Sunteți pe pagina 1din 14

Taxa pe valoarea adugat.

regimuri
speciale. persoan fizic autorizat.
contract de mandat. prestare de
servicii.
Dosar Nr. 36 (14.01.2010)
TAXA PE VALOAREA ADAUGATA. REGIMURI SPECIALE. PERSOANA FIZICA
AUTORIZATA. CONTRACT DE MANDAT. PRESTARE DE SERVICII.
Decizia civila nr. 36/14.01.2010
Prin sentinta civila nr. 124/CF din 21.07.2009 Tribunalul Neamt a respins, ca nefondata,
actiunea formulata de reclamanta F. E. n contradictoriu cu prtele Administratia
Finantelor Publice Piatra Neamt si Directia Generala a Finantelor Publice Neamt.
Pentru a hotar astfel, tribunalul a retinut urmatoarele:
Prin decizia de impunere nr. 22858 din 26.01.2009 s-au stabilit n sarcina reclamantei
obligatii fiscale suplimentare de plata, respectiv suma de 13.722 lei cu titlu de TVA
colectata, nedeclarata, aferenta veniturilor ncasate n suma de 72.221 lei si suma de 596
lei majorari de ntrziere. Aceste obligatii fiscale au fost stabilite de organul fiscal urmare
raportului de inspectie fiscala ncheiat la 26.01.2009.
Contestatia formulata de reclamant mpotriva deciziei de impunere a fost solutionata prin
Decizia nr.143 din 31.03.2009 prin care s-a respins contestatia formulata pentru suma
totala de 14.318 lei.
n perioada 1.02.2007- 31.12.2007 reclamanta a nregistrat ncasari n suma totala de
693.586 lei, ncasari rezultate din executarea contractului de mandat comercial ncheiat
cu S.C. K.I.C.C. S.R.L. Reclamanta a depasit n luna decembrie 2007 plafonul de scutire
prevazut de art. 152 alin. 1 din Codul fiscal, astfel nct obligatia nregistrata ca platitor
de TVA se impunea a fi ndeplinita potrivit dispozitiilor art.152 din Legea nr. 571/2003
pna la data de 1.01.2008. Cum reclamanta nu a ndeplinit obligatia de nregistrare ca
platitor de TVA si nu a achitat obligatia fiscala datorata cu acest titlu pentru luna
decembrie 2007, organul fiscal a retinut corect incidenta n cauza a dispozitiilor legale
care reglementeaza obligatia de plata a TVA si a majorarilor n ntrzierea platii.
Reclamanta a obtinut veniturile n baza contractului de mandat ncheiat la 1.06.2005 cu
S.C. K.I.C.C. S.R.L., contract care a avut ca obiect coordonarea, controlul si
supravegherea ntregii activitati de vnzare a produselor mandantului n zona de
distributie Moldova Nord. Or, ntre partile contractante nu s-au stabilit raporturi de

dreptul muncii, asa cum a invocat reclamanta. Mandatul are ca obiect principal ncheierea
de acte juridice cu tertii, mandatarul fiind reprezentantul mandatului n timp ce n
contractul de munca salariatul nu are calitatea de reprezentant, o eventuala mputernicire
de reprezentare a salariatului constituind un act unilateral de dreptul muncii si nu un
contract cum este cazul mandatului. n aceste conditii, prestarea serviciului efectuat de
reclamanta n interesul mandantului reprezenta o operatiune impozabila conform
dispozitiilor art. 126 alin. 1 lit. d si art. 127 din Legea nr. 571/2003. Fata de dispozitiile
art. 127 alin. 3 din Legea nr. 571/2003 si de faptul ca drepturile si obligatiile date de
contractul de mandat n sarcina mandatarului nu se ncadreaza n aceste dispozitii, se
constata ca din punct de vedere al taxei pe valoare adaugata datorata de reclamanta,
operatiunile desfasurate de aceasta sunt impozabile. n consecinta si obligatia stabilita de
organul fiscal cu titlu de TVA si majorari de ntrziere este legala, n cauza nefiind motive
care sa duca la anularea deciziei contestate.
n termen legal, mpotriva hotarrii tribunalului, reclamanta F. E. a formulat prezentul
recurs n motivarea caruia a aratat urmatoarele:
Hotarrea tribunalului este netemeinica si nelegala deoarece a facut o interpretare gresita
a dispozitiilor art. 127 alin. 3 din Codul fiscal.
Una dintre cele 5 conditii stabilite de art. 126 din Codul fiscal pentru considerarea unei
operatiuni ca fiind impozabila este cea prevazuta la lit. c), ca livrarea bunurilor sau
prestarea serviciilor sa fie realizata de o persoana impozabila, astfel cum este definita prin
art. 127 alin. 1 din Codul fiscal. exercitarea activitatii de o maniera independenta conduce
la considerarea respectivei persoane ca persoana impozabila din punct de vedere al taxei
pe valoarea adaugata n situatia n care sunt ndeplinite si celelalte conditii prevazute de
art. 126 alin. 1 din Codul fiscal.
Art. 127 alin. 3 din Codul fiscal reglementate exceptiile de la exercitarea activitatii de o
maniera independenta: personale legate de angajator printr-un contract individual de
munca; persoanele legate de angajator prin orice alte instrumente juridice care creeaza un
raport angajator/angajat. n acest din urma caz, legiuitorul nu a avut n vedere raporturile
tipice de munca deoarece acestea iau nastere numai n baza contractului individual de
munca, ci raporturi reglementate de alte dispozitii legale si care prezinta unele dintre
trasaturile caracteristice ale raporturilor tipice de munca, putnd fi clasificate ca relatii
sociale de munca n conditiile n care presupun prestarea de catre o persoana fizica a unei
munci n folosul celeilalte parti persoana juridica, n schimbul unei remuneratii.
Tribunalul a interpretat gresit dispozitiile art. 127 alin. 3 teza a II-a din Codul fiscal lund
n considerare strict raporturile anagajator-angajat. Avnd n vedere clauzele contractului
de mandat nr. 12/6.05.2006, conditiile de desfasurare a activitatii ce face obiectul
contractului, drepturile si obligatiile partilor, precum si modul n care trebuie interpretata
teza a II-a a alin. 3 a art. 127 din Legea nr. 571/2003, ne aflam n prezenta unui
instrument juridic din cele avute n vedere de Codul fiscal n reglementarea persoanelor
care sunt considerate ca nu actioneaza de o maniera independenta din punct de vedere al
taxei pe valoarea adaugata.

