CONTABILITATE I GESTIUNE FISCAL

1. Exist gestiune fiscal?

S analizm:
Gestiunea, ca form de desfurare a activitii economice la
unitile economice, instituiile publice i persoane fizice cu activitate
economic independent, are mai multe accepiuni astfel:
a) Administrarea bunurilor unei uniti economice, instituii publice
sau persoane fizice.
b) Rspunderea pentru pstrarea bunurilor unei uniti economice sau
instituii publice i a utilizrii resurselor acestora.
NOTA 1: Se observ fr dificultate c exist dou loturi ale
rspunderii: pstrarea i utilizarea resurselor unei uniti economice
sau instituii publice i drept consecin vor exista cel puin 2
gestiuni care vor mpri responsabilitile respective.
c) ansamblul de operaii fizice privind primirea, pstrarea i
eliberarea unor elemente patrimoniale aparinnd altcuiva dect celui
care le efectueaz (unei uniti economice, instituii publice etc.).
NOTA 2: sub genericul elemente patrimoniale se ntlnesc, bunuri,
valori patrimoniale, creane, obligaii (datorii), resurse bneti etc.,
iar primirea, pstrarea i eliberarea acestora pot fi uor asimilate cu
asumarea obligaiilor conform unor relaii contractuale sau prevederi
legale, evidenierea lor i stingerea prin decontare (plat efectiv).
Fiscalitatea reprezint totalitatea impozitelor i taxelor, a
reglementrilor, de natur fiscal privind facilitile acordate
contribuabililor care pot influena direct sau indirect activitatea acestora.
Altfel spus fiscalitatea reprezint un instrument de modificare a
politicii agenilor economici, prin msurile fiscale preconizate a se lua
(amortizarea accelerat, provizioanele, deductibilitatea unor cheltuieli etc.),
putnd influena hotrtor o serie de decizii privind gestionarea unitii.
Astfel: amortizarea imobilizrilor se calculeaz ca amortizare linear,
cheltuielile privind acest element lundu-se n calcul la stabilirea
rezultatului financiar la acest nivel. Legislaia fiscal permite ca n cazuri
bine fundamentate, la uniti cu resurse financiare suficiente, s se
procedeze la calculul amortizrii dup metoda amortizrii accelerate i
deci la majorarea cheltuielilor privind amortizarea. Acceptnd
deductibilitatea la acest nivel, fiscalitatea renun la cota de impozit
cuvenit pentru diferena de amortizare i permite agentului economic s-i
1

elaboreze o politic de investiii i un flux de trezorerie mai favorabil (la un

volum de utilaje de 240.000 lei cu durat medie de funcionare de 10 ani
agentule economic va plti un impozit pe profit mai mic cu 1.536 lei).
O alt latur a fiscalitii o constituie crearea condiiilor sociale i de
mediu n care agenii economici s-i desfoare activitate (infrastructura;
pregtirea profesional a viitorilor angajai; asisten medical etc.).
Totodat la nivel macroeconomic, prin fiscalitate se creeaz resursele
necesare realizrii funciilor statului de drept.
Rezult c este n interesul agenilor economici ca activitatea fiscal
s se deruleze concomitent cu activitatea economic, realizndu-se n
paralel o gestiune fiscal cu cea economic.
Fr a fi o nou definiie a gestiunii fiscale, considerm c aceasta
nseamn ansamblul de operaiuni economice referitoare la calcularea
obligaiilor de operaiuni economice referitoare la calcularea obligaiilor
agenilor economici fa de stat decurgnd din acte de comer, de
acumulare i distribuire de resurse, la evidenierea lor i la transferarea
ctre stat a resurselor echivalente acestor obligaii. Ca o consecin a
acceptrii existenei gestiunii fiscale, agenii economici, prin personalul
de conducere i administraie, i asum rspunderea pentru evidena
operaiunilor generatoare de obligaii fiscale i pentru respectarea
reglementrilor legale cu coninut fiscal.
2. Are gestiunea fiscal legtur direct cu contabilitatea?

S analizm:
Contabilitatea este un instrument de cunoatere i gestiune a situaiei
patrimoniale, a situaiei financiare i a rezultatului obinut din activitate. Ea
trebuie s asigure informaii tuturor utilizatorilor, inclusiv fiscalitii ca
reprezentant al statului i n aceast calitate trebuie s fie neutr,
echidistant i adevrat. Informaiile nscrise n documentele primare,
prelucrate i nregistrare n registrele contabile de sintez trebuie s fie
clare, complete i s exprime imaginea fidel a situaiei patrimoniale i
financiare a unitilor economice.
Fiscalitatea, ca beneficiar direct al informaiilor puse la dispoziie de
contabilitate, este interesat direct de faptul c pe lng sistemul
informaional propriu, care gestioneaz regulile fiscale privind obiectul
impunerii de obligaii, baz de calcul i cota de impunere, temenele de
plat pentru stingerea obligaiilor etc., s existe i un sistem informaional
contabil care s furnizeze obiectul impunerii i datele necesare calculrii
obligaiei de plat, dar care s i evidenieze (s oglindeasc) modul de
derulare a operaiilor fiscale.
Rezult c n unele puncte eseniale, cele dou sisteme
informaionale ar trebui s fie congruente ceea ce este suficient s
demonstreze legtura obligatorie dintre contabilitate i fiscalitate
2

(legtura obligatorie n sensul absolutului necesar de informaii) i stare de

armonie dintre ele.
3. Exist starea de armonie? i da i nu:
Existena unei stri de armonie pornete de la faptul c i fiscalitatea
i contabilitatea:
a) au la baz aceleai informaii primare nscrise n documentele ,
informaii care reflect operaiunile economice, inclusiv pe cele
generatoare de obligaii fiscale.
b) i realizez obiectul pentru care au fost nfiinate pe baza legislaiei
n vigoare i a unor norme i reguli elaborate pe baza acesteia.
c) Operaiile specifice ambelor discipline sunt realizate de aceleai
persoane, n cadrul compartimentului de specialitate al unitilor
economice, instituiilor publice etc.
d) Sunt coordonate legal i metodologic de acelai minister ceea ce
creeaz premisa unei puneri de acord n interesul reducerii riscului
de apariie al unor discordane. Modul n care se reglementeaz
relaia contabilitate fiscalitate creeaz impresia c cele 2 Direcii
generale din Ministerul Finanelor au interese contrare.
i totui, n ciuda existenei acestor premise favorabile unei stri de
armonie, aceasta nu exist n totalitate, iar ceea ce exist este privit ca o
impunere prin lege care limiteaz libertatea de aciune. Ce genereaz
lipsa a strii de armonie?
a) Existena unor reguli de recunoatere i evaluare diferite pentru
active i datorii. Regulile utilizate n contabilitate sunt subordonate
conceptului de obinere a imaginii fidele, iar regulile fiscale
urmresc realizarea cerinelor unor politici i interese ale statului la
un moment dat.
Cel mai evident exemplu este cel oferit de momentul recunoaterii
veniturilor din vnzarea produciei, mrfurilor etc., care corespunde pentru
fiscalitate cu momentul ntocmirii actelor de livrare iar pentru
contabilitate cu momentul ncasrii. Pentru a rspunde cerinelor impuse de
fiscalitate, contabilitatea a elaborat un sistem de conturi i o metodologie
de nregistrare a operaiunilor care contrazic n final imaginea fidel.
Asemntoare este situaia leasingului ca modalitate de finanare a
unor investiii pe care contabilitatea o trateaz ca atare (inclusiv de la
cheltuieli ratele stabilite conform graficului anex la contract) iar
fiscalitatea o consider ca o investiie care se amortizeaz n termenul
legal de recuperare i deci recunoate drept cheltuial deductibil numai
suma echivalent amortizrii lineare.
Cu ct regulile utilizate n contabilitatea financiar difer de cele
utilizate n domeniul fiscalitii, cu att devine mai evident diferena care
rezult prin aplicarea celor dou seturi de reguli.
3

