Introducere

Actualitatea temei alese i analizate rezult din faptul c costurile de producie

reprezint indicatorul de baz al activitii economice a entitii. Acestea sunt eseniale i pentru
c caracterizeaz calitatea produselor, iar gestionarea eficient a costurilor de producie
influeneaz n mod direct mrimea rezultatelor financiare ale entitii.
Scopul lucrrii const n cercetarea i analiza tipurilor de costuri existente la S.A. ,
precum i a modului de includere a acestora n costul de producie, cercetarea modului de
eviden i contabilizare a lor, analiza documentelor primare i secundare ntocmite la entitate.
Dup o astfel de analiz va fi posibil de evideniat punctele tari i slabe depistate la organizarea
sistemului contabil n ceea ce privete calculul costului de producie, precum i de propus
metode de mbuntire a acestuia n vederea organizrii unei evidene mai eficiente a costurilor
de producie.
La S.A. lucreaz n jur de 1500 angajai. Entitatea dispune de un compartiment
complex al contabilitii, care este o parte integrant a seciei economice i este format din:
1. secia finane
2. secia eviden contabil i gestiune.
Secia finane se ocup cu fluxurile financiare ale ntreprinderii, n timp ce a doua secie este
mai mare i are un volum mai extins de munc. Aici sunt generalizate datele pe toat fabrica S.A.
, filiale i magazine, pe fiecare compartiment n parte a contabilitii i este format din: sec ia
aprovizionare materiale, secia de calcul, secia desfacere, casieria, compartimentul destinat
mijloacelor fixe, deasemenea i compartimentele care duc evidena filialelor, eviden a altor
cheltuieli operaionale i administrative .a.
Toate aceste subdiviziuni sunt conectate la un sistem integru, automatizat al evidenei
contabile 1C:contabilitate astfel c evidena dintre aceste compartimente este eficient i
operativ. Structura organizatoric a S.A. este bazat pe principiul funcional, astfel
managementul este constituit din trei nivele ierarhice: director general, directori pe funcii,
conductori de secii.
Conform indicatorilor economici de baz pentru anii 2012-2013 (Anexa 1), S.A. a
nregistrat n anul 2013 un profit de 18,65 milioane de lei, fiind n cretere de 1,5 ori fa de anul
precedent. Volumul vnzrilor ntreprinderii a crescut cu 7,4% pn la 457,96 milioane de lei,

potrivit raportului financiar. n cadrul edinei acionarilor fabricii din 2014 s-a decis ca peste
1,91 milioane de lei din profit, ceea ce constituie 10,24%, s fie alocate pentru dezvoltarea
ntreprinderii, 31,4 mii lei (0,17% din profit) - pentru acoperirea pierderilor ce in de corectarea
rezultatelor anilor trecui.

I.

Coninutul economic, clasificarea, recunoaterea, evaluarea costurilor

de producie

n condiiile sistemului contabil actual semnificaia noiunilor costuri i cheltuieli nu

coincide. Astfel, conform Indicaiilor metodice privind contabilitatea costurilor de producie i
calculaia costului produselor i serviciilor deosebim:
Costurile care reprezint resurse exprimate valoric i consumate pentru fabricaia
produselor/prestarea serviciilor;

Cheltuielile care reprezint toate cheltuielile i pierderile ntreprinderii rezultate n

urma desfurrii activitii economico-financiare a ntreprinderii.

Principalele particulariti ale consumurilor i cheltuielilor sunt prezentate n tabelul 1.1

Tabelul 1.1
Particularitile costurilor i cheltuielilor
Costuri
Cheltuieli
1. Sunt nemijlocit legate de procesul de 1. Nu sunt legate de procesul de producie, ci de
producie.

procesul

de

administrare,

aprovizionare,
precum

de

comercializare,
alte

activiti

neoperaionale.
2. Se includ n costul stocurilor fabricate sau a 2. Se scad din venituri la determinarea rezultatelor
serviciilor prestate.
financiare.
3. Se reflect n capitolul 2 al activului 3. Se reflect n Situaia de profit i pierdere
bilanului contabil.

Clasificarea costurilor se efectueaz pentru atingerea urmtoarelor scopuri :

2

1) calcularea costului, evaluarea stocurilor i determinarea rezultatului financiar;

2) planificarea i controlul consumurilor;
3) analiza costurilor i luarea deciziilor manageriale.

Principalele tipuri de costuri ntilnite la S.A. sunt: costurile directe de materiale (CDM),
costurile directe de retribuire a muncii (CDRM) i costurile indirecte de producie (CIP). Acestea
la rndul lor au urmtoarea componen:
Costurile directe de materiale cuprind costurile de materii prime i materiale de baz
din care se fabric produsul:

materia prim i materialele, care formeaz substana produsului fabricat;

semifabricate achiziionate i articole accesorii;

valoarea serviciilor cu caracter productiv;

combustibilul de toate tipurile utilizat n scopuri tehnologice, la producerea tuturor

felurilor de energie;

energia de toate tipurile utilizat n scopuri tehnologice;

ambalajele i materialele de ambalat utilizate direct n cadrul seciilor de producie n

vederea ambalrii coninutului produselor fabricate.

