugetelor
In cadrul unei frme vom intalnii planifcare pe termen lung efectuata in
corelare cu obiectivele si strategia frmei, si planifcare pe termen scur (bugetare
propriu-zisa), respectiv transpunerea in realitate prin bugete a obiectivelor stabilite
pe termen lung.
Procesul de elaborare a bugetului presupune parcurgerea mau multor etape.
Etape in procesul de palnifcare :
1. Stabilirea obiectivelor.
Obiectivele pot f un anumit rezultat sau o anumita cifra de afaceri pe o
anumita perioada de timp.
Practic, stabilirea obiectivelor este o etapa obligatorie in procesul de
planifcare pentru ca acestea reprexzinta conditia infintarii si existentei unei
frme.
2. Identifcarea potentialelor strategii, respectiv stabilirea de posibile
directii de actiune care ar putea face posibila atingerea obiectivelor companiei.
Practic, dupa identifcarea unei game posibile de directii de actiune, se va
stabilii si directia ce trebuie urmata.
Tipuri de strategii generale:
a.Strategia costurilor, respectiv efortul de a aduce pe piata produse
cu cele mai mici costuri din cadrul ramurei de activitate.
106
b.Stragedia elitei, respectiv efortul de a aduce pe piata produse de
exceptie, dar care sa fe justifcate prin raportul calitate pret.
c.Strategia efortului concentrat, respectiv efortul de derulare a
activitatii pe anumite segmente de piata.
Strategiile, respectiv dupa alegerea uneia din strategiile de mai sus, sunt
punctele de plecare in stabilirea directiilor alternative. Directiile alternative se
refera la produse si la piete de desfacere.
3. Evolutia optiunilor strategice.
Strategiile alternative sunt evaluate pe baza urmatoarelor criterii:
a. Oportunitatea arata daca o anumita strategie poate f aplicata in
acel moment sau care este momentul de acceptare a acelei strategii.
b. Fezabilitatea reprezinta analiza posibilitatii de aplicare a acelei
strategii.
c. Gradul de acceptare , respectiv posibilitatea ca o anumita strategie
sa poate f acceptata dpdv al proftului, al gradului de risc sau a altor
factori.
4. Selectarea directiei de actiune
Dupa selectarea optiunii strategice cu cel mai mare potential in atingerea
obiectivelor stabilite, se vor intocmii planurile pe termen lung.
Un plan pe termen lung este o expunere a obiectivelor preliminare si
activitatilor unei frme, in vederea realizarii planurilor strategice, impreuna cu
estimarea pentru fecare an a reusrselor necesare.
Planifcarea pe termen lung implica o evaluare de perspectiva pentru mai
multi ani, motiv pentru care planurile tind sa fe incerte, imprecise, generalizate si
supuse schimbarilor.
Etape 1-4 constituie planifcarea pe termen lung.
5. Implementarea planurilor pe termen lung sub forma bugetelor
anuale.
Practic, aceasta etapa se refera la bugetarea propriu-zisa. Bugetul se
intocmeste anual, dar constituie o consecinta a planurilor pe termen lung. Prin
bugetele anuale se pun in practica planurile pe termen lung.
Bugetul anual este o consecinta a planului pe termen lung si, prin urmare,
procesul de elaborare a bugetului nu poate f privit doar referindu-ne strict la anul
curent, ci trebuie considerat ca parte integranta a procesului de planifcare pe
termen lung.
10"
6. Monitorizarea rezultatelor efective se refera la urmarirea si
inregistrarea datelor si rezultatelor efective, rezultate in urma desfasurarii
activitatii.
Practic, consta in a afectua inregistrarile contabile si a creea baza de
informatii efective care sa poate f comparata cu cele bugetate.
7. Stabilirea diferentelor dintre datele efective si cele bugetate, analiza
acestora si luarea de decizii ca o reactie la aceste abateri (diferente).
Dupa stabilirea diferentelor pot rezulta urmatoarele situatii:
- se impune modifcarea bugetului, caz in care actiunile se reiau incepand
cu etapa 5;
- se constata ca strategia aplicata nu conduce la realizarea obiectivelor, caz
in care actiunile se reiau incepand cu etapa 2 identifcarea posibilelor directii de
actiune.
Etapele 5-7 fac parte din procedura bugetara anuala.
FUNCTIILE BUGETELOR
1.Planifcarea toate activitatile anuale trebuie planifcate si incluse in
buget
2.Coordonarea toate activitatile trebuie coordonate asitel incat sa existe
o corelare intre acestea, in functie de obiectivele propuse.
3.Comunicarea bugetele trebuie comunicate catre toate centrele de
responsabilitate manageriala, astfel incat fecare activitate sa se
desfasoare pe baza de buget.
Practic, bugetul unui centru de responsabilitate reprezinta o parte a