b) Realizarea cerinelor gestiunii fiscale impune unitilor

economice alocarea de timp i de resurse ceea ce conduce la un
cost de gestiune. Structural acesta cuprinde echivalentul valoric
al remunerrii persoanei, sau persoanelor care calculeaz
obligaiile unitii fa de buget, completeaz la timp declaraiile de
impozite i taxe, precum i comisioanele pltite unitilor bancare
la care se efectueaz operaiunile de trezorerie pentru plata
obligaiilor fiscale.
c) Existena n legislaia financiar contabil a unor reglementri
formulate incomplet sau ntr-un stil foarte nclcit (vezi Codul
fiscal), duc n mod inevitabil la apariia unor abiliti fiscale
adic la posibilitatea unor interpretri fiscale. Cum acestea, de
regul, se realizeaz n interesul firmei exist riscul fiscal care n
unele cazuri duce la evaziune fiscal. Este de fapt locul unde
apare interpretarea interesat i se manifest frecvent, corupia n
fiscalitate (TVA rambursat nelegal, cheltuieli nedeductibile deduse
totui, evaziunea legal etc.).
NOT. Dac evaziunea fiscal este, n materie de drept o
infraciune, este de neneles cum poate apare noiunea de
evaziune fiscal legal (ce fericii am fi dac aceasta ar fi
singura legalizare a nclcrii unor legi).
Interpretarea difereniat a legislaiei din domeniul fiscalitii i cel
al contabilitii este posibil i datorit multiplelor excepii de la lege
care opereaz n faza de stabilire a obligaiilor fiscale ale agenilor
economici n loc s opereze post factum cnd aplicarea lor ar putea fi
supus unui control fiscal preventiv. Dac sponsorizarea ar fi acordat
numai dup ce contractul care o reglementeaz ar fi avizat de organul
fiscal, nu ar mai exista abuzuri de genul celor existente n sport n general
i n fotbal n special (cum s fie donaie benevol o sum enorm
acordat unui juctor de fotbal care accept s joace fr salariu ntr-o
echip?) .a.
Ca o prim concluzie a celor prezentate mai sus se desprinde ideea
c n ciuda unor neconcordane existente ntre contabilitate i fiscalitate,
gestiunea fiscal exist, relaiile de legtur ale acesteia cu contabilitatea nu
pot fi contestate i deci disciplina didactic de CONTABILITATE I
GESTIUNE FISCAL reprezint o stare de normalitate, iar studierea ei la
facultile de Finane i Contabilitate asigur lrgirea orizontului
studenilor asupra a dou componente inerente i inevitabile n viaa
economic.
4. Care este obiectul de studiu al acestei discipline?
Componentele acestei discipline, contabilitate i fiscalitatea i
realizeaz obiectivele derivate din esena fiecreia pe baza unor principii i
4

reguli specifice care, n timp, datorit globalizrii i cerinelor peii

internaionale de capital vor trebui s se armonizeze. Principala motivaie a
acestei armonizri const n faptul c, n general, principiile contabile stau
la baza ntocmirii situaiilor de raportare financiar care se apropie de
regulile europene n domeniul fiscal. n plus, faptul c responsabilitatea
pentru realizarea cerinelor ambelor componente revine conducerii
executive a unitilor economice sau instituiilor publice, face nu numai
posibil dar i necesar realizarea armonizrii.
O a doua concluzie este aceea c obiectul de studiu al Contabilitii
i gestiunii fiscale l reprezint analiza posibilitilor de armonizare ntre
fiscalitate i contabilitate cu privire la obiectul impunerii, a bazei de
calcul a obligaiei fiscale i a evidenei evoluiei relaiilor dintre
unitatea economic i bugetul statului.
Pentru a realiza acest deziderat este necesar s se analizeze actualul
sistem informaional financiar contabil, s se completeze pe ct posibil cu
cerine ale sistemului informaional fiscal i s se realizeze un nou sistem
de urmrire i raportare a relaiilor dintre unitile economice i stat n
problema impozitelor i taxelor datorate.
Mai dificil va fi s se estompeze din ce n ce mai mult, pn la
dispariie, impresia c fiscul ca organ specializat al statului n probleme de
impozite i taxe, impune unitilor economice politica fiscal, ceea ce la
ora actual creeaz mari dificulti datorit orgoliilor existente n faa
crora nimeni nu cedeaz.
n fapt specialitii din contabilitate vor trebui s neleag s
fiscalitatea a existat naintea fiscului, iar specialitii din fiscalitate s
neleag c fr contribuia substanial a contabilitii, fiscalitatea ar fi un
calvar. n plus, fiscalitii vor trebui s renune la atitudinea de
desconsiderare fa de contabili tiind c au de partea lor fora statului i
s ofere controlului fiscal rolul educativ pe care acesta l are.
Sunt foarte muli autori care au abordat tema concordanelor sau
neconcordanelor dintre contabilitate i fiscalitate, fiecare abordnd tema
ntr-o manier deosebit. Pentru a nu face excepie, autorul prezentelor note
de curs va ncerca s prezinte succint obiectul disciplinei Contabilitate i
gestiune fiscal folosind metoda comparaiei dintre elementele
semnificative, iar n a doua parte s detalieze neconcordanele existente i
s sugereze un mod de soluionare a lor.
Sugestiile au caracter personal i sunt rezultatul unor observaii
asupra practicii economice i a unor expertize contabile efectuate.
Caracterul noncomformist al unora dintre sugestii ar putea duce la
concluzia c autorul duce dorul unor vremuri trecute, cnd soluionarea
unor diferende se fcea exclusiv n favoarea statului dar se uit faptul c
acesta era proprietar unic iar ordinea statului era starea de normalitate, iar
planificarea, sub diferite forme, era instrumentul de conducere.
5

Autorul este convins c mai devreme sau mai trziu i actualul

sistem economic bazat pe proprietatea particular i pe legile economiei de
pia va prsi etapa n care acumularea slbatic de capital este scopul
principal i n are cei mai buni aliai sunt haosul i dezordinea, iar
conducerea dup ureche sau la bunul plac este hotrtoare. Se va intra n
etapa n care rigurozitatea disciplina pe toate planurile vor deveni
principii, educaia economic se va generaliza iar conducerea tiinific va
triumfa. Atunci i numai atunci interesul statului i al unitilor economice
va deveni comun iar inconsecvenele inerente actualei perioade vor dispare.
Soluionarea este numai o chestiune de timp.
5. Cum se realizeaz de fapt obiectul contabilitii i gestiunii
fiscale.
n ceea ce privete obiectul impunerii, acesta este stabilit ca rezultat
al politicii fiscale a statului prin legislaia elaborat i concretizat n Codul
Fiscal care prevaleaz asupra oricror prevederi din alte acte normative (n
caz de conflict ntre mai multe acte normative se aplic dispoziiile codului
fiscal).
Fermitatea cu care se impune codul fiscal rezid din cel mai
important, dar i cel mai controversat principiu al fiscalitii principiul
neutralitii msurilor fiscale n raport cu diferite categorii de investitori i
capitaluri i cu forma de proprietate asigurnd condiii egale investitorilor,
capitalului romn i strin.
Principala controvers din codul fiscal fa de principiul neutralitii
msurilor fiscale o constituie multitudinea scutirilor de la litera legii (la
impozitul pe profit cca. 24 de cazuri de scutire iar la TVA cca. 100 de
cazuri) fapt care are drept consecin:
a) Aplicarea greoaie a prevederilor codului fiscal care este redactat de o
manier neinteligibil parc special fcut pentru a fi interpretabil
(vezi din art.142, litera d Cod fiscal 2008).
b) Birocratizarea declaraiilor de impunere pe care unitile economice
trebuie s le depun la termen, n sensul c pentru ntocmirea
acestora se pierde mult din timpul unui salariat care are i alte
atribuii de serviciu.
c) Crearea condiiilor pentru apariia evaziunii fiscale i a altor nereguli
de natur fiscal.
n interesul realizrii armonizrii dintre contabilitate i fiscalitate,
legislaia fiscal ar trebui s stabileasc de la bun nceput obiectul
impunerii i baza de impozitare care fac din actul gestiunii fiscale a
unitilor economice iar eventuale scutiri i faciliti fiscale s fac obiectul
de activitate a aparatului fiscal n acest mode eliminndu-se n totalitate
evaziunea fiscal generat de scutiri i faciliti.
6