Costurile directe privind retribuirea muncii cuprind toate tipurile de remunerri a

muncii prestate de ctre muncitorii de baz a entitii:

salariile pentru munca efectiv prestat de ctre muncitori pentru fabricarea

produselor;

premiile pentru rezultatele de producie obinute;

contribuiile pentru asigurrile sociale i asistena medical obligatorie calculate la

salariul muncitorilor de baz;

compensaiile i adaosurile la salarii n funcie de condiiile i regimul de munc;

retribuiile pentru concediile legale de odihn i suplimentare.

Costurile indirecte de producie includ:

costurile pentru ntreinerea, reparaia i funcionarea mijloacelor fixe de producie;

amortizarea mijloacelor fixe de producie;

amortizarea activelor nemateriale utilizate n procesul de producie;

3

salariile muncitorilor auxiliari i administratorilor din cadrul subdiviziunilor de

producie, precum i contribuiile pentru asigurrile sociale i asistena medical
obligatorie calculate la salariile acestora;

primele de asigurare a mijloacelor fixe de producie;

costuri de asigurare a pazei subdiviziunilor de producie;

suma chiriei aferent mijloacelor fixe de producie nchiriate;

costuri de deplasare a lucrtorilor productivi;

energia electric utilizat pentru funcionarea utilajelor de producie i iluminarea

seciilor de producie;

combustibilul utilizat pentru nclzirea seciilor de producie etc.

Deasemenea, la S.A. costurile mai pot fi clasificate n modul urmtor:

a) Dup modul de includere n costul produciei :

costuri directe costuri legate nemijlocit de procesul produciei care pot fi identificate i
atribuite unui anumit tip de produs sau serviciu n momentul efecturii lor, fr alte
calcule suplimentare;

costuri indirecte costuri care nu se identific n momentul efecturii lor pe produse sau
servicii, ci numai la nivelul unui centru de colectare (ex. secia), iar pentru a fi atribuite
unui anumit tip de produse sau servicii sunt necesare calcule suplimentare.

b) Dup comportamentul lor fa de evoluia volumului fizic de producie :

costuri variabile sunt costurile, a cror mrime se modific n raport cu volumul

produciei (consum materii prime, salariile muncitorilor de baz, energia electric
utilizat pentru funcionarea utilajelor de producie etc.)

costuri constante costurile, a cror mrime rmne relativ neschimbat sau se modific
n mrimi nesemnificative, indiferent de modificrile volumului produciei (costurile
generale ale seciei de producie, de ex: salariile administratorilor seciei de producie;
suma chiriei aferent mijloacelor fixe de producie nchiriate, energia electric utilizat
pentru iluminarea ncperilor seciei de producie etc.)

Comportamentul costurilor variabile i constante fa de evoluia volumului fizic de

producie este prezentat n tabelul 1.2:

Tabelul 1.2
Comportamentul costurilor variabile i constante
fa de evoluia volumului fizic de producie
Creterea

Descreterea

volumului fizic al

volumului fizic al

produciei

produciei

Costuri variabile totale (CVT)

cresc

descresc

Costuri variabile unitare (CVU)

nu se schimb

nu se schimb

Costuri constante totale (CCT)

nu se schimb

nu se schimb

Costuri constante unitare (CCU)

descresc

cresc

Tipuri de costuri

c) Dup momentul determinrii costurilor:

costuri planificate mrimea crora se determin naintea nceperii

procesului tehnologic;

costuri efective mrimea crora se determin pe parcursul derulrii

procesului tehnologic.

d) Dup rolul lor n procesul tehnologic:

costuri de baz costuri determinate n mod nemijlocit de procesul

tehnologic al produsului i fr de care acest proces nu se poate desfura n mod normal
(consum materii prime, salariile muncitorilor de baz, etc.) .

costuri auxiliare costuri legate de conducerea i deservirea procesului

tehnologic, pentru a se desfura n condiii normale de munc (costurile cu ntreinerea i

funcionarea utilajelor, amortizarea mijloacelor fixe, costurile generale ale seciei, care
mpreun formeaz costurile indirecte de producie) .
e) Dup omogenitatea coninutului lor:

costurile simple sunt acele costuri care au un coninut omogen, fiind

formate dintr-un singur element de consum, care nu se mai poate descompune n alte
elemente constitutive (costul de materii prime i materiale de baz, retribuiile
muncitorilor de baz, amortizarea utilajelor de producie etc.).

costurile complexe sunt acele costuri care au un coninut eterogen,

fiind formate din mai multe elemente de consumuri simple (consumurile cu ntreinerea i
funcionarea utilajelor, consumurile generale ale seciei, care mpreun formeaz costurile
indirecte de producie) .

f) n funcie de compatibilitatea momentului efecturii costurilor cu perioada la care se

refer:

costuri curente care se efectueaz i se includ n totalitatea lor n costul

produselor fabricate n periaoda curent (consum materii prime, materiale, combustibil,
energie electric, salarii, amortizarea mijloacelor fixe de producie etc.) .

