Le Pilotage Du Système Contrôle Interne PDF

Ministre de lEnseignement Suprieur
et de la Recherche Scientifique
Universit de Sfax
Facult des Sciences Economiques et de Gestion
Commission dExpertise Comptable

Mmoire en vue de l'obtention du diplme d'expertise comptable
TITRE DU MEMOIRE
LE PILOTAGE DU SYSTEME DE CONTROLE

INTERNE : DEMARCHE, OUTILS ET ROLE
DE LEXPERT-COMPTABLE
Dirig par :
Prpar par :
Abderraouf YAICH
Makram YAICH
Membre de lOrdre des ExpertsComptables de Tunisie
Mmorialiste en expertise comptable
SEPTEMBRE 2010
ANNEE UNIVERSITAIRE
2010-2011
La gestion du contrle fiscal et le rle de lexpert-comptable
SOMMAIRE GENERAL
Ddicaces ................................................................................................................................... 1
Remerciements........................................................................................................................... 2
Sommaire gnral...................................................................................................................... 3
Introduction ............................................................................................................................... 5
Premire Partie : Rle et dmarche de pilotage du systme de contrle interne .................... 9
Chapitre Premier : Importance et rle du pilotage dans le fonctionnement du systme de
contrle interne ................................................................................................................................. 9
Section 1 : Dfinition et efficacit du systme de contrle interne .............................................................. 10
Sous-section 1 : Dfinition et limites du systme de contrle interne .................................................... 10
Sous-section 2 : Les trois niveaux du contrle........................................................................................ 14
Sous-section 3 : Les lments dun systme de contrle interne efficace ............................................... 16
Section 2 : Place et importance du pilotage dans la structure du systme de contrle interne .................... 20
Sous-section 1 : Le pilotage est un outil de management et de gouvernance de lentreprise.................. 21
Sous-section 2 : Le pilotage est un composant du systme de contrle interne ...................................... 22
Sous-section 3 : Le pilotage est dterminant de lefficacit du dispositif de contrle interne ................ 24
Section 3 : Les fonctions du pilotage ........................................................................................................... 26
Sous-section 1 : Une assurance raisonnable de lefficacit continue du systme de contrle interne .... 26
Sous-section 2 : Le pilotage est un outil indispensable la survie du systme de contrle interne ........ 28
Sous-section 3 : Le pilotage est un outil damlioration de lefficacit du dispositif de contrle interne29
Chapitre Deuxime : Une dmarche de pilotage du contrle interne ........................................ 32

Section 1 : tablir une base pour le pilotage ............................................................................................... 32
Sous-section 1 : Le ton de la direction (tone at the top) .......................................................................... 32
Sous-section 2 : Structure organisationnelle ........................................................................................... 33
Sous-section 3 : Une comprhension de base de lefficacit du contrle interne ................................... 36
Section 2 : Conception des outils et excution des procdures de pilotage ................................................. 38
Sous-section 1 : Classer les risques par priorit et identifier les contrles cls ...................................... 39
Sous-section 2 : Lidentification des informations probantes et la conception des outils de pilotage .... 44
Sous-section 3 : Mise en uvre des procdures de pilotage (valuation continue et spare) ............... 48
Section 3 : Communication des rsultats ..................................................................................................... 52
Sous-section 1 : Le systme de reporting................................................................................................ 53
Sous-section 2 : Les informations communiquer ................................................................................. 55
Sous-section 3 : Les personnes devant tre informes ............................................................................ 57
Deuxime Partie : Les outils du pilotage du contrle interne et rle de lexpert-comptable

dans la conception et la mise en uvre du processus ............................................................ 61
Chapitre Premier : Les outils du pilotage ..................................................................................... 61
Section 1 : Oprations intgres de pilotage ................................................................................................ 61
Sous-section 1 : Identification des dispositifs clefs de contrle .............................................................. 62
Sous-section 2 : Capture des anomalies et remonte de linformation ................................................... 66
Sous-section 3 : Lutilisation des nouvelles technologies ....................................................................... 72
Section 2 : Les modalits dvaluation ........................................................................................................ 75
Sous-section 1 : Auto-valuation ............................................................................................................ 75
Sous-section 2 : Evaluation par les tiers ................................................................................................. 78
Sous-section 3 : Exploitation dune base des incidents et anomalies ...................................................... 83
Section 3 : Pilotage du contrle interne par laudit...................................................................................... 84
Sous-section 1 : Audit interne et comit daudit ..................................................................................... 84
Sous-section 2 : Audit oprationnel ........................................................................................................ 89
Sous-section 3 : Audit externe (Commissaire aux comptes) ................................................................... 91
Chapitre Deuxime : Rle de lexpert-comptable dans la conception et la mise en uvre du

pilotage du contrle interne ........................................................................................................... 96
Page 3 sur 262
La gestion du contrle fiscal et le rle de lexpert-comptable
Section 1 : Le conseil et lassistance dans la conception et lexcution du pilotage du systme de contrle

interne .......................................................................................................................................................... 97
Sous-section 1 : Assister la direction dans la conception et la mise en uvre du pilotage du contrle
interne ..................................................................................................................................................... 97
Sous-section 2 : La formalisation du systme et des outils du pilotage .................................................. 99
Sous-section 3 : La mise en place dune structure de pilotage du contrle interne ............................... 101
Section 2 : Les missions dvaluation et damlioration du pilotage du systme de contrle interne ....... 103
Sous-section 1 : Evaluation de la maturit du systme de contrle interne .......................................... 103
Sous-section 2 : Evaluation et amlioration du pilotage du systme de contrle interne ..................... 106
Sous-section 3 : Externalisation de la fonction audit interne ................................................................ 108
Section 3 : La certification, les missions de confort et damlioration continue du systme de contrle
interne ........................................................................................................................................................ 110
Sous-section 1 : La certification du systme de contrle interne .......................................................... 111
Sous-section 2 : Les missions de confort sur le reporting sur lefficacit du systme de contrle interne
.............................................................................................................................................................. 113
Sous-section 3 : Evolution vers les meilleures pratiques et migration vers un systme complet de gestion
des risques ............................................................................................................................................. 116
Conclusion ............................................................................................................................. 119

Annexe n1 : Exemples de questionnaires dauto-valuation du contrle interne ............ 122
III-
Exemple des diffrents types de questions possibles ....................................................................... 122

Exemple de questionnaire dauto-valuation ................................................................................... 124
Annexe n2 : Modle de questionnaires dvaluation du contrle interne ......................... 125

Annexe n3 : Enqute ........................................................................................................... 213
I.
II.
Prsentation gnrale de lenqute ................................................................................................... 213

Analyse des rsultats de lenqute ................................................................................................... 232
Bibliographie ......................................................................................................................... 258
Page 4 sur 262
Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable
INTRODUCTION
Le contrle interne na jamais fait autant lobjet de rflexions, de recherches et de dbats que
depuis lapparition des grands scandales financiers. Diffrentes rglementations (Sarbanes
Oxley, loi de scurit financire, directives Europennes, etc) et plusieurs recherches ont
fait du contrle interne un lment clef en matire de gouvernance, de matrise des risques et
de reporting financier fiable. Les checs et les faillites ont pouss les acteurs conomiques
reconnaitre davantage limportance du contrle interne et le rle quil joue dans
lorganisation, dans lefficacit et dans lefficience des entreprises.
Dans un environnement conomique en perptuelle mutation, avec la monte en puissance de
lutilisation des nouvelles technologies, la globalisation, laugmentation des incertitudes et
des risques, le dficit en mode comportemental des hommes, la crise financire et conomique
mondiale et plusieurs autres facteurs, la rentabilit et la survie mme des entreprises
dpendront de leur efficacit, de leur degr dadaptation aux conditions du march et de leur
capacit grer les risques et ragir en temps opportun aux changements et aux menaces. Le
contrle interne peut jouer un rle dterminant dans ce contexte, en dotant lentreprise dun
outil de pilotage pertinent pour laider atteindre ses objectifs. Dans ce sens, Abderraouf
YAICH avance que lorganisation, dont le systme de contrle interne constitue une
composante clef, est un des plus grands facteurs defficacit dont peut disposer une entreprise
pour raliser ses objectifs1.
Toutefois, pour aider au pilotage de lentreprise, le systme de contrle interne doit tre
efficace. En tant que garant de lefficacit du systme, le pilotage du systme de contrle
interne apparat donc comme tant un lment indispensable lefficacit dune entreprise.
Dans un environnement domin par lincertitude et les changements rapides, tout systme de
contrle interne doit, en effet, tre dot dun dispositif de pilotage lui permettant de sadapter
toutes les volutions de lenvironnement et aux conditions dans lesquelles il fonctionne,
ainsi que de dtecter toutes les dfaillances dans la conception ou lapplication des procdures
de contrle. Sans un tel dispositif, le systme de contrle interne peut, avec le temps, perdre
son efficacit et ne plus tre capable de faire face aux risques, lis aux objectifs de
lorganisation, qui peuvent eux mmes voluer en fonction des circonstances et des conditions
de lentreprise et du march.
1
Abderraouf YAICH, Normes, pratiques et procdures de contrle interne, 1996, page 1.
Selon le rapport publi par le Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway

(COSO) aux Etats-Unis en 1992, les systmes de contrle interne et, ventuellement, la
faon dont les contrles sont appliqus, voluent avec le temps. Des procdures qui taient
efficaces un moment donn peuvent se rvler insuffisantes ou ne plus tre appliques. Ceci
peut tre d des mouvements de personnel, une moindre efficacit de la formation interne
ou des techniques de supervision, des contraintes de temps et de moyens ou une pression
accrue. En outre, le systme de contrle interne a pu tre conu, lorigine, pour rpondre
une situation donne maintenant dpasse, ce qui rduit sa capacit signaler les risques
attachs des conditions nouvelles. Le management devra donc dterminer si le systme de
contrle interne est toujours pertinent et mme de sappliquer de nouveaux risques2.
Bien que le pilotage soit un lment essentiel pour assurer lefficacit du systme de contrle
interne, plusieurs entreprises ne disposent pas dun systme de pilotage structur et organis,
ou ne lutilisent pas convenablement du fait quil soit mal appliqu, mal conu ou non
apprci sa juste valeur. De ce fait, de telles entreprises se trouvent, gnralement avec le
temps, handicapes par des dfaillances et des faiblesses de contrle pouvant affecter la
ralisation de leurs objectifs. Ceci pourra avoir de lourdes consquences, si des mutations
importantes interviennent dans lentreprise, comme par exemple, une volution rapide de la
taille ou du chiffre daffaires, lintroduction de nouveaux produits ou lignes de services, des
changements importants au niveau de lenvironnement interne ou externe, au niveau de la
direction, ou encore de la technologie, etc
En tant que spcialiste du contrle interne, lexpert-comptable est bien plac pour jouer un
rle important dans le processus de pilotage, en apportant aux entreprises laide, lassistance
et lexpertise ncessaires. Nanmoins, les missions portant sur le contrle interne sont peu
dveloppes en Tunisie, bien que le besoin pour ce type de prestations soit de plus en plus
prouv.
Une recherche professionnelle au sujet du pilotage du systme de contrle interne est, par
consquent, dune grande utilit aussi bien pour les entreprises que pour la profession
comptable. Dans cette recherche, nous mettons laccent sur limportance du pilotage pour
lefficacit du systme de contrle interne ainsi que sur lidentification des diffrents outils de
pilotage et nous proposons une dmarche de ralisation et de mise en place dun dispositif de
pilotage. De mme, la prsentation des diffrentes missions pouvant tre accomplies par
lexpert-comptable pour aider les entreprises dans la conception et la mise en uvre des
2
COSO I , Internal Control - Integrated framework, traduit en franais par lIFACI, PricewaterhouseCoopers et LANDWEL,
la pratique du contrle interne, dition dorganisation, deuxime dition, 2004, page 95.
procdures et des outils de pilotage du systme de contrle interne est dune utilit certaine
pour la profession dexperts comptables.
Ainsi, notre mmoire est structur en deux parties.
La premire partie est consacre la dfinition et aux limites dun systme de contrle interne
ainsi qu lidentification des lments ncessaires pour assurer son efficacit. Nous mettrons
laccent sur limportance du pilotage du systme de contrle interne ainsi que sur la dfinition
des diffrentes fonctions quil assure. De mme, nous prsenterons une dmarche pour la
ralisation du pilotage. Cette partie sera scinde en deux chapitres :
Le premier chapitre comportera, en premier lieu, la dfinition du systme de contrle interne,
ses limites et la dtermination des lments dun systme efficace. En deuxime lieu, il
traitera de limportance du pilotage pour lefficacit du systme de contrle interne et de
lidentification de ses fonctions.
Au deuxime chapitre, nous prsenterons la dmarche de pilotage du systme de contrle
interne. Cette dmarche commence par la prparation dune base pour le pilotage ou un
environnement comprenant, le ton de la direction, la structure organisationnelle et une
comprhension de base de lefficacit du contrle interne. En deuxime lieu, nous tudierons
la dmarche de conception et de mise en uvre dun pilotage efficace du systme de contrle
interne. Cette dmarche commence par une classification des risques par priorit et
lidentification des contrles cls, puis, la dtermination des informations probantes et la
conception des outils et en fin la mise en uvre des procdures de pilotage. La dmarche est
complte par la communication des rsultats qui comporte lorganisation dun systme de
reporting, lidentification des informations communiquer et les personnes devant tre
informes.
Dans la deuxime partie, nous prsenterons les diffrents outils de pilotage du systme de
contrle interne, avant dtudier les diffrentes missions pouvant tre accomplies par lexpertcomptable pour aider les entreprises dans la conception et la mise en uvre du processus de
pilotage de leur systme de contrle interne. Cette partie comportera, donc, deux chapitres :
Le premier chapitre est consacr aux outils de pilotage du systme de contrle interne. Nous
essayerons dans ce chapitre dtudier les diffrents outils de pilotage du systme, les critres
de choix entre diffrents outils et diffrentes procdures de pilotage en fonction du risque, des
contrles et du contexte de lentreprise. Nous tudierons, galement, limpact des nouvelles
technologies et leur utilisation pour les besoins du pilotage. Nous prsenterons, par la suite,
les diffrentes modalits dvaluation de lefficacit du systme de contrle interne. Nous
essayerons donc de rpondre aux questions, comment sauto-valuer et dans quel cas une
7
entreprise doit faire appel des tiers pour valuer lefficacit du systme de contrle interne.
Nous prsenterons, galement, les avantages de lexploitation dune base des incidents et des
anomalies. Dans la troisime section de ce chapitre, nous tudierons le pilotage par laudit
(audit interne, comit daudit, audit oprationnel et audit externe).
Le deuxime chapitre prsente le rle de lexpert-comptable dans la conception, la mise en
uvre, lvaluation et lamlioration du pilotage du systme de contrle interne. Le rle de
lexpert-comptable peut tre classifi en trois catgories de mission :
- des missions en relation avec la conception et la mise en uvre du pilotage ;
- des missions dvaluation et damlioration du systme de pilotage du contrle
interne ; et
- des missions de certification du systme de contrle interne.
Dan ce chapitre, nous allons examiner lapport et ltendue des ces diffrentes missions ainsi
que la dmarche suivre et les moyens ncessaires pour que lexpert-comptable puisse
accomplir ses travaux avec efficacit et diligences.
Le mmoire est enrichi par une enqute laide dun questionnaire de type ferm. La
population interroge est compose dun chantillon reprsentatif des entreprises (chefs et
cadres dentreprises) et un chantillon reprsentatif des experts-comptables. Les rsultats de
lenqute sont exposs tout au long de ce mmoire.
P R E M I E R E PA R T I E : R O L E
ET
DEM ARCH E DE PILOTAGE DU SYSTEME
DE CONTROLE INTERNE
Le contrle interne a pris une ampleur importante au cours de ces dernires annes au sein de
toutes les organisations, travers le monde. La monte en puissance des entreprises
multinationales avec la gnralisation de la mondialisation voire mme la globalisation de
lconomie, a pouss les acteurs conomiques chercher de plus en plus davantages
concurrentiels leur permettant de suivre les volutions du march.
Un systme de contrle interne efficace peut former un avantage concurrentiel important pour
lentreprise quelle que soit sa taille ou le secteur dans lequel elle volue. Plusieurs entreprises
ont donc compris quil ne suffirait pas davoir un dispositif de contrle mais il faut quil soit
efficace et efficient pour quil puisse assurer son rle de facteur de succs et davantage
concurrentiel.
Avec lapparition de plusieurs scandales financiers qui ont, entre autres, pour causes des
dfaillances et faiblesses du contrle interne, limportance de lefficacit du systme de
contrle nest plus justifie seulement par la concurrence mais galement par les lois et
rglementations et par le rle quil assure dans la sauvegarde et la survie de lorganisation.
Ainsi, limportance et le rle du pilotage du systme de contrle interne sont devenus de plus
en plus justifis pour assurer lefficacit des contrles (Chapitre Premier).
Pour tre son tour efficace et pouvoir assurer son rle adquatement, le pilotage doit suivre
une certaine dmarche (Chapitre Deuxime). Cette dmarche ne peut tre unique ni identique
toutes les entreprises. Mais elle sappuie toujours sur une mthode qui peut aider
lorganisation dans la conception et lexcution du dispositif de pilotage.
CHAPITRE PREMIER : IMPORTANCE ET ROLE DU

PILOTAGE DANS LE FONCTIONNEMENT DU SYSTEME
DE CONTROLE INTERNE
Avant daborder limportance du pilotage, nous commenons par dfinir le systme de
contrle interne ainsi que les lments ncessaires pour assurer son efficacit (Section 1).
Puis, nous tudions la place et limportance du pilotage dans la structure du systme de
contrle (Section 2) et nous terminons par lidentification des fonctions du pilotage (Section
3).
Section 1 : Dfinition et efficacit du systme de

contrle interne
Le systme de contrle interne t dfinie de plusieurs faons selon les priodes et les
institutions. Nous essayons dans ce qui suit de prsenter lvolution de la dfinition du
contrle interne et didentifier les limites inhrentes tout systme de contrle (Sous-section
1). Aprs avoir analys les trois niveaux de contrle (Sous-section 2), nous tudions les
lments dun systme de contrle interne efficace (sous-section 3).
Sous-section 1 : Dfinition et limites du systme de contrle interne
1. Dfinition du systme de contrle interne
Historiquement, la notion de contrle interne tait toujours prsente au sein de lentreprise.
Cependant, ce nest quau dbut du 20me sicle que plusieurs auteurs, et en particulier en
comptabilit, commence sintresser au sujet. En effet, cest en 1949 que ft apparue la
premire dfinition du contrle interne, avance par lAICPA (ordre des experts-comptables
des Etats unis), qui propose que le contrle interne comprend le plan de lorganisation et
toutes les mthodes et mesures adoptes dans une entreprise pour protger les actifs, sassurer
de lexactitude et de la fiabilit des donnes comptables, favoriser lefficacit oprationnelle
et encourager ladhsion aux politiques prescrites.
Quelques annes aprs, lordre des experts-comptables de France, loccasion de son 32me
congrs en 1977 consacr au contrle interne, a publi sa propre dfinition. Il dfinit donc le
contrle interne comme tant lensemble des scurits contribuant la matrise de
lentreprise. Il a pour but, dun ct, dassurer la protection, la sauvegarde du patrimoine et la
qualit de linformation de lautre ct, lapplication des instructions de la direction et de
favoriser lamlioration des performances. Il se manifeste par lorganisation, les mthodes et
procdures de chacune des activits de lentreprise pour maintenir la prennit de celle-ci.
Avec le dveloppement important de lconomie mondiale, la fin du 20me sicle, la
croissance de la complexit des entreprises, la diversit des rglementations, lapparition de
plusieurs scandales financiers et suite aux critiques avances par le rapport Treadway3 en
1987, lAICPA met la norme de vrification (SAS 55 : Statement of Auditing Standard), qui
3
La Commission Treadway : mise en place aux Etats-Unis sur le thme de la fraude dans le reporting financier . Son
rapport est publi en septembre 1987. Il constitue une base de recommandations pour prvenir et dtecter ce type de fraude.
10
redfinit le contrle interne comme tant les politiques et les procdures tablies pour fournir
lassurance raisonnable que les objectifs seront atteints.
Puis, en 1992 le COSO a publi son rapport, qui formule un cadre conceptuel du contrle
interne intgr, et qui servira de modle de contrle. Selon ce rapport, le contrle interne est
un processus mis en uvre par la direction gnrale, la hirarchie, le personnel dune
organisation, et destin fournir une assurance raisonnable quant la ralisation des objectifs
entrant dans les catgories suivantes :
- ralisation et optimisation des oprations ;
- fiabilit des informations financires ;
- conformit aux lois et aux rglements en vigueur4.
Grce au cadre conceptuel du contrle intgr, le COSO va clarifier le vritable objet du
contrle interne qui sera dsormais la matrise des activits5.
Selon le modle COSO, le contrle interne comporte cinq composantes troitement lies,
lenvironnement de contrle, lvaluation des risques, les activits de contrle, linformation
et la communication et le pilotage.
Les recommandations sur le contrle mises par le CoCo du Canada (Criteria of Control
Board) sont apparues en suite. Ces recommandations comprennent certaines dimensions de
la gestion comme ltablissement des objectifs, la planification stratgique et la gestion du
risque, que le COSO 1 avait exclues6. Le COSO a reconnu par la suite le caractre
fondamental de la gestion du risque, et lance un projet pour laborer un rfrentiel pouvant
tre utilis par les dirigeants afin dvaluer et damliorer la gestion des risques au sein de
leurs entreprises. Ce projet a abouti la publication dun rapport intitul cadre conceptuel de
la gestion du risque et lintroduction dun nouveau concept, celui de lEntreprise Risk
Management (ERM).
Dun point de vue oprationnel, lERM est un processus facilitant :
- la gestion des incertitudes des activits, la gestion des risques et des opportunits,
- lidentification des vnements pouvant tre lorigine de risques, ainsi que la
dfinition des solutions de contrle interne adaptes, offrant une assurance raisonnable
quant la ralisation des objectifs,
- lalignement de la gestion des risques avec la stratgie de lentreprise. (KPMG, 2004)
COSO I , Internal Control - Integrated framework, traduit en franais par lIFACI, PricewaterhouseCoopers et LANDWEL,
5
A. YAICH, sminaire de formation, Contrle interne, concepts, dispositifs et dmarche dimplmentation , Cabinet
YAICH de formation, Juillet 2008.
6
J. Bdard et M. Gosselin, perspectives de recherche en contrle, Finco, volume 10, anne 2000, page70.
11
Le COSO prcise que le nouveau cadre de rfrence du management du risque intgre le

contrle interne, constituant ainsi une modlisation et un outil de management plus solide7.
En sappuyant sur les COSO 1 et 2, lordre des experts-comptables de France va adopter
lapproche par lanalyse des risques du contrle interne en le dfinissant, comme tant un
processus mis en uvre par la direction et le personnel dune organisation, destin aider la
matrise des risques, en fournissant une assurance raisonnable quant la ralisation des quatre
objectifs suivants :
- La performance des oprations ;
- La qualit de linformation comptable et financire ;
- La sauvegarde des actifs ;
- Le respect des lois et rglements.
Ayant constat que le composant pilotage du contrle interne le moins bien appliqu en
pratique, le COSO a cherch pallier cette faiblesse en publiant un guide pour le pilotage du
contrle interne Guidance on monitoring internal control systems8. Ce guide a pour
objectifs daider les organisations amliorer lefficacit de leur systme de contrle interne
et de fournir des conseils pratiques qui illustrent la faon dont le pilotage peut tre intgr au
sein de ce dernier.
Le contrle interne peut donc aider une entreprise raliser ses objectifs et matriser ses
activits. Il peut, galement, garantir raisonnablement la fiabilit des informations financires
ainsi que la conformit aux lois et rglements. Cependant, tout systme de contrle, le plus
efficace quil soit, a des limites.
2. Les limites du systme de contrle interne
Le systme de contrle interne, joue un rle trs important dans lefficacit et la russite de
lentreprise et contribue largement lamlioration de sa performance. Toutefois, tout
systme de contrle interne aussi bien conu et aussi bien appliqu quil soit, a des limites, et
ne peut, lui seul, garantir la bonne marche des activits de lentreprise.
Le contrle interne subit quatre limites, dont deux entres elles dcoulent de la dfinition du
contrle interne elle-mme (2.1 et 2.2), une qui est en relation avec le rapport cot/avantage
(2.3) et lautre avec la fraude (2.4).
COSO II, Internal Control - Integrated framework, traduit en franais par lIFACI, PricewaterhouseCoopers et LANDWEL,
Le management des risques de lentreprise, dition dorganisation, 2007, page 10.
8
Guidance on monitoring internal control systems, disponible dans sa version dfinitive en Anglais depuis Janvier 2009 sur
le site www.coso.org.
12
2.1. Le systme de contrle interne ne peut quaider lentreprise atteindre ses objectifs
Le systme de contrle interne le plus efficace ne peut pas garantir, lui seul, latteinte des
objectifs de lentreprise. En effet, plusieurs facteurs chappent la volont et au contrle de
lentreprise, peuvent compromettre la ralisation des objectifs fixs par celle-ci. Cette limite
concerne particulirement les objectifs oprationnels. En effet, de tels objectifs peuvent
dpendre de plusieurs facteurs aussi bien internes quexternes, dont par exemple, la stabilit
de lenvironnement politique et conomique, la concurrence, etc
Toutefois, un bon systme de contrle interne peut fournir la direction et au mangement de
lentreprise, ce niveau, une assurance raisonnable dtre informs en temps utile, de toutes
les menaces de sources internes ou externes latteinte des objectifs.
2.2. Le systme de contrle ne peut fournir quune assurance raisonnable quant la ralisation des
objectifs
Le systme de contrle interne aussi efficace quil soit, ne peut prvenir des dfaillances et
des disfonctionnements qui peuvent se produire la suite dun jugement erron ou dune
erreur inhrente tous les comportements humains. De mme, toute procdure de contrle
peut tre contourne, sil y a collusion entre plusieurs personnes ou la seule volont, quelle
soit de bonne ou de mauvaise foi, des dirigeants.
Ainsi, le systme de contrle interne ne peut fournir quune assurance raisonnable et non
absolue quant la ralisation des objectifs, qui dpendra aussi dautres facteurs qui chappe
au domaine du contrle interne.
2.3. Le rapport cot / avantage
La mise en uvre dun bon systme de contrle interne et lapplication des bonnes pratiques
et procdures de contrle peuvent se heurter aux problmes de cot et des moyens disponibles
pour lentreprise. La sparation des fonctions, la supervision et les autorisations reprsentent,
parfois, des cots et exigent des moyens supplmentaires dont ne disposent pas toutes les
entreprises, et en particulier celles de petites tailles.
La conception du systme de contrle interne doit donc tenir compte des contraintes en
matire de ressources et des moyens disponibles, en analysant le rapport cot/avantage selon
une approche par les risques avant de mettre en place un contrle.
2.4. Le systme de contrle interne ne peut a lui seul garantir contre les fraudes
Le systme de contrle interne ne peut, lui seul, offrir lentreprise une assurance absolue
quant au risque dtre victime dune fraude. Pour ce faire, lentreprise doit se doter dautres
13
moyens permettant de laider dans la dtection des manuvres frauduleuses. Selon

A.YAICH, la dtection dune fraude peut se faire notamment en plus des procdures de
contrle :
- Par la dtection des indicateurs qui laissent apparatre des symptmes de
comportements, doprations ou de situations anormaux ou qui font planer des
soupons sur lintgrit ;
- Par louverture dune voie scurise de dnonciation (whistle blowing) ;
- Par laudit interne ou externe ;
- Par la permutation ou la rotation du personnel dans les postes risque ;
- Par lobservation attentive des comportements et du train de vie du personnel occupant
des postes nvralgiques9.
Toutefois, le systme de contrle interne joue un rle important dans la dmarche de lutte anti
fraude, en offrant une assurance raisonnable contre de tel risque. Paralllement, un pilotage du
systme de contrle adquat et attentif au risque de fraude peut aider lentreprise dtecter les
cas de fraude en temps opportun.
Sous-section 2 : Les trois niveaux du contrle
Dans toute organisation, mme celle qui ne dispose pas dun dispositif de contrle formalis,
il existe trois niveaux de contrle savoir :
- Les contrles rsultant de la structure organisationnel et de lenvironnement de
contrle (1);
- Les contrles par les processus et les procdures (2) ;
- Les contrles comptables et financiers (3).
Les trois niveaux de contrle sont interelis et complmentaires, ils constituent ensemble le
systme de contrle global et contribuent son efficacit. A. YAICH prcise que, chaque
niveau de contrle fonctionne comme un tamis qui allge les contrles et amliore leur
efficacit au niveau suivant et chaque niveau suivant constitue un garde fou permettant de
rattraper les dficiences et anomalies que laisse chapper le niveau prcdent10.
10
A. YAICH, op.cit.
14
1. Les contrles rsultant de la structure organisationnelle et de lenvironnement de

contrle
Lenvironnement de contrle et la structure organisationnelle constituent le fondement de tous
les autres lments du contrle. Ils englobent la culture de lentreprise et dterminent le degr
de sensibilisation du personnel au besoin de contrle.
La structure de lentreprise, la philosophie et le style de mangement, lexemplarit et le ton
des dirigeants, les comptences et les valeurs thiques de tout le personnel, la dlgation du
pouvoir, la culture de responsabilit et le respect de lobligation de rendre compte, qui
constituent dans leur ensemble lenvironnement de contrle dans lentreprise, jouent un rle
dterminant dans lefficacit du systme de contrle interne, et reprsentent le premier niveau
de contrle autour duquel se construit tout le dispositif.
P. NOIROT et J. WALTER affirment quun environnement de contrle solide dmontre trs
souvent la couverture simultane de plusieurs risques connexes, alors quune activit de
contrle oprationnel ne couvre gnralement quun nombre limit de risques lmentaires.
Lquilibre idal est trouv lorsque lon est en mesure didentifier les activits du contrle
oprationnel qui prolongent la couverture des risques de lenvironnement de contrle11.
2. Les contrles par les processus et les procdures
Les procdures sont au centre du dispositif de contrle, elles ont pour objectif de sassurer de
la bonne couverture des risques que lenvironnement de contrle ne couvre pas. Elles sont
dautant plus efficaces quelles sont intgres dans les processus et les activits menes dans
le courant normal des affaires de lentreprise.
Les procdures de contrle peuvent avoir plusieurs formes, manuelles, automatises ou encore
hirarchiques. Elles peuvent tre orientes vers la prvention ou la dtection. Toutefois,
lintensit et la rigueur avec laquelle elles doivent tre menes ainsi que le cot associ leur
mise en uvre dcoulent de la qualit de lenvironnement de contrle dans lequel elles sont
intgres.
3. Les contrles comptables et financiers
Les contrles comptables et financiers comprennent trois paliers12 :
Contrles au niveau des enregistrements comptables : ils permettent de dtecter les
insuffisances qui ont pu chapper aux contrles internes intgrs dans les processus et les
11
P. NOIROT, J. WALTER, le contrle interne pour crer de la valeur, dition AFNOR, 2008, page 96.
12
15
procdures. Ils sont appliqus lors des oprations de saisie, denregistrement et de synthse
comptables. Toutefois, dans un systme dinformation intgr, ces contrles se situent
essentiellement au niveau des processus amont.
Contrles au niveau des dcaissements-encaissements : la bonne justification des
encaissements et un contrle solide des dcaissements forment des dispositifs cls de scurit
pour le systme de contrle interne. Ces contrles permettent de scuriser les procdures et le
processus des oprations menes avec les tiers.
Contrles exercs lors de ltablissement des tats financiers : les contrles de
justification, de cohrence, de rapprochement et de vraisemblance des comptes constituent
ltape ultime du contrle interne. Plus les contrles comptables sont mthodiques,
approfondis, complets, documents et mens avec comptence, plus ils permettent didentifier
les insuffisances de contrle et dinitier un plan dactions en fonction de la gravit des risques.
Plus les contrles internes sont efficaces, plus les travaux dtablissement des tats financiers
sont fiabiliss et rendus plus rapides et le risque derreurs importantes rduit.
Sous-section 3 : Les lments dun systme de contrle interne efficace
Selon le cadre conceptuel du contrle interne du COSO, apprcier lefficacit dun systme
de contrle interne est un jugement subjectif fond sur la prsence des cinq lments
(environnement de contrle, valuation des risques, activit de contrle, information et
communication et pilotage) et le fonctionnement efficace de ceux-ci. Lefficacit de leur
fonctionnement fournit un niveau dassurance raisonnable quant la ralisation dune ou
plusieurs catgories dobjectifs. Ainsi, les lments du contrle interne constituent galement
des critres defficacit13.
Toutefois, ceci nimplique pas que chacun des lments doive fonctionner de faon
identique, ou au mme niveau, dans des entreprises diffrentes. Des compromis entre les
lments peuvent exister. Parce que les contrles peuvent rpondre plusieurs objectifs, ceux
effectus lintrieur dun lment peuvent rpondre des objectifs qui seraient normalement
couverts par des contrles faisant partie dun autre lment. En outre, des contrles
complmentaires, chacun dune efficacit limite, peuvent tre globalement satisfaisants14.
Nous proposons, dtudier les cinq composantes du systme de contrle interne du COSO, et
de dterminer les facteurs ayant un impact sur celles-ci ainsi que les lments ncessaires
pour quelles puissent fonctionner efficacement.
13
COSO I, Internal Control - Integrated framework, traduit en franais par lIFACI, PricewaterhouseCoopers et LANDWEL,
14
COSO I, op.cit.
16
1. Lenvironnement de contrle
Lenvironnement de contrle est un lment important dans la structure du systme de
contrle interne. Il dtermine le degr de sensibilisation de tout le personnel de lentreprise
la culture de contrle et du risque et exerce une influence directe sur la conception et la mise
en uvre de toutes les autres composantes du systme de contrle.
Plusieurs facteurs peuvent avoir un impact sur lenvironnement de contrle. Cependant,
lexemplarit des dirigeants et leur capacit crer un environnement favorable et indiquer
clairement les objectifs sont des facteurs cls dans lefficacit du systme de contrle interne.
En effet, les dirigeants sont les premiers responsables de la conception et de la mise en uvre
du systme de contrle. Ils dterminent les contrles mettre en uvre, convainquent le
personnel de leur ncessit et veillent leur application. Ils influencent, galement, travers
leurs comportements, lattitude du personnel vis--vis de ces contrles et propagent leurs
propres rgles dthique. Ainsi, selon A. YAICH, le rle des dirigeants tant dterminant, le
succs comme lchec de la mise en place du contrle interne relve ds lors en premier et
dernier ressort de leur entire responsabilit15.
De mme, lintgrit, lthique et la comptence du personnel dterminent le degr
defficacit des contrles. La commission Treadway indique quun environnement fortement
imprgn dthique tous les niveaux hirarchiques de lentreprise est vital au bien-tre de
celle-ci, celui des entreprises et des personnes rentrant dans son rayon dinfluence et celui
du public en gnral. Un tel tat desprit contribue de manire importante lefficacit des
politiques et des systmes de contrle mis en place par lentreprise et exerce une influence sur
les comportements, qui chappent aux systmes de contrle, aussi sophistiqus soient-ils16.
2. Lidentification et lvaluation des risques
Toutes les entreprises, quelque soient leur taille, leur structure, la nature de leurs activits et le
secteur conomique dans lequel elles voluent, sont confrontes des risques de sources
externes et internes. Selon le COSO, sur le plan pratique, il nexiste aucun moyen dliminer
tous les risques. En effet, le risque est inhrent aux affaires. Il appartient donc aux dirigeants
15
A. YAICH, Normes, pratiques et procdures de contrle interne, 1996, page 25.

la pratique du contrle interne, dition dorganisation, deuxime dition, 2004, (daprs le Report of National Commission on
Fraudulent Fiancial Reporting, 1987), page 36.
16
17
de dterminer le niveau de risques acceptable, dans le cadre dune gestion prudente de

lactivit, et de sefforcer de les maintenir ce niveau17.
Le dispositif de contrle permet de matriser certains risques, en rduisant leur impact ou leur
probabilit de survenance. De ce fait, le processus didentification et dvaluation du risque
est un lment cl du systme de contrle interne.
Toutefois, il nexiste pas de dmarche dvaluation des risques sans la condition pralable de
fixation des objectifs. En effet, un risque est ncessairement li un objectif pralablement
dfini par lentreprise, et il est susceptible davoir un impact sur sa ralisation. Bien que la
fixation des objectifs ne soit pas une composante du systme de contrle interne, elle
constitue une condition pralable la bonne conception et au fonctionnement efficace du
systme.
Le COSO II avance que la condition pralable pour pouvoir identifier les opportunits et les
menaces, les valuer et y rpondre efficacement est la fixation dobjectifs. Les objectifs sont
aligns sur lapptence de lentit pour le risque, qui dtermine le niveau de risque quelle
accepte de prendre pour atteindre ses objectifs18.
Selon le COSO, les objectifs peuvent tre classs selon quatre catgories :
- Objectifs stratgiques : lis la stratgie de lorganisation, ils sont en ligne avec sa
mission et la supportent ;
- Objectifs oprationnels : visant lutilisation efficace et efficiente des ressources ;
- Objectifs de reporting : lis la fiabilit du reporting ;
- Objectifs de conformit : relatifs la conformit aux lois et aux rglementations en
vigueur.
3. Les activits de contrle
Le cadre conceptuel du contrle interne COSO prcise que les activits de contrle peuvent
se dfinir comme lapplication des normes et procdures qui contribuent garantir la mise en
uvre des orientations manant du management. Ces oprations permettent de sassurer que
les mesures ncessaires sont prises en vue de matriser les risques susceptibles daffecter la
ralisation des objectifs de lentreprise19.
Ainsi, les activits de contrle sont au cur du dispositif de contrle interne et dterminent le
degr defficacit et defficience de ce dernier. Ils prcisent les normes qui dfinissent ce qui
17
18
COSO II, Internal Control - Integrated framework, traduit en franais par lIFACI, PricewaterhouseCoopers et
LANDWEL, Le management des risques de lentreprise, dition dorganisation, 2007, page 53.
19
COSO I, op.cit, page 71.
18
doit tre fait et les procdures qui doivent tre conues et appliques pour raliser ces
objectifs.
Pour tre efficace, les activits de contrle doivent rpondre certaines conditions savoir :
- Elles doivent tre bien conues et bien communiques, comprises et appliques par
tout le personnel concern ;
- Elles doivent tre conomiques, pertinentes, fiables et intgres au tant que possible
dans le processus normal des activits de lentreprise ;
- Elles doivent tre suivies, et toute dfaillance ou disfonctionnement doit tre
communiqus et faire lobjet dactions correctrices.
Ces critres sappliquent toutes les activits de contrle et toutes les entreprises.
Nanmoins, toutes les entreprises ne peuvent avoir les mmes oprations de contrles. En
effet, chaque entreprise possde ses propres objectifs, sa propre hirarchie, son environnement
de contrle et ses propres stratgies. Elle doit, par consquent, concevoir ses propres
contrles.
4. Information et communication
La communication, sous ses diffrentes formes (formelle, informelles, orale, crite telle que
manuel des procdures, notes de service, tableaux daffichage), joue un rle important dans
lefficacit du systme de contrle interne. En effet, elle assure la circulation des informations
pertinentes relatives au bon droulement des oprations de lentreprise ainsi quau bon
fonctionnement du systme de contrle.
Pour assurer un fonctionnement efficace du dispositif de contrle interne, tous les incidents de
sources internes ou externe et qui peuvent avoir un impact sur la ralisation des objectifs de
lentreprise doivent tre communiqus aux personnes responsables de la prise des mesures
ncessaires en temps opportun.
La communication des informations doit tre multidirectionnelle, aussi bien lintrieur
(ascendante, descendante et transversale) qu lextrieur de lentreprise. Le cadre du COSO
affirme que le management doit transmettre un message trs clair lensemble du personnel
sur limportance des responsabilits de chacun en matire de contrle. Les employs doivent
comprendre le rle quils sont appels jouer dans le systme de contrle interne, ainsi que la
relation existant entre leurs propres activits et celles des autres membres du personnel. Ils
doivent tre en mesure de faire remonter les informations importantes. Par ailleurs, une
19
communication efficace avec les tiers, tels que clients, fournisseurs, autorits de tutelle ou
actionnaires, est galement ncessaire20.
Les voies de communication doivent tre formalises dans les entreprises de taille importante
et peuvent tre intgres dans le systme de contrle lui-mme. Cependant, elles prennent,
gnralement, des formes moins formelles dans les entreprises de moindre taille, sans
toutefois, perdre son importance ni son efficacit. Avec la monte en puissance et la
gnralisation des technologies de linformation et de communication, les voies de circulation
de linformation se sont multiplies et devenues plus facile mettre en uvre et plus
accessibles toutes les entreprises quelle que soit leur taille.
5. Le pilotage
Le pilotage qui reprsente lobjet de notre recherche est lune des composantes les plus
dterminantes pour lefficacit durable du systme de contrle interne. Il permet, comme nous
allons le prciser par la suite, de surveiller le systme en le dotant dun dispositif lui assurant
raisonnablement une efficacit continue travers le temps de sorte que lefficacit du systme
de contrle interne dpend, en grande partie, de celle du dispositif de pilotage.
Un pilotage efficace permet de faire voluer un systme moyennement efficace vers un
systme plus performant alors quun pilotage faible dgrade avec le temps un bon systme
pour le rendre moins efficace voire dficient.
La section qui suit met en valeur la place et limportance du pilotage dans la structure du
systme de contrle interne.
Section 2 : Place et importance du pilotage dans la

structure du systme de contrle interne
P. NOIROT et J. WALTER avancent que Le contrle interne constitue une bote outils
mise la disposition du mangement de lentreprise. Encore faut-il employer le bon outil, et de
manire satisfaisante, pour quil soit dune relle utilit afin dobtenir le rsultat escompt21.
En tant que garant du fonctionnement efficace du systme de contrle interne et un dispositif
permettant de dtecter les disfonctionnements pouvant menacer la ralisation des objectifs, le
pilotage est un outil de management et de gouvernance de lentreprise (sous-section 1).
20
21
P. NOIROT, J. WALTER, le contrle interne pour crer de la valeur, dition AFNOR, 2008, avant-propos.
20
Cependant, le pilotage ne peut tre considr comme une fonction spare du systme de
contrle, du fait quil reprsente un composant du dispositif global (sous-section 2). Comme
tous les autres composants du contrle interne, il participe maximiser le degr defficacit
du systme. Toutefois, le rle du pilotage dans lefficacit globale du dispositif de contrle est
dterminant (sous-section 3).
Sous-section 1 : Le pilotage est un outil de management et de gouvernance
de lentreprise
Le management ou la gestion de lentreprise est lensemble des techniques dorganisation des
ressources qui sont mises en uvre par la direction pour atteindre lobjectif poursuivi par
toute entit qui est la cration de valeur. La gouvernance d'entreprise peut tre dfinie comme
tant l'ensemble des processus, rglementations, lois et institutions influant la manire dont
l'entreprise est dirige, administre et contrle ainsi que l'ensemble des mcanismes qui
contribuent aligner la ralit du fonctionnement d'une organisation sur les objectifs qui lui
sont assigns.
Le contrle interne a toujours t considr comme un outil de management et de
gouvernance de lentreprise dans la mesure o il participe maximiser lefficacit et
lefficience des oprations, aide lapplication des recommandations et directives des
dirigeants et fiabilise linformation ncessaire la prise de dcision.
Cette ide a t confirme par les rponses aux questionnaires obtenues aussi bien des chefs et
cadres dentreprise que des experts-comptables. En effet, selon les rsultats de notre
enqute22, la majorit des chefs dentreprises ainsi que des experts-comptables considrent
que le contrle interne est indispensable pour assurer une bonne gestion et un pilotage
efficace de lentreprise.
Le pilotage du systme de contrle interne qui constitue lun de ces composants peut tre
galement considr comme un outil de management et de gouvernance de lentreprise. En
effet, le pilotage permet de garantir raisonnablement lefficacit du systme de contrle voire
mme lamliorer et de doter lorganisation des outils ncessaires pour assurer latteinte des
objectifs. Le guide de pilotage du COSO avance que le pilotage peut aussi avoir pour rsultat
des amliorations organisationnelles, en rduisant au minimum les faiblesses du contrle
interne et les dfaillances qui ncessitent une correction, ainsi quune amlioration de la
qualit et de la fiabilit des informations utilises lors de la prise de dcision23.
22
23
Voir les rsultats dtaills de lenqute en annexe 3.

COSO, Internal Control - Integrated Framework, Guidance on Monitoring, janvier 2009 (traduction libre).
21
Une bonne gouvernance de lentreprise suppose que les dirigeants disposent de tous les
moyens et de tous les outils possibles pour avoir toutes les informations pertinentes et des
indicateurs fiables leur permettant de piloter les activits de lorganisation. Le pilotage du
contrle interne permet lentreprise de se doter dun bon systme de contrle qui laidera
atteindre ses objectifs et avoir des outils efficaces de gouvernance. J. L. GOODFELLOW et
A. D. WILLIS prcisent quun bon systme de contrle contribue la capacit dune
entreprise de prendre les dcisions qui laideront atteindre ses objectifs, notamment, en ce
qui a trait lavantage concurrentiel et au dveloppement long terme24.
Il est clair que le lien entre contrle interne et performance de lentreprise est vident, mais, il
ne peut pas tre prcisment identifi. Nanmoins, une dfaillance majeure du systme de
contrle interne menace automatiquement la performance de lentreprise. Cette approche
confirme davantage le rle du pilotage du systme de contrle interne entant quoutil de
management de lentreprise. En voquant laffaire Socit Gnrale, P. NOIROT et J.
WALTER affirment que sil ny a pas ici un lien vident entre le contrle interne et la
performance, cela matrialise toutefois lexistence dun lien direct entre le dysfonctionnement
du contrle interne et la non-performance25.
Ces deux auteurs ajoutent quil est ncessaire dintroduire les diffrents rouages qui
permettront au dispositif de contrle interne de se positionner comme un vecteur essentiel
damlioration de la capacit atteindre les objectifs, gage de la prennisation de
lamlioration des performances. Le rouage essentiel de cette prparation est la mise en place
dun systme de pilotage et de mesure de lefficacit du dispositif de contrle interne luimme26.
Toutefois, pour participer pleinement la gouvernance et la gestion de lentreprise, le
pilotage du contrle interne et des risques doit tre coupl au pilotage des performances et des
activits de lorganisation. Ainsi, la prise en compte des risques et de leur impact serait
intgre dans les mesures des performances et dans les plans stratgiques de lentreprise.
Sous-section 2 : Le pilotage est un composant du systme de contrle
interne
Le contrle interne est compos de cinq composantes interdpendantes qui fonctionnent
ensemble et qui sont intgres dans les diffrentes activits et processus de lorganisation.
24
J. L. GOODFELLOW, A. D. WILLIS, Le contrle interne et lattestation recommandation lintention de la direction,

2006, ICCA, page 11.
25
26
P. NOIROT, J. WALTER, op.cit, page 74.
22
Le cadre conceptuel du contrle interne COSO prsente les cinq composantes sous forme de
pyramide dont lenvironnement de contrle constitue la base et le pilotage reprsente le
sommet. Le COSO explique cette prsentation par le fait que lenvironnement de contrle
constitue le milieu dans lequel les personnes accomplissent leurs tches et assument leurs
responsabilits en matire de contrle. Il sert de base pour les autres lments de contrle
interne. Dans cet environnement, les dirigeants valuent les risques susceptibles de mettre en
cause la ralisation dobjectifs spcifiques. Les activits de contrle sont mises en place pour
permettre la direction de sassurer que ses directives visant traiter ces risques ont t
excutes. Entre-temps, les informations pertinentes sont recueillies et communiques
lensemble de lorganisation. Le processus complet fait lobjet dun pilotage et de
modifications le cas chant27. Il prcise toutefois, que le contrle nest pas un processus en
srie dans lequel un lment ne joue que sur llment suivant, cest un processus itratif et
multidirectionnel dans lequel tout lment peut influer sur un autre28.
Le pilotage du systme de contrle interne est un lment du dispositif global de contrle
interne. Il reprsente le sommet de la pyramide du systme mais ne peut tre considr
comme tant une fonction spare. En effet, tous les lments qui composent le systme de
contrle y compris le pilotage doivent fonctionner de faon interactive et interdpendante,
chacun a un rle jouer dans lefficacit global du dispositif sans tre spar des autres.
Lefficacit du dispositif de pilotage du systme de contrle interne dpend de celle des autres
lments du systme global. En effet, une bonne culture de contrle, une analyse adquate des
risques, une bonne conception des contrles et une communication adapte sont des facteurs
cls pour lefficacit et lefficience du pilotage. Une dfaillance dans lune des composantes
du systme de contrle peut provoquer une augmentation des procdures et de la frquence
des activits de pilotage, ce qui peut rduire son efficacit et son efficience.
Ainsi, la conception du dispositif de pilotage doit prendre en considration tous les lments
et toutes les variables qui composent le systme global de contrle interne.
Bien que lefficacit du systme de contrle dpend de celle de ces composantes, le pilotage
doit valuer lefficacit du systme globalement et non pas celle des lments qui le
composent individuellement. Il doit prendre en considration la faon dont le systme de
contrle interne gre ou rduit les risques significatifs, et non pas la faon dont les activits de
contrle fonctionnent individuellement dune faon isole. Dans ce sens, le guide de pilotage
27
28
23
COSO prcise que chaque composante du contrle interne formule dans le cadre COSO est
importante dans le processus de ralisation des objectifs de lorganisation. Cependant, le fait
que chacune des composantes doit tre prsente et fonctionnelle, ne veut pas dire quelle doit
tre parfaitement efficace. De ce fait, le pilotage ne doit pas chercher tirer des conclusions
quant lefficacit de chacune des composantes du systme de contrle interne fonctionnant
sparment, mais il doit prendre en considration lefficacit du systme dans sa globalit29.
En outre, le pilotage est un lment du systme de contrle interne qui ne peut tre considr
comme tant une fonction spare. Son efficacit et sa dmarche sont fonction des autres
lments du systme et il joue un rle important si ce nest dterminant dans lefficacit
globale du dispositif de contrle interne.
Sous-section 3 : Le pilotage est dterminant de lefficacit du dispositif de
contrle interne
Plusieurs facteurs peuvent contribuer la construction dun systme de contrle interne
efficace, tels quun environnement favorable aux contrles, une bonne conception et une mise
en uvre adquate des contrles, un bon systme dinformation et de communication ou un
dispositif de pilotage performant. Toutefois, parmi lensemble de ces lments, le rle jou
par le pilotage est particulirement dterminant pour lefficacit durable du systme de
contrle interne.
En effet, en absence dun dispositif de pilotage, lefficacit de tout systme de contrle
interne sera menace. Ainsi, le pilotage permet raisonnablement de dtecter toutes les
anomalies et les dfaillances pouvant affecter lefficacit du systme de contrle interne et
dagir temps. Que ces anomalies ou dfaillances proviennent dun dysfonctionnement de
lune des composantes du systme, dun incident interne ou externe lorganisation, ou
encore dune erreur de conception ou de mise en uvre des procdures de contrle, un
pilotage, conu et excut efficacement, peut jouer le rle dun rgulateur permettant de
dtecter les dficiences au moment opportun et dentreprendre les actions correctrices
ncessaires pour y remdier. Il permet galement didentifier les changements intervenus au
niveau de lenvironnement interne ou externe de lentreprise, au niveau des activits de
contrle ou dans leur application et dans toutes autres donnes pouvant affecter la ralisation
des objectifs organisationnels et de les grer convenablement.
Les causes des dfaillances du systme de contrle peuvent tre multiples et peuvent toucher
une ou plusieurs composantes du contrle interne. Ainsi, par exemple, une procdure de
29
24
contrle peut tre non applique parce quelle est mal conue (activit de contrle), mal
comprise par le personnel concern (communication) ou son importance est mal valorise
(environnement de contrle). Nanmoins, en prsence dun dispositif de pilotage efficace,
toutes les dfaillances qui touchent les autres composantes du contrle interne peuvent ne pas
affecter lefficacit globale du systme du fait quelles seront raisonnablement dtectes et
corriges au moment opportun.
Ainsi, le pilotage peut tre considr comme un dispositif permettant raisonnablement de :
- dtecter, en dernier ressort, toutes anomalies ou faiblesses, dans lune des composantes
de contrle ou dans le systme de contrle global ;
- dterminer si le systme de contrle interne continue de fonctionner efficacement
travers le temps et prend en charge les changements dans lenvironnement de contrle
et de lorganisation ;
- identifier les changements qui ont eu lieu ou qui devraient avoir lieu dans
lenvironnement, la conception ou le fonctionnement du systme de contrle interne ;
- recenser les amliorations possibles ou ncessaires pour augmenter ou protger le
degr defficacit du systme ;
- favoriser le fonctionnement permanent des contrles internes.
Dans ce sens, le cadre du COSO facilite la comprhension du pilotage du systme de contrle
interne par la jonction des deux principes lis suivants :
-
le pilotage permet la direction de dterminer si les autres composants du contrle

interne continuent de fonctionner efficacement travers le temps ;
les dfaillances en matire de contrle interne sont identifies et communiques en

temps opportun aux parties responsables de prendre les mesures correctives, ainsi qu
la direction et au conseil au besoin.
Ce constat a t confirm par les rsultats de lenqute ralis dans le cadre de ce mmoire.
En effet, la majorit des personnes interroges30, aussi bien les chefs et cadres dentreprises
que les experts-comptables, ont reconnu non seulement le rle important du dispositif de
pilotage, mais galement le caractre indispensable dun tel dispositif pour assurer lefficacit
du systme de contrle interne.
Limportance du pilotage du systme de contrle interne tant ainsi analyse, nous entamons
alors ltude des fonctions quil peut assurer au sein du dispositif de contrle.
30
25
Section 3 : Les fonctions du pilotage

Le pilotage du systme de contrle interne assure trois fonctions : il permet de dterminer
raisonnablement si le systme de contrle interne continue fonctionner efficacement (soussection 1), il est considr comme tant un outil indispensable la survie du systme (soussection 2) et il est un outil damlioration contenue de lefficacit du systme (sous-section 3).
Sous-section 1 : Une assurance raisonnable de lefficacit continue du
systme de contrle interne
Le guide de pilotage du COSO avance que dans un systme de contrle interne efficace, les
cinq composantes du cadre du COSO fonctionnent ensemble, fournissant une assurance
raisonnable la direction et au conseil dadministration quant la ralisation des objectifs de
lorganisation. Le pilotage aide assurer que le systme continue de fonctionner
efficacement31.
Le pilotage peut assurer le fonctionnement efficace continue du systme de contrle interne
en valuant la conception et le fonctionnement du systme (1) et en identifiant les
changements ncessaires dans sa conception ou sa mise en uvre (2). Toutefois, cette
assurance ne peut tre que raisonnable et non absolue (3).
1. Le pilotage permet lvaluation de la conception et du fonctionnement du systme de
contrle interne
Un pilotage conu et excut convenablement peut dtecter et corriger les erreurs dans la
conception du systme de contrle interne. Celles-ci peuvent tre dues des erreurs humaines
de jugement, danalyse ou dinterprtation ou encore dues une mauvaise communication.
Une procdure de contrle interne peut fonctionner pendant des annes, sans toutefois, tre
efficace pour la gestion des risques correspondants. En absence de sinistre, lorganisation peut
ne pas se rendre compte dune telle faiblesse dans son systme de contrle interne et de la
menace correspondante quant la ralisation de ses objectifs. Lvaluation de lefficacit des
contrles, travers les activits de pilotage, permet raisonnablement la direction de prendre
les mesures adquates, au moment opportun, permettant ainsi dassurer lefficacit continue
du systme de contrle interne.
Le pilotage permet galement didentifier les faiblesses de fonctionnement des contrles. En
effet, les contrles peuvent tre conus convenablement mais non appliqus suite une
dfaillance de lenvironnement ou du systme de communication. En sassurant de faon
31
26
continue de la bonne application des contrles, lefficacit du systme peut raisonnablement

tre maintenue.
2. Le pilotage permet didentifier les changements ncessaires dans la conception et la
mise en uvre du systme de contrle
Le but de tout systme de contrle interne est de permettre une organisation de grer ou de
rduire les risques jugs inacceptables un moment donn et dans des circonstances
dtermines.
Toutefois,
avec
le
temps,
plusieurs
changements
peuvent
toucher
lenvironnement, le personnel, la technologie ou les processus. Tous ces changements peuvent

avoir un impact sur lapprciation du risque ou tre source de nouveaux risques dont le
systme de contrle, tel que conu initialement, ne permet pas de grer ou de rduire. Ainsi,
lefficacit du systme peut saffaiblir avec le temps si aucune mesure de prvention contre de
tels risques nest envisage.
Un dispositif de pilotage efficace peut, raisonnablement, identifier les changements intervenus
qui peuvent avoir un impact sur lefficacit du systme de contrle interne. Les informations
collectes et les faiblesses dtectes travers les procdures de pilotage sont communiques
aux responsables, pour leur permettre de prendre les mesures ncessaires en adaptant la
conception ou le fonctionnement du systme de contrle en cas de besoin.
Le pilotage permet, galement, lorganisation dvaluer la capacit du systme de contrle
interne didentifier les changements et de les grer convenablement. Le guide de pilotage du
COSO avance que la composante analyse des risques du contrle interne identifie les
changements dans les procds ou les risques et vrifie que la conception des contrles sousjacents demeure efficace. Le pilotage travers lutilisation des valuations continues et
spares devrait valuer la capacit du systme identifier et grer ces changements32.
La mise en uvre et la faon dont les procdures de contrle sont excutes peuvent ellesmmes changer avec le temps. En effet, avec les changements du personnel et lvolution de
lorganisation ainsi que les processus et les activits, lexcution des contrles peut changer
avec le temps. Le pilotage efficace permet didentifier tous les indicateurs de changement
dans le fonctionnement du systme de contrle interne et de vrifier que de tel changement ne
menace pas lefficacit du systme. Ainsi, le pilotage permet de vrifier que les contrles
continuent aider lorganisation grer ou rduire les risques lis aux objectifs.
32
27
3. Assurance raisonnable et non absolue quant lefficacit continue du systme de

contrle
Comme pour le cas du systme de contrle interne qui ne peut garantir la ralisation des
objectifs de lorganisation, le pilotage ne peut pas garantir la prvention et la dtection de
toutes les dfaillances et faiblesses du contrle.
Un dispositif de pilotage, aussi bien conu et excut quil soit, ne peut fournir la direction
quune assurance raisonnable quant au fonctionnement efficace continu du systme de
contrle interne.
De mme, tout dispositif de pilotage nest pas labri lui-mme de faiblesses ou des
disfonctionnements au niveau de sa conception ou au niveau de sa mise en uvre. De telles
faiblesses peuvent rsulter dune erreur de jugement, dune mauvaise interprtation ou dun
manque de moyens disponibles dans lorganisation.
Sous-section 2 : Le pilotage est un outil indispensable la survie du
En assurant le rle dun tableau de bord des indicateurs du bon ou du mauvais fonctionnement
du systme de contrle, le pilotage peut tre considr comme tant un outil indispensable la
survie mme du systme. En effet, le pilotage permet de sauvegarder le rle jou par le
systme de contrle dans lorganisation (1) et darrter toute dgradation de lefficacit du
systme (2).
1. Le pilotage permet de sauvegarder le rle du systme de contrle interne
Le systme de contrle interne joue un rle important dans lefficacit et lefficience des
activits de lorganisation en lui permettant de se doter dun dispositif assurant la gestion ou
la rduction des risques lis aux objectifs. Toutefois, ce rle devient de moins en moins
important si lefficacit du systme est rduite ou quil prsente des faiblesses ou des
disfonctionnements lempchant dassurer adquatement ces fonctions.
En tant que garant de lefficacit du systme de contrle interne, le pilotage est un outil
indispensable pour sauvegarder le rle de ce dernier dans lorganisation. Ainsi, le pilotage
permet au systme de contrle de garder toute son importance et mme de justifier la
ncessit de son existence.
Si la direction ou le personnel dune organisation ne peroivent pas lintrt et lavantage que
procure un systme de contrle interne, cest la survie mme du systme qui sera menace.
28
Cest dans ce sens, quun pilotage efficace permet au systme de contrle de prserver son
efficacit et son intrt pour lorganisation et dassurer ainsi sa survie au sein de celle-ci.
2. Le pilotage permet darrter toute dgradation de lefficacit du systme
Un pilotage efficace permet de faire voluer un systme moyennement efficace vers un
systme plus performant, alors quun pilotage faible dgrade, avec le temps, un bon systme
pour le rendre moins efficace voire dficient. Ainsi, en labsence dun dispositif de pilotage,
le systme de contrle peut perdre son efficacit et mme devient dficient avec le temps.
De mme, les mutations qui peuvent toucher lorganisation sont multiples, ils peuvent tre de
sources interne ou provenir dun changement dans lenvironnement externe. Lvolution de la
taille de lorganisation, lintroduction de nouvelles technologies dinformation ou de
fabrication, les changements des stratgies adoptes ou des objectifs poursuivis et les
vnements conomiques, sociaux ou politiques peuvent rendre le systme de contrle
inadapt au contexte et aux risques encourus. Ainsi, lefficacit du systme peut se dgrader
provoquant la dtrioration de lensemble du dispositif.
Selon cette approche, le pilotage reprsente un outil pour entretenir le systme de contrle
limage dune machine de production qui, si elle est mal entretenue demeure de moins en
moins performante jusqu devenir totalement inefficace.
En permettant de dtecter toute dgradation de lefficacit du systme de contrle ou tout
incident qui peut affecter sa bonne marche, le pilotage est un outil indispensable la survie du
Sous-section 3 : Le pilotage est un outil damlioration de lefficacit du
dispositif de contrle interne
Partant du principe que tout ce qui svalue samliore33, le pilotage est un outil
damlioration de lefficacit du systme de contrle interne dans la mesure o il permet de
lvaluer et didentifier les facteurs aussi bien positifs que ngatifs qui peuvent laffecter (1).
Le pilotage permet, galement, damliorer lefficacit du dispositif de contrle par la
diffusion dune culture du risque et du contrle ainsi quen favorisant la formation des
oprationnels (2).
33
29
1. Le pilotage est un outil dvaluation de lefficacit du systme de contrle interne

A. YAICH avance que plus que tout autre processus de management, le systme de contrle
interne a besoin dtre valu en permanence pour amliorer son efficacit34.
Les activits de pilotage ont pour objectif principal lvaluation de lefficacit du systme de
contrle interne. Cette valuation permet de dterminer les points forts et les points faibles du
systme dans toutes ses dimensions et, en particulier, ceux qui prsentent un risque
significatif. Cette identification permet lorganisation de prendre les mesures ncessaires
pour renforcer les forces et liminer les faiblesses du systme. Ainsi, le pilotage est un outil
de contrle des contrles permettant dliminer les dfaillances et dentretenir les forces.
Un pilotage excut convenablement permet, galement, didentifier toutes les voies
damlioration possible de lefficacit du systme de contrle. En effet, cest en valuant
lefficacit des contrles existants et en les comparant par rapport aux meilleures pratiques
fait quon peut se rendre compte de ce qui pourrait tre mieux fait. Cest dans ce sens, que le
pilotage permet lorganisation de sexercer la recherche des amliorations possibles du
systme de contrle compte tenu du rapport cot/avantage.
2. Le pilotage permet la diffusion dune culture du risque et du contrle et favorise la
formation des oprationnels
La mise en uvre des activits de pilotage suppose gnralement la participation de tous les
membres de lorganisation dans lexcution des procdures et outils conus en vue de piloter
le systme de contrle interne, chacun selon ses responsabilits et le rle quil assure. Cette
participation favorise la comprhension du fonctionnement du systme ainsi que de sa
conception de base par tout le personnel de lorganisation et permet de diffuser, travers toute
lentit, une culture du risque et du contrle.
La diffusion dune telle culture, permet lorganisation de mieux grer ses risques et
damliorer lefficacit du systme de contrle interne. Le fait de sensibiliser le personnel
limportance du contrle et de faire participer les oprationnels au processus dvaluation de
lefficacit des contrles quils excutent eux-mmes, reprsentent une source de prise de
conscience de limportance des contrles
Une conception efficace du dispositif de pilotage, faisant intervenir tous les membres de
lorganisation, permet de les encourager mieux comprendre ce quils sont en train de faire et
ce qui leur est demand de faire et de les sensibiliser le faire de la meilleure faon possible.
34
30
Ceci peut parfois jouer un rle important dans lefficacit du systme de contrle, du fait que
la mauvaise excution ou mme la non excution dune procdure de contrle peut avoir pour
origine une mauvaise comprhension de la conception ou du fonctionnement de la procdure
par le personnel.
Le pilotage est, galement, un moyen de formation au contrle interne, du fait quil permet
aux diffrents intervenants de sauto-valuer, dtre valu par dautres et de se corriger le cas
chant. Ainsi, le personnel, les responsables et la direction peuvent, travers la mise en
uvre du pilotage, amliorer leurs connaissances et leurs comptences en vue dtre plus
efficaces et plus efficients dans la conception et lexcution des contrles.
Les erreurs constates, lors de lvaluation du systme de contrle dans un domaine donn,
peuvent former une base pour lidentification et la rectification dune possible dfaillance du
contrle dans un autre domaine et aider lorganisation dans la conception dautres contrles
dans le futur. Cette dmarche peut tre favorise si lorganisation dispose dune base de
donnes des erreurs constates dans le pass.
Ainsi, selon A. YAICH la capture des anomalies et le reporting sur les anomalies permettent
un retour sur exprience et prsentent pour lentreprise une source damlioration continue
selon un processus dapprentissage par lerreur35.
35
31
CHAPITRE
DEUXIEME :
UNE
DEMARCHE
DE
PILOTAGE DU CONTROLE INTERNE

Pour tre efficace et efficient, tout plan de pilotage doit suivre une dmarche prdfinie par
les responsables de lorganisation. Cette dmarche ne peut tre standardise toutes les
organisations, quelle que soit leur taille, leur complexit et leur structure organisationnelle.
Toutefois, toute dmarche de pilotage peut tre structure en trois phases, savoir36 :
-
tablir une base pour le pilotage (section 1) ;
Conception des outils et excution des procdures de pilotage (section 2) ;
Communication des rsultats (section 3).
Les phases prescrites dans ce modle permettent darticuler le flux gnral du processus de
pilotage dans un environnement dynamique. Ceci implique que le pilotage nest pas un
ensemble de procdures et oprations qui senchanent les une aprs les autres dune faon
spare, mais un dispositif dynamique o chaque lment joue un rle dterminant dans le
rsultat final.
Section 1 : tablir une base pour le pilotage