nsarcinarea care i s-a ncredintat n baza contractului de mandat priveste, n principal,


coordonarea activitatii desfasurate de agentii de vnzare. Mandantul s-a obligat sa-i
asigure conditiile pentru desfasurarea activitatii care face obiectul contractului. n baza
acestui contract s-a angajat sa presteze activitatile care fac obiectul contractului, pe zona
de distributie, n schimbul remuneratiei prevazute la pct. 4.2, ntreaga activitate
desfasurndu-se pentru si n folosul mandantului, cu obligatia sa de a urmari cresterea
vnzarilor mandantului n zona de distributie, diminuarea cheltuielilor si, n consecinta,
cresterea eficientei zonei de distributie a mandantului.
n exercitarea nsarcinarii primite nu actioneaza de o maniera independenta, existnd
raporturi de subordonare fata de mandant, actionnd sub directa ndrumare si controlul
acestuia. ntre mandant si mandatar poate exista acest raport de subordonare care si are
temeiul n mprejurarea ca o persoana juridica, mandantul, a ncredintat o anumita
nsarcinare mandatarului, persoana fizica.
Mandantul este cel care stabileste modul n care trebuie sa se desfasoare activitatea de
desfacere a produselor la punctul de lucru si pe zona de distributie, stabileste sortimentele
de produse, preturile e de vnzare, politica de vnzare, conditiile de desfacere a
produselor catre clientii sai, da indicatii mandatarului si ndruma activitatea acestuia prin
note interne, note de lucru si note informative emise de compartimentele specializate ale
mandantului si exercita supravegherea si controlul permanent.
Examinnd hotarrea recurata n raport de criticile formulate si de dispozitiile fiscale
aplicabile n materie, curtea de apel a retinut urmatoarele:
Att inspectia fiscala, ct si actele administrativ fiscale care i-au urmat privesc persoana
fizica care desfasoara activitati independente n mod individual P.F. F. E. - avnd codul de
nregistrare fiscala 24930485 -, stabilirea obligatiilor fiscale suplimentare facndu-se n
sarcina acestei entitati juridice si nu n sarcina persoanei fizice (de drept civil) F. E.
Asadar, impunerea fiscala vizeaza persoana fizica autorizata sa desfasoare activitati
economice, singura care putea sa ncheie contractul de mandat din 1.06.2005 (nregistrat
sub nr. 12/26.05.2005), accesul la activitatea economica nefiind recunoscut persoanelor
fizice astfel cum sunt acestea reglementate de Decretul nr. 31/1954. Prin art. 2 din
Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 44/2008 privind desfasurarea activitatilor
economice de catre persoanele fizice autorizate, ntreprinderile individuale si
ntreprinderile familiale, activitatea economica este definita ca fiind activitatea agricola,
industriala, comerciala, desfasurata pentru obtinerea unor bunuri sau servicii a caror
valoare poate fi exprimata n bani si care sunt destinate vnzarii ori schimbului pe pietele
organizate sau unor beneficiari determinati ori determinabili, n scopul obtinerii unui
profit (lit. a), iar persoana fizica autorizata este definita ca fiind persoana fizica autorizata
sa desfasoare orice forma de activitate economica permisa de lege, folosind n principal
forta sa de munca.
n calitatea sa de persoana fizica autorizata, P.F. F. E. a platit, n perioada verificata, 20052008, impozitul pe venit de 10%, astfel cum s-a retinut prin raportul de inspectie fiscala
22585/26.01.2009. nsa, n aceeasi calitate, P.F. F. E. putea deveni si platitor de taxa pe