costuri anticipate care se efectueaz n perioada curent, dar care trebuie

incluse n costul produselor fabricate n perioadele viitoare pe msura ajungerii lor la
scaden (plata primelor de asigurare, plata arendei etc.) .

costuri preliminare care urmeaz s se efectueze n perioadele viitoare, dar

care trebuie incluse n costul produselor fabricate n perioadele curente, evitndu-se prin
aceasta ncrcarea costurilor din perioadele n care s-ar efectua ca atare consumul (costuri
privind reparaiile capitale ale mijloacelor fixe de producie, retribuirea concediilor legale
de odihn ale lucrtorilor productivi etc.) .

g) Dup importana costurilor n luarea deciziilor manageriale :

Costurile relevante reprezint costurile care pot fi modificate ca urmare a lurii

deciziilor.
Costurile nerelevante reprezint costurile care rmn neschimbate indiferent de luarea
deciziilor.

Costurile eventuale sunt costurile care se iau n calcul cnd direcia de activitate necesit

refuzul de la deciziile alternative i apar n cazul resurselor limitate.

Costurile reale sunt costurile care necesit plata mijloacelor bneti sau consumarea

altor active.
Costurile marginale reprezint costurile suplimentare rezultate din modificarea

volumului produciei, fiind calculate pe o unitate de produs.

Costurile difereniale sunt costurile suplimentare rezultate din modificarea volumului
produciei, fiind calculate pentru un anumit lot de produse.

La S.A. , confrom Politicii contabile a acesteea, costurile de producie se recunosc n

baza contabilitii de angajamente n perioada n care acestea au fost efectiv suportate. n acest
scop este necesar contabilizarea separat a:
1) costurilor curente, care cuprind costurile suportate i recunoscute n perioada curent
(luna, trimestrul, anul) (de exemplu, costul materialelor consumate, salariile calculate
muncitorilor de baz, energia electric consumat);
2) costurilor anticipate, care cuprind costurile efectuate n perioada curent, dar care se
refer la perioadele viitoare (de exemplu, costurile aferente reparaiilor mijloacelor fixe,
certificrilor, expertizelor, evalurilor);
3) costurilor preliminate, care cuprind costurile ce urmeaz a fi suportate n perioadele
viitoare, dar se recunosc n perioada curent (de exemplu, provizioanele privind concediile de
odihn ale muncitorilor de baz).

Costurile de producie se evalueaz la valoarea contabil a:

stocurilor consumate
suma retribuiilor efectiv calculate personalului ncadrat nemijlocit n procesul de

fabricaie a produselor/prestare a serviciilor,

suma contribuiilor de asigurri sociale de stat obligatorii i primelor de asigurare
obligatorie de asisten medical aferente retribuiilor calculate,
suma amortizrii activelor imobilizate cu destinaie de producie,
valoarea serviciilor procurate de la teri etc.

II.

Perfectarea documentar i contabilitatea costurilor directe de

materiale

Costurile directe de materiale reprezint primul element care formeaz costul efectiv de
producie i, de regul, deine ponderea cea mai mare n componena acestuia. Din acest motiv,
este necesar o eviden corect i un control riguros a unor astfel de elemente care s asigure
determinarea unui cost de producie real i s favorizeze reducerea acestuia.
Eliberarea materiilor prime i materialelor n producie la S.A. poate fi perfectat prin
urmtoarele documente primare:

fia-limit de consum - la eliberarea materialelor n producie n limitele normelor.

Aceasta se deschide la nceputul lunii n dou exemplare i reflect: luna, tipul operaiei,
numrul depozitului care elibereaz materialele, secia beneficiar, numrul nomenclator
i denumirea materialului, unitatea de msur i limita prestabilit. Un exemplar al fiei
se transmite seciei beneficiare, iar al doilea depozitului. La sfritul lunii fiele sunt
semnate reciproc de ctre magazioner i eful seciei consumatoare, dup care ambele
exemplare se transmit n contabilitate pentru evidena materialelor eliberate n conturile
corespunztoare.

bonul de comand pentru nlocuire de materiale - se utilizeaz pentru evidena eliberrii

de materiale peste limita prestabilit sau nlocuirii unor materiale cu alte tipuri de
materiale. Se ntocmete n dou exemplare: un exemplar pentru secia beneficiar, al
doilea pentru depozit. Eliberarea materialelor peste limita de consum prestabilit i
nlocuirea unor materiale cu altele se admite numai cu acordul conductorului entitii,
inginerului-ef sau persoanelor autorizate.

dispoziie de livrare a materialelor - la micarea intern a materialelor. Acesta se emite n

dou exemplare i se semneaz de ctre contabilul-ef. n cazul eliberrii materialelor
subdiviziunilor sale structurale, un exemplar se transmite beneficiarului, iar cel de-al
doilea depozitului, care ulterior se transmite la contabilitate.

