MINISTERUL FINANELOR PUBLICE

Direcia general legislaie Cod fiscal

Nr. ................./..........2012

Ctre Direcia general a finanelor publice a judeului ..

I.n vederea aplicrii unitare a prevederilor fiscale care au intrat n
vigoare la 1 ianuarie 2012 referitoare la achiziia de vehicule rutiere
motorizate care sunt destinate exclusiv transportului rutier de persoane, cu
o greutate maxim autorizat care s nu depeasc 3.500 kg i care s
nu aib mai mult de 9 scaune de pasageri, incluznd i scaunul oferului i
de combustibil destinat utilizrii pentru vehiculele care au aceleai
caracteristici, aflate n proprietatea sau n folosina persoanei impozabile, v
comunicm urmtoarele precizri:

A. n ceea ce privete TVA:

Referitor la aplicabilitatea prevederilor privind limitrile speciale
ale dreptului de deducere:
Potrivit art. I pct. 57 din Ordonana de urgen a Guvernului nr.
125/2011 pentru modificarea i completarea Legii nr. 571/2003 privind
Codul fiscal, art. 1451 intitulat "Limitri speciale ale dreptului de deducere"
din Codul fiscal, a fost modificat n sensul trecerii de la limitarea total la
limitarea parial n procent de 50% a deducerii taxei pe valoarea adaugat
aferente achiziiilor de vehicule cu o greutate sub 3500 kg avnd maximum
9 scaune de pasageri destinate exclusiv transportului de persoane i a taxei
aferente achiziiilor de combustibil necesar utilizrii pentru vehiculele de
acelai tip aflate n proprietatea sau n folosina persoanelor impozabile.
9 Sfera de aplicare
Alin. (1) al art. 1451 din Codul fiscal, prevede c limitarea dreptului de
deducere se aplic numai pentru achiziiile de vehicule care sunt destinate
exclusiv pentru transportul rutier de persoane, cu o greutate maxim
autorizat care s nu depeasc 3.500 kilograme i care s nu aib mai
mult de 9 scaune de pasageri, incluznd i scaunul oferului.
Prin urmare, vehiculele care prin construcie i echipare sunt
destinate transportului mixt, respectiv att transportului de persoane ct i
transportului de mrfuri, cum ar fi autofurgonetele, autocamioanele,
1/10

autodubele, etc. nu intr sub incidena

prevederilor care limiteaz
deducerea TVA, chiar dac din punct de vedere al greutii i al numrului
de locuri de pasageri s-ar situa n limitele prevzute de art. 1451 din Codul
fiscal.
Acelai alineat (1) menionat mai sus prevede c limitarea deducerii
TVA se aplic i pentru combustibilul necesar funcionrii vehiculelor de
acelai tip aflate n proprietatea sau n folosina persoanei impozabile. Prin
urmare limitarea deducerii pentru combustibil se aplic i n cazul
vehiculelor care sunt utilizate n cadrul unui contract de leasing, nchiriere,
comodat, sau orice alt tip de contract prin care bunul este pus la dispoziia
unei persoane impozabile n vederea utilizrii.
La alin. (2) al art. 1451 din Codul fiscal, se precizeaz c prin
achiziie se nelege cumprarea de vehicule din Romnia, importul sau
achiziia intracomunitar a vehiculelor.
Rezult c limitarea deducerii TVA nu se aplic i pentru prestrile de
servicii legate direct de vehiculele n cauz, cum ar fi serviciile de reparaii
i ntreinere a vehiculelor sau ratele de leasing.
9 Excepii
La alin. (1) al art. 1451 sunt prevzute mai multe excepii pentru care
limitrile speciale ale dreptului de deducere nu se aplic, pentru acestea
aplicndu-se regulile generale de deducere. n categoria vehiculelor
exceptate de la noile reguli se nscriu: vehiculele utilizate n scop comercial,
respectiv n vederea revnzrii, vehiculele utilizate pentru prestarea de
servicii cu plat, vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plat,
inclusiv pentru activitatea de taxi, vehiculele utilizate exclusiv pentru:
intervenie, reparaii, paz i protecie, curierat, transport de personal la i
de la locul de desfurare a activitii, precum i vehiculele special adaptate
pentru a fi utilizate drept care de reportaj, vehiculele utilizate de ageni de
vnzri i de ageni de recrutare a forei de munc.
Excepiile prevzute la art 1451 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal prezint
un grad de dificultate mai ridicat n ce privete ncadrarea, motiv pentru
care au fost elaborate norme de aplicare, respectiv pct. 451 din normele de
aplicare a Titlului VI din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate
prin Hotrrea Guvernului nr. 44/2004, cu modificrile i completrile
ulterioare.
De subliniat faptul c dei aceste vehicule sunt, aa cum am
menionat mai sus, numai cele destinte exclusiv transportului de persoane,
dac ele sunt utilizate exclusiv pentru: intervenie, reparaii, paz i
protecie, curierat, transport de personal la i de la locul de desfurare a
activitii, precum i vehiculele special adaptate pentru a fi utilizate drept
2/10