Ltablissement dune base pour le pilotage implique un ton de la direction (Tone at the top)
mettant en exergue limportance du contrle interne y compris le pilotage (sous-section 1),
une structure organisationnelle qui tient compte du rle de la direction et du conseil
dadministration dans le pilotage ainsi que du rattachement ncessaire de la fonction daudit
interne (sous-section 2) et une comprhension de base de lefficacit du contrle interne.
(Sous-section 3).
Sous-section 1 : Le ton de la direction (tone at the top)
Le pilotage du systme de contrle interne est une entire responsabilit des dirigeants, et la
faon avec laquelle la direction et le conseil dadministration expriment leur opinion propos
de son importance aura un impact direct sur son efficacit. Le ton de la direction affecte la
faon dont les employs ragissent au pilotage, paralllement celui du conseil
dadministration affecte la faon dont la direction dirige et ragit au pilotage.
36
La dmarche propose est inspire du modle COSO, Internal Control - Integrated Framework, Guidance on Monitoring,
janvier 2009.
32
Le message transmettre doit tre claire, pertinent et compris par tous les employs travers
toute lorganisation. Les rles et les responsabilits doivent tre identifis et chacun doit
savoir dune faon prcise se quil doit faire.
Selon le guide du pilotage COSO, lexpression dun appui positif de la part de la direction vis-vis du contrle interne et de limportance du pilotage implique la communication des
attentes et la prise de dcisions ncessaires :
-
La communication des attentes : Les attentes peuvent tre transmises lors des runions
priodiques ou lors de comptes rendus de fonctionnement ou peuvent tre
communiques par crit sous forme de descriptions de tches. Pour les organisations
de grande taille, ces communications devraient tre formalises.
La prise de dcision ncessaire : En prenant les mesures adquates particulirement,

quand les dfaillances ou leurs impacts sont significatifs, la direction et le conseil
dadministration envoient un message trs fort, travers toute lorganisation par
rapport au rle du pilotage et limportance du contrle interne37.
Lexemplarit des dirigeants, leur mode de conduite et leur attitude envers lapplication des
procdures de pilotage et lexploitation de ses rsultats peuvent avoir, galement, un impact
important sur lefficacit du processus. En effet, il ne suffit pas dordonner aux autres ce
quils doivent faire, mais en plus faire correctement ce que vous devez faire. Une telle attitude
de la part des responsables hirarchiques peut avoir un impact trs positif sur lefficacit du
pilotage et favoriser une bonne culture de contrle interne.
Une bonne pratique serait dorganiser des runions (par fois amicale sous forme de
rceptions) priodiques (hebdomadaires ou mensuelles) runissant les haut responsables et
tous les autres employs (par groupe selon les activits ou regroup dans le cas des petites
entreprises), pour discuter des problmes rencontrs lors du droulement des activits et
transmettre le message tous le personnel de lorganisation sur limportance du pilotage et du
contrle interne.
Sous-section 2 : Structure organisationnelle
Le pilotage du systme de contrle interne suppose la dfinition du rle et des responsabilits
de la direction et du conseil dadministration dans le processus (1) et le rattachement
hirarchique adquat de la fonction daudit interne si elle existe (2).
37
33
1. Rle de la direction et du conseil dadministration

La direction joue le rle principal dans le processus de pilotage du contrle interne. Cest elle
qui dtermine les contrles qui doivent tre surveills, les personnes et services concerns, les
outils et procdures mettre en uvre et les rles et responsabilits de chaque membre de
lorganisation dans le processus.
Quant au conseil dadministration, son rle consiste assister et surveiller le droulement du
processus. Il exerce sa responsabilit de pilotage, en identifiant les risques lis aux objectifs
de lorganisation, les contrles que la direction a mis en place pour grer ou rduire ces
risques et la faon dont elle exerce son rle de pilotage pour aider garantir que le systme
continue fonctionner efficacement.
Le conseil dadministration peut se faire assister pour excuter son rle de surveillance par
des spcialistes ou des experts internes ou externes. Il peut, galement, faire appel aux
services des auditeurs internes sils existent. Le guide COSO affirme quen vue dexcuter
sa fonction de surveillance, le conseil dadministration na pas besoin de comprendre tous les
dtails de chaque procdure de pilotage. Les sources dinformation qui pourraient convaincre
le conseil que la direction a mis en place un systme de pilotage efficace recouvrent des
enqutes et des observations de gestion, la fonction daudit interne si elle existe, lemploi de
ressources externes et des services de spcialistes et les auditeurs externes. Le conseil pourrait
aussi envisager dutiliser les informations provenant des experts et des analystes. Finalement,
dans certaines circonstances, le conseil pourrait faire des enqutes auprs du personnel
nappartenant pas la direction, des consommateurs ou dautres personnes pouvant tre
utiles38.
Toutefois, dans le cas spcifique des contrles qui sexercent directement par les membres de
la direction ou qui prsentent un risque de dpassement des hauts responsables, le conseil
dadministration pourrait envisager quune personne nappartenant pas la direction et ayant
un niveau appropri dobjectivit devrait effectuer les procdures de pilotage. Le conseil peut
galement, charger lun de ces membres ou la fonction daudit interne pour cette mission.
Larchitecture du systme de pilotage et sa mise en uvre doivent prendre en considration
les comptences, la disponibilit et lobjectivit des membres de la direction ainsi que la
composition du conseil dadministration (existence ou non de membres indpendants) et
lorganisation hirarchique qui varie dune entreprise une autre.
38
COSO, Internal Control - Integrated Framework, Guidance on Monitoring, janvier 2009, (traduction libre).
34
Dans le cas des entreprises, qui ne disposent pas de conseil dadministration, gnralement
des PME, o cest le grant qui incarne le seul organe de direction, lorganisation et
larchitecture du systme de pilotage doivent tre adaptes. Dans ce cas, le grant est
responsable de la mise en uvre du processus, et cest lui, quincombe la responsabilit de
la surveillance du bon droulement des oprations et le suivi des procdures de pilotage. Bien
que le risque de non objectivit puisse tre envisag, la prsence, la participation et
limplication directe du grant dans le droulement des oprations courantes, peuvent
favoriser lefficacit du systme de pilotage dans la mesure o toutes les dfaillances, tous les
carts, toutes les rclamations ainsi que toutes autres informations utiles seront directement
identifis par le premier responsable et en temps opportun.
2. Le rattachement hirarchique de la fonction audit interne
La fonction daudit interne peut tre dune grande utilit et peut jouer un rle important dans
la mise en uvre du processus de pilotage du systme de contrle interne. Ce rle sera
analys dans la deuxime partie de ce de mmoire. Cependant, il convient de souligner la
ncessit de telle fonction pour certaines organisations et limportance dun rattachement
hirarchique convenable du service daudit interne pour lui permettre de remplir son rle dans
le processus de pilotage.
Ainsi, pour les entreprises de taille importante qui disposent des moyens ncessaires,
lexistence
dun
service
daudit
interne,
emprunt
de
comptence,
dobjectivit,
dindpendance et de professionnalisme qui caractrisent une structure daudit interne

qualifie, peut aider amliorer lefficacit du pilotage du systme de contrle interne. En
revanche, les petites et moyennes entreprises ne peuvent pas se dote dune structure daudit
interne faute de ressources disponibles, sans pour autant menacer, inluctablement, lefficacit
de leur processus de pilotage.
Dans les entreprises de petites tailles labsence dun service daudit interne peut tre
compense par la prsence quotidienne des dirigeants ainsi que leur participation directe au
processus de pilotage, contrairement celle de grandes tailles, o la disponibilit des
dirigeants, limportance et le volume des oprations et la complexit de la structure ne
permettent pas aux premiers responsables dtre prsents et de participer pleinement au
droulement quotidien des oprations de lentreprise.
Nanmoins, toutes les entreprises quelles que soient leurs tailles peuvent recourir
lexternalisation totale ou partielle de la fonction audit interne. Dans le cas des petites
entreprises, cette externalisation est gnralement totale.
35
Dans tous les cas, le rattachement hirarchique de la structure daudit interne, si elle existe,
est un facteur dterminant pour lefficacit du rle quelle peut jouer dans le processus de
pilotage. En effet, pour conserver son indpendance et pour donner plus du poids ses
interventions, la fonction daudit interne doit tre rattache au niveau hirarchique le plus
lev. E. BARBIER affirme que le rattachement de la fonction daudit interne peut paratre
un facteur dterminant pour le succs de sa mission. Il est logique et souhaitable dapporter
laudit tout le poids que peut lui confrer un rattachement au niveau hirarchique le plus
lev : prsident ou directeur gnral. Cela contribue assurer son indpendance vis--vis des
autres directions en mme temps que son interdpendance avec elles, cela confirmera son
caractre pluridisciplinaire et cela donnera du poids ses recommandations39.
Sous-section 3 : Une comprhension de base de lefficacit du contrle
interne
Le guide de pilotage COSO avance que les systmes de contrle interne peuvent chouer et
ne pas tre efficace parce que :
-
Ils ne sont pas conus et mis en uvre convenablement ds le dpart ;
Ils sont conus et mis en uvre convenablement, mais lenvironnement dans lequel ils
fonctionnent change (changement relatifs aux risques, aux personnels, aux processus
ou la technologie) et la conception du systme ne change pas en consquence ; et/ou
Ils sont conus et mis en uvre convenablement mais leur fonctionnement change
dune faon ou dune autre les rendant inefficaces pour la gestion et la rduction des
risques correspondants40.
Une comprhension de base de lefficacit du systme de contrle interne suppose la

comprhension de la conception du systme (1), lidentification des changements (2) et la
gestion des changements avec validation des contrles (3).
1. Comprhension de base de la conception du systme de contrle
Un processus de pilotage doit ncessairement commencer par une comprhension de base de
la conception du systme de contrle interne en place. La direction doit identifier les points
forts et les points faibles du systme et dterminer si des contrles ont t mis en place pour
grer les risques lis aux objectifs de lorganisation.
39
40
E. BARBIER, laudit interne permanence et actualit, les ditions dorganisation, 1996, page 53.
36
La direction peut utiliser, dans cette tape, les rsultats des valuations prcdentes ou se
baser sur les expriences passes et les sinistres vcus. Toutefois, la direction ne devrait pas se
limiter ces trois lments. En effet, elle devrait prendre en considration toutes les
informations et tous les moyens disponibles pour comprendre comment les contrles sont
conus et mis en uvre pour grer ou rduire les risques significatifs qui peuvent affecter la
ralisation des objectifs de lorganisation.
Si la direction juge que la comprhension de base dans un domaine risque significatif ne
permet pas dexpliquer clairement la faon dont les contrles sont mis en place, elle doit
procder une valuation primaire et prendre ces rsultats en considration lors de la
conception des procdures de pilotage.
La formalisation du systme de contrle ainsi que la documentation des travaux prcdents
seront dune grande utilit dans cette tape. Lexistence dun manuel des procdures facilite la
comprhension de la conception du systme de contrle et permet aux dirigeants de mener
leur analyse avec plus defficacit et defficience. Nanmoins, dans le cas des petites
entreprises o les contrles sont gnralement moins formaliss, les discussions quotidiennes
avec les membres du personnel, limplication des dirigeants dans lexcution des contrles et
le fait quils soient proches du droulement des activits, peuvent tre galement, des facteurs
dterminants pour la comprhension de base du systme de contrle interne.
2. Lidentification des changements
Aprs avoir men ltape de la comprhension de la conception du contrle interne, la
direction doit procder lidentification des changements intervenus et qui peuvent avoir un
impact sur lefficacit du systme. Les changements peuvent toucher lenvironnement de
contrle, les risques lis aux objectifs ou les objectifs eux mmes, les processus et procds,
la technologie, les lois et rglementations, les activits de lentreprise, etc
La direction doit, entre autre, valuer limpact de ces changements sur lefficacit du systme
de contrle et dterminer, travers les activits de pilotage, si les contrles mis en place
continuent grer ou rduire les risques lis aux objectifs de lorganisation. Tout changement
identifi, pouvant avoir un impact significatif sur la ralisation des objectifs de lorganisation,
doit faire lobjet dune analyse et doit tre pris en considration dans la conception et la mise
en uvre des procdures de pilotage.
Lorganisation doit tre capable, travers les activits de pilotage, de mesurer lefficacit de
la composante analyse du risque du contrle interne. En effet, un pilotage efficace doit
permettre lorganisation de dterminer si tous les changements ont t identifis, lors de
37
lanalyse des risques lis aux objectifs, et que toutes les mesures et les contrles ncessaires
ont t mis en place.
Les changements peuvent toucher, galement, la conception du systme et les contrles mis
en uvre. Dans ce cas, la direction doit identifier ces changements et vrifie que les nouveaux
contrle continuent tre efficaces.
3. La gestion des changements et la validation des contrles
Quand des changements dans le fonctionnement des contrles se sont produits, depuis la
prcdente valuation, et quun besoin de changement dans la conception du systme est
identifi, la direction doit vrifier que le systme de contrle interne a bien gr ces
changements. La direction doit vrifier, galement, que les nouveaux contrles sont bien
compris par le personnel concern et bien appliqus.
En outre, la direction doit tablir une nouvelle comprhension de la nouvelle conception ou du
nouveau fonctionnement des contrles et dterminer si le systme permet toujours de grer ou
de rduire les risques lis aux objectifs de lorganisation. Dans le cas de systme formalis, la
direction doit vrifier si les documents affrents au systme de contrle et manuels sont mis
jour.
Si la direction, en utilisant les activits quotidiennes de pilotage, dispose dinformations
probantes qui confirment que les contrles en place sont efficaces, pour rduire ou grer les
risques identifis, elle valide de nouveau ces contrles et continue les mettre en uvre. Ceci
ne doit, en aucun cas, dispenser lentreprise de continuer de surveiller ces contrles travers
les diffrentes procdures de pilotage, sauf si la direction juge que les risques correspondants
ne sont plus significatifs et un allgement des activits de pilotage dans ce domaine est
justifi.
Dans le cas o les valuations prcdentes ne permettraient pas de valider la conclusion que
les contrles dans un domaine donn sont efficaces et les risques correspondants le justifient,
la direction doit prvoir daccentuer les activits de pilotage dans ce domaine.
Section 2 : Conception des outils et excution des

procdures de pilotage
Avant de procder la conception et lexcution des outils et des procdures de pilotage, la
direction doit identifier les risques les plus significatifs qui peuvent avoir un impact important
sur la ralisation des objectifs. Cette tape permet didentifier les contrles cls et les
informations probantes permettant de conclure sur lefficacit du systme. La direction doit
38
considrer ces contrles comme tant prioritaires dans la conception et la mise en uvre des
procdures de pilotage et dterminer les outils lui permettant de disposer des informations
probantes concernant leur efficacit. Toutefois, ceci ne veut pas dire que les autres contrles
seront exclus des activits de pilotage. En effet, tous les contrles lis un risque jug
significatif doivent faire lobjet de surveillance, mais sans que cela ne puisse puiser les
moyens disponibles de lentreprise au dtriment des activits de pilotage des contrles cls
lis aux risques jug plus significatifs. Cette dmarche permet de maximiser lefficacit et
lefficience du systme de pilotage.
Nous proposons donc dtudier la classification des risques par priorit et lidentification des
contrles cls (sous-section 1), lidentification des informations probantes et la conception et
llaboration des outils de pilotage (sous-section 2) et la mise en uvre des procdures de
pilotage (sous-section 3).
Sous-section 1 : Classer les risques par priorit et identifier les contrles
cls
1. Classer les risques par priorit
1.1. Dfinition et contexte de la classification des risques
Le rapport COSO II, ddi au management des risques, dfinit le risque comme reprsentant
la possibilit quun vnement survienne et nuise latteinte dobjectifs41. Il ajoute que
lincertitude relative aux vnements potentiels porte sur leur probabilit doccurrence et
leur impact. La probabilit reprsente la possibilit quun vnement donn survienne, tandis
que limpact en reprsente les consquences42.
Ainsi, un risque est un vnement impact ngatif qui peut affecter latteinte dun ou de
plusieurs objectifs organisationnels et qui pourrait survenir court, moyen ou long terme. Il
est inhrent la vie et aux affaires, et ne peut, en aucun cas, tre totalement limin.
Toutefois, lentreprise peut, travers la composante analyse des risques du contrle interne,
identifier et valuer les risques lis la ralisation des objectifs quelle sest fixs. Cette
dmarche permet lentreprise de concevoir un systme de contrle interne qui comprend
toutes les cinq composantes, lui permettant de grer ou de rduire les risques identifis et
davoir, par la suite, une assurance raisonnable quant la ralisation des objectifs.
41
42
COSO II, op.cit, page 75.
39
Le classement des risques par priorit est donc naturellement inclus dans la composante
analyse des risques ; le fait de lintroduire dans la dmarche de pilotage ne veut pas dire quil
doit faire lobjet dune fonction spare. Cependant, les rsultats du processus danalyse des
risques et le classement de ceux-ci par priorit affecteront les dcisions quant aux types, aux
choix et ltendue des outils et des procdures de pilotage.
La frquence de la revue de la classification des risques varie dune organisation une autre.
Une grande organisation pourrait excuter des valuations annuelles ou mme plus
frquentes, alors que celle de taille moyenne ou petite pourrait mettre jour son valuation
dune faon moins frquente en utilisant des moyens moins complexes. Toutefois, si des
changements importants interviennent dans lenvironnement de lorganisation, elle doit
procder une revue de la classification des risques et ce, quelle que soit sa taille.
1.2. Les techniques et les critres de classification des risques
Plusieurs techniques et mthodes peuvent tre utilises dans lvaluation et la classification

des risques de lentreprise. Ces techniques et mthodes peuvent tre quantitatives ou
qualitatives, selon la nature du risque, lactivit et la complexit de lentreprise. Le COSO II
avance que les techniques dvaluation qualitatives sont souvent utilises lorsque les risques
ne se prtent pas une quantification ou quil ny a pas suffisamment de donnes fiables pour
effectuer une valuation quantitative ou encore lorsquil nest pas possible dobtenir ou
danalyser ces donnes moyennant un cot raisonnable. Les techniques quantitatives sont
habituellement plus prcises et sont utilises dans des activits plus complexes et
sophistiques afin dapporter un complment aux techniques qualitatives.
La mise en uvre des techniques dvaluation quantitatives ncessite en rgle gnrale un
investissement et une rigueur plus importants, et requiert parfois lutilisation de modles
mathmatiques. La fiabilit de ces techniques repose largement sur la qualit des donnes et
des hypothses sous-jacents du modle aussi conviennent-elles mieux aux vnements pour
lesquels lentit dispose de suffisamment de donnes historiques pour pouvoir tablir des
prvisions fiables43.
Quelque soit la technique utilise pour lvaluation du risque, lentreprise doit avoir une
mesure fiable quant sa probabilit doccurrence et son impact sur lobjectif ou les objectifs
lis. Deux grandeurs de mesure sont donc prendre en considration pour valuer un risque :
43
40
Limpact sur la ralisation des objectifs : il reprsente les consquences de la

survenance du risque sur la ralisation des objectifs lis.
La probabilit doccurrence : elle reprsente la probabilit de ralisation du risque.

Elle est fonction de plusieurs facteurs externes et internes lorganisation qui peuvent
parfois chapper sa volont.
Indpendamment de ce qui prcde, le guide de pilotage du COSO avance lide que

lvaluation doit envisager limportance du risque sans tenir compte de lefficacit attendue
du contrle interne44. En effet, classer un risque comme tant non significatif dans la mesure
o le systme de contrle interne permettra de rduire son impact ou dempcher sa
ralisation, pourrait mener lexclusion inadquate dimportant risque et par la suite
dimportant contrle piloter. En outre, lentreprise doit prendre en considration pour la
classification des risques le risque inhrent auquel elle est expose en labsence de mesures
correctives et non pas le risque rsiduel qui reprsente celui auquel lentit reste expose
aprs la prise en compte des solutions mises en uvre par la direction.
2. Lidentification des contrles cls
Aprs avoir class les risques par priorit, la direction doit procder lidentification des
contrles cls qui sattaquent aux risques significatifs. Cette dmarche permet daugmenter
lefficacit et lefficience du systme de pilotage, en mettant laccent sur les contrles dont
lchec peut avoir un impact important sur la ralisation des objectifs, ainsi que, ceux qui sont
les plus susceptibles dchouer et affecter lefficacit du systme de contrle interne. Afin
didentifier les contrles cls, la direction doit dterminer les contrles qui grent ou rduisent
les risques significatifs (2.1) et dterminer les facteurs qui peuvent augmenter le risque
dchec du systme de contrle (2.2).
2.1. La dtermination des contrles qui grent ou rduisent les risques significatifs
Pour pouvoir identifier les contrles cls, la direction doit avoir une comprhension claire du
fonctionnement du systme de contrle. Ainsi, cest le dispositif global qui doit tre pris en
considration pour dterminer les contrles permettant de grer ou rduire les risques
significatifs. Le guide de pilotage COSO avance que les contrles cls peuvent comprendre
ceux qui reprsentent le point dchec le plus probable vis--vis des risques significatifs. Mais
galement, dautres contrles peuvent tre identifis comme cls du fait que leur
fonctionnement peut empcher dautres checs de contrles, ou quils peuvent dtecter et
44
41
corriger dautres faiblesses de contrles ayant un impact important sur la ralisation des
objectifs avant quils ne se concrtisent45.
Les contrles cls prsentent donc lune ou les deux caractristiques suivantes :
-
Leurs disfonctionnements, dfaillances ou faiblesses pourraient affecter la ralisation

des objectifs de lorganisation ; et/ou
Leur fonctionnement efficace pourrait empcher ou dtecter les faiblesses ou les

checs dautres contrles.
Le guide COSO ajoute que la qualification des contrles comme tant des contrles cls ou
non peut varier entre un niveau et un autre (ou entre une activit et une autre) au sein de la
mme organisation. Ainsi par exemple, les contrles qui sattaquent aux risques significatifs
pour un directeur dusine peuvent tre considrs comme des contrles cls ce niveau, sans
toutefois, ltre pour un haut responsable qui raisonne au niveau de lorganisation toute
entire46. Chaque responsable doit donc identifier les contrles cls selon son niveau
hirarchique et selon lactivit quil dirige, sans que cela ne puisse crer des conflits ou
gnrer des procdures de pilotage inutiles.
Lidentification des contrles cls peut aider lorganisation affecter plus de ressources de
pilotage l o ils peuvent fournir la plus grande utilit. Toutefois, un pilotage efficace du
systme de contrle interne doit empcher raisonnablement toutes les faiblesses et tous les
disfonctionnements des contrles qui peuvent affecter lefficacit du dispositif. La direction
doit donc identifier les facteurs qui peuvent augmenter le risque dchec des contrles.
2.2. Les facteurs qui peuvent augmenter le risque dchec dun contrle
La conception des contrles varie dune organisation une autre mme pour deux
organisations similaires ou prsentant des caractristiques communes. Toutefois, les facteurs
qui peuvent augmenter le risque dchec dun contrle sont gnralement semblables pour la
majorit des organisations quelque soit leur taille ou leur secteur dactivit.
Ces facteurs de risque doivent tre analyss par la direction et chaque contrle susceptible
davoir plus de probabilit dchouer doit faire lobjet dune surveillance, travers les
activits de pilotage.
Les facteurs de risques dchec dun contrle sont multiples et diversifis. Ils peuvent tre en
relation avec lorganisation, lenvironnement interne et externe, la taille ou le contrle luimme. Plusieurs donnes propres chaque organisation peuvent aggraver ou diminuer
45
46
COSO, op.cit.
42
limpact de ces facteurs. Le guide de pilotage COSO nous propose quelques facteurs de risque
que nous citons titre dillustration :
-
La complexit : les contrles qui ncessitent des comptences spcialises ou une

formation spcifique sont typiquement plus exposs lchec que les contrles
simples ;
Le jugement : les contrles qui exigent un haut niveau de jugement, telles que les
estimations hautement dpendantes de lexprience et de la formation du personnel
responsable, sont souvent considres comme associes aux risques significatifs ;
Contrles manuels ou automatiss : les contrles manuels sexposent plus lerreur

humaine que les contrles automatiss, et sont par la suite souvent sujets diffrents
niveaux de pilotage. Cependant, quand les contrles automatiques chouent, ils ont
tendance chouer de faon rpte dans les mmes circonstances et, par consquent,
ncessitent un niveau appropri de pilotage.
Dfaillances de contrle connues : les dfaillances de contrle identifies

prcdemment sont une indication claire de la ncessit daugmenter les activits de
pilotage jusqu ce que les actions correctrices soient efficacement mises en place
pour grer ou liminer les causes des dfaillances ;
Comptence et exprience du personnel : le manque de qualification ou

dexprience dans lexcution dun contrle donn augmente la probabilit de son
chec ;
Risques de contournement par la direction : les contrles qui pourraient tre

contourns par la direction doivent faire lobjet dune attention spcifique, lors de la
conception et la mise en uvre du pilotage du systme de contrle.
La probabilit de la dtection de lchec : lchec dun contrle peut parfois tre

dtect, travers la mise en uvre efficace dautres contrles au sein du systme.
Dans ce cas, la probabilit de dtection de tel chec est leve. Au contraire, si un
chec de contrle ne peut pas tre dtect travers lexcution dautres contrles, le
systme de pilotage doit assumer pleinement ce rle en assurant un suivi particulier
ce genre de contrle.
Tous ces facteurs doivent tre pris en considration lors de la conception du systme de
pilotage. Ainsi, un pilotage efficace peut assurer raisonnablement le bon fonctionnement des
contrles qui grent les risques significatifs ainsi que ceux qui prsentent une probabilit
dchec importante.
43
Sous-section 2 : Lidentification
conception des outils de pilotage
des
informations
probantes
et
la
Aprs avoir class les risques par ordre de priorit et dtermin les contrles cls, la direction
doit identifier les informations probantes qui permettent de sassurer que les contrles ont t
mis en uvre et fonctionnent convenablement (1). Par la suite, lorganisation doit concevoir
les outils et les procdures permettant de collecter les informations ainsi identifies (2).
1. Identification des informations probantes
Linformation probante peut tre dfinie comme tant linformation qui permet de prouver un
fait ou une situation donne. En matire de contrle interne et de pilotage, les informations
probantes sont celles qui permettent de conclure si un contrle ou tout le systme est bien
conu, mis en uvre convenablement et fonctionne de faon correcte. Ainsi, la direction doit
collecter, travers les activits de pilotage, toutes les informations ncessaires en vue de
confirmer ou dinfirmer les conclusions concernant lefficacit du systme de contrle
interne. Toutefois, pour tre capable de soutenir de telles conclusions, linformation probantes
doit avoir certaines caractristiques aussi bien qualitatives que quantitatives (1).
Les sources et la nature des informations peuvent tre multiples et diversifies, nous
proposons donc de les tudier dans le deuxime paragraphe (2).
1.1. Les caractristiques qualitatives et quantitatives de linformation probante
Pour pouvoir soutenir adquatement les conclusions de la direction quant lefficacit du

systme de contrle interne, linformation utilise doit tre pertinente, fiable et opportune.
Linformation qui prsente lune ou deux caractristiques seulement peut tre utile pour la
conduite des oprations de pilotage, sans toutefois, tre suffisante pour tirer des conclusions
justifies quant au fonctionnement efficace du systme de contrle.
Linformation pertinente est linformation qui dmontre quelque chose qui a un sens sur le
fonctionnement du contrle valuer. Elle peut tre directement ou indirectement lie au
contrle valuer, mais elle doit tre signifiante et exploitable par son destinataire.
Linformation fiable est celle qui est sre, prcise, vrifiable et objective. La fiabilit est
une condition pralable pour aboutir des conclusions correctes quand au fonctionnement du
systme de contrle. Les informations provenant de source objective sont plus susceptible
dtre fiables.
Linformation opportune est celle lie la priode en considration. Elle permet ainsi de
conclure sur le fonctionnement des contrles dans un cadre de temps dtermin. Ainsi par
44
exemple, le fait que les responsables disposent dune information fiable et pertinente, que le
systme est efficace un moment donne ne veut pas dire que ctait aussi le cas lanne
prcdente. Pour tre opportune, linformation doit donc permettre de dtecter les dfaillances
de contrle au moment opportun avant quelles ne deviennent graves et affectent la ralisation
des objectifs de lorganisation.
Linformation suffisante correspond un critre quantitatif de linformation mais elle peut
aussi se rfrer aux caractristiques qualitatives. En effet, les responsables doivent runir
suffisamment dinformations pertinentes, fiables et opportunes, en utilisant une ou plusieurs
procdures de pilotage, pour pouvoir tirer les conclusions adquates sur le fonctionnement du
systme de contrle. Ainsi, si les responsables disposent dune information fiable que les
contrles, dans un domaine dtermin, prsentent une dfaillance il y a trois mois de cela (lors
de la dernire valuation) et si limportance du risque li le justifie, ils doivent procder une
nouvelle valuation pour pouvoir runir suffisamment dinformation, permettant de conclure
sur lefficacit actuelle du systme de contrle. Pour les contrles rptitifs, la suffisance de
linformation se rapporte la taille et au choix de la population valuer, dans ce cas, ce sont
les rgles de lchantillonnage statistiques qui sappliquent.
Bien que les informations ncessaires pour tirer les conclusions convenables sur lefficacit
du systme de contrle doivent runir globalement (cest--dire une condition globale et non
individuelle pour chaque information) toutes ces caractristiques, les responsables des
oprations de pilotage doivent, dans tous les cas, exercer leur jugement pour dterminer si les
informations disponibles permettent de soutenir raisonnablement de telles conclusions.
De mme, la direction doit prendre en considration le cot dobtention de linformation
ncessaire pour sassurer de lefficacit des contrles mis en place. Ce cot doit tre
raisonnable et proportionnel aux bnfices attendus de lobtention de telle information.
1.2. Les sources et la nature des informations
Les informations pouvant tre utiles pour les besoins du pilotage peuvent tre de sources
internes ou externes et peuvent tre de nature directe ou indirecte :
Les informations de sources internes : elles reprsentent toutes les informations qui
proviennent de tous les membres de lorganisation ou qui dcoulent des observations directes
ou indirectes travers les valuations du systme de contrle. Tout le personnel, tous les
documents, toutes les activits et toutes les procdures peuvent former une source
dinformations utile la conduite du processus de pilotage.
45
Les informations de sources externes : elles reprsentent toutes les informations provenant
de lenvironnement externe direct ou indirect de lorganisation. Les clients, les fournisseurs,
les revendeurs, les administrations et toute la socit peuvent fournir plusieurs informations
utiles aux oprations de pilotage.
Information directe : elle confirme directement le fonctionnement des contrles. Elle peut
tre obtenue par lobservation directe des contrles, en les excutant de nouveau ou en
valuant leur fonctionnement. Gnralement, linformation directe est hautement pertinente
du fait quelle fournit une vision claire du fonctionnement du systme de contrle.
Information indirecte : elle reprsente toutes autres informations qui pourraient indiquer un
changement ou un disfonctionnement des contrles. Elle peut englober des statistiques de
fonctionnement, des indicateurs de risque ou de performances et les donnes comparatives.
Selon le guide du pilotage COSO lutilisation des informations indirecte permet de dtecter
les anomalies qui pourraient signaler un changement ou un disfonctionnement des contrles et
les soumettre un examen additionnel. Cependant, elles ne fournissent pas une vision claire
de leur fonctionnement. Ainsi, elles sapprtent moins que les informations directes dtecter
les dfaillances du systme de contrle47.
2. La conception et llaboration des outils de pilotage
Les outils et les procdures de pilotage sont multiples et varis. Ils peuvent tre intgrs dans
le systme de contrle lui-mme ou tre excuts postriori dans le cadre des valuations
spares.
Larchitecture et la conception des outils et procdures de pilotage est un travail difficile
mener. Il requiert des comptences spcifiques, des attitudes intellectuelles, une ouverture
desprit et une connaissance parfaite du systme de contrle.
Outre les qualits et les attitudes intellectuelles que doit runir un gestionnaire pour la
conception des procdures et outils de pilotage (1), celle-ci doit respecter certains principes
et rpondre un ensemble de rgles (2).
2.1. Qualits et attitudes requises pour la conception des outils de pilotage
Les qualits et attitudes requises pour la conception des outils de pilotage sont celles requises
pour la conception des procdures de contrle interne dune faon gnrale. Ainsi, selon A.
47
46
YAICH, certaines particularits caractrisent ltat desprit et les attitudes intellectuelles pour
la conception du contrle interne48 :
(1) Le sens du risque : linventaire exhaustif des risques et leur degr de gravit ainsi que
leur probabilit de survenance doit tre une proccupation majeure dans toute rflexion
menant la conception des procdures de contrle interne et des outils de pilotage.
(2) La prise en compte du rapport cot/avantages : la contrainte des avantages suprieurs
aux cots est une rgle de gestion gnrale qui sintgre dans toutes les dmarches de
lentreprise et doit, par consquent, tre prise en compte lors de la conception du systme de
contrle interne et de son dispositif de pilotage.
(3) La recherche constante de lefficacit et de la performance : la dmarche intellectuelle
du concepteur des procdures de pilotage ou de contrle doit tre constamment braque sur
les impratifs defficacit, de performance et de comptitivit de lentreprise. En effet, la
meilleure architecture serait inutile si elle favorise des contre-performances ou entrane des
lourdeurs bureautiques incompatibles avec ces impratifs.
(4) La recherche de scurits matrielles et sres : dans tout travail humain, il faut, autant
que faire se peut, se donner les moyens davoir une assurance physique quaucune erreur na
pu chapper la dtection et que, par consquent, les procdures et les outils doivent intgrer
la preuve matrielle de leur parfaite excution.
(5) La recherche de dispositif dalerte : le rle le plus important du pilotage est de doter le
systme de contrle dun dispositif dalerte permettant la dtection des dfaillances et des
anomalies. Les outils de pilotage doivent tre intgrs en tant que possible dans les processus
permettant ainsi de lancer les alertes en temps opportun. Les dispositifs dalerte les plus
influents sont les dispositifs cls du contrle.
(6) La conjonction des qualits du systme et des hommes de qualit : le plus souvent, la
qualit et lintgrit des hommes sont le meilleur palliatif aux insuffisances du contrle
interne. Toutefois, croire que la qualit des hommes est suffisante, cest se tromper
gravement, car aucun tre nest labri de lerreur. Larchitecture du dispositif de pilotage
comme celle du contrle interne doit focaliser sur la qualit des procdures sans perdre de vue
limpratif pour lentreprise de sappuyer sur un personnel ayant une bonne moralit et un bon
comportement.
(7) La prise en compte des possibilits offertes par linformatique : lingnierie des
procdures de contrle et des outils de pilotage ne saurait tre pertinente sans la prise en
48
Abderraouf YAICH, Normes, pratiques et procdures de contrle interne, 1996, page 228-230.
47
compte des contraintes introduites et des possibilits offertes par linformatique et les
nouvelles technologies de linformation.
2.2. Les principes gnraux dans la conception des outils de pilotage
Un pilotage conu convenablement fournit toutes les informations pertinentes quant

lefficacit du systme de contrle interne. Il doit, en outre, tre mme didentifier et
communiquer toutes les dfaillances et anomalies du contrle interne au moment opportun.
Pour tre efficace et efficient, la conception des outils de pilotage doit rpondre aux impratifs
suivants :
-
Le point de dpart de toute dmarche de conception des outils de pilotage est la

comprhension de base du systme de contrle et de son fonctionnement.
Lorganisation du pilotage doit suivre un processus systmatique pour dterminer

quoi, qui, comment et quand faire.
La conception du pilotage doit prendre en considration la faon dont le systme de

contrle gre ou rduit les risques significatifs, et non la faon dont les activits de
contrle fonctionnent individuellement.
Les outils doivent tre documents, clairs et faciles comprendre (en utilisant des
modle le cas chant).
Les outils doivent indiquer les contrles piloter et les risques lis.
La conception des outils de pilotage doit, galement, prendre en considration les variables
qui peuvent affectes leur mise en uvre. En outre, une bonne conception des procdures de
pilotage doit permettre au systme de sautocontrler et didentifier les disfonctionnements
possibles.
Finalement, la conception et larchitecture des outils et procdures de pilotage ne peuvent tre
uniques toutes les entreprises ou aux diffrentes fonctions de la mme organisation. Elles
doivent tre adaptes au profil de risque et la structure de lentreprise et du systme de
contrle.
Sous-section 3 : Mise en uvre des procdures de pilotage (valuation
continue et spare)
La mise en en uvre des procdures de pilotage peut tre effectue travers des valuations
continues (1) et par le biais des valuations spares de lefficacit du contrle interne (2).
48
1. Lvaluation continue de lefficacit du systme de contrle interne

1.1. Les oprations courantes de pilotage
Les oprations courantes de pilotage comprennent les actes de gestion quotidienne, les
procdures de supervision, les analyses des tendances, les comparaisons, les rapprochements
dinformations et toutes autres tches entrant dans le droulement normal des activits de
lentreprise. Elles sont, gnralement, intgres au sein des activits de contrle interne
permettant ainsi au systme dassurer son propre suivi.
Le cadre COSO affirme que les procdures courantes de surveillance sont intgres dans
lentreprise la chane des activits dexploitation49. Ainsi, la direction et les responsables
du processus de pilotage doivent concevoir les outils et les procdures intgrer dans les
activits de routine du personnel de lentreprise et qui permettent dvaluer en continue
lefficacit du systme de contrle interne. Ces procdures doivent tre excutes, de faon
routinire, souvent sur une base de temps rel, permettant ainsi une raction immdiate face
aux volutions.
Pour quelles soient efficaces, les oprations courantes de pilotage doivent non seulement
permettre la collecte des informations, travers les activits dexploitation, mais assurer un
suivi adquat et une analyse des consquences possibles sur lefficacit du systme de
contrle. Ainsi, si par exemple un cart est constat entre la quantit des produits finis en
stock issues du systme dinformation ou figurant dans la comptabilit (dans le cas ou
lentreprise utilise la mthode de linventaire permanent) et celle dtermine selon un
comptage physique (effectu priodiquement), ceci doit tre suivi dinvestigation et de
recherche des causes qui peuvent avoir comme source une dfaillance dans le systme de
contrle interne. Egalement, si lors de ltablissement des situations intermdiaires ou du
reporting financier, le comptable constate une augmentation des crances clients non rgles,
il doit analyser les causes et vrifier si les contrles au niveau des ventes crdit continuent
tre efficaces.
1.2. Les personnes charges de lexcution des oprations courantes de pilotage
Les oprations courantes de pilotage sont gnralement excutes par tous les membres du
personnel de lentreprise qui participent au droulement quotidien des activits. Chacun doit
assurer son rle dans la mise en uvre des procdures du pilotage continu selon le poste quil
occupe, ses responsabilits et le champ des ses interventions.
49
49
Selon le cadre COSO les personnes responsables dune unit ou dune fonction particulire
dterminent elles-mmes lefficacit des contrles sy appliquant. Le directeur gnral dune
division, par exemple, pourrait conduire lvaluation du systme de contrle interne de sa
division. Il pourrait valuer personnellement les facteurs lis lenvironnement de contrle et
faire valuer lefficacit des autres lments du contrle par les responsables des diffrentes
activits de la division. Chacun dans son domaine, concentrait essentiellement son attention
sur deux objectifs defficacit et defficience des oprations, et de conformit aux lois et
rglementations en vigueur, le contrleur financier de la division, quant lui, se focaliserait
sur lobjectif de la fiabilit des informations financires. Enfin, les rsultats feraient lobjet
dun examen densemble par le directeur gnral. Lvaluation du contrle interne de cette
division, comme des autres, serait ensuite analyse par les dirigeants de la socit50.
La direction peut, galement, charger les auditeurs internes ou des experts indpendants
dassister le personnel de lentreprise dans la mise en uvre des oprations courantes de
pilotage. Elle peut, en cas de besoin, les charger dexcuter quelques procdures dvaluation
continue du contrle interne qui ncessitent des comptences spcifiques ou un niveau
dobjectivit levs.
tant donn que les procdures de pilotage courant sont excutes par des personnes souvent
impliques directement dans les contrles ou qui sont proches du droulement des activits et
quelles sont intgres dans le systme et enracines dans les habitudes de lorganisation, elles
sont plus efficaces que les valuations spares.
2. Les valuations spares de lefficacit du systme de contrle interne
2.1. Concept et frquence dvaluation
Les valuations spares peuvent utiliser les mmes techniques et les mmes procdures que
celles des oprations courantes de pilotage. Toutefois, elles sont conues et excutes pour
valuer priodiquement lefficacit du systme de contrle ou de lune de ses parties
seulement et peuvent tre intgrs dans les activits routinires de lorganisation ou mis en
uvre occasionnellement de faons imprvues.
Ces valuations permettent lorganisation de porter de temps en temps un regard neuf sur
lefficacit du systme, ce qui peut tre galement loccasion de dterminer si les oprations
courantes de surveillance (pilotage) continuent dtre efficace51. En effet, les valuations
spares peuvent confirmer les conclusions sur lefficacit du contrle interne tires daprs
50
51
50
lvaluation continue ou les dnoues. Ainsi, elles dterminent si les oprations courantes de
pilotage sont en mesure de fournir lassurance raisonnable quant lefficacit du systme et
permet didentifier, le cas chant, les dfaillances du dispositif de contrle et/ou de pilotage.
Quant la frquence dexcution des valuations spares, elle est fonction du risque et des
contrles lis ainsi que de lefficacit des valuations continues. En parlant des valuations
spares, le cadre COSO prcise que les valuations du contrle interne varient en tendue et
en frquence, en fonction de limportance relative des risques couverts par les contrles,
dune part, et des contrles visant les rduire, dautre part. Les contrles couvrant les
domaines trs haut risques ainsi que les contrles relatifs un risque donn, feront lobjet
dvaluation plus frquentes52. Paralllement, le guide de pilotage COSO confirme que
pour dterminer la frquence dexcution des valuations spares, les organisations doivent
envisager la susceptibilit et/ou la signification dun chec potentiel de contrle tout en
considrant lassurance fournie par les oprations courantes de pilotage53.
Le niveau de pertinence et de fiabilit ainsi que de la suffisance des informations utilises lors
des oprations de pilotage continues du systme de contrle, peut galement, influencer la
frquence des valuations spares. Ainsi, si lorganisation dispose de suffisamment
dinformations fiables et pertinentes provenant des procdures de pilotage continu et
permettant de fournir la conviction ncessaire quant lefficacit du systme de contrle, elle
peut envisager dexcuter moins dvaluations spares, sans toutefois, les liminer ou les
considrer comme tant inutiles. Dans ce cas, les valuations spares aurons comme
objectif primaire la confirmation de faon indpendante que les oprations de pilotage courant
sont efficaces54.
Indpendamment de tous ces facteurs, lvaluation de lefficacit du systme de contrle peut
tre dclenche suite un changement important qui a touch lorganisation ou son
environnement. Ainsi, selon le COSO lvaluation dun systme de contrle interne dans son
ensemble (qui sera gnralement moins souvent ralise que lvaluation de contrles
spcifiques) peut tre provoque par un certain nombre de facteurs tels que dimportants
changements de stratgie ou de dirigeants, des acquisitions ou cessions majeures, des
modifications significatives des activits ou des mthodes de traitement des informations
financires55.
52
53
54
COSO, op.cit.
55
51
Finalement, lorganisation qui prouverait la ncessit de procder frquemment des

valuations ponctuelles devrait chercher renforcer ses techniques de surveillance (pilotage)
courantes et donc privilgier les contrles intgrs par rapport aux contrles additifs56.
2.2. Les personnes charges de lexcution des valuations spares
Comme dans le cas de lvaluation continue du contrle interne, les valuations spares
peuvent tre excutes par tous les membres de lorganisation. Toutefois, la direction peut
dcider que les valuations spares soient excutes par des personnes plus objectives
lintrieur ou lextrieur de lorganisation. Souvent, ces personnes ne doivent pas tre parmi
ceux qui sont directement impliques dans lexcution des contrles.
En effet, les valuations spares doivent permettre de porter un regard neuf et plus objectif
sur lefficacit du systme, et de ce fait, elles doivent tre normalement excutes par dautres
personnes autres que celles qui participent la mise en uvre des valuations continues. Les
personnes qui sont directement impliques dans lexcution des contrles restent toujours les
mieux places pour valuer lefficacit du systme ; elles sont, toutefois, moins objectives que
celles venant dautres services ou de lextrieur de lorganisation.
La fonction daudit interne, si elle existe, peut jouer parfaitement ce rle. Laudit interne
prsente lavantage davancer des jugements plus objectifs tout en connaissant parfaitement
lenvironnement, la structure et la culture de lorganisation.
Lorganisation peut recourir galement aux services des experts indpendants pour
lexcution des valuations spares. Les experts-comptables sont dans ce cas les mieux
placs pour accomplir cette mission.
Section 3 : Communication des rsultats

La communication des rsultats reprsente la dernire tape du processus de pilotage. Cette
tape permet dinformer la direction et tout le personnel concern des conclusions et rsultats
des oprations de pilotage. Ainsi, elle permet ou bien de confirmer les attentes tablies
prcdemment sur lefficacit du systme de contrle interne ou bien dindiquer les
dfaillances identifies afin de prendre les mesures correctrices ncessaires.
Nous proposons dtudier, dans cette section, le systme de reporting (sous-section 1), les
informations qui doivent tre communiques (sous-section 2) et les personnes devant tre
informes (sous-section 3).
56
52
Sous-section 1 : Le systme de reporting

La pratique du reporting sest largement rpondue ces dernires annes, en particulier, dans
les entreprises de taille importante. Les domaines de reporting les plus couverts sont le
reporting de gestion, le reporting financier et le reporting sur les faiblesses de contrle interne.
Le reporting financier et de gestion peuvent tre considrs comme tant des outils de
pilotage aussi bien du systme de contrle interne que de lentreprise et de sa performance.
Un systme de reporting sur les faiblesses de contrle interne constitue quant lui un pilier
majeur du dispositif de pilotage du systme de contrle en le dotant dun outil de
communication et en instaurant une culture daccountability au sein de lorganisation.
Nous tudions, dans ce qui suit, les principes de la mise en uvre dun systme de reporting
(1) et le rle quil peut assurer dans le dispositif globale de pilotage du systme de contrle
interne (2).
1. Les principes de la mise en uvre dun systme de reporting
Pour tre efficace, le reporting doit rpondre certains principes communment recommands
pour tous les domaines et qui peuvent tre numrs comme suit :
-
Un reporting doit tre structur, frquence rgulire, fiable, complet, clair, prcis,
intelligible (directement interprtable), pertinent et, autant que possible, formul en
chiffres, tableaux et graphique assortis de commentaires succincts et pertinents ;
Le reporting doit focaliser sur lobjectif de permettre une identification acclre des
risques et des anomalies ;
Eviter les excs de reporting (ne pas transformer lentreprise en usine de reporting
produisant des rapports qui vont sommeiller dans les tiroirs avant de rejoindre la
poubelle)57.
Pour maximiser davantage lefficacit du systme de reporting, il doit tre convenablement

conu et intgr au sein du dispositif de pilotage. Ainsi, un reporting sur les anomalies du
contrle identifies travers les activits de pilotage doit tre tabli frquence rgulire et
adress la direction et aux responsables concerns.
Le reporting sur les anomalies du contrle interne doit comporter :
-
Tous les rsultats et toutes les conclusions des activits de pilotage ;
Les anomalies et dfaillances de contrle identifies ;
57
53
Toutes les recommandations mises par le personnel et les responsables de la mise en

uvre des procdures de pilotage ;
Toutes les mesures prises pour remdier aux problmes rencontrs.
Le systme de reporting peut tre instaur diffrent niveau de lorganisation. Par exemple,
un responsable dune activit ou dun service doit dresser un reporting sur les anomalies
lintention de son suprieur hirarchique, qui doit, son tour, lanalyser et transmettre les
informations les plus importantes au niveau suivant. A la fin du processus, le responsable du
dispositif de pilotage doit dresser un compte rendu rcapitulatif lintention de la direction.
La mise en uvre dun systme de reporting, qui fait partie des bonnes pratiques pour toutes
les entreprises, exige, nanmoins, des comptences et des ressources dont gnralement les
petites entreprises ne disposent pas. Celles-ci peuvent, mme en absence dun systme de
reporting formalis, prvoir lorganisation de runion frquence rgulire, entre les
membres de la direction et les responsables des oprations de pilotage, permettant un change
dinformations sous forme de compte rendu oral.
2. Rle du systme de reporting dans le dispositif de pilotage
Le systme de reporting est un outil performant de communication permettant dtablir des
comptes rendus frquence rgulire sur les travaux et les conclusions des activits de
pilotage du contrle interne. De ce fait, le systme de reporting reprsente un palli important
dans le processus de pilotage du contrle interne et un lment indispensable pour assurer son
efficacit.
En effet, le systme de reporting permet de formaliser lchange dinformation entre les
diffrents intervenants dans le processus de pilotage et dautomatiser la diffusion des comptes
rendus sur lefficacit du contrle interne. Ainsi, la direction est informe de toutes les
dfaillances et les disfonctionnements du contrle interne au moment opportun, ce qui la met
en situation de prendre les mesures ncessaires pour y remdier.
Lobligation de rendre compte des rsultats des activits de pilotage travers le systme de
reporting permet, galement, damliorer le suivi du droulement du processus. En effet, cette
pratique permet de mesurer temps rgulier le degr davancement et defficacit des
activits de pilotage ainsi que danalyser des difficults rencontres dans leurs mise en uvre.
Un systme de reporting efficace peut favoriser ltablissement dune base des incidents et
anomalies identifis permettant une mmorisation des informations, ce qui peut tre dune
grande utilit pour lefficacit du dispositif de pilotage et, dune faon gnrale, pour la
gestion de lentreprise.
54
A. YAICH avance que une bonne pratique de contrle interne et de gestion des risques
consiste tenir dans chaque service un registre manuel ou lectronique des anomalies58.
Sous-section 2 : Les informations communiquer
Le cadre du contrle interne COSO affirme qu la question quelles faiblesses doivent tre
signales ? Une rponse prcise est impossible, sagissant dun domaine trs subjectif. Certain
grands axes peuvent toutefois tre poss59. En effet, il est certain que toutes les faiblesses
de contrle interne susceptibles davoir un impact sur la ralisation des objectifs de
lentreprise doivent tre signales aux responsables habilits prendre les mesures
appropries60.
Plusieurs informations, sans tre lies une faiblesse du contrle, peuvent, toutefois, indiquer
la survenance dun nouveau risque, identifier un problme dans dautres contrles ou
confirmer les conclusions quant lefficacit du systme.
Ainsi, les informations communiquer doivent comporter tous les rsultats et les conclusions
du processus de pilotage (1). La remonte des informations relatives aux faiblesses et
disfonctionnements des contrles est particulirement dterminante de lefficacit du
dispositif de pilotage (2).
1. Les rsultats et conclusions du pilotage
Le pilotage du contrle interne est conu et excut en vue de tirer les conclusions quant
lefficacit du systme. Ainsi, tous les rsultats du processus de pilotage doivent tre
communiqus aux personnes ayant la responsabilit et le pouvoir de prendre les mesures
correctrices.
Le guide du pilotage COSO soutient que le pilotage comprend la communication des
rsultats au personnel appropri. Cette tape finale permet au pilotage ou bien de confirmer
les attentes tablies prcdemment sur lefficacit du contrle interne, ou bien de mettre en
lumire les dfaillances identifies en vue dune possible action de rectification61.
Ainsi, les informations communiquer sont celles identifies travers la mise en uvre du
processus de pilotage et qui permet de confirmer ou dinfirmer les conclusions de la direction
quant lefficacit du systme de contrle. Ces informations peuvent indiquer lexistence de
58
59
60
COSO I, op.cit.
61
55
faiblesses et de dfaillances touchant directement les contrles valus ou indirectement

dautres contrles du systme global. Elles peuvent, galement, identifier des risques non
contrls par le systme ou dont lvaluation initiale de limpact est inadquate. Dans le cas
contraire, les rsultats des activits de pilotage viennent confirmer lefficacit attendue du
systme de contrle. Cette confirmation na toutefois quun caractre raisonnable et ne peut
tre absolue.
Les informations communiquer doivent comporter galement toutes les recommandations et
solutions avances par le personnel excutant des procdures de pilotages en vue de remdier
aux problmes rencontrs ou damliorer lefficacit du systme de contrle. Toutefois, la
direction et les responsables du processus de pilotage sont les seuls pouvoir juger de la
pertinence de telles recommandations et donc de prendre les dcisions adquates quant leur
faisabilit.
2. Informations relatives une faiblesse ou un disfonctionnement du contrle
Toutes les informations relatives une faiblesse ou un disfonctionnement du contrle identifi
lors de la mise en uvre des procdures de pilotage doivent tre communiques aux
responsables appropris.
Ainsi, tous les problmes, quelque soit leur importance, doivent tre tudis par au moins un
responsable comptent et objectif qui doit analyser leur impact sur lefficacit du systme de
contrle. En effet, mme les problmes les plus simples peuvent avoir des consquences
significatives sur le fonctionnement du systme. Dans ce sens, le cadre COSO confirme
quun problme apparemment simple et apparemment tout aussi facilement rsolu peut avoir
des implications beaucoup plus importantes au niveau du systme de contrle interne. Ceci
souligne la ncessit de faire remonter les informations concernant les erreurs et autres
incidents62.
Il ajoute galement quon peut avancer lide que tout problme est suffisamment significatif
pour justifier la recherche des consquences sur le contrle. Le fait quun membre du
personnel ait pris quelques dinars dans la caisse pour son usage personnel nest pas un
vnement significatif en soi, ni par rapport au montant total de la caisse. Il peut donc paratre
inutile de procder une analyse. Cependant, le fait de ne pas sanctionner lutilisation des
62
56
fins personnelles dun actif social peut, involontairement, constituer un message ngatif
auprs du personnel63.
Nanmoins, le responsable doit tenir compte de limpact de la dfaillance dtecte pour
dterminer si elle doit tre communique un niveau hirarchique suprieur et la direction
et au conseil dadministration si ncessaire. Ainsi, seules les dfaillances qui aient ou qui
puissent avoir un impact significatif sur la ralisation des objectifs sont signaler aux
premiers dirigeants de lorganisation. Le guide du pilotage COSO propose de procder une
classification des dfaillances par ordre de gravit. Il avance que la classification par ordre
de gravit des dfaillances de contrle identifies peut aider faciliter le processus de
communication et la dtermination dune possible action de rectification64.
Selon ce guide, plusieurs facteurs peuvent influencer le classement des dfaillances
identifies dune organisation, y compris :
-
La possibilit que la dfaillance affectera la ralisation dun objectif organisationnel :

le fait quune dfaillance ait t identifie implique quil y a au moins une certaine
possibilit que les objectifs peuvent ne pas tre atteints ; plus cette possibilit est
grande plus la gravit de la dfaillance sera importante.
Lefficacit des contrles compensatoires : le fonctionnement efficace des autres

contrles peut empcher ou dtecter une erreur rsultant dune dfaillance identifie
avant quelle ne puisse affecter la ralisation des objectifs de lorganisation. La
prsence de tels contrles, quand ils sont efficaces, peut rduire la gravit dune
dfaillance.
Leffet global de diffrentes dfaillances : quand des dfaillances multiples affectent

les mmes risques ou des risques similaires, leur existence mutuelle augmente la
possibilit que le systme de contrle interne choue augmentant ainsi leur gravit65.
Sous-section 3 : Les personnes devant tre informes

Les personnes devant tre informes des rsultats des activits de pilotage peuvent tre
dtermines en fonction du risque et des contrles lis ainsi que de la structure de
lorganisation et des rglementations dans certains cas. Ces personnes peuvent tre interne
lorganisation (1) ou externes dans le cadre des rglementations ou dans le cadre de
collaboration avec les auditeurs indpendants et les commissaires aux comptes (2).
63
64
65
COSO, op.cit.
57
1. Communication interne
Les dfaillances et faiblesses de contrle identifies doivent tre communiques aux
responsables et aux personnes qui ont le pouvoir dagir. Le responsable dune fonction ou
dune activit doit tre inform de tous les problmes qui touchent les contrles qui le
concernent. Celui-ci doit prendre toutes les mesures correctives quil juge ncessaires et
informer son suprieur hirarchique. Ainsi, ce processus permettra davoir lassurance quau
moins deux responsables hirarchiques soient informs de toutes les dfaillances de contrle
qui entrent dans leur champ de responsabilit.
Le guide de pilotage COSO avance que dans tous les cas (sauf dans le cas o une fraude est
souponne) les dfaillances de contrle devraient tre signales la personne directement
responsable de lopration et au moins son suprieur hirarchique directe ou indirecte dans
la structure. Etablir des rapports au moins ces deux niveaux donne lassurance que la
personne responsable dispose de linformation ncessaire pour corriger la dfaillance et
permet de garantir que des gens objectifs sont inclus dans la vrification de la gravit du
problme et le suivi des actions correctrices66.
Toutefois, dans le cas o la dfaillance est juge suffisamment importante ou elle est
susceptible daffecter gravement la ralisation dun ou de plusieurs objectifs organisationnels,
elle doit tre communique la direction et/ou au conseil dadministration qui sont les plus
aptes dans de tel cas de prendre les mesures et les actions ncessaires. Le cadre COSO avance
quun Prsident-Directeur Gnral souhaitera, par exemple, tre tenu inform des graves
manquements aux normes et procdures. Il demandera galement des explications sur la
nature des problmes pouvant avoir des consquences financires significatives, des
implications stratgiques ou susceptibles de ternir la rputation de lorganisation67.
Ce processus de remonte de linformation peut tre formalis en prcisant le niveau
hirarchique informer pour chaque type de dfaillance. Le COSO ajoute que les
destinataires des informations concernant les faiblesses de contrle interne peuvent parfois
mettre des directives spcifiques, prcisant ce qui doit tre signal. Un conseil
dadministration ou un comit daudit, par exemple, peut demander aux dirigeants ou aux
auditeurs, internes ou externes, que lui soient indiques les seules faiblesses dpassant un
66
67
58
seuil donn de gravit ou dimportance. Dans la profession comptable, ce seuil est dsign par
faiblesse signaler68.
Dans le cas particulier o une fraude est souponne, linformation peut ne pas tre
communique la personne directement responsable de lexcution du contrle. Elle doit tre
signale, directement, la direction gnrale et au conseil dadministration.
2. Communication externe
La communication externe des rsultats des activits de pilotage peut tre envisage dans le
cadre de lobligation de publication de rapport sur lefficacit du systme de contrle ou
mme lattestation impose par certaines rglementations.
Ainsi, la loi Sarbanes-Oxley publie en 2002 aux Etats Unis dAmrique qui a influ toutes
les rformes en matire de scurit financire travers le monde, prcise dans sa section 404,
ddie lvaluation du niveau de contrle interne par la direction gnrale (Management
Assessment of Internal Controls) que reporting financier annuel doit contenir un rapport sur le
contrle interne.
En Tunisie, larticle 13 (quinter) du Code de Socits Commerciales prvoit que les organes
de direction et les chargs des affaires financires et comptables des socits commerciales,
soumises lobligation de dsigner un ou plusieurs commissaires aux comptes inscrits au
tableau de lOrdre des Experts Comptable de Tunisie, sont tenus de signer une dclaration
annuelles prsente aux commissaires aux comptes. Selon larrt du Ministre des Finance
(arrt du 17 Juin 2006) qui fixe le contenu de cette dclaration, les dirigeants sociaux et les
directeurs financiers et comptables doivent affirmer, entre autre, quils nont connaissance
daucune irrgularit, concernant la direction ou les employs qui jouent un rle important
dans la dfinition et le fonctionnement des systmes comptables et de contrle interne,
susceptible davoir une incidence significative sur les tats financiers69.
De mme, les socits faisant appel public lpargne sont tenues de publier un rapport
annuel sur la gestion de la socit70. Selon larticle 44 du rglement du march financier
relatif lappel public lpargne, ce rapport doit contenir, entre autres, des lments sur le
contrle interne. Daprs le modle du rapport de gestion publi en annexe du mme
rglement (points 9), Les dirigeants doivent prsenter les principales caractristiques du
systme de contrle interne et de gestion des risques conformment au cadre gnral de
68
69
Arrt du ministre des finances du 17 juin 2006, portant fixation du contenu de la dclaration annuelle signe et prsente
aux commissaires aux comptes (JORT n50 du 23 Juin 2006).
70
Prvu par larticle 3 de la loi n94-117 du 14 Novembre 1994 portant rorganisation du march financier.
59
contrle interne prvu par la lgislation comptable en vigueur. Le rapport fait tat de la
manire avec laquelle la socit a pris en considration lensemble des composantes du
contrle interne71.
Paralllement, les commissaires aux comptes peuvent demander ce que les rsultats des
activits de pilotage leur soient communiqus. Ils doivent leur tour, effectuer leur propre
valuation de lefficacit du systme de contrle interne.
71
Annexe 12 du rglement du march financier relative lappel public lpargne, www.cmf.org.tn (visit le 03/12/2009).
60
D E U X I E M E PA R T I E : L E S
OUTILS DU
PILOTAGE DU CONTROLE INTERNE ET
R O L E D E L E X P E R T- C O M P TAB L E D AN S
LA CONCEPTION ET LA MISE EN
UVRE DU PROCESSUS
Le pilotage du systme de contrle interne est un processus utilisant un ensemble doutils et
de procdures. Ces outils et procdures doivent tre conus et mis en uvre en fonction des
variables propres chaque systme de contrle et lenvironnement dans lequel il volue.
Cest dans ce cadre que le premier chapitre de la deuxime partie du prsent mmoire
essayera danalyser les diffrents outils de pilotage (Chapitre I).
Historiquement, les experts-comptables ont toujours jou un rle important pour aider les
entreprises dans la conception et la mise en uvre du systme de contrle interne. Ainsi,
lexpert-comptable peut jouer un rle dans la mise en place et lexcution du processus de
pilotage. Ce rle sera analys dans le deuxime chapitre de cette partie (Chapitre II).
CHAPITRE PREMIER : LES OUTILS DU PILOTAGE

Les outils du pilotage peuvent tre regroups en trois grandes catgories, savoir :
(1) Les outils pouvant tre intgrs dans le systme de contrle (Section 1) ;
(2) Les diffrentes modalits dvaluation de lefficacit du systme de contrle
interne (Section 2) ;
(3) Le pilotage par laudit (Section 3).
Section 1 : Oprations intgres de pilotage

A. YAICH avance quun bon contrle interne implique que les procdures et les mthodes
de lentreprise sont structures de telle sorte quelle assurent, autant que faire se peut, leur
propre surveillance72.
Les oprations intgres de pilotage reprsentent les contrles excuts dans le courant
normal des activits de lentreprise permettant dempcher les anomalies et dassurer une
raction immdiate et prventive.
72
61
Lanalyse des oprations intgres de pilotage du contrle interne suppose lidentification des
dispositifs clefs de contrle (sous-section 1), des outils et techniques permettant la capture des
anomalies et la remonte de linformation (sous-section 2) et lutilisation des nouvelles
technologies dans la mise en uvre du processus de pilotage (sous-section 3).
Sous-section 1 : Identification des dispositifs clefs de contrle
Selon A. YAICH lessence mme du contrle interne est dassurer lauto-contrle des
procdures et des activits de lentreprise. Les dispositifs clefs du contrle interne assurent
que les activits se droulent en toute scurit et quelles fonctionnent de faon
permanente73.
Les dispositifs clefs de contrle reprsentent les lments sur lesquels repose tout systme de
contrle interne. Ils permettent de sassurer du bon fonctionnement des activits, de la scurit
des oprations de lentreprise et du respect des principes fondamentaux du contrle interne.
Les dispositifs clefs de contrle se composent de deux lments :
(1) Une organisation adapte (1), et
(2) Des mthodes, procdures et pratiques appropries (2).
1. Une organisation adapte
Les mthodes dorganisation des entreprises diffrent selon leur taille, la nature de leurs
activits, leurs environnements et leurs objectifs ainsi que les risques associs. Toutefois,
lorganisation de toute entreprise repose sur quatre rgles essentielles74 :
1.1. La rgle de sparation des fonctions
Les fonctions exerces dans lentreprise peuvent tre classes en trois types :
-
Les fonctions oprationnelles ou de dcision : elles regroupent des activits qui

ralisent lobjet social : achats, ventes, production, personnel, investissements, etc
Les fonctions de conservation ou de protection : ces fonctions sont exerces par les
personnes qui accdent aux biens et valeurs tels que : caissier, magasinier, chauffeur
livreur, etc
Les fonctions denregistrement ou comptables qui regroupent les travaux de saisie et

de traitement des informations : comptabilit, paie, statistiques et des responsabilits
correspondantes75.
73
Abderraouf YAICH, Normes, pratiques et procdures de contrle interne, 1996, page 41 et 42.
Abderraouf YAICH, op.cit, page 33.
75
74
62
La sparation de ces trois fonctions est un lment fondateur de tout systme de contrle
interne. Elle est la base de la fiabilit du systme et permet de sassurer que chaque
personne qui commet une erreur ou une faute, malgr les auto-contrles mis en place, nait ni
la possibilit de la dissimuler ni la possibilit den retarder la dcouverte76.
Ainsi, la sparation des fonctions permet de dtecter les erreurs et les anomalies et de
minimiser les risques de fraude.
1.2. La rgle de division des tches
Un processus est un ensemble dactions permettant datteindre une finalit globale. Il se

dcoupe en plusieurs procdures lesquelles se dcoupent en plusieurs tches. Ainsi, Les
tches dsignent les oprations lmentaires de base qui permettent daccomplir les
procdures77.
Mme en labsence dincompatibilit de fonctions, le fait quune action soit mene par une
seule personne ne favorise pas le contrle interne78. Ainsi, en dfinissant les responsabilits
de chaque employ, la division des tches devrait tre considre comme tant une bonne
pratique favorisant lefficacit du systme de contrle.
Toutefois, labsence de division de tches peut tre compense par la permutation du
personnel et laudit interne ou externe. De mme, la participation collgiale de plusieurs
personnes la ralisation de la mme opration permet de limiter les risques lorsque les
scurits ne peuvent tre obtenues par le seul systme79.
1.3. La supervision
La supervision du travail est un outil de formation et damlioration de la comptence du

personnel. Elle confre le sentiment dtre suivi, contrl et vite limpression disolement
favorable au relchement du fonctionnement des procdures et la tentation dabus et de
fraude80.
Une bonne supervision implique une explication adquate des travaux excuter avant leur
excution, un suivi rigoureux des ralisations et une revue systmatique des excutions. Le
personnel excutant doit, son tour, rendre compte automatiquement du degr davancement
des travaux et des problmes rencontrs le cas chant.
76
78
79
80
77
63
1.4. La rgle de dfinition formalise des tches et des responsabilits
Dfinir les responsabilits, en dcrivant les tches excuter par chaque membre de
lentreprise, est la premire action fondamentale dans la mise en place dun systme de
contrle efficace.
La dfinition des responsabilits stablit par llaboration dun programme et des fiches de
fonction dcrivant les domaines daction, pouvoirs et responsabilits de chacune des fonctions
et de chacun des services81.
Ainsi, une fiche de tches doit tre disponible pour chaque acteur concern :
-
Par lactivit elle-mme,
Par la supervision du processus,
Et par le pilotage de lactivit.
2. Des mthodes, procdures et pratiques appropries

Une procdure approprie est une procdure qui ralise lquilibre entre les quatre
impratifs suivants :
(1) Les avantages quelle procure doivent tre suprieurs aux cots quelle engendre.
(2) Elle doit tre aussi simple que possible.
(3) Elle doit tre efficace cest--dire quelle nest pas lorigine de contre-performance.
(4) Elle doit garantir la scurit des transactions en emportant les preuves du bon
droulement et du bon dnouement des oprations82.
Les bonnes mthodes, procdures et pratiques de contrle interne comprennent :
2.1. La mise en place de procdures appropries respectant les rgles impratives de contrle
Les procdures et les mthodes de contrle doivent tre appropries lentreprise, sa taille,
son activit, son environnement et ses risques. Elles se conoivent plutt dans le cadre dune
culture dentreprise et saffinent progressivement en fonction de lexprience acquise et de
lvolution des besoins et des risques83.
Ainsi, par exemple, la sparation entre la caisse recettes et la caisse dpenses, la remise
automatiquement en banque de la caisse recettes et linventaire physique priodique de la
caisse dpenses constitue une procdure de contrle approprie.
81
83
82
64
De mme, la prise de renseignements bancaires systmatique pour les nouveaux clients et la

fixation dun plafond maximum de lencours de crdit autoris pour chaque client et une
bonne pratique de contrle interne.
2.2. La mise en place de contrles compensatoires en cas de cumul de fonction
Bien que la rgle de sparation des fonctions doive tre applique de faon constante, le
cumul entre deux fonctions incompatibles peut tre tolr pour des raisons conomiques, en
particulier, dans les entreprises de petite ou de moyenne taille en cas dinstauration de
contrles compensatoires qui permettent de scuriser la procdure. Cela peut tre le cas, par
exemple, en cas dinstauration dun contrle indpendant de faon systmatique, exhaustive
et une date trs rapproche (contrle continu)84. Lutilisation de loutil informatique rend
dans certains cas le cumul de fonction invitables et impose le recours aux contrles
compensatoires.
2.3. Des scurits matrielles et sres
Le contrle interne est autant que possible mis en uvre par des scurits matrielles et sres
rendant lerreur ou lanomalie impossible dans les circonstances normales. Les scurits
doivent tre chaque fois que possible physique85.
La mise en uvre de telles scurits nest pas toujours aise ce qui peut constituer une limite
objective du contrle interne86. Toutefois, les nouvelles technologies (par exemples : les
systmes de scurit, la possibilit de traabilit, les camras de surveillance et les
technologies de communication, etc) peuvent aider les entreprises pour se doter des moyens
de contrles efficaces.
2.4. La traabilit des activits
La traabilit est un concept clef de qualit des contrles intgrs en ce quelle permet de
reconstituer les oprations et les sources tout moment pour comprendre ce qui sest pass
soit en cours dexcution des oprations soit ex post87.
Ainsi, un systme de contrle de doit permettre une traabilit des activits, des contrles et
des traitements.
Les nouvelles technologies offrent dimportantes solutions techniques intgres daide la
mise en place des systmes de traabilit, dont lutilisation est de plus en plus frquente.
84
86
87
85
65
Sous-section 2 : Capture des anomalies et remonte de linformation

Selon le dictionnaire de la langue franaise, une anomalie est dfinie comme tant une
particularit qui rend une chose diffrente de ce quelle devrait tre normalement.
En matire de contrle interne, trois critres peuvent rvler lexistence dune anomalie :
(1) lincapacit du contrle grer ou couvrir le risque identifi.
(2) lexistence des possibilits de contournement du contrle.
(3) la non application ou lapplication non adquate du contrle.
Une anomalie du systme de contrle interne peut donc tre dfinie comme tant un problme
qui pourrait, seul ou associ dautres facteurs, affecter la capacit dun contrle grer les
risques qui lui sont associs ou la manire, lefficacit et lefficience de sa mise en uvre.
Un dispositif de rvlation des anomalies intgr dans les procdures et processus de contrle,
constituant ainsi le systme global de contrle interne, est un outil indispensable pour assurer
lefficacit continue du systme.
Nous proposons dtudier les techniques de contrle permettant la capture des anomalies (1),
le pilotage transversal du systme de contrle (2) et le pilotage hirarchique et la remonte
de linformation (3).
1. Les techniques de contrle
Plusieurs techniques peuvent tre intgres dans le systme de contrle et permettent de
capturer les anomalies dans la conception ou la mise en uvre du systme. Parmi ces
techniques on trouve :
(1) Lauto-contrle (1.1);
(2) Les rapprochements ou rconciliations des soldes et lanalyse des donnes (1.2) ; et
(3) Lobservation physique, les discussions et les tests de procdures (1.3).
1.1. Lauto-contrle
Les auto-contrles permettent dviter la commission des erreurs et des fraudes ou, tout au
moins, leur dtection en temps utile 88.
Lauto-contrle peut tre mis en uvre selon deux procds89 :
(1) Lauto-vrification : Elle sobtient en faisant preuve de bon sens, en recommenant le
traitement effectu une seconde fois ou par un recoupement dune information au moyen de
88
89
Abderraouf YAICH, Normes, pratiques et procdures de contrle interne, 1996, page17.