Pe aceast linie codul fiscal pe 2008 are un nceput promitor

stabilind la art. 2 impozitele i taxele reglementate de Codul fiscal care sunt
urmtoarele:
Impozitul pe profit
Impozitul pe venit
Impozitul pe venitul microntreprinderilor
Impozitul pe reprezentane
Taxa pe valoarea adugat
Accizele
Impozitele i taxele locale.
Imediat ns, urmeaz Cap. II intitulat Interpretarea i
modificarea codului fiscal, ceea ce duce la concluzia c cele prezentate
mai sus reprezint numai un subiect de discuie ntre contribuabili i
fiscalitate.
Pe linia armonizrii contabilitate fiscalitate, contabilitatea a stabilit
conturi care n general sunt intitulate ca i obligaia fiscal fa de buget,
conturi care au fost dezvoltate n conturi de gradul II i/sau conturi analitice
prin care s urmreasc evoluia operaiilor privind relaia cu bugetul
statului. Nu a putut i nici nu va putea adapta sistemul conturilor n funcie
de toate speele de faciliti i scutiri pe care le practic fiscalitatea, dect
cu riscul de a dilua informaia contabil pn la pragul nesemnificaiei.
Exist ns o cale care ar putea fi utilizat n gestiunea fiscal i
acceptat de contabilitate, ar soluiona majoritatea controverselor i ar
dezamorsa starea tensional dintre organele fiscale i aparatul contabil.
Calea este bugetarea operaiunilor unitii economice i prezentarea acestor
bugete organelor fiscale sau participarea organelor fiscale la elaborarea
bugetelor i acceptarea acestora ca atare. Prin bugete s-ar putea aproxima
volumul operaiunilor generatoare de venituri, cheltuielile necesare
realizrii acestor operaiuni, cifra de afaceri, cheltuielile de administrare i
conducere etc., indicatori pe baza crora s-ar putea determina cu un
minimum de aproximare obligaiile unitilor fa de buget i termenele de
decontare a lor.
Prin sistemul informaional contabil (documente contabile, conturi,
situaii de raportare) s-ar urmri ncadrarea activitii efective n cea
bugetar, sar stabili diferenele, inclusiv n materie de obligaii fiscale i sar
regulariza periodic.
Referitor la baza de calcul a obligaiilor fiscale menionez faptul c
modul de determinare a acesteia este influenat tocmai de modul n care
sunt soluionate sugestiile enunate n problema obiectului impunerii. Dac
se va renuna la diluarea facilitilor i la multitudinea scutirilor de la
calculul i plata obligaiilor fiscale, baza de calcul ar putea fi determinat

mai operativ, cu volum mai mic de munc i cu un grad mare de

certitudine.
Sugerm, de exemplu, ca taxa pe valoarea adugat s fie calculat
la volumul vnzrilor la intern i la mrfurile importate i s fie 0 (zero) la
export. ncasarea TVA o va face vnztorul de la consumatorul final (n
majoritatea cazurilor populaia) iar decontarea cu bugetul statului se va face
n urma regularizrii. n acest fel s-ar acorda i rilor care import produse
(inclusiv de la rile membre ale U.E.) posibilitatea realizrii din TVA a
unor venituri bugetare mai mari. Orice facilitate acordat n materie de
TVA se va soluiona direct ntre contribuabilul interesat i organele fiscale
fr a mai afecta baza de calculul a participanilor la operaiuni. Cnd vom
prezenta modul de evideniere a obligaiilor fa de buget vom exemplifica
i modul de determinare a fiecrei categorii de impozite i taxe.
Evoluia relaiilor dintre bugetul statului i unitile economice, ar
putea s se desfoare n cele mai normale condiii, dac se accept
sistemul propus privind bugetarea activitii firmei, ntruct, derularea
activitii generatoare de impozite i taxe ar putea fi comunicat organelor
fiscale prin situaii de raportare completate cu informai referitoare la
diferenele constatate din compararea datelor efective cu cele dup buget.
Vznd starea de fapt raportat, organele fiscale pot declana un control
ncunotin de cauz.
n detaliu relaia contabilitate - fiscalitate pe categorii de impozite i
taxe se deruleaz astfel (prezint situaia ideal care de multe ori n practic
pare o utopie):
A. TAXA PE VALOARE ADUGAT
Este un impozit indirect pe care statul prin organele fiscale l
percepe de la populaie, n calitatea acesteia de consumator final al
produselor, lucrrilor sau serviciilor Cumprate.
Perceperea TVA de la contribuabili se realizeaz n cascad pe
msur ce produsele, lucrrile sau serviciile parcurg traseul de la
productor la consumatorul final.
Valoarea adugat reprezint expresia bneasc a unui element de
cost sau de plusvaloare care intr n componena preului de livrare ca
urmare a activitii prestate de unitatea care adaug valoarea. Fiecare
unitate economic datoreaz bugetului TVA aferent contribuiei proprii la
valoarea total adugat pentru care bugetul statului percepe o tax.
Pentru exemplificarea mecanismului de colectare a TVA prezint un
Circuit al produsului, lucrrii sau serviciului de la productor la
consumatorul final (am luat n calcul TVA 20% i pentru simplificarea
calculului i pentru a sugera posibilitatea modificrii pe parcurs a
procentului de TVA):

II

III

a)Cheltuieli de
personal
5.000 lei
b)Cheltuieli cu
servicii presta- 6.000 lei
te de teri
c)Cheltuieli de
exploatare
1.000 lei

-Cheltuieli cu
materiale,ener- 13200 lei
gie i alte servicii de la teri
-Cheltuieli de 5800 lei
personal i
protecie social
-Amortizarea
1500 lei
imobilizrilor
=Alte cheltuieli
500 lei
1)Cost de
exploatare
21000 lei
-Profit 8%
1680 lei

-mrfuri
-cheltuieli

22680 lei

de circulaie 12%

3265 lei

1.Cost de
exploatare
d)Profit 10%

12.000 lei

1.200 lei

2)Pre de livrare
Fr TVA
13.000 lei
TVA 20%
2.640 lei
3)Pre de
livrare

15.840 lei

II

Sum datorat
bugetului
2.640 lei

2)Pre livrare
fr TVA
-TVA 20%

22680 lei
4536 lei

Pre livrare

27216 lei

TVA total
TVA decontat I
TVA datorat
Bugetului

4536 lei

Deconteaz 27.217 lei

Unitate economic cu
profil comercial:

I se factureaz 27.216

Unitate productoare de
bunuri, lucrri i/sau
servicii

I se facureaz 15.840
I se factureaz 15.840
Deconteaz 15840

Unitate economic
productoare de energie
i/sau materii prime:

-Profit 10% 2268 lei

Pre de
vnzare
28213 lei
TVA 20%
5642 lei
Pre de
vnzare la 33855 lei
populaie
TVA total
TVA decontat II
TVA datorat
Bugetului

2640 lei
1896 lei

Bugetul statului colecteaz

I 2.640 + II 1.896 + III 1.106 = 5.642 lei
Exact 20% la pre de livrare la populaie

Din circuitul prezentat se pot desprinde mai multe

concluzii:
a) Bugetul statului colecteaz TVA cu anticipaie n sensul c sumele i
provin din trezorerie, nainte ca acestea s fie ncasate de la
consumatorul final.
b) Sursa colectrii cu anticipaie o constituie resursele financiare ale
unitilor economice, de unde ideea c fiscalitatea creeaz dificulti
financiare unitilor economice are baz real.

5642 lei
4536 lei
1106 lei

c) Cu ct numrul intermediarilor este mai mare cu att valoarea

adugat crete (fiecare intermediar efectueaz cheltuieli i percepe
profit) i deci TVA este mai mare. Acest fapt are 2 consecine la fel
de grave:
crete preul produselor, lucrrilor sau serviciilor pe care
populaia l pltete n calitate de consumator fiscal;
scade interesul statului n direcia scurtrii circuitului bunurilor
i serviciilor de la productor la populaie ntruct acest lucru ar
reduce TVA colectat la buget i ar scade veniturile bugetare.
d) este absolut necesar coordonarea contabilitate fiscalitate mai ales
din punctul de vedere al fiscalitii, care n lipsa unui sistem
informaional contabil ar trebui s-i instituie unul propriu care ar fi
destul de costisitor.
Baza de impozitate a taxei pe valoare adugat este constituit
din livrri de bunuri i prestri de servicii i din tot ceea ce constituie
contrapartida deinut de furnizor din partea cumprtorului i din
valoarea n vam a bunurilor importate la care se adaug orice taxe,
impozite sau comisioane datorate n afara sau n interiorul Romniei.
Este considerat livrare de bunuri, transferul dreptului de a dispune de
bunuri ca i un proprietar, iar prestare de servicii orice operaiune care
nu este nsoit de livrare de bunuri obinute din operaiunea respectiv.
Documentul care consemneaz faptul generator de TVA este FACTURA
care trebuie emis att pentru livrri ctre teri ct i pentru avansurile
ncasate n legtur cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii.
Evoluia relaiilor dintre bugetul statului i unitatea economic
este urmrit pe mai multe ci pornind de la purttorul de informaii
primare (documentele contabile):
se urmrete evoluia operaiunilor centralizatoare: jurnalul
aprovizionrilor i a intrrilor de prestaii de la teri i jurnalul
vnzrilor sau prestaiilor efectuate. Pe baza datelor din aceste
jurnale se determin obligaia unitii fa de buget din operaiuni
de TVA, deductibilitatea TVA pentru intrri i natura relaiei la
sfritul perioadei (TVA de plat sau de recuperat);
principale modalitate de urmrire a evoluiei relaiilor dintre
unitatea economic i bugetul statului este funcionarea
sistemului deconturi deschise special n acest scop. Exist conturi
pentru TVA colectat, TVA deductibil, TVA neexigibil, TVA de
plat i TVA de recuperat adic exact ipotezele prin care bugetul
i unitile economice colaboreaz n materie de TVA (voi reveni
cu un exemplu de nregistrare a operaiunilor generatoare de
TVA);

10

 evoluia relaiilor dintre unitile economice i buget este urmrit

i raportat i prin decontul de tax (art. 156 Cod fiscal) pe care
unitile sunt obligate s-l nainteze organelor fiscale, tocmai cu
scopul de a comunica starea de fapt referitoare la TVA.
Iat i un exemplu comentat de operaiuni n care
intervine TVA n diferite ipoteze:
Ciment M 400 50T x 450 lei/T
= 22.500 lei
Vopsea lavabil
100 kg x 5 lei/kg
=
500 lei
Total bunuri
23.000 lei
Cheltuieli de transport
2.000 lei
Total factur
25.000 lei
TVA 20%
5.000 lei
Total de ncasat
30.000 lei
Unitatea economic vnztoare
Unitatea economic cumprtoare
ct.Clieni =
% ct.Cheltuieli de transport
2.000
30.000
ct.Materiale consumabile 23.000
ct.Venituri din ct.TVA deductibil
5.000
25.000
vnzri
% Furnizori
30.000
ct. TVA
5.000
colectat
b) Recepionarea mrfurilor aprovizionate de unitile cu amnuntul de
la furnizori conform facturii acestora:
var stins
vopsea Bela color
autocolant

1200 kg x 270 = 3.240 lei

300 l x 11,20 = 3.360 lei
100 buc x 6,50 = 650 lei
TOTAL =
7.250 lei
TVA 20 %
1.450 lei
TOTAL DE NCASAT = 8.700 lei

Unitatea economic practic pentru evidena mrfurilor preul de

vnzare cu amnuntul format prin aplicarea unui adaos comercial de 22%
deci 3,30 lei kg var stins, 13,66 lei pentru vopsea i 7,93 lei pentru
autocolant.
Unitatea economic vnztoare
(furnizori)

Unitatea economic cumprtoare

11

ct.Clieni
8.700

% 10621,20 ct.Mrfuri
1450
ct.TVA
ct.Venituri din
deductibil
%
=
%

7.250
vnzri

ct.Furnizori
ct.TVA colectat

8700

1.450

ct.Diferene de
1601
pre la mrfuri
ct.TVA neexigibil
1770,20

c) recepionarea unor lucrri executate de teri valornd 6000 lei la pre

fr TVA. Pentru achitarea imediat a facturii, furnizorul acord o
reducere de 5%.
Structura facturii:
Lucrri executate la sectorul administrativ
6.000 lei
TVA 20%
1.200 lei
Scont 5%
300 lei
Total de ncasat
6.900 lei
Unitatea prestatoare a lucrrii executate
ct.Clieni
6900
ct.Cheltuieli pentru sconturi
acordate
300
%
= ct.Venituri din lucrri
6000
executate
ct. TVA colectat
1200

Unitatea beneficiar a lucrrii executate

ct.Cheltuieli
cu
reparaii
6000
ct.
TVA
deductibil
1200
%
ct. Furnizori
6900
ct. Venituri din
300
scont primit

d) Se transfer de la depozitul de materiale la magazinul de desfacere

cu amnuntul 10 T de ciment i 100 kg de vopsea lavabil. Pentru
operaiunea de transfer ntre depozitele de materiale s-ar fi ntocmit not de
transfer, ns fiind vorba de o operaiune care modific preul de
nregistrare (evidena mrfurilor se ine la preul cu amnuntul) este necesar
s se calculeze TVA ca i n cazul primirii de la furnizori ntocmindu-se
factur i not de recepie.
Ciment M 400

10 T x 450 lei = (4500 lei + 22%) + 20% = 6528 lei

Adaos TVA
Pre cu
Comercial
amnuntul

12

Vopsea lavabil
Total

100 kg x 5 lei = (500 lei + 22%) + 20% = 732 lei

(5000 lei + 1100) + 1220 = 7320 lei

n contabilitatea unitii economice se va nregistra:

7320 Ct. Mrfuri = %
Ct. Materiale consumabile
Ct. Diferen de pre la mrfuri
Ct. TVA neexigibil

5.000 lei
1.100 lei
1.220 lei

TVA neexigibil apare n cazul mrfurilor , n condiiile n care

evidena se ine n preuri cu amnuntul sau n condiiile vnzrii mrfurilor
vndute cu plata n rate. n ambele situaii, vnzarea efectiv are loc n alt
moment dect cel al nregistrrii ndatorrii ca TVA ctre buget ( la plata n
rate momentul vnzrii pentru datorarea efectiv a TVA este momentul
ncasrii ratelor). Neexigibil trebuie asimilat cu amnat.
e) Din depozitul de materiale se elibereaz spre consum n activitatea
de producie 25 T ciment M 400. Operaiunea se consider transfer
ntre gestiuni i nu este generatoare de TVA.
Ct. Cheltuieli cu materialele consumabile = Ct. Materiale consumabile 900
f) Se vnd mrfuri n valoare de 15.000 lei pre cu amnuntul. Pentru
calcularea venitului realizat de unitatea economic din vnzri se
determin TVA inclus, n suma ncasat, astfel:
15.000 x 20%
120%
15.000 Ct. Casa =
Sau
Ct. Clieni

2.500 lei

%
Ct. Venituri din vnzarea mrfurilor 12.500 lei
Ct. TVA colectat
2.500 lei

Totodat se nregistreaz i descrcarea gestiunii magazinului (lor)

de desfacere. Pentru a stabilii cheltuiala efectuat cu achiziionarea
mrfurilor este necesar s separm adaosul comercial din veniturile
realizate.
Separarea se realizeaz n etape astfel:

13

- se calculeaz mai nti cota medie de adaos comercial practicat de firma

respectiv ( n mod logic exist cote de adaos diferite, n funcie de natura
mrfurilor i de condiiile de livrare).
Cota medie = Total sume creditoare ct. Diferene de pre la mrfuri x
Total sume debitoare Ct. Mrfuri
n cazul nostru = 1601 + 1100
10.621,20 + 7320

2701___
17.941,20

100

x 100 = 15,05%

- se determin n continuare adaosul comercial aferent mrfurilor rmase n

stoc:
Rulaj debitor - Total vnzri la preul = Soldul mrfurilor
Ct. Mrfuri
amnuntul
rmase n stoc
17.941,20

15.000

= 2.941,20 lei

Sold mrfuri
x Cota medie
rmase n stoc
de adaos
2.941,20

15,05 % =

= adaos comercial
aferent stocului

442, 65 lei

n final se calculeaz costul de achiziie al mrfurilor vndute:

Ct. Venituri din vnzarea
- Adaosul aferent mrfurilor
Mrfurilor n pre fr TVA
vndute
mrfuri vndute

12.500 lei

2.258,35 lei

= Cost de achiziie
pentru

10.241,65 lei

nregistrarea descrcrii gestiunii (descrcarea contului mrfuri) :

%
=
Ct. Mrfuri
10.241,65 Ct. Cheltuieli cu mrfurile
2.258,35 Ct. Diferena de pre la mrfuri
2.500,00 Ct. TVA neexigibil

15.000

ntotdeauna controlul fiscal va trebui s verifice adaosul comercial

aferent stocului ( calculul incorect ar putea denatura profitul brut ) i TVA
aferent stocului de marf ca TVA neexigibil ( calculul eronat poate
denatura relaia cu bugetul pentru TVA de plat sau de recuperat, precum i
profitul brut).

14

NOTA 4 : nregistrarea operaiunilor privind importul de bunuri se vor

trata n momentul prezentrii regimului accizelor.
g) O problem deosebit este creat de exportul de bunuri ntruct
aceast modalitate de vnzare este scutit de TVA, dar unele
componente ale costului bunurilor exportate afecteaz evoluia
relaiilor cu bugetul n materie de TVA. Primirea materialelor sau
efectuarea prestaiilor de ctre teri au presupus nregistrarea de TVA
deductibil care se va reine din suma datorat bugetului drept TVA
colectat.
%
=
10.000 Ct. Materiale
sau / i
200 Ct. Cheltuieli de transport
sau
3.000 Ct. Cheltuieli cu energie i ap
i
2.640 Ct. TVA deductibil

Ct. Furnizori

15.480

Cum la export ns nu se realizeaz TVA colectat, dar firma

50.000 Ct. Clieni = Ct. Venituri din vnzri de produse 50.000
pltete integral factura furnizorului, deci i TVA pe care ar trebui
15.480 Ct. Furnizori = Ct. Conturi curente la bnci

15.480

s o rein din cea colectat, nseamn c scutirea exportului de TVA

pentru firm nu ar avea efect stimulator, ba mai mult ar crea i dificulti
mai ales cnd TVA deductibil ar fi mai mare dect cel colectat (se tie
cum se recupereaz de regul sumele de la bugetul de stat). n aceste
condiii trebuie s se fac vizibil, formal, scderea datoriei firmei fa
de buget cu scutirea de TVA acordat pentru export i deci suportarea
scutirii de la buget.
Ct. TVA de recuperat = Ct. TVA deductibil

2.640

Apropo de TVA de plat i TVA de recuperat, care reprezint oglinda

evoluiei relaiilor firmei cu bugetul statului n materie de TVA. TVA de
plat reprezint pentru firm o datorie pe cnd TVA de recuperat o crean.
Este de neneles de ce nu se admite o compensare ntre soldurile celor 2
conturi, operaiunea care ar detensiona relaiile celor 2 pri ( pentru

15

neplata la termen firma este penalizat, recuperarea nefiind posibil dect

teoretic, cine ar ndrzni s penalizeze statul? ).
n contabilitate, la sfritul lunii, se nregistreaz ,,compensarea
TVA deductibil cu cea colectat i apoi se stabilete
Ct. TVA colectat = Ct. TVA deductibil
i nregistreaz relaia cu bugetul de stat.
Ct. TVA colectat = Ct. TVA de plat => dac soldul intermediar al ct.
TVA colectat este creditor
SAU
Ct. TVA de recuperat = Ct. TVA colectat => dac soldul intermediar al ct.
TVA
colectat este debitor

B. ACCIZELE
Ce sunt accizele i care este motivaia lor?
Accizele sunt taxe speciale de consum (de natura impozitelor
indirecte) care se datoreaz bugetului de stat pentru anumite produse
provenite din producia intern sau din importuri.
Ce nseamn anumite produse?
Populaia, pentru a derula o anumit activitate normal n toate
domeniile, consum o diversitate de produse, pe care n funcie de utilitatea
i rolul lor n existena vieii le putem grupa n produse strict necesare vieii
( pine, lapte, carne, zahr etc.), produse de larg consum, necesare
desfurri normale a activitii umane i bunuri ,, de lux, adic cele
necesare n mod normal n activitatea uman dar care au rolul de a
contribui la derularea acesteia ntr-un mod superior unei activiti normale (
buturi alcoolice fermentate, bere, vinuri, alcool etilic, tutun, cafea, blnuri
naturale, bijuterii, cristaluri, arme de vntoare, produse energetice etc.)
Fac meniunea c ntre TVA i accize ( ambele impozite indirecte)
exist o diferen n sensul c TVA este obligatorie pentru toi contribuabilii
fiind calculat i ncasat pentru toate bunurile, lucrrile i serviciile
,,consumate pe cnd accizele sunt percepute numi pentru o categorie de
produse pe care populaia le poate consuma sau nu.
n concluzie obiectul impunerii n cazul accizelor l constituie
produsele prevzute punctual n Codul fiscal, nomenclatura acestor
produse putnd fi modificat prin lege. Momentul datorrii accizelor l
constituie de regul data livrrii produselor interne sau data nregistrrii
declaraiei vamale pentru produsele de import.
16