S.A. utilizeaz metoda normativ de repartizare a costurilor directe de materiale n

costul de producie. Aceast metod const n:
1) stabilrea normelor de consum a materialului pentru fiecare tip de produs;
2) determinarea consumului normativ de materiale pe fiecare tip de produs i pe total
prin nmulirea volumului efectiv de producie cu normele de consum ale
materialului;
3) determinarea coeficientului de repartizare, raportnd totalul consumului efectiv de
materiale la totalul consumului normativ al acestora;
4) stabilirea consumului efectiv de materiale pe fiecare tip de produs fabricat din
acelai material prin nmulirea coeficientului de repartizare cu consumul normativ.

Exemplu: La S.A. n luna ianuarie s-a consumat 8000 kg de ciocolat pentru a fabrica 2
tipuri de bomboane: - 2500 uniti i - 4000 uniti. Norma de consum pentru bomboanele
- 2 g/unit, pentru bomboanele - 3 g/unit. Preul ciocolatei este de 10 lei/kg.
Repartizarea consumului de ciocolat pe tipuri de bomboane este prezentat n tabelul 2.1:
Tabelul 2.1.
Borderou de repartizare a consumului de ciocolat
Denumirea
produselor

Volumul
de
producie
(unit)

Norma de
consum pe
unitate
(kg)

Costuri
normate
totale

Coeficient
de
repartizare

Costuri
materiale
efective
(kg)

Cost

CDM

(lei / kg)

(lei)

4=2x3

6=4x5

8=6x7

2500

0,002

470,5882

2352,94

10

23529,4

4000

0,003

12

470,5882

5647,06

10

56470,6

Total

17

8000

10

80000

(kg)

*Coeficient de repartizare = Costuri materiale efective / Costuri normate totale =

= 8000 / 17 = 470,5882 .

O pondere considerabil n costul de producie a S.A. o are consumul de resurse

energetice n scopuri tehnologice, cum ar fi combustibil, energie electric, ap, abur, gaze
naturale, frig etc. Ele se includ n costul produselor fabricate prin repartizare, proporional
numrului de ore-maini de funcionare a agregatelor, normelor de consum sau cantitii efective
de produse fabricate (de exemplu n Anexa 2 sunt prezentate normele de consum a frigului
artificial cu repartizare pe secii).
Evidena costurilor directe de materiale la ntreprinderea S.A. se ine n contul 811
Activiti de baz. Acest cont servete pentru generalizarea informaiei privind costurile
pentru fabricarea produselor i determinarea costului lor efectiv.
n luna septembrie 2014 la S.A. n Hala nr. 1 s-au nregistrat urmtoarele formule
contabile:

n baza registrului deschis la contul 811 Activiti de baz (Anexa 3) s-a reflectat
consumul direct de materii prime i materiale pentru fabricarea produselor:

Debit contul 811 Activiti de baz

15950105,80 lei;

Credit contul 211 Materiale, subcontul 211.1Materii prime i materiale de baz

15950105,80 lei;

s-a reflectat consumul direct de combustibil pentru fabricarea produselor:

Debit contul 811 Activiti de baz

357443,53 lei;

Credit contul 211 Materiale, subcontul 211.4Combustibil 357443,53 lei;

s-a reflectat consumul de alte materiale pentru fabricarea produselor:

Debit contul 811 Activiti de baz

26465,34 lei;

Credit contul 211 Materiale, subcontul 211.9Alte materiale 26465,34 lei;

s-a reflectat consumul de produse finite pentru fabricarea produselor:

Debit contul 811 Activiti de baz

58306,21 lei;

Credit contul 216 Produse, subcontul 216.1Produse finite 58306,21 lei

10

s-a reflectat consumul de semifabricate pentru fabricarea produselor:

Debit contul 811 Activiti de baz

10453197,38 lei;

Credit contul 216 Produse, subcontul 216.2Semifabricate din producie proprie

10453197,38 lei

costul serviciilor i bunurilor materiale utilizare n scopuri tehnologice, aprovizionate de

la furnizori se reflect astfel:

Debit contul 811 Activiti de baz

50000 lei;

Credit contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale, subcontul
521.1Datorii comerciale n ar

50000 lei;

n baza Raportului statistic a consumului de energie termic (Anexa 4) s-a reflectat costul
energiei termice din producie proprie utilizate n scopuri tehnologice:

Debit contul 811 Activiti de baz

1525 lei;

Credit contul 812 Activiti auxiliare

1525 lei;

n urma procesului tehnologic de prelucrare a materiilor prime i materialelor de baz la

S.A. se obin deeuri. Deeurile recuperabile, care mai pot fi folosite n continuare n
producere, se scad din costul produselor fabricate, iar cele nerecuperabile se trec la cheltuieli.

n baza registrului deschis la contul 811 Activiti de baz (Anexa 3) n Hala nr. 1 s-a
reflectat valoarea deeurilor recuperabile obinute:

Debit contul 211 Materiale, subcontul 211.1 Materii prime i materiale de baz
39773,35 lei;
Credit contul 811 Activiti de baz

39773,35 lei;

11

III.

