CURS 12

MANAGEMENTUL TRANZACIILOR
INTRACOMUNITARE
12.1 Conceptul de TVA
Taxa pe valoarea adugat (TVA) este un impozit indirect, datorat bugetului
statului. Ea se calculeaz asupra valorii adugate pe fiecare stadiu al circuitului
economic (aprovizionare, producie, desfacere, comer cu amnuntul).
TVA are un caracter universal ntruct se aplic asupra tuturor bunurilor
rezultate din activitatea curent de exploatare, ct i din activitatea financiar de
fructificare a capitalurilor disponibile.
TVA reprezint un impozit pe consum care trebuie colectat de ctre statul unde
are loc consumul final. TVA este colectat prin intermediul persoanelor nregistrate n
scop de TVA care lucreaz astfel n calitate de perceptor fiscal pentru stat.
Aceast tax nu este un cost pentru pltitorul de TVA, ntruct nu face parte din
costul de producie, ea influennd numai fluxul de numerar.
Pn la data de 01.07.2007 teritoriul de aplicare al TVA era Romnia, ns dup
intrarea rii noastre n UE, teritoriul de aplicare este Comunitatea European.
Prin intrarea Romniei n UE, operaiunile cu bunuri au cptat noi semnificaii,
iar modificrile sunt prezentate n tabelul 12.1:
Tabelul 12.1 Operaiuni cu bunuri nainte i dup aderare
nainte de data aderrii
Exporturi ctre statele membre
Exporturi ctre ri tere
Importuri din statele membre
Importuri din teritorii tere
Regimuri vamale suspensive
(operaiuni de perfecionare
activ/pasiv, temporar)
Livrri care au locul n alt stat
dect cel n care ncepe transportul

Dup data aderrii

Livrri intracomunitare,
transferuri
Export
Achiziii intracomunitare
Import
Non-transfer n statul membru de
origine (regimuri vamale
suspensive n relaia cu ri tere)
Non-transfer

Statele membre preiau directivele europene i le implementeaz n legislaia

naional. n Romania, TVA este reglementat prin Legea 571/2003, la Titlul VI.

Prin intrarea Romniei n UE, la 01.01.2007, au intrat n vigoare reglementrile cu

privire la regimul tranzitoriu al TVA, care se aplic numai n relaia cu statele membre
ale UE.
Schematic, aplicarea TVA este redat n figura 12.1:

Celecincintrebridebaz:CndseaplicTVA?
1.Operaiuneaesteefectuatdeo
persoanimpozabilceacioneazca
atare(pentruAICiimport:saudeo
persoaneligibilpentruaplicarea
TVA)?

NU
NusedatoreazTVA

DA
2.Operaiuneaestecuprinsnsfera
TVA?

NU
NusedatoreazTVA

DA
NU
3.OperaiuneaarelocnRomnia?

NusedatoreazTVAnRomnia

DA
NU
4.Seaplicvreoscutire?

NusedatoreazTVA

NU
5.Cineestepersoanaobligatlaplata
TVAnRomnia?

TVAestedatoratde:
furnizor;
cumprtor;
client;
Importator.

Figura 12.1 Verificarea condiiilor de aplicare a TVA

12.2 Operaiuni ce intr n sfera de aplicare a TVA

Pentru a fi considerate operaiuni impozabile cu TVA, trebuie ndeplinite
cumulativ urmtoarele condiii1:
a) operaiunile constituie sau sunt asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare de
servicii;
b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare de servicii este considerat a fi n Romnia;
c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizat de o persoan impozabil;
d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor s rezulte din activiti economice.
n sfera de aplicare a TVA se cuprind:
A) livrrile de bunuri;
B) prestrile de servicii;

Articolul 1264 din Legea 571/2003 cu modificrile i completrile ulterioare

C) achiziiile intracomunitare de bunuri;

D) importurile de bunuri.
Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, definete livrarea de bunuri ca fiind
transferul dreptului de a dispune de bunuri ca i un proprietar.
Prestrile de servicii reprezint potrivit legislaiei TVA tot ceea ce nu constituie
o livrare de bunuri.