Abderraouf YAICH, op.cit, page 18 et 19.
66
deux renseignements convergents manant de deux diffrentes sources ou en soumettant les

donnes des traitements selon deux diffrentes dmarches aboutissant au mme rsultat90.
Parmi les clefs de contrle par auto-vrification, on trouve91 :
-
Etat de rapprochement bancaire (pour le contrle des enregistrements comptables).
Le comptage matriel de la caisse chaque fin de journe et la vrification de

concordance avec le solde arithmtique de caisse.
(2) Les contrles rciproques des tches : impliquent que chaque personne ayant
excuter une tche sassure au pralable de la validit des tches excutes prcdemment ou
ce que chaque travail soit soumis une supervision par une personne ny ayant pas pris
part92. Appliqus dune faon systmatique, les contrles rciproques permettent
lentreprise de se doter dun dispositif dauto-rgulation93 favorisant llimination dune
part importante des erreurs pouvant tre commises dans lexcution des tches.
1.2. Les rapprochements ou rconciliations des soldes et lanalyse des donnes
(1) Les rapprochements ou rconciliations des soldes : Les diffrents rapprochements entre
les soldes comptables et les dclarations fiscales ou sociales ou encore entre les montants
budgts et les ralisations permettent didentifier des ventuels carts. Ces derniers doivent
faire lobjet dune analyse en vue de comprendre leurs causes, et de dterminer ainsi, sils
sont lis une ou plusieurs anomalies de contrle interne.
(2) Lanalyse des donnes : Les analyses des donnes programmes ou effectues au cours
des oprations ou partir des tats financiers ou des autres rapports permettent de dtecter les
situations risque94. Ainsi, une volution importante au niveau des provisions pour crances
insolvables peut indiquer un risque danomalie au niveau des procdures de vente crdit.
1.3. Lobservation physique, les discussions et les tests de procdures
(1) Lobservation physique : Elle peut concerner les comportements du personnel,

lexistence dun bien ou dun document, le droulement dune procdure de contrle, etc
Elle permet aux responsables ou aux suprieurs hirarchiques de vrifier eux-mmes les
informations qui leur sont transmises. Ainsi, par exemple, pour une entreprise de vente en
dtail qui dispose de plusieurs points de vente, la visite priodique du directeur commercial
90
92
93
94
91
67
aux diffrents magasins permet dobserver sur place le respect des contrles et de confirmer
les informations sur ltat des stocks et autres biens.
(2) Les discussions : Elles permettent dchanger les ides et les informations entre les
diffrents intervenants dans les activits de lentreprise. Elles peuvent tre effectues dans le
cadre de runions rgulires ou en cours du droulement des oprations et permettent souvent
didentifier les problmes de contrle qui doivent faire lobjet dun suivi particulier.
(3) Les tests de procdures : Ils ont pour objectif de sassurer que les contrles mis en place
sont convenablement appliqus et quils assurent adquatement le rle quant la gestion ou la
rduction des risques associs. Les tests peuvent tre automatiss ou manuels et peuvent se
faire selon les diffrentes modalits dchantillonnage statistique pour les contrles rptitifs.
2. Le pilotage transversal du contrle interne
Le contrle rciproque des tches et lutilisation interne des prestations dun service un
autre font partie des contrles intgrs qui permettent de tirer lalarme en cas de dfaillance
grave95.
Ces contrles rciproques et les rapprochements entre les diffrentes informations provenant
de diffrents services constituent des techniques performantes de pilotage du contrle interne.
Daprs les rsultats de notre enqute96, ces techniques de pilotage du contrle interne sont les
plus utilises par les entreprises. En effet, la majorit (69%) des personnes interroges, dans le
cadre du questionnaire destin aux chefs et aux cadres dentreprises, confirment que les
techniques de pilotage transversal reprsentent les outils les plus souvent utiliss.
Le pilotage transversal peut tre assur principalement par :
-
La comptabilit financire (2.1) ;
Les contrles financiers (2.2) ; et
Le contrle de gestion (2.3).
2.1. La comptabilit financire
La comptabilit financire constitue la dernire ligne de dfense dans la structure du systme

de contrle compose de lenvironnement des procdures de contrle et des contrles
comptables. Elle fonctionne comme une soupape de scurit et un systme dalerte des
95
96
68
dficiences de contrles aux niveaux de la structure globale, de lenvironnement de contrle

et des processus et des procdures97.
Ainsi, la comptabilit financire exerce un pilotage transversal important de lefficacit du
contrle interne98. Les travaux danalyse, de justification et de contrles comptables
permettent de dtecter, postriori il est vrai, certaines dfaillances dans le fonctionnement du
systme99.
Bien que les contrles et les justifications comptables soient exercs postriori, les
procdures de closing, qui visent la production rapide (fast close) des tats financiers
(intermdiaires et de clture) fiable et pertinents100, permettent damliorer considrablement
lefficacit de la comptabilit financire en tant quoutil de pilotage du contrle interne.
2.2. Les contrles financiers
Un pilotage transversal est aussi assur par le service financier en raison des contrles quil
est appel effectuer pour la justification des encaissements et des dcaissements de
lentreprise101.
En effet, la trsorerie courante constitue gnralement ltape ultime des oprations avec les
tiers. La bonne justification des encaissements et un contrle solide des dcaissements
forment des dispositifs cls de scurit pour le systme de contrle interne102.
Outre le risque de dtournement et de fraude, une bonne organisation des oprations lies la
trsorerie doit assurer que le processus didentification des facteurs cls de succs et
dvaluation des risques lis la trsorerie permet en permanence didentifier, danalyser et
de traiter efficacement les risques significatifs lis la situation de trsorerie103. Ainsi, le
dispositif de pilotage doit permettre lentreprise de sassurer que le systme de contrle mis
en place permet davoir une organisation approprie des oprations de trsorerie rduisant les
risques qui sattachent aux disponibilits.
2.3. Le contrle de gestion
Le contrle de gestion en tant que pilote des quilibres de lentreprise est un utilisateur
important des scurits produites par les contrles internes. Ses analyses et ses
97
98
99
Abderraouf YAICH, op.cit.
100
A. YAICH, op.cit.
101
102
A. YAICH, op.cit.
103
69
recommandations contribuent au pilotage transversal du systme de contrle interne de

lentreprise104.
En effet, le contrle de gestion joue un rle important dans le processus damlioration des
performances de lentreprise. Il est lui-mme rgi par les principes du contrle interne et
bnficie de la fiabilit procur par les procdures de contrle interne105. Ainsi, il prsente
un outil pertinent de pilotage du systme de contrle permettant lidentification de ses
faiblesses et ses anomalies.
Toutefois, la fonction charge du contrle de gestion doit prvoir des rgles et des
mcanismes permettant la signalisation des faiblesses identifies aux responsables concerns
selon le degr de gravit et de signification du problme.
3. Le pilotage hirarchique et la remonte de linformation
La qualit du pilotage hirarchique du contrle interne est un lment fondamental de
lefficacit du systme106. Le pilotage hirarchique est exerc par les autorits aux diffrents
niveaux de la hirarchie et se manifeste travers les activits de supervision, de contrle,
dautorisation, dapprobation (3.1) ainsi que les messages adresss lorganisation et les
sanctions infliges ceux qui enfreignent aux rgles et procdures de contrle interne
(3.2)107.
De mme, la remonte des informations sur les dfaillances et infractions au contrle interne
constitue pour lautorit hirarchique et comptente un outil important de pilotage du systme
(3.3)108.
3.1. Les activits de pilotage hirarchique du contrle interne
Le pilotage hirarchique sexerce travers les activits de supervision, de contrle,

dautorisation et dapprobation. Les activits de supervision et de contrle exerces par des
responsables hirarchiques comptent permettent de sassurer de la bonne excution des
instructions donnes et des procdures de contrle.
Les activits de supervision et de contrle comprennent le pilotage des actions, la revue des
travaux excuts et lexamen de la preuve de la bonne excution des tches et du bon
fonctionnement du systme de contrle.
104
106
107
108
105
70
Les autorisations et les approbations forment galement des activits de pilotage hirarchique
du contrle interne. Elles permettent aux responsables de grer eux mme les situations
inhabituelles ou qui portent un risque important.
3.2. Les messages transmis par les responsables hirarchiques
Les messages adresss lorganisation comportent un volet formalis et verbal et un volet

non verbal que le personnel interprte et prend en compte pour dterminer son
comportement109.
En prenant les dcisions adquates face aux infractions, allant jusquaux sanctions si
ncessaires, les responsables envoient un message trs fort travers toute lorganisation par
rapport au rle du pilotage et limportance du contrle interne.
Une bonne pratique serait de faire adhrer les membres du personnel ainsi que les
responsables de lentreprise, notamment des fonctions cls, une charte dentreprise ou un
code de conduite. Ainsi, le personnel serait appel effectuer, une fois par an, une dclaration
sur lhonneur sur le respect du contrle interne.
Le fait de sassurer que le personnel concern a effectu cette dclaration dans les dlais
impartis et avec le plus grand soin est de nature corroborer les autres sources de pilotage du
contrle interne110.
3.3. La remonte de linformation
Les procdures de pilotage doivent tablir des rgles pertinentes pour faire remonter les
informations relatives aux dfaillances et aux anomalies de contrles aux responsables selon
leur gravit et leur signification. Les rgles et les mcanismes permettant la remonte des
informations doivent tre clairs, bien compris par tous les intervenants et adapts la taille et
lenvironnement de lentreprise.
Toutefois, mme en labsence danomalies identifies, lautorit hirarchique doit se poser la
question : pourquoi lentreprise fait-elle ce quelle fait comme elle le fait ?111.
Ainsi, le pilotage du contrle interne doit viser non seulement de sassurer de sa correcte
application, de son adaptation au changement et aux besoins de lorganisation mais aussi de sa
validit au regard de limpratif de performance et de service aux clients112.
109
111
112
110
71
Sous-section 3 : Lutilisation des nouvelles technologies

Les nouvelles technologies offrent aux entreprises de plus en plus doutils et dinstruments
permettant de leur faciliter la gestion, lorganisation, le contrle et le pilotage des activits.
Ainsi, elles peuvent tre dune grande utilit pour la mise en uvre du processus de pilotage,
en assurant le rle dinstrument de pilotage du contrle interne (1) ou galement le rle des
instruments de gestion du processus de pilotage (2).
De mme, limpact important des nouvelles technologies sur les systmes dinformation et
lutilisation de plus en plus frquente des systmes de gestion intgr (Entreprise Ressource
Planning ou ERP) doit tre pris en considration dans la mise en place du pilotage (3).
1. Lutilisation des technologies comme tant des instruments de pilotage
Lutilisation des technologies informatiques permet, gnralement, aux entreprises
dautomatiser lexcution des tests et des procdures de pilotage du contrle interne. Ainsi,
ces technologies permettent damliorer lefficacit, lefficience et la pertinence du processus
de pilotage.
Certains outils informatiques fonctionnent comme tant des contrles et permettent de fournir
simultanment des informations pertinentes quant leur fonctionnement efficace ou celui
dautres contrles. Ainsi, les outils de pilotage utilisant les technologies informatiques
peuvent tre intgres dans le systme de contrle interne. Dautres outils peuvent tre mis en
place indpendamment du systme de contrle et permettent de piloter les contrles dans un
domaine dtermin.
Selon le guide de pilotage COSO, les technologies informatiques peuvent offrir des
instruments de pilotage dans plusieurs domaines, savoir113 :
-
Les donnes relatives aux transactions : comparer les donnes relatives aux
transactions avec un ensemble de rgles de contrle tablis pour mettre en exergue les
exceptions et identifier les transactions dans lesquels les contrles ne fonctionnent pas
comme prvu.
Lorganisation : examiner les paramtres de configuration et les comparer avec une

ligne de base tablie par les responsables (exemple : les contrles daccs).
La vrification des autorisations : identifier tous les changements qui touchent les
ressources critiques, les donnes ou les informations et la vrification quelles sont
appropris et autoriss.
113
72
Lintgrit des informations : vrifier et surveiller lexactitude et lintgrit des

donnes pendant quelles progressent travers les diffrents processus.
La dtection des erreurs : surveiller lactivit dans les domaines risque et diter des
rapports sur les exceptions permettant didentifier les ventuelles erreurs.
Bien que les nouvelles technologies prsentent des instruments efficaces de pilotage, leur
utilisation suppose une parfaite matrise de loutil informatique et des diffrentes
fonctionnalits technologiques quelles proposent. Assurant souvent le rle dun dispositif
cls dans le processus, les procdures de pilotage utilisant les nouvelles technologies doivent
eux mme faire lobjet de surveillance.
2. Lutilisation des technologies comme tant des instruments de gestion du processus
de pilotage
Les instruments de gestion du processus de pilotage sont conus pour le rendre plus efficace
et plus efficient en facilitant certaines de ses activits, notamment, lidentification et
lvaluation des risques, la dfinition et lvaluation des contrles et la communication des
rsultats. Ces instruments sont le plus souvent utiliss dans les entreprises de taille importante
ou celles qui ont des activits gographiquement disperses. Toutefois, ils peuvent avoir une
importance pour toutes les entreprises indpendamment de leur taille.
La plupart de ces instruments utilisent les techniques du WORKFLOW (gestion lectronique
des processus). Ces techniques permettent lentreprise davoir une modlisation et une
gestion informatique de l'ensemble des tches accomplir et des diffrents acteurs impliqus
dans la ralisation d'un processus de pilotage.
Ainsi, les techniques du WORKFLOW permettent de dcrire les circuits de validation,
dindiquer les tches accomplir entre les diffrents acteurs du processus, de prciser les
dlais et les modes de validation et de fournir chacun des acteurs les informations
ncessaires pour la ralisation de sa tche.
Selon le guide de pilotage COSO, certaines caractristiques rendent ces instruments utiles,
elles comprennent leur capacit :
-
Coordonner le processus dvaluation des risques au niveau de lentit ainsi quau

niveau des ses filiales ou fonctions ;
Faciliter la documentation du contrle et du processus de pilotage ;
Faciliter la communication des rsultats des activits de pilotage y compris les

valuations et les rsolutions des anomalies de contrle ;
73
Faciliter la communication des informations concernant les risques et les contrles

des niveaux diffrents de lorganisation ;
Fournir des tableaux de bord simplifis identifiant les indicateurs adquats dexcution
des contrles et des aspects du processus dvaluation du systme ;
Faciliter lexploitation dune base de donnes des anomalies et dfaillances de

contrle.
3. Les systmes dinformation

La fiabilit, la pertinence et lefficacit du systme dinformation sont la fois un produit
des processus de contrle interne en mme temps quelles constituent les attributs de
linformation utile lefficacit du systme de contrle interne114. Ainsi, la qualit et la
fiabilit du systme dinformation jouent un rle dterminant dans lefficacit du contrle
interne qui contribue, son tour, la diffusion au sein de lentreprise des informations
pertinentes, exhaustives, opportunes et fiables.
Les technologies, dans ce domaine, ne cessent de se dvelopper offrant ainsi aux entreprises
des capacits importantes damlioration de lefficacit et de la qualit de leur systme
dinformation. En effet, les fonctions dont les activits sont informatises deviennent de plus
en plus nombreuses pour couvrir lensemble des mtiers allant de la comptabilit et des
finances aux activits de ventes, les approvisionnements, la gestion de stocks, la gestion du
personnel, la logistique, la production, la surveillance et la scurit, etc115.
Le dveloppement des technologies de communication combin avec lmergence des
systmes intgrs ont permis aux entreprises de se doter dun systme dinformation de plus
en plus efficace et efficient. Mme pour les entreprises qui ont des activits disperses
gographiquement, lenregistrement de toutes les transactions peut tre automatis (intgr) et
en temps rel, ce qui offre aux managers un accs immdiat aux informations financires et
oprationnelles et leur permet de contrler plus efficacement les activits116.
Toutefois, ladoption des technologies avances domines par lutilisation des progiciels
informatiques (les ERP), ne peut tre sans impact sur larchitecture et lingnierie des
systmes de contrle interne. En effet, ces technologies apportent des solutions puissantes aux
problmes de contrle, ce qui pousse les entreprises adapter les procdures et processus de
114
116
A. YAICH, op.cit.
115
74
ralisation du travail les plus appropries pour satisfaire les solutions retenues tout en restant,
de faon directe ou indirecte, cohrent avec les principes et rgles du contrle interne117.
La dmarche, les procdures et les outils de pilotage du contrle interne doivent eux mmes
tre adapts au contexte dun environnement informatique de plus en plus complexe. Non
seulement la faon dont les procdures et les outils de pilotage sont mis en uvre doit tre
adapte, mais toute la conception du dispositif qui doit prendre en considration les
technologies utilises ainsi que les risques qui lui sont associs.
Section 2 : Les modalits dvaluation

Les diffrentes modalits dvaluation du contrle interne constituent des outils de pilotage du
systme. En effet, les valuations permettent de dterminer le degr defficacit du systme de
contrle interne un moment donn ainsi que didentifier les faiblesses et les dfaillances qui
peuvent laffecter.
Lvaluation de lefficacit du systme de contrle interne peut se faire travers une autovaluation (sous-section 1), une valuation par les tiers (sous-section 2) et lexploitation dune
base des incidents et anomalies (sous-section 3).
Sous-section 1 : Auto-valuation
Bien que lauto-valuation ne puisse tre totalement objective, elle reprsente une premire
ligne de dfense efficace
contre les dfaillances du contrle interne. Elle permet aux
personnes qui sont impliques dans lexcution des contrles de sauto-valuer et didentifier
les faiblesses et les dfaillances des contrles quils mettent en uvre eux mmes.
Lauto-valuation prsente lavantage dtre facile mettre en uvre et moins couteuses que
dautres techniques dvaluation du contrle interne. Toutefois, selon les rsultats de notre
enqute118, peu dentreprises parmi celles qui ont rpondu notre questionnaire recourent
lauto-valuation du contrle interne.
Nous proposons dans ce qui suit de dfinir lauto-valuation et de dterminer ses objectifs
(1) ainsi que dtudier sa conception et sa mise en uvre (2).
117
118
75
1. Dfinition et objectifs de lauto-valuation

1.1. Dfinition
Comme la terminologie lindique, lauto-valuation signifie une valuation par soi mme de
son propre contrle interne. Chaque employ impliqu dans le processus oprationnel a
toujours la responsabilit de vrifier que les oprations quil a traites le sont conformment
aux objectifs et principes du contrle interne119.
Selon P. NOIROT et J. WALTER lauto-valuation est une dmarche priodique
linitiative des dirigeants, mise en uvre par les oprationnels afin dvaluer lefficacit du
contrle interne de leurs propres activits120.
Lauto-valuation peut donc tre dfinie comme tant un processus conu par la direction et
excut par les oprationnels et leur hirarchie afin dvaluer lefficacit du contrle interne.
Elle peut tre mise en uvre tous les niveaux de lorganisation et suivant une dmarche qui
est fonction du risque, de la culture et des contrles.
1.2. Les objectifs
Les objectifs de la dmarche dauto-valuation du contrle interne sont multiples et varient

selon les besoins des diffrents acteurs de lorganisation. Toutefois, le premier objectif quune
entreprise peut en tirer de la mise en uvre dune telle dmarche serait de sensibiliser, de
promouvoir et de dvelopper, travers toute lentit, une culture de contrle interne.
P. NOIROT et J. WALTER affirme que la diffusion dune dmarche dauto-valuation qui est
par dfinition trs large jusquaux niveaux les plus fins dune organisation, est un excellent
moyen de promouvoir la culture de contrle interne de lorganisation121.
Selon lInstitut de lAudit Interne (IFACI), les objectifs de la dmarche dauto-valuation du
contrle interne varient en fonction des diffrents acteurs de lorganisation
122
. Ainsi, elle
permet la direction gnrale de bnficier dune information sur la qualit du contrle

interne aux diffrents niveaux de lorganisation et sur lvaluation des risques et damliorer
les oprations par des plans daction. Pour les oprationnels, cette dmarche permet de
vrifier que lensemble de leurs activits est couvert par des dispositifs de contrle interne qui
leur permettent de sassurer que leur oprations sont effectues en utilisant au mieux les actifs
de lorganisation, et quelles sont menes efficacement et en scurit123.
119
Institut de laudit interne, les cahiers de la recherche, lauto-valuation du contrle interne, Octobre 2005, page 11.
121
P. NOIROT, J. WALTER, op.cit, page 173.
122
Institut de laudit interne, op.cit, page 12 et 13.
123
Institut de laudit interne, op.cit, page 12 et 13.
120
76
Lauto-valuation permet, galement, laudit interne dlaborer son plan annuel ou

pluriannuel daudit par la connaissance quelle apporte sur les faiblesses de contrle ainsi que
daffiner le primtre de ses interventions124.
Finalement, une dmarche dauto-valuation permet didentifier les anomalies qui peuvent
affecter le systme de contrle et contribue ainsi au pilotage du systme et lvaluation des
risques globaux de lorganisation.
2. La conception et la mise en uvre de lauto-valuation du contrle interne
2.1. La conception dune dmarche dauto-valuation
Selon lIFACI toute dmarche dvaluation du contrle interne (ou plus spcifiquement
dauto-valuation) est adapter lenvironnement global de lorganisation o on la dploie.
La dmarche dauto-valuation ne peut donc pas tre achete sur tagre au risque dtre
inefficace125.
La conception et le choix des mthodes et des outils dauto-valuation doivent, par
consquent, prendre en considration plusieurs facteurs propres chaque organisation, dont
notamment, lenvironnement de contrle, la structure et les caractristiques de lentreprise, les
objectifs fixs et les risques associs, les ressources disponibles, les systmes dinformation et
lexistence ou non dautres dmarches dvaluation du contrle ou dautres approches comme
par exemple un systme qualit.
LInstitut de lAudit interne ajoute que pour russir un projet dauto-valuation du contrle
interne quatre condition doivent imprativement tre remplies :
(1) La direction gnrale doit dcider de la mise en place de la dmarche et communiquer
sur les objectifs poursuivis.
(2) Le personnel doit tre impliqu, ds la conception de la mthode choisie, ce qui lui
permet de sapproprier le processus dauto-valuation du contrle interne dune
manire plus pragmatique et plus efficace.
(3) Le choix de la dmarche doit tre adapt lorganisation (taille, structure, activit,...).
(4) Lauto-valuation, pour tre efficace et mesurer lvolution de la qualit du contrle
interne, doit se construire dans le temps126.
124
Institut de laudit interne, les cahiers de la recherche, lauto-valuation du contrle interne, Octobre 2005, page 12 et 13.
Institut de laudit interne, op.cit, page 16.
126
125
77
2.2. La mise en uvre de lauto-valuation
Plusieurs mthodes dauto-valuation peuvent tre envisages. Parmi les plus connues, on
trouve les questionnaires, les ateliers de discussion et les comparaisons.
Les questionnaires127 : selon lIFACI ils sont des outils concrets et pratiques qui permettent
de diffuser rapidement et uniformment dans toutes les structures de lorganisation les points
dattention essentiels en matire de contrle interne. Leur mise en uvre permet de
dterminer rapidement les forces et faiblesses en matire de contrle interne et une prise de
dcision approprie128.
Pour tre utiliss dans lauto-valuation, les questionnaires peuvent tre structurs soit partir
des processus (management, oprationnels et support), soit partir des fonctions
(investissement, production, achat, commerciale, ressources humaines, financire, etc) soit
partir dun rfrentiel de contrle interne (COSO).
Les ateliers de discussion : ils sont des outils puissants, notamment en matire de
dveloppement et de renforcement de la culture du contrle interne au sein dune
organisation. Ils constituent, tout particulirement, une opportunit rare de construire une
vision partage des risques auxquels une entit est expose et des rponses leur apporter en
permettant un groupe dutilisateurs dvaluer de manire collective le niveau de contrle
interne de leur activit.
Une approche par atelier est prconiser particulirement lorsque les participants nont pas
une forte culture de contrle interne. Dans ce cas, les ateliers permettent une prise de contact
ou dapprofondissement plus graduelle et pdagogique que les autres mthodes129.
Les comparaisons : cette mthode est difficile mettre en uvre lensemble de
lorganisation, elle est toutefois, utile pour lvaluation du contrle dans un domaine prcis ou
une activit. Elle permet de bnficier des meilleurs pratiques de contrle interne existantes
dans dautres organisations sans avoir les contraintes dlaboration ou de mise en uvre lies
aux autres mthodes.
Sous-section 2 : Evaluation par les tiers
Lvaluation du systme de contrle interne peut tre effectue par un professionnel
indpendant suite la manifestation dun besoin exprim par lentreprise, et notamment par la
direction (1). De mme, les changes avec lenvironnement externe de lorganisation
127
Voir exemples de questionnaire dauto-valuation en annexe 1.

Institut de laudit interne, les cahiers de la recherche, lauto-valuation du contrle interne, Octobre 2005it, page 21.
129
128
78
peuvent tre source dinformations utiles permettant dvaluer lefficacit du systme de

contrle interne (2).
1. Evaluation par un professionnel externe
Dans le cadre de la planification et de la conduite du processus de pilotage ou suite la
manifestation dun besoin spcifique de la direction, lorganisation peut recourir aux services
dun professionnel externe, gnralement un expert-comptable, pour effectuer une valuation
de lefficacit du systme de contrle interne ou de lun des ses lments.
Selon les rsultats de notre enqute130, 38% des personnes interroges parmi les chefs et
cadres dentreprises recourent aux professionnels externes pour lvaluation du systme de
contrle interne.
Lvaluation du contrle interne par un professionnel externe prsente lavantage dtre plus
objective. Toutefois, la connaissance de lactivit, de lenvironnement et de la culture de
lorganisation par lvaluateur ne peut tre que sommaire, ce qui peut affecter ses jugements
et avis.
Nanmoins, une planification efficace de la mission peut aider lvaluateur bien excuter les
travaux assigns et argumenter ses jugements. Cette planification commence, gnralement,
par une comprhension pralable du secteur dactivit, de lenvironnement et de la culture de
lorganisation (1.1). Lvaluateur procde, en suite, une prise de connaissance et une
description du systme de contrle interne (1.2) dans le but danalyser et dvaluer son
efficacit (1.3).
1.1. Comprhension pralable du secteur dactivit et de lenvironnement gnral de lentreprise
Avant dentamer lanalyse et lvaluation du contrle interne, lvaluateur doit tout dabord
commencer par une comprhension de base du secteur dactivit, de lenvironnement aussi
bien interne quexterne et da la culture de lentreprise.
Cette comprhension permet lvaluateur de situer lentreprise par rapport son
environnement, sa taille, ses risques, les technologies quelle utilise, etc Elle lui permet
galement de mieux planifier sa mission et davoir une ide pralable sur les zones de risque.
Indpendamment de lenvironnement ou de la taille de lentreprise, la russite et lefficacit
dune mission dvaluation du contrle interne par un professionnel externe dpend en grande
partie du soutien apport par les organes de direction de lentreprise. En effet, la direction ou
le conseil dadministration doit passer un message clair et prcis tout le personnel quant
130
79
limportance accorde la mission tout en apportant le soutien ncessaire pour sa bonne

conduite.
1.2. Prise de connaissance du systme de contrle interne
Cinq principaux moyens permettent de prendre connaissance et de dcrire le contrle

interne131 :
(1) Lexamen de la documentation existante : cette documentation pourrait comprendre
lorganigramme gnral et dtaill de chaque fonction, le manuel des procdures, les notes de
service, les fiches de fonction, les diagrammes de circulation des documents et les rapports de
laudit interne et externe ou dexperts. Lvaluateur doit sassurer que la documentation
communique est effectivement jour et quelle dcrit les procdures et lorganisation
rellement en vigueur.
(2) Linterview : Elle doit tre ralise avec les responsables et gestionnaires du systme de
contrle et permet de faire une description narrative des procdures par une reconstitution de
lensemble des tches et des oprations qui les composent. Pour tre mene bien, linterview
doit tre bien prpare et organise laide dun guide opratoire check-list. Lvaluateur
doit avoir les attitudes et les capacits requises pour mener une interview.
(3) Les visites sur les lieux et les observations directes : Elles doivent viser permettre une
prise de contact physique qui amliore la perception des ralits concrtes ainsi que
dobserver directement les ralits de lentreprise et de ses hommes.
(4) Le diagramme de reprsentation des procdures ou flow-chart : Il est tabli laide de
symboles reprsentatifs des documents, informations et leur circulation ainsi que des
oprations, traitements et contrles effectus. Son laboration, mme laide de schma
simplifi, permet pour celui qui ltablit de mieux matriser et percevoir la procdure dans ses
dtails et de dgager les forces et faiblesses du systme.
(5) Les transactions pour sassurer de la bonne comprhension des procdures dcrites :
Elles consistent suivre un circuit et de le simuler au rel depuis le point de commencement
de la procdure jusqu son point final en observant toutes les oprations et traitements dans
tous leurs dtails. Cette dmarche est indispensable pour conclure la bonne comprhension
du systme dcrit.
131
80
1.3. Analyse et valuation du contrle interne
Les techniques et outils danalyse et dvaluation du contrle interne sont multiples.

Lvaluateur doit exercer son jugement professionnel pour lutilisation doutil et de mthodes
appropris. Loutil informatique peut aider lvaluateur pour accomplir sa mission avec plus
defficacit et defficience. Toutefois, lvaluateur doit, gnralement, suivre une dmarche
qui sappuie, outre le flow-chart qui permet de visualiser et danalyser les procdures, sur
trois outils essentiels132 :
(1) La grilles danalyse des fonctions et des tches : cest un tableau prsentant les
diffrentes oprations accomplies par personne excutante et leur nature. Elle permet
didentifier les cumuls de tches relevant dune fonction de mme nature mais incompatibles
avec les besoins de contrle rciproque. Ces cumuls constituent des points faibles du contrle
sil nexiste pas dautres contrles compensatoires.
(2) Les questionnaires dvaluation du contrle interne133 : ils permettent lvaluation du
contrle interne et doivent tre remplis, normalement, par la personne qui effectue ltude.
Aprs avoir bien dcrit et saisi les procdures dans leurs dtails, lvaluateur est mme de
remplir le questionnaire qui doit tre utilis comme une aide lanalyse mthodique des
procdures. Plusieurs modles de questionnaire sont disponibles dans divers documentations
qui peuvent aider lvaluateur, toutefois, il doit les adapter au contexte spcifique de
lentreprise.
(3) Les tableaux dvaluation des risques : ce stade de lanalyse, lvaluateur est mme
de lister les points faibles du contrle interne, den apprcier la gravit et de dresser un
tableau dvaluation des risques. Dans ce tableau, lvaluateur expose les anomalies de
contrle identifies ainsi que leurs causes et les risques potentiels qui leurs sont associs.
2. Evaluation par lenvironnement externe
Les clients, les fournisseurs, les banques et les autres lments de lenvironnement externe de
lentreprise peuvent former une source dinformation utile lvaluation du systme de
contrle interne (2.1).
Parmi les tiers qui peuvent fournir des informations utiles quant lefficacit du systme de
contrle, ladministration fiscale est particulirement importante. En effet, lentreprise peut se
rendre compte de lexistence de faiblesses de contrle suite un contrle fiscal ou suite une
intervention de ladministration travers ses diffrentes modes dintervention (2.2).
132
133
Voir un modle de questionnaire dvaluation du contrle interne en annexe 2.
81
2.1. Les changes avec les tiers autres que ladministration fiscale
Le feed-back sur limage de lentreprise telle quelle est perue de lextrieur est un lment
plein de signification sur lefficacit du contrle interne de lentreprise. Les changes avec les
clients, fournisseurs, banques, etc peuvent tre source de contestation du contrle interne en
cas de rclamations justifies134.
Toutefois, pour tirer profit des incidents et problmes survenus avec les tiers, lorganisation
doit concevoir et mettre en uvre un dispositif permettant de sassurer de la remonte des
informations et des rclamations provenant des clients, fournisseurs et autres. Elle doit,
galement, sassurer que ces rclamations ont fait lobjet dun suivie adquat et que toutes les
anomalies de contrles provoquant de tels incidents ont t identifies.
A. YAICH avance que les managers doivent sassurer de la remonte des informations sur
les rclamations et les anomalies survenues avec les tiers ainsi que sur la faon et la clrit
avec laquelle les problmes ont t traits. Le tableau de bord des anomalies et erreurs
commises ainsi que des rclamations reues ou adresses aux tiers (flux, rsolutions et stocks)
se rvle un excellent outil de pilotage du contrle interne135.
2.2. Evaluation du systme de contrle suite une intervention de ladministration fiscale
La conception et la mise en uvre des procdures et outils de contrle interne doivent intgrer
les impratifs fiscaux en vue dassurer une gestion rigoureuse des risques fiscaux, doptimiser
au mieux les contraintes lies au payement des impts et de se conformer aux lois et
rglementations.
Dans ce sens, les vrifications fiscales avances par les services de ladministration peuvent
former un outil dvaluation de lefficacit du systme de contrle. Cette valuation est
particulirement intressante dans le cas des contrles qui touchent aux aspects fiscaux, mais
peut galement, concerner dautres domaines de lorganisation. En effet, toute irrgularit
identifie lors dun contrle fiscal peut rvler une anomalie ou une dfaillance du systme de
contrle interne.
Une bonne pratique serait dexploiter une base de donnes des erreurs et irrgularits,
constates lors des contrles fiscaux prcdents, dans la conception et lexcution des
procdures de contrle interne. Lexploitation dune telle base est dautant plus importante
que les enjeux fiscaux sont plus importants.
134
135
Abderraouf YAICH, Normes, pratiques et procdures de contrle interne, 1996, 1996, page 42.
82
Sous-section 3 : Exploitation dune base des incidents et anomalies

Le systme de contrle interne peut tre valu travers lexploitation dune base de donnes
relative aux incidents et anomalies constats par lentreprise dans ces diffrents services,
fonctions ou filiales. Dans ce cas, on parle dune base de donnes interne (1).
Lentreprise peut, galement, valuer son systme de contrle par lexploitation dune base de
donnes relative aux incidents et anomalies constats dans dautres entreprises similaires.
Dans ce cas on parle de lexploitation dune base de donnes externe (2).
1. Lexploitation dune base de donnes interne
Les incidents et anomalies du contrle interne identifis doivent tre analyss et
communiqus aux personnes habilites prendre les mesures ncessaires. Outre le fait que
toute anomalie de contrle doit tre rectifie en temps opportun, son enregistrement sur une
base de donnes, exploitable par tous les services et les fonctions de lentreprise, peut tre
dune grande utilit pour les valuations de lefficacit du systme de contrle interne.
En effet, les anomalies identifies dans un service, une fonction ou une filiale de lentreprise
peut indiquer lexistence dun risque danomalie, identique ou de nature diffrente, dans
dautres services, fonctions ou filiales. Ainsi, un change dinformation structur, par
lexploitation dune base de donnes partage, permet aux diffrentes units de lentit de
tirer profit des constatations et des expriences vcues dans dautres units.
Lexistence dune base des incidents et anomalies permet, galement, lentreprise de
mesurer lvolution et les amliorations, travers le temps, du systme de contrle interne. En
effet, lexploitation dune telle base permet aux responsables de se focaliser sur les zones qui
ont connues des problmes de contrle auparavant et de vrifier lefficacit des mesures mises
en place en vue de les rectifier.
La transcription sur une base de donnes partage des incidents et anomalies du contrle
interne, peut aussi, former une source dinformation efficace pour les dirigeants quant
lefficacit du systme de contrle et aux problmes rencontrs.
Ainsi, lexploitation dune base des incidents et anomalies du contrle permet aux dirigeants
didentifier, tout moment, les problmes de contrles existants et de tirer les conclusions
concernant lefficacit du contrle interne. Toutefois, cet outil dvaluation doit tre complt
par dautres modes dvaluation permettant de vrifier, frquence rgulire, les conclusions
ainsi formules.
83
2. Lexploitation dune base de donnes externe

La sagesse chinoise dit bien que sil est intelligent dapprendre de son exprience, il est
encore plus intelligent dapprendre de lexprience des autres.
La connaissance des incidents et anomalies de contrle survenus dans dautres entreprises
similaires peuvent servir dlments importants pour lvaluation du systme de contrle
interne.
Toutefois, pour mieux utiliser de telle information de source externe, lentreprise doit prendre
en considration les diffrences qui peuvent exister entre des entits mme similaires. En
effet, deux entits qui exercent la mme activit et qui sont de taille et de complexit
similaires peuvent prsenter des risques diffrents.
La comparaison par rapport dautres pratiques de contrle interne dans des entreprises
similaires exige une connaissance suffisante des autres pratiques ainsi quun potentiel
danalyse permettant didentifier les diffrences qui peuvent existes. Dans ce cas,
lassistance dun expert indpendant, possdant les connaissances et lexprience requises,
peut tre dune grande utilit pour lentreprise.
Ce mode dvaluation est gnralement difficile envisager du fait de lindisponibilit des
informations requises. Toutefois, dans certains secteurs, comme par exemple le secteur
financier ou celui des assurances ou les informations concernant les pratiques et les difficults
rencontres en matire de contrle interne sont diffuses, une telle comparaison peut tre
pertinente.
Section 3 : Pilotage du contrle interne par laudit

Selon P. NOIROT et J. WALTER laudit est une composante essentielle qui se situe au cur
du processus de management des risques136.
Laudit sous ses diffrentes formes prsente un outil de pilotage du systme de contrle
interne. Il peut tre excut sous forme daudit interne (sous-section 1), daudit oprationnel
(sous-section 2) ou daudit externe (commissaire aux comptes) (sous-section 3).
Sous-section 1 : Audit interne et comit daudit
Laudit interne et le comit daudit sont deux organes internes lentreprise et assurent, quand
ils existent, un rle dterminant dans le processus de pilotage du contrle interne. En effet,
136
84
laudit interne (1) a pour fonction principale lvaluation de lefficacit du systme de

contrle interne. Quant au comit daudit (2) il joue le rle dun organe de contrle quant au
droulement du processus de pilotage, aux travaux effectus par les auditeurs aussi bien
internes quexternes et la conduite des oprations par la direction.
1. Laudit interne
Selon Louis GALLOIS137 laudit interne value le niveau du contrle interne, cest--dire la
capacit des organisations atteindre efficacement les objectifs qui leur sont assigns et
matriser les risques inhrents leur activit. Cest donc une fonction minemment utile aux
dirigeants, quel que soit leur niveau de responsabilits, ce qui explique son dveloppement au
cours des deux dernires dcennies avec une extension de son champ daction sur lefficacit
et la performance au-del de la simple conformit138.
Aprs avoir dfinir laudit interne (1.1), nous analysons le rle quil assure dans le processus
de pilotage du systme de contrle interne (1.2).
1.1. Dfinition de laudit interne
Selon lIIA (The Institute of Internal Auditors) L'audit interne est une activit indpendante
et objective qui permet de donner une organisation une assurance sur le degr de matrise de
ses oprations, lui apporte ses conseils pour les amliorer et contribue crer de la valeur
ajoute. Il aide cette organisation atteindre ses objectifs en valuant, par une approche
systmatique et mthodique, ses processus de management des risques, de contrle, et de
gouvernance d'entreprise, et en faisant des propositions pour renforcer leur efficacit139.
Laudit interne permet, entre autres, une valuation indpendante et objective de lefficacit
du dispositif de management des risques et du contrle interne. LIFACI (Institut Franais
des Auditeurs Consultants Internes) et lIAS (Institut de lAudit Social) sont alls plus loin en
retenant la dfinition suivante : laudit interne est au sein dune organisation une fonction,
exerce de faon indpendante et sur mandat, dvaluation du contrle interne. Cette
dmarche spcifique concourt la matrise des risques par les responsables140.
137
Louis Ren Fernand Gallois, est un haut fonctionnaire et dirigeant d'entreprise franais. Prsident de la SNCF de juillet
1996 juillet 2006, il est nomm co-prsident d'EADS le 2 juillet 2006 et PDG d'Airbus le 9 octobre de la mme anne.
138
J. RENARD, thorie et pratique de laudit interne, dition dorganisation, 2002, prface de louis GALLOIS.
139
Inspir de la dfinition approuve le 21 mars 2000 par le Conseil d'Administration de l'IFACI, traduction de la dfinition
en Anglais approuve par l'Institute of Internal Auditors le 29 juin 1999, www.ifaci.com, (consult le 12/01/2010).
140
Les mots de laudit, I.F.A.C.I et I.A.S, les Editions Liaison, Juin 2000.
85
Laudit interne prsente le double avantage dappartenir lorganisation tout en tant

totalement indpendant et objectif. Il se rattache directement la direction ou/et au conseil
dadministration ou au comit daudit.
1.2. Rle de laudit interne dans le processus de pilotage du systme de contrle interne
Le cadre de contrle interne COSO prcise que les auditeurs internes effectuent
rgulirement des valuations du contrle interne, soit dans le cadre de leurs interventions
courantes, soit la demande du conseil dadministration, du management, ou encore des
responsables des divisions et filiales141.
J. REBARD ajoute que dans la note de synthse du rapport daudit, lauditeur interne porte
un jugement sur la qualit du contrle interne de lactivit ou de la fonction audite. Et ce
faisant, il rpond la seule vraie question que se pose toute direction gnrale : est-ce que
dans tel secteur, tel processus, telle fonction ou telle filiale, les activits sont convenablement
matrises ?142.
Ainsi, laudit interne permet la direction ou au conseil dadministration davoir une
valuation objective et indpendante de lefficacit du systme de contrle interne. Cette
valuation peut tre excute dans le cadre dune dmarche planifie du processus de pilotage
ou sur demande spcifique de la direction ou du conseil dadministration. La demande peut
intervenir suite la dcouverte dune anomalie ou dun problme de contrle devant faire
lobjet de plus dinvestigations.
La fonction daudit interne doit laborer et excuter son plan daudit en concordance avec la
dmarche de pilotage fixe par la direction. Les conclusions et les recommandations de laudit
interne peuvent servir de base pour lidentification et la correction des anomalies et
dfaillances du systme de contrle ainsi que lvaluation des risques lis aux objectifs de
lorganisation.
Toutefois, les recommandations et conseils de laudit interne doivent prendre en considration
le rapport cot-avantage pour pouvoir tre retenus. A. YAICH affirme que lutilisation du
travail de laudit interne est un outil important de pilotage du contrle interne. Nanmoins,
plus que tout autre responsable, lauditeur interne doit garder constamment prsent lesprit
de soumettre ses recommandations lexamen du rapport cot-avantage. En effet, pour tre
141
COSO I, Internal Control Integrated framework, traduit en franais par lIFACI et PricewaterhouseCoopers, la pratique
du contrle interne, dition dorganisation, deuxime dition, 2004, page 99.
142
J. RENARD, thorie et pratique de laudit interne, les ditions dorganisation, 4 me dition, 2002, page 291.
86
pertinentes, les recommandations des auditeurs internes doivent apporter la preuve de leur
efficacit conomique143.
Il ressort de lenqute144 effectue dans le cadre de ce mmoire, que laudit interne commence
occuper une place importante dans la structure des entreprises tunisiennes. Ainsi, 42% des
entreprises constituants lchantillon tudi dans lenqute disposent dune fonction daudit
interne. Ce pourcentage nous semble important compte tenu des caractristiques de
lchantillon tudi qui compote un bon nombre de petites et moyennes entreprises. Toutefois,
le rle que les auditeurs internes sont appels jouer dans le processus de pilotage du systme
de contrle interne ne semble pas encore bien dfini.
2. Le comit daudit
La pratique de la direction au plan international, et notamment aux Etats-Unis, laisse
merger de nombreux comits rattachs au conseil dadministration et chargs de domaines
spcialiss145. Parmi ceux qui sont trs courants, le comit daudit est le plus adapt par de
nombreuses organisations et rglementations.
Aprs avoir dfini et dtermin la composition du comit daudit (1), nous examinons le rle
quil peut assurer dans le processus de pilotage (2).
2.1. Dfinition et composition du comit daudit
Lapparition des comits daudit remonte aux annes 80/90 aux Etats-Unis suite aux conflits,
qui augmentaient sans cesse, entre les actionnaires et les dirigeants des entreprises. Les
actionnaires cherchaient alors de doter lentreprise dorgane comptent rattach au conseil
dadministration permettant dexercer un contrle sur la conduite des activits et le
comportement des dirigeants.
Depuis quelques annes, cet organe de contrle et de surveillance est peu peu devenu une
vritable exigence du march, acteur et garant de la transparence et de la qualit de
ltablissement de linformation financire146.
Le comit daudit est dfini par The American Law institute comme lorgane ayant pour
rle de vrifier les tats financiers et leur laboration, dvaluer le contrle interne et
lindpendance des auditeurs externes ainsi que de valider les options comptables choisies par
la direction gnrale147.
143
145
146
KPMG, La pratique des comits daudit en France et dans le monde, enqute internationale, Juin 2006.
147
KPMG, op.cit.
144
87
Face la propagation de cette pratique et limportance du rle du comit daudit qui

consiste finalement faciliter et renforcer le gouvernement dentreprise148, plusieurs pays se
sont dots de rglementations prcisant le rle et la composition de ces organes.
En Tunisie, cest larticle 256 (Bis) du Code des Socits commerciales qui dfinit les critres
des entreprises devant crer obligatoirement un comit permanent daudit. Le mme article
prvoit que le comit permanent daudit est compos de trois membres au moins, dsigns
selon le cas par le conseil dadministration ou le conseil de surveillance parmi leurs membres.
Ne peut tre membre du comit permanent daudit, le prsident-directeur gnral ou le
directeur gnral ou le directeur gnral adjoint.
La Treadway Commission a recommand en 1992 que la constitution dun comit daudit,
compos exclusivement dadministrateurs indpendants, soit rendue obligatoire pour toutes
les socits cotes en bourse 149.
Selon les rsultats de notre enqute150, 15% (soit 4 entreprises sur 26) des entreprises
composant lchantillon tudi disposent dun comit daudit et 27% (soit 7 entreprises sur
26) dentre elles confirment quelles nont pas procder la cration dun tel comit malgr
que la loi les obligent le faire. Ainsi, nous constatons que les socits sont rticentes la
cration de comt daudit mme lorsque la loi les y oblige.
2.2. Rle du comit daudit dans le processus de pilotage
Le comit daudit est gnralement charg de :

-
Piloter les activits du service audit interne et des auditeurs externes (commissaire aux
comptes ou rviseur lgal ou contractuel).
Autoriser ladoption de nouvelles pratiques et des principes comptables.
Surveiller lefficacit des services comptables, la fiabilit et la pertinence des tats

financiers (situations mensuelles et comptes annuels).
Sassurer de la mise en uvre des recommandations juges pertinentes sur le contrle

interne151.
Le guide de pilotage COSO dfinit le rle du comit daudit dans le processus de pilotage du
systme de contrle interne lgard de linformation financire comme suit :
(1) valuer et surveiller activement les risques de dpassement des contrles par la
direction et ceux qui affectent la fiabilit des informations financires.
148
KPMG, La pratique des comits daudit en France et dans le monde, enqute internationale, Juin 2006.
COSO I ; Internal Control Integrated framework, traduit en franais par lIFACI et PricewaterhouseCoopers, la pratique
du contrle interne, dition dorganisation, deuxime dition, 2004, page 121.
150
151
149
88
(2) vrifier lefficacit du contrle interne lgard de linformation financire et la

prparation des tats financiers.
(3) surveiller la fois le travail des auditeurs internes et externes et agir en consquence.
En Tunisie, larticle 256 (Bis) du code des socits commerciales prvoit que le comit
permanent daudit veille au respect par la socit de la mise en place de systme de contrle
interne performant de nature promouvoir lefficience, lefficacit, la protection des actifs de
la socit, la fiabilit de linformation financire et le respect des dispositions lgales et
rglementaires. Le comit assure le suivi des travaux des organes de contrle de la socit,
propose la nomination du ou des commissaires aux comptes et agre la dsignation des
auditeurs internes.
Le comit daudit peut donc jouer un rle important dans le processus de pilotage du contrle
interne. Le suivi de lefficacit du systme, du travail et recommandations des auditeurs
internes et externe et du risque de dpassement des contrles par la direction reprsente un
outil performant de pilotage et damlioration de lefficacit du contrle interne.
Toutefois, pour que le comit daudit assure son rle convenablement, lorganisation doit
disposer dun service daudit interne efficace et comptent, des moyens ncessaires et du
pouvoir et comptences adquats. Ainsi, selon A. YAICH un comit daudit dot des
pouvoirs et comptences adquats est un organe qui peut consolider fortement le contrle
interne de lentreprise152.
Sous-section 2 : Audit oprationnel
Laudit oprationnel peut tre dfini comme tant un audit ralis par un cabinet spcialiste de
la discipline audite et externe lorganisation.
Le recours laudit oprationnel ou encore aux consultants externes est lun des moyens que
peut avoir lorganisation pour piloter le systme de contrle interne. Ce recours peut se
justifier suite un besoin spcifique de lorganisation ou par faute de moyens internes
disponibles (1) et il prsente plusieurs avantages pour la conduite du processus de pilotage
du contrle interne (2).
1. Les besoins daudit oprationnel
Les besoins de recourir aux services daudit oprationnel en rapport avec la mise en uvre du
dispositif de pilotage du contrle interne peuvent tre spcifiques un problme particulier,
152
89
une fonction, un service ou un processus (1.1). Lorganisation peut aussi recourir laudit
oprationnel dune faon rgulire (1.2).
1.1. Besoins spcifiques
La complexit des organisations, la monte en puissance des technologies et des processus, la

diversification des activits et la dispersion gographique ont rendu la matrise de tous les
domaines de lentreprise de plus en plus difficile. Le recours aux services des spcialistes et
consultants externes est de plus en plus ressenti par les entreprises et, en particulier, quand il
sagit de problmes techniques spcifiques dans un ou plusieurs domaines de lorganisation.
Ainsi, les services de laudit oprationnel peuvent concerner une fonction, un service ou une
filiale dune manire permanente ou ponctuelle. Dans ce cas on parle de sous-traitance, qui est
dfinie par lInstitut de lAudit Interne comme tant une action consistant confier dune
manire permanente ou ponctuelle un organisme extrieur, laudit dun ou plusieurs
tablissements (par exemple ltranger), ou dune ou plusieurs fonctions ou activits
spcifiques (par exemple la scurit informatique). Dans tous les cas de figure, le sous-traitant
agit suivant les directives du directeur de laudit interne153.
1.2. Audit oprationnel frquence rgulire
Lentreprise peut confier d'une manire planifie, un cabinet externe, la conduite des
oprations daudit oprationnel. Elle est, gnralement, retenue dans le cas des petites
entreprises qui ne dispose ni de personnel comptent ni de service audit interne.
Toutefois, mme en prsence dune fonction daudit interne, lentreprise peut recourir aux
services dun auditeur externe pour valuer, frquence rgulire, lefficacit dun domaine
ou dune fonction oprationnelle dtermine.
2. Apport de laudit oprationnel aux activits de pilotage
Le recours au service dun auditeur oprationnel peut aider lentreprise amliorer la qualit
et lefficacit du processus de pilotage (2.1) et permet un examen objectif dun domaine ou
dune fonction (2.2).
2.1. Amlioration de la qualit et de lefficacit du pilotage
Au-del du strict respect des lois et des rglements, la fonction daudit est aussi un des
carburants indispensables la mise en uvre damlioration. Cest souvent le retour sur les
153
Laudit interne vers une collaboration renforce avec ses partenaires externe, site Internet IFACI, Septembre 1998,
www.ifaci.com, (visit le 17/12/2009).
90
conclusions daudits qui pousse les organisations voluer, ou tout au moins pose une
certaine forme de pression temporelle lvolution, sans laquelle certaines pourraient tendre
se satisfaire du niveau de risque tel quelles le peroivent154.
Les conseils et recommandations apports par les spcialistes peuvent tre dune grande
utilit pour la conduite du processus de pilotage. Ainsi, lentreprise aura piloter son contrle
interne dans certains domaines par des professionnels expriments et qui possdent les
comptences et lexprience requises. Selon lIFACI l'appui titre de conseil d'un spcialiste
chevronn dans la discipline considre permettra d'aller rapidement l'essentiel, d'enrichir
les travaux dj effectus ou de conforter les conclusions mises155.
Lapport dun auditeur oprationnel peut tre important mme si lentreprise possde des
comptences leves. En effet, la majorit (62%) des chefs et cadres dentreprises interroges
dans le cadre de notre enqute156 considre que laudit oprationnel ou lapport dun
professionnel externe est un outil efficace de pilotage.
2.2. Un audit objectif
Le recours laudit oprationnel permet didentifier les amliorations possibles aussi bien sur
le plans des contrles qu lgard de lexploitation (efficience).
Compte tenu de lobjectivit des auditeurs, les conseils et recommandations mis peuvent tre
plus bnfiques et plus pertinentes.
Sous-section 3 : Audit externe (Commissaire aux comptes)
Laudit externe (commissaire aux comptes) est une fonction indpendante de lentreprise dont
la mission est de certifier la rgularit, la sincrit et limage fidle des comptes et tats
financiers. Elle sexerce, gnralement, dans un cadre rglementaire (audit lgal) par un ou
plusieurs experts-comptables.
Pour accomplir efficacement la mission de certification des comptes de lentreprise, lauditeur
externe value la capacit du systme de contrle interne grer les risques lis aux objectifs
organisationnels, et en particulier, ceux qui peuvent affecter la fiabilit et la sincrit des
information financires.
Sont successivement prsents les obligations de lauditeur externe vis--vis du contrle
interne (1) et le rle de laudit externe dans le pilotage du systme de contrle (2)
154
Laudit interne vers une collaboration renforce avec ses partenaires externe, site Internet IFACI, Septembre 1998,
www.ifaci.com, (visit le 17/12/2009).
156
155
91
1. Obligation rglementaires et normatives vis--vis du contrle interne

