w.

uj
m
ag
.ro

Adriana Monica EGLEDI

Cu

m
pa

ra

de

pe

ww

PROCEDEE I METODE
APLICATE N CALCULAIA
COSTURILOR

Copyright 2012, Editura Pro Universitaria

w.
uj
m
ag
.ro

Toate drepturile asupra prezentei ediii aparin

Editurii Pro Universitaria

Nicio parte din acest volum nu poate fi copiat fr acordul scris al

Editurii Pro Universitaria

ww

Descrierea CIP a Bibliotecii Naionale a Romniei

EGLEDI, ADRIANA MONICA
Procedee i metode aplicate n calculaia costurilor /
Adriana Monica egledi. - Bucureti : Pro Universitaria,
2012
Bibliogr.
ISBN 978-606-647-454-2

pe

657.47:334.7

Cu

m
pa

ra

de

Cadru didactic la Universitatea Petrol-Gaze din Ploieti

CAPITOLUL I

w.
uj
m
ag
.ro

ORGANIZAREA CONTABILITII DE GESTIUNE

I A CALCULAIEI COSTURILOR
N CONTEXTUL LEGISLAIEI ACTUALE

Cu

m
pa

ra

de

pe

ww

1.1. ORGANIZAREA CONTABILITTII DE GESTIUNE

In Romnia dup anul 1990 si mai ales dup 1 ianuarie 1994 cnd a fost
publicat Regulamentul de aplicare al Legii contabilitii nr.82/1991, aprobat prin
H.G. nr.704/14 decembrie 1993 se constat o stagnare att din punct de vedere
teoretic, ct i practic n ceea ce privete problematica costurilor i contabilitii
de gestiune. Cauzele acestei stagnri sunt, n principal dou1:
1. fenomenul tranziiei la economia de pia, ale crei inerente necunoscute
i-au pus amprenta i asupra domeniului costurilor ;
2. introducerea noului sistem de contabilitate al agenilor economici, nsoit
de un alt cortegiu de necunoscute, care accentueaz ncetinirea progresului
privitor la sistemul informaional al costurilor.
Prima cauz a dus n primul rnd la negarea planificrii centralizate
specifice perioadei anterevoluionare, planificare utilizat ca instrument unic de
dirijare i control centralizat ce se manifest n economia comunist, inclusiv a
planificrii costurilor, plan care se ntocmea de sus n jos. Aceste negri, precum
i insuficienta cunoatere a mecanismelor economiei de pia au dus implicit la
negarea total a oricrei planificri economice. Ori se tie c n economia de pia,
orice activitate pornete de jos n sus, adic de la necesitile concrete care stau la
baza planificrii i organizrii produciei i muncii n orice ntreprindere,
indiferent de domeniul de activitate, inclusiv planificarea costurilor.
In aceste condiii, n lipsa unei planificri a costurilor n activitatea agenilor
economici au aprut diverse probleme mai ales legate de :
- nu mai exista o verig important din circuitul informaional al unitii,
costul, care trebuia s fie precedat de o analiz riguroas i complex a activitii
desfurate, a resurselor reale de care dispunea unitatea;