Achiziiile intracomunitare de bunuri

Livrarea bunurilor pe plan internaional sau intracomunitar se realizeaz conform
unor norme cu caracter internaional, un fel de limbaj comun al oamenilor de afaceri n
ceea ce privete transportul internaional al mrfurilor. n prezent n UE se utilizeaz
sistemul INCOTERMS (Internaional Commercial Terms), propus pentru prima dat la
Paris, n 1936, care reglementeaz obligaiile vnztorului i cumprtorului.
ncepnd cu 01.01.2011, UE a adoptat INCOTERMS 2010, pentru aplicarea
unitar a regulilor privind livrrile intracomunitare. Condiiile de livrare INCOTERMS
2010 sunt prezentate n tabelul 12.2:
Tabelul 12.2 Condiiile de livrare INCOTERMS 2010
Modalitate
a de
transport
Pentru toate
tipurile de
transport

Pentru
transportul
maritim i
fluvial

Condiia de livrare

Abreviere

EX Works (Franco Fabric)

Free CArrier .. (Franco Transportator)
Carriage Paid To..(Transport pltit pn la..)
Carriage Insurance Paid(Transport i
asigurare pltite pn la...)
Delivered at Terminal(Livrat la terminal..)
Delivered at Place(Livrat la locul
convenit...)
Delivered Duty Paid(Livrat cu taxele
vamale pltite...)
Free Alongside Ship(Franco de-a lungul
vasului)
Free On Board(Franco la bord)
Cost and FReight (Cost i navlu)
Cost Insurance, FReight (Cost, asigurare
i navlu)

EXW
FCA
CPT
CIP
DAP
DAP
DDP
FAS
FOB
CFR
CIF

Sursa: Paliu-Popa Lucia, Contabilitatea i fiscalitatea tranzaciilor de comer exterior,

Aprofundri teoretice i aplicative, Editura Pro Universitaria, 2014, pag. 87 - 89

Condiiile de livrare pentru cele 11 situaii sunt prezentate n cele ce urmeaz:

1) EXW (Franco Fabric)

 vnztorul pune la dispoziia cumprtorului marfa ambalat la locul convenit

(fabric, depozit), fr ndeplinirea formalitilor de export i fr ncrcarea n
vreun mijloc de transport;
produsele i riscurile se transfer cumprtorului, inclusiv plata transportului i
costul asigurrii, de la poarta fabricii vnztorului pn la destinaia final a mrfii.
2) FCA (Franco Transportator)
9 vnztorul i ndeplinete obligaia de livrare n momentul n care a predat marfa
vmuit pentru export, n grija cruului desemnat, la locul sau la punctul
convenit, acesta prelund totodat, cheltuielile i riscurile de la vnztor;
9 n situaia n care cumprtorul nu indic un punct precis, vnztorul poate s
aleag locul sau raza teritorial unde cruul urmeaz s preia marfa n custodia sa.
3) CPT (Transport pltit pn la)
transportul mrfii pn la destinaia convenit este suportat de ctre vnztor;
riscurile de pierdere sau distrugere a mrfii sau orice alte costuri n plus determinate
dup ce marfa a fost ncredinat cruului, trec de la vnztor la cumprtor, n
momentul n care marfa a fost predat transportatorului;
dac pentru transportul mrfii se utilizeaz crui succesivi, riscurile trec de la
vntor la cumprtor n momentul n care marfa a fost ncredinat primului
cru;
obligaia de vmuire a bunurilor pentru export revine vnztorului.
4) CIP (Transport i asigurare pltite pn la)
vnztorul are aceleai obligaii ca la condiia de livrare CPT, ns n plus acesta
trebuie s efectueze asigurarea pentru preluarea riscului de pierdere sau deteriorare
a mrfii pe timpul transportului, pltind prima de asigurare, care are acoperire
minim;
riscurile de pierdere sau deteriorare a mrfurilor se transfer de la vnztor la
cumprtor dup ce acestea au fost predate transportatorului, iar eventualele daune
constatate la destinaie urmeaz a fi recuperate de ctre cumprtor de la asigurator.
5) DAT (Livrat la terminal)
vnztorul livreaz i descarc marfa din mijlocul de transport la terminalul (port,
chei, depozit, cargo terminal, terminal CFR) stabilit cu cumprtorul;
vnztorul suport cheltuielile efectuate cu exportul mrfii, ns formalitile
vamale de import i taxele aferente importului cad n sarcina cumprtorului.
6) DAP (Livrat la locul convenit)
9 bunurile sunt livrate de ctre vnztor n mijloacele de transport, la locul convenit
cu cumprtorul, vnztorul acoperind toate costurile pentru livrarea mrfurilor la
locul stabilit;
9 dac vnztorul suport costuri legate de descrcarea bunurilor la destinaie, acesta
nu are dreptul s refactureze sumele respective cumprtorului;
9 vnztorul suport cheltuielile efectuate cu exportul mrfii, ns formalitile
vamale de import i taxele aferente importului cad n sarcina cumprtorului.