1.1. Obligations rglementaires
Larticle 266 (alina 2, 2) du Code des Socits Commerciales dispose que le commissaire
aux comptes certifie la sincrit et la rgularit des comptes annuels de la socit
conformment la loi en vigueur relative au systme comptable des entreprises. Il vrifie
priodiquement lefficacit du systme de contrle interne.
Selon une rponse du ministre de la justice dans les dbats parlementaires prparatoires, le
commissaire aux comptes procde annuellement la vrification de lefficacit du systme de
contrle interne en parallle avec le contrle des tats financiers pour tablir son rapport
gnral lassemble gnrale annuelle.
Ainsi, les insuffisances significatives du systme de contrle interne doivent faire lobjet
dune mention dans le rapport gnral du commissaire aux comptes qui peut, si le volume des
remarques est important, renvoyer un rapport spar communiqu lassemble157.
Pour les socits faisant appel public lpargne, larticle 3 nouveau de la loi n94-117 du 14
Novembre 1994 portant rorganisation du march financier prvoit, entre autres, que le
rapport du ou des commissaires aux comptes qui doit tre adress, sur support papier et
magntique, au conseil du march financier et la bourse des valeurs mobilires de Tunis,
doit contenir une valuation gnrale du contrle interne.
En France, le Prsident du conseil des socits dont les titres sont admis sur un march
rglement tablit un rapport annuel sur le contrle interne. Le commissaire aux comptes
prsente, dans un rapport joint son rapport gnral, ses observations sur le rapport du
Prsident pour la partie des procdures de contrle interne qui sont relatives llaboration et
au traitement de linformation comptable et financire (article L.225-235 du code de
commerce)158.
1.2. Obligations normatives (Normes Internationales dAudit)
Selon la Norme Internationale dAudit (ISA 315), lauditeur doit acqurir une connaissance
de lentit et de son environnement, y compris de son contrle interne, qui soit suffisante pour
lui permettre didentifier et dvaluer le risque que les tats financiers contiennent des
157
A. YAICH, le nouveau droit des socits commerciales, les Editions Raouf YAICH, deuxime dition, Juillet 2006,
page 187.
158
A. YAICH, op.cit, page 188.
92
anomalies significatives que celles-ci rsultent de fraudes ou derreurs, et de concevoir et de

mettre en uvre des procdures daudit complmentaires 159.
Ainsi, selon la mme norme la prise de connaissance du contrle interne implique
lvaluation de la conception dun contrle et la vrification de sa mise en application.
Lvaluation de la conception dun contrle implique de considrer si ce contrle, seul ou
combin avec dautres, est capable de prvenir efficacement ou de dtecter puis de corriger
des anomalies significatives160.
Selon la norme (ISA 265) ddi la communication des dfaillances du contrle interne aux
responsables de la gouvernance et la direction, lobjectif de lauditeur est de communiquer
de faon approprie aux responsables de la gouvernance et la direction les dficiences du
contrle interne quil a releves au cours de laudit et qui, selon son jugement professionnel, sont
suffisamment proccupantes pour ncessiter leur attention respective161.
Ainsi, lauditeur doit comprendre dans quelle mesure, et de quelle manire, lentreprise peut
prvenir, ou dtecter et corriger, des anomalies significatives dans les flux doprations, dans
les soldes de comptes ou dans les informations fournies dans les tats financiers. Il doit
galement communiquer la direction et aux responsables de lentreprise toutes les
dfaillances et anomalies identifies durant le droulement de la mission daudit.
2. Apport de laudit externe pour le pilotage du contrle interne
Laudit externe peut aider lorganisation dans sa dmarche de pilotage en lui offrant une
valuation indpendante et objective de lefficacit du systme de contrle (1) ainsi que celle
du dispositif de pilotage lui-mme (2).
2.1. Evaluation objective de lefficacit du contrle interne
Les conclusions avances par lauditeur externe quant lefficacit du contrle interne sont
dune grande utilit pour aider lorganisation piloter et amliorer son systme de contrle.
Ces conclusions prsentent lavantage dtre parfaitement objectives du fait quelles
proviennent de personnes ou organismes totalement indpendants de lentreprise.
159
Norme Internationale dAudit, ISA 315, connaissance de lentit et de son environnement et valuation du risque
danomalies significatives, version Juin 2006, paragraphe 2.
160
Norme Internationale dAudit, ISA 315, op.cit, paragraphe 54.
161
Norme Internationale dAudit, ISA 265, Communication des dfaillances du contrle interne aux responsables de la
gouvernance et la direction, publie en anglais par lInternational Federation of Accountants (IFAC) en avril 2009, a t
traduite en franais par lInstitut Canadien des Comptables Agrs (ICCA) et The Canadian Institute of Chartered
Accountants (CICA) en mai 2009, paragraphe 5.
93
Selon la norme (ISA 265), La communication par crit des dficiences importantes aux
responsables de la gouvernance reflte limportance du sujet et aide les responsables de la
gouvernance sacquitter de leurs responsabilits de surveillance162.
Les travaux de lauditeur externe sont gnralement orients vers les contrles concernant les
risques lis lobjectif de la fiabilit des informations financires. Toutefois, lauditeur doit
valuer lefficacit des contrles lis dautres risques jugs significatifs, tels que, les
contrles lis un risque important compromettant la continuit dexploitation de lentreprise
ou des risques lis la conformit aux lois et rglementations.
Selon les rsultats de notre enqute163, la majorit (62%) des personnes interroges parmi les
chefs et cadres dentreprises confirment que les valuations du contrle interne sont,
gnralement, assures par le ou les commissaires aux comptes. Ils prcisent galement que la
dcouverte des anomalies du contrle interne est gnralement faite aprs lintervention des
auditeurs externes.
2.2. Evaluation de lefficacit du dispositif de pilotage
Le guide de pilotage COSO souligne que si le travail des auditeurs externes permet
didentifier des erreurs ou des dfaillances de contrle, lorganisation devrait envisager ces
rsultats dans la mise en uvre de son propre pilotage164.
Les conclusions et rsultats des travaux de lauditeur externe peuvent identifier des faiblesses
et des anomalies dans le dispositif de pilotage du contrle interne de lentreprise. En effet, la
direction peut se rendre compte, en se basant sur les conclusions de lauditeur externe, que le
dispositif de pilotage quelle a mis en place na pas pu identifier des anomalies significatives
dans le systme de contrle. La direction doit dans ce cas analyser la situation et tudier les
causes possibles dune telle dfaillance en vue de prendre les mesures adquates.
Ainsi, les travaux et conclusions de lauditeur externe peuvent aider lorganisation valuer,
voire amliorer, lefficacit du dispositif de pilotage en plus de remdier, le cas chant, aux
faiblesses et anomalies. Toutefois, le fait que lauditeur externe na identifi aucune anomalie
de contrle dans un domaine dtermin, ne veut pas dire ncessairement que la direction a mis
en place le meilleur dispositif de pilotage possible ou quelle peut rduire la frquence ou
lampleur des activits sy rattachant.
162
Accountants (CICA) en mai 2009, paragraphe A12.
163
164
94
En effet, Limportance dune dficience ou dune combinaison de dficiences du contrle

interne nest pas lie uniquement au fait quune anomalie se soit produite ou non, mais dpend
aussi de la probabilit quune anomalie se produise et de lampleur quelle pourrait prendre. Il
peut donc exister des dficiences importantes mme si lauditeur na pas relev danomalies au
cours de laudit165.
Dans ce sens, le guide de pilotage affirme que la direction ainsi que le conseil
dadministration ne devraient pas rduire leurs efforts de pilotage dans un domaine
simplement parce que lauditeur externe na pas trouv derreurs ou de dfaillances de
contrles166.
165
Accountants (CICA) en mai 2009, paragraphe A5.
166
95
CHAPITRE
DEUXIEME :
ROLE
DE
LEXPERTCOMPTABLE DANS LA CONCEPTION ET LA MISE EN
UVRE DU PILOTAGE DU CONTROLE INTERNE
En tant que pionniers du dveloppement des contrles au sein des entreprises, les expertscomptables ont toujours jou un rle important pour aider les organisations dans la conception
et la mise en uvre du systme de contrle interne.
Lintrt de plus en plus important accord au contrle interne ces dernires annes a pouss
lexpert-comptable jouer un rle de plus en plus important allant mme le considrer, dans
certain cas, comme tant un acteur principal. Dans ce sens, selon les rsultats de notre
enqute167, lexpert-comptable figure parmi les prescripteurs principaux de travaux lis au
contrle interne.
Toutefois, selon les rponses au questionnaire destin aux experts-comptables nous constatons
que les missions lies au pilotage du systme de contrle interne sont peu dveloppes dans la
majorit des cabinets.
Le champ des interventions de lexpert-comptable au sujet du contrle interne au sein des
entreprises est vari, il peut concerner le systme de contrle dans tous ces aspects et ces
composantes, dont notamment, la conception du systme et des procdures, le conseil et
lassistance dans la mise en uvre, lvaluation des risques et des contrles et le pilotage.
Lexpert-comptable peut jouer un rle important dans la mise en place du processus de
pilotage du systme de contrle interne au sein de lentreprise. Selon les diffrents besoins de
lentreprise en matire de pilotage du contrle interne, le rle de lexpert-comptable peut tre
group en trois catgories :
-
Le conseil et lassistance dans la conception et lexcution du pilotage du systme de

contrle interne (Section 1).
Lvaluation et lamlioration du pilotage du systme de contrle interne (Section 2).
La certification, les missions de confort et dmarche damlioration continue du

systme de contrle interne (Section 3).
167
96
Section 1 : Le conseil et lassistance dans

conception et lexcution du pilotage du systme
contrle interne
la
de
La conception et lexcution du pilotage du systme de contrle interne relve de lentire

responsabilit de la direction et du personnel de lentreprise. Toutefois, lexpert-comptable
peut apporter son expertise, ses diligences et ses connaissances pour aider lentreprise dans
cette dmarche. Ainsi, lexpert-comptable peut assister la direction dans la conception et la
mise en uvre du processus de pilotage (Sous-section 1), la formalisation du systme de
pilotage et de ses outils (Sous-section 2) et la mise en place dune structure de pilotage du
systme de contrle interne (Sous-section 3).
Sous-section 1 : Assister la direction dans la conception et la mise en
uvre du pilotage du contrle interne
La conception du processus de pilotage du contrle interne est une tape dterminante pour
lefficacit et la russite de la dmarche. La bonne conception du pilotage ncessite une
connaissance approfondie du systme de contrle, de lenvironnement et de la culture de
lentreprise ainsi quune matrise totale des outils et techniques de pilotage. Lexpertcomptable peut aider la direction dans la conception du dispositif de pilotage en lassistant
dans les diffrentes tapes de la dmarche (1).
Lefficacit du dispositif de pilotage sassure, galement, par sa mise en uvre adquate et
son bon fonctionnement, ceci ncessite une bonne comprhension des outils et procdures
ainsi que de la conception de base du dispositif par la direction et le personnel de lentreprise.
Lassistance de lexpert-comptable peut tre dune grande utilit pour la mise en uvre du
processus de pilotage (2).
1. La conception du dispositif de pilotage
Le processus de pilotage est une dmarche spcifique chaque entreprise. Ainsi, la
conception du processus varie en fonction du systme de contrle mis en place, de
lenvironnement interne et externe de lentreprise, de la structure organisationnelle, de la taille
de lentit, de la culture et des comptences de son personnel, etc
Pour assister la direction dans la conception du dispositif de pilotage, lexpert-comptable doit,
avant tout, analyser et diagnostiquer tous les facteurs, aussi bien internes quexternes, qui
peuvent affecter lefficacit du systme de contrle ou la mise en uvre dun dispositif de
pilotage. En outre, il doit avoir une comprhension de la conception du systme de contrle,
97
analyser lenvironnement et la culture de lentreprise, comprendre la structure

organisationnelle, valuer les comptences du personnel et dterminer les risques auxquels
lorganisation est affronte.
Dans cette tape, lexpert-comptable peut utiliser une multitude doutils lui permettant de
collecter les informations ncessaires. Parmi ces outils figurent les questionnaires, les
discussions directes avec la direction ou les membres du personnel, les observations directes,
lanalyse de la documentation existante, les comparaisons, etc Lexpert-comptable doit
exercer son jugement pour dterminer les outils adquats dans les circonstances donnes afin
de tirer les conclusions quant aux lments qui constituent le systme de contrle.
Toutefois, pour pouvoir russir sa mission, lexpert-comptable doit avoir lappui ncessaire de
la direction de lentreprise. Ainsi, il doit avoir accs tous les documents ncessaires, tous
les services et fonctions de lentreprise et il doit disposer de toutes les informations utiles.
La conception du dispositif de pilotage ncessite des prises de dcision. Lexpert-comptable
ne prend aucune dcision au lieu et place de la direction, il ne fait que proposer des solutions
la direction qui dispose de toute la latitude pour juger de leur pertinence.
2. La mise en uvre du pilotage
Les outils et procdures de pilotage sont gnralement mis en uvre par tous les membres du
personnel de lentreprise. Sagissant de procdures intgres dans les activits quotidiennes
ou doprations ponctuelles, la direction et le personnel de lentreprise doivent y participer,
chacun selon ses responsabilits.
Toutefois, lorganisation peut se faire assister, pour assurer le bon fonctionnement du
processus de pilotage, par des acteurs externes et notamment par un expert-comptable. Elle
peut, galement, solliciter laide dun expert-comptable pour lexcution et le suivi du
processus ou de lune de ses parties.
Le recours lexpert-comptable pour lexcution des procdures de pilotage est gnralement
plus frquent pour les petites et moyennes entreprises. Nanmoins, son rle peut tre
galement important dans la dmarche de mise en uvre du processus pour toutes les
entreprises quelle que soit leur taille. Ainsi, lexpert-comptable peut :
-
Assister la direction dans la dmarche de mise en uvre du processus,
Assurer la formation du personnel quant aux mthodes et procdures de mise en

uvre,
Assurer le suivi de lexcution du processus,
98
Identifier les disfonctionnements dans lexcution du processus et suggrer les

corrections ncessaires,
Evaluer lefficacit de la mise en uvre du processus.
Sous-section 2 : La formalisation du systme et des outils du pilotage

La formalisation des outils et procdures de pilotage ncessite une expertise dans le domaine
de lorganisation et du contrle interne et une connaissance parfaite des risques de lentreprise
et du systme de contrle quelle met en place.
La documentation du systme de contrle y compris les procdures de pilotage peut tre
dune grande utilit pour toutes les organisations indpendamment de leur taille ou de leur
complexit (1).
Les techniques et outils de formalisation du systme de pilotage sont multiples. Ils sont
semblables ceux qui peuvent tre utiliss pour la formalisation du systme de contrle
interne dune faon gnrale (2).
1. Utilit et avantages de la formalisation du dispositif de pilotage
La formalisation des procdures de pilotage comme celles du systme de contrle dune faon
gnrale rpond des impratifs de fiabilit, de scurit et de performance
168
. Elle
prsente, galement, une multitude davantage savoir169 :

-
Lamlioration des comportements ;
La capitalisation et la diffusion des connaissances et du savoir faire de lentreprise ;
Permet de constituer une rfrence commune pour dterminer ce quil y a lieu de faire
et de le faire bien ;
La rationalisation du processus ;
Avoir un outil pdagogique de formation permettant une meilleure matrise des outils ;
Un instrument de dlgation et de responsabilisation ;
Laccroissement du sentiment dquit ;
Un pilier du dispositif de contrle et du systme dinformation ;
En outre, la formalisation du processus de pilotage permet damliorer considrablement son

efficacit et son efficience. En effet, elle permet de mieux comprendre les risques de
lentreprise et le systme de contrle et dapprofondir, par consquent, les rflexions quant
aux procdures de pilotage les plus appropris.
168
169
99
De mme, la formalisation des outils de pilotage, indiquant les modles suivre et les
techniques appliquer, permet de faciliter leur mise en uvre.
Ainsi, la formalisation du processus de pilotage procure plusieurs avantages. Toutefois, elle
doit tre claire, fiable, pertinente et suffisamment dtaille sans que cela ne puisse tre au
dtriment du rapport cot/avantage.
Cette documentation doit permettre de mieux comprendre les procdures et didentifier les
menaces, les problmes et les risques lis aux activits de lentreprise. Plus la documentation
est claire et pertinente, mieux est la conception du systme de pilotage du contrle interne.
2. Les techniques de formalisation du pilotage
Un niveau avanc de la formalisation du systme de contrle interne suppose lexistence dun
manuel des procdures dcrivant de manire dtaille, un niveau pertinent, les modalits
dexcution des oprations y compris les procdures de pilotage et les contrles intgrs tant
sur le plan des flux physiques que sur le plan informatique.
Selon A. YAICH de tous les outils de description et de ralisation des tches, des procdures
et des processus et de responsabilisation des oprateurs, le manuel des procdures constitue
loutil de formalisation le plus labor170.
Ainsi, la meilleure technique de formalisation du processus de pilotage serait dintgrer
lensemble du systme dans un manuel des procdures. Un tel manuel doit donc comprendre
les procdures et instructions relatives au systme de contrle ainsi que les outils et les
travaux permettant de le piloter.
Dautres outils peuvent tre utiliss pour la formalisation du systme de pilotage et qui
permettent souvent de complter la documentation existante dans le manuel des procdures.
Ces outils comprennent171 :
1- Les notes de service : rpondent un besoin dinstructions ponctuelles ayant
gnralement une porte limite dans le temps.
2- Les fiches de tches : elles dcrivent de faon synthtique les oprations raliser et
dsignent les oprateurs.
3- Les schmas : permettent de synthtiser les procdures et de servir daide mmoire pour
les oprateurs expriments.
170
171
100
4- Les tableaux de bord : permettent de piloter les activits et les rsultats ainsi que leur
standardisation. Ils sont dautant plus pertinents quils sont conus pour permettre un pilotage
par lutilit.
Tous ces outils peuvent avoir un type dusage privilgi, ils sont gnralement
complmentaires et permettent de fiabiliser et de maximiser lefficacit de la mise en uvre
du dispositif de pilotage. Toutefois, une bonne organisation du systme de pilotage suppose la
mise en place dune structure adquate.
Sous-section 3 : La mise en place dune structure de pilotage du contrle
interne
La mise en uvre efficace dun dispositif de pilotage du contrle interne suppose, entre
autres, une organisation adquate et la mise en place dune structure de pilotage approprie.
Larchitecture dune structure de pilotage du contrle interne est une tape dlicate qui
demande une analyse parfaite des spcificits de lentreprise et de son environnement ainsi
que des ressources dont elle dispose.
En assistant la direction dans la mise en place dune structure de pilotage du contrle interne,
la mission de lexpert-comptable consiste aider lentreprise tablir une structure
organisationnelle du dispositif (1) et identifier les besoins et les ressources ncessaires
(2).
1. Structure de pilotage
Pour tre efficace, le dispositif de pilotage doit tre structur et organis notamment en
prcisant les tapes suivre, le rle et les responsabilits de chaque intervenant, les outils et
les procdures appliquer et les moments adquats des interventions.
La direction dtermine le rle de chaque membre dans le processus. Selon la structure
organisationnelle et larchitecture des activits et des services de lentreprise, elle peut
dterminer en premier lieu les responsables dots des capacits appropries, dobjectivit et
de ressources qui devront diriger les oprations de pilotage. Le guide du pilotage COSO
avance que la premire tape est dtablir une direction de pilotage au niveau excutif qui,
titre indicatif, pourrait comprendre les :
-
Directeur financier : responsable du pilotage du contrle interne lgard de

linformation financire ;
Directeur du service informatique : responsable du pilotage des contrles sur les

systmes dinformation ; et
101
Directeur du service juridique : responsable du pilotage des contrles relatifs la

conformit aux lois et rglementations172.
Par la suite, la direction du pilotage, ainsi forme, peut dterminer les personnes ayant les
comptences et lobjectivit ncessaires pour lexcution des diffrentes procdures. Les
comptences et lobjectivit requises seront fonction de limportance des risques que les
contrles piloter sont censs grer.
Il est, en outre, souhaitable dassocier lensemble du personnel de lentreprise dans la mise en
uvre du processus de pilotage, chacun selon sa fonction et ses responsabilits, en vue
dassurer lefficacit du dispositif et de dvelopper une culture de contrle au sein de toute
lorganisation.
2. Lidentification des besoins
La mise en uvre du dispositif de pilotage peut, dans certains cas, se heurter une
insuffisance de ressources disponibles. Cette insuffisance peut concerner les ressources
humaines ou matrielles.
La mise en place dune structure adquate de pilotage implique ncessairement une
identification des besoins en comptences spcifiques, technologies et autres ressources de
diffrentes natures.
Ainsi, lexpert-comptable doit, dans cette tape, aider lentreprise identifier toutes les
ressources ncessaires quelle doit se procurer pour une mise en uvre adquate du processus
de pilotage. Il doit analyser ladquation entre les ressources humaines, les comptences
disponibles et les technologies utilises avec celles qui seront ncessaires pour assurer une
mise en place efficace du dispositif de pilotage. Toutefois, cette analyse doit se faire tout en
respectant le rapport cot/avantage.
Dans ce sens, la mise en place dune fonction daudit interne ou ladoption dun systme
intgr de gestion peuvent tre des facteurs important de russite du processus de pilotage.
Pour les grandes firmes, il peut tre justifi de mettre en place des comits ou fonctions ddis
la gestion du risque et au pilotage du systme de contrle.
172
102
Section
2 :
Les
missions
dvaluation
et
damlioration du pilotage du systme de contrle
interne
En vue dvaluer et damliorer le dispositif de pilotage du contrle interne, les entreprises
peuvent recourir un expert-comptable pour :
-
Evaluer la maturit du systme de contrle interne (sous-section 1) ;
Evaluer et amliorer le dispositif de pilotage (Sous-section 2) ; et
Externaliser la fonction audit interne (Sous-section 3).
Sous-section 1 : Evaluation de la maturit du systme de contrle interne

A linstar de tout autre systme dynamique, le contrle interne doit tre adapt ltape de
lvolution du cycle de vie dune entreprise pour contribuer et favoriser son
dveloppement173. Comme les objectifs, les risques et les dfis dune entreprise changent
avec le changement de son cycle de vie, le systme de contrle doit suivre pour sadapter aux
nouveaux facteurs.
Le contrle interne est mesur sur la base dune chelle de maturit (1). Lexpert-comptable,
sappuyant sur ses comptences et son exprience, peut jouer un rle pour aider lentreprise
mettre en harmonie le niveau de maturit du systme avec les risques inhrents au cycle de
vie de lentreprise (2).
1. Lchelle de maturit
Lvaluation de la maturit du systme de contrle interne peut se faire selon une chelle
gradue de 0 5 selon le modle suivant174 :
0. Inexistant ou alatoire : Absence de procdures organises, le contrle est improvis et
les risques ne sont pas identifis. Lenvironnement de lentreprise est gnralement hostile au
contrle. Les tches et responsabilits sont informelles. La direction ne ragit quen cas de
crise sous la contrainte de lurgence. Limportance de la comptabilit financire pour le
contrle interne nest pas perue.
1. Informel : Des procdures existent mais elles sont intuitives. Des contrles rduits et
communiqus oralement. Certains risques sont connus mais les traitements sont plutt
improviss. Les tches et responsabilits ne sont pas formalises. Les proccupations des
173
174
A. YAICH, op.cit, chelle de maturit emprunte des dfinitions au modle COBIT (Control Objectifs for Information
and related Technology).
103
dirigeants sont davantage domines par les objectifs oprationnels. Les problmes de contrle
et dorganisation sont perus comme des mal ncessaires et la comptabilit financire est
davantage motive par les considrations fiscales.
2. Financiaris : le systme de contrle sappuie sur les contrles comptables et financiers.
La prise de conscience des risques amne rflchir aux solutions et les formaliser pour les
risques graves. Ce stade de maturit est caractris par une gestion oriente finance o la
direction utilise la comptabilit comme un outil danalyse et de gestion.
3. Standard : Les contrles sont prdfinis, les procdures formalises, tenues jour et
communiques aux acteurs de faon organise. Le recours aux technologies de contrle
devient plus systmatique et mthodiques. Les procdures sont standardises, documentes et
elles font lobjet de formation organise. La traabilit des contrles effectus est assure. Les
rsultats sont mesurs et les disfonctionnements sont analyss et traits. Lentreprise a mis en
place un audit interne. Lenvironnement est caractris par lacceptation des contrles, la
culture de responsabilit et dobligation de rendre compte.
4. Maturit avance : le recours aux technologies de contrle est banalis. Le systme
dinformation est dvelopp et sappuie de faon matrise sur un systme hautement intgr.
Les contrles sont bien accepts et au tant que possible automatiss. Lexcution des activits
de contrle est surveille et la traabilit assure. Les connaissances sont partages de faon
organise et les processus tendent vers lefficacit. La production des tats financiers fiables
est frquente et rapide et un reporting est de rgle. Lefficacit du systme de contrle srige
en proccupation constante des dirigeants.
5. Maturit leve : le systme de contrle interne est intgr dans un systme plus complet
de gestion des risques. Les objectifs sont trs labors, les risques identifis sont analyss et
tudis et les procdures destines assurer une haute scurit et une grande efficacit font
lobjet de rflexions approfondies. Le contrle interne est utilis comme un systme intgr
de ralisation des objectifs de performance et defficacit lrigeant en source davantages
comptitifs. Le dispositif de pilotage est efficace et permet de rendre lentreprise rapidement
flexible pour sadapter aux changements. La veille est permanente et la ractivit est
mthodique, rapide et efficace.
2. Systme de contrle interne et cycle de vie de lentreprise
Selon J. L. GOODFELLOW et A. D. WILLIS, pour que lentreprise atteigne ses objectifs le
systme de contrle interne doit tenir compte des dfis, des opportunits et des risques
auxquels fait face lentreprise lorsquelle se mesure aux autres pour ce qui est de la part de
104
march, de la clientle, des employs et des capitaux dans son secteur dactivit. Comme ces
dfis et ces risques sont diffrents chacune des tapes de lvolution dune entreprise,
lapproche adopter lgard du contrle interne diffre galement175.
Le cycle de vie dune entreprise peut tre dcoup en cinq phases : dmarrage, croissance,
maturit, transformation et dclin.
Selon le cycle de vie de lentreprise, les besoins en contrle interne, la disponibilit des
ressources, les risques et les opportunits sont diffrents. Ainsi, pour une entreprise au
dmarrage, le manque de comptences conjugu au manque de moyens et de ressources font
que les proccupations dconomie pour viter dpuiser les capitaux priment sur les autres
considrations. Les contrles internes doivent tre simples mais efficaces. Les dirigeants
sociaux jouent, pour ce faire, un rle clef et doivent surtout donner lexemple176.
La russite de la phase du dmarrage, qui ncessite beaucoup de ressources et dnergie, peut
faire voluer lentreprise vers la croissance. A cette tape, le besoin dun systme de contrle
plus efficace et plus sophistiqu est ressenti. La direction doit faire preuve danticipation et
prparer son systme de contrle aux nouveaux dfis. A. YAICH prcise que la croissance
gnre invitablement une mise lpreuve des contrles. Lorsque le systme de contrle y a
t prpar, il apporte sa prcieuse contribution par un soutien robuste la croissance177.
Arrive au stade de maturit, lentreprise est en phase de dgager des bnfices importants et
une rentabilit leve. La direction tente souvent de rationnaliser les processus et de les
intgrer au systme dinformation pour donner, au systme de contrle interne qui a contribu
amener lentreprise un niveau de performance lev, plus defficience178.
Lorsque la croissance se stabilise et que la loyaut des clients dcroit, lentreprise soit fait
peau neuve pour retrouver une nouvelle courbe de croissance , soit poursuit son dclin179.
Ainsi, les entreprises arrives maturit sont en position optimale pour une cession ou un
regroupement. Lincidence de ce type de transformation sur le contrle interne est important,
ce qui ncessite de bien identifier et comprendre les risques spcifiques en priode de
transformation pour conserver la matrise de la situation au cours de cette tape haut risque
du cycle de vie dune entreprise180.
175

2006, ICCA, page 11.
176
177
A. YAICH, op.cit.
178
A. YAICH, op.cit.
179
J. L. GOODFELLOW, A. D. WILLIS, op.cit, page 13.
180
A. YAICH, op.cit.
105
Au stade du dclin, lentreprise est affecte par la chute du chiffre daffaire et des bnfices.
La direction, emporte par le souci de rduction des cots des structures, risque daffaiblir
lefficacit du systme de contrle. Ainsi, un compromis entre le besoin de contrle et la
rduction des cots des structures doit tre trouv.
Sous-section 2 : Evaluation et amlioration du pilotage du systme de
contrle interne
Pour maintenir, voire amliorer son efficacit et son efficience, le dispositif de pilotage doit
son tour tre valu. Cette valuation peut se faire dune faon continue, tout au long du
droulement du processus ou dune manire spare.
En possdant les comptences et lexprience ncessaires, lexpert-comptable peut aider les
entreprises dans leur dmarche dvaluation du dispositif de pilotage du contrle interne (1).
Cette dmarche permet, galement, lentreprise damliorer continuellement lefficacit et
lefficience du dispositif (2).
1. Evaluation de lefficacit du dispositif de pilotage du contrle interne
Lefficacit du dispositif de pilotage du contrle interne est continuellement mise lpreuve.
Toute anomalie de contrle identifie, et qui na pas t dtecte par la mise en uvre du
processus de pilotage, remet en cause lefficacit attendue du dispositif. Ainsi, toute anomalie
non dtecte doit faire lobjet dune enqute. Lenqute doit identifier, entre autres, les causes
de non dtection de lanomalie, les dfaillances possibles du dispositif de pilotage et les
corrections ncessaires.
Toutefois, le fait quaucune anomalie de contrle na t dtecte travers les activits de
pilotage ne veut pas dire, ncessairement, que le dispositif ne contient aucune dfaillance
significative et quil est parfaitement efficace. De ce fait, le dispositif de pilotage doit faire
lobjet dune valuation quant son efficacit et son efficience.
La dmarche dvaluation du pilotage doit rpondre un ensemble de questions concernant
lefficacit et lefficience du dispositif181:
Lefficacit :
-
Les contrles clefs sont-ils bien identifis et contrls ?
Le dispositif de pilotage permet-il dvaluer lefficacit et le bon fonctionnement des

contrles qui grent les risques significatifs ?
181
106
Y-a-t-il des erreurs ou anomalies de contrle qui nont pas t dtectes au moment
opportun ? Si cest le cas, quels sont les changements qui pourront empcher de telles
erreurs ?
Les recommandations avances par les auditeurs internes et externes ou par les
organismes de normalisation, font-ils lobjet dun suivi rigoureux ?
Toutes les dfaillances identifies ont-elles t corriges ?
Lefficience :
-
Est-ce que le dispositif de pilotage permet le suivi des contrles avec un cot, un effort
et un niveau hirarchique convenable, compte tenu de la matrialit des risques
associs ?
Est-ce que lentreprise dploie des efforts de pilotage du contrle dans des domaines
qui nont jamais connues des dfaillances de contrles et qui ne sont pas connues pour
avoir caus des problmes dans des entreprises similaires ?
Est-ce que les zones risques au niveau de lentreprise connaissent des changements
qui, tant donn leur niveau de risque, pourrait influencer lapproche de pilotage qui
devrait tre adapte ?
Est-ce que lentreprise est en train dexercer un effort de pilotage important l o le

niveau de risque ne le justifie pas ?
Est-ce que lentreprise excute des procdures de pilotage supplmentaires mises en

uvre dans le seul but de se conformer aux lois et rglementations? si cest le cas, y-at-il dautres procdures de pilotage qui peuvent satisfaire ces exigences ?
2. Amlioration continue du pilotage du contrle interne

Lamlioration du dispositif de pilotage peut se faire par :
-
La revue rgulire de lefficacit et de lefficience des outils et procdures utiliss,
La rectification des erreurs et anomalies identifies du pilotage ;
La comparaison avec dautres pratiques de pilotage dans des entreprises similaires, et
La revue frquence rgulire de la conception et du fonctionnement du dispositif par

une personne externe lentreprise possdant les comptences et lobjectivit
adquates.
Le dispositif de pilotage doit, aussi, tre valu rgulirement. Toute anomalie doit tre
rectifie, au moment opportun, et toute amlioration possible doit faire lobjet dune analyse
quant sa faisabilit.
107
Lamlioration du processus de pilotage peut se faire galement travers une comparaison par
rapport aux meilleurs pratiques dans des entreprises similaires. Toutefois, cette comparaison
doit prendre en considration les diffrences qui peuvent exister entre les variables propres de
chaque entreprise.
Finalement, une revue rgulire de la conception de base du dispositif de pilotage ainsi que de
son fonctionnement, par une personne externe lentreprise, permet de porter un regard neuf
sur lefficacit et lefficience du systme. Ceci confirme le rle important que peut assurer
lexpert-comptable dans lamlioration de lefficacit du dispositif de pilotage.
Sous-section 3 : Externalisation de la fonction audit interne
La mise en place d'une fonction d'audit interne, dans une entreprise, ne peut se faire par
simple dcision hirarchique et sans tude pralable des conditions optimales de sa russite.
Celle-ci ne se limite pas seulement tudier les besoins ou l'opportunit pour l'entreprise
introduire l'audit interne, mais analyser galement si le contexte de l'entreprise dispose des
pralables organisationnels, humains et culturels ncessaires la russite oprationnelle de la
fonction et la cration d'un climat rceptif dans l'entreprise182.
Les petites entreprises ne disposent pas gnralement de ressources suffisantes pour la mise
en place dune fonction daudit interne. Dans ce cas, le recours lexternalisation prsente
lune des solutions envisageables. Toutefois, mme dans les grandes firmes, lexternalisation
de la fonction daudit interne peut tre envisage dans le cadre dun choix stratgique de
gestion. Ceci nous amne tudier les avantages du recours lexternalisation de la fonction
daudit interne (1).
Outre les comptences techniques et professionnelles, les cabinets dexpertise comptable
disposent des moyens ncessaires et une connaissance des divers secteurs dactivit pour
satisfaire aux besoins des entreprises qui envisagent lexternalisation de la fonction daudit
interne. Toutefois, cette dmarche doit tre organise et rpondre un ensemble de rgles
respecter (2)
1. Les avantages de lexternalisation de laudit interne
Lexternalisation de la fonction daudit interne peut procurer plusieurs avantages qui peuvent
tre regroups en trois catgories :
-
Avantages stratgiques (1.1)
182
GUEI Cyrille Armel, mmoire de master en audit et contrle de gestion, lexternalisation de la fonction daudit interne
quels enjeux pour les PME et PMI ?, anne 2006, WWW.mmoireonline.com (consult le 28/12/2009).
108
Avantages financiers (1.2)
Avantages oprationnels (1.3)
1.1. Avantages stratgiques
Dans un environnement conomique en perptuelle mutation domin par laccroissement de

la concurrence, le premier souci des entreprises, en particulier celles de petites tailles, est
dtre plus efficaces, comptitives et flexibles. Ceci a amen plusieurs entreprises affecter le
plus deffort et de ressources aux processus cur du mtier.
Lexternalisation permet lentreprise de se doter dun audit interne, sans que cela, ne puisse
engendrer des charges fixes difficiles couper en cas de retour de conjoncture. En effet,
lexternalisation permet lentreprise de disposer de plus de flexibilit en matire de gestion
des cots.
1.2. Avantages financiers
Pour une petite entreprise, dont le besoin en audit interne peut ne pas tre permanent,
lexternalisation de la fonction peut se rvler moins coteuse que sa mise en place en interne.
Pour les entreprises de taille importante, lexternalisation peut leur procurer un avantage
financier si :
-
Lentreprise est disperse gographiquement et la mise en place dun service daudit

interne dans chaque rgion ne peut tre justifie ;
Lentreprise manque dexprience, ne dispose pas des comptences ncessaires et na

pas pu mettre en place un service daudit interne efficace.
Ainsi, lexternalisation de laudit interne peut procurer des gains de cot pour les entreprises
quelque soit leur taille et leur complexit. Toutefois, ceci ne peut justifier un recours
automatique lexternalisation de la fonction sans tude pralable.
1.3. Avantages oprationnels
Lexternalisation de laudit interne permet lentreprise de se doter rapidement de

professionnels comptents et expriments pour une mise en place rapide de la fonction. Les
cabinets dexpertise comptable regroupent gnralement des spcialistes multidisciplinaires
permettant lentreprise de bnficier dun audit interne efficace.
109
2. Organisation de lexternalisation et rgles respecter

Afin dviter tout conflit dintrt et de perte dobjectivit, lentreprise qui envisage
lexternalisation de laudit interne doit sinterdire de confier cette mission au cabinet daudit
externe en charge de son commissariat aux comptes.
Outre le fait que le recours ventuel un prestataire externe pour lexcution dune mission
daudit interne doit faire lobjet dun contrat prcis et dtaill, lorganisation de la fonction,
ainsi externalise, doit respecter un certain nombre de rgles.
Ainsi, selon lIFACI, en tout tat de cause, l'organisation doit conserver la matrise duvre
du processus des missions d'audit interne notamment par :
-
Le maintien du directeur de l'audit interne, responsable de tous les contacts avec la

Direction Gnrale. Pour les toutes petites organisations, ce rle pourra tre confi
un membre de l'quipe dirigeante ;
La dtermination de la gographie des missions d'audit interne, de leur approche

(processus, activits, thmes, systmes, projets) et de leur frquence ;
L'aval donn sur la qualit de la force de travail charge des missions d'audit ;
L'actualisation priodique du plan moyen terme et du programme d'audit interne ;
L'acceptation des mthodes de travail utilises (y compris la prsentation des

rapports) ;
La discussion des principaux points des rapports avant leur diffusion ;
Le monopole des contacts de toutes natures avec le comit d'audit ;
La supervision du processus de suivi des recommandations183.
Quant aux cabinets dexpertise comptable et daudit, prestataires de tels services, ils doivent
apporter toutes les diligences ncessaires pour laccomplissement de cette mission, tout en
respectant les normes professionnelles dindpendance et dobjectivit.
Section 3 : La certification, les missions de confort

et damlioration continue du systme de contrle
interne
Plusieurs rglementations, travers le monde, obligent les chefs de la direction et
ventuellement les chefs des finances des entreprises dinclure, dans leurs rapports financiers
annuels, des dclarations sur la conception et lefficacit du contrle interne lgard de
linformation financire.
183
IFACI, laudit interne vers une collaboration renforce avec ses partenaires externes, Septembre 2009, site Internet de
lIFACI, www.ifaci.com, (consult le 25/12/2009).
110
En tant que professionnels de la certification et spcialistes du contrle interne, les expertscomptables sont de plus en plus sollicits pour aider les entreprises dans leur dmarche de
certification du systme de contrle interne (Sous-section 1).
De mme, lexpert-comptable peut tre sollicit pour conforter la direction quant aux
publications et reporting sur lefficacit du contrle interne (Sous-section 2).
Les entreprises, dont le systme de contrle interne est arriv un stade avanc de maturit,
peuvent se faire assister par un expert-comptable pour faire voluer leur systme vers les
meilleures pratiques du contrle interne, et finalement, vers un systme complet de
management des risques (Sous-section 3).
Sous-section 1 : La certification du systme de contrle interne
La certification est un processus de vrification permettant un professionnel externe
dattester que le systme de contrle, mis en place par la direction, permet raisonnablement de
grer ou rduire les risques lis aux objectifs de lentreprise.
La pratique de certification du contrle interne est un outil important damlioration de
lefficacit du contrle interne et par la suite du pilotage du systme. Elle est de plus en plus
adopte par les entreprises, en particulier, celles qui sont soumises aux exigences lgales
dattestation relatives au contrle interne.
Aprs ltude de la pratique de certification ainsi que les avantages quelle procure
lentreprise (1), nous dcrivons la dmarche suivre dans une mission de certification du
systme de contrle interne. (2).
1. La pratique de certification du systme de contrle interne
La certification du systme de contrle interne est une pratique de plus en plus rpandue
travers le monde, en particulier, aux Etats Unis dAmrique et aux pays anglo-saxons. Les lois
et rglementations en matire de contrle interne et de transparence financire applicables
dans ces pays obligent les responsables des socits qui y sont assujetties de sassurer le plus
pertinemment possible de lefficacit des contrles quils ont mis en place.
La certification du systme de contrle interne par un professionnel externe permet
lentreprise et sa direction dobtenir un jugement, indpendant, quant lefficacit et
ladquation des contrles internes quelle adopte, pour grer ou rduire les risques lis aux
activits quelle exerce.
111
Selon les rsultats de notre enqute184, la totalit des experts-comptables qui ont rpondu
notre questionnaire considrent que la certification du systme de contrle interne et de
gestion des risques par les auditeurs externe est une bonne pratique et quelle doit devenir
obligatoire pour le plus grand nombre des entreprises.
Outre le fait quelle permet damliorer lefficacit du systme de contrle interne, la
certification peut procurer lentreprise un avantage concurrentiel important. Ainsi, par
exemple, pour les entreprises soumises des lois spcifiques sur les exigences en matire de
contrle interne (loi de scurit financire, la loi Sorbanes-oxley, etc), qui doivent justifier,
non seulement lefficacit du systme de contrle quelles mettent en place, mais, galement,
celle des contrles que les entreprises partenaires ou les sous-traitants appliquent. Dans ce cas,
la certification du systme de contrle interne par un professionnel externe reconnu procure
aux entreprises prestataires de services un avantage concurrentiel important.
Dans ce sens, l'American Institute of Certified Public Accountants (AICPA) a publi une
norme, Statement on Auditing Standards no.70 (SAS 70), qui rpond lobjectif dtablir des
rapports qualifiant les procdures de contrle interne dun prestataire destination de leurs
clients. Ainsi, selon Frdric Moulin, les bnfices dune dmarche SAS70 se prsentent
ainsi :
Pour le prestataire, le rapport SAS 70 permet :
-
de fournir une rponse structure aux exigences de transparence de leurs clients (ou de
leurs auditeurs) en matire de contrle interne, et ainsi de minimiser le nombre de
demandes daudit externe,
dtablir ladquation des contrles au regard des objectifs fixs par le management,
davoir un clairage sur sa propre activit, ce qui a pour consquence induite de

rehausser le niveau de qualit des services fournis,
de sappuyer sur le diagnostic et le rapport dun auditeur externe reconnu.
Pour lutilisateur, le rapport SAS 70 du prestataire :

-
constitue une opinion indpendante sur les procdures et les activits de contrle en
place chez le prestataire,
184
permet dadapter son dispositif de contrle,
apporte une rponse aux exigences de transparence en matire de contrle interne,
peut tre un lment discriminant lors du choix dun nouveau prestataire,
112
constitue pour les auditeurs de lutilisateur, la rponse ad-hoc par rapport la

rglementation (amricaine notamment) des travaux spcifiques sur le contrle interne
des processus externaliss185.
2. La dmarche de certification du systme de contrle interne

Tout processus de certification doit se faire par rapport un rfrentiel reconnu. Pour la
certification du systme de contrle, gnralement, cest le rfrentiel COSO qui est le plus
adopt.
Le processus de certification du systme de contrle interne peut tre scind en cinq tapes,
savoir :
(1) Prise de connaissance gnrale du systme de contrle et examen des informations
pertinentes sur les contrles : dans cette tape, lexpert-comptable doit acqurir une
connaissance de base de la conception du systme de contrle et recueillir les informations
ncessaires afin de reprer les zones haut risque ainsi que les contrles qui sont susceptibles
de comporter des anomalies.
(2) Evaluation de lenvironnement de contrle : lenvironnement et la culture de lentreprise,
lthique du personnel et le ton de la direction constituent les lments cls du systme de
contrle.
(3) Identification des risques significatifs lis aux objectifs de lentreprise ainsi que les
contrles cls qui y sont associs.
(4) Evaluation de lefficacit des contrles mis en place : cette valuation doit concerner la
conception et la mise en uvre des contrles. Ainsi, lexpert-comptable doit valuer la
capacit des contrles mis en place grer ou rduire les risques lis aux objectifs.
(5) Evaluation des constatations, formulation des conclusions et communication des rsultats :
toute anomalie importante identifie doit tre communique. La certification du systme ne
peut tre envisage si des anomalies significatives qui peuvent avoir un impact important sur
la ralisation des objectifs ne sont pas rectifies.
Sous-section 2 : Les missions de confort sur le reporting sur lefficacit du
Toute communication externe concernant lefficacit du systme de contrle interne relve de
lentire responsabilit de la direction. Une telle communication peut tre envisage dans le
185
Frdric Moulin, contrle interne et externalisation, www.deloitte.com, (consult le 05/01/2010).
113
cadre dune obligation lgale, dune stratgie de transparence de lentreprise ou encore sous la
pression du march (1).
En vue dassurer plus de confiance et de pertinence quant aux conclusions et communications
mises, la direction recourt aux experts-comptables, en tant que spcialistes, pour les
conforter sur le reporting sur lefficacit du systme de contrle interne (2).
1. Le reporting et autres formes de communication externe sur lefficacit du systme
de contrle interne
Plusieurs rglementations, travers le monde, obligent les directions gnrales et,
ventuellement, les chefs des finances publier diffrents rapports concernant leur
apprciation de lefficacit du systme de contrle.
Dans ce sens, la loi Sarbanes-Oxley applicable aux socits cots aux Etats Unis prcise dans
sa section 404, ddie lvaluation du niveau de contrle interne par la direction gnrale
(Mangement Assessment of Internal Controls), que le rapport financier publi, annuellement,
doit contenir un rapport sur le contrle interne qui doit contenir entre autres :
-
Une dclaration de responsabilit de la direction gnrale quant la cration et au

maintien du dispositif de contrle interne.
Une dclaration sur les moyens mis en uvre par la direction gnrale pour valuer
lefficacit du dispositif de contrle interne de la socit.
Lvaluation par la direction gnrale de lefficacit du dispositif de contrle interne

compter de la fin de lexercice fiscal le plus rcent, avec une dclaration mentionnant
si oui ou non le dispositif de contrle interne est efficace. Lvaluation doit
mentionner les anomalies et faiblesses matrielles identifies par la direction gnrale
au sein du dispositif de contrle interne de la socit. La direction gnrale nest pas
en droit de conclure que le dispositif de contrle interne de la socit est efficace sil
existe une ou plusieurs anomalies ou faiblesses matrielles186.
Au Canada, la loi 52-109 exige que la direction et les chefs des finances dclarent, dans le
cadre de leurs attestations annuelles, quils ont la responsabilit dtablir et de maintenir des
contrles et procdures de communication de linformation ainsi que le contrle interne
lgard de linformation financire, et quils ont conu ce contrle pour fournir une assurance
raisonnable que linformation financire est fiable et que les tats financiers ont t tablis
conformment aux principes comptables de lmetteur187.
186
F. BERNARD, R.GAYRARD et L. ROUSSEAU, contrle interne, les ditions MAXIMA, Paris, 2006, page 45.
2006, ICCA, page 1.
187
114
Outre le fait de se conformer aux diffrentes rglementations, une dmarche dattestation du

systme de contrle interne par la direction prsente un intrt en interne pour lentreprise. En
effet, une telle dmarche doit automatiquement entraner les entreprises sinterroger sur la
pertinence et lefficacit de leur systme de contrle interne.
Le march peut, galement, imposer des rgles strictes en matire de contrle interne, ce qui
permet aux entreprises les plus transparentes de se procurer un avantage concurrentiel.
En Tunisie, bien que la loi oblige certaines entreprises publier des lments concernant le
systme de contrle interne dans le rapport de gestion, la pratique dattestation et de reporting
sur lefficacit du systme de contrle nest pas encore dveloppe.
Ce constat est parfaitement confirm par les rponses obtenues des chefs et cadres
dentreprises dans le cadre de notre enqute188. Une faible minorit (15%) des personnes
interroges affirment que les dirigeants sociaux de lentreprise procdent une autocertification du systme de contrle interne.
2. Rle de lexpert-comptable
En vue de se conformer aux diffrents rglements ou aux contraintes imposes par le march,
la direction recourt, gnralement, aux experts-comptables pour leur donner plus de confiance
quant leur apprciation de lefficacit du systme de contrle interne.
Les dirigeants dentreprises ne peuvent tre des vrais connaisseurs des techniques et mthodes
de contrle interne. En tant que spcialiste, lexpert-comptable peut les aider mieux
apprcier lefficacit de leur systme de contrle interne ainsi qu tablir une dmarche
rigoureuse dvaluation et de reporting sur les anomalies de contrle identifies.
En assurant de telle mission, lexpert-comptable peut, donner plus de confiance quant aux
conclusions de la direction sur lefficacit du systme de contrle interne ainsi que conforter
les dirigeants quant aux responsabilits quils assument.
Toutefois, pour pouvoir assurer rigoureusement et pertinemment ces missions, la profession
dexpertise comptable doit mettre en uvre les mesures et techniques adquates permettant
dassurer la qualit du service rendu. Ainsi, la certification des experts-comptables en matire
de contrle interne serait dune grande utilit aussi bien pour les professionnels que pour les
clients.
En effet, le systme de certification des professionnels garantit une formation spcialise en
matire de contrle interne, ce qui leur permet dassurer leurs missions avec le plus de rigueur
188
115
et de professionnalisme possible. Il permet galement aux entreprises davoir plus confiance

quant aux habilits professionnelles de lexpert-comptable certifi.
Sous-section 3 : Evolution vers les meilleures pratiques et migration vers
un systme complet de gestion des risques
En tant que conseiller privilgi, lexpert-comptable peut jouer un rle important pour aider
lentreprise faire voluer son systme de contrle interne. Cette volution doit tre conue et
excute dans le cadre dun projet complet de contrle interne auquel lexpert-comptable peut
participer pleinement.
Selon les rsultats de notre enqute189, 85% des entreprises qui ont rpondu notre
questionnaire affirment quelles dveloppent un projet de contrle interne et la majorit
absolue dentre elles envisagent de se faire assister dans la mise en uvre de ce projet par un
expert-comptable.
Lvolution du systme de contrle interne doit se faire en adoptant les meilleures pratiques et
en se dotant des outils damlioration du systme (1), pour arriver finalement doter
lentreprise dun systme complet de gestion des risques (2).
1. Evolution vers les meilleures pratiques du contrle interne
Le systme de contrle interne se construit progressivement et gagne continuellement en
maturit ou se dgrade190. Ainsi, pour russir un projet de systme de contrle interne
efficace, lentreprise doit chercher continuellement amliorer lefficacit du systme et le
faire voluer vers les meilleures pratiques.
Selon A. YAICH, lamlioration continue du systme de contrle interne passe, par une
bonne appropriation et un bon pilotage du systme, travers notamment :
-
Lapprentissage continu au niveau de chaque individu et au niveau de lentreprise dans

son ensemble ;
Un partage appropri des connaissances, des expriences et des bonnes pratiques ; et
Un pilotage comptent, vigilant et efficace191.
Un apprentissage continu associ un partage appropri des connaissances et des expriences

ainsi quun pilotage efficace permettent lentreprise de dvelopper une bonne culture de
contrle et de gestion des risques. Une telle culture doit tre complte par des rgles
189

191
A. YAICH, op.cit.
190
116
dthique et de bonne conduite ainsi que dun personnel comptent pour assurer une meilleure
efficacit du systme de contrle fonde sur une approche par les risques.
Toutes dmarche damlioration continue du contrle interne doit focaliser sur une approche
du contrle axe sur le risque et la gestion des incertitudes. Lincertitude est une donne
intrinsque la vie de toute organisation192. Ainsi, toute organisation est expose aux risques
et ne peut y chapper compltement. Mme si une organisation na jamais par le pass subi
de pertes ou de problmes importants ou de graves difficults, ni quelle est particulirement
expose et mme si elle sest dote dune bonne stratgie, dun personnel comptent, de
solide processus de contrle et dune organisation fiable, elle reste toujours vulnrable,
certains gards, face aux risques et personne ne peut affirmer quaucun problme srieux ne
peut lui arriver193.
Ainsi, lun des principaux dfis pour la direction de lorganisation est de grer les incertitudes
et les risques associs dans le but dassurer dune faon raisonnable latteinte des objectifs
quelle sest fixs. Un systme complet de gestion ou de management des risques simpose,
par consquent, de plus en plus comme un enjeu essentiel pour la conduite des affaires et la
ralisation durable des objectifs194.
2. Migration vers un systme complet de gestion des risques
Le management des risques est dfini par le COSO comme tant un processus, mis en uvre
par le conseil dadministration, la direction gnrale, le management et lensemble des
collaborateurs de lorganisation. Il vise fournir une assurance raisonnable quant latteinte
des objectifs de lorganisation. Il est conu pour identifier les vnements potentiels
susceptibles daffecter lentit et pour maintenir une exposition aux risques dans les limites de
son apptence pour le risque195.
Selon le cadre COSO, le management des risques comprend huit lments en interaction qui
font partie intgrante de la manire dont la direction gre lorganisation :
-
Lenvironnement interne ;
La fixation des objectifs ;
Lidentification des vnements ;
Lvaluation des risques ;
192
193
194
A. YAICH, op.cit.
195
COSO II, op.cit, page 17.
117
Le traitement des risques ;
Les activits de contrle ;
Linformation et la communication ; et
Le pilotage.
La migration dun systme de contrle interne vers un systme complet de management des
risques peut se raliser progressivement par une focalisation de plus en plus accrue dans le
cadre du systme de contrle sur le risque. Ainsi, si un systme de contrle interne ax sur le
risque ne peut pas tre assimil un systme de management des risques, il permet
daccumuler les savoirs faire et dhabiliter les hommes pour la mise en place dun systme
complet dEntreprise Risk Management196.
Toutefois, pour que lon puisse passer du contrle interne un systme de management des
risques complet et dvelopp, il est ncessaire que :
-
Lentreprise ait acquis un haut niveau de maturit de contrle interne ;
Et que ses organes de gouvernance et son personnel soient dun niveau de

qualification globale et de motivation qui les rendent apte sempreigner dune bonne
culture du risque197.
Dans ce sens, un pilotage efficace du systme de contrle interne permet lentreprise

damliorer continuellement lefficacit du systme, de dvelopper une culture du risque et du
contrle au sein de toute lorganisation et de prparer ainsi le systme pour une mutation vers
un dispositif complet de management des risques.
196
197
A. YAICH, op.cit.
118
CONCLUSION
En partant du principe que lobjectif final de toute organisation est la cration de valeur de
faon durable, un systme de contrle interne efficace prsente une base solide sur laquelle
peut se construire la russite de toute entreprise.
En effet, un bon systme de contrle interne joue un rle important dans le maintien voire
lamlioration des performances dune entreprise ainsi que dans la russite dune dmarche de
cration de valeur solide et durable.
Dans une perspective de rsistance, face au dveloppement sans cesse important de la
concurrence, de lmergence des structures gantes et de laccroissement de la variabilit et
de lampleur des risques associs lactivit conomique, toute entreprise doit focaliser ses
efforts sur la recherche de facteurs de succs lui permettant de se maintenir et dvoluer.
Parmi les facteurs les plus dterminants, lentreprise doit se doter dun systme solide,
efficace et efficient de contrle interne et de gestion des risques.
Notre objectif tait de dmontrer que la mise en place dun dispositif efficace de pilotage du
contrle interne est un facteur clef pour assurer raisonnablement lefficacit et la prennit de
lentreprise. En effet, le pilotage occupe une place importante dans la structure du systme de
contrle interne en veillant le maintenir continuellement efficace, ce qui permet
lentreprise de se doter dun outil pertinent de gouvernance et de management.
Nous avons prcis le rle du pilotage pour maintenir et amliorer lefficacit du systme de
contrle interne, voire mme pour garantir sa survie. Tout en tant un lment indissociable
des autres lments qui composent le systme de contrle interne, le pilotage occupe le haut
du sommet de la pyramide et permet au systme de sauto-corriger, de sadapter aux diffrents
changements et dassurer convenablement son rle dans la gestion de lentreprise.
Toutefois, la pratique du pilotage du contrle interne dans les entreprises tunisiennes est
gnralement peu dveloppe, ce qui nous amne considrer que les entreprises ainsi que
lconomie tunisienne gagnent investir dans lorganisation et ladoption des bonnes
pratiques de contrle interne. Leffort souhait doit tre exerc aussi bien au niveau
oprationnel dans les entreprises elles mmes quau niveau des lois et rglementations
pouvant imposer plus de rigueur quant limportance et au rle du contrle interne.
Pour tre efficace, un dispositif de pilotage doit tre bien conu, adapt au contexte spcifique
de lentreprise et de son environnement et suivre une dmarche prcise et convenablement
prdfinie. La dmarche du pilotage ne peut tre standardise toutes les entreprises et doit
119
tre, par consquent, conue et mise en uvre selon les variables propres qui composent
lensemble de lorganisation. Toutefois, nous avons prsent un modle, comportant les
lments essentiels que doit comporter une dmarche adquate de pilotage structure autour
de trois lments, savoir :
-
Etablir une base pour le pilotage,
La conception des outils et lexcution des procdures de pilotage, et
La communication des rsultats.
Les lments prescrits dans ce modle permettent darticuler le flux gnral du processus de
pilotage dans un environnement dynamique. Ceci implique que le pilotage nest pas un
ensemble de procdures et doprations qui senchanent les unes aprs les autres, dune faon
spare, mais un dispositif dynamique o chaque lment joue un rle dterminant dans le
rsultat final.
Paralllement, pour pouvoir mettre en place un processus de pilotage, lorganisation a besoin
doutils et de procdures conus et labors de faon efficace selon le degr du risque et des
contrles associs. Ces outils varient selon la taille et le degr de complexit de lorganisation
ainsi que son activit, sa structure, les moyens dont elle dispose, la structure de son systme
de contrle, son environnement, etc
Ceci nous a amen prsenter un ensemble doutils de pilotage, qui peuvent tre regroups en
trois catgories, savoir :
-
Les outils pouvant tre intgrs dans le systme de contrle,
Les diffrentes modalits dvaluation de lefficacit du systme de contrle interne,et
Les diffrentes formes daudit.
Les diffrents outils ainsi prsents forment lensemble des moyens que lentreprise peut,
gnralement, mettre en uvre pour piloter son systme de contrle interne. Nanmoins, la
direction de lentreprise peut utiliser dautres moyens, quelle juge pertinents, pour maintenir
la capacit du systme de contrle interne grer les risques lis aux activits de lentit
(whistle blowing, par exemple).
Ainsi, nous avons essay de prsenter une dmarche complte de mise en place dun
processus de pilotage du contrle interne. Toutefois, la construction dun bon systme de
contrle ainsi que dun dispositif efficace de pilotage ncessite un travail lourd qui doit
imprativement passer par un ensemble dtapes progressives damlioration et dvolution
de la maturit du systme, da la culture de lentreprise et des comptences du personnel.
Lenjeu essentiel pour les entreprises est de faire voluer le systme de contrle interne en
place vers un dispositif complet de gestion des risques. Ce dispositif devrait tre construit
120
progressivement en suivant un processus prdfini comportant les lments essentiels qui

doivent assurer lvolution du systme de contrle dont le pilotage reprsente llment clef.
Dautres facteurs peuvent former, galement, des enjeux importants pour la mise en place
dun systme efficace de contrle interne et de gestion des risques. En effet, un pilotage
efficace doit permettre une mise en cohrence des dispositifs de contrle et de matrise des
risques avec les autres dmarches de gestion de lentreprise, dont notamment, le systme
qualit. En outre, pour assurer une meilleure profitabilit, les entreprises doivent mettre en
place une dmarche de rationalisation leur permettant notamment didentifier les dispositifs
surdimensionnes ou inefficaces, doptimiser la manire dont elles grent leurs risques et de
rduire les cots des dispositifs de contrle interne198.
En tant que spcialiste du contrle interne, lexpert-comptable possde les comptences, le
savoir faire et lobjectivit ncessaires pour aider les entreprises mettre en place un
dispositif de pilotage et les aider lamlioration du systme de contrle interne.
Le dveloppement des missions lies aux oprations de pilotage du contrle interne par les
cabinets dexpertise comptable prsente un avantage important aussi bien pour les
professionnels que pour les entreprises et les diffrents acteurs de lconomie.
Ces missions vont de la conception et de la mise en uvre dun dispositif de pilotage,
lvaluation de lefficacit du systme de contrle en place et la recherche des solutions
pour lamliorer jusqu la certification et lattestation de lefficacit du contrle interne.
Nanmoins, laccomplissement de ces diffrentes missions ncessite des comptences
pointues et une formation accentue dans le domaine du contrle interne que le systme de
formation en expertise comptable actuel ne permet pas de garantir. Ainsi, plus que pour tout
autre domaine, la mise en place dun systme de certification professionnelle par lordre des
experts-comptables semble rpondre un vritable besoin de qualification pour permettre aux
experts-comptables de rpondre, dans les meilleures conditions de comptence, une
demande qui ne cesse de se dvelopper dans tous les pays du monde.
198
Les rsultats de lenqute ralise par PWC et Landwell, rapports des prsidents : quels nouveaux enjeux pour les
dispositifs de contrle interne et de gestion des risques, dition Octobre 2009, WWW.pwc.fr, (consult le 25/02/2010).
121
ANNEXE N1 : EXEMPLES DE
QUESTIONNAIRES DAUTOE VA L U AT I O N D U C O N T R O L E
INTERNE
I- Exemple
p o s s i b l e s 19 9
des
diffrents
types
de
questions
Dans le cadre de la mise en uvre dune dmarche par questionnaire, plusieurs types de
questions peuvent tre utiliss pour traiter un mme point. Ci-dessous quelques exemples
autour dun classique : le rapprochement bancaire. Ces exemples partent de questions
descriptives vers des questions plus valuatives en matire de contrle interne.
Les questions peuvent tre fermes, ouvertes ou mixte.
1) Existe-t-il une procdure de rapprochement bancaire?
Oui
Non
Nsp
2) A quelle frquence sont raliss les rapprochements bancaires?

Pas de rapprochement ralis
Quotidien
Hebdomadaire
Mensuel
199
Institut de laudit interne, les cahiers de la recherche, lauto-valuation du contrle interne, Octobre 2005, (exemple donn
en annexe).
122
3) Quelle est la qualit des rapprochements bancaires raliss?

Eleve
Moyenne
Faible
4) Dcrivez la procdure de rapprochement bancaire mise en uvre dans votre entit
Comment juger vous cette situation? (Donner une note de 1 4)
123
II-
E x e m p l e d e q u e s t i o n n a i r e d a u t o - v a l u a t i o n 20 0
Macro-Activit de Management : Piloter Lentit
Questions
Oui
Non
NSP
1. Les ambitions de lentit sont-elles formalises?

2. Les ambitions de l'entit sont-elles cohrentes avec la stratgie de la
Direction?
3. Les ambitions et dcisions prises par l'entit sont-elles cohrentes
avec les donnes lgales et rglementaires?
4. Y a-t-il un ou plusieurs indicateurs associs chaque ambition?
5. L'efficacit des actions engages dans le cadre des ambitions de
l'entit est-elle mesure?
6. Les ambitions donnent-elles lieu systmatiquement fixation
d'objectifs chiffrs?
7. L'organigramme de l'entit est-il jour?
8. La ralit de la sparation des fonctions incompatibles est-elle
vrifie dans l'organisation de l'entit mise en place?
9. Y a-t-il quelqu'un formellement en charge de la gestion des
dlgations de pouvoir et signatures (DP / DS)?
10. Les dlgations de signatures sont-elles traduites dans le SI
(habilitations, paramtrage des seuils, )?
11. Les dlgations de pouvoirs et signatures sont-elles en permanence
jour?
12. Les pouvoirs et signatures sont-ils dlgus des personnes
disposant des comptences requises?
13. Les fiches de poste prcisent-elles le champ des responsabilits de
chacun ainsi que les missions associes?
14. L'valuation des risques est-elle un outil de pilotage utilis par le
Directeur et son Comit de Direction sur l'ensemble des processus?
15. L'valuation des risques est-elle un outil de pilotage utilis par le
Directeur et son Comit de Direction sur l'ensemble des projets?
16. Existe-t-il une analyse en Comit de Direction de la performance de
l'entit en terme d'valuation des risques?
200
Institut de laudit interne, les cahiers de la recherche, lauto-valuation du contrle interne, Octobre 2005, (exemple donn
en annexe).
124
ANNEXE N2 : MODELE DE
Q U E S T I O N N A I R E S D E VA L U AT I O N
DU CONTROLE INTERNE
Le modle de questionnaires ci-dessous prsent est inspir principalement des questionnaires
dvaluation du contrle interne proposs par Abderraouf YAICH201 ainsi que des outils
dvaluation des composantes du contrle interne du COSO202.
Le modle de questionnaire ainsi prsent peut constituer un outil de base pour lvaluation
du contrle interne dans toute les entreprises, quelque soit la nature de leur activits et
quelque soit leur taille. Toutefois, une adaptation des questionnaires tenant compte des
spcificits de lentreprise, des risques associs aux activits quelle exerce et de son
environnement peut tre ncessaire.
Les questionnaires dvaluation du contrle interne sont des questionnaires ferms. Toute
rponse ngative rvle une anomalie dans le systme de contrle interne.
Toutefois, il est des cas o la rponse ne peut tre que nuance. La colonne remarques
permet de mentionner les prcisions ncessaires pour complter la rponse positive ou
ngative.
Les questions poses sont classes en trois niveaux dimportance selon les trois objectifs du
contrle interne, savoir :
- ralisation et optimisation des oprations (Op.) ;
- fiabilit des informations financires (I.F.) ;
-
conformit aux lois et aux rglements en vigueur (Cf.).
Le classement est dtermin selon la rgle suivante :

*** Rgle indispensable.
**
Rgle importante.
Rgle utile.
NA Non applicable
Le non respect dune rgle indispensable constitue une faiblesse grave du systme de contrle
interne.
201
COSO I, Internal Control - Integrated framework, traduit en franais par lIFACI, PricewaterhouseCoopers et
LANDWEL, la pratique du contrle interne, dition dorganisation, deuxime dition, 2004, page 133-316.
202
125
Les points faibles constats par une rponse ngative peuvent tre en ralit neutraliss par
une mesure compensatoire.
La personne qui remplit le questionnaire doit identifier lentreprise, inscrire son nom et la date
de remplissage.
Sont successivement prsents les questionnaires relatifs aux diffrents composants et module
de contrle interne suivants :
I.
Environnement de contrle et structure organisationnelle
II.
Evaluation des risques
III.
Activits de contrles
III-1. Lorganisation gnrale
III-2. La comptabilit
III-3. Le logiciel comptable
III-4. Contrle de gestion
III-5. L'informatique
III-6. Les investissements
III-7. Ressources humaines
III-8. Trsorerie
III-9. L Gestion des stocks
III-10. Achats - fournisseurs
III-11. Organisation de la production
III-12. Vente - client
IV.
Information et communication
V.
Pilotage
126
I. Environnement de contrle et structure

organisationnelle
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
1. Politique gnrale en matire de contrle interne

A1-1
A1-2
A1-3
A1-4
A1-5
A1-6
A1-7
A1-8
Les dirigeants matrisent-ils l'entreprise avec comptence?
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
**
**
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
- Les conflits d'intrt?
***
*** ***
- Les paiements irrguliers ou frauduleux?
***
*** ***
- Les entraves la concurrence?
***
**
Les objectifs fondamentaux de l'entreprise sont-ils

clairement dfinis?
L'entreprise a-t-elle dfini sa politique en matire de prise
de risque?
L'entreprise a-t-elle dfini sa politique en matire de
contrle interne?
La direction gnrale accorde-t-elle une importance
majeure l'efficacit du systme de contrle interne?
Les responsabilits en matire de contrle interne sontelles clairement dfinies?
Y-a-t-il un organe charg du contrle interne dans
l'entreprise?
L'entreprise recours-t-elle des conseils externes
comptents en matire de contrle interne?
**
2. Intgrit et thique
2.1 Conduite des dirigeants et style de mangement
A2-1
A2-2
A2-3
A2-4
A2-5
A2-6
Les dirigeants font-ils preuve de fermet l'gard des

rgles d'thiques et d'intgrit?
Les dirigeants ont-ils conscience de l'importance de leur
exemplarit en matire d'thique et d'intgrit?
L'engagement des dirigeants en faveur de l'intgrit et de
l'thique est-il communiqu avec efficacit au sein de
l'entreprise?
Les dirigeants traitent-ils les problmes ds les premiers
signes de leur apparition?
Les dirigeants prennent-ils des mesures face aux
violations de normes de conduite?
Les mesures disciplinaires prises suite une violation des
rgles de conduite sont-elles communiques l'ensemble
du personnel?
2.2 Code de conduite

A2-7
L'entreprise a-t-elle formalis ses rgles d'thique,

d'intgrit et de comportement dans un code de conduite
ou un document quivalent?
Les codes de conduite couvrent-ils l'ensemble des
situations, qui peuvent tre rencontres :
A2-8
- Les dlits d'initis?
127
***
*** ***
Oui Non Remarques
Importance
Rf.
Questions
A2-9
Les membres du personnel sont-ils tenus de confirmer

priodiquement qu'ils ont pris connaissance des
dispositions des codes?
Op. I.F. Cf.

***
*** ***
***
***
- Avec les clients?
***
*** ***
- Avec les fournisseurs?
***
*** ***
- Avec les cranciers (banquiers et autres)?
**
*** ***
- Avec la concurrence?
***
**
2.3 Relation avec les tiers

A1-10
A2-11
Les rgles d'thique et d'intgrit sont-elles connues par

les tiers?
L'entreprise dveloppe-t-elles des relations fondes sur
l'honntet et l'quit :
**
***
- Avec les auditeurs externes?
*** ***
- Avec ladministration fiscale?
*** ***
- Avec les autorits?
**
*** ***
- Avec le public?
***
**
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
**
2.4 Culture d'entreprise

Le personnel sait-il diffrencier un comportement
A2-12 acceptable d'un comportement inacceptable et sait-il
comment il doit agir dans ce cas?
La direction gnrale a-t-elle entrepris l'ducation du
A2-13
personnel?
Les rgles d'thique et d'intgrit sont-elles clairement
A2-14
communiques au personnel?
Les procdures et mthodes de contrle du respect des
A2-15
rgles d'thique et d'intgrit sont-elles efficace?
A2-16 L'ducation du personnel est-elle satisfaisante?
Dans le cas o la rmunration des membres de la

direction ou autres membre du personnel comporte une
A2-17
***
partie variable lie la ralisation des objectifs, les
objectifs de performance sont-ils raisonnables?
Les rmunrations et promotions ne sont-elles pas
A2-18 fondes exclusivement sur les ralisations des objectifs ***
court terme?
3. Le conseil d'administration et comit d'audit
3.1 Conseil d'administration
Les administrateurs ont-ils conscience de leurs
A3-1
responsabilits?
Le conseil d'administration est-il suffisamment
A3-2
indpendant par rapport aux dirigeants?
*** ***
*** ***
***
*** ***
**
***
A3-3
Les administrateurs sont-ils suffisamment comptents,

ont-ils une connaissance de l'activit et suffisamment de
temps consacrer leur tche?
***
*** ***
A3-4
La politique de prise de risque est-elle approuve par le

conseil d'administration?
***
*** ***
A3-5
La politique gnrale en matire de contrle interne est***

elle approuve par le conseil d'administration?
*** ***
128
Oui Non Remarques
Rf.
A3-6
A3-7
A3-8
A3-9
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
Le conseil d'administration focalise-t-il sa rflexion sur

les facteurs cls de succs des activits majeures de
l'entreprise?
Le conseil d'administration reoit-il rgulirement les
documents importants tels que les tats financiers, les
rapports sur les actions commerciales, les contrats
significatifs, etc..?
Les administrateurs estiment-ils qu'ils reoivent toutes les
informations qui leur sont ncessaires et en temps voulu?
Existe-t-il un processus permettant la remonte au conseil
d'informations lies aux :
- frais de dplacements engags par les membres de la
direction?
- Litiges significatifs?
***
***
**
***
*** ***
***
*** ***
**
**
*** ***
- investigations menes par les autorits de tutelle?
**
*** ***
- problmes de dtournement de fonds?
**
***
**
- mauvaise utilisation des actifs de l'entreprise?
***
***
**
**
***
- dlits d'initi?
Le conseil s'assure-t-il que les dirigeants remplissent leur
A3-10 obligation de donner l'exemple l'ensemble du
personnel?
Le conseil veille-t-il ce que les membres de la direction
A3-11
respectent le code de conduite?
Le directeur financier et/ou le responsable des services
comptables, les auditeurs internes et les auditeurs externes
A3-12
sont-ils invits assister des runions du conseil
priodiquement, et chaque fois que cela est ncessaire?
La dtermination des rmunrations des membres des
A3-13 dirigeants est-elle soumise la supervision du conseil
d'administration?
Le conseil favorise-t-il le recours aux conseils externes
A3-14
comptents?
Le conseil recourt-il l'assistance de conseils externes
A3-15 comptents pour l'examen et la rsolution des problmes
importants?
Le conseil fait-il appel des comits ad hoc, composs
d'administrateurs, lorsque le besoin de traiter des
A3-16
questions spcifiques plus en profondeur se fait
lgitimement sentir?
La vitesse de raction du conseil face aux difficults,
A3-17
problmes et changements est-elle satisfaisante?
La vitesse d'excution des travaux et missions du conseil
A3-18
est-elle satisfaisante?
Le conseil a-t-il adress des directives dtailles aux
A3-19 membres de la direction en ce qui concerne des actions
spcifiques mener?
A3-20 Le conseil exerce-t-il un suivi de ses directives?
Le
conseil
comprend-t-il
des
administrateurs
indpendants ayant une forte personnalit et une grande
A3-21
comptence dans le domaine de la direction des
entreprises?
129
**
***
*** ***
***
*** ***
**
*** ***
**
***
**
*** ***
**
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
***
**
***
***
**
***
***
**
**
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
3.2 Comit d'audit

A3-22 Existe-t-il un comit d'audit?
**
*** ***
A3-24 - indpendants des managers et premiers dirigeants?
***
*** ***
A3-25 - comptents dans le domaine financier et d'audit?
**
*** ***
**
***
***
*** ***
**
*** ***
*** ***
**
*** ***
- du systme de contrle interne?
***
*** ***
- des commentaires et recommandations significatifs?
**
***
**
- des performances des dirigeants?
***
**
**
***
*** ***
***
***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
A3-23 Les membres du comit d'audit sont-ils :
Les relations du comit d'audit avec les autres organes et

services sont-elles satisfaisantes?
Le comit d'audit joue-t-il un rle suffisamment actifs
dans l'valuation de l'efficacit avec laquelle les
A3-27
dirigeants communiquent leurs propres rgles de
conduite?
Le comit d'audit tudie-t-il le champ d'intervention sur
une base annuelle :
A3-28
- des auditeurs internes?
A3-26
- des auditeurs externes?