care de reportaj, vehiculele utilizate de ageni de vnzri i de ageni de

recrutare a forei de munc, vor fi exceptate de la limitarea deducerii TVA
stabilit de art. 1451 .
Pentru ncadrarea vehiculelor n aceste categorii exceptate nu se va
analiza fiecare deplasare sau utilizare n parte, tocmai datorit faptului c
legea stabilete c utilizarea trebuie s fie exclusiv pe destinaiile
exceptate. Utilizarea vehiculului pentru mai multe categorii exceptate nu va
anula ncadrarea sa pe exceiile prevzute de lege. De exemplu dac
acelai vehicul este utilizat i de un agent de vnzri dar i pentru
intervenie sau reparaii, se va ncadra n categoriile exceptate dac va
rezulta c nu mai este utilizat i n alte scopuri care nu se ncadreaz pe
excepiile prevzute de lege.
Utilizarea exclusiv a vehiculului pe activitile exceptate de lege va
rezulta din: obiectul de activitate al persoanei impozabile, dovada faptului
c persoana impozabil are personal angajat cu calificare n domeniile
prevzute de excepii, foile de parcurs din care s rezulte c numai
personalul calificat n aceste scopuri utilizeaz vehiculele n cauz, precum
i orice alte dovezi suplimentare care pot fi furnizate.
Avnd n vedere prevederea expres a legii care permite deducerea
integral TVA doar n cazul n care se poate dovedi utilizarea exclusiv pe
categoriile exceptate, rezult c acele vehicule care sunt parial utilizate
pentru activitile exceptate i parial pentru activiti care nu se regsesc
pe excepiile stipulate de lege, vor beneficia de deducerea parial n
procent de 50% a TVA potrivit art. 1451 din Codul fiscal.
9 Utilizarea vehiculelor n cadrul contractelor de leasing, din
perspectiva utilizatorului:
Regimul TVA aferent operaiunilor de leasing este prezentat n
detaliu la pct. 7 alin. (3) din Normele metodologice de aplicare a Titlului VI
al Codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificrile i
completrile ulterioare, astfel:
Transmiterea folosinei bunurilor n cadrul unui contract de leasing
este considerat prestare de servicii conform art. 129 alin. (3) lit. a) din
Codul fiscal. La sfritul perioadei de leasing, dac locatorul/finanatorul
transfer locatarului/utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului, la
solicitarea acestuia, operaiunea reprezint o livrare de bunuri pentru
valoarea la care se face transferul. Se consider a fi sfritul perioadei de
leasing i data la care locatorul/finanatorul transfer locatarului/utilizatorului
dreptul de proprietate asupra bunului nainte de sfritul perioadei de
leasing, situaie n care valoarea de transfer va cuprinde i suma ratelor
care nu au mai ajuns la scaden, inclusiv toate cheltuielile accesorii
3/10