7) DDP (Livrat cu taxele vamale pltite)

vnztorul i ndeplinete obligaia de livrare n momentul n care marfa a fost pus
la dispoziia cumprtorului, la locul convenit din ara importatoare, nedescrcate
din mijlocul de transport i vmuite pentru import;
vnztorul suport toate costurile i riscurile legate de aducerea mrfurilor la locul
convenit, inclusiv taxele vamale, alte taxe i speze oficiale necesare realizrii
importului, precum i costurile i riscurile legate de ndeplinirea formalitilor
vamale;
licena de import se obine de ctre vnztor, direct sau indirect.
8) FAS (Franco de-a lungul vasului)
vnztorul ndeplinete obligaia de livrare pn n momentul n care mrfurile sunt
plasate de-a lungul vasului, pe chei sau pe lepuri, barje sau pe bac, aduse lng
vas, n portul de ncrcare convenit, moment n care are loc i transferul costurilor
i riscurilor de la vnztor la cumprtor;
vnztorul are obligaia de a se ocupa de operaiunile vamale privind exportul
mrfurilor.
9) FOB (Franco la bord)
vnztorul i ndeplinete obligaia de livrare n momentul n care marfa a trecut
balustrada vasului, n portul de ncrcare convenit;
vnztorul suport navlul-ul i costurile pentru aducerea
vnztorul are obligaia de a se ocupa de operaiunile vamale privind exportul
mrfurilor.
10) CFR (Cost i navlu)
vnztorul i ndeplinete obligaia de livrare n momentul n care marfa a trecut
balustrada vasului, n portul de ncrcare convenit;
vnztorul suport navlu-ul i costurile pentru aducerea bunurilor n portul de
destinaie stabilit, ns riscul de pierdere i deteriorare a acestora, precum i orice
costuri adiionale dup ce mrfurile au fost livrate la bordul vasului, cad n sarcina
cumprtorului;
astfel, se transfer momentul i locul n care se transfer riscurile (n portul de
ncrcare) de cel aferent transmiterii cheltuielilor (n portul de destinaie);
vnztorul este obligat s ntocmeasc formalitile vamale de export, iar
beneficiarul suport asigurarea mrfurilor.
11) CIF (Cost, asigurare, navlu)
vnztorul i ndeplinete obligaia de livrare n momentul n care marfa a trecut
balustrada vasului, n portul de ncrcare convenit;
n sarcina vnztorului cade att navlu-ul mrfurilor pn la portul de destinaie
convenit, ct i costul asigurrii riscurilor de pierdere sau de deteriorare a
mrfurilor pe timpul transportului;
riscurile i cauzele adiionale provocate de incidente aprute dup momentul
livrrii sunt transferate cumprtorului;

 vnztorul este obligat s ntocmeasc formalitile vamale de export i s

contracteze o poli de asigurare cu acoperire minim, fr preluarea riscurilor.

Importul de bunuri
Importul de bunuri nseamn:
a) intrarea pe teritoriul Comunitii de bunuri ce nu se afl n liber circulaie n nelesul
Tratatului de nfiinare a Comunitii Europene;
b) intrarea n Comunitate a bunurilor care se afl n liber circulaie, provenite dintr-un
teritoriu ter care face parte din teritoriul vamal al Comunitii. Produsele care provin din
ri tere sunt considerate ca aflate n liber circulaie ntr-un stat membru, n cazul n care
au fost ndeplinite formalitile de import i au fost percepute n statul membru respectiv
taxele vamale i taxele cu efect echivalent exigibile i dac nu au beneficiat de o restituire
total sau parial a acestor taxe i impuneri.

12.3 Achiziii i livrri intracomunitare neimpozabile

Achiziiile i livrrile intracomunitare neimpozabile sunt realizate de ctre
persoane neimpozabile, care constituie Grupul celor 3, n aceast grup fiind
cuprinse:
a) ntreprinderile mici (de regul nenregistrate n scopuri de TVA);
b) alte persoane neimpozabile care nu sunt nregistrate n scopuri de TVA i efectueaz
doar operaiuni scutite (bnci, companii de asigurri, organizaii non-profit);
c) persoane juridice neimpozabile (instituii publice pentru activitile realizate n calitate
de autoriti publice).
Entitile care se ncadreaz n Grupul celor 3, nu datoreaz TVA n
Romnia, dac suma total a achiziiilor intracomunitare, n anul precedent sau curent,
nu depete echivalentul n lei a 10.000 euro/an, curs valutar stabilit la data aderrii
Romniei la Uniunea European, iar beneficiarul nu a optat pentru taxarea achiziiilor
sale intracomunitare n ara noastr.
n aceast situaie, livrrile intracomunitare de bunuri din statele membre ale UE
se factureaz cu tax pe valoare adugat, astfel nct beneficiarul va suporta obligaia
fiscal din factura furnizorului.
Dac plafonul de 10.000 euro pe an este depit sau entitatea opteaz pentru
taxarea achiziiilor intracomunitare, atunci ea trebuie s se nregistreze ca pltitoare n
scopuri de TVA numai pentru achiziii intracomunitare i achit taxa pe valoarea
adugat aferent achiziiei efectuate, ctre statul romn. n situaia depirii plafonului,
entitile din Grupul celor 3 au urmtoarele obligaii:
a) s informeze autoritile fiscale cu privire la depirea plafonului de 10.000 euro/an;