n principiu acciza se calculeaz prin aplicarea unei cote procentuale

asupra bazei de impozitare. Baza de impozitare a accizelor este diferit n
funcie de specificul produsului accizabil i de tehnologia obinerii lui.
Accizele preced TVA deci se vor calcula i pentru TVA inclus n baza de
calcul.
Rezult, dac interpretarea este corect, c n mod evident se
calculeaz un impozit la alt impozit, fapt care conduce la comentarii. Nu
ne-am angajat s prezentm orice caz special de accizare ci numai s
atragem atenia asupra obligativitii calculrii i decontrii accizelor la
bugetul statului i a realizrii unor evidene operative privind regimul
produselor accizabile, eviden nenecesar unitii economice i deci
realizat gratuit, n afara obiectului contabilitii, motiv pentru care ntre
cele dou domenii exist discrepane ( n codul fiscal obligaia inerii
registrelor este justificat prin necesitatea nlesnirii verificrii respectrii
prevederilor legale). Consider c modalitatea de a impune ,, birocratizarea
contabilitii este foarte eficient i comod pentru fiscalitate care n loc s
caute tehnici operative de control fiscal, culege datele necesare din
contabilitate sub sanciune pentru nentocmire sau nerealitate.
n contabilitate, complicata problematic a accizelor se rezum la
nregistrarea exigibilitii accizelor la momentul intrrilor de bunuri
accizabile i la decontarea lor la buget.
37.500 Ct. Materii prime
2.880 Ct. TVA deductibil

%
Ct. Furnizori
Ct. Alte impozite, taxe
i vrsminte

17.280
23.100

100 kg tutun destinat rulrii n igrete x 144 lei

= 14.400 lei | Datele au
Accize 66E / kg x 3,50 lei = 231 lei x 100
= 23.100 lei | fost calculate pe
37.500 lei
TVA deductibil 20%

| baza facturii

primite de la
2.880 lei | furnizori i
40.380 lei | a prevederilor
Codului Fiscal

Plata accizelor datorate se face pn cel mai trziu 25 ale lunii

urmtoare, dac prin nregistrarea operatorilor nu s-a stabilit altfel. Tot pn
la data de 25 ale lunii urmtoare ,, orice pltitor de accize are obligaia de a
depune lunar la autoritatea fiscal competent, o declaraie de accize,
indiferent dac se datoreaz sau nu plata accizei pe luna respectiv (citat
din Codul fiscal pe 2008).
Deci datele nregistrate n contabilitate sunt comunicate ,, organului
fiscal mai nti prin ordinul de plat cnd se pltete datoria la buget, apoi
17

prin declaraia fiscal i n final prin situaiile financiare finale, iar

fiscalitatea elaboreaz metodologii mai mult sau mai puin simple i deci
inteligibile.
C. IMPOZITUL PE PROFIT
Sunt obligate s plteasc impozit, pentru orice sum obinut cu
titlu de profit, persoanele juridice care desfoar activitate economic n
ar sau n strintate.
Obiectul impunerii este profitul impozabil obinut ca urmare a
derulrii unei activiti economice. Baza de calcul se obine astfel:
Din sumele ncasate ca venituri se scad efectuate pentru obinerea
bunurilor, lucrrilor sau serviciilor din care, prin valorificare, sau obinut
venituri, precum i veniturile neimpozabile i se vor aduga cheltuielile
nedeductibile.
Profit
= Total venituri - ( Cheltuieli
+ Venituri
- Cheltuieli
)
impozabil din exploatare
de exploatare totale neimpozabile nedeductibile

Constituie venituri neimpozabile sumele ncasate drept despgubiri

din asigurri, dividendele ncasate de la alte persoane juridice, subvenii de
la buget pentru diferenele de pre etc.
Cheltuielile nedeductibile constituie ,,elementul fierbinte al relaiei
contabilitate fiscalitate, fapt generat multitudinea lor i de modul de
interpretare a structurii lor (oricnd o sum cheltuit pentru o destinaie
deductibil de ctre firm poate fi respins de fiscalitate ca atare i trecut
la nedeductibil. Voi s prezint i s comentez cteva cheltuieli care ori
sunt nedeductibile n totalitate, ori sun parial deductibile (n limita unui
plafon) iar pentru sumele ce depesc plafonul sunt nedeductibile.
Sunt nedeductibile n totalitate sumele reprezentnd dobnzi pentru
credite nerambursabile, amenzi, penaliti i confiscri de orice natur
(toate au la baz cauze imputabile celor care nu i-au realizat ndatoririle de
serviciu), TVA aferent bunurilor materiale acordate salariailor ca avantaje
materiale, cheltuielile cu provizioanele constituite pentru garantarea
calitii produselor i lucrrilor, cheltuieli cu creanele insolvabile dac
unitatea datoare este falimentar, cheltuieli efectuate fr documente
justificative din care s rezulte legalitatea, oportunitatea i eficiena,
diferenele nefavorabile rezultate la reevaluarea imobilizrilor (valoarea de
nregistrare mai mare dect valoarea real a imobilizrii constatat pe baza
unei expertize sau n momentul vnzrii) etc.
Cheltuielile deductibile parial (sau peste limita unui plafon legal
stabilit) sunt:

18

a) Cheltuieli de protocol se deduc n limita a 2% din profitul impozabil

mai puin cheltuielile de protocol.
Venituri ncasate 57.200 lei ; cheltuieli totale 51.750 lei (din care
2.850 lei cheltuieli de protocol).
Profit contabil = 57.200 51.750 = 5450 lei
Cheltuieli de protocol deductibile = 57.200 (51.750 + 2.850) =
8300 lei
8300 x 2 =166 lei
100
Cheltuieli de protocol nedeductibile = 2850-166 =2684 lei
Profit fiscal = 57.200 -51.750 + 2.684 = 8.134 lei
b) Cheltuieli de deplasare (diurn) se deduc n limita sumei care
reprezint 2,5 ori diurna aprobat pentru personalul din instituiile
bugetare. Cheltuielile de transport i de cazare se deconteaz
conform documentelor prezentate pentru aceste cheltuieli.
c) Cheltuieli de sponsorizare i /sau mecenat care depesc 3%0 din
cifra de afaceri i nu depesc 20% din impozitul pe profit datorat. n
afara burselor private i a cheltuielilor de sponsorizare a bibliotecilor
publice, care sunt prevzute expres, nu mai sunt nominalizate i alte
cheltuieli, ceea ce d natere la interpretri. O prim nelmurire:
aceste cheltuieli menionate la pct. ,,p alin. 4, art.21 Cod fiscal drept
cheltuieli nedeductibile, dar coninutul pct. ,,p prevede posibilitatea
scderii din impozitul pe profit datorat a acestor cheltuieli.
S analizm problema n detaliu bazndu-ne pe un exemplu ipotetic,
dar care poate deveni real oricnd:
Cifra de afaceri a unei firme este
1.800.000 lei
Profitul impozabil (mai puin sponsorizarea)
46.820 lei
3%0 din cifra de afaceri
5.400 lei
20% din impozitul datorat (16% x 46.820)
1.498 lei
Cheltuieli efective cu sponsorizarea
2.720 lei
Condiiile de deductibilitate (3%0 din cifra de afaceri i 20% din
impozitul datorat ) fiind cumulative, se vor deduce numai cheltuielile care
se cuprind n ambele condiii respectiv 1.498 lei, restul fiind cheltuieli
nedeductibile. Dac recalculm profitul impozabil lund n calcul i
sponsorizarea deductibil vom obine 45.322 lei (46.820 1498) iar
impozitul datorat va fi 7.251, 52 lei. Dac vom considera c sponsorizarea
deductibil se scade din impozitul datorat, atunci unitatea va datora
bugetului numai 5.993, 20 lei (16% x 46.820 1.498 lei sponsorizare).
n activitatea practic, unele uniti economice finaneaz echipe
sportive (fotbal, handbal etc.) fie pe calea sponsorizrii (se pltesc sume
19