valoarea adaugata, n functie de cifra anuala de afaceri; prin anexa 6.2. la Normele
metodologice aprobate prin Hotarrea Guvernului nr. 1766/2004 s-a prevazut continutul
declaratiei necesare n scopul nregistrarii fiscale, declaratie n care solicitantul era tinut
sa completeze, la rubrica ,,Platitor de T.V.A., cifra de afaceri anuala din operatiuni
taxabile si/sau scutite cu drept de deducere prognozata a se obtine n cursul anului fiscal
din operatiuni taxabile si/sau scutite cu drept de deducere, conform obiectului de
activitate.
La momentul la care a depasit plafonul prevazut de art. 152 alin. 1 din Codul fiscal, P.F.
F. E. avea obligatia de a solicita, n conformitate au art. 152 alin. 3 (n august 2006,
devenit ulterior alin. 6) nregistrarea n scopuri de TVA conform art. 153 ncepnd cu
august 2006. Or, reclamanta a formulat o astfel de cerere la data de 8.01.2009, cererea
fiind nregistrata sub nr. 6.
Art. 152 se refera la persona impozabila, persoana a carei definitie este redata n art. 1251
din Codul fiscal (introdus prin Legea nr. 343/2006, n vigoare ncepnd cu data de
1.01.2007). Astfel, potrivit pct. 18 persoana impozabila are ntelesul art. 127 alin. (1) si
reprezinta persoana fizica, grupul de persoane, institutia publica, persoana juridica,
precum si orice entitate capabila sa desfasoare o activitate economica. (Anterior,
semnificatiile termenilor comuni ntregului cod se regaseau exclusiv n art. 7, titlul I
Dispozitii generale al Codului fiscal; astfel, activitatea a fost definita ca fiind orice
activitate desfasurata de catre o persoana n scopul obtinerii de venit (pct. 1), activitatea
dependenta a fost definita ca orice activitate desfasurata de o persoana fizica ntr-o relatie
de angajare (pct. 2), iar activitatea independenta ca orice activitate desfasurata cu
regularitate de catre o persoana fizica, alta dect o activitate dependenta. Definitia data
activitatii dependente este utila pentru identificarea veniturilor de natura salariala, toate
activitatile care nu se caracterizeaza prin relatia de dependenta conducnd la obtinerea de
venituri care nu sunt de natura salariala. Definitia negativa a activitatii independente a
fost necesara deoarece formele activitatii independente sunt nelimitate, neputnd fi
enumerate limitativ; prin urmare, tot ceea ce nu este activitate dependenta conduce la
venituri din activitati independente. La data de 1.01.2008, odata cu intrarea n vigoare a
Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 106/2007, legiuitorul a exceptat de la definitiile
cuprinse n art. 7, titlul VI avndu-se n vedere ca, prin Legea nr. 343/2006, au fost
reglementate propriile semnificatii ale termenilor si expresiilor folosite n ceea ce priveste
taxa pe valoarea adaugata).
P.F. F. E. este o persoana impozabila n sensul art. 127 alin. 1 din Codul fiscal, respectiv
persoana impozabila care desfasoara, de o maniera independenta, activitatile economice
de natura celor prevazute la alin. 2 al aceluiasi articol. Desfasurarea activitatii de o
maniera independenta rezulta din realizarea activitatii n conformitate, mai nti, cu
Legea nr. 300/2004, iar apoi, potrivit Ordonantei de urgenta a Guvernului nr. 44/2008, iar
nu din desfasurarea activitatii din contractul de mandat de catre persoana fizica F. E.. Prin
urmare, nu pot fi aplicate dispozitiile art. 127 alin. 3 din Codul fiscal invocate de
recurenta. n acest context si avnd n vedere faptul ca agentii comerciali care desfac
produsele pe zona de distributie a reclamantei sunt angajati ai mandantului, sunt de
retinut si dispozitiile art. 17 din Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 44/2008 potrivit

carora persoana fizica autorizata nu poate angaja cu contract de munca terte persoane
pentru desfasurarea activitatii pentru care a fost autorizata si nici nu va fi considerata un
angajat al unor terte persoane cu care colaboreaza potrivit art. 16, chiar daca colaborarea
este exclusiva.
Pe de alta parte, clauzele contractului de mandat referitoare la conditiile de munca,
remunerarea mandantului care, potrivit art. 3.1. din contract este n cuantum de 6,3%
din ncasarile aferente retelei de distributie si 2% din vnzarile K.A. si este stabilita
pentru prestatiile mandatarului si celelalte obligatii ale mandantului nu contureaza un
instrument juridic n sensul art. 127 alin. 3 teza a II-a din Codul fiscal, ci o prestare de
servicii n sensul art. 129 alin. 3 din Codul fiscal. La lit. e) este prevazuta ca fiind
operatiune din sfera prestarilor de servicii, serviciile de intermediere efectuate de
persoane care actioneaza n numele si n contul altei persoane, atunci cnd intervin ntr-o
livrare de bunuri sau ntr-o prestare de servicii; or, ceea ce face P.F. F. E. sunt tocmai
serviciile de intermediere, efectuate n numele si n contul S.C. K.I.C.C. S.R.L.,
intervenind n livrarea produselor acestei societati, prin intermediul propriilor sai agenti
de vnzari (agentii S.C. K.I.C.C. S.R.L.), n zona de distributie a P.F. F. E.. La lit. c) este
prevazuta ca fiind operatiune din sfera prestarilor de servicii, angajamentul de a nu
desfasura o activitate economica, de a nu concura cu o alta persoana sau de a tolera o
actiune ori o situatie; prin art. 4.2. lit. c) din contractul de mandat nr. 26/2005, mandatarul
s-a obligat sa nu produca, sa nu promoveze si sa nu vnda, pe toata durata mandatului,
direct sau indirect, produse similare cu cele ale mandantului.
Totodata, sunt de retinut dispozitiile cuprinse n art. 7 alin. 3 din Normele metodologice
de aplicare a Codului fiscal aprobate prin Hotarrea Guvernului nr. 44/2004, dispozitii
date n aplicarea art. 129 alin. 3 lit. e din Codul fiscal. Potrivit acestor prevederi
intermediarul care actioneaza n numele si n contul altei persoane este persoana care
actioneaza n calitate de mandatar potrivit Codului comercial. n cazul n care mandatarul
intermediaza livrari de bunuri sau prestari de servicii, furnizorul/prestatorul efectueaza
livrarea de bunuri/prestarea de servicii catre beneficiar, pentru care emite factura direct pe
numele beneficiarului, iar mandatarul efectueaza o prestare de servicii, pentru care
ntocmeste factura de comision care reprezinta contravaloarea serviciului de intermediere
prestat catre mandant, respectiv catre beneficiar sau, dupa caz, catre furnizor/prestator.
Fata de cele ce preced, curtea constata ca motivele invocate n recurs nu pot determina
modificarea ori casarea hotarrii tribunalului.