Perfectarea documentar i contabilitatea costurilor directe privind

retribuirea muncii
La S.A. evidena costurilor directe de retribuire a muncii se ine cu ajutorul

documentelor primare:

Tabelul de pontaj servete ca baz pentru evidena timpului de munc prestat. Acest
document se deschide lunar de ctre fiecare secie, sector ntr-unitile de cercetaredezvoltare singur exemplar, i se completeaz zilnic, indicndu-se prezenele, numrul de
ore lucrate, absenele i cauzele acestora. nregistrrile se fac pentru fiecare salariat n
parte. Abaterile se nregistreaz prin semne convenionale: incapacitate temporar de
munc B; deplasare D; zile de odihn O; concediul legal C, etc. Meniunile
privind cauzele absenelor se fac n baza documentelor corespunztoare, de exemplu
Certificat medical, Ordin de acordare a concediului.

Raport de fabricaie este un document centralizator pe schimb, cteva zile, decad,

lun. n acest bon la nceputul lucrului se indic sarcinile stabilite, timpul efecturii,
cantitatea i ali indicatori, iar dup finisarea schimbului maistru preia producia fabricat.
Acest raport este semnat de ctre maistru, normator, controlor de calitate, contabil-ef.

Bonul de lucru n acord n acest document se indic: numrul, coninutul comenzii,

locul ndeplinirii, executorii i numrul de pontaj, categorie, timpul normat i tariful pe o
unitate de lucru, precum i totalul de ore norm i suma retribuiei. Dup finisarea
lucrului n bon se indic cantitatea bun a produciei finite, a rebutului. Pe bonul de
brigad se determin suma total a remunerrii, apoi ea se repartizeaz ntre membrii
brigzii. Pentru aceasta pe partea verso a bonului snt indicate criteriile necesare pentru
repartizarea salariului.

Foaia de parcurs se deschide pentru o partid de detalii, pe care le nsoete pe tot

parcursul prelucrrii, ncepnd cu prima i finisnd cu ultima operaie. Acest document se
folosete i pentru controlul micrii i nregistrrii detaliilor n procesul de producie.

La ntreprindere exist 2 forme de salarizare:

-

n regie (pe unitate de timp),

n acord (pe unitate de produs).

12

Pentru remunerarea muncitorilor de baz la S.A. se utilizeaz forma de salarizare n acord.

Salarizarea n acord este forma de salarizare potrivit creia remunerarea lucrtorilor se face
n raport cu cantitatea de bunuri produse sau cu numrul de operaii executate n unitate de timp.
Aceasta are mai multe forme:
a) acord direct prevede calcularea salariului doar n funcie de cantitatea de bunuri
produse sau de numrul de operaiuni executate:
Salariul = nr de uniti efectiv fabricate * tarif pe unitate de produs.
b) acord indirect se utilizeaz pentru remunerarea muncii muncitorilor auxiliari (lctui,
mecanici, sudori etc.), care deservesc locurile n care activeaz muncitorii de baz.
Conform acestui sistem salariul se determin n % fa de salariul muncitorilor de baz
sau se stabilete un salariu fix lunar, ce se modific n funcie de ndeplinirea normelor de
producie.
c) acord premial prevede n afar de salariul pentru munca efetiv prestat i un premiu
pentru ndeplinirea sau suprandeplinirea normei de producie.
d) acord progresiv const n faptul c producia fabricat n limita normei de producie va

fi remunerat la un tarif de plat obinuit, iar producia fabricat peste norma de

producie la un tarif majorat n anumite proporii stabilite progresiv. Astfel, cu ct
gradul de ndeplinire a normei este mai nalt, cu att mai mult se majoreaz tariful pe o
unitate de produs.
Acordul colectiv se utilizeaz la S.A. n cazul n care la fabricare particip un colectiv de
mai muli muncitori cu aceeai calificare sau calificri diferite. Salariul fiecrui muncitor se
determin reieind din timpul lucrat de fiecare dintre ei i nivelul de calificare a lor. Repartizarea
salariilor ntre membrii brigzii se face prin metoda coeficient-or. Repartizarea salariului ntre
membrii colectivului prin metoda coeficient-or se face n felul urmtor:
1. se determin numrul de coeficieni-or pe fiecare membru al colectivului i n ntregime
pe brigad, apoi numrul de ore lucrate se nmulete cu coeficientul tarifar;
2. suma total a salariului colectivului se mparte la numrul total de coeficieni ore al
colectivului i se determin costul unui coeficient-or;
3. costul unui coeficient-or se nmulete la numrul de coeficient-ore pe fiecare muncitor
i se determin mrimea salariului.

13

Exemplu: La S.A. n septembrie 2014 membrii unei brigzi au fabricat mpreun 1000
articole, executnd dup tehnologie dou operaii. Tariful stabilit la executarea operaiilor: pentru
operaia I 8 lei, pentru operaia II 10 lei. Componena brigzii i timpul lucrat de ctre
membrii acesteia se prezint n tabelul 3.1:
Tabelul 3.1
Nume,
Prenume

Categoria

Tariful
orar (lei)

Timpul lucrat
(ore)

Albu E.

10

150

Baciu O.

II

11

175

Petrov M.

III

15

190

Salariul calculat brigzii = 1000 * ( 8 + 10 ) = 18000 lei

2.