A. T. Baciu - "Costurile - organizare, planificare, contabilitate, calculaie, control si analiz", Ed.

Dacia, Cluj-Napoca, 2001,pag.5

Cu

m
pa

ra

de

pe

ww

w.
uj
m
ag
.ro

- lipsa antecalculaiilor a nsemnat lipsa etalonului de msur i control a

activitii ntreprinderii, care a dus la grave probleme n activitatea ntreprinderilor;
- stabilirea preurilor bunurilor i tarifelor lucrrilor i serviciilor, fr o
fundamentare real a cauzat mari pierderi n economie.
A doua cauz, introducerea noului sistem de contabilitate al agenilor
economici a dus i ea la neglijarea calculaiei costurilor. Legea contabilitii
nr.82/1991, republicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr.629 din 26
august 2002 , prin coninutul su are n vedere ntregul sistem contabil al agenilor
economici i nu doar o component sau alta a acestuia. La momentul de nceput
ca urmare a legislaiei aprobate n scopul realizrii reformei n domeniul
contabilitii s-a trecut la dubla organizare a contabilitii: contabilitate de
gestiune i contabilitate financiar. Practicienii i-au orientat eforturile mai ales n
organizarea contabilitii financiare, neglijnd contabilitatea de gestiune.
Noul sistem contabil introdus la acea dat nu a realizat doar nlocuirea
simbolului unui cont cu altul nou, ci a avut drept efect modificarea concepiei
metodologice care avea ca scop realizarea reformei n domeniul contabil pentru a
rspunde ct mai bine cerinelor economiei de pia. Ca urmare practicienii i-au
concentrat eforturile pentru realizarea acestui deziderat, fcnd eforturi importante
de acomodare, percepere i aplicare corect. Volumul de informaii a crescut i
raportrile trebuie fcute la termene fixe, apare conectarea contabilitii
financiare la fiscalitate, ceea ce nu a mai permis i realizarea contabilitii de
gestiune n condiii de eficien.
Neglijarea s-a datorat i unei carene legislative. Astfel prevederile art. 105 din
Regulamentul de aplicare a legii contabilitii nr.82/1991 modul de organizare a
contabilitii de gestiune este la latitudinea fiecrei uniti patrimoniale, n funcie
de specificul activitii i de necesitile proprii ale acesteia, au dus la interpretri
eronate din partea practicienilor cum c contabilitatea de gestiune nu este
obligatorie, ci facultativ. Adevratul sens al articolului era legat de aspectul
organizatoric propriu-zis : existena compartimentului de calculaie a costurilor i
subordonarea acestuia, modul de colectare i prelucrare a informaiilor legate de
cheltuieli i costuri, conturile sintetice i analitice ce puteau fi utilizate. Confuzia s-a
datorat n egal msur i prevederii din legea contabilitii nr.82/1991 n legtur
cu planul de conturi, neadmindu-se derogri. Astfel clasa 9 destinat contabilitii
de gestiune prezenta un asterisc (*) cu explicaia conturile din aceasta clas nu
sunt obligatorii .
8

ww

w.
uj
m
ag
.ro

Legea contabilitii republicat n august 2002 nltur aceste ambiguiti n

domeniul practicii contabilitii de gestiune i reglementeaz obligativitatea
acesteia: societile comerciale, societile /companiile naionale, regiile
autonome, institutele naionale de cercetare - dezvoltare, societile cooperatiste i
celelalte persoane cu scop lucrativ au obligaia s organizeze i s conduc
contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea financiar i contabilitatea de
gestiune adaptat la specificul activitii . Rspunderea pentru organizarea i
conducerea contabilitii de gestiune, adaptate la specificul activitii revine
administratorului sau altei persoane juridice care are obligaia gestionrii unitii
respective.
Apare i Ordinul Ministerului Finanelor Publice nr. 1826/22.12.2003 pentru
aprobarea Precizrilor privind unele msuri referitoare la organizarea i
conducerea contabilitii de gestiune.
Noul ordin reglementeaz urmtoarele aspecte ale contabilitii de gestiune2:

Cu

m
pa

ra

de

pe

1. prevederi generale privind contabilitatea de gestiune - prin care se

delimiteaz sfera de aplicare a contabilitii de gestiune i obiectivele acesteia, dar
i o serie de aspecte privind modul de valorificare a informaiilor furnizate de
contabilitatea de gestiune. Astfel contabilitatea de gestiune va asigura, n
principal, nregistrarea operaiilor privind colectarea i repartizarea cheltuielilor pe
destinaii, respectiv pe activiti, secii, faze de fabricaie, centre de costuri, centre
de profit, dup caz, precum i calculul costului de achiziie, de producie, de
prelucrare a bunurilor intrate, obinute, lucrrilor executate, serviciilor prestate,
produciei n curs de execuie, imobilizrilor n curs etc. din toate unitile de
producie, comerciale, prestatoare de servicii, financiare i alte domenii de
activitate.
Contabilitatea de gestiune se organizeaz de administratorul persoanei
juridice fie utiliznd conturi specifice, fie prin dezvoltarea conturilor din
contabilitatea financiar, fie cu ajutorul evidenei tehnico-operative proprii.
Folosirea conturilor contabile, precum i simbolizarea acestora se efectueaz
astfel nct sistemul de stocare i de accesare al informaiilor s fie flexibil i s
permit o gam ct mai larg de opiuni. Lista conturilor de gestiune este adaptat
OMFP nr.1826/22.12.2003 pentru aprobarea Precizrilor privind unele msuri referitoare la
organizarea i conducerea contabilitii de gestiune, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr.
23/12.01.2004

w.
uj
m
ag
.ro

n funcie de scopurile urmrite, respectiv: evidenierea fluxului costurilor,

determinarea veniturilor i a rezultatelor n funcie de activitatea care le
genereaz, efectuarea de previziuni etc.
Contabilitatea de gestiune furnizeaz informaiile necesare elaborrii de
rapoarte i analize interne utilizate de managementul unitii n luarea deciziilor.
Cerinele de prezentare i analiz a informaiilor oferite de contabilitatea de
gestiune nu sunt limitative. La organizarea contabilitii de gestiune se va urmri
ca informaiile obinute s satisfac att necesitile de informare existente, ct i
pe cele n continu schimbare.
Procedeele i tehnicile utilizate n contabilitatea de gestiune se stabilesc n
funcie de caracteristicile calitative ale informaiilor cerute de utilizatori, precum
i de particularitile activitii desfurate.

Cu

m
pa

ra

de

pe

ww

2. prevederi privind calculaia costurilor - calculaia costurilor presupune

ansamblul lucrrilor efectuate ntr-o form organizat cu scopul de a obine
informaii privind costul bunurilor, lucrrilor, serviciilor, activitilor sau altor
obiecte de calculaie.
Dac n plan teoretic, n ara noastr, se remarc preocupri notabile pentru
abordarea problematicii de gestiune, n practic din pcate ntreprinderile
romneti nu manifest nc suficient interes pentru organizarea acesteia n raport
cu rolul i potenialul su informativ i cu schimbarea de atitudine fa de
responsabilitile stabilite la nivelul fiecrei entiti economice i a structurilor
acesteia. Costurilor va trebui s li se acorde atenia cuvenit, pentru ca managerii
s nu se lipseasc de un instrument important de control al activitii economice i
productive.
Schimbrile de mediu economic se accentueaz, de aceea ntreprinderile se
vd nevoite s-i creeze un sistem informaional de gestiune menit s le asigure
protecia i posibilitatea de reacie la ocurile generate de concuren. Viitorii
manageri nu se vor mai putea lipsi de cunotinele i datele furnizate de
contabilitatea de gestiune i vor trebui s-i nsueasc terminologia utilizat, dar
i tehnicile sale, precum i modul n care pot fi folosite informaiile furnizate de
acesta, dar i eventualele limite ale acestor informaii.
Contabilitatea de gestiune este o contabilitate analitic deoarece d
posibilitatea determinrii rezultatelor analitice, este o contabilitate intern ntruct

