n funcie de obiectivele urmrite de entitile economice, exist dou forme de audit: audit intern; audit extern. Auditul intern reprezint activitatea de examinare obiectiv a ansamblului activitilor entitii economice n scopul furnizrii unei evaluri independente a managementului riscului, controlului i a proceselor de conducere a acestuia. n Romnia, ncepnd cu anul 2001, conform cadrului legal stabilit prin OUG nr. 75/1999, republicat, obligaia de a asigura auditul intern revine entitilor economice ale cror situaii financiare anuale sunt supuse, potrivit legii, auditului financiar. La regiile autonome, companiile/societile naionale, precum i la celelalte entiti economice cu capital majoritar de stat, activitatea de audit intern se organizeaz i funcioneaz potrivit cadrului legal privind auditul intern din entitile publice. Conform OUG nr. 75/1999, republicat, obiectivele auditului intern sunt: verificarea conformitii activitilor din entitatea economic auditat cu politicile, programele i managementul acesteia, n conformitate cu prevederile legale; evaluarea gradului de adecvare i aplicare a controalelor financiare i nefinanciare dispuse i efectuate de ctre conducerea entitii n scopul creterii eficienei activitii; evaluarea gradului de adecvare a datelor/informaiilor financiare i nefinanciare destinate conducerii pentru cunoaterea realitii din entitatea economic; protejarea elementelor patrimoniale bilaniere i extrabilaniere i identificarea metodelor de prevenire a fraudelor i a pierderilor de orice fel. Responsabilii pentru organizarea activitii de audit intern, coordonarea lucrrilor i semnarea rapoartelor de audit intern trebuie s aib calitatea de auditor financiar. Auditul extern este realizat fie de ctre un auditor financiar (statutar), desemnat de ctre AGA, fie de ctre un auditor contractual, n baza unui contract ncheiat cu entitatea economic. Auditul statutar este auditul financiar efectuat de ctre auditori statutari care examineaz (verific) i certific n totalitatea lor situaiile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activiti i operaii specifice entitii auditate, n baza unor dispoziii legale (legea contabilitii, legea societilor comerciale, legea pieelor de capital, etc.), 1
AUDIT I CONTROL INTERN APROFUNDAT
Lect. Univ. Dr. LAPTE RAMONA
ca urmare a mandatului primit din partea proprietarilor companiei (acionari sau
asociai). Auditul contractual se realizeaz la solicitarea unui client i nu n baza unei obligaii legale; obiectivele auditului sunt stabilite prin contract, n funcie de ateptrile clientului, i pot fi substanial diferite de la un audit la altul. De exemplu, conducerea unei entiti economice sau acionarii si pot solicita un audit financiar, fie pentru c ei consider c situaiile financiare nu sunt fiabile, fie c vor s aib o cunoatere aprofundat a situaiei financiare a companiei la un moment dat. n acest caz, un cabinet de audit financiar formuleaz o opinie independent n legtur cu problemele ridicate. Distincia audit statutar (legal) - audit contractual Particularitile auditului statutar (legal) fa de auditul contractual se refer la: a) Numirea auditorului statutar (legal) este asigurat de ctre adunarea general a acionarilor sau asociailor. Altfel spus, auditorul statutar se afl n serviciul acionarilor crora le ofer o securitate relativ asupra situaiilor financiare ale companiei pe care o dein; b) Orice auditor statutar este mandatat, de regul, pentru o perioad de 5-7 ani; prin urmare, misiunea de audit statutar este plurianual, ceea ce permite auditorului s progreseze n cunoaterea entitii i s abordeze n mod privilegiat anumite aspecte specifice; c) Auditorul statutar ntocmete un raport de audit care are un coninut reglementat; d) Auditorului statutar i este specific o anumit conduit deontologic, clar stabilit prin Codul de etic adoptat de IFAC (Federaia Internaional a Contabililor); e) Misiunea de audit statutar are caracter permanent, ceea ce nseamn c auditorul statutar poate iniia controale n entitatea economic n orice moment al exerciiului financiar; n realitate, auditorul statutar se rezum la dou sau trei intervenii principale, din raiuni de buget i pentru a nu perturba activitatea entitii, dup cum urmeaz: intervenii pentru analiza i evaluarea controlului intern, pentru inspecia fizic (inventariere) i pentru revizia situaiilor financiare; f) Auditul statutar se realizeaz numai prin sondaj, altfel spus, nu are loc o validare exhaustiv a tratamentului contabil al tranzaciilor i al fluxurilor exerciiului; g) Auditorul statutar nu poate interveni n gestiunea societii i nu poate efectua lucrri care presupun substituirea conductorilor entitii-client. 1.4. Obiectivele auditului financiar Conform Cadrului general al standardelor de audit, obiectivul unui audit al situaiilor financiare este acela de a da posibilitatea auditorului de a-i exprima opinia 2