b) s raporteze operaiunile n Decontul special de tax pe valoarea adugat

(formularul 301), n lunile n care efectueaz achiziii intracomunitare taxabile n
Romnia;
c) s completeze Declaraia recapitulativ privind livrrile/achiziiile intracomunitare
(formular 390).
Taxa pe valoarea adugat trebuie achitat de ctre contribuabili pn la data de
25 inclusiv a lunii urmtoare lunii n care taxa devine exigibil.

12.4 Aplicaii rezolvate

1) O persoan juridic romn pltitoare de TVA achiziioneaz mrfuri n
valoare de 24.000 euro, de la o persoan pltitoare de TVA nregistrat n Italia. Cursul
de schimb este 4,43 lei/euro.
S se stabileasc tratamentul acestei operaiuni.
Rezolvare:

2) O persoan juridic romn pltitoare de TVA livreaz unei persoane juridice

din Spania, mrfuri n valoare de 50.000 euro. Cursul de schimb este 4,46 lei/euro. Firma
din Spania comunic persoanei juridice romne, codul de TVA.
S se stabileasc tratamentul acestei operaiuni.

Rezolvare:

3) O persoan juridic romn, pltitoare de TVA, realizeaz urmtoarele

operaiuni:
- import mrfuri n valoare de 65.400 euro, cheltuieli externe transport marf 2.500 euro,
tax vamal 10%, operaiuni taxabile;
- achiziioneaz materii prime i materiale din ar, n valoare de 200.800 lei, exclusiv
TVA, operaiuni taxabile;
- beneficiaz de servicii prestate de ctre teri n valoare de 42.900 lei, exclusiv TVA,
operaiuni taxabile;
- produce i livreaz produse finite, n ar, n valoare de 360.100 lei, operaiuni taxabile;
- vinde mrfurile importate cu un adaos comercial de 25%, operaiuni taxabile;
- produce i livreaz produse finite n ar, n valoare de 50.300 lei, operaiune scutit i
fr drept de deducere.
Cursul de schimb valutar este de 4,45 lei/euro.
S se stabileasc TVA de plat sau de recuperat.
Rezolvare:

4) O persoan juridic romn nepltitoare de TVA, care nu a depit plafonul de

10.000 euro, achiziioneaz n data de 08.07.2014, mrfuri n valoare de 2.400 euro, de la
o persoan impozabil din Ungaria, care este nregistrat n scopuri de TVA. Cursul de
schimb este de 4,435 lei/euro, mrfurile sunt transportate din Ungaria n Romnia, iar
factura se ntocmete la data achiziiei. S se stabileasc tratamentul fiscal n urmtoarele
situaii:
a) persoana juridic romn nu depete plafonul de 10.000 euro;
b) persoana juridic romn depete plafonul de 10.000 euro i solicit nregistrarea
special n scopuri de TVA, n relaiile cu partenerii comunitari.
Rezolvare:

12.5 Probleme propuse spre rezolvare

1) O persoan fizic romn, pltitoare de TVA, realizeaz urmtoarele
operaiuni:
- import mrfuri n valoare de 81.700 euro, cheltuieli externe transport marf 3.200 euro,
tax vamal 10%, operaiuni taxabile;
- achiziioneaz materii prime i materiale din ar, n valoare de 251.000 lei, exclusiv
TVA, operaiuni taxabile;
- beneficiaz de servicii prestate de ctre teri n valoare de 53.600 lei, exclusiv TVA,
operaiuni taxabile;
- produce i livreaz produse finite, n ar, n valoare de 450.400 lei, operaiuni taxabile;
- vinde mrfurile importate cu un adaos comercial de 28%, operaiuni taxabile;
- produce i livreaz produse finite n ar, n valoare de 62.800 lei, operaiune scutit i
fr drept de deducere.
Cursul de schimb valutar este de 4,425 lei/euro.
S se stabileasc TVA de plat sau de recuperat.