Le comit d'audit se runit-il en priv avec le directeur
financier, les auditeurs internes et les auditeurs externes,
pour discuter :
- du caractre raisonnable du processus d'tablissement
A3-29 des informations financires?
**
4. Structure organisationnelle
A4-1
A4-2
A4-3
A4-4
A4-5
A4-6
A4-7
A4-8
A4-9
L'entreprise dispose-t-elle d'une structure et d'une

organisation approprie?
Le niveau de centralisation ou de dcentralisation des
structures est-il adapt la nature des activits de
l'entreprise?
La structure permet-elle le flux d'information en amont,
en avale et entre les activits?
Les domaines d'autorit et de responsabilit sont-ils
dfinis de faon adquate?
Les responsabilits des personnes occupant des postes de
direction cls sont-elles dfinies de manire adquate?
Les personnes responsables des activits de l'entreprise
sont-elles clairement informes de leurs responsabilits et
des objectifs atteindre?
Les connaissances et l'exprience des personnes occupant

des postes de direction cls sont-elles compatibles avec ***
leurs responsabilits?
Les responsables des activits d'exploitation peuvent-ils
communiquer facilement avec leurs suprieurs ***
hirarchiques?
La structure de l'organisation subit-elle des modifications
en fonction de l'volution de l'environnement, de la taille **
et de l'activit de l'entreprise?
130
**
*** ***
*** ***
*** ***
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
Les managers et superviseurs disposent-ils de

A4-10 suffisamment de temps pour exercer leurs rles
efficacement?
***
***
**
Les managers et superviseurs sont-ils soumis une

A4-11 surcharge de travail et assument-ils les responsabilits qui
devraient normalement incomber plusieurs personnes?
***
***
**
5. Philosophie et style de management

A5-1
Les dirigeants agissent-ils avec prudence et ne s'engagent

dans des projets qu'aprs avoir soigneusement analys les
risques et pes les avantages?
***
***
**
A5-2
Le niveau de rotation parmi les membres de la direction,

le personnel occupant des postes oprationnels cls et le
personnel d'encadrement est-il raisonnable?
***
***
**
A5-3
La direction accorde-t-elle une importance raisonnable

la fonction comptable (ou au contraire la fonction
comptable est considre comme un mal ncessaire)?
***
*** ***
A5-4
Le choix des principes comptables retenus pour

l'laboration des tats financiers n'a-t-il pas pour
consquence de toujours maximiser le rsultat?
***
*** ***
A5-5
A5-6
A5-7
Si la fonction comptable est dcentralise, les directions

***
fonctionnelles approuvent-elles les rsultats publis?
Le personnel comptable d'une unit de l'entit est-il
galement responsable envers la direction financire **
centrale?
Les membres de la direction visitent-ils frquemment les
***
filiales ou les divisions?
*** ***
*** ***
***
**
A5-8
L'attitude des dirigeants vis--vis des informations

financires, y compris en cas de litiges relatifs au
traitement comptable retenir est-elle raisonnable?
**
*** ***
A5-9
L'importance accorde aux rsultats court terme est-elle

raisonnable?
***
*** ***
Y-a-t-il une assurance raisonnable que le personnel ne

A5-10 peut pas mettre des rapports inexacts afin d'atteindre les
objectifs court terme?
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
**
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
Les responsables agissent-ils face des symptmes

rvlateurs de pratiques incorrectes?
Les estimations sont-elles raisonnables (ou au contraire
A5-12
elles sont excessivement optimistes)?
A5-11
A5-13 Recourt-on des conseils externes comptents?

A5-14
Les mcanismes de remonte de

fonctionnent-ils de faon satisfaisante?
l'information
A5-15 L'coute des suggestions est-elle satisfaisante?

La vitesse d'excution des tches est dcisions est-elle
satisfaisante?
La vitesse de raction aux changements est-elle
A5-17
approprie?
A5-16
131
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
6. Comptences du personnel
A6-1
A6-2
A6-3
A6-4
Existe-t-il des descriptions de postes formelles ou

informelles, ou d'autres moyens de dfinir les tches
correspondants aux postes?
Les dirigeants ont-ils analys, de faon formelle ou
informelle, les taches associes aux postes, en tenant
compte notamment du niveau de jugement qui doit tre
exerc par le titulaire du poste et du niveau de supervision
ncessaire?
Les dirigeants ont-ils fix, de faon suffisamment prcise,
les connaissances et aptitudes ncessaires l'excution de
chaque fonction spcifique?
Est-il prouv que les employs
connaissances et aptitudes requises?
disposent
des
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
7. Dlgation de pouvoirs et domaines de responsabilit

A7-1
L'affectation des responsabilits et la dlgation de

pouvoir sont-elles clairement dfinies?
***
*** ***
A7-2
L'organigramme de l'entreprise est-il formalis?
***
*** ***
A7-3
A-t-on tabli un organigramme pour chaque fonction?
***
*** ***
A7-4
L'organigramme est-il revu priodiquement?

Chaque membre du personnel bnficie-t-il d'une
dlgation de pouvoirs et se voit-il attribuer des
responsabilits spcifiques?
La prise de dcisions correspond-elle aux responsabilits
attribues et aux pouvoirs dlgus la personne
concerne?
Existe-t-il des descriptions de postes, au moins pour les
membres de la direction et le personnel d'encadrement?
Si oui, y est-il fait rfrence aux responsabilits en
matire de contrle?
Les effectifs sont-ils en nombre suffisant, notamment
dans les services informatique et comptable?
***
*** ***
***
***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
A7-5
A7-6
A7-7
A7-8
A7-9
**
***
**
Le niveau de comptence du personnel est-il adapt la

A7-10 taille de l'entreprise, la nature et la complexit des
activits et des systmes?
**
***
**
Les dlgations de pouvoirs sont-elles compatibles avec

les responsabilits attribues?
***
*** ***
Les pouvoirs ncessaires pour corriger les problmes ou

A7-12 mettre en uvre des amliorations sont-ils dlgus des
employs d'un niveau hirarchique appropri?
***
*** ***
Si oui, ces personnes disposent-elles des comptences

A7-13 ncessaires et les limites de leur autorit sont-elles
clairement dfinies?
***
*** ***
8. Politique en matire de ressources humaines

Les politiques et procdures actuelles visent-elles
recruter et favoriser le dveloppement du personnel
A8-1
***
comptent et digne de confiance, indispensable au
fonctionnement d'un systme de contrle interne efficace?
Le processus de recrutement et la formation du personnel
A8-2
***
appropri font-ils l'objet d'une attention particulire?
*** ***
A7-11
132
*** ***
Oui Non Remarques
Importance
Rf.
Questions
A8-3
Lorsque les politiques et les procdures ne sont pas

documents, les dirigeants font-ils part de leurs attentes
quant aux critres de recrutement devant tre appliqus ou
participent-ils au processus de recrutement?
***
*** ***
A8-4
Les nouveaux arrivants sont-ils informs de leurs

responsabilits et de ce que les dirigeants attendent d'eux?
***
*** ***
***
***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
Est-il procd une vrification approprie de l'historique

du candidat l'embauche, notamment en ce qui concerne
des actions ou activits passes qui seraient juges
inacceptables par l'entit?
***
*** ***
Des critres en matire de promotion et d'augmentation de

salaires sont-ils clairement prciss, de telle sorte que
A8-10
chaque individu sache ce que les dirigeants attendent de
lui avant toute promotion?
***
*** ***
Si oui, de tels critres mentionnent-ils l'adhsion aux

normes de comportement?
***
*** ***
*** ***
A8-5
A8-6
A8-7
A8-8
A8-9
A8-11
Op. I.F. Cf.
Le personnel d'encadrement organise-t-il priodiquement

des runions avec les employs pour valuer leurs
performances et suggrer des amliorations?
Les manquements aux politiques et procdures
approuves font-ils l'objet de mesures disciplinaires
appropries?
Le personnel est-il inform que des mesures seront prises
en cas de non-ralisation des performances attendues?
L'intgrit et les rgles d'thique constituent-elles un
critre d'valuation des performances?
**
9. Politique en matire du contentieux

A9-1
L'engagement du contentieux ncessite-t-il l'autorisation

d'un responsable?
A9-2
Donne-t-on la priorit l'arbitrage institutionnel?
**
**
A9-3
Le suivi de contentieux est-il satisfaisant?
**
*** ***
A9-4
Examine-t-on les rapports des avocats avant leur adoption

officielle?
**
A9-5
Le suivi de l'excution des jugements est-il satisfaisant?
**
*** ***
A9-6
A9-7
Les mesures vitant les possibilits de contentieux sont***

elles efficaces?
La vitesse d'excution du travail au service contentieux
***
***
***
*** ***
*** ***
10. Politique en matire de gestion juridique

A10-1 A-t-on dsign un responsable du dossier juridique?
Dispose-t-on d'un manuel pour les actes sociaux
A10-2
rcurrents?
Le dossier juridique contient-t-il le planning des
A10-3
oprations annuelles?
*** ***
**
***
**
***
- chronologique?
*** ***
- analytique?
*** ***
Tient-on des dossiers juridiques classant les documents

dans l'ordre:
A10-4
133
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
Tient-on pour les socits anonymes:

A10-5
- un livre des conseils d'administration?
**
***
- un livre des assembles?
**
***
- des registres de prsence?
**
***
**
*** ***
**
*** ***
**
***
**
**
**
***
*** ***
**
**
**
*** ***
A10-6 Les actes juridiques sont-ils signs sans retard?

Interdit-on les procs-verbaux qui indiquent l'existence de
runion sans tenir de runion?
Les dossiers juridiques sont-ils conservs en toute
A10-8
scurit?
Les actes juridiques sont-ils numrots en continu par
A10-9
nature d'acte?
A10- La socit se fait-elle assister par un ou plusieurs
10
consultants pour sa gestion juridique?
A10-7
A1011
A1012
A1013
Les mesures prises pour se confirmer la rglementation

spcifique aux socits anonymes faisant appel public
l'pargne sont-elles satisfaisantes?
les contrats importants font-ils l'objet de consultations
externe?
la mise au courant et la diffusion des rglementations
sont-elles efficaces?
11. Politique en matire de gestion fiscale

La transparence fiscale est-elle rgie en politique
A11-1
**
gnrale?
Les
mesures
d'optimisation
fiscale
sont-elles
A11-2
***
performantes?
A11-3 Se fait-on assister par un consultant en fiscalit?
**
Les procdures et mesures de formation fiscale sont-elles
performantes?
Tient-on un planning des obligations fiscales de
A11-5
l'entreprise?
A11-6 Le pilotage fiscal est-il efficace?
A11-4
la mise au courant et la diffusion des rglementations

A11-7
fiscales sont-elles efficaces?
La formalisation des obligations et travaux fiscaux estelle suffisante :
A11-8
- manuel fiscal?
- recueil des testes applicables?
134
***
*** ***
*** ***
***
**
**
*** ***
**
**
**
*** ***
**
*** ***
**
*** ***
***
**
Oui Non Remarques
II.
Rf.
Evaluation des risques

Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
1. Objectifs gnraux
B1-1
Les dirigeants ont-ils mis en place des objectifs gnraux?
***
*** ***
B1-2
Ces objectifs sont-ils diffrents des objectifs gnriques

qui seraient communs la plupart des entits?
***
**
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
B1-3
B1-4
B1-5
B1-6
B1-7
B1-8
Ces objectifs traduisent-ils clairement et compltement ce

quoi l'organisation souhaite parvenir, tout en tenant
compte de ses spcificits?
La faon d'atteindre ces objectifs est-elle clairement
expose?
Les informations relatives aux objectifs fixs l'chelle
de l'entit sont-elles diffuses au personnel et au conseil
d'administration?
Les responsables occupant une fonction cl, le personnel
et le conseil ragissent-ils aux informations transmises par
les dirigeants, ce qui prouverait que la communication
entre les parties prcites est efficacement tablie?
Les stratgies sont-elles lies aux objectifs gnraux et
sont-elles cohrents par rapport ces derniers?
Le plan stratgique aborde-t-il, dans les grandes lignes,
l'allocation de ressources et les priorits?
**
B1-9
Les plans long terme et les budgets sont-ils cohrents

par rapport aux objectifs fixs l'chelle de l'entit, la
stratgie de cette dernire et les conditions du moment?
***
***
**
B1-10
Les plans et budgets comportent-ils le niveau de dtails

ncessaires chaque niveau de la hirarchie?
***
***
**
Les hypothses traduites dans les plans et budgets sontB1-11 elles raisonnable en tenant compte des expriences
passes de l'entreprise et des conditions du moment?
***
***
**
***
*** ***
***
*** ***
***
**
**
***
**
**
***
***
**
2. Objectifs fixs l'chelle des activits

B2-1
Des objectifs sont-ils tablis pour chaque activit cl?

Les objectifs fixs l'chelle des activits sont-ils
cohrents par rapport :
B2-2
B2-3
B2-4
B2-5
B2-6
- aux pratiques et performances passes de l'entreprise?

- aux objectifs fixs dans d'autres secteurs ou pour des
fonctions analogues?
Si cette cohrence n'est pas dmontre, l'explication des
disparits a-t-elle t recherche?
Existe-t-il une corrlation entre les objectifs fixs
l'chelle des activits d'une part, et les objectifs gnraux
de l'entreprise et les plans stratgiques d'autre part?
Les objectifs fixs l'chelle des activits sont-ils

***
cohrents les uns par rapport aux autres?
Les objectifs lis une activit donne sont-ils
***
complmentaires et se renforcent-ils mutuellement?
135
*** ***
*** ***
Oui Non Remarques
Rf.
B2-7
B2-8
B2-9
B2-10
B2-11
B2-12
B2-13
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
Les objectifs lis une activit donne permettent-ils de

complter et de renforcer les objectifs lis aux autres
activits?
Les objectifs fixs l'chelle des activits sont-ils revus
de temps autres pour s'assurer qu'ils sont toujours
pertinents?
Les objectifs fixs l'chelle des activits tiennent-ils
suffisamment compte des spcificits des activits?
Les dirigeants ont-ils identifi les moyens qu'il sera
ncessaire d'employer en vue de la ralisation des
objectifs?
Existe-t-il des plans visant la mise en place de tels
moyens (financement, personnel, locaux, technologie)?
Les conditions de ralisation des objectifs fixs l'chelle
de l'entreprise (facteurs cls de russite) ont-elles t
identifies?
Toutes les personnes occupant des postes responsabilit
participent-elles l'tablissement des objectifs et
adhrent-elles ces derniers?
***
*** ***
***
*** ***
***
***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
- aux sources d'approvisionnement?
***
**
**
- aux volutions technologiques?
***
**
**
- aux exigences des cranciers?
**
***
**
- aux actions de la concurrence?
***
***
**
- au contexte conomique?
***
**
**
- au contexte politique?
***
**
**
- la rglementation?
***
*** ***
- aux catastrophes naturelles?
***
**
**
3. Identification des risques

B3-1
B3-2
B3-3
Les mcanismes mis en place pour identifier les risques

issus de sources externes sont-ils suffisants?
Les dirigeants mettent-ils en place un processus
permettant d'identifier les risques ayant trait:
Les mcanismes mis en place pour identifier les risques

***
issus de sources internes sont-ils suffisants?
Les dirigeants mettent-ils en place un processus
permettant d'identifier les risques ayant trait:
- aux ressources humaines, comme le risque de dpart des
cadres occupant des postes cls, ou celui rsultant de
changement de responsabilits?
B3-4
B3-5
- au financement, comme le risque d'insuffisance de

financements ncessaires l'excution des projets ou la
poursuite de programmes-cls??
- aux relations sociales, comme le fait de disposer de
systmes de rmunration moins favorables que ceux des
concurrents?
- aux systmes d'information, comme l'insuffisance des
plans de reprise en cas de dfaillance des systmes?
Tous les risques majeurs susceptibles d'avoir un impact
sur la ralisation des objectifs fixs l'chelle des
activits sont-ils identifis?
136
**
*** ***
***
***
**
***
**
**
**
***
**
***
***
**
***
*** ***
Oui Non Remarques
Importance
Rf.
Questions
B3-6
Le processus d'analyse des risques (y compris l'estimation

de l'importance des risques, l'valuation des la probabilit
de ralisation des risques et la dtermination des actions
ncessaires) est-il exhaustif et pertinent?
***
*** ***
B3-7
Les risques identifis sont-ils analyss par le biais de

processus formaliss ou de faon informelle, dans le cadre
des activits de gestion courantes?
***
*** ***
B3-8
B3-9
Op. I.F. Cf.
Les risques identifis ont-ils un rapport avec l'objectif

***
correspondant?
L'analyse des risques s'effectue-t-elle avec la participation
***
de responsables de niveaux hirarchiques appropris?
*** ***
*** ***
4. Gestion des changements

4.1 Evolution dans l'environnement externe
Existe-t-il des mcanismes permettant d'anticiper,
d'identifier et de ragir des faits et activits qui ont un
B4-1
impact sur la ralisation des objectifs fixs l'chelle de
l'entreprise et des activits?
Les changements sont-ils pris en compte dans le cadre du
B4-2 processus normal d'identification et d'analyse des risques,
ou par le biais de mcanismes distincts?
Les risques et opportunits dcoulant des changements
sont-ils pris en compte des niveaux hirarchiques
B4-3 suffisamment levs pour que toutes leurs consquences
soient identifies et que des plans d'action adquats soient
formuls?
Toutes les activits de l'entreprise fortement affectes par
B4-4 les changements sont-elles prises en compte dans le
processus?
4.2 Evolution dans l'environnement oprationnel
Y-a-t-il des tudes de march permettant d'identifier les
B4-5 principaux changements au niveau de la structure de la
clientle, de ses prfrences ou de ses habitudes d'achat?
L'entreprise est-elle informe des changements majeurs
concernant la main-d'uvre (en externe et en interne)
B4-6
ayant un impact sur les niveaux de comptence
disponibles?
Des conseillers juridiques tiennent-ils les dirigeants
B4-7 rgulirement informs des consquences de nouvelles
lgislations?
4.3 Changement touchant le personnel
Des mesures spciales sont-elles prises en vue de s'assurer
B4-8 que le personnel nouvellement recrut comprend la
culture de l'entit et agisse en harmonie avec celle-ci?
Tient-on compte de l'impact de la mutation de membres
B4-9
du personnel chargs d'activits de contrle-cls?
***
***
**
***
*** ***
***
***
**
***
**
**
***
**
***
**
**
**
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
4.4 Changement ou refonte de systmes informatiques

Existe-t-il des mcanismes permettant d'valuer les
consquences de la mise en place de nouveaux systmes?
Des procdures visant reconsidrer le caractre adquat
des activits de contrle existantes sont-elles mises en
B4-11
place lorsque de nouveaux systmes informatiques sont
mis en uvre?
B4-10
137
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
Les dirigeants savent-ils si les procdures de

dveloppement et de mise en service du systme sont
B4-12
***
appliques, malgr les pressions subies par le personnel
pour "courcircuiter les procdures"?
Les dirigeants sont-ils en mesure de grer la rsistance du
personnel au changement en cas de mise en place d'un
B4-13
***
nouveau systme informatique, notamment par le biais de
la formation?
L'impact de la mise en place de nouveaux systmes sur
B4-14 les flux d'informations et les contrles affrents sont-ils ***
pris en compte?
4.5 Croissance rapide
La capacit des systmes est-elle augmente en vue de
B4-15 grer le plus rapidement possible les volumes ***
d'informations croissants?
Le nombre d'employs affects l'exploitation
B4-16 informatique, aux services comptables et au traitement **
des donnes volue-t-il paralllement aux volumes?
***
**
***
**
***
**
*** ***
*** ***
Existe-t-il un processus permettant la rvision des budgets

et des prvisions?
***
***
Existe-t-il un processus permettant de prendre en compte

B4-18 les consquences sur les autres services de l'entit d'un
changement des objectifs et plan d'une unit donne?
***
**
Les informations relatives aux volutions technologiques

sont-elles obtenues par le biais de services d'informations,
de consultants, de sminaires ou ventuellement de jointB4-19
***
ventures cres avec des socits l'avant-garde du
progrs en matire de recherche et de dveloppement
dans le domaine d'activit de l'entit?
**
NA
B4-17
4.6 Introduction de nouvelles technologies
Les nouvelles technologies ou applications dveloppes

*** ** NA
par la concurrence font-elle l'objet d'un suivi?
Existe-t-il des mcanismes visant tirer parti et
contrler l'utilisation de nouvelles applications
B4-21
*** *** NA
technologiques, et incorporer celles-ci dans les
processus de production ou les systmes d'information?
4.7 Lancement de nouveaux produits, nouvelles activits et acquisitions
B4-20
B4-22
Est-on en mesure de prvoir de faon suffisamment

prcise les rsultats d'exploitation et financiers?
***
L'adquation des systmes d'information et des oprations

B4-23 de contrle par rapport aux nouveaux produits et aux ***
nouvelles activits est-elle value?
Des politiques de recrutement et de formation du
personnel ayant les comptences ncessaires pour
B4-24
***
matriser les nouveaux produits ou les nouvelles activits
sont-ils dvelopps?
Des procdures de reporting rapide des rsultats et
B4-25 d'adaptation de la production et du marketing sont-elles ***
mises en place?
Les exigences en matire de prsentation d'informations
B4-26 financires, de normes juridiques et rglementaires sont- **
elles identifies et respectes?
138
**
***
**
NA
*** NA
*** ***
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
Les consquences sur les autres produits et sur la

rentabilit font-elles l'objet d'un suivi?
La rpartition des frais gnraux est-elle modifie en vue
B4-28
de reflter le cot de revient des produits?
B4-27
4.8 Restructurations internes

L'ventuel impact des raffectations de personnel ou des
B4-29 rductions d'effectifs sur les activits de l'entit est-il
analys?
Les responsabilits de contrle anciennement confres
B4-30 des personnes ayant t transfres ou licencies sontelles rattribues?
L'impact de rductions significatives d'effectifs sur la
B4-31 motivation du personnel restant en poste est-il pris en
compte?
Existe-t-il des moyens de se prmunir contre les
B4-32
agissements d'anciens employs mcontents?
4.9 Activits menes l'tranger
Les dirigeants se tiennent-ils au courant des
dveloppements survenant dans les pays o l'entreprise
B4-33 opre notamment dans le domaine de la politique, de la
rglementation, des affaires, ainsi que dans le domaine
socioculturel?
Le personnel est-il tenu inform des coutumes et rgles
B4-34
respecter dans ces pays?
Existe-t-il des procdures de substitution en cas
B4-35 d'interruption des activits ou des mcanismes de
communication tablis avec les antennes trangres?
139
***
**
NA
**
***
**
***
**
**
***
**
**
***
***
**
***
**
*** ***
***
**
***
**
***
Oui Non Remarques
III.
Activits de contrle
III.1. Organisation gnrale

Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
1. L'architecture des locaux

CA1-1
CA1-2
CA1-3
CA1-4
CA1-5
La surface des locaux est-elle approprie?

Les sparations entre les bureaux sont-elles conues en
verre transparent?
Les dispositifs de fermeture des portes et de protection
des locaux assurent-ils une bonne scurit?
A-t-on install un systme de vidosurveillance dans les
ateliers, dpts et magasins?
A-t-on install un systme de vidosurveillance dans les
bureaux administratifs?
**
**
***
***
***
***
CA1-6
Dans les locaux accs public, a-t-on dress des obstacles

qui sparent les employs du public et assurent la
discrtion des travaux?
***
CA1-7
Y-a-t-il des sorties de secours en cas d'incendie?
***
***
CA1-8
L'architecture des locaux facilitent-elle l'accs des

pompiers en cas d'incendie?
***
**
2. Le secrtariat
CA2-1
L'ouverture du courrier est-elle effectue en prsence d'un

responsable?
**
*** ***
***
***
**
***
**
**
CA2-4
Le courrier fait-il l'objet d'un enregistrement l'arrive?

Le secrtariat tient-il un chrono des copies du courrier
arriv?
La transmission du courrier est-elle rapide?
***
*** ***
CA2-5
Tient-on un cahier de numrotation interne des achats?
**
***
- ORIGINAL, sur un seul original des factures d'achat?
***
- DOUBLE, sur les doubles des factures d'achats?
***
**
**
***
***
**
***
Le courrier dpart fait-il l'objet d'enregistrement?
***
*** ***
CA2-10 Le secrtariat conserve-t-il une copie du courrier dpart?

Le courrier est-il expdi directement au destinataire
CA2-11 aprs la mise sous enveloppe sans revenir au service
metteur?
CA2-12 L'utilisation de timbre-poste est-elle contrle?
Interdit-on l'utilisation du tlphone pour l'usage
CA2-13
personnel?
CA2-14 Contrle-t-on l'usage du tlphone?
***
**
**
***
**
***
**
***
***
**
CA2-2
CA2-3
Le secrtariat appose-t-il les cachets :

CA2-6
CA2-7
CA2-8
CA2-9
Un responsable s'assure-t-il priodiquement de la rponse

aux courriers?
Les procdures prvoient-elles la signature obligatoire du
courrier dpart par un responsable?
140
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
Les appels tlphoniques de l'extrieur reus par le

standard sont-ils contrls?
Les demandes d'appel de tlphone extrieur au standard
CA2-16
sont-elles contrles?
Les lignes tlphoniques accdant l'extrieur ainsi que
les lignes tlphoniques mobile :
- sont-elles affectes sous la responsabilit d'une personne
CA2-17 dsigne?
CA2-15
CA2-18
CA2-19
CA2-20
CA2-21
CA2-22
***
***
***
**
- accordes avec l'autorisation d'un responsable?
**
**
- avec un contrle du respect du montant allou?

Le pilotage des frais de tlphone et de tlcopie est-il
dissuasif?
La vitesse d'excution des travaux de secrtariat est-elle
satisfaisante?
La communication du secrtariat avec les autres services
Le rangement des bureaux du secrtariat est-il
impeccable?
L'ducation et la formation du personnel de secrtariat
sont-elles appropries?
***
***
**
***
***
**
***
***
**
**
***
**
**
3. Les imprims
CA3-1
Utilise-t-on la prnumrotation des imprims?
***
***
**
CA3-2
A l'usage des documents, veille-t-on au respect de la suite

numrique des imprims prnumrots notamment lors du
passage d'un carnet au suivant?
***
***
**
CA3-3
Numrote-t-on les carnets d'imprims vierges pour

faciliter le respect de la suite numrique?
***
***
**
***
***
**
***
***
**
**
**
***
***
**
**
**
***
***
**
**
***
**
**
***
**
**
***
*** ***
CA3-4
CA3-5
CA3-6
CA3-7
Les procdures interdisent-elles la destruction des

formulaires annuls?
Mentionne-t-on le motif de l'annulation sur un formulaire
annul?
Conoit-on les liasses d'imprims de telle sorte que
chaque exemplaire :
- comporte l'inscription visible du destinataire?
- ne comporte que les lments ncessaires au
destinataire?
L'utilisation des documents imprimables directement par
le systme informatique est-elle contrle et autorise par
un responsable?
Les mentions lgales obligatoires sont-elles portes sur

les imprims?
Les imprims sont-ils grs dans un magasin ou par un
CA3-9
service autonome?
Les procdures prvoient-elles une mthode de contrle
CA3-10
des utilisations des imprims?
La destruction des imprims hors d'usage ncessite-t-elle
CA3-11
d'tre autorise?
CA3-8
CA3-12 La protection des tampons est-elle satisfaisante?
141
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
4. Les signatures autorises

S'assure-t-on que les signatures pratiques sont
CA4-1
intelligibles?
Tient-on un registre des spcimens des signatures
CA4-2
autorises?
CA4-3 Gnralise-t-on le datage et la signature des rapports?
Exige-t-on de toute personne qui prpar un travail de le
CA4-4
viser?
5. Les archives
**
**
**
***
**
**
***
*** ***
***
***
**
CA5-1
A-t-on rserv un local adapt pour les archives?
**
**
***
CA5-2
L'tat de conservation des archives est-il satisfaisant?
**
**
***
CA5-3
A-t-on dsign un responsable des archives?
***
**
**
CA5-4
La mthode d'archivage est-elle formalise?
***
**
***
CA5-5
Tient-on un rpertoire des archives?

Veille-t-on ce que ce rpertoire soit constamment
jour?
La mthode de suivi des documents emprunts aux
archives est-elle satisfaisante?
***
**
***
***
**
***
**
**
***
**
- des personnes?
***
***
- des biens?
***
**
- des locaux?
***
**
- des documents?
***
**
***
CA6-3
Les actifs d'une certaine valeur, y compris les ressources

intellectuelles et les informations, sont-ils protgs contre
tout accs et utilisation non autoriss?
***
**
**
CA6-4
La philosophie gnrale en matire d'assurance est-elle

satisfaisante?
***
**
**
CA6-5
Fait-on appel la concurrence en matire d'assurance?
***
- compltes?
***
**
**
- effectues pour des montants suffisants et constamment

actualiss?
***
**
**
- les accidents de travail?
**
***
- les maladies professionnelles?
**
***
CA6-8
Pratique-t-on la mdecine prventive?
***
**
CA6-9
Tient-on un livre des assurances constamment jour?
**
***
**
- en cas d'incendie?
***
**
- contre les inondations et les dgts des eaux?
***
**
- en cas de conflit collectif?
***
**
CA5-6
CA5-7
6. La scurit et les assurances

CA6-1
A-t-on dsign un responsable scurit?

Les scurits sont-elles satisfaisantes :
CA6-2
Les couvertures d'assurance sont-elles :

CA6-6
La scurit des hommes est-elle satisfaisante contre :

CA6-7
A-t-on tabli un plan de scurit :

CA6-10
142
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
Fait-on appel des conseils externes ou des audits des

assurances?
La mise au courant et la diffusion des rglementations
CA6-12
sont-elles efficaces?
CA6-11
143
***
**
**
***
Oui Non Remarques
III.2. Comptabilit
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
1. Structure et place de la comptabilit

CB1-1
CB1-2
CB1-3
CB1-4
CB1-5
CB1-6
Les objectifs de la comptabilit sont-ils clairement

dfinis?
Existe-t-il un organigramme des services comptables?
Les comptables sont-ils indpendants des fonctions
suivantes :
- Trsorerie?
***
*** ***
***
**
***
***
- Commercial : achats et ventes?
***
***
- Personnel?
***
***
- Informatique?
La comptabilit est-elle utilise en tant qu'outil de
gestion?
La communication entre la comptabilit et les autres
services est-elle satisfaisante :
**
***
**
***
***
- En amont de la comptabilit?
**
***
- En aval?
***
***
La vitesse d'excution et de raction des services

***
comptables est-elle satisfaisante?
***
**
2. Culture d'entreprise
CB2-1
La culture dominante des dirigeants favorise-t-elle la

transparence?
***
*** ***
CB2-2
L'esprit comptable est-il rigoureux?
**
***
**
CB2-3
Les comptables sont-ils attachs aux rgles de l'art?

Les
comptables
rsistent-ils
efficacement
imperfections :
- critures sans pices justificatives?
**
***
**
**
*** ***
- pices justificatives insuffisantes?
**
*** ***
- oprations en attente?
**
***
**
- autres?
**
Le rle de la comptabilit est-il reconnu par les
CB2-5
***
dirigeants?
Les responsables oprationnels sont-ils attentifs aux
CB2-6
***
impratifs comptables?
Les mcanismes de remont de l'information sont-ils
CB2-7
***
efficace?
3. Documentation de la comptabilit
***
**
CB2-4
CB3-1
CB3-2
CB3-3
CB3-4
aux
Existe-t-il un plan comptable de l'entreprise?

Les modifications apportes ce plan comptable sontelles soumises un contrle appropri?
Existe-t-il des dfinitions dtailles des fonctions pour
chaque personne au sein du service comptable?
Ces dfinitions sont-elles rgulirement mises jour?
144
*** ***
*** ***
***
**
*** ***
*** ***
**
***
**
**
***
**
Oui Non Remarques
Rf.
CB3-5
CB3-6
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
Ces dfinitions prvoient-elles le remplacement des

personnes pendant la priode des vacances?
Existe-t-il un manuel (ou des notes de service) dfinissant
les procdures comptables?
**
***
**
*** ***
- rgulirement mis jour?
*** ***
- soumis au contrle d'un responsable d'un niveau

hirarchique suffisant?
*** ***
*** ***
***
**
Ce manuel est-il :
CB3-7
La procdure en vigueur permet-elle de s'assurer que le

manuel (et ses mises jour) est diffus toutes les
personnes concernes?
La comptabilit utilise-t-elle des feuilles de travail
spcialises
pour
les
contrles
normaliss
CB3-9
(rapprochement,
justifications,
vrification
de
vraisemblance)?
4. Situation comptable
CB3-8
CB4-1
L'entreprise tient-elle une comptabilit analytique?
***
***
CB4-2
L'entreprise tient-elle une comptabilit budgtaire?
***
***
**
***
***
***
**
***
***
***
***
**
**
***
**
***
***
**
***
***
**
**
***
**
***
*** ***
**
*** ***
**
*** ***
**
*** ***
**
*** ***
**
*** ***
**
*** ***
CB4-3
CB4-4
CB4-5
CB4-6
CB4-7
CB4-8
CB4-9
CB4-10
Les livres comptables obligatoires font-ils l'objet d'une

mise jour automatique et d'un soin particulier?
La mthode de dtermination des stocks est-elle
performante?
L'entreprise tablit-elle des situations intermdiaires
frquentes (au moins une fois par trimestre)?
Les comptes annuels sont-ils tablis dans un dlai
performant?
Les situations intermdiaires et les comptes annuels sontils analyss et justifis compte par compte?
Les chiffres comparatifs de la priode prcdente et les
chiffres budgtaires sont-ils compars avec les chiffres de
l'anne?
Si oui, les variations et carts sont-ils analyss?
La justification des situations comptables est-elle toujours
disponible et facilement accessible?
CB4-11 Les auto-contrles comptables sont-ils efficaces?

5. Contrle de la comptabilit
CB5-1
CB5-2
CB5-3
CB5-4
L'entreprise est-elle assiste par un expert-comptable?

La comptabilit est-elle encadre et suivie par un
expert-comptable salari ou externe?
Les situations comptables et comptes annuels sont-ils
contrls par un expert-comptable?
Les comptes annuels sont-ils certifis par un auditeur
indpendant (CAC)?
6. Formation comptable
CB6-1
CB6-2
Les services comptables disposent-ils d'une bibliothque

suffisante?
L'entreprise est-elle abonne aux revues comptables,
fiscales, juridiques et financires?
145
Oui Non Remarques
Rf.
CB6-3
CB6-4
CB6-5
CB6-6
CB6-7
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
Les services comptables bnficient-ils d'un plan de

formation et d'ducation?
Les comptables participent-ils des sminaires de
formation?
Les responsables de la comptabilit s'intressent-ils la
lecture et la documentation?
L'entreprise suit-elle l'volution des techniques
comptables et financires?
Les comptables sont-ils soumis priodiquement un bilan
de comptence?
**
*** ***
**
*** ***
**
*** ***
**
*** ***
**
*** ***
*** ***
*** ***
**
***
7. Conservation des livres comptables et des pices justificatives
**
***
CB7-5
Les livres comptables sont-ils rpertoris dans un cahier

d'inventaire?
Les pices justificatives sont-elles classes dans un ordre
rationnel?
Les livres et pices des exercices non prescrits
fiscalement sont-ils conservs distinctement?
Les livres et pices justificatives sont-elles archivs dans
un local et dans des meubles assurant une bonne
conservation?
L'archivage permet-il de faciliter les recherches?
**
**
***
CB7-6
Les archives comptables sont-elles rpertories?
**
***
CB7-7
Les mouvements des livres et pices archivs font-ils

l'objet d'un suivi assurant leur remise l'endroit initial?
**
***
CB7-1
CB7-2
CB7-3
CB7-4
8. Mise niveau permanente

CB8-1
La mise niveau permanente fait-elle partie des

proccupations des responsables de la comptabilit?
***
*** ***
CB8-2
La mise au courant des rglementations est-elle efficace?
*** ***
CB8-3
Les mcanismes de communication des suggestions sontils oprationnels?
**
*** ***
CB8-4
Les faiblesses de contrle interne signales font-elles

l'objet de solution rflchies et rapides?
***
*** ***
146
Oui Non Remarques
III.3. Logiciel comptable

Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
1. Plan comptable
La plan comptable est-il structur en :
CC1-1
CC1-2
CC1-3
- classe?
NA
***
- Comptes principaux?
NA
***
- Comptes divisionnaires?
NA
***
- Sous-comptes ou comptes auxiliaires?

Les sous-comptes sont-ils mcaniquement regroups dans
le compte divisionnaire, dans le compte principal et dans
la classe?
Le plan comptable indique-t-il, la demande, la date de
cration du compte?
**
***
NA
***
NA
NA
NA
**
NA
NA
NA
NA
NA
NA
***
NA
NA
NA
**
NA
NA
***
NA
**
**
NA
*** ***
NA
**
**
NA
**
**
NA
**
**
NA
**
**
NA
NA
CC1-4
Peut-on diter le plan comptable tout moment?

Peut-on diter la liste des comptes crs au cours de
CC1-5
l'exercice?
Peut-on diter la liste des comptes supprims au cours de
CC1-6
l'exercice en prcisant leur date de suppression?
Le systme interdit-il la suppression ou la modification du
CC1-7 libell ou du numro d'un compte mouvement au cours
de l'exercice?
Peut-on consulter le plan comptable sur cran pour faire
CC1-8
des recherches en cours de saisie?
Le plan comptable prcise-t-il l'existence, ventuelle, de
CC1-9
comptes centralisateurs?
Le systme interdit-il la cration de deux numros de
CC1-10
comptes identiques?
2. Saisie des critures
CC2-1
Le logiciel saisit-il les critures par journal?
Le logiciel classe-t-il automatiquement les critures par

ordre chronologique?
La logiciel permet-il le suivi automatique des numros de
CC2-3
pices saisies?
La logiciel permet-il la numrotation automatique des
CC2-4
critures saisies?
Le logiciel permet-il l'affichage permanent du solde de
CC2-5
l'criture?
Le logiciel permet-il l'affichage permanent des lignes
CC2-6
prcdentes?
Le logiciel permet-il la copie automatique d'information
CC2-7
identique?
Le logiciel permet-il l'affichage du rapprochement des
CC2-8
rglements avec les factures pour le lettrage automatique?
Le logiciel permet-il un nombre de caractres suffisant
CC2-9
pour le libell (environ 35 caractres)?
Le logiciel permet-il de mentionner le compte de
CC2-10
contrepartie?
CC2-2
147
NA
*** NA
NA
NA
NA
Oui Non
Remarques
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
Le logiciel permet-il l'affichage des totaux et la

CC2-11 vrification de la stricte galit entre les dbits et les
crdits?
Le logiciel permet-il de saisir un nombre illimit
CC2-12
d'enregistrements par criture comptable?
Le logiciel permet-il de choisir le mode de saisie des
CC2-13
journaux par pice, par journe ou par mois?
Le logiciel refuse-t-il avec blocage instantan en fin
CC2-14
d'criture lorsque les montants ne sont pas quilibrs?
Le logiciel rapproche-t-il la date de valeur comptable
CC2-15
avec la priode de saisie avec blocage de contrle?
Le logiciel rejette-t-il les critures comportant un code de
CC2-16
compte ne figurant pas au plan comptable avec blocage?
Le logiciel contrle-t-il la nature des enregistrements sur
CC2-17 les zones de saisie avec signalement instantan des
anomalies?
Le logiciel met-il en garde lorsque le solde de la caisse
CC2-18
devient crditeur?
NA
***
**
NA
**
NA
**
NA
***
**
NA
***
**
NA
***
**
NA
***
**
**
*** ***
**
***
**
***
NA
***
Le logiciel interdit-il toute modification d'criture aprs

CC2-22 validation des critures sauf dans des cas particuliers et
par un responsable dsign par la direction gnrale?
**
*** ***
Le logiciel rejette-t-il avec blocage instantan toute saisie

CC2-23 d'criture mouvementant un compte caisse en dehors du
journal de caisse?
NA
***
**
Le logiciel rejette-t-il avec blocage instantan toute saisie

CC2-24 d'criture mouvementant un compte banque en dehors du
journal de banque concern?
NA
***
**
**
***
**
NA
***
NA
*** ***
CC2-19 Le logiciel met-il un brouillard de saisie?

Le logiciel permet-il de modifier les critures avant
CC2-20
validation?
Le logiciel impose-t-il l'imputation au compte individuel
CC2-21 de base en interdisant toute imputation directe au compte
de regroupement?
Le logiciel rpartit-il l'exercice en 12 priodes au moins

correspondant chacune un mois au plus?
Le logiciel permet-il de saisir sur toutes les priodes non
CC2-26
cltures?
CC2-25
CC2-27 Le logiciel interdit-il des saisir sur une priode clture?

3. Les traitements
CC3-1
Le logiciel est-il multi-socits?
**
**
NA
CC3-2
Le logiciel est-il multi-exercices?
**
***
**
**
***
**
**
CC3-3
CC3-4
CC3-5
Le logiciel peut-il procder la sommation de plusieurs

comptabilits?
Le logiciel conserve-t-il tous les dtails des comptes
mme lorsqu'il y a centralisation ou sommation de
mouvements?
Le logiciel affecte-t-il la contrepartie systmatique pour
les critures passes dans les journaux de banque et de
caisse?
148
Oui Non
Remarques
Rf.
CC3-6
CC3-7
CC3-8
CC3-9
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
Les centralisations se font-elles toujours en mouvements

et jamais en soldes?
Le logiciel conserve-t-il en mmoire la balance finale des
deux exercices prcdents?
Les temps de rponse en cas de consultation sont-ils
acceptables?
Le logiciel permet-il de dterminer l'tat des critures en
cours de validation en cas de rupture des traitements?
NA
***
**
NA
*** ***
**
**
NA
**
***
- Le titre du document?
***
**
- Le nom de l'entreprise concerne?
***
**
- La priode traite?
***
**
- L'horodatage de l'dition?
***
**
- La pagination continue?
***
**
***
**
***
**
**
***
***
***
**
**
NA
*** ***
4. Points communs aux restitutions informatiques

Les tats mis contiennent-ils sur chaque page :
CC4-1
CC4-2
CC4-3
CC4-4
- L'dition des totaux en fin de chaque page et le report

sur la page suivante?
- Est-il possible d'identifier la premire et la dernire
page?
Toutes dition ou tout cran prcise-t-il les critures
valides et celles qui ne le sont pas?
Les titres des crans menus sont-ils exprims en langage
naturel intelligible pour tous?
Toute dition sur papier peut-elle faire l'objet d'une
consultation sur cran?
5. Le journal gnral - les journaux comptables

Les critures saisies font-elles l'objet obligatoirement de
CC5-1 l'dition d'un journal exhaustif jour par jour dans l'ordre
chronologique?
Le logiciel permet-il d'diter la demande la liste des
CC5-2
journaux mouvements et non dits?
Le logiciel permet-il de rditer tous les journaux
CC5-3
mouvements tout moment tout au long de l'exercice?
Le logiciel dite-t-il un tat mensuel centralisant les
mouvements de tous les journaux mouvements au cours
CC5-4
du mois pour les besoins de la tenue de journal gnral
lgal cot et paraph?
Le logiciel vrifie-t-il que le total de l'tat mensuel de
centralisation correspond strictement aux totaux des
CC5-5
mouvements des journaux, au total du grand-livre et au
total de la balance gnrale?
Le logiciel impose-t-il un arrt mensuel obligatoire
CC5-6
minimum de tous les journaux?
Le logiciel permet-il de rditer tous les tats mensuels de
CC5-7
centralisation de l'exercice tous moment?
Le logiciel donne-t-il la possibilit de crer librement les
CC5-8
journaux auxiliaires?
Le logiciel interdit-il la suppression d'un journal
CC5-9
mouvement ?
149
NA
**
**
NA
**
**
NA
**
***
*** ***
*** ***
**
**
***
*** ***
Oui Non
Remarques
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
6. Le grand-livre
CC6-1
Le grand-livre peut-il tre

partiellement tout moment?
CC6-2
Le grand-livre peut-il tre dit au choix avec ou sans

cumul de certains mouvements l'intrieur des comptes
(mouvements lettrs ou mouvements antrieurs)?
CC6-3
CC6-4
CC6-5
dit
totalement
ou
Peut-on consulter les comptes du grand-livre de son choix

tout moment?
Peut-on consulter totalement ou partiellement les comptes
du grand-livre au stade de regroupement de son choix?
Peut-on dcider des comptes diter et de leur stade de
regroupement?
***
**
**
**
**
**
**
CC6-6
Lorsque le logiciel prvoit l'dition des comptes avec des

cumuls, permet-il de restituer la demande tous les
dtails des sommes cumules?
**
CC6-7
Le numro du compte dit est-il rappel chaque

changement de page?
**
NA
***
**
**
***
***
**
***
**
**
***
**
***
**
Le logiciel garantit-il la stricte galit entre les totaux des

mouvements du grand-livre, des mouvements de la
balance et des mouvements des journaux?
Le logiciel impose-t-il, avec blocage avant clture,
l'dition d'un grand-livre de l'anne rcapitulant
CC6-9
l'ensemble de l'exercice avec tous les mouvements lettrs
et non lettrs de l'exercice?
7. La balance
CC6-8
CC7-1
CC7-2
CC7-3
CC7-4
CC7-5
Le logiciel permet-il l'dition totale ou partielle de la

balance tout moment?
Le logiciel permet-il l'dition d'une balance ge tout
moment pour les comptes de tiers?
La balance gnrale est-elle dite en mouvements et en
soldes?
Le logiciel garantit-il la stricte concordance entre la
balance gnrale et les balances auxiliaires?
Le logiciel garantit-il la stricte concordance entre les
mouvements de la balance et les mouvements du grandlivre et ceux des journaux?
8. Le lettrage des comptes

CC8-1
Le logiciel procde-t-il au lettrage automatique des

comptes de tiers sur option?
***
***
CC8-2
Le logiciel contient-il un lettrage manuel?
***
***
CC8-3
Le logiciel permet-il de rectifier le lettrage en cas d'erreur

tout moment de l'exercice en permettant toute
modification ou suppression de lettrage?
***
***
***
***
***
**
CC8-4
CC8-5
Les nouveau de l'exercice sont-ils dtaills par criture

et ce pour les comptes lettrables?
Lorsque les critures lettres sont cumuls chaque
compte du grand-livre, peut-on obtenir le dtail des
mouvements cumuls la demande et tout moment de
l'exercice?
150
Oui Non
Remarques
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
9. Les amortissements
CC9-1
CC9-2
CC9-3
Le logiciel permet-il de grer les immobilisations dans un

grand-livre auxiliaire?
Le logiciel permet-il de procder automatiquement au
calcul de l'amortissement et sa comptabilisation
mensuelle sur simple demande de l'oprateur pour un
groupe de comptes d'immobilisations ou compte par
compte?
Le logiciel permet-il d'tablir, la demande, un tat
rcapitulatif des immobilisations et amortissements
prcisant :
- Le montant brut initial?
***
**
**
***
**
**
**
- Le montant des nouvelles entres de l'exercice?
**
**
- le montant des sorties au cours de l'exercice?
**
**
- Le montant des amortissements au dbut de l'exercice?
**
**
**
**
**
**
**
**
**
**
NA
**
**
NA
**
**
NA
Le logiciel garantit-il la stricte concordance des soldes du

CC10-4 grand-livre et de la balance avec les soldes des comptes
regroups aux tats de synthse?
**
***
**
CC10-5
Le logiciel comprend-t-il des contrles analytiques et de

vraisemblance sur les tats de synthse?
**
NA
CC10-6
Le logiciel permet-il d'diter des tats de synthse

arrondis en dinars ou en milliers de dinars la demande?
NA
**
**
**
NA
**
**
NA
**
***
**
**
CC9-4
CC9-5
- Le montant des amortissements gnrs au cours de

l'exercice?
- Le montant des amortissements des immobilisations
sorties?
Le logiciel permet-il de fournir tous les dtails des
montants rcapitulatifs figurant dans l'tat des
immobilisations et amortissements?
10. Les tats financiers

Le logiciel permet-il l'dition du bilan et des comptes de
CC10-1 rsultats l'tat o se trouvent les critures tout
moment?
Le logiciel permet-il l'tablissement de l'annexe aux
CC10-2
comptes annuels?
Le logiciel permet-il de dtailler en annexe aux comptes
CC10-3
regroups aux tats de synthse?
Le logiciel permet-il d'informer sur les changements

introduits au niveau des regroupements des comptes?
Le logiciel permet-il la gnration du tableau de
CC10-8
financement ?
Le logiciel permet-il la gnration du tableau de flux de
CC10-9
trsorerie?
Le logiciel permet-il la gnration des dclarations de
CC10TVA, de droit de consommation et des autres taxes
10
parafiscales?
Le logiciel permet-il la gnration de la dclaration
CC10annuelle des commissions, courtages, ristournes,
11
vacations, honoraires et loyers?
CC10-7
151
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
11. La clture des comptes

Le logiciel demande-t-il de procder la sauvegarde
CC11-1 pralable avant d'accepter une demande de clture d'un
exercice?
Le logiciel rejette-t-il la clture de l'exercice si toutes les
CC11-2
priodes de l'anne ne sont pas cltures?
**
*** ***
*** ***
*** ***
*** ***
*** ***
*** ***
*** ***
*** ***
**
***
**
***
**
***
**
***
**
**
*** ***
**
*** ***
12. La rouverture des comptes

Le logiciel permet-il de rouvrir provisoirement un
CC12-1 exercice avant la clture dfinitive de l'exercice
prcdent?
CC12-2 Le logiciel reprend-t-il les nouveau automatiquement?
**
***
**
**
***
**
Le logiciel reprend-t-il les nouveau des comptes

lettrables en dtails, mouvement par mouvement?
**
***
**
**
***
**
***
***
**
- Les programmes utiliser?
**
**
- Les fichiers concerns?
**
**
Le logiciel vrifie-t-il la stricte concordance des tats

CC11-3 comptables et l'absence de toutes anomalies arithmtiques
avant d'accepter une demande de clture dfinitive?
A la clture, le logiciel remet-il les comptes de gestion et
de rsultat zro?
A la clture, le logiciel prpare-t-il les nouveau pour la
CC11-5
rouverture de l'exercice suivant?
A la clture, le logiciel calcule-t-il le rsultat net aussi
bien par les comptes de gestion et de rsultat que par les
CC11-6
comptes de bilan en s'assurant de leur parfaite
concordance?
A la clture, le logiciel dite-t-il un grand-livre complet
CC11-7
de l'anne?
CC11-4
CC11-8 A la clture, le logiciel dite-t-il une balance de clture?

A la clture, le logiciel dite-t-il un historique des
CC11-9 centralisations des journaux pour les besoins de la tenue
du journal gnral cot et paraph?
CC11Le logiciel permet-il une clture provisoire?
10
CC11- Le logiciel permet-il une rouverture provisoire de
11
l'exercice suivant?
CC1112
CC1113
CC1114
CC12-3
Le logiciel permet-il de vrifier le rsultat dgag par une

demande de confirmation avant de procder la clture
dfinitive?
Aprs clture, le logiciel interdit-il toute modification des
comptes clturs?
Les tats gnrs l'occasion de la clture dfinitive
portent-ils la mention systmatiquement reproduite sur
toutes les pages de "clture dfinitive"?
CC12-4 Le logiciel dite-t-il un journal des nouveau?

13. La documentation du logiciel
CC13-1 Le logiciel est-il assorti d'une documentation?
La documentation comprend-t-elle un diagramme
d'enchanement logique des applications indiquant :
CC13-2
152
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
- Et, les reprise possibles (niveau de reprise, restauration
de fichiers effectuer, etc)?
La documentation comprend-t-elle un dossier utilisateur
ou une fonction aide intgre?
Le dossier utilisateur dcrit-il l'ensemble des fonctions du
logiciel?
Le dossier utilisateur d'crit-il les conditions d'activation
et d'arrt?
Le dossier utilisateur dcrit-il la description des
commandes?
Le dossier utilisateur dcrit-il le recueil des codes
utiliss?
Le dossier utilisateur dcrit-il la mise jour des fichiers,
l'dition des tats et les affichages sur cran?
Le dossier utilisateur dcrit-il les traitements excuter et
les rsultats obtenus?
Le dossier utilisateur dcrit-il les messages d'anomalies
avec l'explication de leur cause?
Le dossier utilisateur dcrit-il le mode de traitement des
incidents?
**
**
**
***
**
***
**
***
**
***
**
***
**
***
**
***
**
***
**
***
**
***
**
***
- les procdures de reprises?
***
***
**
- Les ditions attendues?
**
***
**
- Les contrles en exploitation?
**
***
**
14. Autres fonctions d'aide la gestion

Le logiciel tablit-il un rapprochement bancaire
CC14-1
automatique?
CC14-2 Le logiciel gre-t-il le portefeuille effets recevoir?
**
**
CC14-3 Le logiciel gre-t-il les effets payer?
**
CC14-4 Le logiciel procde-t-il aux calculs des intrts bancaires?
**
CC14-5 Le logiciel permet-il de grer des comptes d'abonnement?

Le logiciel permet-il de procder des travaux de
CC14-6 simulation extra-comptable partir des tats de synthse
une date donne?
CC14-7 Le logiciel permet-il de procder au contrle budgtaire?
Le logiciel permet-il d'intgrer une comptabilit de
CC14-8
gestion?
Le logiciel permet-il de gnrer le tableau de
CC14-9
dtermination du rsultat fiscal?
**
**
**
**
**
CC13-3
CC13-4
CC13-5
CC13-6
CC13-7
CC13-8
CC13-9
CC1310
CC1311
CC1312
CC1313
CC1314
Le dossier utilisateur permet-il la description des menus?

le dossier utilisateur dcrit-il les procdures de
sauvegarde et de restauration des fichiers?
La documentation comprend-t-elle un dossier exploitation
dcrivant :
15. Vitesse d'excution

les temps d'attente sont-ils acceptables :
CC14-1
- saisie?
***
*** NA
- traitement?
***
*** NA
- restitutions?
***
*** NA
153
Oui Non
Remarques
- clture?
Importance
Op. I.F. Cf.
*** *** NA
- restauration?
***
*** NA
***
***
***
**
NA
Rf.
Questions
CC14-2 L'utilisation des diffrentes fonctions est-elle commode?

CC14-3
Les instructions d'aide mises la disposition de

l'utilisateur sont-elles pertinentes et compltes?
154
Oui Non
Remarques
III.4. Contrle de gestion

Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
1. Place de contrle de gestion

Les objectifs du contrle de gestion sont t-ils clairement
DA1-1
dfinis?
L'tat d'esprit des dirigeants favorise-t-il le contrle de
DA1-2
gestion?
La culture dominante accorde-t-elle une place
DA1-3
prpondrante au contrle de gestion?
Le contrle de gestion est-il peru comme tant utile par
DA1-4
les cadres dirigeants?
La contribution de gestion la comprhension des
DA1-5
facteurs cls de succs est-elle pertinente?
Les objectifs fondamentaux de la planification sont-ils
DA1-6
convenablement communiqus aux personnes impliqus?
***
***
**
***
***
**
***
***
**
**
**
***
***
***
**
***
*** ***
2. Contrleurs de gestion
Les contrleurs de gestion sont-ils choisis parmi les
***
cadres les plus comptents et les plus talentueux?
Les mcanismes de remonte de l'information sont-ils
DA2-2
***
efficaces?
3. Organisation du travail
DA2-1
DA3-1
DA3-2
DA3-3
DA3-4
DA3-5
DA3-6
DA3-7
La documentation des travaux des contrleurs de gestion

***
Les auto-contrles des travaux et conclusions des
***
contrleurs de gestion sont-ils efficaces?
Le contrle de gestion fait-il participer les cadres et
**
responsables concernes par ses travaux?
Le contrle de gestion fait-il valider les conclusions et
**
travaux par les personnes concernes?
La communication entre le contrle de gestion et les
autres services est-elle satisfaisante :
***
***
**
***
***
**
**
**
- en amont?
***
***
- en aval?
La connaissance et la prise en compte des contraintes de
l'environnement et des tendances lourdes est-elle
satisfaisante?
La vitesse d'excution et de raction du contrle de
gestion est-elle satisfaisante?
***
***
**
**
**
**
**
**
***
***
- les principaux choix de politique gnrale?
**
***
**
- la politique produit?
***
***
**
- la politique technologie?
***
**
- la politique commerciale?
***
**
4. Stratgie de dveloppement
DA4-1
La direction gnrale a-t-elle formalis sa stratgie pour

les cinq prochaines annes?
Si oui, la stratgie dfinie couvre-t-elle :
DA4-2
155
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
- le systme d'information?
**
**
- la politique de ressources humaines?
**
**
***
Le document dfinissant la stratgie est-il soumis

l'approbation de l'organe de direction?
**
***
**
***
- Budget de ventes ?
***
**
- Budget de production?
- Budget des achats consomms et marge sur cout matire
?
- Budget des frais de personnel?
***
***
***
***
**
- Budget d'investissement ?
**
***
- Budget de trsorerie?
***
***
DA5-3
Les budgets de base

sont-ils labors avec la
participation des responsables oprationnels ?
***
DA5-4
Les procdures assurent-elle la vraisemblance des chiffres

prvisionnels ?
**
**
DA5-5
Les budgets sont-ils dtaills mois par mois ?
***
***
DA5-6
Les procdures assurent-elles que les mthodes

budgtaires sont identiques aux mthodes comptables
d'valuation et de classement?
**
La plaquette budgtaire comprend-t-elle au minimum :
***
**
- Un compte rsultat prvisionnel?
**
- Un budget de trsorerie?
**
***
- Un bilan prvisionnel ?
**
***
**
- Un tableau de financement prvisionnel?
***
**
- Et, une annexe aux comptes prvisionnels ?
**
**
**
***
***
*** ***
- Ventes ?
***
**
- Production?
***
**
- Marge sur cout matire relle ou estime ?
***
**
- Encaissements, dcaissements?
**
***
**
***
**
DA4-3
5. Procdures budgtaires
DA5-1
Les budgets pour l'anne suivante sont-ils labors au

cours du dernier trimestre de l'anne au plus tard ?
Le budget gnral est-il dtaill en budget de base :
DA5-2
DA5-7
Les comptes prvisionnels sont-ils soumis un audit

indpendant ?
La plaquette budgtaire est-elle soumise l'organe de
DA5-9
direction ?
6. Etats de gestion, tableau de bord et tats de pilotage
DA5-8
Les procdures permettent-elles l'laboration quotidienne

des tats de:
DA6-1
DA6-2
DA6-3
DA6-4
Les
procdures
permettent-elles
de
signer
**
quotidiennement les dfaillances et anomalies ?
Les tats quotidiens comprennent-ils le contrle
***
budgtaire ?
Les procdures
prvoient-elles la production
hebdomadaire des tats :
156
Oui Non Remarques
Rf.
DA6-5
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
- Situation des clients et comptes rattachs ?
**
**
- Situation des fournisseurs et comptes rattachs ?
**
**
**
- Projection financire ?
**
***
**
La fiabilit des mthodes de collecte et de traitement pour

l'laboration des tats de gestion est-elle satisfaisante ?
***
***
7. Contrle budgtaire
DA7-1
Etablit-on une situation comptable mensuelle ?
***
***
DA7-2
Procde-t-on au contrle budgtaire mensuellement ?
***
***
**
DA7-3
Le contrle budgtaire donne-t-il lieu un rapport crit ?
***
**
**
**
**
**
***
***
**
***
***
***
**
- Mensuel?
***
***
- Annuel?
***
***
**
***
*** ***
***
***
**
La mise niveau permanente du contrle de gestion estelle efficace?
**
**
DA12-2 La mise au courant des rglementations est-elle efficace?
**
***
***
**
**
8. Actualisation des comptes prvisionnels

DA8-1
DA8-2
DA8-3
Procde-t-on l'actualisation des comptes prvisionnels

au moins une fois par an ?
Les comptes prvisionnels corrigs sont-ils soumis
l'approbation de l'organe de direction ?
Les principales modifications introduites au budget initial
sont-elles expliques et motives ?
9. Rentabilit des produits

Procde-t-on l'tude systmatique de rentabilit des
nouveaux produits ?
Procde-t-on l'tude priodique (au moins une fois par
DA9-2
an) de la rentabilit des produits ?
La politique des prix
de vente
est-elle dfinie
DA9-3
clairement ?
10. Dossier annuel de gestion
DA9-1
DA10-1 Etablit-on annuellement un dossier annuel de gestion ?

11. Rapport d'activit
Les principales fonctions de l'entreprise tablissent-elles
un rapport d'activit :
DA11-1
Les rapports d'activit sont-ils examins par un staff de

DA11-2
direction?
Les procdures assurent-elles le suivi d'excution des
DA11-3
dcisions prises?
12. Mise niveau permanente du contrle de gestion
DA12-1
Les mcanismes de communication des suggestions sontils oprationnels?

DA12-4
l'objet de solutions rflchies et rapides?
DA12-3
157
Oui Non Remarques
III.5. Informatique
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
1. Organisation et structure
DB1-1
Les objectifs de l'informatique sont-ils clairement dfinis?
*** ***
DB1-2
Existe-il un organigramme des services informatiques?
**
**
**
**
***
**
**
**
**
***
**
***
**
***
***
***
**
***
*** ***
DB1-3
DB1-4
DB1-5
DB1-6
DB1-7
DB1-8
Le service informatique est-il rattach directement de la

direction gnrale?
Les procdures de sparation des fonctions sont-elles
satisfaisantes :
- Les informations ne sont pas habilites exercer des
fonctions en dehors du champ d'action de la fonction
informatique.
- Les chefs de projet, analystes et programmeurs ne sont
pas habilits exercer
des fonctions dvolues
l'exploitation et vice-versa pour
les quipes
d'exploitation.
- Les ingnieurs systme ne sont pas habilits
dvelopper des applications, ou exercer des fonctions
d'exploitation
- Les programmeurs ne peuvent pas exercer des fonctions
d'utilisateur.
La procdure de slection et de maintien du personnel
assure-t-elle de s'entourer d'informaticiens comptences
et talentueux ?
L'architecture du systme informatique est-elle approprie
et
cohrente avec les objectifs et stratgies de
l'entreprise ?
L'informatique est-elle dote d'un manuel
des
procdures ?
Les procdures de gestion du personnel sont-elles
adaptes aux risques lis la fonction informatique :
- Recrutement ?
**
- Formation permanente ?
**
- Evaluation priodique ?
***
- Dpart en vacances obligatoire ?
**
**
**
**
**
***
**
***
**
**
**
**
**
***
**
- Evolution de la comptence ?
***
DB1-9
**
efficaces ?
La documentation technique (livres, revues) est-elle
DB1-10
**
satisfaisante ?
L'quipement informatique est-il assur de faon
DB1-11
**
satisfaisante ?
2. Rgles gnrales de travail
DB2-1
DB2-2
DB2-3
Les informaticiens tiennent-ils des dossiers de travail pour

documenter leurs missions ?
La vitesse d'excution des travaux informatiques est-elle
satisfaisante ?
Les auto-contrles des travaux informatiques sont-ils
efficaces ?
158
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
DB2-4
L'coute des utilisateurs est-elle satisfaisante?
***
DB2-5
Les travaux informatiques font-ils l'objet d'une validation

par les personnes concernes ?
***
**
- en amont
**
**
**
- en aval
**
**
**
***
**
**
- Les objectifs gnraux du systme d'information ?
**
**
- Le niveau d'informatisation souhait ?
**
**
**
- L'estimation des besoins en:
***
**
matriels ?
***
**
dveloppement d'applications ?
***
**
acquisition des progiciels ?

***
et formation du personnel informatique et des
***
utilisateurs ?
Procde-t-on une tude pour choisir le systme
***
informatique ?
Le choix entre progiciel et programmation propre rsulte*
t-il d'une tude ?
***
**
**
**
**
**
**
**
La communication de l'informatique avec les autres

services est-elle satisfaisante:
DB2-6
3. Plan informatique - Etudes

DB3-1
L'entreprise tablit-elle un plan informatique ?