facturate odat cu rata de leasing. Dac transferul dreptului de proprietate

asupra bunului ctre locatar/utilizator se realizeaz nainte de derularea a
12 luni consecutive de la data nceperii contractului de leasing, se
consider c nu a mai avut loc o operaiune de leasing, ci o livrare de
bunuri la data la care bunul a fost pus la dispoziia locatarului/utilizatorului.
Dac n cursul derulrii unui contract de leasing financiar intervine o
cesiune ntre utilizatori cu acceptul locatorului/finanatorului sau o cesiune a
contractului de leasing financiar prin care se schimb locatorul/finanatorul,
operaiunea nu constituie livrare de bunuri, considerndu-se c persoana
care preia contractul de leasing continu persoana cedentului. Operaiunea
este considerat n continuare prestare de servicii, persoana care preia
contractul de leasing avnd aceleai obligaii ca i cedentul n ceea ce
privete taxa.
Astfel, din coroborarea prevederilor menionate mai sus cu cele ale
art. 1451 din Codul fiscal, rezult cu claritate faptul c prevederile privind
limitarea dreptului de deducere a TVA nu vor fi aplicabile pentru ratele de
leasing pltite de utilizatori societilor de leasing pe perioada derulrii
contractelor de leasing, ntruct acestea reprezint din punct de vedere al
TVA prestri de servicii n sensul art. 129 alin. (3) lit. a) din Codul fiscal, dar
se vor aplica pentru valoarea la care se face transferul dreptului de
proprietate la sfritul contractului de leasing, aceasta fiind considerat o
livrare de bunuri.
Subliniem faptul c potrivit pct. 7 alin. (3) din normele de aplicare a
Titlului VI din Codul fiscal, se consider a fi sfritul perioadei de leasing i
data la care locatorul/finanatorul transfer locatarului/utilizatorului dreptul
de proprietate asupra bunului nainte de sfritul perioadei de leasing, dar
nu mai devreme de 12 luni. n acest context, atragem atenia c dac
transferul dreptului de proprietate asupra bunului ctre locatar/utilizator se
realizeaz nainte de derularea a 12 luni consecutive de la data nceperii
contractului de leasing, se consider c nu a mai avut loc o operaiune de
leasing, ci o livrare de bunuri la data la care bunul a fost pus la dispoziia
locatarului/utilizatorului, situaie n care prevederile privind limitarea parial
a dreptului de deducere se aplic la ntreaga valoare de achiziie a
vehiculului, n limitele i n condiiile prevzute de lege.
Dac transferul dreptului de proprietate asupra bunului are loc dup
derularea a 12 luni consecutive de la data nceperii contractului de leasing,
dar nainte de sfritul perioadei de leasing, se consider c are loc o
livrare de bunuri la valoarea la care se face transferul, valoare ce include i
ratele care nu au ajuns la scaden.
n situaia n care contractele prevd c o parte din avans i/sau i o
parte din rata de leasing reprezint valoarea rezidual, i vehiculele
respective sunt utilizate pentru scopuri care ar permite deducerea n
proporie de 50% a TVA conform art 1451 din Codul fiscal, i pentru aceste
4/10

pri reprezentnd valoarea rezidual se va deduce TVA n proporie de

50%, exigibilitatea de tax fiind anticipat faptului generator.
Pentru combustibilul necesar funcionrii vehiculelor utilizate n cadrul
unui contract de leasing se aplic limitrile dreptului de deducere prevzute
de art 1451 din Codul fiscal.

9 Dispoziii tranzitorii:
Dispoziiile tranzitorii sunt cele stipulate la art. 1451 alin. (3) din Codul fiscal,
potrivit cruia (3) Prevederile alin. (1) i (2) se aplic inclusiv n situaia n
care au fost emise facturi i/sau au fost pltite avansuri, pentru
contravaloarea parial a vehiculelor rutiere motorizate, nainte de data de 1
ianuarie 2012, dac livrarea acestora intervine dup data de 1 ianuarie
2012 inclusiv. Rezult c:
n cazul n care au fost emise facturi i/sau au fost pltite
avansuri pentru contravaloarea integral a vehiculelor
respective nainte de 1 ianuarie 2012 nu se deduce TVA, chiar
dac livrarea acestora are loc dup data de 1 ianuarie 2012;
n cazul n care au fost emise facturi i/sau au fost pltite
avansuri, pentru contravaloarea parial a vehiculelor respective
nainte de 1 ianuarie 2012, iar livrarea acestora intervine dup
data de 1 ianuarie 2012, TVA va fi deductibil n procent de
50% pentru ntreaga contravaloare a vehiculelor.
9 Monografia contabil
Redm mai jos monografia contabil cu privire la nregistrrile
generate ca urmare a aplicrii limitrilor speciale ale dreptului de deducere
pentru achiziiile de vehicule prevzute la art. 1451 din Codul fiscal:
1) n cazul achiziiilor intracomunitare de vehicule, TVA nedeductibil
n procent de 50% este o tax nerecuperabil i devine parte a costului de
achiziie. Pentru a reflecta n contabilitate aceast operaiune se
efectueaz urmtoarele nregistrri contabile:
a) dac TVA devine exigibil n aceeai lun n care se efectueaz i
recepia vehiculului
- nregistrarea TVA aferent vehiculului (100%) ca taxa colectat i
tax deductibil:
5/10