10

Cu

m
pa

ra

de

pe

ww

w.
uj
m
ag
.ro

informaiile furnizate sunt utilizate numai n interiorul societii fr a fi permis

furnizarea acestora ctre teri.
Contabilitatea de gestiune servete gestionarilor din interiorul ntreprinderii,
care au misiunea de a decide transformarea resurselor care le-au fost ncredinate
din exterior pentru a le administra i de a realiza surplusul care asigur creterea
unitii economice.
Contabilitatea de gestiune ofer deci acele informaii care privesc gestiune
intern a ntreprinderii, criteriile dup care aceasta i calculeaz costurile i
asigur msurarea performantelor interne, la nivel de sector sau produs.
O raional organizare a contabilitii de gestiune este necesar avnd n
vedere faptul c preurile formate pe pia nu pot fi indiferente productorilor care
au un cost efectiv care se va compara cu preul pieei, demonstrnd eficiena sau
ineficiena muncii lor.
Contabilitatea de gestiune are posibilitatea s sprijine efectiv activitatea de
conducere la toate nivelele ierarhice i a compartimentelor funcionale prin
furnizarea de informaii exacte i operative pentru luarea unor decizii, avnd
tehnica determinrii costurilor.
Deci, obiectivele contabilitii de gestiune deriv din nsi obiectul ei i
contureaz importana pe care o are n conducerea ntreprinderii moderne.
Astfel , primul obiectiv al contabilitii de gestiune l reprezint calculul
costurilor n scopul determinrii contribuiei activitii desfurate la obinerea
rezultatelor.
Cel de al doilea obiectiv al contabilitii de gestiune vizeaz elaborarea
bugetelor pe feluri de activiti, urmrirea i controlul acestora n scopul asigurrii
unei eficiene pe termen scurt, termen mediu i termen lung.
Dup introducerea International Accounting Standard s-a constatat c
metodele clasice de calculaie nu mai satisfac cerinele actuale, astfel c s-au
dezvoltat alte metode, veritabile sisteme de management-costuri, pentru c piaa a
nceput s demonstreze c cea mai important calitate a unui produs corespunztor
din punct de vedere tehnic, este calitatea de a costa ct mai puin.
Fr nici o ndoial, utilizarea contabilitii de gestiune este indispensabil
pentru diagnostic, simularea efectelor probabile uneia sau alteia dintre opiuni,
luarea deciziilor, controlul eficienei realizrii lor.

11

1.2. COSTUL DE PRODUCIE

ww

w.
uj
m
ag
.ro

Costul este expresia unui raport ntre forma bneasc a cheltuielilor pe care le
efectueaz o ntreprindere pentru obinerea i distribuia produciei sale, ntr-o
perioad de timp determinat i cantitatea de bunuri materiale, lucrri, servicii
care formeaz aceast producie, exprimat n anumite uniti de msur.3
Obiectul calculaiei l constituie cele dou coordonate care definesc costul
unitar: cheltuieli de producie i de desfacere exprimate n bani i producia care
le-a ocazionat, determinate organizatoric i cantitativ.
n cazul cheltuielilor de producie i de desfacere calculaia cuprinde:
Modul de formare a cheltuielilor de producie i desfacere ale
ntreprinderii stabilind criterii de delimitare a lor n raport cu alte consumuri;
Gruparea i comportamentul cheltuielilor n raport cu factorii care le
genereaz;
Metode de calculare a costurilor;
Precizarea scopului i limitelor calculaiei costurilor.

Cu

m
pa

ra

de

pe

Calculaia costurilor are la baz anumite principii care asigur un coninut

real i exact al acestora i anume:
a) Determinarea obiectului calculaiei
Obiectul de calculaie reprezint structura tehnico-economic n raport cu
care se sectorizeaz procesul de producie n scopul conducerii lui din punct de
vedere tehnic i valoric, iar pe aceast baz calculaia costurilor i rezultatelor. n
mod concret, obiectul calculaiei se poate identifica cu un anumit produs, lucrare,
serviciu etc;
b) Alegerea metodei de calculaie
Metodele de calculaie a costurilor exprim modul de organizare a colectrii
cheltuielilor de producie n scopul determinrii costurilor unui produs. Criteriul
de baz n alegerea i delimitarea unei metode de calculaie a costurilor este cel al
caracteristicilor procesului tehnologic i tipul de producie. 4

Clin Oprea, Mariana Man , Contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor, Editura Tribuna
Economic, Bucureti, 2005, pag. 5
4
Corina-Graziella Dumitru, Corina Ioana, Contabilitatea de gestiune i evaluarea
performanelor, Editura Universitar, Bucureti, 2005, pag.24