Le plan informatique traite-il :
DB3-2
DB3-3
DB3-4
4. Dveloppement
DB4-1
Les dveloppements des systmes sont-ils effectus selon

une mthodologie ?
***
**
**
DB4-2
Les reprsentants des svices utilisateurs, y compris le

service comptable, participent-ils la mise au point des
applications et programmes ?
***
**
**
DB4-3
Les fonctions de programmation sont-elles spares des

fonctions d'exploitation?
***
**
**
L'tude fonctionnelle prend-t-elle en compte :
**
**
***
**
**
***
**
**
- les procdures de sauvegarde, de restauration et reprise ?
**
*** ***
- la formation ncessaire des informaticiens ?
**
**
**
- la formation ncessaire des utilisateurs ?
***
***
***
**
DB4-4
DB4-5
DB4-6
DB4-7
- la philosophie des contrles au niveau de la fonction

informatique ?
- la philosophie des contrles manuels et informatiss au
niveau du systme ?
La conception des applications et la programmation sont**

elles tablies selon des normes ?
Chaque projet d'application est-il examin et approuv
par la direction gnrale et les services utilisateurs
*
concerns avant que l'on entreprenne la conception de
l'application ?
L'tat d'avancement des travaux est-il examin et compar
***
priodiquement avec le plan et le calendrier de travail ?
159
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
Une dernire approbation est-elle obtenue avant la mise

en service de la nouvelle application ?
Les applications et programmes sont-ils tests par les
DB4-9
informaticiens et utilisateurs ?
Les tests finals portent-ils sur l'ensemble de l'application,
DB4-10
aussi bien sur les tches manuelles qu'informatises ?
DB4-8
DB4-11 Les tests finals sont-ils conservs par l'entreprise ?

Les contrles effectus sur les traitements initiaux
assurent-ils l'obtention de rsultats complets et prcis et
DB4-12
empchent-ils des changements non autoriss des
fichiers ?
La documentation est-elle constitue au fur et mesure
DB4-13 de l'avancement du projet
dans les phases de
dveloppement ?
5. Modifications
DB5-1
DB5-2
DB5-3
DB5-4
Toute modification ncessite-t-elle l'autorisation pralable

d'un responsable ?
Est-il interdit aux oprateurs de modifier des
programmes, si peu que ce soit ?
Toute modification fait-elle l'objet d'une demande crite
des utlisateurs ?
Toute modification est-elle effectue sur des copies de
programmes ?
***
**
**
**
***
**
**
***
**
**
***
*** ***
***
**
***
***
***
***
**
DB5-5
Toute modification est-elle teste avec des jeux d'essai

avec des donnes simules, ou avec des copies autorises
de fichiers rels ?
***
***
**
DB5-6
La mise en production du ou des programme(s)

modifi(s) est-elle prcde de l'accord du responsable
hirarchique, du programmeur et de l'utilisateur ?
***
***
- Analyse/ programmation?
***
**
- Exploitation ?
***
**
- Utilisateur ?
***
**
Toutes les applications sont-elles documentes ?

La rdaction de la documentation des applications est-elle
claire?
Tous les programmes sont-ils documents ?
La rdaction de la documentation des programmes est-elle
claire?
Dispose-t-on d'un guide utilisateur pour chaque
application ?
La rdaction de la documentation des guides utilisateurs
est-elle claire ?
***
*** ***
Les documentations sont-elles mises jour chaque

modification :
DB5-7
6. Documentation
DB6-1
DB6-2
DB6-3
DB6-4
DB6-5
DB6-6
DB6-7
***
***
**
**
***
**
***
**
La documentation comprend-t-elle :
***
- Un descriptif du systme ?
***
160
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
- Une liste des programmes tablis et mis en ouvre et de
leurs modification ?
**
***
***
***
**
***
***
***
***
- Protection contre les accs non autoriss ?
**
**
- Journalisation des modifications ?
**
**
- Un dossier par programme comportant :

l'objet et la description du programme ainsi que ses
variantes successives ?
lanalyse fonctionnelle et dtaille des chanes de
traitement et sous programmes ?
Les lments des essais et tests effectus sur le
programme ?
les instructions pour l'exploitation du programme et les
contrles effectuer ?
Les exemples des tats et renseignements produire ?
- Un manuel d'instructions donnant au personnel de
l'exploitation les consignes prcises pour le
fonctionnement et l'exploitation du systme et des
programmes particuliers ?
7. Intgrit
DB7-1
DB7-2
Existe-il des procdures assurant l'intgrit des systmes

mis en production ?
Ces procdures permettent-elles un contrle suffisant
dans les domaines suivants :
- Correspondance
sources et objets ?
entre
programmes
d'exploitation
8. Organisation de la scurit
DB8-1
DB8-2
Existe-t-il une stratgie de la scurit des accs logiques

dans l'entreprise
Existe-t-il une stratgie de la scurit portant sur la
protection :
- des accs physiques ?
***
*** ***
***
***
***
**
- des procdures de sauvegarde, restauration et prise ?
***
***
- un plan de sauvegarde en cas de destruction physique du

patrimoine informatique ?
**
***
***
***
***
**
***
*** ***
Documentation analyse/ programmation ?
***
***
Documentation exploitation ?
***
**
9. Accs physiques
Existe-il des procdures limitant l'accs physique aux
actifs informatiques :
- Les utilisateurs ne sont pas admis dans les locaux de
l'informatique ?
- Les pupitreurs, seuls ont accs la salle machine ?
DB9-1
- Les pupitres n'ont pas accs la bandothque ?

- Les tiers accdants aux locaux informatiques font l'objet
d'une autorisation pralable ?
- Les documentations ne sont accessibles qu'aux
personnes autorises :
161
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
Documentation rseau ?
Documentation base de donnes ?
**
**
Documentation scurit ?
***
*** ***
**
**
- dmission, licenciement ?
**
Le systme de protection des accs physiques assure-t-il
DB9-3 une protection 24 heures sur 24 par des procds de ***
gardiennage ?
En cas de crise (mouvements sociaux, par exemple), les
DB9-4 accs aux locaux informatiques peuvent-ils tre ferms **
rapidement?
10. Incendie
**
**
***
**
***
- Interdiction de fumer ?
***
DB10-3 - Nettoyage priodique ?
**
- Action suivre en cas d'incendie ?
***
**
**
Les instructions incendie font-elles l'objet dune formation

adquate et d'exercices priodiques ?
**
***
La gestion du systme retenu est-elle satisfaisante pour

traiter les problmes suivants :
DB9-2
DB10-1
- vol ?
L'entreprise a-t-elle prise des mesures prventives au

moment de l'implantation du matriel informatique ?
DB10-2 L'entreprise a-t-elle des moyens de combattre l'incendie ?

Existe-t-il des instructions incendie suffisamment connues
du personnel informatique :
11. Dgts des eaux

DB11-1
Existe-t-il des procdures suffisantes permettant de

prvenir ou de limiter les dgts des eaux ?
12. Alimentation lectrique

Le systme d'alimentation lectrique est-il conforme aux
normes de scurit ?
***
L'installation
comprend-t-elle
un
transformateur
DB12-2 d'isolement et rgulateur de tension pour se prmunir des
variations du courant lectrique ?
**
***
***
***
**
**
DB12-1
*** ***
L'installation permet-elle la continuit de l'exploitation en

cas de coupure lectrique :
DB12-3 - Volant d'inertie?
- Onduleur + batteries ?
- Onduleur + batteries + groupes lectrogne ?
13. Procdures de sauvegarde et de restauration
Existe-t-il des procdures formalises de sauvegarde et de
***
restauration ?
Les procdures de sauvegarde couvrent-elles galement
DB13-2
***
l'environnement de tests ?
La priodicit des sauvegardes est-elle adapte aux
DB13-3
**
besoins de l'entreprise ?
Pour les applications considres comme vitales, est-il
DB13-4
*
procd une duplication des sauvegardes ?
DB13-1
162
*** **
*
Oui Non Remarques
Rf.
DB13-5
DB13-6
DB13-7
DB13-8
DB13-9
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
Un historique suffisant des jeux de sauvegarde est-il

*
conserv ?
Existe-t-il des procdures de stockage des sauvegardes
***
hors site?
Le stockage des sauvegardes sur site et hors site est-il
**
ralis dans des armoires ignifuges?
Le stockage hors site est-il en dehors des locaux de
***
fonction informatique?
Les procdures de sauvegarde et de restauration sont-elles
***
priodiquement testes ?
**
**
**
**
***
**
*
***
**
***
**
**
**
**
- Le contrle des traitements finissant anormalement?
- L'enregistrement des incidents?

Le personnel a-t-il des manuels d'applications et des
mthodes gnrales dcrivant toutes les phases
d'exploitation?
Y a-t-il une sparation entre les activits de
dveloppement et d'exploitation?
Interdit-on aux quipes d'exploitation de corriger des
erreurs?
Interdit-on aux quipes d'exploitation de modifier les
programmes et le contenu des fichiers?
**
**
***
**
***
***
14. Organisation de l'exploitation

Tient-on un journal d'exploitation intgr ou manuel pour
noter :
- Les temps d'excution?
DB14-1 - L'utilisation des programmes?
- L'utilisation des fichiers?
DB14-2
BD14-3
BD14-4
BD14-5
BD14-6
Des points de contrle et de reprise sont-ils incorpors

aux programmes?
**
**
BD14-7
Les responsabilits et les circuits de correction d'erreurs et

le recyclage des rejets sont-ils dfinis?
**
**
L'ordinateur tient-il, enregistre-t-il les rejets et les erreurs

BD14-8 et produit-il rgulirement un tat des oprations restes
en suspens (compte d'attente, listing.)?
**
***
**
**
**
**
Les procdures et applications prvoient-elles que :

- Chaque document trait est identifi par une rfrence
propre?
- Chaque document trait est class dans un ordre
BD14-9 rationnel pour en faciliter l'accessibilit ?
- Chaque lment de fichier de l'ordinateur a une
rfrence?
- Chaque lment de fichier est class dans un ordre
rationnel pour en faciliter l'accessibilit?
***
*** ***
**
**
**
***
NA
***
**
15. Gestion de la maintenance

La priodicit des visites de maintenance est-elle
suffisante pour une prvention efficace?
La vitesse d'excution et de raction de l'quipe
DB15-2
maintenance est-elle satisfaisante?
BD15-1
163
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
16. Mise niveau permanente informatique

DB16-1
La mise niveau permanente de l'quipe informatique

est-elle efficace?
***
**
DB16-2
La mise niveau permanente

informatiques est-elle efficace?
***
*** ***
des
utilisateurs
DB16-3 La mise au courant des rglementations est-elle efficace?

Les mcanismes de communication des suggestions sontDB16-4
ils oprationnels?
DB16-5
l'objet de solutions rflchies et rapides?
164
**
***
***
**
**
**
**
Oui Non Remarques
III.6. Les investissements

Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
1. Politique gnrale
CF1-1
La politique gnrale en matire d'investissement est-elle

clairement dfinie ?
***
***
CF1-2
Considre-t-on l'investissement comme une dcision qui

relve de la gestion stratgique de l'entreprise ?
***
**
CF1-3
S'applique-t-on pour identifier et comprendre les facteurs

cls de succs des investissements ?
***
**
***
**
**
***
**
***
**
**
- rgulirement identifis ?
***
***
- soumis la direction ?
***
**
***
**
***
**
***
***
**
***
**
**
- des tudes comparatives de matriels ?
***
**
NA
- des appels la concurrence ?
***
- des tudes comparatives de financement ?

***
Si les acquisitions sont faites en location-vente, sont-elles
soumises aux mmes tudes que les acquisitions ***
directes ?
Les commandes sont-elles matrialises sur des bons de
**
commande aux fournisseurs spcifiques et prnumrots ?
Prend-t-on les mesures ncessaires pour bnficier des
***
avantages fiscaux ?
**
NA
**
**
**
**
**
2. Personnel
CF2-1
CF2-2
CF2-3
Le contrle du respect des rgles d'thique et d'intgrit

est-il efficace ?
La vitesse d'excution et de raction du personnel charg
des investissements est-elle satisfaisante?
La communication entre l'unit charge des
investissements avec les autres services est-elle
satisfaisante ?
3. Budget
CF3-1
Les investissements sont-ils raliss sur la base d'un

budget approuv par la direction gnrale ?
Les carts entre budget et ralisation sont-ils :
CF3-2
4. Etude
CF4-1
CF4-2
Les dcisions d'investissement sont-elles bases sur des

tudes de rentabilit ?
Le financement fait-il l'objet d'une tude pour prserver
les quilibres financiers ?
5. Avantage accords aux investissements

CF5-1
CF5-2
L'entreprise cherche-t-elle bnficier des avantages

fiscaux lis l'investissement ?
L'entreprise cherche-t-elle bnficier des financements
bonifis lis l'investissement ?
6. Commande des investissements

Les achats d'immobilisations sont-ils prcds par :
CF6-1
CF6-2
CF6-3
CF6-4
165
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
7. Rception des commandes

Les
rceptions
des
investissements
sont-elles
CF7-1 matrialises par des bons de rception d'investissement
prnumrots ?
Les bons de rceptions sont-ils rapprochs des bons de
CF7-2
commande d'investissement ?
**
**
***
**
Oui Non Remarques
8. Rception des factures (en plus des procdures gnrales applicables aux factures d'achat)
Un exemplaire des factures d'investissements fait-il l'objet
CF8-1 d'un classement distinct annuel dans un dossier ** *** *
investissement ?
A la rception des factures d'investissement procde-t-on
CF8-2
*** *** NA
l'immatriculation physique des investissements ?
Les factures sont-elles rapproches :
CF8-3
- des bons de commande ?
***
**
- des bons de rception ?
***
***
- du respect des conditions convenues ?
***
**
**
***
**
**
- s'assure-t-on qu'elle est bien dfalque ?
**
***
- l'chance, demande-t-on le bon payer du service

utilisateur pour dbloquer la retenue de garantie ?
***
**
Les avances sur acquisition d'immobilisations font-elles

l'objet d'un suivi appropri ?
**
***
**
***
**
**
***
**
*** ***
**
*** ***
*** ***
***
**
*** ***
9. Paiement (en plus des procdures gnrales de paiement des factures)

CF98-1
Vrifie-t-on au moment du paiement des factures

d'investissements que les conditions de garanties sont
satisfaisantes ?
Si une retenue de garantie est prvue :
CF9-2
CF9-3
Vrifie-t-on que les avances sont bien dduites avant tout

paiement de facture ?
Les taxes factures font-elles l'objet d'un contrle
CF9-5
attentif ?
10. Comptabilisation
Les critres servant distinguer les immobilisations des
frais gnraux sont-ils clairement dfinis ? (En particulier,
CF10-1 ces critres prennent-ils en considration les dpenses qui
augmentent la valeur intrinsque des immobilisations
anciennes ?)
La procdure en vigueur est-elle suffisante pour assurer le
CF10-2 respect de ces critres ? (Contrle indpendant des
imputations par exemple).
CF9-4
CF10-3
CF10-4
CF10-5
Les transferts du compte "Immobilisation en cours" aux

comptes d'immobilisations intresss sont-ils effectus
aussitt que les actifs sont mis en service ?
Les acomptes sur investissement sont-ils comptabiliss en
immobilisations en cours ?
Dans le cas de travaux faits par l'entreprise pour ellemme : un systme d'enregistrement de toutes les
dpenses engages pour cet investissement est-il tenu
(temps pass, achat de matires et de pices, sorties de
pices des stocks, etc) ?
166
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
Existe-t-il un fichier des immobilisations qui mentionne :

- un descriptif de l'immobilisation ?
**
**
- le numro d'identification ou son code bar ?
**
***
- la localisation ?
**
***
- le cot d'acquisition (y compris les cots de rnovation

ou de transformation) ?
**
***
- les taxes subies et les taxes rcuprables ?
**
*** ***
- la date de mise en service ?
**
*** ***
- le mode et le taux d'amortissement ?
**
*** ***
- les inventaires physiques ?
**
***
CF10-7
Les nantissements sont-ils dment autoriss ?
**
***
CF10-8
La procdure permet-elle d'assurer une comptabilisation

exhaustive des nantissements ainsi autoriss ?
*** ***
**
*** ***
**
*** ***
*** ***
*** ***
- maintenues dans les comptes ?
*** ***
- priodiquement analyses pour vrifier qu'elles sont

toujours utilises ?
*** ***
**
*** ***
- prnumrot ?
**
*** ***
- transmis rgulirement la comptabilit ?
**
*** ***
**
*** ***
**
*** ***
**
*** ***
*** ***
CF10-6
11. Amortissement
CF11-1
CF11-2
CF11-3
CF11-4
CF11-5
CF11-6
La pratique des amortissements est-elle fonde sur une

estimation raliste de la dure normale d'utilisation des
immobilisations ?
Toute modification de cette politique doit-elle faire l'objet
d'une autorisation de la direction gnrale ?
Les dates de mise en service des immobilisations sontelles communiques sans dlai la comptabilit ?
Les amortissements sont-ils calculs partir de la date de
mise en service (qui n'est pas forcment la date de
facture) ou d'une anne au plus tard de la rception de
l'investissement ?
Les immobilisations compltement amorties sont-elles :
Rvaluation ?
12. Cession - Mise au rebut

CF12-1
Les ventes ou mise au rebut sont-elles dment autorises?

Les ventes ou mise au rebut font-elles l'objet d'un bon de
sortie (ou document quivalent) :
CF12-2
La squence numrique des bons de sortie

d'immobilisations est-elle contrle pour vrifier que :
- toutes les ventes sont factures ?
CF12-3
CF12-4
- toutes les ventes et mises au rebut sont sorties du fichier

d'immobilisations ?
- toutes les ventes et mises au rebut sont sorties des
comptes d'immobilisations ?
Les factures de ventes d'immobilisations sont-elles
suffisamment contrles pour assurer l'exhaustivit de
leur comptabilisation ?
167
Oui Non Remarques
Rf.
CF12-5
CF12-6
CF12-7
CF12-8
CF12-9
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
En cas de cession, le rgime fiscal de TVA est-il

*
correctement trait ?
Une copie des bons de sortie facturs est-elle classe dans
*
un dossier des cessions d'immobilisations ?
Une copie des bons de sortie des mises au rebut est-elle
*
classe dans un dossier annuel des mises au rebut ?
Les immobilisations inexistantes l'inventaire font-elles
*
l'objet d'un procs-verbal de carence ?
La cause de disparition de l'immobilisation est-elle
***
systmatiquement recherche ?
13. Inventaire physique

Procde-t-on l'inventaire physique annuel des
CF13-1
immobilisations ?
L'inventaire physique est-il organis par des instructions
CF13-2
crites?
Les immobilisations sont-elles codifies (par un code
CF13-3 bar ou autres techniques) permettant de les identifier
facilement ?
Procde-t-on au rapprochement de la comptabilit avec :
*** ***
*** ***
*** ***
*** ***
**
**
**
*** ***
***
***
***
*** NA
- les fiches d'immobilisations ?
*** ***
- l'inventaire physique ?
*** ***
*** ***
*** ***
**
***
- analyss ?
***
***
- signals la direction ?
***
***
- enregistrs ?
**
***
**
L'inventaire physique des immobilisations donne-t-il lieu

l'tablissement d'un rapport d'inventaire ?
**
*** ***
14. Protection des immobilisations

L'accs aux actifs qui peuvent tre facilement dplacs
CF14-1 (outillages, matriel de bureau) est-il suffisamment
contrl ?
Les titres de proprit sont-ils :
***
**
CF13-4
CF13-5
CF13-6
Les immobilisations dtenues par des tiers sont-elles

rgulirement :
- physiquement inspectes par une personne de la
socit ?
- confirmes par le tiers qui les dtient ?
Les inventaires physiques sont-ils matrialiss par un visa
sur la fiche d'immobilisation ?
Les carts significatifs constats l'inventaire sont-ils :

CF13-7
CF13-8
- tous au nom de la socit ?

CF14-2
CF14-3
- parfaits c'est--dire remplissant toutes les formalits de

protection ncessaires ?
- conservs dans un coffre dans l'entreprise ou chez une
banque ?
La procdure d'ajustement des couvertures d'assurance
est-elle suffisante (priodicit, prise en compte des
acquisitions et cessions, hausse des prix) ?
168
NA
*** ***
*** ***
*** ***
***
***
**
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions

Apprcie-t-on l'opportunit d'une mise niveau des
CF15-1 quipements lorsqu'interviennent des changements
significatifs ?
CF14-6 La mise au courant des rglementations est-elle efficace?
CF14-7
CF14-8
CF14-9
***
**
NA
**
**
***
**
le suivi des progrs technologiques et des expriences des

***
autres entreprises est-il efficace ?
Les mcanismes de communication des suggestions sont***
ils oprationnels ?
les faiblesses de contrle interne signales font-elles
***
l'objet de solutions rflchies et rapide ?
169
*** ***
*** ***
Oui Non Remarques
III.7. Ressources humaines

Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
1. Politique gnrale
DB1-4
Les objectifs en matire de ressources humaines sont-ils

clairement dfinis ?
Les facteurs cls de succs en matire de gestion de
ressources humaines sont-ils bien identifis et compris ?
La culture dveloppe par l'entreprise et le mode de
comportement
dominant
sont-ils
favorables
l'entreprise ?
La veille sociale est elle efficaces ?
DB1-5
La promotion se fait-elle au mrite ?
**
**
DB1-6
La prise de congs annuels est-elle gnrale et imprative

pour tous sans aucune exception ?
**
**
DB1-7
Les ngligences et dfaillances du personnel donnentelles lieu des sanctions adaptes et relles quel que soit
le statut du fautif ?
**
***
DB1-8
La surveillance du personnel est-elle efficace ?
***
**
DB1-9
Le pilotage de la productivit est-il efficace ?
***
**
Les procdures et mthodes recrutement et de maintien

DB1-10 du personnel garantissent-elles un personnel comptent et
ayant un bon comportement ?
**
DB1-11

communiqu au personnel ?
***
**
***
DB1-12

rgles d'tique et d'intgrit sont-elles efficaces ?
**
**
***
- photo ?
**
**
- copie de la carte d'identit ?
**
***
- spcimen de la signature ?
***
***
- situation de famille ?
**
***
- situation l'gard du service militaire ?
**
***
- date d'engagement ?
**
**
***
- dtail des rmunrations et retenues effectuer ?

- exemplaire du contrat de travail (ou lettre
d'engagement) ?
- enqute de moralit (bulletin n3 et renseignement) ?
**
**
***
***
DB1-1
DB1-2
DB1-3
***
***
**
**
**
2. Gestion des effectifs

Existe-t-il un fichier du personnel contenant pour chaque
employ :
DB2-1
Les oprations suivantes sont-elles soumises

l'autorisation d'un responsable ou un comit :
DB2-2
DB2-3
- embauche ?
***
*** ***
- licenciement ?
***
*** ***
- modification de salaire ?
***
*** ***
Le fichier individuel est-il constamment mis jour ?
***
*** ***
170
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
3. Embauche du personnel
L'embauche est-il effectu suivant un programme
DB3-1
prtabli?
L'embauche est-il ralis sur la base d'une slection selon
DB3-2
des critres dfinis?
Bnfice-t-on d'un stage de formation et d'ducation
DB3-3
"l'esprit maison" l'embauche?
4. Prparation et tablissement de la paie
Si des horloges pointeuses sont utilises, une surveillance
ou autre technique est-elle assure pour viter qu'un
DB4-1
mme employ ou ouvrier ne pointe pour plusieurs
personnes la fois ?
Les temps de prsence sont-ils rapprochs des relevs de
DB4-2
temps en fabrication ?
Le paiement des heures supplmentaires doit-il tre
DB4-3
autoris par un responsable ?
DB4-4
DB4-5
DB4-6
DB4-7
DB4-8
DB4-9
Les donnes variables, telles que les heures travailles,

les quantits produites, les affaires la commission sontelles approuves par des personnes comptentes et
responsables avant d'tre communiques au service paie ?
Les donnes incluses dans le fichier individuel sont-elles
rgulirement compares avec le journal des salaires ?
La paie est-elle contrle, avant paiement, en ce qui
concerne :
- les temps travaills avec les relevs de temps ou les
fiches de pointage ?
- les quantits (travail la pice) ?
***
**
**
***
**
**
***
**
**
***
**
**
***
**
**
***
**
***
**
***
**
*** ***
**
*** ***
***
- les calcules des commissions aux reprsentants, avec

l'assiette de la commission ?
***
**
- les retenus au titre de la scurit sociale et les impts ?
**
***
- l'exactitude arithmtique ?
**
**
**
**
***
**
***
- s'assure-t-il que la paie a t approuve ?
**
***
- rapproche-t-il le montant payer du livre de paie ?
**
**
- appose-t-il ses initiales sur le journal de paie ?
***
**
- restant prendre sur la priode antrieure ?
**
**
***
- sur la priode en cours ?
**
**
***
**
Aprs la prparation de la paie, l'effectif apparaissant sur

le journal est-il approuv par des responsables
indpendants du service de paie ?
La paie est-elle approuve par un responsable avant
paiement ?
Avant la prparation des enveloppes en espces, signature
des chques ou ordres de virement, le signataire :
Les informations ncessaires pour le calcul des congs

pays sont-elles tenues par le service paie :
DB4-10
Surveille-t-on suffisamment les dductions autres que

DB4-11 sociales et fiscales sur les appointements et les salaires
(exemples: saisie-arrt, etc) ?
171
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
Les comptes d'avances et d'acomptes sont-ils

rgulirement confirms avec les bnficiaires ?
Les personnes charges de la prparation de la paie sontDB4-13
elles permutes de temps autre ?
DB4-12
**
**
**
***
*** ***
*** ***
**
***
**
***
**
***
- contrle-t-on l'identit du bnficiaire avant de le

payer ?
*** ***
- la scurit physique des espces entre le moment o

elles sont retires de la banque jusqu'au moment o elles
deviennent la proprit des employs est-elles suffisante ?
***
Utilise-t-on un compte bancaire spcifique pour la paie ?
**
***
**
**
**
**
**
5. Paiement des salaires

Les chques de paie ou les virements bancaires sont-ils
DB5-1 signs par des personnes indpendantes de la prparation
de la paie ?
La liste des chques et virements est-elle confronte avec
DB5-2 le journal de paie par une personne indpendante de la
prparation de la paie ?
La prparation des enveloppes de paie est-elle effectue
DB5-3 par des personnes ne participant pas la prparation de la
paie ?
La distribution des enveloppes est-elle effectue par des
DB5-4 personnes qui n'ont pas particip la prparation de la
paie ?
Les personnes qui distribuent la paie sont-elles permutes
DB5-5
de temps autre ?
Pour les salaires pays en espces :
DB5-6
DB5-7
DB5-8
Contrle-t-on les salaires et appointements non rclams ?

Lorsque des salaires ou appointements sont pays des
DB5-9 tiers autres que l'employ, exige-t-on une procuration
crite ?
6. Comptabilisation
DB6-1
DB6-2
Avant enregistrement de l'criture de paie, les montants,

par compte, sont-ils compars avec le mois prcdent ?
Des explications sont-elles demandes pour toute
variation anormale ?
DB6-3
Tient-on un livre de paie ?
**
***
DB6-4
Les charges sociales et autres dductions sur salaires sontelles acquittes rgulirement ?
***
DB6-5
La comptabilit procde-t-elles systmatiquement au

rapprochement du livre de paie avec la comptabilit et les
dclarations sociales et fiscales ?
*** ***
DB6-6
Tout cart entre le livre de paie, la comptabilit financire

et les dclarations est-il immdiatement justifi ?
*** ***
7. Mangement et pilotage des ressources humaines

DB7-1
Etablit-on un bilan social par an ?
*** ***
DB7-2
Etablit-on un budget annuel des salaires ?
*** ***
DB7-3
La direction du personnel tablit-elle un rapport d'activit

mensuel ?
172
***
**
**
Oui Non Remarques
Rf.
DB7-4
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
La formation et l'ducation du personnel sont-elles

efficaces ?
La qualit de la communication de la direction des
ressources humaines est-elle satisfaisante :
***
**
**
***
- au sein du service lui-mme ?
***
***
- entre elle et les autres services de l'entreprise ?
***
**
- entre elle et le personnel de l'entreprise ?
***
**
- entre elle et les administrations publiques ?
***
**
**
DB7-6
soumet-on priodiquement chaque membre du personnel

au test de l'utilit ?
***
**
**
DB7-7
Le pilotage de la productivit est-il efficace ?
***
***
DB7-8
La surveillance du personnel est-elle efficace ?
***
***
DB7-9
la vitesse d'excution et de raction de la direction des

ressources humaines est-elle satisfaisante ?
***
**
**
**
**
**
***
DB7-5
Les mcanismes de mise niveau permanente de la

***
direction des ressources humaines sont-ils efficaces ?
DB7-11
*
efficaces ?
Recourt-on au service de conseils externes comptents en
DB7-12 matire de droit social et de gestion des ressources *
humaines ?
8. Mise niveau permanente des ressources humaines
Les procdures de mise niveau permanente de
DB8-1 l'ensemble du personnel de l'entreprise
sont-elles ***
efficaces ?
Les procdures de mise niveau permanente du personnel
DB8-2 et des mthodes de la direction charge des ressources ***
humaines sont-elles efficaces ?
DB7-10
DB8-3
DB8-4
DB8-5
La mise au courant des rglementations est-elle efficace ?

Les mcanismes d'acheminement des suggestions sont-ils
oprationnels ?
Les faiblesses de contrle interne signales ou identifies
font-elles l'objet de solutions rflchies et rapides ?
173
*** ***
*** ***
**
***
***
**
***
***
**
Oui Non Remarques
III.8. Trsorerie
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
1. Politique financire
CH1-1
Les objectifs, stratgies et normes de l'entreprise en

matire de trsorerie sont-ils clairement dfinis ?
***
***
**
CH1-2
Les facteurs cls de succs en matire de gestion de

trsorerie sont-ils bien identifis et compris ?
***
***
CH1-3
Les dirigeants sociaux et l'entreprise entretiennent-ils

d'excellentes relations avec le milieu financier ?
***
***
**
CH1-4
Les dirigeants sociaux accordent-ils la trsorerie une

attention prioritaire ?
***
**
**
CH1-5
La culture et les comportements des dirigeants sociaux

intgrent-ils les impratifs de l'orthodoxie financire, la
rigueur et la discipline de trsorerie ?
***
***
**
CH1-6
Le pilotage de la trsorerie est-il efficace ?
***
**
**
CH1-7
Les conditions bancaires sont-elles bien ngocies ?
***
**
**
CH1-8
Recourt-on des conseils externes comptents en matire

de trsorerie ?
**
**
**
***
***
**
***
**
***
**
***
***
**
- l'intrieur du service trsorerie ?
***
***
**
- entre la trsorerie et les autres services de l'entreprise ?
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
2. Personnel
CH2-1
CH2-2
CH2-3
CH2-4
Les procdures de slection et de maintien des trsoriers

assurent-elles l'utilisation d'un personnel comptent et
talentueux, performant et ayant un bon comportement ?

***
communiques aux trsoriers ?
***
rgles d'thique et d'intgrit sont-elles efficaces ?
Le type de comportement dominant chez les trsoriers
est-il compatible avec les impratifs d'intgrit, de
prudence, de rigueur, d'orthodoxie et de crativit
ncessaires la gestion de la trsorerie ?
La qualit de la communication des trsoriers est-elle
satisfaisante :
CH2-5
CH2-6
CH2-7
CH2-8
- entre la trsorerie, les banques et les milieux financiers

et les autres tiers ?
La formation et l'ducation permanentes des trsoriers
sont-elles efficaces ?
la vitesse d'excution et de raction des trsoriers est-elle
satisfaisante ?
efficaces ?
3. Les paiements
CH3-1
Les dpenses par caisse sont-elles limites un petit

montant fix par la direction ?
174
Oui Non Remarques
Importance
Op. I.F. Cf.
Rf.
Questions
CH3-2
En dehors des oprations de petite caisse et la paie des

ouvriers, toutes les dpenses sont-elles faites sous forme
de chques, effets de commerce, ou virements bancaires ?
***
***
**
- conservs dans un coffre ?
***
- accessibles seulement aux personnes autorises

remplir les chques et billets ordre ?
***
- numrots par compte et carnet ds leur rception ?
***
***
**
- enregistrs sur un registre de numrotation des carnets

de chque ?
***
***
**
Les billets ordre sont-ils prnumrots ?
***
***
**
- espces ?
***
***
**
- chques ?
***
***
**
- accrditifs ?
***
***
**
- effets chus ?
***
***
**
- virements ?
***
***
**
- prlvements bancaires ?
***
***
**
- virements bancaires ?
***
***
**
- de celles ayant approuv les pices justificatives ?
***
***
**
- de celles charges de la tenue du journal de trsorerie ?
***
***
**
- de celles charges de la tenue du journal des achats ?
***
***
**
- de celles charges de la prparation des chques ?
***
***
**
- du service achats ?
***
***
**
- du bon payer comptable ou financier ?
***
***
**
- du bon payer du responsable ordonnateur ?
***
***
**
- l'original des factures et leurs justificatifs dment

contrls et approuvs sont-ils prsents aux signataires ***
des titres de paiement ?
***
**
***
**
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
**
**
***
***
**
Les chques et les billets ordre vierges sont-ils :

CH3-3
Les carnets de chques sont-ils :

CH3-4
CH3-5
Etablit-on un relev quotidien des paiements :
CH3-6
La signature des chques est-elle assure par des

personnes indpendantes, en particulier :
CH3-7
Les paiements sont-ils tablis au vu :
CH3-8
CH3-9
CH3-10
CH3-11
CH3-12
CH3-13
CH3-14
Les chques tablis sont-ils toujours barrs ?

Les titres de paiement sont-ils systmatiquement
photocopis ?
L'attestation du bnficiaire est-elle porte sur la copie
titre d'accus de rception ?
Les signataires sont-ils en mesure de vrifier la validit
des approbations apportes sur les pices justificatives ?
Une double signature pour les chques d'un montant lev
est-elle exige ?
Les traites tires sur la socit sont-elles soumises son
acceptation ?
175
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
L'indication du paiement, mode et date, est-elle porte sur

CH3-15 les pices justificatives au moment de la signature, afin
d'viter les doubles paiements ?
***
***
***
*** ***
***
*** ***
Les chques et billets ordre signs sont-ils expdis par

CH3-18 le signataire lui-mme ou par une personne directement
place sous ses ordres ?
***
**
**
Les chques errons, sont-ils annuls pour viter leur

CH3-19 remploi et classs ? (par exemple en agrafant le numro
du chque la souche)
***
***
**
CH3-20 Y a-t-il une protection identique pour les billets ordre ?
***
***
**
CH3-21 Contrle-t-on les effets retourns aprs paiement ?
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
- pour les effets ?

***
Les comptes bancaires en comptabilit sont-ils bien
crdits :
CH3-25 - au jour de l'chance pour les effets ?
***
***
**
***
**
- au jour de leur mission pour les chques ?

Un rapprochement est-il effectu rgulirement entre le
montant des effets individuels figurant sur le journal des
CH3-26
effets payer et le compte gnral effets payer en
comptabilit ?
4. Recettes
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
Les chques et billets ordre sont-ils tous tirs l'ordre

de bnficiaires nommment dsigns ?
L'mission de chques au porteur ou en blanc est-elle
CH3-17
prohibe ?
CH3-16
Les chques mis sont-ils enregistrs par ordre numrique

dans le journal des rglements ?
Les effets sont-ils enregistrs par ordre numrique dans
CH3-23
un journal des effets ?
Les squences numriques sur les journaux sont-elles
contrles :
CH3-24
- pour les chques ?
CH3-22
CH4-1
CH4-2
Le courrier est-il ouvert par une personne autre que le

caissier ou les responsables des comptes clients ?
La personne ouvrant le courrier prpare-t-elle une liste
des chques, espces et effets reus ?
**
CH4-3
Photocopie-t-on les titres d'encaissement reus ?
***
***
**
CH4-4
Les chques et effets sans bnficiaires sont-ils

***
immdiatement complts au nom de l'entreprise ?
**
**
CH4-5
Les chques reus non barrs le sont-ils de suite ?
***
**
**
CH4-6
Les recettes sont-elles identifies et affectes aux factures

***
de ventes immdiatement ?
***
**
Le trsorier tablit-il un relev quotidien de tous les

encaissements regroupant :
CH4-7
- les encaissements en espces ?
***
***
**
- les chques ?
***
***
**
- les effets ?
***
***
**
176
Oui Non Remarques
Rf.
CH4-8
CH4-9
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
- les virements ?
Le trsorier liquide-t-il les recettes quotidiennement en
versant intgralement, en banque, les chques et espces
reus ?
Spare-t-on entre les recettes en espces verser
intgralement en banque et la caisse dpenses ?
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
**
***
**
L'enregistrement sur les comptes clients est-il fait partir

CH4-10 d'avis de recettes plutt qu' partir des pices elles-mmes ***
(chques en particulier) ?
Lorsqu'il y a des encaissements effectus par des agents
reprsentants, livreurs, etc, ces personnes sont-elles
tenues :
CH4-11 - d'tablir des reus prnumrots ?
***
- de transmettre ces recettes immdiatement la banque
ou la socit ?
***
***
**
Des vrifications sont-elles faites quotidiennement par la

CH4-12 comptabilit clients pour s'assurer que tous les fonds
reus ont t correctement remis en banque ?
***
***
**
- rception du courrier ?
***
***
**
- approbation des pices justificatives ?
***
***
**
- signature des chques ?
***
***
**
***
***
**
- rapprochement de banque ?
***
***
**
- tenue des comptes clients et fournisseurs ?
***
***
**
- tenue des journaux d'achats et de ventes ?
***
***
**
- facturation ?
***
***
**
**
***
**
**
***
**
***
**
***
***
**
***
**
NA
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
*** ***
***
***
Le trsorier est-il indpendant des fonctions suivantes :
CH4-13 - envoi des chques ?
CH4-14
CH4-15
CH4-16
CH4-17
CH4-18
CH4-19
CH4-20
Les effets envoys l'acceptation sont-ils enregistrs de

faon permettre le suivi de leur retour ?
Si oui, le registre est-il revu priodiquement pour le suivi
des effets non encore retourns accepts par les clients ?
Les effets reus (accepts) sont-ils conservs dans un
coffre ?
Les effets en portefeuille sont-ils rgulirement compars
avec le grand-livre (ou un chancier) ?
Les effets sont-ils mis en recouvrement suffisamment tt
avant la date d'chance ?
Un bordereau est-il tabli par la socit pour
accompagner les effets remis l'encaissement ?
Lorsque les effets sont remis l'escompte, une liste de ces
effets est-elle tablie lorsque-ils sortent du portefeuille ?
Les prorogations ou les renouvellements des effets

CH4-21 recevoir doivent-ils faire l'objet d'une autorisation
spcifique par un responsable ?
Les effets retourns impays font-ils l'objet d'un suivi
CH4-22
efficace ?
Y a-t-il un responsable charg de suivre le recouvrement
CH4-23
des effets impays ?
177
**
Oui Non Remarques
Importance
Op. I.F. Cf.
Rf.
Questions
CH4-24
Les services commerciaux sont-ils informs des impays

de manire viter de nouvelles livraisons au client ?
***
***
**
**
***
**
- effets remis l'escompte ?
**
***
**
Si non, le compte effets recevoir au bilan n'est-il crdit

que lorsqu'on reoit l'avis de crdit de la banque ?
***
***
**
A-t-on la date du bilan un tat comptable ou extracomptable des risques en cours ; c'est--dire des effets
CH4-27
escompts avant la date du bilan et dont l'chance se
situe sur le nouvel exercice ?
**
***
**
***
***
**
La socit utilise-t-elle les comptes :

CH4-25 - effets remis l'encaissement ?
CH4-26
Les comptes effets recevoir, effets l'encaissement ou

l'escompte sont-ils rgulirement analyss pour s'assurer
CH4-28
qu'ils ne comprennent pas d'effets dont l'chance est
dpasse ?
5. Caisse
CH5-1
La caisse est-elle tenue d'aprs un systme de fonds fixe ?
***
***
**
CH5-2
Le volume de la caisse correspond-t-il aux besoins

normaux de la socit sans les dpasser ?
**
**
CH5-3
La scurit physique des fonds est-elle bien assure ?
***
**
**
***
**
**
***
***
***
***
**
***
***
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
**
**
Procde-t-on au rapprochement entre le solde rel de la

CH5-15 caisse, son solde au brouillard de caisse et le solde ***
comptable ?
***
**
***
**
Les chques pour alimenter la caisse sont-ils tablis :

CH5-4
CH5-5
CH5-6
CH5-7
CH5-8
CH5-9
CH5-10
CH5-11
CH5-12
CH5-13
- au nom du responsable du fonds de caisse ?

- sur prsentation du journal ou du rcapitulatif des
dpenses de caisse ?
Les dpenses payables en espces sont-elles plafonnes
un montant fix ?
Les avances ou dpenses en espces sont-elles
enregistres et suivies ?
Des documents dment autoriss sont-ils crs ou reus
pour toutes les dpenses par caisse ?
Ces documents sont-ils prnumrots ?
Les pices justificatives sont-elles annules pour viter
leur rutilisation ?
L'imputation des dpenses est-elle vrifie par la
comptabilit ?
Le caissier procde-t-il un arrt matriel quotidien des
espces en caisse en remplissant l'imprim d'inventaire ?
Des vrifications surprises des espces en caisse sontelles effectues par des responsables ?
Ces vrifications donnent-elles lieu des rapports ou des
indications sur le livre de caisse?
CH5-14 La caisse est-elle assure contre le vol ?
CH5-16
Procde-t-on la remise de la caisse zro lors de

l'inventaire au bilan de clture ?
178
***
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
6. Banque
CH6-1
CH6-2
CH6-3
CH6-4
Des prvisions de trsorerie sont-elles tablies et

approuves ?
La situation de la trsorerie est-elle revue et examine
des intervalles rguliers ?
Les situations sont-elles communiques rgulirement
la Direction ?
Etablit-on des rapprochements bancaires au moins tous
les mois ?
***
***
**
***
***
**
***
***
**
**
***
**
- une comparaison entre les relevs envoys par la banque

avec le journal de banque, quant au numro et montant ?
***
***
**
- l'examen des chques annuls ?
***
***
**
- l'examen de la squence des numros des chques ?

- la comparaison des dates et montants des dpts
quotidiens d'aprs le journal des recettes avec les relevs
de banque ?
- la comparaison des dtails figurant sur les bordereaux de
remise authentifis obtenus directement de la banque avec
les dtails correspondants ports sur le journal des
recettes ?
Les transferts de banque banque sont-ils vrifis pour
s'assurer que ces oprations ont t soldes sans un retard
excessif et que l'opration a t correctement enregistre
dans chaque compte ?
**
***
**
***
**
***
**
***
***
Les procdures de rapprochement comprennent-elles :
CH6-5
CH6-6
CH6-7
CH6-8
CH6-9
En ce qui concerne les chques tirs depuis une langue

date et non encore prsents en banque :
- font-il l'objet de recherches (correspondance avec le
**
bnficiaire, etc) ?
- sont-ils contrepasss la fin de la priode lgale de
**
validit ?
Le rapprochement est-il revu chaque mois par un cadre ou
***
un employ responsable ?
Procde-t-on au contrle des dates de valeur bancaires ?
CH6-10 Procde-t-on au contrle des dcomptes d'escompte ?

Procde-t-on au contrle de l'chelle d'intrts
CH6-11
trimestrielle ?
CH7-1
CH7-2
CH7-3
CH7-4
*** ***
***
**
***
**
***
***
***
**
***
**
Les
procdures et mcanismes de mise niveau
permanente des trsoriers et des mthodes de gestion de la ***
trsorerie de l'entreprise sont-ils efficaces ?
La mise au courant des rglementations est-elles
**
efficace ?
***
oprationnels ?
***
179
*** ***
*** ***
*** ***
*** ***
Oui Non Remarques
III.9. Gestion des stocks

Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
1. Politique gnrale
Les objectifs et les normes en matire de gestion des
stocks, magasins et dpts sont-ils clairement dfinis?
Les facteurs cls de succs en matire de gestion des
DB1-2 stocks, magasins et dpts sont-ils bien identifis et
compris?
2. Personnel des magasins et entrepts
DB1-1
DB2-1
DB2-2
DB2-3
DB2-4
DB2-5
Les procdures de slection et de maintien du personnel

des magasins et entrepts assurent-elles l'utilisation d'un
personnel comptent et ayant un bon comportement ?
***
***
**
***
**
***
***
**
***
**
**
**
**
**

***
rgles d'tique et d'intgrit sont-elles efficaces ?
La prise de congs annuels est-elle effective, gnrale et
***
imprative pour chacun?
Le type de comportement dominant chez les responsables
et le personnel des stocks, magasins et dpts est-il
***
compatible avec les impratifs d'intgrit, de services et
de satisfaction clients?
La qualit de la communication des responsables et
personnel des stocks est elle satisfaisante :
- entres eux, au sein du service et magasins?
***
- avec les autres services de l'entreprise?
**
*** ***
- avec les clients et les autres tiers?
***
**
**
***
**
***
**
***
**
Les mcanismes de mise niveau des magasiniers sont-ils

***
efficaces ?
La vitesse d'excution et de raction des magasiniers estDB2-7
***
elle satisfaisante ?
DB2-8
***
efficaces ?
3. Mouvements des stocks
DB2-6
Les mouvements suivants des stocks sont-ils saisis sur des

imprims prnumrots propres l'entreprise, au moment
o ils ont lieu :
DB3.1
- rceptions?
***
***
**
- transferts vers la production?
***
***
**
- transferts inter-ateliers de production?

- transfert de la production vers les magasins des produits
finis?
- expditions?
***
***
**
***
***
**
***
***
**
- portes blindes et dispositifs de fermeture des portes?
***
**
**
- fentres et dispositifs de fermetures des fentres?
***
**
**
- gardiennage?
***
**
**
4. Tenue des magasins

La scurit des magasins est-elle bien conue :
DB4.1
180
Oui Non Remarques
Rf.
DB4.2
DB4.3
DB4.4
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
Interdit-on l'accs au magasin aux personnes non

***
autorises ?
Le magasin est-il bien rang, bien organis ?
***
**
**
***
Les articles sont-ils bien codifis ?

Le reprage des casiers facilite-t-il toute recherche de
produits ?
La fonction de magasinier est-elle spare des fonctions
suivantes :
***
*** ***
***
***
- tenue des fiches de stocks ?
***
***
- tenue de l'inventaire permanent (quantit et valeur) ?
***
***
DB4.7
Les magasins sont-ils contrls par vido-surveillance ?
***
**
DB4.8
Les communications tlphoniques sont-elles contrles ?
***
**
***
**
***
***
**
***
***
**
***
**
- en quantit ?
***
***
**
- en valeur ?
**
***
**
- rceptions ?
**
***
- transferts vers la production ?

- transferts de la production vers la magasin des produits
finis ?
- expditions ?
**
***
**
***
**
***
DB4.5
DB4.6
Le type d'emballage et de conditionnement des stocks

prserve-t-il la qualit des produits ?
Les procdures de stockage et de manutention des stocks
DB4.10
prservent-elles la qualit des produits ?
Les procdures de stockage et de manutention facilitentDB4.11
elles l'expdition ?
Procde-t-on priodiquement l'examen critique du
DB4.12
nombre de magasins, de dpts et d'entrepts ?
DB4.9
5. Comptabilit des stocks

Tient-on un inventaire permanent des stocks :
DB5-1
Le mode d'enregistrement des documents (ordre

numrique et chronologique) permet-il de s'assurer de
l'exhaustivit des enregistrements :
DB5-2
DB5-3
les fiches de stocks contiennent-elles des quantits

maximum et minimum respecter ?
***
***
DB5-4
Ces fiches sont-elles ajustes aprs chaque inventaire

physique ?
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
DB5-5
DB5-6
DB5-7
Les ajustements des fiches sont-ils pralablement soumis

l'approbation d'un responsable ?
Les quantits stockes chez les tiers sont-elles suivies sur
les fiches de stocks et comptes physiquement et
rgulirement ?
Si des diffrences sont constates entre ces fiches de
stocks et les quantits dtenues effectivement par les
tiers :
- se met-on d'accord avec celui-ci sur les causes et les
responsabilits des ces diffrences ?
- ajuste-t-on les fiches de stocks, l'inventaire permanent et
les comptes de grand-livre en consquence ?
181
Oui Non Remarques
Rf.
DB5-8
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
Les marchandises en dpt qui n'appartiennent pas
l'entreprise (marchandises appartenant aux clients ou
consignation, etc) sont-elles physiquement isoles,
suivies sur les fiches de stocks et sous contrle
comptable ?
La tenue des fiches de stocks est-elle spare de :
**
*** ***
- la gestion des magasins ?
***
***
- la rception des marchandises ?
***
***
- l'expdition des marchandises ?
***
***
- la vente ?
***
***
- les matires premires et fournitures ?
***
***
**
- les travaux en cours ?
***
***
**
- les produits finis ?
***
***
**
***
***
**
L'inventaire est-il prcd par un rangement pralable ?

Arrte-t-on les mouvements physiques pendant
l'inventaire ?
Des dispositions sont-elles prvues pour prendre en
compte les mouvements aprs inventaire ?
***
***
***
***
**
***
***
**
DB6-6
Utilise-t-on des tickets d'inventaire prnumrots ?
***
***
**
DB6-7
Procde-t-on au double comptage ?

La date d'inventaire est-elle dtermine suffisamment
l'avance ?
Le choix des quipes d'inventaire tient-il compte des
impratifs de sparation des fonctions ?
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
***
***
**
***
***
**
DB5-9
6. Inventaire physique
Les stocks sont-ils compts physiquement au moins une
fois par an en ce qui concerne :
DB6-1
DB6-2
DB6-3
DB6-4
DB6-5
DB6-8
DB6-9
La prise d'inventaire est-elle

instructions d'inventaire crites ?
organise
par
des
Des dispositions sont-elles prvues pour :

- inclure les biens appartenant l'entreprise et se trouvant
DB6-10 chez des tiers ?
- exclure les biens appartenant des tiers et se trouvant
chez l'entreprise ?
Si des inventaires tournants sont effectus :
- existe-t-il un programme qui permet de suivre
l'avancement des comptages ?
DB6-11 - les procdures utilises permettent-elles de s'assurer que
tous les stocks d'un mme produit sont compts en une
seule fois ?
- les mouvements physiques et comptables des produits
compts sont-ils arrts simultanment ?
Les comptages (annuels ou tournants) sont-ils compars
DB6-12
indpendamment avec les fiches de stocks ?
Les carts entre comptages et les fiches de stocks sontils :
DB6-13 - expliqus ?
- enregistrs, si ncessaire, sur les fiches de stocks aprs
autorisation d'un responsable ?
182
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
Des rapports sont-ils faits sur les carts constats

***
(quantit et valeur) ainsi que sur leur origine ?
La prise d'inventaire comprend-t-elle une description de
DB6-15
***
l'tat physique des stocks ?
DB6-14
***
**
***
**
DB6-16 Les auditeurs externes assistent-ils la prise d'inventaire?
**
*** ***
Se met-on priodiquement d'accord avec les personnes

pour lesquelles les marchandises sont gardes en dpt
DB6-17
sur les quantits dtenues et les conditions dans lesquelles
ce service est fourni ?
**
*** ***
**
***
**
*** ***
**
*** ***
**
*** ***
**
*** ***
**
*** ***
**
*** ***
**
*** ***
***
***
**
- tous les achats ?
***
***
**
- toutes les productions ?
***
***
**
DB8-5
Des procdures ont-elles t mises en place pour s'assurer

de l'exactitude des enregistrements (par exemple en
analysant les carts entre cot rel et cot normal) ?
***
*** ***
DB8-6
Les calculs arithmtiques des stocks font-ils l'objet d'une

double vrification par une personne indpendante ?
**
*** ***
DB8-7
Est-il fait un contrle par comparaison frquente des

pourcentages de marge brute, pour contrler la fiabilit ***
des montants en stocks ?
*** ***
7. Inventaire sur fiches

DB7-1
DB7-2
DB7-3
Arrte-t-on les fiches d'inventaire permanent la date

d'inventaire ?
Si la date d'inventaire est diffrente de la date de clture,
arrte-t-on les fiches d'inventaire la date de clture ?
Des dispositions sont-elles prises pour assurer une stricte
correspondance entre les entres et sorties et leur
comptabilisation ?
Des dispositions sont-elles prises en fin d'exercice pour

s'assurer que les productions, rceptions et expditions
sont enregistres dans la bonne priode ?
Des fiches de production sont-elles en place pour
permettre de connatre et de contrler le stade
DB7-5
d'avancement des travaux en cours n'importe quel
moment ?
8. Valorisation des stocks
L'valuation des produits achets est-elle faite au cot
DB8-1
d'achat ?
Les cots de revient imputs aux stocks de produits
comprennent-ils :
DB8-2
- les charges directes ?
DB7-4
- les charges indirectes incorporables ?

DB8-3
Les charges imputes

comptabilit gnrale ?
sont-elles
extraites
de
la
**
Les documents ayant servi valoriser les stocks leur

cot rel sont-ils conservs pour :
DB8-4
9. Provisions sur stocks

DB9-1
Procde-t-on l'estimation du cours du jour ?
**
*** ***
DB9-2
Compare-t-on la valeur retenue avec le cours du jour ?
**
*** ***
183
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
La politique de dprciation des stocks couvre-t-elle :

DB9-3
- la rotation lente ?
***
*** ***
- les produits en mauvais tat ?
***
*** ***
- la valeur de ralisation ou cours du jour ?
***
*** ***
**
***
**
**
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
**
10. Rapport d'inventaire

Le responsable de l'inventaire tablit-il un rapport
DB10-1
d'inventaire ?
Le rapport d'inventaire est-il soumis l'apprciation de la
DB10-2
direction gnrale ?
11. Protection des stocks
Les conditions de stockage permettent-elles d'viter :
DB11-1 - la dtrioration des stocks ?
- l'accs de personnes non autorises ?
Les stocks sont-ils couverts par une assurance adquate
contre les risques de perte par :
DB11-2 - le feu ?
- le vol ?
- les calamits naturelles ou autres risques ?
***
***
Le systme de tenue des fiches de stocks permet-il de

DB11-3
faire apparatre les stocks coulement lent ?
***
*** ***
Les magasiniers doivent-ils signaler priodiquement les

stocks inutilisables ou rotation lente ?
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
DB12-1 Le pilotage des stocks est-il efficace et ax sur l'utilit ?
***
***
**
Les mthodes de mise niveau permanente des

DB12-2 magasiniers et des mthodes de gestion des stocks,
magasins, dpts et entrepts sont-elles efficaces ?
***
***
**
DB12-3 La mise au courant des rglementations est-elle efficace ?
**
**
***
***
*** ***
***
*** ***
***
***
DB11-4
La valeur brute des stocks est-elle rgulirement

rapproche de la valeur probable de ralisation :
DB11-5 - matires premires ?
- travaux en cours ?
- produits finis ?
12. pilotage et mise niveau permanente

oprationnels ?
DB12-5
A-t-on procd un audit oprationnel comptent des
DB12-6
stocks ?
DB12-4
184
**
Oui Non Remarques
III.10. Achats - Fournisseurs

Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
1. Structure du service des achats

DA1-1
DA1-2
Les objectifs de la fonction approvisionnement sont-ils

clairement dfinis ?
Les
facteurs
cls
de
succs
en
matire
d'approvisionnement sont-ils bien compris ?
***
***
**
***
**
- de la comptabilit gnrale ?
**
***
- de la comptabilit fournisseurs ?
**
***
- de la trsorerie ?
***
***
- du service rception ?
***
***
- du contentieux ?
***
**
**
- par les services approvisionnements ?
***
***
- par la direction gnrale ?
***
***
***
*** ***
- au sein du service ?
***
**
- avec les autres services de l'entreprise ?
***
***
**
- avec les fournisseurs et les autres tiers ?

Le type de comportement dominant chez les
approvisionnements est-il compatible avec les impratifs
d'efficacit, d'utilit, d'intgrit et de performance des
approvisionnements ?
approvisionnements est-elle satisfaisante ?
La formation relative aux matires dangereuses est-elle
satisfaisante ?
Le personnel du service achat fait-il l'objet d'une enqute
priodique de bonne moralit ?
***
***
**
***
***
**
***
***
***
***
***
***
**
**
**
**
**
**
**
***
**
Le service achats est-il indpendant :
DA1-3
Les procdures facilitent-elles un pilotage ax sur l'utilit

des approvisionnements :
DA1-4
2. Personnel des achats

DA2-1
Les procdures de slection et de maintien des ressources

humaines assurent-elles l'utilisation d'un personnel
comptent, performant et ayant un bon comportement ?
La qualit de la communication des approvisionnements
est-elle satisfaisante :
DA2-2
DA2-3
DA2-4
DA2-5
DA2-6
3. Expression des besoins d'achat

DA3-1
DA3-2
DA3-3
DA3-4
Etablit-on un budget des achats ?

Le budget des achats est-il rgulirement compar aux
ralisations ?
Les achats de biens ou de services sont-ils commands
seulement sur la base de demandes d'achats tablies par
des personnes habilites (tels que chefs de service) ?
Le service achat tablit-il des calendriers de livraison
prcisant les biens et matire voulus et la date laquelle
ils doivent tre reus ?
185
Oui Non Remarques
Rf.
DA3-5
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
Si oui, ces calendriers sont-ils transmis automatiquement
aux personnels chargs des activits de rception ?
Y a-t-il un suivi des problmes de production dus des
ruptures de stocks de matires ?
***
***
**
***
**
Ce fichier est-il constamment mis jour ?

Les achats courants sont-ils effectus auprs de
fournisseurs dont la liste est approuve par un
responsable ?
Cette liste est-elle rgulirement revue pour analyser la
capacit des fournisseurs :
**
**
**
**
- proposer des prix comptitifs ?
***
**
- respecter les normes techniques ?
***
**
**
- livrer les quantits requises ?
***
**
- respecter les dlais de livraison ?
***
**
- fournir un service client satisfaisant ?
**
**
DA4-5
Les achats non courants font-ils l'objet d'appels la

concurrence (au moins au dessus d'un certain plafond) ?
***
**
DA4-6
Une personne indpendante du service des achats

examine-t-elle parfois les critres de choix des
fournisseurs et la validit des conditions acceptes ?
***
**
5. Commandes aux fournisseurs

Des bons de commande sont-ils systmatiquement
DA5-1
tablis ?
Ces bons de commande sont-ils:
***
***
**
- prnumrots ?
***
***
**
- tablis en quantits et en valeur ?
***
***
**
- signs par un responsable, au vu de la demande d'achat ?
***
***
**
Si les bons de commande sont informatiss, le systme

permet-il d'identifier les retards d'excution (si non, se
sert-on de la squence numrique) ?
***
***
**
**
***
***
***
***
***
**
**
***
**
**
DA3-6
4. Choix des fournisseurs et appel la concurrence

DA4-1
DA4-2
DA4-3
DA4-4
DA5-2
DA5-3
DA5-4
DA5-5
DA5-6
DA5-7
Existe-t-il un fichier fournisseurs auquel il est fait

rfrence pour le choix du fournisseur ?
Utilise-t-on une srie de bons de commande pour les

achats de biens et services d'exploitation et une srie de
bons de commande pour les achats d'investissements ?
Si le systme est informatis (si non tient-on un cahier de
suivi des commandes), permet-il de connatre tout
moment les commandes non encore livres, celles qui le
sont partiellement, celles qui sont ralises, celles qui sont
annules ?
Les commandes en cours sont-elles rgulirement
values pour dterminer les engagements pris par
l'entreprise ?
Y a-t-il une procdure de relance des fournisseurs en
retard de livraison ?
6. Rception des commandes

DA6-1
Le contrle qualit est-il efficace ?
186
Oui Non Remarques
Rf.
DA6-2
DA6-3
DA6-4
DA6-5
DA6-6
DA6-7
DA6-8
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
Y a-t-il des listes de spcificits (ou un guide),
rgulirement mises jour, utiliser dans le cadre de la
vrification des matires reues ?
Procde-t-on, en cas de besoin, la vrification des
spcifications en collaboration avec le service achats,
production ou autres services appropris ?
Le contrle qualit est-il matrialis par crit?
***
***
***
**
**
***
**
**
***
**
**
- les quantits ?
***
**
- la qualit ?
***
**
Des bons de rception sont-ils tablis systmatiquement

(y compris pour les chantiers en cours l'extrieur et les
livraisons directes aux clients) ?
***
***
**
- prnumrots ?
***
**
**
- signs et dats par le rceptionnaire ?
***
**
**
- saisis dans le systme d'information en temps voulu ?
***
***
**
Les bons de rception sont-ils explicits sur les qualits et

quantits reues ?
***
***
**
***
***
**
***
***
**
**
**
***
***
***
**
Y a-t-il un suivi des problmes de production dus la

non-conformit technique des matires ?
Le service rception reoit-il un exemplaire des bons de
commandes passes mentionnant les quantits et
qualits ?
Les marchandises reues sont-elles rapproches des bons
de commande en ce qui concerne :
Si oui, sont-ils :
DA6-9
DA6-10
Un systme de bon de rception ou autre systme de

DA6-11 contrle appropri est-il exerc pour les services reus ?
(personnel intrimaire, entretien, etc)
Un responsable a-t-il t dsign pour le contrle de la
DA6-12 facture d'lectricit et de consommation d'eau si le
montant le justifie ?
7. Prvention des litiges, retours et rclamations
DA7-1
DA7-2
DA7-3
DA7-4
DA7-5
DA7-6
Recourt-on aux services de conseils externes comptents

**
lorsque l'enjeu le justifie ?
Insre-t-on une close compromissoire pour recourir
**
l'arbitrage institutionnel en cas de litige ?
Soumet-on les contrats importants l'avis pralable de
**
conseils juridiques comptents ?
Les marchandises ou emballages retourns aux
fournisseurs font-ils l'objet d'un bon de retour **
prnumrot ?
Les autres rclamations faites aux fournisseurs font-elles
***
l'objet d'un bon de rclamation prnumrot ?
Les bons de retour et les bons de rclamation sont-ils
***
transmis aux personnes charges d'obtenir les avoirs?
DA7-7
Si oui, ces personnes se servent-elles de la

prnumrotation pour vrifier qu'elles reoivent tous les
bons de retour et bons de rclamation ?
***
***
**
DA7-8
Sait-on tout moment quels sont les retours et les bons de

***
rclamation en cours ?
***
**
187
Oui Non Remarques
Importance
Op. I.F. Cf.
Rf.
Questions
DA7-9
Est-il procd rgulirement une tenue des retours et des

rclamations non recoups avec des avoirs ?
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
**
**
**
- bon de rception ?
**
**
- bons de retour et bons de rclamation ?
**
**
- factures et avoir reus ?
**
**
DA9-2
Le service comptable se sert-il de la squence numrique

interne des factures et avoirs reus pour vrifier qu'ils sont
tous comptabiliss ?
***
**
DA9-3
Les factures et avoirs fournisseurs sont-ils vrifis pour :

- les quantits, qualits, prix, et conditions de paiement
avec les bons de commande ou tout autre justificatif pour
les services et frais annexes ?
***
***
**
- les qualits et quantits avec les bons de rception ou de

retour ?
***
***
**
- les bons de rclamation ?
***
***
**
- l'exactitude arithmtique ?
***
***
**
- les remises et bonifications dues ?
***
***
**
- les taxes : TVA et droit de consommation (y compris les

conditions de forme requises par la loi) ?
***
*** ***
**
***
***
*** ***
***
***
8. Rception des factures fournisseurs

Au secrtariat :
- enregistre-t-on les factures et avoirs reus sur le cahier
de courrier arrive ?
- procde-t-on la numrotation squentielle interne des
factures et avoirs ?
DA8-1 - indique-t-on la date de rception sur la facture ou
l'avoir ?
- les originaux des factures et des avoirs sont-ils identifis
l'aide d'un tampon "ORIGINAL" ?
- les doubles des factures et des avoirs sont-ils identifis
l'aide d'un tampon "DUPLICATA" ?
Les factures et avoirs des fournisseurs sont-ils
DA8-2 directement transmis du service courrier au service
comptable ?
9. Comptabilisation
Le service comptable utilise-t-il les squences numriques
des documents suivants (ou d'autres moyen offert par le
systme d'information) pour s'assurer qu'il reoit toutes
les informations ncessaires :
DA9-1 - bons de commande ?
DA9-4
DA9-5
DA9-6
Ces vrifications sont-elles indiques sur les factures?