TVA persoane fizice. Jurispruden Taxa


pe valoare adugat
Tribunalul BRAOV Sentin civil nr. 2179/CA din data de 12.09.2013
R O MAN IA
TRIBUNALUL BRASOV
SECTIA A II-A CIVILA, DE contencios ADMINISTRATIV SI FISCAL
SENTINTA CIVILA NR. 2179/CA
Sedinta public din data de 2 aprilie 2013
Completul compus din:
Presedinte - M. L.
Grefier - I. T.
Pentru astazi fiind amanata pronuntarea asupra cererii formulata in temeiul legii
contenciosului administrativ si fiscal de reclamantul S.T.C.A. in contradictoriu cu parata
DIRECTIA GENERALA A FINANTELOR PUBLICE BRASOV.
La apelul nominal facu in sedinta, la pronuntare se constata lipsa partilor.
Procedura de citare este legal indeplinita.
Dezbaterile in cauza de fata au avut loc in sedinta publica din data de 12 martie 2013
cand partile prezente au pus concluzii in sensul celor consemnate in incheierea de sedinta
din acea zi, care face parte integranta din prezenta, iar instanta din pentru a da posibilitate
partilor sa depuna la dosar concluzii scrise, a amanat pronuntarea cauzei pentru data de
19 martie 2013, 26 martie 2013 si apoi la data de 2 aprilie 2013.
TRIBUNALUL
Constata ca prin cererea inregistrata la aceasta instanta la data de 10.06.2010 sub nr.
6224/62/2010 si precizata la data de 07.09.2010 (f.148 dos.supliment), de reclamantul
S.T.C.A. in contradictoriu cu parata DIRECTIA GENERALA A FINANTELOR A
JUDETULUI BRASOV a solicitat sa se dispuna:

- anularea deciziei nr. 768 din data de 17.05.2010, privind solutionarea contestatiei
formulata de reclamant impotriva Deciziei de impunere nr. 31/03.03.2010 si a Raportului
de Inspectie fiscala nr. 2351/03.03.2010
- anularea Deciziei de Impunere nr.31/03.03.2010 si a Raportului de Inspectie Fiscala
nr.2351/03.03.2010, fara cheltuieli de judecata.
In motivare se arata ca prin contestatia formulata si inregistrata la Directia Generala a
Finantelor a Judetului Brasov sub nr. 19642/03.03.2010 s-a solicitat anularea Deciziei de
Impunere nr. 11/03.03.2010 si a Raportului de Inspectie fiscala nr. 2346/03.03.2010,
aratand care sunt motivele pentru care nu poate fi considerat persoana platitoare de TVA.
In urma contestatiei s-a emis Decizia nr. 768/17.05.2010 prin care s-a respins contestatia
formulata si prin care s-au mentinut ca si legale actele atacate, pentru ratiuni de
interpretare a legii ce tradeaza un abuz sfidator la adresa reclamantului, in incercarea de a
suplimenta veniturile bugetare.
Reclamantul a fost subiectul unei inspectii fiscale privind Taxa pe Valoare Adaugata
(TVA), perioada verificata fiind 2004-2008. Inspectia fiscala s-a desfasurat in perioada
08.01.2010 - 03.02.2010 si a avut ca obiectiv stabilirea cuantumului TVA datorat de "sotsotie ca asociatie";. In urma inspectiei, organele de inspectie fiscala au intocmit raportul
de inspectie fiscala si Decizia de Impunere privind obligatiile suplimentare de plata
stabilite de inspectia fiscala nr.13/05.02.2010 ce fac obiectul contestatiei. Prin titlul de
creanta contestat s-au stabilit:
- TVA de plata aferent perioadei 11.09.2007-20.01.2010 in suma de 132.068 lei,
- majorari de intarziere aferente perioadei 11.09.2007-20.01.2010, de 68.417 lei.
Se apreciaza ca constatarile organelor de inspectie fiscala sunt nelegale intrucat:
Suma de plata imputata reprezinta TVA aferent unor tranzactii imobiliare pe care
reclamantul le-a efectuat in perioada supusa controlului si care au avut ca obiect
instrainarea unor imobile terenuri. In primul rand stabilirea perioadei supuse controlului
s-a facut cu incalcarea normelor legale in ceea ce priveste momentul de pornire. Conform
legii, perioada pentru care pot fi calculate obligatii fiscale este de maxim 5 ani, acesta
fiind si termenul de prescriptie iar potrivit art. 92 din Codul de procedura fiscala,
inceperea controlului fiscal marcheaza momentul de la care se calculeaza cei cinci ani
retroactiv. Controlul fiscal a fost demarat la data de 08.01.2010 astfel incat perioada ce
putea fi avuta in vedere pentru control de catre organul fiscal este cuprinsa intre
08.01.2005 - 08.01.2010.
In al doilea rand reclamantul nu are aceasta obligatie fiscala din cel putin trei
considerente: Reclamantul nu este persoana impozabila in sensul art.127 alin. 2 Cod
fiscal - text invocat de organul fiscal ca temei legal al impunerii - neavand calitatea de
producator, comerciant sau prestator de servicii. Pe de alta parte, tranzactiile imobiliare
pe care le-a efectuat nu au avut caracter de continuitate si nu au rezultat din exploatarea