AUDIT I CONTROL INTERN APROFUNDAT
Lect. Univ. Dr. LAPTE RAMONA
dac situaiile financiare sunt ntocmite, sub toate aspectele semnificative, n
conformitate cu un cadru general identificat de raportare financiar. Opinia formulat de ctre auditorul financiar (statutar) contribuie la creterea credibilitii situaiilor financiare, asigurnd utilizatorilor de informaie contabil un grad ridicat de ncredere. Pentru a se pronuna cu privire la imaginea fidel reflectat prin situaiile financiare, auditorul financiar trebuie s aib n vedere respectarea urmtoarelor criterii: Exhaustivitatea i integralitatea nregistrrilor: toate operaiunile derulate de entitatea economic au fost nregistrate corespunztor n contabilitate, fr omisiuni sau redundane; Realitatea nregistrrilor presupune c toate elementele materiale nscrise n documente corespund cu cele identificabile fizic prin inventariere sau prin alte proceduri (confirmri primite de la teri, analize de laborator, etc.). Mai mult, auditorul financiar trebuie s se asigure c toate elementele de active, datorii, capitaluri proprii, venituri i cheltuieli reflect valori reale i nicidecum fictive sau care nu privesc compania auditat. Aceste elemente trebuie s fie justificabile i verificabile; Corecta nregistrare n contabilitate i prezentarea corect n situaiile financiare acest criteriu presupune un cumul de cerine: - stabilirea corect a perioadei; - evaluarea corect a modificrilor; - imputarea corect; - ntocmirea corect a situaiilor financiare. Perioada corect n care sunt reflectate n contabilitate elementele de active, datorii, capitaluri proprii, venituri i cheltuieli presupune: respectarea principiului independenei exerciiilor, aplicarea contabilitii de angajamente i folosirea conturilor de regularizare. Evaluarea corect presupune ca elementele de active, datorii, capitaluri proprii, venituri i cheltuieli s fie evaluate conform prevederilor Legii contabilitii nr. 82/1991, republicat, i cu respectarea OMFP nr. 3055/2009, Reglementri contabile conforme cu directivele europene. Sumele trebuie s fie corect determinate, exacte, urmrindu-se respectarea tuturor regulilor, principiilor contabile i a metodelor de evaluare. Toate calculele, care stau la baza nregistrrilor n contabilitate, trebuie s fie corecte. Auditorul financiar trebuie s se asigure de aplicarea principiului continuitii activitii, altfel evaluarea se va realiza la valoarea de lichidare. Imputarea corect toate tranzaciile i evenimentele economico-financiare trebuie reflectate n conturi astfel nct s fie respectat corespondena conturilor, stabilit prin normele de aplicare a Planului Contabil General; n caz contrar, pot fi mascate fraude, compensri nelegale, se pot denatura posturi din bilan sau indicatorii: cifra de afaceri net, rezultatul exerciiului, stocurile, imobilizrile, etc. 3
AUDIT I CONTROL INTERN APROFUNDAT
Lect. Univ. Dr. LAPTE RAMONA
ntocmirea corect a situaiilor financiare auditorul financiar urmrete
concordana care trebuie s existe ntre datele nregistrate n contabilitatea sintetic i balana de verificare ntocmit dup operaiunea de inventariere, care este documentul suport pentru ntocmirea situaiilor financiare. Exist dou tipuri de corelaii care trebuie verificate: totalul rulajelor din evidena cronologic asigurat de Registrul Jurnal, trebuie s corespund cu totalul rulajelor din evidena sistematic Cartea Mare; corelaia dintre conturile analitice i conturile sintetice, care se realizeaz prin balana de verificare analitic, deschis pentru fiecare cont sintetic de gradul I sau II dezvoltat n analitic. Datele din contabilitatea curent trebuie s fie corect prelucrate i centralizate n situaiile financiare. Trebuie verificat existena unui sistem informatic riguros de ntocmire a documentelor, de prelucrare a datelor i de arhivare a informaiilor.