Le responsable du service comptabilit ou financiers
approuve-t-il les factures (appuyes des bons de
commande et bon de rception et autres pices du dossier)
avant d'ordonnancer le paiement et l'imputation
comptable ?
Si des factures sont envoyes aux services utilisateurs
pour approbation :
- sont-elles accompagnes des pices justificatives ?
188
**
**
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
- la comptabilit garde-t-elle trace de ces envois ?
**
***
**
- les services utilisateurs sont-ils rgulirement relancs ?

l'usage de photocopie comme pice justificative est-il
interdit ?
Procde-t-on rgulirement un examen des bons de
rception non rapprochs d'une facture, des factures non
rapproches d'un bon de rception, des commandes
anciennes apparemment non livres ?
***
***
**
***
***
**
tient-on des comptes individuels fournisseurs ?
***
***
**
DA9-10 Etablit-on une balance mensuelle fournisseurs ?
***
***
**
L'accs aux comptes fournisseurs et aux fichiers utiliss

DA9-11 lors du traitement de ces comptes est-il limit aux seules
personnes autorises le faire ?
***
*** ***
***
***
**
- Les diffrences sont-elles recherches et apures ?
***
***
**
- ces ajustements sont-ils approuvs par un responsable ?
**
***
**
**
***
**
**
***
**
**
***
**
**
***
**
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
**
***
**
Les approvisionnements sont-ils efficaces en matire de

***
remises, escomptes et ristournes ?
***
**
DA9-7
DA9-8
DA9-9
Lorsque des fournisseurs adressent des relevs de

comptes la socit :
- Ces relevs sont-ils compars avec les soldes des
DA9-11 comptes en comptabilit ?
*** ***
la comptabilit est-elle en mesure d'identifier :

- les bons de rception non facturs et les factures en
instance d'approbation pour valuer les charges payer ?
- les bons de retour ou demandes d'avoirs non rapprochs
DA9-12 d'avoirs pour valuer les produits recevoir ?
- les bons de commandes non honors pour :
- valuer les engagements en cours ?
- rechercher les passifs non enregistrs pour services
reus ?
10. Paiement
DA10-1
DA10-2
DA10-3
DA10-4
DA10-5
La facture n'est-elle paye qu'au vue d'un bon payer et

de l'original de la facture ?
Le bon payer est-il dlivr par le service responsable par
crit ?
Le bon payer est-il tabli aprs approbation des
diffrents contrles ?
La procdure donne-t-elle l'assurance que les avoirs sont
bien pris en compte avant tout paiement ?
Les originaux des factures comportent-ils l'indication
"paye" aprs paiement ?
11. Remises, escomptes et ristournes

DA11-1
Les procdures assurent-elles que l'entreprise bnficie

DA11-2 effectivement des possibilits d'escompte et de ristourne
pouvant tre obtenus des fournisseurs ?
***
***
**
Le pilotage de l'encaissement des remises, escomptes et

ristournes est-il efficace ?
***
***
**
DA11-3
189
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions

DA12-1 et des mthodes des approvisionnements sont-elles
efficaces?
DA12-2 La mise au courant des rglementations est-elles efficace?
Le suivi des marchs, des risques lis
DA12-3 l'approvisionnement et des progrs technologiques est-il
efficace?
DA12-4
oprationnels?
DA12-5
font-elles l'objet de solutions rflchies et rapides?
190
***
***
**
***
*** ***
***
***
**
***
***
**
***
*** ***
Oui Non Remarques
III.11. Organisation de la production

Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
1. Politique gnrale industrielle

DB1-1
Les objectifs de la fonction production sont-ils clairement

dfinis ?
Les facteurs cls de succs en matire de production sontils bien identifis et compris ?
La culture industrielle de l'entreprise et le mode de
comportement cultiv intgrent-ils la satisfaction client ?
L'entreprise a-t-elle mis au point une politique produit
pour les 5 prochaines annes ?
L'entreprise a-t-elle une politique technologique et
industrielle pour les 5 prochaines annes ?
A-t-on tabli un plan d'investissement pour les 5
prochaines annes ?
Les
investissements
sont-ils
prcds
d'tude
d'opportunit et de rentabilit ?
Le plan d'investissement est-il compatible avec les
ressources de financement disponibles ?
La production est-elle
en phase avec les
approvisionnements et les ventes ?
***
**
***
***
**
**
***
**
***
**
***
**
***
**
***
**
***
**
DB2-1
Les procdures de slection et de maintien des

responsables de production (cadre et matrise) assurent***
elles l'utilisation d'un personnel comptent et talentueux,
performant et ayant un bon comportement ?
**
**
DB2-2
Le type de comportement dominant chez le personnel de

production est-il compatible avec les impratifs de
comptitivit et de satisfaction clients ?
***
**
**
- entre aux, au sein du service ?
***

- avec les tiers (clients, fournisseurs, administration,
etc) ?
A-t-on tabli un plan de formation technique ?
***
***
**
***
**
**
***
**
**
**
**
**
**
DB1-2
DB1-3
DB1-4
DB1-5
DB1-6
DB1-7
DB1-8
DB1-9
2. Personnel de production
La qualit de communication des responsables de la

production est-elle satisfaisante :
DB2-3
DB2-4
La politique de formation et d'ducation est-elle en

DB2-5
***
harmonie avec les objectifs techniques ?
La vitesse d'excution et de raction du service et du
DB2-6
***
personnel de production est-elle satisfaisante ?
DB2-7
***
efficaces ?
3. Contrle qualit
DB3-1
La qualit fait-elle partie des proccupations prioritaires ?
***
**
**
DB3-2
Les procdures, mthodes et mesures visant assurer la

qualit des produits sont-elles efficaces ?
***
**
**
191
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
Les procdures permettent-elles un pilotage efficace de la
qualit notamment :
DB3-3
- dfauts de qualit ?
***
**
**
- rclamations clients ?
***
**
**
DB3-4
Les procdures visant garantir la qualit des produits

sont-elles intgres, en tant que possible, dans le
processus de production ?
***
**
DB3-5
La culture et le type de comportement gnral dominant

privilgient-ils la qualit des produits ?
***
**
**
DB3-6
Eduque-t-on efficacement le personnel la qualit ?
***
**
**
***
**
**
***
**
***
- en cours de fabrication ?
***
**
**
- au stade de produit fini ?
***
**
**
- au moment de la livraison au client ?
***
**
**
***
**
**
***
**
**
***
**
***
**
***
**
***
**
**
**
**
**
DB3-15 - rsolues jusqu' la parfaite satisfaction des clients ?
***
**
**
- traites rapidement ?
La production a-t-elle mis au point un systme de suivi
des cots des rclamations par :
DB3-16 - l'ouverture d'ordre d'imputation rclamation mensuelle ?
***
**
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
**
**
**
**
DB3-7
DB3-8
Le contrle qualit est-il normalis par la dfinition

prcise des vrifications observer ?
Le contrle qualit est-il matrialis par un document
engageant la responsabilit du contrleur ?
Le contrle qualit est-il exerc :
DB3-9
La frquence des rclamations est-elle :

DB3-10 - acceptable ?
- en diminution constante ?
La frquence des retouches est-elle :
DB3-11 - acceptable ?
Le pourcentage des dchets est-il :
DB3-12 - normal ?
Procde-t-on la ralisation de tests sur les produits par
DB3-13
des personnes extrieures au service de production ?
A-t-on mis en place un service indpendant charg de
DB3-14
recevoir et de traiter les rclamations clients ?
Les rclamations sont-elles toujours :
- l'analyse systmatique des causes des rclamations ?

Les rclamations donnent-elles lieu l'adoption de
DB3-17
solutions efficaces permettant d'en liminer les causes ?
4. Respect des dlais
DB4-1
DB4-2
Le respect des dlais de livraison fait-il partie des

***
proccupations prioritaires ?
Les procdures, les mthodes et mesures visant assurer
***
le respect des dlais de livraison sont-elles efficace ?
192
Oui Non Remarques
Rf.
DB4-3
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
Les procdures permettent-elles un pilotage efficace des
dlais de livraison ?
Y a-t-il un plan de secours en cas d'imprvus (pane
brusque de machines, etc) ?
Les rclamations en cas de retard de livraison sont-elles
appropries ?
Eduque-t-on efficacement le personnel sur l'importance
du respect des dlais ?
***
**
**
**
**
***
**
**
***
**
**
- pour l'anne ?
***
**
- pour le mois ?
***
- par jour ?
**
DB5-2
Le budget est-il tabli en quantit et en valeur ?
***
**
DB5-3
Procde-t-on priodiquement une analyse de la valeur

des produits ?
***
***
DB5-4
A-t-on mis en place un modle de dtermination des cots

de revient ?
***
***
**
DB5-5
Ce modle est-il satisfaisant ?
***
***
**
DB5-6
Tient-on un journal de production ?
***
***
- suivies en permanence au jour le jour ?
***
**
- compares avec le budget du jour, cumul du mois et

cumul de l'anne ?
***
**
- compares avec les chiffres de l'anne prcdente ?
***
**
Le poids de l'encadrement administratif est-il compatible

avec le volume des activits ?
***
**
**
- mthodique ?
***
**
**
- efficace ?
***
**
**
- un bureau d'tudes ?
***
- un bureau de mthodes ?
***
- un bureau d'ordonnancement ?
***
- l'analyse des procds ?
***
- l'analyse des postes de travail ?
***
- l'tude des temps (temps allou - temps rel) ?
***
- la mesure de l'utilisation du matriel ?
***
- le contrle des causes des carts entre cots

prvisionnels et les cots rels ?
***
**
- l'laboration d'un dossier fabrication par produit ?
***
***
DB4-4
DB4-5
DB4-6
5. Contrle de gestion de la production

Etablit-on un budget de production :
DB5-1
Les ralisations sont-elles :

DB5-7
DB5-8
L'encadrement administratif de la production est-il :

DB5-9
6. Prparation du travail
L'administration comprend-t-elle :
DB6-1
Le bureau de mthode procde-t-il :
DB6-2
DB6-3
Le bureau d'tudes procde-t-il :

- la recherche et le dveloppement de nouveaux produits ?
193
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
- l'amlioration des produits existants?
- la cration et l'amlioration des quipements et des
outillages?
Les travaux du bureau d'tudes sont-ils formaliss par des
plans bien tablis ?
Le bureau d'tudes s'applique-t-il rechercher
la
standardisation :
***
***
***
- des plans ?
**
- des matires utilises ?
**
- et des produits ?
**
DB6-6
Les travaux du bureau d'tudes sont-ils planifis ?
***
**
DB6-7
L'ordonnancement prend-t-il en compte les impratifs de

***
vente pour la fixation du programme de production ?
DB6-8
La stabilisation de la production est-elle suffisante ?
***
DB6-9
Les stocks de produits finis sont-ils dominance utile et

non sauvage ?
***
**
DB6-10 Etablit-on un planning de production crit ?
***
DB6-11 Suit-on l'avancement des travaux dans les ateliers ?
***
DB6-4
DB6-5
DB6-12
Les modifications de planning sont-elles soumises

autorisation pralable de la direction gnrale ?
***
DB6-13
Les dlais accords par le service commercial la

production sont-ils rglements par un crit ?
***
***
**
**
**
**
***
***
***
- les ordres de fabrication raliss ?
***
**
- les ordres de fabrication en cours ?
***
**
- les commandes en attente de lancement ?
***
**
- le plan de charges ?
***
DB6-20
existe-t-il un systme fiable de dtermination en temps

rel de la production value en prix de vente ?
***
**
DB6-21
Si oui, dtermine-t-on la valeur de la production par

section ou atelier ?
***
**
***
**
***
**
DB6-14 Surveille-t-on la charge des machines ?
Le lancement d'une fabrication est-il effectu sur la base

***
d'un ordre de fabrication prnumrot ?
Le service charg de la centralisation des ordres de
DB6-16 fabrication s'assure-t-il de la suite de squence des ordres ***
de fabrication ?
Les consommations de matires et de main-d'uvre sontDB6-17
***
elles affectes par ordre de fabrication ?
DB6-15
DB6-18
Tient-on des fiches de dtermination des cots par ordre

de fabrication ?
Peut-on dterminer, partir du bureau d'ordonnancement,
en quantit et en valeur :
DB6-19
Existe-t-il un systme fiable de dtermination en temps

rel de la marge sur cot matire produite ?
A-t-on fix une norme de rapport marge sur cot matire
DB6-23 produite sur le cot de la main-d'uvre directe
consomme ?
DB6-22
194
Oui Non Remarques
Importance
Op. I.F. Cf.
Rf.
Questions
DB6-24
Suit-on l'volution de ce rapport dit de productivit du

travail au jour le jour ?
**
7. Les consommations matires

Les consommations matires sont-elles conformes aux
DB7-1
normes ?
DB7-2 Le taux de dchets est-il acceptable ?
***
***
S'applique-t-on analyser la valeur pour rduire de faon

intelligente les matires consommes sans affecter la
satisfaction clients ?
***
- les sorties des magasins de matires premires et

fournitures vers la production ?
**
- les transferts des sous-traitants ?
**
***
**
***
***
***
***
- transferts entre usines ou ateliers distincts ?
***
***
- mouvements de stocks avec des sous-traitants ?
***
***
- dchets et rebuts ?
***
***
La comptabilit matires utilise-t-elle la prnumrotation

pour s'assurer de l'exhaustivit des informations saisies ?
***
***
***
***
***
**
***
***
***
DB7-3
Une autorisation est-elle exige pour effectuer :

DB7-4
DB7-5
DB7-6
DB7-7
Les mouvements de matires sont-ils raliss avec

attestation pour prise en charge du receveur ?
Les oprations suivantes sont-elles matrialises sur des
imprims prnumrots :
- sorties des magasins des matires premires et des
fournitures vers la production ?
- retours en magasins des matires premires et des
fournitures non conformes ou en excs ?
8. La consommation main-d'uvre directe

DB8-1
DB8-2
DB8-3
DB8-4
DB8-5
DB8-6
DB8-7
Soumet-t-on priodiquement les frais de personnel

l'examen de l'utilit ?
L'affectation des heures de travail est-elle ralise en
temps rel?
Le systme d'affectation permet-il une imputation fiable?
L'affectation des heures est-elle matrialise sur des

***
imprims prnumrots ?
La comptabilit cot de revient utilise-t-elle la
prnumrotation pour s'assurer de l'exhaustivit des **
informations saisies ?
Rapproche-t-on quotidiennement le total des heures
payer selon la pointage et le total des heurs imputes :
- par atelier ?
***
**
**
- pour l'ensemble de l'usine ?

La saisie des matires et main-d'uvre donne-t-elle lieu
dition :
- d'un journal de saisie de la journe matires et d'un
journal de saisie main-d'uvre ?
***
**
**
**
***
**
***
- de la mise jour des fiches cot de revient aprs

confirmation du journal de saisie ?
195
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
9. Sorties des produits finis des ateliers

DB9-1
Les ateliers et locaux de production sont-ils quips de

vido-surveillance ?
***
- matrialise dans un imprim prnumrot ?
***
***
- faite contre dcharge ?
***
***
**
La production tient-elle un journal des livraisons en

quantit et en valeur ?
***
***
***
***
***
La livraison des produits fabriqus de l'atelier au magasin

ou aux clients est-elle :
DB9-2
DB9-3
DB9-4
DB9-5
DB9-6
Utilise-t-on la prnumrotation de l'imprim de sorties

usine/magasin pour s'assurer de l'exhaustivit des ***
informations saisies ?
Rapproche-t-on la quantit et/ou le montant des sorties de
l'usine avec la quantit et/ou le montant des entres en ***
magasin ?
La production labore-t-elle un tat de synthse de la
***
production du mois en quantit et en valeur ?
10. Les manutentions et transports internes

DB10-1
L'implantation des machines a-t-elle fait l'objet d'une

tude prenant en compte la problme des manutentions ?
***
NA NA
DB10-2 Les transports internes sont-ils rduits au minimum ?
***
NA
DB10-3 Les manutentions sont-elles mcanises :
***
NA
***
**
***
**
***
**
***
**
***
**
DB11-1 Existe-t-il un service entretien bien structur ?
***
DB11-2 Le service entretien tient-il un fichier des machines ?

Le service entretien tient-il un carnet d'entretien par
DB11-3
machine ?
Le carnet d'entretien comprend-t-il un planning des
DB11-4 entretiens et un compte rendu des interventions et
rparations ?
DB11-5 Le service entretien tient-il un journal d'activit ?
***
**
***
**
***
**
***
**
***
***
***
**
NA
***
**
NA
***
**
NA
Des mesures sont-elles prises pour protger les produits :

DB10-4 - manutentionns ?
- transports ?
Les produits transports sont-ils enregistrs sur un
imprim prnumrot :
DB10-5 - d'un atelier un autre atelier ?
- d'une usine une autre usine ?
- de l'usine un magasin ?
11. Entretien et maintenance des quipements
DB11-6
L'entretien prventif est-il systmatique et bien organis

conformment un programme prtabli ?
Y a-t-il une valuation priodique du matriel de
production en regard :
DB11-7 - des rparations ?

- des frais de maintenance ?
- de la capacit de production ?
196
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
- des arrts de la production ?
***
**
NA
- de l'obsolescence du matriel ?
***
*** NA
- du rapport cots/bnfices qui pourrait tre dgag par

l'acquisition de nouvelles machines ?
***
**
NA
***
**
***
DB12-2 Y a-t-il un responsable scurit ?

**
Les conditions
de scurit au travail sont-elles
satisfaisantes :
DB12-3 - scurit machines ?
***
NA
**
**
***
***
***
***
12. Conditions de travail

DB12-1 Y a-t-il un plan de scurit ?
- quipements de scurit ?
DB12-4 Sensibilise-t-on le personnel aux normes de scurit ?
Organise-t-on rgulirement des sessions de formation
DB12-5
concernant les rgles de scurit ?
Y a-t-il des affiches et indications indiquant les rgles de
DB12-6
scurit ?
Procde-t-on aux prises de mesures ncessaires, allant
DB12-7 jusqu'aux sanctions, contre les membres du personnel qui
enfreindraient les normes de scurit ?
***
NA ***
***
NA ***
**
NA ***
***
NA ***
**
NA
***
NA ***
***
NA ***
***
**
***
**
NA
**
**
NA
**
Les conditions de travail sont-elles satisfaisantes :

- lumire ?
DB12-5 - climatisation ?
- bruit ?
- horaire ?
Les litiges collectifs sont-ils inexistants ou
DB12-6
nombreux ?
DB12-7 L'entreprise a-t-elle un systme d'intressement ?
DB12-8
peu
L'entreprise a-t-elle une politique de participation au

profit du personnel ?
DB12-9 Elabore-t-on, au moins une fois par an, un bilan social ?

Les mesures pour lutter contre la pollution sont-elles
adquates :
DB12- - au sein de l'entreprise pour prserver la sant du
10
personnel ?
- l'extrieur pour prserver l'environnement
cologique ?
13. Production d'immobilisations
La production d'immobilisations par l'entreprise pour elleDB13-1 mme donne-t-elle lieu une commande interne
approprie par un responsable ?
Le lancement et le suivi d'une production
d'immobilisation suivent-ils la procdure ordinaire de
DB13-2
documentation de la fabrication ? (ordre de fabrication,
suivi des cots)
La production d'une immobilisation donne-t-elle lieu
DB13-3
une facturation interne accepte par le service utilisateur ?
L'immobilisation produite est-elle value au cot de
DB13-4
revient ?
197
**
NA ***
***
***
NA
***
*** NA
**
***
**
NA
***
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
14. Rapport d'activit de la production

DB14-1
La production prsente-t-elle un rapport mensuel la

direction gnrale ?
***
**
NA
***
**
NA
***
**
***
**
***
**
NA
***
**
NA
***
NA
***
NA
***
**
**
**
***
***
**
***
*** ***
Le rapport rpond-t-il aux questions suivantes :

- le volume et la composition de la production sont-ils en
harmonie avec les ventes (absence de rupture) ?
- la qualit des produits est-elle en harmonie avec les
DB14-2 exigences du march ?
- les dlais de livraison sont-ils conformes aux exigences
de la clientle ?
- les cots de production sont-ils en concordance avec les
prix du march et les impratifs de rentabilit de
l'entreprise ?
Ce rapport est-il discut entre la production et la direction
DB14-3
gnrale ?
Les mesures correctrices donnent-elles lieu un suivi
DB14-4
d'excution ?
Les procdures et mcanismes de mise niveau
DB15-1 permanente du personnel de production (cadres et
excution) et des processus sont-elles efficaces ?
L'coute du march et la prise en compte des signes
prcurseurs des tendances fortes du march, relatives aux
DB15-2 produits et aux comportements et gots des clients fontelles partie des proccupations prioritaires des
responsables de la production ?
DB15-3 La mise au courant des rglementations est-elle efficace ?
oprationnels ?
DB15-5
DB15-4
198
Oui Non Remarques
III.12. Ventes - Clients

Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
1. Politique commerciale
DC1-1
Les objectifs de la fonction commerciale des ventes sont***

ils clairement dfinis ?
Les facteurs cls de succs en matire de ventes sont-ils
***
bien identifis et compris ?
**
***
**
**
***
**
***
***
**
**
***
**
**
***
**
- annuel ?
***
***
- mensuel ?
***
***
***
**
***
***
**
***
DC2-1
Les procdures de slection et de maintien du personnel

commercial et des vendeurs assurent-elles l'utilisation
d'un personnel comptent et talentueux, performant et
ayant un bon comportement ?
***
**
***
DC2-2
Le type de comportement dominant chez les

commerciaux de l'entreprise est-il compatible avec les
impratifs de services et de satisfaction clients ?
***
**
**
DC1-2
DC1-3
DC1-4
DC1-5
DC1-6
La culture dveloppe par l'entreprise et le mode de

comportement cultiv privilgient-ils l'coute des clients,
le service aux clients, la recherche de la satisfaction et de
l'enchantement des clients ?
La veille commerciale est-elle efficace ?
L'information collecte sur la concurrence est-elle
pertinente ?
Etablit-on un plan marketing ?
Etablit-on un budget des ventes :
DC1-7
DC1-8
DC1-9
Est-ce qu'il y a un systme efficace de pilotage ax sur

l'utilit des ventes ?
Les budgets (ou prvisions) sont-ils compars avec les
ralisations et les variations expliques rgulirement ?
2. Personnel de vente
La qualit de la communication des commerciaux est-elle

satisfaisante :
DC2-3
DC2-4
DC2-5
- entre eux, au sein du service ?
***
**
***
**
***
- avec les clients et les autres tiers ?
***
**
**
***
**
***
***
**
Le personnel commercial de ventes fait-il l'objet d'un

suivi de bonne moralit ?
commerciaux et du personnel est-elle satisfaisante ?
3. Gestion des commandes

DC3-1
DC3-2
DC3-3
Les conditions de ventes sont-elles fixes par la direction

gnrale ?
Le contenu des commandes reues des clients est-il
report sur des documents internes standards ?
Les commandes sont-elles numrotes ?
199
***
*** ***
***
***
***
***
Oui Non Remarques
Rf.
DC3-4
DC3-5
DC3-6
DC3-7
DC3-8
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
Les commandes clients sont-elles revues et approuves,
avant acceptation, par :
- le service commercial, en ce qui concerne les conditions
et la disponibilit des marchandises ?
***
**
**
- le service crdit pour le recouvrement de la crance ?

***
Le systme d'information permet-il au service commercial
d'avoir les informations jour sur l'tat des stocks de ***
produit fini ?
Le systme d'information permet-il au service crdits
d'avoir les informations jour sur l'tat des encours
***
clients (y compris les effets recevoir et les effets
escompts non encore chus) ?
Les commandes tlphoniques doivent-elles tre
confirmes par crit par le client ou prouves par d'autres **
moyens avant d'tre excutes ?
**
***
**
**
***
**
***
***
***
***
***
**
***
**
***
***
***
***
***
***
***
***
***
***
**
**
***
**
***
**
**
- du service des ventes ?
***
**
- du service expdition ?
***
**
- de la tenue des comptes clients ?
***
***
Tient-on un registre de suivi des commandes clients (ou

un autre moyen offert par le systme d'information de
l'entreprise) permettant de connatre tout moment
quelles sont les commandes livrer, celles qui le sont dj
partiellement, celles qui sont excutes en totalit ?
4. Expdition
DC4-1
DC4-2
DC4-3
DC4-4
DC4-5
DC4-6
DC4-7
La fonction expdition est-elle indpendante du magasin ?

Les expditions sont-elles faites au vu d'un bon de
commande accept ?
Toute sortie doit-elle tre accompagne d'un bon de sortie
ou bon de livraison ?
Les bons de livraisons ou bons de sortie sont-ils
prnumrots ?
Le respect de la suite numrique des bons de livraison estil contrl par le service facturation ?
Un rapprochement global est-il effectu entre les
quantits expdies d'aprs les bons de sorties et les
quantits factures ?
Un inventaire des produits finis en stock est-il
frquemment effectu ?
Les remises des marchandises aux clients sont-elles faites

contre une dcharge pour prise en charge et acceptation
des marchandises ?
La procdure permet-elle de livrer les marchandises aux
clients dans les dlais fixs, ceci afin d'viter les
DC4-9
rclamations et les risques de litiges avec la clientle qui
peuvent en rsulter ?
DC4-10 Les rclamations sont-elles rsolues rapidement ?
DC4-8
5. Facturation
Le service facturation est-il indpendant :
DC5-1
200
Oui Non Remarques
Rf.
DC5-2
DC5-3
DC5-4
DC5-5
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
Les prix de ventes sont-ils relevs sur des listes

***
approuves par la direction ?
Tout cart par rapport aux conditions ou prix de vente
normaux est-il expressment approuv par un ***
responsable ?
Les factures sont-elles tablies partir des documents
***
d'expdition ?
Les factures sont-elles prnumrotes ?
***
**
***
***
*** ***
**
*** ***
***
***
**
- les bons de commande pour contrle des conditions ?
***
***
**
- Les bons de livraison pour contrle des quantits ?
***
***
**
***
***
***
***
***
**
***
***
***
*** ***
La squence numrique des factures est-elles :

DC5-6
- automatiquement contrle ?
- rapproche systmatiquement de la squence numrique
des documents d'expdition ?
Les factures sont-elles contrles, par une personne autre
que celui qui les a tablies, avec :
DC5-7
DC5-8
DC5-9
- Les tarifs ou les approbations individuelles de prix pour

l'exactitude des prix facturs ?
Les
calculs
arithmtiques
sont-ils
vrifis
automatiquement ?
Les factures sont-elles expdies directement au client par
le service facturation ou par le courrier ?
6. Les ventes de dchets

DC6-1
DC6-2
DC6-3
A-t-on tablit une norme pour apprcier le montant des

ventes de dchets ?
Les ventes de dchets sont-elles bien apprhendes pour
tre certain que toutes les ventes de dchets sont
factures ?
Fait-on jouer la concurrence des acheteurs pour la vente
de dchets ?
***
- trsorerie ?
**
***
- apprciation de la solvabilit des clients ?
***
***
- suivi du recouvrement ?
***
***
- facturation ?
***
***
***
***
**
**
*** ***
**
***
7. Comptabilisation
La tenue des comptes clients est-elle indpendante des
fonctions suivantes :
DC7-1
DC7-2
DC7-3
- pouvoir d'autorisation des escomptes, la prolongation

des conditions de paiement, etc ?
Un contrle est-il fait pour s'assurer que toutes les
factures sont enregistres et que tous les numros de
facture font l'objet d'un suivi comptable? (si le systme
d'information est intgr, ce contrle doit tre automatis
la source ?
Les totaux des journaux de vente sont-ils rgulirement
rapprochs, mme en prsence d'un systme d'information
intgr, avec :
- le total des factures et avoirs mis dans la priode ?
201
**
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
- les dclarations fiscales de la priode ?
**
***
- le montant pass en compte collectif ?
***
- les ventes aux socits du mme groupe ?
**
*** ***
- les exportations ?
**
***
**
**
***
**
**
***
**
***
**
*** ***
Les comptes permettent-ils de distinguer :
DC7-4
DC7-5
DC7-6
- les ventes par catgories de clientle (par exemple

ventes pour des assujettis ou non assujetti) ?
- les ventes par classe de produits (par exemple selon le
rgime fiscal du produit) ?
En fin de priode, un rapprochement de la documentation
des ventes est-il systmatiquement effectu :
- pour identifier les bons de livraison en instance de
facturation ou les facturations d'avance ?
- pour enregistrer les critures de rgularisation
ncessaires ?
Etablit-on des balances clients mensuelles ?
***
***
***
***
***
***
***
***
***
***
***
***
**
***
**
***
**
***
***
**
**
***
**
La socit prpare-t-elle une balance par anciennet des

crances :
DC7-7
- rgulirement ?
- en fonction des dates d'chance (et non pas des dates de

factures) ?
Cette balance est-elle rgulirement soumise un
responsable, en mme temps que les informations
DC7-8
concernant les impays et les dpassements de limites de
crdit ?
Cette balance sert-elle de base une procdure de relance
DC7-9
systmatique ?
Cette procdure de relance est-elle suivie d'une remise
DC7-10
rgulire au contentieux des crances douteuses ?
La politique d'tablissement des provisions pour crances
douteuses est-elle :
DC7-11 - clairement dfinie ?
- suffisamment prudente (c'est--dire non base sur le seul
critre de la dductibilit fiscale) ?
Le suivi du contentieux et de l'excution des jugements
DC7-12
est-il efficace ?
La passation d'une crance en pertes ncessite-t-elle
DC7-13
l'autorisation pralable d'un responsable ?
8. Rclamations, retours de marchandises, rductions et avoirs
DC8-1
A-t-on mis en place des procdures efficaces de pilotage

des rclamations ?
***
**
**
DC8-2
Procde-t-on l'examen des rclamations, incidents et

litiges en vue d'en liminer les causes ?
***
**
**
***
*** ***
***
***
***
***
Les documents prnumrots sont-ils tablis :

DC8-3
DC8-4
- en cas de retour de marchandises ?

- en cas de rclamation (demande de remise
exceptionnelle par exemple) ?
Ces documents font-ils l'objet d'une autorisation formelle
avant mission des avoirs ?
202
Oui Non Remarques
Importance
Op. I.F. Cf.
Rf.
Questions
DC8-5
Les avoirs financiers sont-ils motivs et autoriss par un

responsable ?
***
*** ***
DC8-6
Les avoirs financiers sont-ils approuvs par les clients ?
**
**
- tablis partir des documents de retour ou d'autorisation

motive d'un responsable ?
**
*** ***
- rapprochs avec les factures d'origine ?
**
***
**
**
***
**
**
***
**
***
*** ***
***
Les avoirs sont-ils :

DC8-7
- autoriss avant envoi au client ?

Peut-on connatre aisment, une date donn, les retours
DC8-8 ou rclamations qui n'ont pas encore fait l'objet d'un
avoir ?
Est-il interdit d'accorder des ristournes ou rabais en
DC8-9
marchandises ?
Les soldes crditeurs (y compris ceux dus au paiement
DC8-10
d'acomptes) sont-ils rgulirement examins ?
Le remboursement des soldes crditeurs ncessite-t-il

DC8-11 l'approbation des services comptable, commercial et d'un ***
responsable ?
***
**
***
9. Recouvrement
DC9-1
Envoie-t-on des relevs mensuels tous les clients ?
***
***
DC9-2
Ces relevs sont-ils tous envoys directement aux clients

(et non pas confis aux reprsentants, etc) ?
***
***
DC9-3
Les payements reus

rapprochs des factures ?
**
***
***
**
***
**
***
***
***
***
***
***
***
**
***
***
***
**
***
***
**
**
***
**
sont-ils
systmatiquement
10. Politique de crdit

DC10-1 Des limites de crdit sont-elles fixes pour chaque client ?
DC10-2
DC10-3
DC10-4
DC10-5
DC10-6
DC10-7
Ces limites sont-elles revues rgulirement pour tenir

compte des circonstances ?
Ces limites de crdits sont-elles indiques sur les comptes
clients ?
Demandes-t-on systmatiquement et priodiquement les
renseignements bancaires sur les clients ?
Se renseigne-t-on priodiquement sur les clients ayant des
autorisations importantes de crdits ?
Les commandes clients crdits sont-elles approuves par
le service des crdits avant d'tre excutes ?
Les responsables du service des crdits sont-ils
promptement aviss des impays ?
11. Arbitrage, contentieux, protection juridique

Recourt-on au service de conseils externes comptents
DC11-1 pour l'organisation du cadre juridique des activits ***
commerciales ?
Soumet-on les contrats importants l'avais pralable de
DC11-2
***
conseils juridiques comptents ?
Insre-t-on une clause compromissoire pour le recours
DC11-3
***
l'arbitrage institutionnel en cas de litige ?
DC11-4 Le service charg du contentieux est-il efficace ?
***
A-t-on mis en place une procdure efficace de pilotage du
DC11-5
***
contentieux ?
203
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
La protection du nom commercial et de la marque est-elle

approprie ?
Examine-t-on priodiquement les causes des litiges en
DC11-7
vue d'amliorer la prvention ?
Prend-t-on en compte l'incidence du contentieux sur
DC11-8 l'image de l'entreprise et ses relations commerciales
futures ?
DC12-1 et des mthodes commerciales de ventes sont-elles
efficaces ?
DC12-2 La mise au courant des rglements est-elle efficace?
DC11-6
L'coute du march, la veille commerciale et la dtection

des signes prcurseurs des tendances fortes relatives au
DC12-3
march, aux produits et aux comportements et gots des
clients sont-elles efficaces ?
oprationnels ?
DC12-5
DC12-4
204
***
**
***
***
**
**
***
**
**
***
**
**
***
***
**
***
**
***
*** ***
Oui Non Remarques
IV - Information et communication
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
1. Information
1.1 Identification des informations
Des informations sont-elles obtenues aussi bien en
externe qu'en interne et permettent-elles aux dirigeants
E1-1
***
d'valuer les performances de l'entreprise par rapport aux
objectifs ?
Existe-t-il des mcanismes permettant d'obtenir des
informations externes pertinentes sur :
E1-2
E1-3
E1-4
E1-5
E1-6
*** ***
- Les conditions de march ?
***
**
- Les programmes de la concurrence ?

- Les changements survenus dans
rglementations ?
- l'environnement conomique ?
***
**
**
*** ***
***
**
***
***
***
**
***
***
**
les
lois
et
Les informations gnres en interne qui s'avrent

essentielles pour la ralisation des objectifs que s'est fixe
l'entit, y compris celles relatives aux facteurs-cls de
russite, sont-elles identifies et communiques
rgulirement aux personnes intresses ?
Les informations ncessaires aux responsables leur sont***

elles communiques ?
Les responsables reoivent-ils les informations
analytiques qui leur permettent d'identifier les mesures ***
prendre ?
Le niveau de dtail des informations communiques aux
***
diffrents niveaux hirarchiques est-il suffisant ?
E1-7
Les informations sont-elles suffisamment pertinentes ?
***
***
**
E1-8
les informations sont-elles disponibles en temps utile pour

permettre le suivi efficace des vnements et des activits
et une raction rapide aux facteurs conomiques et
oprationnels, ainsi qu'aux problmes de contrle ?
***
***
**
***
***
**
***
***
**
E1-11
Un plan informatique long terme a-t-il t dvelopp et

***
reli aux initiatives stratgiques ?
***
**
E1-12
L'adhsion des dirigeants au dveloppement des systmes

d'information se matrialise-t-elle par l'affectation de
ressources adquates, tant humaines que financires ?
***
**
1.2 Systme d'information

Existe-t-il
un
schma
directeur
rgissant
le
E1-9
dveloppement et la modification des systmes
d'information ?
Un mcanisme (ex : comit charg des questions
E1-10 informatiques) visant identifier les besoins en matire
d'informatique a-t-il t mis en place ?
205
***
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
2. Communication
2.1 Communication interne
Les tches et responsabilits en matire de contrle
E2-1
attribues au personnel sont-elles communiques de faon ***
efficace ?
Les moyens de communication (sessions de formation
E2-2
formelles et informelles, runions et supervision sur le ***
terrain) sont-ils suffisants ?
E2-3
E2-4
E2-5
E2-6
Les membres du personnel ont-ils connaissance des

objectifs propres leurs tches ?
Les membres du personnel savent-ils en quoi les tches
leur incombant contribuent la ralisation des objectifs ?
Les membres du personnel sont-ils conscients de la
corrlation et de l'interdpendance de leurs tches ?
Existe-t-il des moyens de communication pour dnoncer
des faits prsums inconvenants ?
*** ***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
E2-7
Existe-t-il un moyen de communication des informations

la hirarchie par le biais d'une personne autre qu'un **** *** ***
suprieur direct (mdiateur, conseiller interne, etc) ?
E2-8
L'anonymat est-il autoris ?
***
*** ***
E2-9
Les membres du personnel utilisent-t-ils rellement ces

***
moyens de communication ?
*** ***
E2-10
Les personnes dnonant des faits prsums inconvenants

ont-ils des retours d'information, leur garantit-on ***
l'immunit contre d'ventuelles reprsailles ?
*** ***
E2-11
E2-12
E2-13
E2-14
Les dirigeants sont-ils l'coute des suggestions

***
formules par le personnel ?
Des mcanismes ralistes permettant au personnel de
***
formuler des suggestions ont-ils t mis en place ?
Les dirigeants manifestent-ils leur reconnaissance au
personnel ayant mis des suggestions pertinentes, en lui
accordant des gratifications, par exemple ?
La communication entre les diffrents services de
l'entreprise se fait-elle correctement et en temps
opportun? Ainsi par exemple :
- le service commercial informe-t-il le service technique,
la production et le service marketing des besoins de la
clientle ?
- Les personnes charges de la gestion des comptes clients
font-elles part la fonction responsable de la
dtermination de l'encours maximum autoris, des clients
"mauvais payeurs" ?
- les informations relatives aux nouveaux produits
dvelopps par la concurrence ou aux garanties consenties
par celle-ci, parviennent-elles au service technique, au
service marketing et au service commercial ?
*** ***
*** ***
**
**
**
***
**
***
***
**
***
**
***
***
2.2 Communication externe

E2-15
Les voies de communication sont-elles ouvertes et

efficaces, avec :
- les clients?
206
Oui Non Remarques
Rf.
E2-16
E2-17
E2-18
E2-19
E2-20
E2-21
E2-22
E2-23
E2-24
E2-25
E2-26
E2-27
E2-28
E2-29
E2-30
E2-31
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
- les fournisseurs ?
***
***
- l'administration ?
**
*** ***
- les sous-traitants ?
***
**
- autres partenaires de l'entreprise ?
**
**
Les suggestions, rclamations et autres informations

provenant de l'extrieur sont-elles recueillies et
communiques aux parties internes concernes ?
***
*** ***
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
***
**
***
*** ***
***
***
***
*** ***
***
*** ***
**
***
**
**
***
**
***
**
***
**
***
**
Les informations sont-elles vhicules en amont comme il

conviendrait et des mesures de suivi sont-elles prises ?
Les tiers ont-ils t informs des rgles d'thique
appliques par l'entit ?
Les informations importantes sont-elles communiques
aux tiers par des responsables d'un niveau hirarchique
suffisant eu gard la nature et l'importance du
message ?
Les fournisseurs, les clients et autres parties ont-ils
connaissance des normes et attentes de l'entreprise ?
Ces normes sont-elles mises en uvre dans le cadre des
contacts courants entre les reprsentants de l'entreprise et
les parties externes ?
Le comportement incorrect du personnel de socits
extrieures est-il dnonc aux personnes appropries ?
Les dirigeants ragissent-ils rapidement et de faon
approprie aux informations communiques par les
clients, fournisseurs, autorits de tutelle et autres parties
externes ?
Le personnel est-il rceptif aux problmes qui lui sont
communiqus concernant les produits, les services et
autres ?
Etablit-on des rapports faisant tat des problmes
communiqus par les fournisseurs, client et autres?
Ces rapports sont-ils examins et des mesures sont-elles
prises en consquence ?
Les erreurs dtectes au niveau de la facturation clients
sont elles corriges ?
Les causes de telles erreurs sont-elles analyses et des
actions correctives sont-elles prises ?
Le traitement des rclamations est-il assur par du

personnel comptent n'ayant aucune responsabilit dans la ***
transaction d'origine ?
La personne l'origine des la rclamation est-elle
informe des mesures prises pour annuler les causes de la ***
rclamation ?
Les dirigeants sont-ils conscients de la nature et du
***
volume des rclamations ?
207
**
Oui Non Remarques
V - Pilotage
Rf.
Importance
Questions
Op. I.F. Cf.
1. Structure du pilotage
F1-1
L'entreprise a-t-elle dfinie sa politique en matire de

pilotage du systme de contrle interne ?
***
*** ***
F1-2
L'entreprise a-t-elle mis en place un processus de pilotage

du contrle interne ?
***
*** ***
F1-3
Les dirigeants accordent-ils une importance majeure au

processus de pilotage ?
***
*** ***
F1-4
Y-a-t-il un organe charg du pilotage du contrle interne ?
***
*** ***
F1-5
Les objectifs du processus de pilotage du contrle interne

sont-ils clairement dfinis ?
***
*** ***
F1-6
L'entreprise a-t-elle un projet de contrle interne ?
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
F1-7
F1-8
F1-12
La documentation du systme de contrle et du processus

de pilotage est-elle suffisante ?
Les tches et responsabilits en matire de pilotage du
contrle interne sont-elles clairement dfinies ?
Recourt-on au service de conseils externes comptents
pour la conception et la mise en uvre du processus de
pilotage du contrle interne ?
2. Oprations courantes de pilotage

F2-1
F2-2
F2-3
F2-4
F2-5
F2-6
F2-7
F2-8
F2-9
Les procdures de contrle sont-elles conues de tel sorte

qu'elles permettent, au tant que possible, une autorgulation (auto-contrle) ?
Les procdures prvoient-elles, si besoin est, la
supervision, l'autorisation ou la vrification d'un suprieur
hirarchique ?
Les procdures de contrle permettent-elles une
traabilit suffisante ?
Est-il demand aux personnels de confirmer qu'il se
conforme au code de conduite ?
La preuve est-elle exige que certaines procdures de
contrle, telles que le rapprochement de comptes
spcifiques, ont t effectues ?
Les contrles qui auraient d permettre de prvenir ou
dtecter les anomalies mais qui n'ont pas fonctionns,
sont-ils amends ?
Les responsables des diffrentes units procdent-ils
priodiquement au contrle du respect des procdures de
contrle et du code de conduite ?
Les informations lies l'exploitation et utilises dans le
cadre de la gestion courante des activits sont-elles
intgres ou rapproches des donnes gnres par le
systme de gestion des informations financires ?
Est-il demand aux responsables oprationnels d'attester
l'exactitude des informations financires et autres
gnres par leurs units et sont-ils tenus pour
responsables en cas d'erreurs?
208
Oui Non Remarques
Importance
Op. I.F. Cf.
Rf.
Questions
F2-10
Les informations gnres en interne corroborent-elles les

communications provenant :
- des clients (les clients confirment-ils implicitement les
donnes en rglant leur facture ou, au contraire, y a-t-il eu
des rclamations ce sujet qui tendent indiquer
l'existence de dficiences dans le traitement des
transactions commerciales) ?
- des fournisseurs (les relevs mensuels mis par les
fournisseurs sont-ils conforme aux donnes internes) ?
- des autorits de tutelle (communications lies la
conformit) ?
- autres ?
**
***
**
**
***
**
**
*** ***
**
**
Les rclamations provenant des tiers font-elles l'objet de

***
recherches appropries ?
Les dolances manant de fournisseurs ayant fait l'objet
de pratiques commerciales discriminatoires de la part des
F2-12
***
personnes responsables des achats sont-elles examines
en dtail ?
Les questions et problmes pertinent soulevs au cours
F2-13 des sminaires de formation, runions ou autres, sont-ils ***
nots ?
Les suggestions pertinentes manant des participants dans
les sminaires de formations et les runions remontentF2-14
**
elles aux dirigeants et sont-elles traites de faon
approprie ?
3. Comptabilit financire, contrles financiers et contrle de gestion
F2-11
F3-1
F3-2
F3-3
F3-4
F3-5
F3-6
F3-7
F3-8
F3-9
Les carts soulevs lors des justifications des

encaissement/dcaissement font-ils l'objet d'un suivi pour
dterminer leurs causes ?
**
***
*** ***
**
***
**
***
**
***
**
***
***
**
***
*** ***
***
*** ***
***
***
***
*** ***
Le contrle de gestion fait-il participer les cadres et

***
responsables concernes par ses travaux ?
Le contrle de gestion fait-il valider les conclusions et
***
travaux par les personnes concernes ?
Y-a-t-il des mcanismes et des procdures permettant au
contrle de gestion de signaler les anomalies et ***
dfaillances identifies ?
209
*** ***
**
Les donnes enregistres par le systme comptable sontelles priodiquement contrles par le biais :
- de rapprochements, justifications et rconciliations des
**
comptes ?
- de contrles physiques (inventaire physique des
***
stocks) ?
- d'analyse des donnes ?
***
Les contrles comptables sont-ils excuts par une
personne comptente et selon un processus prdfini ?
Les anomalies et problmes de contrle soulevs lors des
justifications comptables font-ils l'objet d'un suivi
adquat ?
Les anomalies significatives sont-elles communiques
aux premiers responsables de l'entreprise ?
Les encaissements et dcaissements sont-ils tous justifis
et rapprochs des pices justificatives ?
**
**
***
***
***
Oui Non Remarques
Rf.
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
4. Audit interne et audit externe

4.1 Audit interne
Le niveau de comptences des auditeurs internes est-il
F4-1
adquat ?
Le recrutement du personnel de l'audit interne fait-il
F4-2
l'objet d'une slection objective ?
Le service d'audit interne dispose-t-il des ressources
F4-3
humaines et matrielles ncessaires ?
Le service d'audit interne dispose-t-il d'une bibliothque
F4-4
et d'une documentation professionnelle ?
Le service d'audit interne dispose-t-il d'un manuel de
F4-5
procdures ?
Le service d'audit interne tablit-il un plan de formation
F4-6
approuv par la direction gnrale ?
La position de la fonction audit interne dans l'organisation
F4-7
est-elle approprie ?
Les auditeurs internes peuvent-ils communiquer librement
F4-8
avec les membres du Conseil d'administration ou du
Comit d'audit ?
Le directeur de l'audit interne est-il dsign par le conseil
F4-9
d'administration ?
Le directeur de l'audit interne est-il dcharg de toute
F4-10
fonction oprationnelle ?
Les objectifs, les pouvoirs et la responsabilit du service
F4-11 d'audit interne sont-ils dfinis dans une charte "document
officiel" ?
L'tendue des missions, la responsabilit et la stratgie
F4-12 des auditeurs internes, sont-elles adaptes aux besoins de
l'entreprise ?
F4-13
La conception et la mise en place des procdures est-elle

confie un service autre que l'audit interne ?
F4-14
L'audit interne couvre-t-il la comptabilit ?
F4-15
L'audit interne couvre-t-il le domaine technique ?
F4-16
F4-17
Le service d'audit interne fait-il l'objet d'un audit externe

priodique ?
Les missions d'audit interne donnent-elles lieu une note
annuelle d'orientation gnrale ?
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
**
**
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
*** ***
**
***
**
**
**
*** ***
**
*** ***
F4-18
Les missions sont-elles planifies ?
***
*** ***
F4-19
Procde-t-on une apprciation des risques ?
***
*** ***
F4-20
La planification des missions d'audit interne est-elle en

cohrence avec les orientations gnrales de la direction ***
en matire de pilotage du contrle interne ?
*** ***
F4-21
Les travaux donnent-ils lieu la constitution d'un dossier

de travail ?
***
*** ***
F4-22
Les feuilles de travail sont-elles supervises ?
***
*** ***
F4-23
F4-24
Les missions d'audit interne donnent-elles lieu un

***
questionnaire de fin de mission ?
Les dossiers de travail sont-ils soumis un contrle de
***
qualit ?
210
*** ***
*** ***
Oui Non Remarques
Rf.
F4-25
F4-26
F4-27
F4-28
F4-29
F4-30
F4-31
F4-32
F4-33
F4-34
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
Les missions d'audit interne font-elles l'objet d'une
valuation globale aprs leur excution ?
Le service d'audit interne dispose-t-il de feuilles de travail
spcialises ou de dossier type ?
Les rapports d'audit interne sont-ils communiqus sous
forme de projet aux services audits ?
Les rponses des services audits sont-elles incluses dans
les rapports d'audit interne ?
La procdure de validation des rapports de l'audit interne
est-elle satisfaisante ?
Les rapports de l'audit interne sont-ils communiqus aux
auditeurs externes ?
Le service d'audit interne fait-il appel des conseils
externes pour les questions pointues chappant son
exprience ?
Les recommandations de l'audit interne sont-elles
pertinentes ?
L'audit interne tablit-il un rapport annuel d'activit
adress au conseil d'administration ?
Le suivi des recommandations d'audit interne est-il
systmatique ?
***
*** ***
**
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
F4-35
Le choix, parmi les recommandations des auditeurs

internes, devant tre mises en uvre, est-il effectu par
des dirigeants d'un niveau hirarchique appropri ?
***
*** ***
F4-36
Les actions mener font-elles l'objet d'un suivi afin d'en

vrifier la mise en uvre ?
***
*** ***
4.1 Audit externe

Les anomalies et dfaillances de contrles souleves par
F4-35 les auditeurs externes font-elles l'objet d'un suivi ***
adquat ?
Les conclusions et rapports des auditeurs internes sont-ils
F4-36
***
mis la disposition des auditeurs externes ?
*** ***
***
**
F4-37
La fonction audit interne collabore-t-elle efficacement

avec les auditeurs externes ?
***
*** ***
F4-38
Le choix, parmi les recommandations des auditeurs

externes, devant tre mises en uvre, est-il effectu par
des dirigeants d'un niveau hirarchique appropri ?
***
*** ***
F4-39
Les actions mener font-elles l'objet d'un suivi afin d'en

vrifier la mise en uvre ?
***
*** ***
5. Evaluation de l'efficacit du contrle interne

Est-il procd priodiquement des valuations de
F5-1
l'efficacit du systme de contrle ou d'lments
spcifiques ?
F5-2
La frquence de ces valuations est-elle raisonnable ?
***
*** ***
***
*** ***
F5-3
Ces valuations sont-elles suffisamment approfondies ?
***
*** ***
F5-4
Le personnel effectuant les valuations a-t-il les

connaissances et les comptences requises ?
***
*** ***
F5-5
Les personnes effectuant l'valuation connaissent-elles

***
suffisamment bien les activits de l'entreprise ?
*** ***
211
Oui Non Remarques
Rf.
F5-6
F5-7
F5-8
F5-9
F5-10
F5-11
F5-12
F5-13
F5-14
F5-15
Importance
Op. I.F. Cf.
Questions
La conception thorique et le fonctionnement concret du
systme de contrle sont-ils parfaitement compris ?
Les rsultats de l'valuation sont-ils analyss en fonction
de critres prtablis ?
La mthodologie utilise lors de l'valuation du systme
de contrle est-elle logique et pertinente ?
Une telle mthodologie comporte-t-elle des listes de
contrle, des questionnaires et autres outils ?
Les valuateurs organisent-ils des runions afin d'arrter
et de coordonner le processus d'valuation ?
Le processus d'valuation est-il gr par un responsable
investi de l'autorit requise ?
Des manuels de procdures, des organigrammes et
instructions d'utilisation sont-ils disponibles ?
Le
processus
d'valuation
est-il
suffisamment
document ?
Si non, l'entreprise projette-t-elle de le documenter ?
L'entreprise fait-elle recours un expert-comptable ou un
conseil externe comptent en cas de besoin pour valuer
le systme de contrle ou l'un de ses lments ?
6. Faiblesses du contrle interne devant tre signales

Existe-t-il des mcanismes permettant d'obtenir des
informations sur les ventuelles faiblesses de contrle
F6-1
interne de sources internes et externes (telles que les
clients, les fournisseurs, les auditeurs, les autorits de
tutelle, etc) ?
Les informations dcoulent-elles le plus souvent des
F6-2
oprations courantes de pilotage (ou au contraire des
valuations spares) ?
F6-3
F6-4
F6-5
F6-6
F6-7
Les faiblesses du contrle interne sont-elles signales la

personne responsable de l'activit concerne, ainsi qu'au
niveau hirarchique immdiatement suprieur ?
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
***
*** ***
Les types de faiblesses devant tre signales un niveau

hirarchique suprieur et au conseil d'administration sont- ***
ils dfinis ?
Les anomalies identifies sont-elles systmatiquement
***
corriges ?
Les causes du problme sont-elles analyses ?
***
Existe-t-il un processus de suivi permettant de s'assurer
que les mesures correctives ont t prises ?
212
***
*** ***
*** ***
*** ***
*** ***
Oui Non Remarques
ANNEXE N3 : ENQUETE
I.
Prsentation gnrale de lenqute
A. Champ de lenqute et caractristiques de lchantillon

Lenqute a t mene travers deux questionnaires diffrents. Le premier questionnaire est
destin aux chefs et cadres dentreprises. Le deuxime questionnaire est destin aux expertscomptables.
Questions destines aux entreprises : les questions focalisent sur limportance accorde au
contrle interne et son pilotage dans les entreprises tunisiennes ainsi que sur la pratique du
pilotage du contrle interne et sur lapprciation, par les dirigeants sociaux, de la pratique
internationale dauto-certification du systme de contrle interne.
Questions destines aux experts-comptables : les questions focalisent sur le dveloppement
des missions lies au pilotage du contrle interne par les cabinets dexpertise comptable et
leur potentiel dvolution ainsi que leur apprciation de la pratique internationale de
certification du systme de contrle interne et de gestion des risques par les auditeurs
externes.
Les questionnaires ont t remis soit directement de main en main, soit envoys par e-mail ou
par fax, 170 rpondants composant les deux populations. Le nombre total de rponses, qui
slve 44, se dtaille comme suit :
-
26 rponses reues sur 80 questionnaires remis aux chefs et cadres dentreprises, soit
un taux de rponse de 32%.
18 rponses reues sur 90 questionnaires remis aux experts-comptables, soit un taux

de rponse de 20%.
1. Echantillon retenu pour le questionnaire destin aux chefs et cadre dentreprises

Lchantillon retenu pour le questionnaire destin aux chefs et cadres dentreprises comporte
26 entreprises, qui correspondent au nombre de rponses reues sur 80 questionnaires qui
leurs sont remis, soit un taux de rponse de 32%. Nous estimons que ce faible taux constitue
une faiblesse au niveau de cette enqute pouvant fausser les rsultats et les conclusions qui en
rsultent.
213
Toutefois, lanalyse dtaille des caractristiques des entreprises constituant lchantillon

retenu nous permet daffirmer le caractre diversifi des entreprises rpondantes, ce qui
constitue le point fort de lchantillon retenu.
Lanalyse des caractristiques des entreprises rpondantes t mene au niveau du chiffre
daffaire et du secteur dactivit ainsi quau niveau de lemploi occup par le rpondant. Selon
les rsultats de cette analyse, nous pouvons considrer que lchantillon retenu peut tre
reprsentatif de lenvironnement conomique tunisien caractris par une multitude de petites
et moyennes entreprises et par une minorit dentreprises de taille importante.
Concernant les rpondants, ils sont, dans la majorit des cas, des cadres financiers et
administratifs de formation principalement comptable.
Les rsultats de cette analyse se dtaillent comme suite :
1. Chiffre daffaire :
Tranche de chiffre d'affaire
Moins de 20M de Dinars
Entre 20M et 50M de Dinars
Entre 50M et 100M de Dinars
Plus que 100M de Dinars
Total
Nombre
d'entreprises
rpondantes
10
8
4
4
26
Pourcentage
38%
31%
15%
15%
100%
2. Secteurs dactivits :
Secteur d'activit de lentreprise
Commerce (de dtail ou de gros)
Industrie
Services
Total
Nombre
d'entreprises
rpondantes
Pourcentage
6
10
10
26
23%
38%
38%
100%
Nombre
d'entreprises
rpondantes
Pourcentage
8
16
2
26
31%
62%
8%
100%
3. Emploi occup par le rpondant :

Emploi occup par le rpondant
Chefs d'entreprises
Cadres financiers et administratives
Autres
Total
214
2. Echantillon retenu pour le questionnaire destin aux experts-comptables

Lchantillon retenu pour le questionnaire destin aux experts-comptables comporte 18
rponses, qui correspondent au nombre dexperts-comptables qui ont rpondu favorablement
notre demande parmi 90 demandes de rponse au questionnaire, soit un taux de rponse de
20%. Nous estimons que ce faible taux constitue, comme pour le cas de lchantillon des
entreprises, une faiblesse au niveau de cette enqute pouvant fausser les rsultats et les
conclusions qui en rsultent.
Une seule caractristique a t retenue, pour analyser lchantillon constituant les expertscomptables, reprsente par lanciennet du rpondant dans lexercice libral. Selon cette
analyse, nous constatons que le pourcentage des rpondants possdant plus que 20 ans
danciennet dans lexercice librale est faible par rapport lchantillon total. Toutefois, un
quilibre est assur entre les jeunes experts-comptables ayant moins de 10 ans dans lexercice
libral et les moins jeunes possdant entre 10 et 20 ans dexprience dans lexercice libral.
Les rsultats de cette analyse se dtaillent comme suite :
Anciennet dans l'exercice libral
Moins de 10 ans
Entre 10 et 20 ans
Plus que 20 ans
Total
Nombre
d'expertscomptables
Pourcentage
8
8
2
18
44%
44%
11%
100%
B. Prsentation dtaille du contenu des questionnaires

Les questionnaires proposent les modes suivants pour rpondre aux questions qui y sont
incluses :
- Pour certaines questions, la personne interroge est appele classer une srie de
rponses-types (ex. de 1 5).
-
Pour les autres questions, la personne interroge est appele choisir une ou plusieurs
rponses parmi une srie de rponses prdfinies.
Nous proposons dans ce qui suit de prsenter le contenu dtaill des deux questionnaires.
1. Questionnaire destin aux chefs et cadres dentreprises
Le questionnaire comporte 3 parties :
215
La premire partie traite du rle et de limportance accords au contrle interne et la

gestion des risques dans les entreprises, ainsi que du niveau de formalisation des
systmes de contrle interne.
La deuxime partie porte sur le pilotage du systme de contrle interne.
La troisime partie est consacre la pratique internationale dauto-certification du

systme de contrle interne par les dirigeants sociaux.
1.1. Premire partie du questionnaire : Systme de contrle interne
Cette partie inclut quatre interrogations :

1. Rle du systme de contrle interne dans la gestion de lentreprise :
Le rpondant aura rpondre deux questions qui visent analyser :
1) Le degr dimportance dun systme de contrle interne efficace en tant quun outil de
gestion et de gouvernance de lentreprise ;
2) Le rle et les objectifs viss de la mise en place dun dispositif de contrle interne.
2. Le niveau de formalisation du systme de contrle interne :
Cette interrogation propose une seule question qui vise dterminer le niveau de
formalisation du contrle interne dans les entreprises interroges.
3. La gestion des risques :
Cette partie comporte deux questions qui sinterrogent sur :
1) La pratique de gestion des risques dans les entreprises, ainsi que, ltablissement des
inventaires des risques et llaboration dune cartographie des risques
2) La frquence des mises jour des inventaires des risques.
4. Un projet de contrle interne :
Il sagit de savoir si les entreprises interroges envisagent-elles un projet de contrle interne et
qui font-elles appel pour les assister dans la mise en uvre de leur projet.
1.2. Deuxime partie du questionnaire : Le pilotage du systme de contrle interne
Dans cette partie nous avons enqut sur six lments essentiels savoir :
1. Lefficacit du systme de contrle interne :
Cette section, propose en trois questions, vise dterminer :
1) Le degr de proccupation des chefs dentreprises de lefficacit du systme de
contrle interne ;
2) Le degr dutilit du dispositif de pilotage du systme de contrle interne ; et
216
3) Les diffrents moyens utiliss par les entreprises pour assurer lefficacit de leur
2. Laudit interne et le comit daudit :
Cette section est compose de quatre questions qui sinterrogent sur :
1) Lexistence ou non dune fonction daudit interne dans les entreprises interroges ;
2) La mission accorde la fonction daudit interne si elle existe ;
3) Lexistence ou non dun comit daudit ; et
4) Le rle jou par le comit daudit sil existe.
3. Lvaluation de lefficacit du systme de contrle interne :
Cette section comporte cinq questions qui visent dterminer :
1) Si les entreprises interroges mettent en place un processus permettant lvaluation
continue du systme de contrle interne ;
2) Si les entreprises interroges procdent des valuations spares de lefficacit de
leur systme de contrle interne ;
3) La frquence des valuations de lefficacit du systme de contrle interne ;
4) Les causes de dclenchement des valuations de lefficacit du contrle interne ; et
5) Les personnes, les cadres ou les fonctions chargs gnralement de laccomplissement
des valuations de lefficacit du systme de contrle interne.
4. La responsabilit du contrle interne et du pilotage :
Cette section, propose en deux questions, vise dterminer :
1) Lorgane charg principalement du contrle interne dans les entreprises interroges ;
et
2) Les prescripteurs de travaux lis au contrle interne.
5. Les outils de pilotage du systme de contrle interne :
Cette section comporte trois questions qui concernent :
1) Les outils de pilotage du systme de contrle interne le plus souvent utiliss dans les
entreprises interroges ;
2) Les moyens et travaux permettant gnralement la dcouverte des anomalies du
contrle interne ; et
3) Le suivi des anomalies de contrle identifies.
6. Les exigences du ou des commissaires aux comptes :
Cette section est propose en une seule question qui sinterroge sur les exigences du ou des
commissaires aux compte en matire de formalisation du systme de contrle interne,
dvaluation de lefficacit du systme et de mise en place dun dispositif de pilotage.
217
1.3. Troisime partie du questionnaire : La pratique internationale dauto-certification

du systme de contrle interne
Cette partie comporte une seule section, propose en trois questions qui visent dterminer :
1) Si les dirigeants des entreprises interroges procdent une auto-certification du
systme de contrle interne quils mettent en place ;
2) Lavis des dirigeants et chefs des entreprises interroges concernant la pratique
internationale dauto-certification du systme de contrle interne ; et
3) Les avantages que peut procurer la pratique dauto-certification du systme de
contrle interne du point de vue des dirigeants et chefs dentreprises.
1.4. Contenu dtaill du questionnaire
Le contenu dtaill du questionnaire remis aux chefs et cadres dentreprises se prsente

comme suit :
218
SYSTEME DE CONTROLE INTERNE
Rle du systme de contrle interne dans la gestion de

lentreprise
Q1
Parmi les outils de gestion et de pilotage de lentreprise, daprs vous, un
systme de contrle interne efficace est un outil :
indispensable
trs important
important
complmentaire
Mettez une croix dans la case correspondante
Q2
Votre entreprise met en place un systme de contrle interne pour :
satisfaire aux exigences lgales
amliorer ses performances
se doter dun outil performant de management
lutter contre les fraudes
assurer la fiabilit des informations financires
assurer le respect des lois et rglementations
Classez ces objectifs du plus important au moins important (1,2,3,4,5,6)
Niveau de formalisation du systme de contrle interne
Q3
Votre entreprise dispose-t-elle :
dune charte dthique ou de dontologie ?
dun manuel de procdures de contrle interne ?
dun manuel comptable ?
dun code de conduite ?
Mettez une croix dans la ou les cases correspondantes
219
La gestion des risques
Q4
Votre entreprise procde-t-elle un inventaire des risques ?
oui
oui accompagn de llaboration dune cartographie des risques
non
Q5
Votre entreprise procde une mise jour de linventaire des risques :
tous les ans
tous les deux ans
jamais
chaque fois quun changement important sest produit
Projet de contrle interne
Q6
Envisagez-vous un projet de contrle interne ?
oui
non
Q7
A qui ferez-vous appel pour vous assister dans votre projet de contrle
interne ?
un expert-comptable
un comptable
au commissaire aux comptes de lentreprise
autre
220
LE PILOTAGE DU SYSTEME DE CONTROLE INTERNE

Lefficacit du systme de contrle interne
Q8
Dans votre entreprise, lefficacit du systme de contrle interne fait
lobjet dune proccupation :
majeure
moyenne
faible
Q9
Pour assurer lefficacit du systme de contrle interne, jugez-vous que
la mise en place dun dispositif de pilotage du systme est :
indispensable ?
peut tre ncessaire ?
inutile car les cots quelle engendre sont importants ?
Q10
Daprs vous, lefficacit du systme de contrle interne peut tre
assure par :
lemploi dun personnel comptent et possdant un niveau lev dthique
les travaux des auditeurs internes
la mise en place dun dispositif complet de pilotage du systme
le suivi adquat des observations du ou des commissaires aux comptes
lvaluation priodique par un professionnel externe
lutilisation des questionnaires dauto-valuation
Classez ces critres du plus important au moins important (1,2,3,4,5,6)
Audit interne et comit daudit
Q11
Lentreprise possde-t-elle une fonction daudit interne ?
oui
non
221
Q12
Si oui, sa mission consiste :
lvaluation de lefficacit du systme de contrle dans tous les domaines et
recommandations des volutions possibles
la vrification de la fiabilit des informations financires
sassurer du respect des directives et instructions de la direction
sassurer du bon droulement des oprations et activits de lentreprise
autres
Q13
Votre entreprise possde-t-elle un comit daudit ?
oui
non, parce que ce nest pas obligatoire dans le cas de notre entreprise
non, malgr que cest une obligation lgale dans le cas de notre entreprise
Q14
Si oui, sa mission consiste :
lvaluation de lefficacit du systme de contrle dans tous les domaines et
le suivi des activits des auditeurs internes
le pilotage des contrles prsentant un risque de dpassement par les
dirigeants
le suivi des activits de pilotage du contrle interne mises en place par la
direction
autres
Lvaluation de lefficacit du systme de contrle

interne
Q15
Votre entreprise a-t-elle mis en place un processus permettant
lvaluation continue du systme de contrle interne ?
oui pour tous les domaines risque
seulement dans les domaines trs haut risque
seulement pour les domaines lis la prsentation des informations
financires
non quel que soit le domaine
222
Q16
Lentreprise procde-t-elle des valuations spares de lefficacit du
systme de contrle interne ?
oui pour tous les domaines risque
seulement dans les domaines trs haut risque
seulement pour les domaines lis la prsentation des informations
financires
non quel que soit le domaine
Q17
La dernire valuation de lefficacit du contrle interne remonte :
une anne
deux annes
trois annes
plus
Q18
Une valuation du systme de contrle interne est automatiquement
dclenche si :
des changements importants sont intervenus dans la structure, la technologie
utilise ou dans les activits de lentreprise.
des dfaillances majeures de contrle sont identifies travers les activits
quotidiennes de lentreprise
des dfaillances de contrle sont identifies par les auditeurs externes
un incident important sest produit provoquant des pertes pour lentreprise et
ayant pour cause des dfaillances dans le systme de contrle interne
Q19
Les valuations du contrle interne sont gnralement assures par :
les responsables de lentreprise
laudit interne
le ou les commissaires aux comptes
les valuateurs externes (autres que le commissaire aux comptes)
lensemble du personnel de lentreprise
223
La responsabilit du contrle interne et du pilotage
Q20
Dans votre entreprise, quel est lorgane charg titre principal du
contrle interne ?
la direction gnrale (ou le grant dans le cas des SARL)
la direction financire et administrative
la direction comptable
laudit interne
le conseil dadministration et/ou le comit daudit
autres
Q21
Les prescripteurs de travaux lis au contrle interne sont :
le conseil dadministration
le comit daudit
la direction financire et administrative
la direction comptable
la direction gnrale
le commissaire aux comptes
lexpert-comptable charg de lassistance comptable, fiscale et juridique
de lentreprise
Les outils de pilotage du systme de contrle interne
Q22
Parmi les outils de pilotage du contrle interne, quels sont ceux que
vous utilisez le plus souvent ?
lauto-valuation
les diffrentes techniques dauto-contrle
les techniques de pilotage transversal (la comptabilit financire, les
contrles financiers et le contrle de gestion)
les techniques de pilotage hirarchiques (les autorisations, la supervision,
les vrifications, etc)
les valuations spares de lefficacit du systme de contrle interne
(auto-valuation et valuation par les tiers)
laudit sous ses diffrentes formes (audit interne, audit oprationnel et audit
externe CAC)
224
Q23
La dcouverte des anomalies du contrle interne est gnralement
faite :
lors de la mise en uvre des procdures dauto-valuation
lors des justifications comptables
lors de la mise en uvre des valuations spares de lefficacit du
contrle interne
aprs lintervention des auditeurs externes (CAC)
Q24
La dcouverte des anomalies du contrle interne fait lobjet :
dun suivi adquat
dun suivi si le risque est important
dun suivi sauf si le risque touche la fiabilit des informations financires
daucun suivi
Les exigences du ou des commissaires aux comptes
Q25
Le ou les commissaires aux comptes exigent-ils que :
le systme de contrle interne soit formalis (ou une mise jour continue)
lentreprise procde une valuation continue du systme de contrle en
place
lentreprise procde une valuation priodique (tous les ans ou les deux
ans)
lentreprise met en place un systme complet de pilotage du contrle
interne
225
LA PRATIQUE INTERNATIONALE
DAUTO-CERTIFICATION DU SYSTEME DE
CONTROLE INTERNE
Lauto-certification du systme de contrle interne par

les dirigeants sociaux
Q26
Les dirigeants de lentreprise procdent-ils une auto-certification du
systme de contrle interne ?
oui
non
Q27
Daprs vous, la pratique dauto-certification du systme de contrle
interne est :
une bonne pratique
une mauvaise pratique
inutile
Q28
Daprs vous, la pratique dauto-certification du systme de contrle
interne permet lentreprise :
de faire voluer son systme de contrle interne
damliorer son image
de faciliter le travail du commissaire aux comptes
de donner plus de transparence aux communications financires et autres
de respecter les lois et rglementations si elles exigent une telle pratique
Classez ces objectifs du plus important au moins important (0,1,2,3,4,5) ( 0 : aucune relation)
2. Questionnaire destin aux experts-comptables