bunurilor imobile in intelesul normelor Codului Fiscal sau a Normelor metodologice de


aplicare a acestuia.
Cum dispozitiile art.13 din Codul de procedura fiscala referitoare la interpretarea stricta a
normelor fiscale sunt inca in vigoare, aceasta incercare de extindere a textului Tezei a II-a
a art.127 alin. 2 de la activitatile de inchiriere la cele de vanzare reprezinta o adaugire
nepermisa la text, adaugire ce nu se sprijina pe nici un criteriu rational de interpretare
prin analogie: intre situatia analizata (vanzarea de terenuri) si textul legal (obtinerea de
venituri cu caracter de continuitate din exploatarea bunurilor) nu exista nici o legatura
demonstrabila.
Mai mult, textul la cer organul de inspectie fiscala face referire, respectiv art.127 alin.2 se
refera la "veniturile cu caracter de continuitate obtinute din exploatarea bunurilor";.
Operatiunile reclamantului nu au caracter comercial, ci caracter civil. Dat fiind ca
vanzarea cumpararea de imobile este exclusa de Codul comercial din categoria faptelor
de comert obiective, pentru a fi comerciala aceasta ar trebui sa fie savarsita de un
comerciant in stransa legatura sau pentru realizarea obiectului sau de activitate ori in
cauza reclamantul nu detine sub nici o forma calitatea de comerciant. Pentru aceste
motive operatiunile vizate nu pot fi incadrate nici in categoria faptelor de comert
subiective.
Ca urmare, tranzactiile in discutie, nu intra in sfera operatiunilor taxabile.
Reclamantul nu a colectat TVA, nu a dedus TVA, motiv pentru care nu s-a inregistrat ca
platitor de TVA, nefiind persiana impozabila in acest sens.
In probatiune la dosar s-au depus inscrisuri si s-au audiat martorii Szorny Janos si Fabrian
Karol propusi de reclamant.
Parata Directia Generala a Finantelor Publice a formulat intampinare (fila 9 la dosar) prin
care a solicitat sa se dispuna respingerea actiunii ca nefondata, prin decizia de impunere
nr.31/03.03.2010, organele de inspectie fiscala din cadrul Directiei Generala a Finantelor
Publice Brasov - Activitatea de Inspectie Fiscala au stabilit suplimentar de plata TVA in
valoare de 132.068 lei si majorari de intarziere aferente TVA de plata in valoare de
68.417 lei. Din raportul de inspectie fiscala nr.2351/03.03.2010, care a stat la baza
emiterii Deciziei de impunere nr. 31/03.03.23010, contestata de catre d-l S.T.C.A., rezulta
urmatoarele:
Potrivit "listei nominale beneficiar de venituri conform declaratiei 208"; emisa de
Ministerul Finantelor publice - Agentia Nationala de Administrare Fiscala, contribuabilul
figureaza cu 10 tranzactii imobiliare efectuate in perioada 2007 - 2008. In timpul
verificarii d-l S.T.C.A. a prezentat un numar de 13 contracte de vanzare - cumparare din
care rezulta ca in perioada 11.09.2007 - 20.01.2010, acesta a vandut terenuri catre
persoane fizice si juridice in valoare totala de 1.631.953 lei.

Din documentele prezentate in timpul controlului a rezultat ca d-l S.T.C.A., in perioada