Coeficieni tarifari: Categoria I = 10 : 10 = 1

Categoria II = 11 : 10 = 1,1
Categoria III = 15 : 10 = 1,5

Repartizarea salariul ntre membrii brigzii, conform metodei coeficient-or este prezentat
n tabelul 3.2:
Tabelul 3.2
Repartizarea salariului conform metodei coeficient-or
Numele,
prenume

Categoria

Coeficieni
tarifari

Coeficieni-ore

Mrimea unui
coeficient-or

Salariul
efectiv
calculat, lei

Timp
efectiv
lucrat,
ore
3

5=3*4

7=5*6

Albu E.

150

150

4302,79

Baciu O.

II

175

1,1

192,5

5521,91

Petrov M.

III

190

1,5

285

Total

627,5

28,685258

8175,3
18000

*Mrimea unui coeficient-or = 18000 / 627,5 = 28,685258 lei/or

La S.A. n luna septembrie pentru Hala nr. 1 s-au ntocmit urmtoarele formule
contabile ce in de retribuirea muncii de baz (Anexa 3) :
14

Calculul salariului munictorilor de baz se contabilizeaz astfel:

Debit contul 811 Activiti de baz

1199538,28 lei;

Credit contul 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii, subcontul 531.1
Datorii salariale

1199538,28 lei;

Calculul contribuiilor de asigurri sociale de stat obligatorii aferente salariilor

munictorilor de baz:

Debit contul 811 Activiti de baz

271764,42 lei;

Credit contul 533 Datorii privind asigurrile, subcontul 533.1 Datorii fa de Fondul
Social

271764,42 lei;

Calculul primelor medicale obligatorii aferente salariilor munictorilor de baz, n cazul n

care calculul i achitarea salariilor se efectueaz n luni diferite:

Debit contul 811 Activiti de baz

47190,09 lei;

Credit contul 535Datorii preliminate, subcontul 535.3 Datorii preliminate privind primele
de asigurare obligatorie de asisten medical

47190,09 lei;

* Conform noului Plan de Conturi, care se utilizeaz ncepnd cu ianuarie 2015, pentru
evidena datoriilor preliminate se utilizeaz contul 541 Datorii preliminate.

Constituirea provizioanelor pentru plata concediilor de odihn ale muncitorilor de baz:

Debit contul 811 Activiti de baz

226479,18 lei;

Credit contul 538Provizioane aferente cheltuielilor i plilor preliminare, subcontul 538.4

Provizioane pentru plata concediilor angajailor

IV.

226479,18 lei;

Contabilitatea i repartizarea costurilor indirecte de producie

15

La S.A. evidena costurilor indirecte de producie se duce prin perfectarea urmtoarelor

documente primare:

Bon de consum a materialelor utilizat pentru eliberarea materialelor pentru necesitile

generale ale seciei de producie.

Borderou de calculare a amortizrii mijloacelor fixe este folosit pentru calcularea

amortizrii mijloacelor fixe de producie.

Borderou de calculare a salariilor se utilizeaz pentru calcularea salariilor muncitorilor

auxiliari i personalului administrativ care activeaz ntr-o subdiviziune de producie.

Darea de seam privind consumul de resurse energetice este utilizat pentru evidena
consumului de energie electric, energie termic, ap att n expresie cantitativ, ct i
valoric pentru necesitile generale ale subdiviziunilor de producie.
Pentru evidena costurilor indirecte de producie ntreprinderea folosete contul 813

Consumuri indirecte de producie . ns, conform noului Plan de Conturi pentru evidena
acestora este utilizat contul 821 Costuri indirecte de producie.
n baza registrului deschis la contul 813 Consumuri indirecte de producie (Anexa 5),
n septembrie la S.A. pentru Hala nr. 1 s-au ntocmit urmtoarele formule contabile :

Calcularea amortizrii mijloacelor fixe de producie:

Debit contul 813 Consumuri indirecte de producie, subcontul 813.1 ,,Uzura i ntreinerea
mijloacel-or fixe de producie

13087,50 lei;

Credit contul 124 Uzura mijloacelor fixe, subcontul 124.3 Uzura mainilor, utilajelor,
instalaiilor de transmisie

13087,50 lei;

Consum piese de schimb utilizate pentru reparaia mijloacelor fixe de producie:

Debit contul 813 Consumuri indirecte de producie, subcontul 813.1 ,,Uzura i ntreinerea
mijloacel-or fixe de producie

25848,22 lei;

Credit contul 211 Materiale, subcontul 211.5 Piese de schimb 25848,22 lei;

Reflectarea costului serviciilor de reparaie a mijloacelor fixe de producie, aprovizionate

de la furnizori:

Debit contul 813 Consumuri indirecte de producie, subcontul 813.1 ,,Uzura i ntreinerea
16

mijloacel-or fixe de producie

780 lei;

Credit contul 539Alte datorii pe termen scurt, subcontul 539.3 Datorii pe termen scurt fa
de ali creditori

780 lei;

Calculul salariilor personalului administrativ din cadrul subdiviziunilor de producie:

Debit contul 813 Consumuri indirecte de producie, subcontul 813.3 ,,ntreinerea

personalului administrativ al subdiviziunilor de producie

306380,59 lei;