Le questionnaire comporte 3 parties :
-
La premire partie traite du rle et de limportance accords au contrle interne et la

gestion des risques en tant quoutil de pilotage des entreprises du point de vue des
experts-comptables ainsi que de dterminer les prescripteurs de missions lies au
contrle interne dans les entreprises tunisiennes.
226
La deuxime partie est consacre au dveloppement des missions lies au pilotage du

systme de contrle interne dans les cabinets dexpertise comptable.
La troisime partie concerne lavis des experts-comptables sur la pratique de

certification du systme de contrle interne par les auditeurs externes.
2.1. Premire partie du questionnaire : Le systme de contrle interne
Dans cette partie, nous avons enqut sur deux lments essentiels, savoir :
-
Le rle du systme de contrle interne dans la gestion et le pilotage des entreprises du

point de vue des experts-comptables ; et
Les prescripteurs des missions lies au contrle interne dans les entreprises
tunisiennes.
1. Rle du systme de contrle interne dans la gestion et le pilotage de lentreprise :

Dans cette section, nous avons interrog les experts-comptables sur :
1) Leurs avis concernant limportance du systme de contrle interne en tant quoutil de
gestion et de pilotage des entreprises ; et
2) Les objectifs viss par la mise en place dun systme de contrle interne dans les
entreprises tunisiennes.
2. les missions lies au contrle interne :
Cette section propose une seule question qui vise dterminer quels sont, gnralement, les
prescripteurs des missions lies au contrle interne parmi les organes de direction des
entreprises, le commissaire aux comptes, les actionnaires et les partenaires de lentreprise.
2.2. Deuxime partie du questionnaire : Le dveloppement des missions lies au
pilotage du systme de contrle interne dans les cabinets dexpertise comptable
Dans cette partie, nous avons interrog les experts-comptables sur quatre sujets savoir :
-
Lefficacit du systme de contrle interne ;
Les missions lies au pilotage du systme de contrle interne ;
La formation des experts-comptables en matire de contrle interne ; et
La pratique de certification des experts-comptables.
1. Lefficacit du systme de contrle interne :

Dans cette section nous avons pos deux questions concernant :
1) Le rle et limportance de la mise en place dun dispositif de pilotage pour assurer
lefficacit du systme de contrle interne ; et
2) Le degr dimportance des diffrents facteurs permettant dassurer lefficacit du
227
2. Les missions lies au pilotage du systme de contrle interne :

Cette section propose en trois questions vise dterminer :
1) Le degr de dveloppement des missions lies au pilotage du systme de contrle
interne dans les cabinets dexpertise comptable ;
2) Limportance du besoin des entreprises en matire de pilotage du systme de contrle
interne ; et
3) Les exigences des commissaires aux comptes en matire de contrle interne.
3. La formation des experts-comptables en matire de contrle interne :
Cette section sinterroge, en une seule question, sur lavis des professionnels sur le niveau et
le contenu de la formation propose aux experts-comptables en matire de contrle interne.
4. La pratique de certification des experts-comptables :
Cette section, propose en deux questions, sinterroge sur :
1) Lavis des professionnels concernant la pratique de certification des expertscomptables en tant que spcialiste du contrle interne ; et
2) Limportance du besoin des entreprises en matire de pilotage du systme de contrle
interne.
2.3. Troisime partie du questionnaire : la pratique internationale de certification du
systme de contrle interne et de gestion des risques
Cette partie sinterroge sur la perception de la pratique internationale de la certification du

systme de contrle interne et de gestion des risques par les auditeurs externes. Ainsi, nous
avons pos aux personnes interroges trois questions qui concernent :
1) Leurs avis sur la pratique de certification du systme de contrle interne et de gestion
des risques par les auditeurs externes ;
2) Leurs avis sur lobligation de certification du systme de contrle interne et de gestion
des risques par les auditeurs externes ; et
3) Leurs avis sur la pratique actuelle de prsentation dun rapport sur le contrle interne
par le commissaire aux comptes.
2.4. Contenu dtaill du questionnaire
Le contenu dtaill du questionnaire remis aux experts-comptables se prsente comme suit :
228
SYSTEME DE CONTROLE INTERNE
Rle du systme de contrle interne dans la gestion et

le pilotage de lentreprise
Q1
Parmi les outils de gestion et de pilotage de lentreprise, daprs vous, un
systme de contrle interne efficace est un outil :
indispensable
trs important
important
complmentaire
Q2
Lentreprise met en place un systme de contrle interne pour :
satisfaire aux exigences lgales
amliorer ses performances
se doter dun outil performant de management
lutter contre les fraudes
assurer la fiabilit des informations financires
assurer le respect des lois et rglementations
Classez ces objectifs du plus important au moins important (1,2,3,4,5,6)
Missions lies au contrle interne
Q3
Les prescripteurs de missions en matire de contrle interne sont :
le conseil dadministration
les actionnaires
les partenaires de lentreprise (clients, fournisseurs, banquiers, etc)
229
DEVELOPPEMENT
DES
MISSIONS
LIEES
AU
PILOTAGE DU SYSTEME DE CONTROLE INTERNE
Q4
Pour assurer lefficacit du systme de contrle interne, jugez-vous que
la mise en place dun dispositif de pilotage du systme est :
indispensable ?
peut tre ncessaire ?
inutile car les cots quelle engendre sont importants ?
Q5
Daprs vous, lefficacit du systme de contrle interne peut tre
assure par :
lemploi dun personnel comptent et possdant un niveau lev dethique
les travaux des auditeurs internes
la mise en place dun dispositif complet de pilotage du systme
le suivi adquat des observations du ou des commissaires aux comptes
lvaluation priodique par un proffesionnel externe
lutilisation des questionnaires dauto-valuation
Classez ces critres du plus important au moins important (1,2,3,4,5,6)
Les missions lies au pilotage du contrle interne
Q6
Dans votre cabinet, les missions lies au pilotage du systme de contrle
interne sont-elles :
bien dveloppes ?
en cours de dveloppement ?
inexistantes ?
Q7
Jugez-vous que les besoins des entreprises en matire de pilotage du
systme de contrle interne sont :
de plus en plus importants ?
importants ?
moyens ?
faibles ?
230
Q8
Lorsque vous intervenez en tant que commissaire aux comptes, est-ce
que vous demandez aux entreprises de :
formaliser le systme de contrle interne ?
se faire assister en matire de contrle interne ?
valuer lefficacit du systme de contrle interne ?
mettre en place un systme de pilotage du contrle interne ?
La formation des experts-comptables
Q9
Le systme ducatif tunisien permet aux professionnels comptables
davoir une formation en matire de contrle interne :
excellente
moyenne
insuffisante
faible
La pratique de certification des experts-comptables
Q10
Jugez-vous que la pratique de certification des experts-comptables en
tant que spcialistes du contrle interne est :
une bonne pratique ?
bnfique aussi bien pour la profession que pour les clients ?
inutile dans le contexte tunisien ?
Q11
Dans votre cabinet, y a-t-il des collaborateurs certifis en contrle
interne ?
oui
non
231
LA
PRATIQUE
INTERNATIONALE
DE
CERTIFICATION
DU
SYSTEME
DE
CONTROLE
INTERNE ET DE GESTION DES RISQUES
La certification du contrle interne par les auditeurs

externes
Q12
Daprs vous, la pratique de certification du systme de contrle
interne et de gestion des risques par les auditeurs externes est :
une bonne pratique
une mauvaise pratique
inutile
Q13
Daprs vous, la pratique de certification du systme de contrle
interne et de gestion des risques par les auditeurs externes doit-elle
tre obligatoire ?
oui
non
seulement pour les entreprises importantes
Q14
Daprs vous, la pratique actuelle de prsentation dun rapport sur le
contrle interne par le commissaire aux comptes (ou de linclure dans
le rapport gnral) dans le cas de certaines socits :
est suffisante pour assurer la transparence des informations lies
lefficacit du contrle interne
est insuffisante pour assurer la transparence des informations lies
II.
Analyse des rsultats de lenqute
Dans cette partie, nous exposerons les rsultats dtaills de notre enqute. Les rsultats seront
prsents sparment pour chacune des deux catgories de rpondant et par la suite selon le
type de questionnaire tabli (questionnaire destin aux chefs et cadres dentreprises et
questionnaire destin aux experts-comptables).
232
Ainsi, pour les deux types de questionnaires, on exposera pour chaque question un tableau
rcapitulant les statistiques des rponses des personnes interroges.
Nous prsenterons, galement, une analyse des principaux enseignements des rponses
formules.
1. Questionnaire destin aux chefs et cadres dentreprises
Rsultats de la premire partie du questionnaire : Systme de contrle interne
Rle du systme de contrle interne dans la gestion de lentreprise
R1. En tant quoutil de gestion et de pilotage de lentreprise, un systme de contrle
interne efficace est :
Rponses types
Indispensable
Trs important
Important
Complmentaire
Statistiques
70%
30%
0%
0%
Analyse :
La majorit des rpondants (70%) considrent quun systme de contrle interne efficace
reprsente un outil indispensable pour la gestion et le pilotage de lentreprise. Toutefois,
quelques rpondants (30%) jugent que le systme de contrle interne est trs important pour
assurer la bonne gestion de lentreprise sans tre indispensable.
Nanmoins, aucun rpondant na considr la mise en place dun systme efficace de contrle
interne comme tant un moyen important ou complmentaire pour la gestion et le pilotage de
lentreprise.
Ainsi, il ressort de ces rponses quun systme efficace de contrle interne est globalement
peru, par les chefs et cadres dentreprises tunisiennes, comme tant un outil de gestion et de
pilotage de lentreprise. Ceci nous permet de conclure que les rsultats obtenus valident, en
grande partie, les ides dveloppes dans le prsent mmoire.
En effet, une bonne gouvernance de lentreprise suppose que les dirigeants disposent de tous
les moyens et tous les outils possibles pour avoir toutes les informations pertinentes et des
indicateurs fiables leur permettant de piloter les activits de lorganisation. Un systme de
contrle interne efficace permet lentreprise de se doter dun outil efficace de gouvernance
qui laidera atteindre ses objectifs.
Daprs les rponses obtenues, force est de constater, que tous les chefs et cadres dentreprise
approuvent le rle que peut jouer un bon systme de contrle interne dans la gestion et le
pilotage de lentreprise.
233
R2. Lentreprise met en place un systme de contrle interne pour :

Statistiques
Rponses types
Satisfaire aux exigences lgales
Amliorer ses performances
Se doter dun outil performant de
management
Lutter contre les fraudes
Assurer la fiabilit des informations
financires
Assurer le respect des lois et rglementations
1er
rang
0%
31%
2e
rang
8%
15%
3e
rang
8%
46%
4e
rang
8%
8%
5e
rang
15%
0%
6e
rang
62%
0%
31%
31%
8%
15%
8%
8%
15%
8%
15%
38%
15%
8%
15%
31%
23%
8%
15%
8%
8%
8%
0%
31%
46%
8%
Analyse :
A partir de ces statistiques, nous pouvons tirer un premier constat, est que la majorit des
chefs et cadres dentreprises estiment que la mise en place dun systme de contrle interne
rpond en premier lieu lun des deux objectifs suivant :
- Amliorer les performances de lentreprise ;
-
Doter lentreprise dun outil performant de management.
En effet, la majorit des rpondants classent lun de ces deux objectifs en premier ou en
deuxime rang. Ceci permet de confirmer les conclusions tires dune part, des rsultats de la
premire question du questionnaire et, dautre part, des ides dveloppes tout au long du
prsent mmoire.
Toutefois, certains rpondants estiment que lobjectif le plus recherch de la mise en place
dun systme de contrle interne est dassurer la fiabilit des informations financires (soit
15% des rpondants le classe en 1er rang et 31% en 2me rang). Ceci sexplique par le fait
quune bonne partie des chefs dentreprises tunisiennes, en particulier les petites et moyennes
entreprises, sont orients vers une gestion base sur les finances et la comptabilit. Ainsi, le
systme de contrle interne sera bas principalement sur les contrles comptables et
financiers, sans toutefois ngliger compltement les autres aspects. Ce mode de gestion est
adapt gnralement aux petites et moyennes entreprises, nanmoins, les chefs dentreprises
doivent tre conscients des changements qui peuvent intervenir, tout au long du cycle de vie
de leur organisation, afin de pourvoir adapter leurs mthodes de gouvernance ainsi que les
outils et moyens de gestion et en particulier le systme de contrle interne.
La lutte contre la fraude reprsente, galement, une proccupation plus au mois importante
des chefs dentreprise. Ainsi, une partie des rpondants (soit 15% en 1er rang et 23% en 2me
et 3me rang) considre que le premier objectif recherch de la mise en place dun systme de
234
contrle interne est de lutter contre les fraudes, alors que la majorit dentre eux (soit 38% en
4me rang et 23% en 5me et 6me rang) lestime comme tant un objectif secondaire qui
vient complter les autres objectifs viss.
Niveau de formalisation du systme de contrle interne
R3. Lentreprise dispose :
Rponses types
Dune charte dthique ou de dontologie
Dun manuel de procdures de contrle interne
Dun manuel comptable
Dun code de conduite
Statistiques
8%
69%
15%
8%
Analyse :
Ces rsultats montrent bien que la majorit des entreprises interroges disposent dun manuel
de procdures de contrle interne. Toutefois, seulement 2 entreprises sur les 26 interroges
disposent dune charte dthique ou dun code de conduite et 4 seulement disposent dun
manuel comptable.
Ceci nous amne conclure que le niveau de formalisation du contrle interne est assez rduit
dans la majorit des entreprises tunisiennes.
La gestion des risques
R4. Lentreprise procde un inventaire des risques :
Rponses types
Statistiques
Oui
23%
Oui accompagn de l'laboration d'une cartographie des risques
8%
Non
69%
R5. Lentreprise procde une mise jour de linventaire des risques :

Rponses types
Statistiques*
Tous les ans
4%
Tous les deux ans
4%
Jamais
38%
Chaque fois qu'un changement important s'est produit
38%
* Certaines personnes interroges nont pas rpondu cette question.
Analyse :
Il ressort de ces rponses que la majorit des entreprises tunisiennes naccordent pas
suffisamment dimportance la gestion des risques associs leur activit. En effet,
seulement 6 entreprises, parmi les 26 qui ont rpondu notre questionnaire, ont procd au
moins une fois un inventaire des risques et 2 seulement qui ont labor une cartographie des
risques.
235
Parmi les entreprises qui ont effectu un inventaire des risques, deux dentre elles, procdent
au moins une fois tous les deux ans une mise jour des risques. Toutefois, il convient de
remarquer que ces deux entreprises reprsentent les deux plus grandes socits parmi
lchantillon tudi (Le chiffre daffaire dpasse les 150M de Dinars).
Ainsi, les rsultats obtenus nous permettent de conclure que le domaine de la gestion des
risques nest pas encore dvelopp dans la majorit des entreprises tunisiennes. De ce fait,
nous estimons quun effort supplmentaire doit tre fourni, aussi bien par les dirigeants
dentreprises que par les professionnels comptables pour assurer une gestion des risques plus
rigoureuse dans les entreprises tunisiennes associe la mise en uvre dun systme de
contrle interne efficace.
Bien que la majorit des dirigeants dentreprises soient conscients, de limportance du
contrle interne, les efforts et les moyens allous la gestion des risques en vue damliorer et
de maximiser lefficacit du systme de contrle et dassurer une bonne gestion de
lentreprise restent insuffisants.
Projet de contrle interne
R6. Lentreprise envisage un projet de contrle interne :
Rponses types
Statistiques*
Oui
85%
Non
8%
R7. Lentreprise fait appel pour lassister dans son projet de contrle interne :
Statistiques*
Rponses types
77%
A un expert-comptable
0%
A un comptable
8%
Au commissaire aux comptes de lentreprise
15%
Autres
Analyse :
Daprs les rponses obtenues, nous pouvons conclure que le contrle interne reprsente lune
des proccupations majeures de la plupart des chefs dentreprises. En effet, la majorit des
rpondants envisagent de mettre en uvre un projet de contrle interne dans leurs socits.
Ainsi, nous constatons que mme pour les entreprises qui disposent dun bon systme de
contrle interne, leurs dirigeants envisagent de mettre en uvre un projet permettant
lamlioration continue de lefficacit du systme de contrle. Ceci confirme lattention, de
plus en plus importante, accorde au contrle interne dans la plupart des entreprises
tunisiennes.
236
Parmi les rpondants qui envisagent de mettre en uvre un projet de contrle interne, une
grande partie dentre eux admettent que lexpert-comptable est le mieux plac pour les
assister dans la mise en uvre de leur projet. Ainsi, les rpondants confirment la confiance,
sans cesse importante, accorde aux experts-comptables en tant que conseillers privilgis des
entreprises aussi bien dans le domaine du contrle interne que dans dautres domaines.
Toutefois, notre avis, les missions lies au contrle interne dans les cabinets dexpertise
comptable sont peu dveloppes ou insuffisantes pour rpondre aux besoins de plus en plus
importants des entreprises. Ceci nous amne conclure, que la profession comptable peut tirer
plusieurs avantages, en consacrant plus defforts et dinvestissements pour le dveloppement
de telles missions.
Rsultats de la deuxime partie du questionnaire : Le pilotage du systme de contrle
interne
R8. Lefficacit du systme de contrle interne fait lobjet dune proccupation :
Rponses types
Statistiques
62%
Majeure
31%
Moyenne
8%
Faible
Analyse :
En partant des statistiques des rponses obtenues, nous admettons que la plupart des chefs
dentreprises accordent une importance majeure lefficacit du contrle interne. Toutefois,
une bonne partie des rpondants (39%) ne se proccupent de lefficacit de leur systme de
contrle que moyennement ou faiblement (2 entreprises seulement sur les 26 rpondantes).
Ceci sexplique par le fait que lchantillon tudi comporte un bon nombre de petites et
moyennes entreprises qui ne disposent pas, gnralement, de suffisamment de moyens
matriels et humains leur permettant dentreprendre les oprations ncessaires pour amliorer
lefficacit du contrle interne.
R9. Pour assurer lefficacit du systme de contrle interne, la mise en place dun
dispositif de pilotage est :
Rponses types
Indispensable
Peut tre ncessaire
Inutile car les cots quelle engendre sont importants
Statistiques
77%
23%
0%
Analyse :
Daprs les rponses obtenues, nous constatons que la majorit des rpondants jugent que la
mise en place dun dispositif de pilotage est indispensable pour assurer lefficacit du systme
237
de contrle interne. Ainsi, les rsultats de notre enqute confirment les ides dveloppes tout
au long de ce mmoire.
R10. Lefficacit du systme de contrle interne peut tre assur par :
Statistiques
Rponses types
1er
2e
3e
4e
rang rang rang rang
Lemploi dun personnel comptent et possdant
19% 31% 8% 4%
un niveau lev dthique
Les travaux des auditeurs internes
0% 42% 38% 15%
La mise en place dun dispositif complet de
81% 4% 0% 8%
pilotage du systme
Le suivi adquat des observations du ou des
0% 15% 23% 0%
commissaires aux comptes
Lvaluation priodique par un professionnel
0%
8% 15% 38%
externe
Lutilisation des questionnaires dauto-valuation
0%
0% 15% 35%
5e
6e
rang rang
23% 15%
4%
0%
8%
0%
31% 31%
15% 23%
19% 31%
Analyse :
Les statistiques des rponses obtenues montrent bien que limportance relative des diffrents
facteurs pouvant assurer lefficacit du systme de contrle interne varie selon
lenvironnement, lactivit et la taille des entreprises rpondantes. Ainsi, lemploi dun
personnel comptent et possdant un niveau lev dthique est considr par la moiti des
entreprises rpondantes comme tant le premier ou le deuxime facteur le plus important pour
assurer lefficacit du contrle interne (19% en 1er rang et 31% en 2m rang), tandis que
lautre moiti le considre comme tant un facteur secondaire (8% en 3m rang, 4% en 4m
rang, 23% en 5m rang et 15% en 6m rang).
De mme, le suivi des observations des commissaires aux comptes, est considr comme tant
un facteur de deuxime ou de troisime rang par 38% des rpondants (soit 15% en 2m rang
et 23% en troisime rang), alors que les autres rpondants le considrent comme tant un
facteur complmentaire (31% en 5m rang et 31% en 6m rang).
Toutefois, daprs les rponses obtenues, nous constatons que la majorit des chefs
dentreprises (81%) affirment que la mise en place dun dispositif de pilotage reprsente le
facteur le plus important pour assurer lefficacit du systme de contrle interne. Ainsi, les
rsultats de lenqute confirment, sans doute, toutes les ides et conclusions exposes tout au
long de ce mmoire.
Nanmoins, le recours aux valuations priodiques par un professionnel externe ainsi que
lutilisation des questionnaires dauto-valuation sont considrs par la majorit des
entreprises rpondantes comme tant des facteurs complmentaires pour assurer lefficacit
du systme de contrle. Ceci sexplique par le fait que ces deux facteurs permettent dvaluer
238
lefficacit du systme de contrle, en vue didentifier toutes anomalies ou dfaillances,

assurant ainsi une complmentarit avec les autres facteurs considrs comme tant des
lments de base dans le processus du maintien et damlioration de lefficacit du systme de
contrle.
Ainsi, les rsultats de lenqute confirment, globalement, les ides et conclusions exposes
tout au long de ce mmoire concernant les facteurs permettant dassurer lefficacit du
Audit interne et comit daudit
R11. Lentreprise possde une fonction daudit interne :
Rponses types
Oui
Non
R12. Si oui, sa mission consiste :
Rponses types
Lvaluation de lefficacit du systme de contrle dans tous les domaines et
La vrification de la fiabilit des informations financires
Sassurer du respect des directives et instructions de la direction
Sassurer du bon droulement des oprations et activits de lentreprise
Autres
Statistiques
42%
58%
Statistiques*
55%
64%
36%
45%
18%
* 1- Les statistiques sont calcules sans tenir compte des entreprises qui ne disposent pas de fonction audit
interne.
2- Plusieurs rpondants ont choisi plus quune rponse.
Analyse :
Il ressort des rponses obtenues que 42% seulement des entreprises rpondantes notre
questionnaire disposent dune fonction daudit interne. Lanalyse approfondie des rponses,
nous montre que la majorit des entreprises qui ne disposent pas de fonction audit interne sont
des petites et moyennes entreprises.
Ainsi, nous remarquons que laudit interne nest dvelopp que dans les entreprises
relativement importantes compte tenu du contexte tunisien. Ceci, peut nous amener
argumenter lide dveloppe dans ce mmoire concernant le dveloppement des missions de
sous-traitance de laudit interne par les cabinets dexpertise comptable principalement dans
les petites et moyennes entreprises.
Toutefois, mme pour les entreprises de taille importante qui disposent dune fonction daudit
interne, nous remarquons que les missions alloues aux auditeurs ne sont pas bien dfinies
dans la plupart des cas. En effet, 55% seulement des rpondants affirment que laudit interne
est charg dvaluer lefficacit du contrle interne (mission principale des auditeurs internes
notre avis), 36%
des auditeurs sont chargs dassurer le respect des directives et

239
instructions de la direction (mission principale notre avis) et 45% chargs de sassurer du

bon droulement des oprations et activits de lentreprise. Alors que 64% des rpondants
confirment que la mission de laudit interne consiste vrifier la fiabilit des informations
financires et 18% ont prvu dautres missions que celles numres dans le questionnaire
pour leurs auditeurs internes.
Il ressort des ces rsultats, que la fonction daudit interne est encore peu dveloppe en
Tunisie. Mme si bon nombres dentreprises, principalement celles de taille importante,
disposent dune fonction daudit interne, la majorit dentre elles na pas encore clairement
dfini la mission de ces auditeurs.
R13. Lentreprise possde un comit daudit :
Rponses types
Oui
Non, parce que ce nest pas obligatoire dans le cas de notre entreprise
Non, malgr que cest une obligation lgale dans le cas de notre entreprise
R14. Si oui, sa mission consiste :
Rponses types
Lvaluation de lefficacit du systme de contrle dans tous les domaines et
Le suivi des activits des auditeurs internes
Le pilotage des contrles prsentant un risque de dpassement par les
dirigeants
Le suivi des activits de pilotage du contrle interne mises en place par la
direction
Autres
Statistiques
15%
58%
27%
Statistiques*
25%
75%
50%
25%
0%
* 1- Les statistiques sont calcules sans tenir compte des entreprises qui ne disposent pas de comit daudit.
2- Plusieurs rpondants ont choisi plus quune rponse.
Analyse :
Il ressort des rponses obtenues que parmi lchantillon tudi (26 entreprises), 15% des
entreprises seulement (soit 4 entreprises) disposent dun comit daudit et 27% (soit 7
entreprises) dclarent quelles nont pas encore mis en place un comit daudit malgr que la
loi les oblige en disposer.
Daprs ces rsultats, nous constatons que les entreprises tunisiennes accordent peu
dattention la mise en place dun comit daudit. En effet, sur les 11 entreprises qui ont une
obligation lgale davoir un comit daudit, 4 seulement dentre elles en disposent (soit 36%).
En admettant que le contexte tunisien soit caractris par le cadre familial de la majorit des
entreprises, nous jugeons que les rsultats obtenus semblent tre logiques. Toutefois,
limportance du rle et des avantages que peuvent en tirer les entreprises, principalement
celles de taille importante, de lexistence dun comit daudit nous amne conclure que
240
labsence dun tel comit reprsente un handicap pour lvolution et la scurit des oprations
dans les socits tunisiennes.
Pour les entreprises possdant un comit daudit, ce comit est charg principalement de
suivre les activits des auditeurs internes (75%) et de piloter les contrles prsentant un risque
de dpassement par les dirigeants (50%).
Lvaluation de lefficacit du systme de contrle interne
R15. Lentreprise met en place un processus permettant lvaluation continue de
lefficacit du systme de contrle interne :
Rponses types
Statistiques
Oui pour tous les domaines risque
15%
Seulement dans les domaines trs haut risque
23%
Seulement pour les domaines lis la prsentation des informations
27%
financires
Non quel que soit le domaine
35%
Analyse :
Daprs les rponses obtenues, nous constatons que la majorit des entreprises tunisiennes ne
procdent pas des oprations dvaluation continues de lefficacit de leur systme de
contrle ou, elles prvoient de telles oprations seulement pour les domaines trs haut risque
ou encore pour les domaines lis la prsentation des informations financires. 4 entreprises
seulement sur les 26 rpondantes (soit un taux de 15%), dclarent quelles ont mis en place un
processus permettant lvaluation continue de lefficacit du systme de contrle interne.
Bien quelles accordent une grande importance au contrle interne, lanalyse des statistiques
obtenues nous permet de conclure que les efforts fournis par les entreprises tunisiennes en vue
damliorer lefficacit de leur systme de contrle sont limits. Ceci peut sexpliquer par le
manque de moyens qui caractrise les petites et moyennes entreprises qui constituent la
grande partie du tissu conomique tunisien. Toutefois, comme nous lavons bien expliqu tout
au long de ce mmoire, nous estimons que les entreprises ainsi que lconomie tunisienne
peuvent tirer un grand profit en investissant davantage dans le contrle interne.
241
R16. Lentreprise procde des valuations spares de lefficacit du systme de

contrle interne :
Rponses types
Statistiques
Oui pour tous les domaines risque
8%
Seulement dans les domaines trs haut risque
23%
Seulement pour les domaines lis la prsentation des informations
35%
financires
Non quel que soit le domaine
35%
Analyse :
Les rponses obtenues confirment davantage les conclusions tires des rponses obtenues de
la question prcdente. En effet, nous constatons que les rponses obtenues sont globalement
les mmes pour les deux questions proposes, lexception de deux entreprises qui
confirment avoir mis en place un processus permettant lvaluation continue du systme de
contrle, sans toutefois, procder des valuations spares que pour les domaines lis la
prsentation des informations financires.
Ainsi les rsultats obtenus nous permettent de conclure que certaines entreprises, bien que
conscientes de limportance du contrle interne, elles accordent plus dattention aux contrles
ayant pour objectif dassurer la prsentation fiable des informations financires. Ceci peut
sexpliquer par le fait quune grande partie des entreprises tunisiennes sont caractrises par
une gestion oriente finance et que les contrles mis en place sont bass principalement sur
des contrles comptables et financiers.
R17. La dernire valuation de lefficacit du systme de contrle remonte :
Rponses types
Statistiques
Une anne
31%
Deux annes
8%
Trois annes
19%
Plus
42%
Analyse :
Le constat le plus important quil convient davancer, en analysant les rponses obtenues, est
que plus de la moiti des entreprises rpondantes (61%) nont pas procd une valuation de
leur systme de contrle interne depuis 3 annes et plus.
Ainsi, compte tenu des changements importants qui se sont drouls ces dernires annes
aussi bien dans lenvironnement conomique tunisien que mondial, nous estimons que les
entreprises tunisiennes peuvent avoir des insuffisances significatives en matire de contrle
interne si elles ne ragissent pas rapidement pour adapter leur systme de contrle aux
nouveaux risques qui ne cessent de se multiplier.
242
R18. Une valuation du systme de contrle interne est automatiquement dclenche

si :
Statistiques*
Rponses types
Des changements importants sont intervenus dans la structure, la technologie
35%
utilise ou les activits de lentreprise.
Des dfaillances majeures de contrle sont identifies travers les activits
65%
quotidiennes de lentreprise
Des dfaillances de contrle sont identifies par les auditeurs externes
58%
Un incident important sest produit provoquant des pertes pour lentreprise et
65%
ayant pour cause des dfaillances dans le systme de contrle interne
* Plusieurs rpondants ont choisi plus quune rponse.
Analyse :
Contrairement aux rponses donnes aux questions prcdentes concernant les valuations de
lefficacit du contrle interne, la majorit des chefs dentreprises rpondantes estiment quils
procderont des valuations du contrle interne chaque fois que des dfaillances de contrle
sont identifies travers les activits quotidiennes de lentreprise ou par les auditeurs
externes, ainsi que, si un incident important sest produit provoquant des pertes pour
lentreprise et ayant pour cause des problmes de contrle. Toutefois, daprs les
constatations directes que nous avons relevs durant notre enqute, les entreprises procdent,
dans les cas prcits, des valuations partielles limites la rsolution pure et simple du
problme relev.
Ainsi, mme en prsence dun problme de contrle identifi, nous constatons que les
entreprises ne procdent pas des recherches approfondies des causes des dfaillances ainsi
que des consquences possibles sur dautres contrles ou dautres domaines.
Les statistiques des rponses nous montrent, galement, que peu dentreprises procdent une
valuation de lefficacit de leur systme de contrle mme en prsence de changements
importants dans la structure, les activits de lentreprise ou la technologie quelle utilise.
Ces deux constats nous permettent de conclure, que la majorit des entreprises ne dveloppent
pas encore une stratgie de pilotage de leur systme de contrle interne et quelles procdent
par un processus plutt arbitraire de rsolution des problmes identifis.
R19. Les valuations du contrle interne sont gnralement assures par :
Statistiques*
Rponses types
Les responsables de lentreprise
58%
Laudit interne
38%
Le ou les commissaires aux comptes
65%
Les valuateurs externes (autres que le commissaire aux comptes)
38%
Lensemble du personnel de lentreprise
15%
243
Analyse :
Le premier constat que nous pouvons tirer des statistiques des rponses obtenues est que les
valuations du contrle interne sont assures, dans la plupart des cas, par les responsables de
lentreprise (58%) et par les commissaires aux comptes (65%). Ainsi, peu dentreprises
recourent leurs auditeurs internes (38%) ou des valuateurs externes autres que le
commissaire aux comptes (38%) pour assurer lvaluation du systme de contrle.
Le deuxime constat, quil convient de prciser, est quune minorit dentreprises en Tunisie
font participer lensemble de leur personnel dans les oprations dvaluation du systme de
contrle interne. Ceci nous permet de conclure que la culture de contrle est peu dveloppe
dans la majorit des entreprises tunisiennes.
La responsabilit du contrle interne et du pilotage
R20. Lorgane charg titre principal du contrle interne dans lentreprise est :
Rponses types
Statistiques*
La direction gnrale (ou le grant dans le cas des SARL)
77%
La direction financire et administrative
35%
La direction comptable
0%
Laudit interne
23%
Le conseil dadministration et/ou le comit daudit
4%
Autres
8%
* Plusieurs rpondants ont choisis plus quune rponse.
Analyse :
Daprs les rponses obtenues, nous constatons que lorgane charg titre principal du
contrle interne dans la plupart des entreprises rpondantes (77%) est, en premier lieu, la
direction gnrale. Ceci confirme limportance accorde au contrle interne par les chefs
dentreprises et leur conscience du rle quils doivent assurer pour dvelopper une bonne
culture de contrle dans leur organisation.
De mme, la direction financire et administrative joue un rle important dans le suivi et le
dveloppement du contrle interne dans pas mal de cas. Toutefois, 3 entreprises sur les 26
rpondantes (soit 12%) confirment que la direction financire et administrative est le seul
organe charg du contrle interne, ce qui prouve que dans ces entreprises, seuls les contrles
financiers et comptables fassent lobjet dun suivi.
Dautre part, nous constatons que le conseil dadministration et/ou le comit daudit ne sen
charge du contrle interne que dans 4% des cas (soit une seule entreprise sur les 26
rpondantes). Ainsi, mme en prsence dun comit daudit (dans 15% des cas soit 4
entreprises, voir R13), ce comit ne sen charge titre principal du contrle interne que dans
244
une seule entreprise (soit un taux de 25%). Ce constat nous semble significatif et nous permet
de conclure que le rle des comits daudit en matire de contrle interne nest pas encore
clairement dfini dans la plupart des entreprises tunisiennes.
R21. Les prescripteurs de travaux lis au contrle interne sont :
Statistiques*
Rponses types
Le conseil dadministration
8%
Le comit daudit
15%
La direction financire et administrative
42%
La direction comptable
0%
La direction gnrale
62%
Le commissaire aux comptes
65%
Lexpert-comptable charg de lassistance comptable, fiscale et juridique
38%
de lentreprise
Analyse :
Daprs les rponses obtenues, nous observons que les plus grands prescripteurs de travaux
lis au contrle interne dans les entreprises rpondantes sont les directions gnrales et les
commissaires aux comptes. En deuxime lieu, nous trouvons les experts-comptables chargs
de missions dassistance ainsi que les directions financires et administratives.
Les comits daudit reprsentent, galement, lun des prescripteurs de travaux lis au contrle
interne dans toutes les entreprises qui en disposent. En effet, les 4 entreprises qui disposent
dun comit daudit, confirment que ce comit reprsente lun des prescripteurs de travaux
lis au contrle interne.
De ce fait, nous constatons que tous les organes de direction dans les entreprises tunisiennes
ainsi que leurs partenaires professionnels comptables participent, pleinement, aux
recommandations de travaux lis au contrle interne. Ceci confirme toutes les ides
dveloppes, tout au long de ce mmoire, concernant le rle aussi bien des organes de
direction que des professionnels comptables partenaires et conseillers des entreprises dans
lamlioration et le pilotage du systme de contrle interne.
245
Les outils de pilotage du systme de contrle interne

R22. Parmi les outils de pilotage du contrle interne, lentreprise utilise le plus
souvent :
Rponses types
Lauto-valuation
Les diffrentes techniques dauto-contrle
Les techniques de pilotage transversal (la comptabilit financire, les
contrles financiers et le contrle de gestion)
Les techniques de pilotage hirarchiques (les autorisations, la supervision, les
vrifications, etc)
Les valuations spares de lefficacit du systme de contrle interne (autovaluation et valuation par les tiers)
Laudit sous ses diffrentes formes (audit interne, audit oprationnel et audit
externe CAC)
Statistiques*
15%
23%
69%
42%
15%
62%
R23. La dcouverte des anomalies du contrle interne est gnralement faite :

Rponses types
Statistiques*
Lors de la mise en uvre des procdures dauto-valuation
8%
Lors des justifications comptables
73%
Lors de la mise en uvre des valuations spares de lefficacit du contrle
23%
interne
Aprs lintervention des auditeurs externes (CAC)
62%
Analyse :
Daprs les rponses obtenues, nous constatons que la comptabilit financire, les contrles
financiers et de gestion ainsi que laudit sous ses diffrentes formes sont les outils les plus
utiliss en vue de suivre et de piloter le systme de contrle interne dans les entreprises
rpondantes.
Ce constat nous permet de conclure, en premier lieu, que le contrle interne est bas,
principalement, sur les contrles comptables et financiers dans la majorit des entreprises
rpondantes et plus, gnralement, dans la majorit des entreprises tunisiennes. En deuxime
lieu, nous constatons que laudit, et plus particulirement, laudit externe reprsent par les
commissaires aux comptes, reprsente un outil important de pilotage du contrle interne en
permettant, selon les rponses obtenues, la dcouverte des anomalies du contrle interne.
Les conclusions tires de lenqute confirment parfaitement les ides dveloppes dans ce
mmoire, concernant le rle important de la comptabilit financire et de laudit externe dans
la mise en uvre des oprations de pilotage du contrle interne, particulirement, dans les
petites et moyennes entreprises.
246
Toutefois, la mise en place dun bon dispositif de pilotage ncessite lutilisation combine des
diffrents outils et techniques permettant le suivi adquat de lefficacit du systme de
contrle.
Selon les rponses obtenues, 15% seulement des entreprises rpondantes (soit 4 entreprises)
confirment quelles utilisent les auto-valuations et les valuations spares du contrle
interne dans leur processus de pilotage. Nous remarquons, galement, quaucune entreprise ne
prvoit lutilisation combine des diffrents outils et techniques de pilotage proposs dans le
questionnaire.
Ces rponses nous confirment que les activits de pilotage du contrle interne sont peu
dveloppes dans la majorit des entreprises rpondantes mme celles de taille importante.
Ainsi, nous estimons quun effort supplmentaire, dans ce domaine, peut tre bnfique pour
les entreprises tunisiennes en vue de se doter dun systme performant et efficace de contrle
interne.
R24. La dcouverte des anomalies du contrle interne fait lobjet :
Rponses types
Statistiques
Dun suivi adquat
58%
Dun suivi si le risque est important
30%
Dun suivi sauf si le risque touche la fiabilit des informations financires
12%
Daucun suivi
0%
Analyse :
Les rponses obtenues confirment limportance accorde par les chefs dentreprises au rle du
systme de contrle interne et lintrt quils peuvent tirer en assurant au mieux son efficacit.
Ainsi, la majorit des rpondants confirment que les anomalies identifies font lobjet dun
suivi adquat quelque soit le niveau du risque associ (58%) ou dun suivi seulement si le
risque est important (30%).
R25. Le ou les commissaires aux compte de lentreprise exigent que :
Statistiques*
Rponses types
Le systme de contrle interne soit formalis (ou une mise jour continue)
73%
Lentreprise procde une valuation continue du systme de contrle en
15%
place
Lentreprise procde une valuation priodique (tous les ans ou les deux
15%
ans)
Lentreprise met en place un systme complet de pilotage du contrle interne
12%
247
Analyse :
Selon les rponses des chefs dentreprises, nous constatons que les exigences des
commissaires aux comptes en matire de contrle interne se limitent principalement la
formalisation du systme (73%). En effet, 12% seulement des commissaires aux comptes des
entreprises rpondantes, exigent que les socits audites mettent en place un systme
complet de pilotage du contrle interne et 15% exigent que les entreprises procdent des
valuations de lefficacit du systme de contrle.
Ce pourcentage nous semble faible par rapport aux avantages de la mise en uvre de telles
oprations, qui peuvent servir aussi bien les intrts de lentreprise audite que les travaux et
les diligences exigs de lauditeur durant sa mission.
Toutefois, daprs les rponses avances par les experts-comptables (voir rponses au
deuxime questionnaire R8), nous constatons que les exigences des commissaires aux
comptes semblent tre plus vastes et plus importantes. Cette contradiction entre les rponses
avances par les chefs dentreprises et celles des experts-comptables est de, notre avis, au
manque de formalisation des communications entre auditeurs et audits et aux ambiguts des
rglementations relatives aux exigences aussi bien des entreprises que des commissaires aux
comptes en matire de contrle interne.
Rsultats de la troisime partie du questionnaire : La pratique internationale dautocertification du systme de contrle interne
R26. Les dirigeants de lentreprise procdent une auto-certification du systme de
contrle interne :
Rponses types
Oui
Non
Statistiques
15%
85%
R27. La pratique dauto-certification du systme de contrle interne est :

Rponses types
Statistiques
Une bonne pratique
92%
Une mauvaise pratique
Inutile
0%
8%
Analyse :
Bien que, la majorit des chefs et cadres dentreprises considrent que lauto-certification du
systme de contrle interne par les dirigeants sociaux est une bonne pratique, 15% seulement
des entreprises rpondantes confirment quelles adoptent cette pratique.
248
Sagissant dune pratique internationale exige par la loi et les rglementations dans certains
pays dvelopps, principalement anglo-saxons, nous estimons que ladoption dune loi
exigeant lauto-certification du systme de contrle interne par les dirigeants sociaux sera
bnfique aussi bien aux entreprises qu lconomie tunisienne en favorisant la transparence
et la scurit des transactions.
R28. La pratique dauto-certification du systme de contrle interne permet
lentreprise :
Statistiques
Rponses types
1er
2e
3e
4e
5e Aucune
rang rang rang rang rang relation
De faire voluer son systme de contrle interne
46% 27% 27%
Damliorer son image

8% 27%
De faciliter le travail du commissaire aux
4% 0%
comptes
De donner plus de transparence aux
35% 27%
communications financires et autres
De respecter les lois et rglementations si elles
8% 19%
exigent une telle pratique
0%
0%
0%
12% 31% 15%
8%
12% 46% 19%
19%
27% 12%
0%
0%
23% 12% 38%
0%
Analyse :
Daprs les rponses avances par les chefs et cadres dentreprises rpondantes, lautocertification du contrle interne permet lentreprise, principalement, de faire voluer son
systme de contrle, damliorer son image et de donner plus de transparence aux
communications financires et autres. Cet avis confirme parfaitement toutes les ides
dveloppes tout au long de ce mmoire.
Toutefois, bien que les chefs dentreprises soient conscients de lapport important de la
pratique dauto-certification du contrle interne, peu dentreprises la mettent en uvre. Ainsi,
nous estimons quun effort supplmentaire doit tre fourni ce niveau, aussi bien par les
chefs dentreprises que par les experts-comptables agissant en tant que conseillers ou en tant
que commissaires aux comptes.
249
2. Questionnaire destin aux experts-comptables

Rsultats de la premire partie du questionnaire : Systme de contrle interne
Rle du systme de contrle interne dans la gestion de lentreprise
R1. En tant quoutil de gestion et de pilotage de lentreprise, un systme de contrle
interne efficace est :
Rponses types
Indispensable
Trs important
Important
Complmentaire
Statistiques
89%
11%
0%
0%
Analyse :
La majorit des rpondants (89%) considrent quun systme de contrle interne efficace
reprsente un outil indispensable la gestion et au pilotage de lentreprise. Toutefois,
quelques rpondants (11%) jugent que le systme de contrle interne est trs important pour
assurer la bonne gestion de lentreprise sans tre indispensable.
Aucun rpondant na considr la mise en place dun systme efficace de contrle interne
comme tant un moyen important ou complmentaire pour la gestion et le pilotage de
lentreprise.
Ainsi, il ressort de ces rponses quun systme efficace de contrle interne est globalement
peru, par les experts-comptables (comme le cas des chefs et cadres dentreprises), comme
tant un outil de gestion et de pilotage de lentreprise. Ceci, nous permet de conclure que les
rsultats obtenus valident, en grande partie, les ides dveloppes dans le prsent mmoire.
En effet, une bonne gouvernance de lentreprise suppose que les dirigeants disposent de tous
les moyens et de tous les outils possibles pour avoir toutes les informations pertinentes et des
indicateurs fiables leur permettant de piloter les activits de lorganisation. Un systme de
contrle interne efficace permet lentreprise de se doter dun outil efficace de gouvernance
qui laidera atteindre ses objectifs.
Daprs les rponses obtenues, force est de constater, que tous les experts-comptables
approuvent le rle que peut jouer un bon systme de contrle interne dans la gestion et le
pilotage de lentreprise.
250
R2. Lentreprise met en place un systme de contrle interne pour :

Rponses types
Satisfaire aux exigences lgales
Amliorer ses performances
Se doter dun outil performant de management
Lutter contre les fraudes
Assurer la fiabilit des informations financires
Assurer le respect des lois et rglementations
1er
2e
rang rang
0%
0%
11% 33%
56% 0%
11% 33%
22% 11%
0% 22%
Statistiques
3e
4e
rang rang
0% 11%
11% 22%
0% 22%
33% 22%
44% 11%
11% 11%
5e
6e
rang rang
11% 78%
22% 0%
11% 11%
0%
0%
11% 0%
44% 11%
Analyse :
A partir de ces statistiques, on peut tirer un premier constat, est que la majorit des expertscomptables qui ont rpondu notre questionnaire estiment que la mise en place dun systme
de contrle interne rpond, en premier lieu, lun des deux objectifs suivant :
-
Lutter contre les fraudes ;
Assurer la fiabilit des informations financires.
En effet, la majorit des rpondants classent lun de ces deux objectifs en premier, en
deuxime ou troisime rang.
Le deuxime constat, est que contrairement aux chefs et cadres dentreprises, les expertscomptables semblent diviss sur lobjectif de la mise en place dun systme de contrle pour
doter lentreprise dun outil de management. En effet, la moiti des rpondants estiment que
cet objectif occupe la premire position alors que lautre moiti le classe en quatrime,
cinquime et sixime position.
Missions lies au contrle interne
R3. Les prescripteurs de missions en matire de contrle interne sont :
Statistiques*
Rponses types
Le conseil dadministration
89%
Le ou les commissaires aux comptes
89%
Les actionnaires
33%
Les partenaires de lentreprise (clients, fournisseurs, banquiers, etc)
22%
Analyse :
Selon les rponses des experts-comptables, nous constatons que les prescripteurs de missions
lies au contrle interne sont, principalement, les conseils dadministrations et les
commissaires aux comptes.
251
Rsultats de la deuxime partie du questionnaire : Dveloppement des missions lies au

pilotage du systme de contrle interne
R4. Pour assurer lefficacit du systme de contrle interne, la mise en place dun
dispositif de pilotage du systme est :
Rponses types
Indispensable
Peut tre ncessaire
Inutile car les cots quelle engendre sont importants
Statistiques
89%
11%
0%
Analyse :
Selon les rponses obtenues, la majorit (89%) des experts-comptables qui ont rpondu
notre questionnaire considrent que la mise en place dun dispositif de pilotage du systme de
contrle interne est indispensable pour assurer son efficacit.
Ainsi, les rsultats de lenqute confirment les ides et conclusions dveloppes dans ce
mmoire concernant la ncessit absolue de la mise en place dun dispositif de pilotage du
contrle interne.
La conviction des experts-comptables de cette ncessit confirme, galement, le rle
important quils doivent assurer, en tant que conseillers privilgis des entreprises, dans le
dveloppement dune bonne culture de contrle au sein des entreprises tunisiennes, ainsi que,
dans lincitation des dirigeants la mise en place dun dispositif de pilotage adquat assurant,
raisonnablement, lefficacit du contrle interne.
R5. Lefficacit du systme de contrle interne peut tre assure par :
Statistiques
Rponses types
1er
2e
3e
4e
5e
6e
rang rang rang rang rang rang
Lemploi dun personnel comptent et possdant

56%
un niveau lev dthique
Les travaux des auditeurs internes
0%
La mise en place dun dispositif complet de
44%
pilotage du systme
Le suivi adquat des observations du ou des
0%
commissaires aux comptes
Lvaluation priodique par un professionnel
0%
externe
Lutilisation des questionnaires dauto-valuation
0%
252
22%
0%
0%
11% 11%
0%
44% 22% 33%
0%
56%
0%
0%
0%
11%
0%
33% 11% 44%
0%
33% 33% 22% 11%
0%
11% 22% 11% 22% 33%
Analyse :
Il ressort des rponses obtenues que la majorit des rpondants considrent que lemploi dun
personnel comptent et possdant un niveau lev dthique ainsi que la mise en place dun
dispositif complet de pilotage sont les premiers facteurs permettant dassurer lefficacit du
contrle interne.
Les travaux des auditeurs internes et les valuations priodiques par des professionnels
externes sont considrs par les experts-comptables comme tant des facteurs de second rang,
permettant de complter les deux premiers facteurs.
Ainsi, lavis des experts-comptables, concernant limportance relative des diffrents facteurs
pouvant assurer lefficacit du systme de contrle interne, concide parfaitement avec les
conclusions et ides avances dans ce mmoire.
Les missions lies au pilotage du contrle interne
R6. Dans les cabinets dexpertise comptable, les missions lies au pilotage du systme
de contrle interne sont :
Rponses types
Bien dveloppe
Statistiques
0%
En cours de dveloppement
78%
Inexistantes
22%
Analyse :
Lanalyse des rponses obtenues nous montre bien que les missions lies au pilotage du
systme de contrle sont peu dveloppes dans les cabinets dexpertise comptable. En effet,
aucun expert-comptable, parmi ceux qui ont rpondu notre questionnaire, naffirme que de
telles missions sont bien dveloppes dans son cabinet et 22% des rpondants dclarent que
ces missions sont inexistantes.
Toutefois, la majorit des rpondants (78%) confirment que les missions lies au pilotage du
contrle interne sont en cours de dveloppement. Ainsi, nous constatons que la majorit des
experts-comptables sont conscients de limportance du dveloppement des missions lies au
contrle interne, dune faon gnrale, et du profit que la profession peut en tirer.
Nanmoins, pour relever ce dfit, nous estimons quun effort supplmentaire dans ce domaine
doit tre fourni aussi bien par les experts-comptables que par les institutions professionnelles.
Ainsi, linstauration dun systme de spcialisation dans les cabinets dexpertise comptable
peut tre dune grande utilit.
253
R7. Les besoins des entreprises en matire de pilotage du systme de contrle interne
sont :
Rponses types
De plus en plus importants
Importants
Moyens
Faibles
Statistiques
56%
22%
11%
11%
Analyse :
Selon les jugements des experts-comptables, relevs durant cette enqute, les besoins des
entreprises en matire de pilotage du contrle interne sont importants et de plus en plus
importants. En effet, 22% seulement des rpondants estiment que de tels besoins sont moyens
ou faibles.
Ce constat confirme davantage les conclusions tires de la question prcdente. Ainsi, le
dveloppement des missions lies au contrle interne dans les cabinets dexpertise comptable
permet de rpondre aux besoins, sans cesse important, des entreprises dans ce domaine.
R8. En intervenant en tant que commissaires aux comptes, les experts-comptables
demandent aux entreprises de :
Rponses types
Formaliser le systme de contrle interne
Se faire assister en matire de contrle interne
Evaluer lefficacit du systme de contrle interne
Mettre en place un systme de pilotage du contrle interne
Statistiques*
78%
33%
100%
56%
Analyse :
Daprs les rponses obtenues, nous constatons que tous les rpondants demandent, en
agissant en tant que commissaire aux compte, aux entreprises de procder une valuation de
lefficacit du systme de contrle interne. Nous remarquons, galement, que la majorit des
rpondants exigent que les entreprises formalisent le systme de contrle et mettent en place
un dispositif de pilotage.
Comme nous lavons prcis dans lanalyse des rponses obtenues des chefs et cadres
dentreprises (voir R25 du questionnaire destin au chefs et cadre dentreprises), nous
constatons que ces exigences ne sont pas clairement communiques aux entreprises audites.
En effet, selon les rponses des chefs dentreprises, seule la formalisation du systme de
contrle est exige dans la plus part des cas.
Ainsi, nous estimons que les commissaires aux comptes doivent accorder plus dimportance
aux exigences et besoins en matire de contrle interne dans les entreprises audites. Ils
254
doivent, galement, sassurer davantage que le message concernant les besoins et les
exigences en matire de contrle interne est bien transmis.
La formation des experts-comptables
R9. Le systme ducatif tunisien permet aux professionnels comptables davoir une
formation en matire de contrle interne :
Rponses types
Excellente
Moyenne
Insuffisante
Faible
Statistiques
0%
56%
22%
22%
Analyse :
Aucun expert-comptable parmi les rpondants notre questionnaire nestime que la formation
des experts-comptables en matire de contrle interne est excellente, 56% dentre eux
estiment quelle est moyenne alors que 44% considrent quelle est faible ou insuffisante.
Ce constat confirme les ides dveloppes dans ce mmoire. Ainsi, nous estimons quun
effort important doit tre fourni par les institutions ducatives et professionnelles pour assurer
une bonne formation dans le domaine du contrle interne. Cette formation doit permettre aux
professionnels davoir les comptences ncessaires pour rpondre aux diffrents besoins des
entreprises dans ce domaine.
La pratique de certification des experts-comptables
R10. La pratique de certification des experts-comptables en tant que spcialistes du
contrle interne est :
Rponses types
Une bonne pratique
Bnfique aussi bien pour la profession que pour les clients
Inutile dans le contexte tunisien
Statistiques
33%
67%
0%
R11. Il y-a des collaborateurs certifis en contrle interne dans le cabinet :

Rponses types
Statistiques
Oui
0%
Non
100%
Analyse :
La certification des experts-comptables dans les diverses spcialits est une pratique reconnue
au niveau international et principalement dans les pays anglo-saxons. Selon les rponses
obtenues, cette pratique en matire de contrle interne est juge par les experts-comptables
comme tant une bonne pratique et elle est bnfique aussi bien la profession quaux clients.
255
Toutefois, tous les rpondants confirment quil ny a pas de collaborateurs certifis en

contrle interne dans leurs cabinets.
Ceci est d notre avis aux difficults rencontres par les experts-comptables qui veulent se
faire certifis dans ce domaine, vue labsence dune formation spcialise ainsi que la non
adoption du systme de certification en Tunisie.
En analysant les rsultats de notre enqute, nous constatons que la majorit des expertscomptables qui ont rpondu au questionnaire partagent lavis favorable ladoption du
systme de certification qui sera bnfique aux les professionnels, la profession et
lconomie tunisienne dune faon gnrale. Ainsi, nous estimons quune rforme, dans ce
domaine, doit tre prvue par les institutions professionnelles, en vue de sauvegarder, voire
amliorer, les prestations des professionnels comptables et prserver la place de leader pour la
profession dans le domaine du contrle interne.
Rsultats de la troisime partie du questionnaire : La pratique internationale de
certification du systme de contrle interne et de gestion des risques
La certification du contrle interne par les auditeurs externes
R12. La pratique de certification du systme de contrle interne et de gestion des
risques par les auditeurs externes est :
Rponses types
Une bonne pratique
Une mauvaise pratique
Inutile
Statistiques
100%
0%
0%
R13. La pratique de certification du systme de contrle interne et de gestion des

risques par les auditeurs externes doit-tre obligatoire :
Rponses types
Oui
Non
Seulement pour les entreprises importantes
Statistiques
56%
0%
44%
Analyse :
Il ressort des ces rponses, que tous les rpondants affirment que la certification du systme
de contrle interne et de gestion des risques est une bonne pratique, et quelle doit tre
obligatoire pour toutes les entreprises pour 56% des rpondants, alors que 44% dentre eux
jugent quelle ne doit tre obligatoire que dans le cas des entreprises de taille importante.
Ainsi, tous les rpondants notre questionnaire confirment lide et lavis avancs dans ce
mmoire concertant lintrt et lapport dune telle pratique.
256
Toutefois, cette pratique nest pas expressment prvue par les lois et rglementations en
Tunisie. Ceci forme, notre avis, une insuffisance remarquable au niveau des exigences en
matire de contrle interne.
R14. La pratique actuelle de prsentation dun rapport sur le contrle interne par le
commissaire aux comptes (ou de linclure dans le rapport gnral) dans le cas de
certaines socits :
Rponses types
Statistiques
Est suffisante pour assurer la transparence des informations lies lefficacit
22%
du contrle interne
Est insuffisante pour assurer la transparence des informations lies
78%
Analyse :
Daprs les statistiques des rponses obtenues, nous constatons que la majorit absolue (78%)
des rpondants, considrent que la pratique actuelle de prsentation dun rapport sur le
contrle interne par le commissaire aux comptes est insuffisante pour assurer la transparence
des informations lies lefficacit du contrle interne.
Ce constat confirme les rponses obtenues concernant la certification du contrle interne par
le commissaire aux comptes. Ainsi, selon lavis de la majorit des experts-comptables qui ont
rpondu au questionnaire, la certification du systme de contrle par les commissaires aux
comptes est la meilleure pratique, permettant dassurer la transparence des informations lies
lefficacit du contrle interne.
Cet avis confirme parfaitement les ides dveloppes dans ce mmoire. En effet, exiger la
certification du systme de contrle interne par le commissaire aux comptes, permet de
pousser les entreprises amliorer lefficacit de leur systme de contrle. Ceci permettrait,
galement, aux entreprises tunisiennes de se conformer aux exigences concurrentielles au
niveau mondial et dassurer plus de scurit aux transactions effectues et de transparence aux
informations communiques.
257
BIBLIOGRAPHIE
1. Abderraouf YAICH, sminaire de formation, Contrle interne, concepts, dispositifs
et dmarche dimplmentation , Cabinet YAICH de formation, Juillet 2008.
2. Abderraouf YAICH, le nouveau droit des socits commerciales, les Editions Raouf
YAICH, deuxime dition, Juillet 2006.
3. Abderraouf YAICH, Normes, pratiques et procdures de contrle interne, 1996.
4. Autorit du March Financier de France (AMF), le dispositif de contrle interne :
cadre de rfrence, www.amf-france.org/documents/general/7602_1.pdf, Janvier 2007.
5. Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission (COSO),
Internal Control - Integrated Framework, Guidance on Monitoring Internal Control
Systems, www.coso.org/, Volume I, II et III, Janvier 2009.
6. COSO I , Internal Control - Integrated framework, traduit en franais par lIFACI,
PricewaterhouseCoopers et LANDWEL, la pratique du contrle interne, dition
dorganisation, deuxime dition, 2004.
7. COSO II, Internal Control - Integrated framework, traduit en franais par lIFACI,
PricewaterhouseCoopers et LANDWEL, Le management des risques de lentreprise,
dition dorganisation, 2007.
8. COSO, contrle interne sur linformation financire - lignes directrices lintention des
petites socits ouvertes, vol I, www.coso.org/documents/COSOforSPCs_French_sm.pdf,
juin 2006.
9. Contrle fdral des finances Suisse, mise en place dun systme de contrle interne,
www.efk.admin.ch, Octobre 2007.
10. Etienne BARBIER, laudit interne permanence et actualit, les ditions
dorganisation, 1996.
11. Frderic BERNARD, Remi GAYRARD et Lourent ROUSSEAU, contrle interne,
les ditions MAXIMA, Paris, 2006
12. Frdric Moulin, contrle interne et externalisation, www.deloitte.com, (consult le
05/01/2010).
258
13. GUEI Cyrille Armel, mmoire de master en audit et contrle de gestion,

lexternalisation de la fonction daudit interne quels enjeux pour les PME et PMI ?,
anne 2006, WWW.mmoireonline.com (consult le 28/12/2009).
14. ICCA, J. L. GOODFELLOW, A. D. WILLIS, Le contrle interne et lattestation
recommandation lintention de la direction, 2006.
15. IFAC, Norme Internationale dAudit, ISA 315, connaissance de lentit et de son
environnement et valuation du risque danomalies significatives, version Juin 2006.
16. IFAC, Norme Internationale dAudit, ISA 265, Communication des dfaillances du
contrle interne aux responsables de la gouvernance et la direction, publie en
anglais par lInternational Federation of Accountants (IFAC) en avril 2009, a t
traduite en franais par lInstitut Canadien des Comptables Agrs (ICCA) et The
Canadian Institute of Chartered Accountants (CICA) en mai 2009.
17. Institut de laudit interne, les cahiers de la recherche, lauto-valuation du contrle
interne, Octobre 2005.
18. Institut de laudit interne, les cahiers de la recherche, Etude du Processus de
Management et de Cartographie des Risques : Conception, mise en place et valuation,
Dcembre 2003.
19. IFACI, laudit interne vers une collaboration renforce avec ses partenaires externes,
Septembre 2009, site Internet de lIFACI, www.ifaci.com, (consult le 25/12/2009).
20. J. Bdard et M. Gosselin, perspectives de recherche en contrle, Finco, volume 10,
anne 2000.
21. Jacques RENARD, thorie et pratique de laudit interne, les ditions dorganisation,
4me dition, 2002.
22. KPMG, La pratique des comits daudit en France et dans le monde, enqute
internationale, Juin 2006.
23. Laurent de CASTELBAJAC, Vivien NJEWEL, contrle interne : pour la
gouvernance et la maitrise des risques, OTC Conseil, www.otc-conseil.fr, (consult le
16/08/2009).
24. Les mots de laudit, I.F.A.C.I et I.A.S, les Editions Liaison, Juin 2000.
259
25. Ordre des experts comptables de France, le contrle interne, les missions
daccompagnement de lexpert-comptable : approche par lanalyse des risques et
documentation, Expert comptable Media, 2005.
26. Ordre des experts comptable rgional Paris Ile-de-France, lAcadmie des
sciences techniques, comptables et financires en partenariat avec SAGE, les bonnes
pratiques en matire de contrle interne dans les PME, www.oec-paris.fr/fr-FR/.../lacademie.html, cahier de lacadmie n13, octobre 2008.
27. Philippe NOIROT, Jacques WALTER, le contrle interne pour crer de la valeur,
dition AFNOR, 2008.
28. PWC et Landwell, enqute sue les rapports des prsidents : quels nouveaux enjeux
pour les dispositifs de contrle interne et de gestion des risques, dition Octobre 2009,
WWW.pwc.fr, (consult le 25/02/2010).
260

Le Pilotage Du Système Contrôle Interne PDF

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Le Pilotage Du Système Contrôle Interne PDF

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Ministre de lEnseignement Suprieur

Facult des Sciences Economiques et de Gestion

Commission dExpertise Comptable

LE PILOTAGE DU SYSTEME DE CONTROLE

Membre de lOrdre des ExpertsComptables de Tunisie

Mmorialiste en expertise comptable

La gestion du contrle fiscal et le rle de lexpert-comptable

Chapitre Deuxime : Une dmarche de pilotage du contrle interne ........................................ 32

Deuxime Partie : Les outils du pilotage du contrle interne et rle de lexpert-comptable

Chapitre Deuxime : Rle de lexpert-comptable dans la conception et la mise en uvre du

Page 3 sur 262

La gestion du contrle fiscal et le rle de lexpert-comptable

Section 1 : Le conseil et lassistance dans la conception et lexcution du pilotage du systme de contrle

Conclusion ............................................................................................................................. 119

Exemple des diffrents types de questions possibles ....................................................................... 122

Annexe n2 : Modle de questionnaires dvaluation du contrle interne ......................... 125

Prsentation gnrale de lenqute ................................................................................................... 213

Bibliographie ......................................................................................................................... 258

Page 4 sur 262

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

Abderraouf YAICH, Normes, pratiques et procdures de contrle interne, 1996, page 1.

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

Selon le rapport publi par le Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

CHAPITRE PREMIER : IMPORTANCE ET ROLE DU

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

Section 1 : Dfinition et efficacit du systme de

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

Le COSO prcise que le nouveau cadre de rfrence du management du risque intgre le

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

moyens permettant de laider dans la dtection des manuvres frauduleuses. Selon

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

1. Les contrles rsultant de la structure organisationnelle et de lenvironnement de

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

A. YAICH, Normes, pratiques et procdures de contrle interne, 1996, page 25.

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

de dterminer le niveau de risques acceptable, dans le cadre dune gestion prudente de

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

Section 2 : Place et importance du pilotage dans la

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

Voir les rsultats dtaills de lenqute en annexe 3.

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

J. L. GOODFELLOW, A. D. WILLIS, Le contrle interne et lattestation recommandation lintention de la direction,

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

le pilotage permet la direction de dterminer si les autres composants du contrle

les dfaillances en matire de contrle interne sont identifies et communiques en

Voir les rsultats dtaills de lenqute en annexe 3.

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

Section 3 : Les fonctions du pilotage

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

continue de la bonne application des contrles, lefficacit du systme peut raisonnablement

lenvironnement, le personnel, la technologie ou les processus. Tous ces changements peuvent

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable

3. Assurance raisonnable et non absolue quant lefficacit continue du systme de

Le pilotage du systme de contrle interne : dmarche, outils et rle de lexpert-comptable