2002 - 2003 a achizitionat terenuri pe care le-a dezmembrat in loturi, respectiv tarlaua
nr.36 parcela 222/4/4-Sacele- teren arabil in suprafata de 22.000 mp, in 25 loturi; 24 de
loturi cu cota parte din drumul de acces catre ele au fost vandute iar lotul nr.25 in
suprafata de 9.854,33 mp a fost impartit la randul lui in 15 loturi dintre care au fost
vandute 8 loturi. Aceste loturi au fost vandute in perioada 2007 - 2010 conform
contractelor de vanzare cumparare, existente in copie la dosarul cauzei, incheiate intre d-l
S.T.C.A. si persoane fizice si juridice.
Organele de inspectie fiscala au constatat ca petentul a mai efectuat o tranzactie
imobiliara avand ca obiect terenul situat pe raza municipiului Sacele, inregistrat in CF nr.
1464 a localitatii Sacele, nr. cadastral 2895, in suprafata de 7.300 mp. Astfel, s-a constatat
ca activitatea desfasurata de contribuabil a fost realizata in scopul obtinerii de venituri,
avand caracter de continuitate, depasind plafonul de scutire din punct de vedere al TVA
prevazut de art. 152 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal in data de 11.09.2007.
Potrivit prevederilor art.153 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal P F S.T.C.A.
avea obligatia de a se inregistra in scopuri de TVA, la organul fiscal competent, in termen
de 10 zile de la sfarsitul lunii in care a atins sau depasit acest plafon, respectiv la data de
10,10.2007, devenind astfel platitor de taxa pe valoare adaugata incepand cu data de
01.11.2007, lucru care nu a fost realizat.
In raportul de inspectie fiscala se specifica faptul ca pentru contractele de vanzare
cumparare nr.2926/11.09.2007, nr.2937/11.09.2007, 2936/11.09.2007 si 2928/11.09.2007
a caror valoare este de 936.853,31 lei, contestatorul nu datoreaza TVA, fiind operatiuni
scutite, tranzactiile incadrandu-se in plafonul de scutire.
De asemenea, contestatorul nu datoreaza TVA pentru contractul nr.1647/15.10.2008,
operatiunea fiind scutita in conformitate cu prevederile art.141 alin. 2 lit. F din Legea
nr.571/2003 privind Codul fiscal, tranzactia realizandu-se cu teren agricol extravilan asa
cum reiese din Certificatul de atestare fiscala pentru persoane fizice privind impozitele si
taxele locale si alte venituri ale bugetului local din 14.10.2008 si adresa nr.
4898/18.02.2010 emisa de Primaria municipiului Sacele.
Pentru contractele de vanzare cumparare nr.641/23.04.2008, nr.643/23.04.2008,
nr.1911/29.05.2008, nr.1912/29.05.2008, nr.1913/29.05.2008, nr.1952/02.06.2008,
nr.1647/15.15.2008, nr.1297/10.09.2009, nr.154/20.01.2010, incheiate cu persoane fizice,
in valoare totala de 695.096 lei, organele de inspectie fiscala au colectat suplimentar TVA
in valoare de 132.068 lei, in conformitate cu prevederile art.127 si art. 141 alin.2 lit. f
coroborat cu prevederile art. 134 indice 2, art.137 si art. 140 din Legea nr.571/2003
privind Codul fiscal.
Aferent TVA stabilita suplimentar de plata in valoare de 132.068 lei, organele de
inspectie fiscala au calculat, pe perioada 26.05.2008 - 03.03.2010, majorari de intarziere
in valoare de 68.417 lei in conformitate cu prevederile art.119 si 120 din OG nr.92/2003.

In probatiune au fost atasate la dosar copii ale inscrisurilor care au stat la baza deciziilor
contestate.
Prin Sentinta civila nr.477/CA/08.02.2011 Tribunalul Brasov a admis actiunea, insa
hotararea a fost casata prin Decizia nr.2595/R/23.11.2011 a curtii de apel Brasov, cu
indrumarea de a se efectua o expertiza "pentru a se verifica daca cuantumul TVA de
achitat a fost corect prin raportare la aplicarea in timp a codului fiscal, a hotararii de
guvern, a ordinului ANAF, fata de momentul efectuarii fiecarei tranzactii, stabilindu-se in
mod corect imprejurarile de fapt fata de care se poate stabili caracterul comercial";.
Dupa casare cauza a fost reinregistrata sub nr.2211/62/2012.
Pentru respectarea deciziei de casare, in cauza a fost efectuat Raportul de expertiza
contabila nr.640396/16.10.2012 de catre d-nul expert Ec.M. A. (f.23-48).
Parata a mai depus la dosar o nota de sedinta (f.52), prin care arata ca isi mentine punctul
de vedere cu privire la Decizia de impunere contestata in cauza.
Analizand actele si lucrarile dosarului, instanta retine urmatoarele:
In urma controlului efectuat de organele de control apartinand paratei Directia Generala a
Finantelor a Judetului Brasov, s-au intocmit Raportul de Inspectie Fiscala
nr.2351/03.03.2010 si Decizia de impunere nr.31/03.03.2010, prin care s-au stabilit in
sarcina reclamatului S.T.C.A. obligatia de plata a urmatoarelor sume: 132.068 lei
reprezentand TVA calculat pe perioada 23.04.2008 - 20.01.2010 si 68.417 lei majorari de
intarziere aferente. (f. 63, 85 dos.supliment).
Pentru a se calcula aceste obligatii s-a retinut ca in perioada 2007 - 2010, reclamantul a
efectuat vanzari de bunuri imobile terenuri, pentru care a pus la dispozitia organelor de
inspectie fiscala un numar de 13 contracte de vanzare cumparare privind tranzactiile
imobiliare. Acest fapt a condus la concluzia ca activitatea respectiva are caracter de
activitate economica desfasurata in scopul realizarii de venituri fara ca persoana fizica
S.T.C.A. sa se inregistreze la organele fiscale in scopuri de TVA si sa achite impozitul
prevazut de dispozitiile legale in vigoare. S-a mai retinut ca, din punct de vedere fiscal,
operatiunile au caracter de continuitate, atunci cand nu pot fi considerate operatiuni
ocazionale, precum si atunci cand o persoana fizica, realizeaza in cursul unui an
calendaristic mai mult decat o operatiune imobiliara, in speta vanzari de terenuri
construibile. Persoana fizica devenita persoana impozabila, urmare desfasurarii unei
activitati economice, trebuia sa solicite inregistrarea in scopuri de TVA la data depasirii
plafonului de scutire, prevazut de art.152 din Codul fiscal, sau inainte de inceperea
activitatii economice, conform prevederilor art.153, alin.1, lit. a punct.1 si 2 lit. b si c, din
Codul fiscal si sa indeplineasca toate obligatiile ce decurg din aceasta calitate, la fel ca
alte persoane impozabile. Din analizarea contractelor a rezultat ca terenurile achizitionate
de contribuabil si care fac obiectul tranzactiilor imobiliare efectuate in perioada 2007 2010, respectiv vanzarile de terenuri construibile, se incadreaza in sfera de aplicare a
TVA iar organul de inspectie fiscala a procedat la calculul TVA de plata si la calculul