12

de

Cp = Camp + Chd + Crs 6

pe

ww

w.
uj
m
ag
.ro

Costul de producie reprezint totalitatea cheltuielilor corespunztoare

consumului de factori de producie, pe care agentul economic le efectueaz pentru
producerea i vnzarea de bunuri materiale sau prestatoare de servicii.
De aici rezult urmtoarele:
- costul de producie este forma bneasc de exprimare a consumului de
factori materiali i umani n producia de bunuri;
- costul de producie include n sine tot ceea ce nseamn cheltuial suportat
de ctre producie, att pentru producerea ct i pentru desfacerea lor;
- costul de producie asigur exprimarea bneasc a cheltuielilor, independent
de mrimea i importana lor, permite aducerea la un numitor comun a
consumurilor de factori de producie diferii i pe aceast baz, devin posibile
msurarea i compararea lor.
Costul de producie este utilizat pentru evaluarea stocurilor fabricate: produse
finite, producia n curs de execuie i alte stocuri produse de ntreprindere.5
Costul de producie(Cp) pentru mijloacele fixe construite sau produse de
unitatea patrimonial este calculat prin adugarea la costul de achiziie al
materiilor prime(Camp) a cheltuielilor directe de prelucrare(Chd) i a unei cote
din regia seciei prelucrtoare(Crs). Rmne la latitudinea unitii dac include sau
nu n cost i o cot din regia general.

1.3. CLASIFICAREA CHELTUIELILOR DE PRODUCIE

m
pa

ra

Costul de producie cuprinde cheltuielile directe aferente produciei, i

anume: materiale directe, energie consumat n scopuri tehnologice, manoper
direct i alte cheltuieli de producie, costul proiectrii produselor, precum i cota
cheltuielilor indirecte de producie alocat n mod raional ca fiind legat de
fabricaia acestora.7

Cu

Corneliu Burada, Dumitru Vian, Claudia Burtescu, Contabilitatea financiar, vol I, Editura
Independena Economic, Piteti, 2006, pag. 193
6
Mihaela Dumitrana, Chirata Caraiani, Contabilitate de gestiune i control de gestiune, Editura
Universitar, 2008, pag. 12;
7
Ordinul Ministerului de Finane Publice 3055/2009 privind reglementrile contabile conforme cu
Directivele europene.

13

w.
uj
m
ag
.ro

Clasificarea cheltuielilor care formeaz costul de producie:8

A. Dup natura lor, cheltuielile unei ntreprinderi se clasific n:
Cheltuieli de exploatare;
Cheltuieli financiare;
Cheltuieli excepionale.
B. Dup omogenitatea coninutului lor, cheltuielile se clasific n:
Cheltuieli simple;
Cheltuieli complexe.
C. Dup importana lor n procesul de producie, cheltuielile se clasific n:
Cheltuieli de baz;
Cheltuieli de regie.

m
pa

ra

de

pe

ww

D. Dup modul cum se repartizeaz pe unitatea de produs avem:

- cheltuieli directe acestea se repartizeaz direct pe unitatea de produs, nc
din momentul efecturii lor i ca atare se includ direct n costul obiectelor
respective.
Cheltuielile directe cuprind:
1. costul de achiziie al materiilor prime i materialelor directe consumate;
2. energia consumat n scopuri tehnologice pentru obinerea obiectelor de
calculaie;
3. manopera direct (salarii, asigurri i protecia social etc.);
4. alte cheltuieli directe.
- cheltuieli indirecte sunt generate att de realizarea simultan a mai multor
produse, ct i de locuri de fabricaie comune diferitelor produse sau lucrri, se
repartizeaz indirect pe unitatea de produs, prin procedee de calcul convenional.
n aceast categorie se includ : costurile pentru funcionarea utilajului, costurile
generale ale ntreprinderii etc.

Cu

E. Dup modificarea lor n raport cu volumul produciei, cheltuielile se

grupeaz n :
1. cheltuieli variabile acestea se modific n proporii diferite i n acelai
sens cu volumul fizic al produciei. De exemplu: consumul de materii prime,

www.regielive.ro

14