Credit contul 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii,

subcontul 531.1 Datorii privind retribuirea muncii

306380,59 lei;

Calculul contribuiilor de asigurri sociale de stat obligatorii aferente salariilor

personalului administrativ din cadrul subdiviziunilor de producie:

Debit contul 813 Consumuri indirecte de producie, subcontul 813.3 ,,ntreinerea

personalului administrativ al subdiviziunilor de producie

69376,63 lei;

Credit contul 533 Datorii privind asigurrile, subcontul 533.1 Datorii fa de Fondul
Social

69376,63 lei;

Calculul primelor de asistena medical obligatorie aferente salariilor personalului

administrativ din cadrul subdiviziunilor de producie, n cazul n care calculul i achitarea
salariilor se efectueaz n luni diferite:

Debit contul 813 Consumuri indirecte de producie, subcontul 813.3 ,,ntreinerea

personalului administrativ al subdiviziunilor de producie

12065,53 lei;

Credit contul 535Datorii preliminate, subcontul 535.3 Datorii preliminate privind primele
de asigurare obligatorie de asisten medical

12065,53 lei;

Constituirea provizioanelor pentru plata concediilor de odihn ale personalului

administrativ din cadrul subdiviziunilor de producie:

Debit contul 813 Consumuri indirecte de producie, subcontul 813.3 ,,ntreinerea

personalului administrativ al subdiviziunilor de producie

57885,78 lei

Credit contul 538 Provizioane aferente cheltuielilor i plilor preliminare,

subcontul 538.4 Provizioane pentru plata concediilor angajailor

57885,78 lei

17

Reflectarea costului serviciilor de deratizare i dezinfectare din cadrul seciei de

producie, aprovizionate de la furnizori:

Debit contul 813 Consumuri indirecte de producie, subcontul 813.4 Protecia muncii i
tehnica securitii 2003,40 lei;
Credit contul 539Alte datorii pe termen scurt, subcontul 539.3 Datorii pe termen scurt fa
de ali creditori 2003,40 lei;

Reflectarea costului serviciilor de pregtire i perfecionare a cadrelor din cadrul seciei

de producie, aprovizionate de la furnizori:

Debit contul 813 Consumuri indirecte de producie, subcontul 813.8 Alte consumuri
indirecte de producie 1800 lei;
Credit contul 539Alte datorii pe termen scurt, subcontul 539.3 Datorii pe termen scurt fa
de ali creditori 1800 lei;
La sfritul fiecrei luni totalul costurilor indirecte de producie acumulate la nivelul unei
secii de producie urmeaz s fie repartizate pe tipuri de produse fabricate n cadrul seciei
respective.
n cazul n care ntr-o secie de producie se fabric dou sau mai multe tipuri de produse
apare necesitatea calculrii coeficientului de repartizare a costurilor indirecte de producie (K
cip), conform urmtoarei relaii de calcul:

K cip =

Total consumuri indirecte de productie

Total baza de repartizare

n calitate de baz de repartizare a costurilor indirecte de producie se poate alege:

-

salariile muncitorilor de baz;

numrul de om-ore;

numrul de maini-ore;

cantitatea de materii prime i materiale de baz consumat;

volumul fizic al produciei etc.

Pentru a repartiza i a include n cost costurile indirecte de producie este necesar de a stabili
suma costurilor indirecte de producie variabile i suma costurilor indirecte de producie

18

constante din totalul costurilor indirecte de producie colectate la sfritul unei perioade de
gestiune.
Costurile indirecte de producie variabile sunt costurile efectuate pentru ntreinerea i
funcionarea utilajului de producie, consumul materialelor auxiliare pentru reparaia curent a
utilajului de producie etc. Acestea se includ integral n costul produselor fabricate.
Costuri indirecte de producie constante cuprind costurile efectuate pentru necesitile
generale ale seciei de producie, cum sunt: combustibilul consumat pentru nclzirea seciei de
producie, consum de materiale auxiliare pentru reparaia curent a cldirii seciei de producie,
amortizarea mijloacelor fixe cu destinaie de producie, primele de asigurare a mijloacelor fixe
cu caracter productiv etc. Aceste costuri se repartizeaz pe tipuri de produse n baza capacitii
normative de producie.
Capacitatea normativ resprezint nivelul produciei care poate fi atins n mediu pe parcursul
a ctorva perioade sau sezoane, n cazul unor circumstane normale (condiii normale de lucru),
lundu-se n considerare pierderile aferente capacitilor rezultate din executarea lucrrilor
tehnice-planificate.
n cazul cnd capacitatea efectiv este mai mic dect capacitatea normativ de producie,
atunci CIP constante se includ n costul produselor fabricate n baza gradului de utilizare a
capacitii de producie, care se determin n baza urmtoarei relaii de calcul:

Grad de utilizare a
capacitii de producie

Capacitatea efectiv de producie

=

x 100%

Capacitatea normativ de producie

Suma rmas a CIP constante, care n-a fost inclus n costul de producie, se consider drept
cheltuieli ale perioadei de gestiune n care au fost suportate.