accesoriilor acesteia, ca urmare a nedeclararii si neplatii taxei pe valoare adaugata in


termen.
Impotriva raportului de control si a deciziei de impunere, reclamantul a formulat
contestatie administrativa, ce a fost respinsa, prin Decizia nr.768/17.05.2010 emisa de
DGFP Brasov (f.22 dos.supliment), motiv pentru care s-a formulat prezenta actiune.
Primul aspect ce se impune a fi lamurit in cauza vizeaza calitatea de persoana impozabila
in scop de TVA, prin raportare la operatiunile realizate de reclamant.
Instanta retine ca, potrivit art.126 alin.1 din Legea nr.571/2003, in forma in vigoare in
perioada pentru care s-au stabilit obligatii fiscale in sarcina reclamantului, intra in sfera
de aplicare a TVA livrarile de bunuri si prestarile de servicii realizate de catre o persoana
impozabila, astfel cum a fost definita la art. 127 alin.1, iar livrarea bunurilor rezulta din
una din activitatile economice prevazute la art.127 alin.2, conditii care trebuie indeplinite
cumulativ.
Potrivit art. 127 alin.1 din Codul fiscal, persoana impozabila este definita ca fiind orice
persoana, care desfasoara de o maniera independenta si indiferent de loc activitati de
natura celor prevazute la alin.2 al aceluiasi articol oricare ar fi scopul sau rezultatul
acestei activitati, iar alin.2 al aceluiasi articol defineste activitatile economice ca fiind
activitatile ce cuprind activitatile producatorilor, comerciantilor sau prestatorilor de
servicii, inclusiv activitatile extractive, agricole si activitatile profesiilor libere sau
asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economica exploatarea bunurilor
corporale sau necorporale in scopul obtinerii de venituri cu caracter de continuitate.
Definind activitatea economica prin raportare la activitatile producatorilor, comerciantilor
sau prestatorilor de servicii, legiuitorul fiscal a avut in vedere activitatile care implica
etapele procesului economic de productie, distributie si prestarea de servicii si nu
aspectul ca din punctul de vedere al legii comerciale persoana care a efectuat livrarea sau
prestarea de servicii sa exercite o activitate de producator, comerciant sau de prestator de
servicii. Acest fapt rezulta inclusiv din interpretarea per a contrario a prevederilor pct.3
alin.1 teza I-a din Normele metodologice de aplicare a prevederilor Codului fiscal,
aprobate prin HG nr.44/2004, potrivit carora, in sensul art. 127 alin. 2 din Codul fiscal,
obtinerea de venituri de catre persoanele fizice din vanzarea locuintelor proprietate
personala sau a altor bunuri care sunt folosite de catre acestea pentru scopuri personale,
nu va fi considerata activitate economica cu exceptia situatiilor in care se constata ca
activitatea respectiva este desfasurata in scopul obtinerii de venituri cu caracter de
continuitate in sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal.
Din toate aceste dispozitii legale, se retine ca, de esenta activitatii economice este
obtinerea de venituri pe o baza continua, astfel ca simpla dobandire si simpla vanzare a
unui bun imobil, nu constituie prin ea insasi o activitate economica.
In jurisprudenta sa, Curtea de Justitie a Uniunii Europene in cauzele conexate C 180/10 si
C 181/10 Slaby si Kuc, atunci cand a interpretat notiunea de activitate economica, in