4426

4427

TVA deductibil

TVA colectat

i concomitent,

- trecerea TVA nerecuperabil (50% din taxa aferent vehiculului) n

costul de achiziie al vehiculului la data recepiei acestuia:
213

4426

Instalaii tehnice,
mijloace de transport,
animale i plantaii

TVA deductibil

b) dac exigibilitatea TVA pentru achiziia intracomunitar i recepia

vehiculului au loc n luni diferite:
b1) nregistrri care se efectueaz n luna n care a intervenit
exigibilitatea achiziiei intracomunitare:
- nregistrarea TVA aferent vehiculului (100%) ca taxa colectat i
tax deductibil:
4426

4427

TVA deductibil

TVA colectat

i concomitent,
- nregistrarea TVA nerecuperabil (50% din taxa aferent vehiculului)
n costul de achiziie al vehiculului:
231

Imobilizri corporale
n curs de execuie"

4426
TVA deductibil

b2) nregistrarea n luna n care are loc recepia bunului (ulterior

lunii n care a fost declarat achiziia intracomunitar), n costul de achiziie
a sumei nregistrate anterior n contul 231 Imobilizri corporale n curs de
execuie:
6/10

213

231

Instalaii tehnice,
mijloace de transport
animale i plantaii

Imobilizri corporale
n curs de execuie"

2. n cazul importurilor de vehicule, TVA nedeductibil (50% din taxa

aferent vehiculului) este o tax nerecuperabil i devine parte a costului
de achiziie. Pentru a reflecta n contabilitate aceast operaiune se
efectueaz urmtoarele nregistrri contabile:
- plata TVA aferente vehiculului (100%)
4426

TVA deductibil

512
Conturi curente la bnci

i concomitent, cu partea de TVA nedeductibil (50%)

-

213
Instalaii tehnice,
mijloace de transport
animale i plantaii

%
4426
TVA deductibil

404
Furnizori de imobilizri

3. Pentru achiziiile din ar de vehicule, TVA nedeductibil (50% din

taxa aferent vehiculului) va face parte din costul de achiziie. Pentru
operaiunile de leasing, avnd n vedere tratamentul fiscal din punct de
vedere al TVA diferit fa de tratamentul contabil i cel al impozitului pe
profit, se va considera c pentru bunurile achiziionate n baza unui contract
de leasing TVA nu va face parte din costul de achiziie al vehiculului.
9 Scutiri speciale aplicabile livrrii vehiculelor pentru care TVA a
fost nedeductibil integral
Conform art. 141 alin. (2) lit.g) din Codul fiscal, astfel cum a fost
modificat prin Ordonana de urgen a Guvernului nr. 125/2011:
g) livrrile de bunuri care au fost afectate unei activiti scutite, n
temeiul prezentului articol, dac taxa aferent bunurilor respective nu a fost
dedus, precum i livrrile de bunuri a cror achiziie a fcut obiectul
excluderii dreptului de deducere conform art. 145 alin. (5) lit. b) sau al
limitrii totale a dreptului de deducere conform art. 1451.
7/10