imense pentru reclame nscrise pe tricouri) fie prin includerea pe cheltuieli

de exploatare i deci n costul de producie a salariilor sau a altor categorii
de cheltuieli efectuate pentru activitatea sportiv.
Consider c ar trebui s fie considerat nedeductibil n totalitate
cheltuiala
cu sponsorizarea activitilor sportive de ctre unitile
economice, acestea fiind libere s-i cheltuiasc profitul net cum doresc
fr a afecta veniturile statului. Pot fi deduse n continuare sponsorizrile
pentru aciuni sociale de care beneficiaz populaia i nu un grup de
privilegiai. Cine dorete s triasc din sport, s munceasc, iar cine
dorete s-i fac reclam prin sport s scoat din buzunarul propriu i s
plteasc fr s atenteze la banul public.
Singurele sponsorizri care ar trebui s fie admise drept deductibile
n mod nelimitat sunt cele fcute pentru susinerea unor aciuni cu caracter
social (companii naionale pentru combaterea unor maladii, pentru protecia
mediului etc.) care au ca beneficiar ntreaga populaie. Celelalte aciuni de
sponsorizare ar trebui s aib soarta celor pentru activitilor sportive.
d) Cheltuielile cu amortizarea imobilizrilor corporale
Sunt deductibile numai n limita celor calculate dup urmtoarele
reguli :
- amortizarea construciilor se stabilete ca amortizare liniar (100/
Durata de funcionare x Valoarea de nregistrare);
- Aparatura tehnologic se calculeaz ca amortizare liniar,
accelerat ( 50% n primul an, apoi ca amortizare liniar pentru valoarea
rmas neamortizat raportat la n-1 ani din durata de funcionare) sau
degresiv (cota procentual pentru amortizarea liniar se majoreaz cu 1,2
sau 2,5 dup cum durata de amortizare a imobilizrilor este de pn la 5
ani, pn la 10 1ni sau peste 10 ani).
Pentru celelalte categorii de imobilizri, amortizarea se calculeaz
ca amortizare liniar sau degresiv.
Exemplu de calcul a amortizrii imobilizrilor folosind informaii cu
caracter didactic
Unitatea economic are n inventar urmtoarele bunuri de folosin
ndelungat:
- cldire din crmida valoare 80.000 lei, durata de funcionare 20 ani ;
- barac metalic valoare 15.000 lei, durata de funcionare 12 ani;
- malaxor valoare 28.000 lei, durata de funcionare 8 ani;
- cuptor electric valoare 42.000 lei, durata de funcionare 10 ani;
- calculatoare 3 buc. a 2.400 lei buc., durata de funcionare 6 ani;
- mobilier birou (set 6 piese) 4.800 lei , durata de funcionare 12 ani.
Denumirea
bunurilor

Val.
de intrare

D
F

Cota de
amortizare

Regim de lucru
si de
amortizare

Amortizare
accelerat

20

degresiv
%

Sum

Cota
majorat

Amortiz.
anual

Cot
An
1

Amortiz.
An I

Amortiz.
An II

Cldire zid

80.000

20

4.000

4.000

4.000

4.000

Barac
metalic
Malaxor

15.000

12

8,33

1.800

1.800

1.800

1.800

28.000

12,5

3.500

25 %

7.000

14.000

2.000

Cuptor
electric
Calculatoa
re (3 buc)
Mobilier

42.000

10

10

4.200

20%

8.400

21.000

2.333

7.200

16,6

1.195

2.390

1.195

1.195

4.800

12

8,3

398

996

398

398

Total

177.000

15.093

33,20
%
20,75
%
-

50
%
50
%
-

24.586

42.393

11.726

1400 =2.000
7 ani

21.000
9

= 2.333 lei

Nota 5 : Acolo unde amortizarea este calculat dup mai multe

metode, deductibilitatea se stabilete la nceputul anului fiscal de comun
acord cu organele fiscale.
e) Cheltuieli sociale n limita a 2% din cheltuielile cu salariile
angajailor (ajutoare sociale de toate categoriile).
f) 30% din valoarea creanelor nerecuperabile, dac au o vechime mai
mare de 270 zile i a fost luat n calcul la venituri ntr-o perioad
anterioar (suma se trece pe cheltuieli la constituirea provizionului).
Nota 6 : n afara cheltuielilor total sau parial deductibile, se mai
accept scderea din profitul fiscal a unei cote de 5% din profitul contabil
care vor constitui rezervele legale.
n contabilitate, toate aceste particulariti nu sunt evideniate i deci
contabilitatea nu poate furniza fiscalitii n mod operativ informaiile
necesare unui control de asemeni operativ.
Sugerm c n cadrul conturilor de cheltuieli i venituri s se
deschid o coloan care s aib caracter de departajare de tipul ,, din care
nededucibile. Datele acestei coloane vor pune la dispoziia organelor
fiscale toate elementele pe care unitatea economic le-a avut n vedere cnd
a stabilit impozitul pe profit, nlesnind astfel activitatea de control (se va
putea aplica procedeul controlului prin sondaj).
Strict contabil, nregistrarea impozitului datorat este:
21

Ct. Cheltuieli privind

Impozitul pe profit

= Ct. Impozitul
pe profit

Iar decontarea sumelor datorate:

Ct. Impozitul
pe profit

= Ct. Conturi curente

la bnci

Unitile economice au obligaia de a declara i plti impozitul pe

profit trimestrial pn la data de 25 inclusiv a primei luni urmtoare
trimestrului pentru care se calculeaz impozitul.
Pn la 15 aprilie a anului urmtor, unitile economice vor depune o
declaraie anual a impozitului pe profit, care va lua n calcul i
operaiunile care corecteaz profitul impozabil n intervalul de la 01.01.31.03 ale anului urmtor, avnd deci rol de declaraie de regularizare.
D. IMPOZITUL PE VENIT
Persoanele fizice rezidente i nerezidente care realizeaz venituri din
salarii, din activiti independente, din activiti agricole (n afara
veniturilor obinute de unitile agricole) etc., datoreaz impozit pe aceste
venituri. Cota de impozit este de 16% i se aplic asupra venitului
impozabil corespunztor fiecrei categorii (baza de calcul).
Fac meniunea c la fiecare categorie de venituri, baza de calcul se
determin dup o metodologie specific, dar n principiu aceasta rezult
prin deducerea facilitilor i a excepiilor din totalul veniturilor realizate.
Vom aborda datorit importanei i sferei de cuprindere, impozitul pe
salariu care sunt definite ca fiind toate veniturile n bani i /sau n natur
obinute de o persoan fizic ce desfoar o activitate n baza unui
contract individual de munc, inclusiv indemnizaiile pentru incapacitate
temporar de munc.
Impozitul lunar se determin la locul unde se afl funcia de baz
prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferen
ntre venitul net din salariu calculat prin deducerea din venitul brut a
contribuiilor obligatorii aferente unei luni i a deducerii personale acordat
pentru luna respectiv( art. 57 Codul Fiscal 2008).
Pltitorii de salarii i de venituri asimilate salariilor au obligaia de a
calcula i de a reine impozitul aferent veniturilor fiecrei luni la data
efecturii plii acestor venituri, precum i de a-l vira la bugetul de stat dar
nu mai trziu de 25 ale lunii urmtoare celei pentru care se pltesc aceste
venituri (art. 58 Codul Fiscal 2008).