sensul art. 9 alineatul (1) al doilea paragraf din Directiva 2006/112, s-a pronuntat in
sensul ca mobilizarea unor mijloace similare celor utilizate de catre un producator,
comerciant sau prestator de servicii, face ca activitatea realizata sa devina o activitate
economica in scopul realizarii de profit pe o baza continua. Instanta europeana a reamintit
(pct. 45) ca, potrivit unei jurisprudente constante, simpla dobandire si simpla vanzare a
unui bun nu pot constitui o exploatare a unui bun in scopul obtinerii de venituri cu
caracter de continuitate, in sensul articolului 9 alineatul (1) din Directiva TVA, unica
retributie a acestor operatiuni fiind constituita de un eventual profit obtinut la vanzarea
bunului respectiv. Astfel, operatiuni similare nu pot constitui, in principiu, prin ele insele,
activitati economice in sensul directivei amintite (Hotararea din 29 aprilie 2004, EDM, C
77/01, Rec., p. I 4295, punctul 58, si Hotararea din 21 octombrie 2004, BBL, C 8/03,
Rec., p. I 10157, punctul 39).
In speta, reclamantul a cumparat un teren de 22.000 mp in Sacele in anul 2002, conform
contractului de vanzare-cumparare nr.1108/31.07.2002, iar din declaratiile martorilor
audiati (f.197 si 198 dos.supliment) se retine ca, pana in anul 2007, l-a folosit pentru
agricultura. Ulterior, in anii 2007-2010, reclamantul a revandut acest teren cu destinatie
agricola, dupa dezmembrare in loturi mai mici, insa din Raportul de Inspectie Fiscala si
contractele de vanzare cumparare anexate (f.104-143 dos.supliment) nu reiese ca acesta
ar fi luat masuri active de comercializare a acestora, simpla parcelare nefiind elocventa.
Masuri active, in acest sens, in acord cu jurisprudenta instantei europene si a instantelor
nationale, ar fi reprezentat, spre exemplu, realizarea, la initiativa reclamantului si dupa
achizitionarea prealabila in acest scop a terenurilor, a unui PUZ in vederea realizarii mai
multor locuinte, realizarea unor elemente de infrastructura in acest scop (trasarea si
realizarea racordurilor pentru utilitati), urmate fie de vanzarea parcelelor de teren, fie de
edificarea de constructii si vanzarea acestora in diverse stadii de finisare. Or, probele
administrate in cauza si care au fost avute in vedere de organul fiscal nu conduc niciun
moment la aceasta concluzie.
Faptul ca reclamantul a cumparat, cu 5 ani in urma (fata de data primei vanzari) un teren
mai mare, pe care initial l-a cultivat si apoi l-a vandut pe parcele mai mici, nu confera
caracter continuu activitatii sale. In sensul normei fiscale acest caracter este determinat de
alternanta ciclurilor de cumparare cu cele de vanzare a bunurilor, ceea ce nu s-a intamplat
in cauza.
Instanta apreciaza ca obtinerea de profit de pe urma valorificarii unor bunuri imobile se
inscrie in notiunea de exercitare a dreptului de proprietate, fara a avea conotatii fiscale, in
timp ce realizarea unor noi operatiuni de cumparare de terenuri si vanzarea lor, dupa
primul ciclu de tranzactionare, determina caracterul continuu al activitatii si atrage alte
consecinte juridice, implicit si cele de natura fiscala.
In acest context, faptul ca reclamantul a efectuat mai multe operatiuni de vanzare a
terenurilor, in anii 2007-2010, nu este relevanta pentru determinarea activitatii sale ca
avand caracter economic, intrucat caracterizarea acesteia pe baza numarului operatiunilor
realizate in decursul unui an calendaristic a fost introdusa abia din 01.01.2010, prin HG
1620/2009, data dupa care reclamantul a mai efectuat o singura tranzactie.

In concluzie, instanta apreciaza ca operatiunile de vanzare de terenuri realizate de


reclamant si analizate in cauza nu pot fi incadrate in notiunea de activitate economica, in
sensul art. 127 alin. 2 din Codul fiscal, astfel cum aceasta era definita la momentul
realizarii acestor operatiuni, in lipsa unor masuri active de comercializare, respectiv a
repetarii unor cicluri de operatiuni care sa confere caracter continuu activitatii
desfasurate.
Prin urmare, reclamantul nu poate avea calitatea de persoana impozabila in sensul art.
127 alin. 1 din Codul fiscal, iar concluzia organului fiscal potrivit careia, reclamantul
trebuia sa se inregistreze in scop de TVA la data de 10.10.2007, conform art. 153 din
Codul fiscal apare ca fiind lipsita de fundament.
Instanta nu poate retine nici concluziile Raportului de expertiza contabila intocmit in
cauza f.23-48), deoarece in cuprinsul acestuia s-au verificat doar calculele, in sensul daca
TVA de plata si majorarile de intarziere sunt corect calculate, interpretarea dispozitiilor
legale cu privire la calitatea de persoana impozabila in scop de TVA revenind instantei de
judecata, interpretare care s-a facut prin analiza de mai sus.
Fata de aceste considerente actiunea reclamantului S.T.C.A. este fondata si va fi admisa,
conform celor din dispozitivul de mai jos.
Reclamantul nu a solicitat cheltuieli de judecata.
PENTRU ACESTE MOTIVE
IN NUMELE LEGII
HOTARASTE
Admite actiunea formulata si precizata de reclamantul S.T.C.A. in contradictoriu cu
parata DIRECTIA GENERALA A FINANTELOR PUBLICE BRASOV si in consecinta:
Anuleaza Decizia de impunere nr.31/03.03.2010, Raportul de inspectie fiscala nr.
2351/03.03.2010 si Decizia nr.768/17.05.2010, toate emise de parata.
Fara cheltuieli de judecata.
Cu drept de recurs in 15 zile de la comunicare.
Pronuntata in sedinta publica, azi 02.04.2013.
PRESEDINTE, GREFIER,
M. L. I. T.
Red. M.L./07.05.2013

Dact. I.T./16.05.2013