Nu pot face obiectul acestei scutiri bunurile obinute n urma unui

contract de leasing i bunurile care fac obiectul limitrii pariale a dreptului
de deducere n procent de 50%.
Scutirea se aplic n cazul livrrii de vehicule achiziionate pn la data
de 31 decmebrie 2011 dac persoana impozabil nu a dedus TVA la
achiziia acestora conform art 1451 din Codul fiscal.
9 Ajustri ale dreptului de deducere
Vehiculele care sunt destinate exclusiv pentru transportul rutier de
persoane, cu o greutate maxim autorizat care s nu depeasc 3.500
kilograme i care s nu aib mai mult de 9 scaune de pasageri sunt
considerate bunuri de capital conform art. 149 din Codul fiscal dac durata
normal de utilizare stabilit pentru amortizarea fiscal este egal sau mai
mare de 5 ani.
n cazul n care, ulterior achiziiei, vehiculele care au fcut obiectul
limitrii pariale (50%) a dreptului de deducere sunt livrate n regim de
taxare sau sunt utilizate exclusiv pentru activitile exceptate de la limitarea
dreptului de deducere prevzute la art. 1451 alin. (1) lit. a) d) din Codul
fiscal, persoana impozabil poate ajusta taxa nededus la momentul
achiziiei acestora astfel:
- dac vehiculele sunt considerate bunuri de capital, ajustarea se
efectueaz n baza art. 149 alin. (4) lit.c) din Codul fiscal, n perioada fiscal
n care apare modificarea de destinaie i se realizeaz pentru taxa
nededus aferent perioadei de ajustare (5 ani), incluznd anul n care
apare aceast modificare. n cazul livrrii, valoarea suplimentar a taxei de
dedus se limiteaz la valoarea taxei colectate pentru livrarea vehiculului
respectiv;
- dac vehiculele nu sunt considerate bunuri de capital, respectiv
durata normal de utilizare stabilit pentru amortizarea fiscal este mai
mic de 5 ani, ajustarea se efectueaz n baza art. 148 lit. a) din Codul
fiscal, n perioada fiscal n care apare modificarea de destinaie i se
realizeaz pentru taxa nededus aferent valorii rmase neamortizate.
n cazul n care, ulterior achiziiei, vehiculele care au fcut obiectul
limitrii integrale a dreptului de deducere sunt utilizate exclusiv pentru
activitile exceptate de la limitarea dreptului de deducere prevzute la art.
1451 alin. (1) lit. a) d) din Codul fiscal, persoana impozabil poate ajusta
taxa nededus la momentul achiziiei acestora conform regulilor prezentate
mai sus. Aceste ajustri nu pot fi aplicate pentru vehiculele al cror drept
de deducere a fost limitat 100% care sunt ulterior livrate, ntruct este
8/10

obligatorie aplicarea scutirii de TVA prevzute la art. 141 alin.(2) lit.g) din
Codul fiscal

B. n ceea ce privete impozitul pe profit :

pentru vehiculele achiziionate, pentru care TVA nedeductibil
(50% din taxa aferent vehiculului) este o tax nerecuperabil i
devine parte a costului de achiziie, cheltuiala cu amortizarea
este deductibil fiscal, inclusiv pentru leasingul financiar;
n ceea ce privete deducerea cheltuielilor cu combustibilul, la
determinarea profitului impozabl se deduce 50% din cheltuiala
pentru combustibilii necesari funcionrii vehiculelor aflate n
posesia sau n folosina contribuabilului, cu excepia celor
utilizate n situaiile prevazute de lege, pentru care cheltuielile
cu combustibilul sunt deductibile integral.
Pentru ncadrarea vehiculelor n aceste categorii exceptate se
vor utiliza aceleai reguli ca pentru limitarea TVA.
II. n aplicarea unitara a prevederilor referitoare la termenul de
depunere a Declaraiei privind impozitul pe profit pentru anul 2011, vor fi
avute n vedere urmtoarele:
Potrivit art. II din Ordonanta Guvernului nr. 2/2012 pentru modificarea
i completarea Ordonanei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de
procedur fiscal, declaraia anual de impozit pe profit pentru anul 2011
se depune de toi contribuabilii, la organul fiscal competent, pn la data de
25 martie 2012, cu excepia contribuabililor prevzui la art. 34 alin. (5) lit. a)
i b) din Codul fiscal care depun declaraia anual de impozit pe profit
pentru anul 2011 pn la data de 25 februarie 2012.
Prin urmare, avnd n vedere faptul c, prevederile mai sus
menionate, modific doar termenul de depunere al declaraiei anuale de
impozit pe profit:
contribuabilii care au optat pentru definitivarea nchiderii
exercitiului financiar 2011 pn la data de 25 februarie 2012,
potrivit prevederilor art. 34 alin.(11) din Codul fiscal, n
vigoare pn la 31 decembrie 2011, depun declaraia anual
de impozit pe profit pentru anul 2011 pn la data de 25
martie 2012, fr a avea obligaia de a depune formularul
100 pentru impozitul pe profit pentru trimestrul IV al
anului 2011;
contribuabilii care au declarat pentru trimestrul IV 2011 o
sum egal cu impozitul calculat i evideniat pentru
trimestrul III al aceluiai an fiscal, vor efectua declararea i
9/10

plata final a impozitului pe profit pentru anul fiscal 2011 pn

la 25 martie 2012.

Director general,
Doru Petru DUDA

10/10