bugetului frmei si, in mod implicit, acesta a fost corelat cu obiectivele,
strategiile si componentele frmei.
4.Motivarea managerii dar si salariatii trebuie motivati pentru realizarea
bugetelor si implicit a obtinerii de rezultate.
5.Controlul actiunile si activitatile desfasurate trebuie controlate atat
intren cat si de persoane independente.
6.Evaluarea activitatile desfasurate si performantele managerilor trebuie
evaluate.
Practic, acesta evaluare are drept scop o analiza de ansamblu a
performantelor frmei si o certifcare a realitatii acestei performante.
10%
ETAPE IN PROCEDURA BUGETARA ANUALA
1. Comunicarea detaliilor politicii de buget si a reperelor catre
persoanele responsabile de elaborarea bugetului.
Conducerea frmei care urmareste punerea in practica a planurilor pe
termen lung, va transmite de sus in jos, catre centrele si persoanele responsabile,
toate elementele neecsare intocmirii bugetelor si, implicit, realizarea obiectivelor pe
termen lung propuse.
2. Determinarea factorilor care restrictioneaza oferta.
Se impune o stabilire, o corelare a vanzarilor cu capacitatea de productie.
Cele doua elemente pot constitui restrictii.
3. Elaborarea bugetului pentru vanzari.
In constructia retelei de bugete, se pleaca de la piata (ceea ce accepta piata
pentru vanzare) spre frma. In acest caz, in constuctia bugetelor se incepe cu
constructia bugetului vanzariloe.
4. Pregatirea preliminara a celorlalte bugete.
Pornind de la bugetele vanzarilor ai in corelare cu capacitatea de productie,
se intocmesc celelalte bugete, respectiv:
- bugetul costului unutar de productie;
- bugetul costurilor de productie;
- bugetul cheltuielilor indirecte de productie;
- bugetul cheltuielilor generale si de admnitsratie;
- bugetul stocurilor de materii prime si materiale;
- bugetul stocurilor de produse fnite;
- bugetul productiei.
Dupa intocmirea acestor bugete secventiale, acestea sunt centralizate dpdv
al cheltuielilor si veniturilor in bugetul master, respectiv Bugetul de venituri si
cheltuieli sau Contul de rezultate previzional.
Contul de rezultate previzional ii mai sunt atassate bugetele trezoreriei (cash
fow-ul) si bilantul previzional.
5. Negocierea bugetelor din treapta in treapta cu superiorii.
Directiile politicii bugetare au fost transmise de sus in jos ( etapa 1).
Bugetele se intocmesc de jos in sus ai au loc negocieri din treapta in treapta
ale proiectelor de bugete, astfel incat sa poata f realizate obiectivele politicii
bugetare.
6. Coordonarea si revizuirea bugetelor.
10&
Pe masura ec bugetele (proiectele de bugete) urca din ierarhie in ierarhie, in
cadrul procesului de negociere, ele trebuie examinate in mod corelat.
In urma examinarii se poate constata ca unele bugete trebuie modifcate
pentru a f cimpatibile cu alte bugete, planuri, conditii sau constrangeri care
depasesc atributiile de control ale unui manager.
7. Aprobarea fnala a bugetului.
Dupa negocierea si revizuirea de jos in sus a bugetelor, acestea sunt supuse
aprobarii managementului de varf.
Aprobarea bugetelor se face in stransa corelare cu necesitatea realizarii
obiectivelor iesite din planul strategic.
Dupa aprobare, bugetele devin obligatorii si sunt comunicate de sus in jos
pentru a f duse la indeplinire (puse in practica).
8. Revizuirea si rectifcarea bugetului.
Pe parcursul exercitiului bugetar (fnanciar), in functie de realizarea
indicatorilor stabiliti prin buget, s epoate proceda la rectifcarea sau modifcarea
bugetara.
Procesul de elaborarae a bugetului incepe d eregula in lunile septembrie
octombrie anul precedent.
Bugetarea este in fapt un proces continuu.
110

Contabilitate de Gestiune Si Calculatia Costurilor

Încărcat de

Informații document

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Contabilitate de Gestiune Si Calculatia Costurilor

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Contabilitate de gestiune si calculatia costurilor

Contabilitate de gestiune si calculatia costurilor

Si in acest caz evidenta cheltuielilor se tine pe centre de responsabilitate, pe

II. Determinarea unui cost efectiv luand in considerare pierderile care

Contabilitate de gestiune si calculatia costurilor

4$ Decontarea si inregistrarea costului efectiv

Ch var = 30% = 150.000 um

2. Determinarea cheltuielilor variabile totale pentru o anumita perioada t(t=N-

nu avem abatere de capacitate

(Cantitatea vanduta *majorarea de pret)

(Cantitatea vanduta * reducerea de chelt.variabile)

S-ar putea să vă placă și