22

Pentru contabilitate problematica impozitului pe venit n general i a

impozitului pe salarii n special se rezum la:
a) nregistrarea reinerii impozitului calculat pentru veniturile realizate
din salariu:
Ct. Personal remuneraii = Ct. Impozitul pe venituri
datorate
de natura salariilor
b) nregistrarea plii efectuate pentru venituri salariale:
Ct. Impozit pe venituri = Ct. Conturi curente
de natura salariilor
la bnci
c) ntocmirea i expedierea ctre organul fiscal i ctre contribuabil a
fielor fiscale pn n ultima zi a lunii februarie din anul urmtor
celui pentru care s-au nscris datele n fi.
NOTA 7: Contribuabilii persoane fizice rezidente, care pentru acelai
venit i n decursul aceleiai perioade impozabile, sunt supui impozitului
pe venit att pe teritoriul Romniei, ct i n strintate, au dreptul la
deducerea din impozitul pe venit datorat n Romnia a impozitului pltit
efectiv n strintate n mod direct de persoana fizic, evitndu-se astfel
dubla impunere.
NOTA 8: Exist i alte categorii de impozite i taxe datorate
bugetului de stat sau bugetelor administraiilor locale, care nu sunt tratate
n prezentele note de curs, ori datorit faptului c nu sunt comune mai
multor categorii de contribuabili (impozitul pe spectacole, taxe pentru
vizitarea muzeelor, a monumentelor arheologice etc.) ori datorit faptului
c nu au caracter de permanen (taxe locale pentru vizitarea unor localiti
sau pentru utilizarea unor drumuri cu destinaie special tax de peisaje).
Autorul prezentelor note de curs face precizarea c remarcile cu
caracter de comentariu la prevederile sau modul de aplicare a unor acte
normative sunt fcute cu scopul de a atrage atenia asupra posibilitilor de
perfecionare a sistemului fiscal i /sau a celui contabil sau pur i simplu ca
act ,,de fraud mpotriva caracterului excesiv birocratic a fiscalitii.
Pentru reducerea birocraiei n acest sistem sugerm chiar dac pare
imposibil de realizat, gsirea unui indicator economic, comun tuturor
unitilor economice, asupra creia s se aplice un procent determinat prin
nsumarea tuturor obligaiilor fiscale. Suma rezultat din acest calcul se va
vira la trezoreria statului, de unde organele fiscale le vor defalca pe
destinaiile pentru care au fost percepute. n acest fel s-ar degreva mult
munca n domeniul financiar contabil al unitilor economice. Totodat se
sugereaz organismelor fiscale s elimine din practica lor indicatorul
,,amenzi acordate i s-l nlocuiasc cu cel intitulat ,,amenzi ncasate. Din
23

momentul acordrii sanciunii pn n momentul executrii ei ,,persoana

vinovat nu poate avea autorizat funcionarea altfel totul este pantonim.

E. SUBVENII BUGETARE
Exist situaii n care bugetul statului finaneaz selectiv i parial
activitatea unor uniti pentru evenimente economice de anvergur
naional, pe care acestea nu le-ar putea sau nu ar fi interesat s le suporte.
Este cazul pentru:
a)
Investiii referitoare la obiectivele economice n care statul
este interesat i care se realizeaz n colaborare cu o unitate
economic. De exemplu o staie de epurare a apelor
reziduale de la o unitate economic (o fabric de hrtie
elimin pe aceast cale soluii alcaline) nu poate fi dotat la
cel mai perfecionat nivel, numai din fondurile unitii i
deci va rmne totui un fapt poluant pentru mediu. Prin
subvenii bugetare alturi de resursele unitii se poate dota
staia respectiv la un nivel la care se elimin total
posibilitatea contaminrii mediului ambiant. Exemplu:
Din 300.000 lei, valoarea devizului pentru staia de epurare a apei,
120.000 lei cost o staie de filtrare pe care ns unitatea nu o poate
achiziiona. ntocmete documentaia i primete suma de la buget sub
forma subveniei pentru investiii:
Ct. Subvenii = Ct. Subvenii pentru investiii
120.000
i
Ct. Conturi curente
la bnci

= Ct. Subvenii

120.000

Recepionarea staiei de epurare date n folosin (durata de

funcionare 20 ani)
Ct. Construcii
= Ct. Imobilizri corporale
300.000
n curs de execuie
Lunar se nregistreaz amortizarea construciei calculat dup
metoda liniar:
300.000 = 15.000 lei/an ; 15.000 =1.250 lei/ lunar
20 ani
12 luni
Ct Cheltuieli privind
amortizri i provizioane

= Ct. Amortizrile imobilizrilor 1.250

corporale
24

Concomitent se determin ,,amortizarea aferent subveniei primit

de la buget
120.000 lei
300.000lei

= 0,4 sau 40% x 1.250 lei = 500 lei

Ct. Subvenii
pentru investiii

Ct. alte venituri

din exploatare

500

n acest fel unitatea economic include n costuri numai amortizarea

aferent ,,investiiei realizat din fonduri proprii.
b)

Compensaii pentru pierderile nregistrate ca urmare a unor

evenimente extraordinare ( cheltuieli pentru prevenirea
unor calamitii naturale i / sau pierderi nregistrate ca
urmare a unor calamiti naturale) pe care guvernul a
hotrt s le compenseze unitilor economice n cauz.
Exemplu : n urma unor ploi toreniale la o unitate economic s-au
produs inundaii care au dus la degradarea unor materiale consumabile
dintr-un depozit n valoare de 21.500 lei i a necesitat urmtoarele
cheltuieli pentru nlturarea urmrilor inundaiilor: materiale consumabile
800 lei, salarii pentru echipele de intervenie 1.500 lei, CAS 30%, lucrri
executate de teri (intervenie pompieri, jandarmerie etc.) 4.000 lei :
Ct. Cheltuieli pentru
calamiti naturale

%
Ct. Materiale
Ct. Personal salarii
datorate
Ct. Asigurri sociale
Ct. Furnizori

28.250
22.300
1.500
450
4.000

Guvernul a hotrt : c/val . materialelor calamitate va fi suportat de

unitatea economic ntruct nu au fost asigurate, dar cheltuielile efectuate
pentru nlturarea urmrilor inundaiei vor fi suportate de stat:
Ct. Subvenii =
Ct. Venituri din subvenii
6.750
pentru evenimente extraordinare
i
Ct. Conturi curente = Ct. Subvenii
la bnci

6.750

25

Prezentele note de curs au fost elaborate de Prof. univ. Mare

Coriolan, doctor n economie , n vara anului 2008 i exprim, cu mici
excepii, opiniile personale (de aceea nu au bibliografie)
Pentru cine dorete aprofundarea problemelor de fiscalitate, se
recomand studierea Codului Fiscal aplicabil de la 1 ian. 2008.

26