Exemplu: n decursul lunii septembrie la S.A. s-au fabricat bomboane

i .
19

Capacitatea normativ de producie pentru bomboanele - 4000 buc., iar pentru bomboanele
t 6000 buc. Capacitatea efectiv de producie pentru bomboanele - 4100 buc., iar pentru
bomboanele 5000 buc. Costurile indirecte de producie variabile - 32400 lei, iar costurile
indirecte de producie constante - 21300 lei. Drept baz de repartizare a costurilor indirecte de
producie se iau salariile muncitorilor de baz. Costuri directe salariale pentru bomboanele - 6
000 lei, iar pentru bomboanele 6500 lei.
Tabelul 4.1
Borderou de repartizare a costurilor indirecte de producie pe tipuri de produse
Denumirea

Baza de
repartizare
produselor

Capacitatea de
producie

norm

efect

Grad de
utilizare a
capacitii
de
producie

5= 4:3

6000

4000

4100

1,025

6500

6000

5000

0,83

Cheltuieli

Total

12500

CIPV

CIPC
Total CIP
repartizate

suma

suma

7= 2*6

9= 2*8*(5)

10= 7+9

10224

25776

9193,1

26041,1

1882,9

1882,9

21300

53700

15552
2,592

16848
_

1,704

32400

K CIP variabile = 32400 / 12500 = 2,592

K CIP constante = 21300 / 12500 = 1,704
*

Dac capacitatea efectiv este mai mare dect capacitatea normativ de producie, atunci CIP

constante se includ integral n costul de producie: 6000 x 1,704 = 10224 lei

n caz contrar : 6500 x 0,83 x 1,704 = 9193,1 lei
Suma rmas se constat drept cheltuial : 21300 (10224 + 9193,1) = 1882,9 lei ,
i se contabilizeaz astfel:
Debit contul 714 Alte cheltuieli operaionale, subcontul 714.6 Cheltuieli de producie
indirecte nerepartizate
1882,9 lei;
Credit contul 813Consumuri indirecte de producie 1882,9 lei;
La repartizarea CIP n costul produselor fabricate n Hala nr. 1 se ntocmesc urmtoarele
formulele contabile (Anexa 3):

20

Repartizarea costurilor indirecte privind uzura i ntreinerea mijloacelor fixe de

producie n costul produselor fabricate:

Debit contul 811 Activiti de baz, subcontul 811.4Consumuri indirecte de producie

305983,78 lei
Credit contul 813 Consumuri indirecte de producie, subcontul 813.1 ,, Uzura i ntreinerea
mijloacel-or fixe de producie

305983,78 lei

Repartizarea costurilor indirecte privind ntreinerea personalului administrativ n costul

produselor fabricate:

Debit contul 811 Activiti de baz, subcontul 811.4Consumuri indirecte de producie

445708,53 lei
Credit contul 813 Consumuri indirecte de producie, subcontul 813.3 ,,ntreinerea
personalului administrativ al subdiviziunilor de producie

445708,53 lei

Repartizarea costurilor indirecte privind protecia muncii i tehnica securitii n costul

produselor fabricate:

Debit contul 811 Activiti de baz, subcontul 811.4Consumuri indirecte de producie

143550,88 lei
Credit contul 813 Consumuri indirecte de producie, subcontul 813.4 ,,Protecia muncii i
tehnica securitii

143550,88 lei

Repartizarea altor costurilor indirecte de producie n costul produselor fabricate:

Debit contul 811 Activiti de baz, subcontul 811.4Consumuri indirecte de producie

195824,78 lei
Credit contul 813 Consumuri indirecte de producie, subcontul 813.8 ,,Alte consumuri
indirecte de producie

V.

195824,78 lei

Calculul costului produselor fabricate i reflectarea acestuia n

contabilitate
21

Pe lng seciile de baz n cadrul ntreprinderii exist i secii de producie auxiliare care
contribuie n mod indirect la fabricarea produselor. Activitatea auxiliar presupune obinerea
unor produse ajuttoare, cum ar fi: energia electric (Anexa 6) i termic (Anexa 7), sau
prestarea de servicii ajuttoare, cum ar fi: reparaia (Anexa 8), transportul etc.
Evidena costurilor activitii auxiliare la S.A. se ine cu ajutorul contului 812
Activiti auxiliare.
n baza registrului deschis la contul 812 Activiti auziliare (Anexa 9), n luna curent pentru
Hala nr. 1 ntreprinderea a nregistrat:

Consum de piese de schimb utilizate pentru fabricarea produselor auxiliare:

Debit contul 812 Activiti auxiliare

753,37 lei;

Credit contul 211Materiale, subcontul 211.3 Piese de schimb 753,37 lei;

Reflectarea costului serviciilor i bunurilor materiale utilizate n cadrul seciilor auxiliare,

aprovizionate de la furnizori:

Debit contul 812 Activiti auxiliare 4791,67 lei;

Credit contul 539Alte datorii pe termen scurt, subcontul 539.3 Datorii pe termen scurt fa
de ali creditori

4791,67 lei;

Calculul salariilor muncitorilor care fabric produse auxiliare:

Debit contul 812 Activiti auxiliare 125238,33 lei;

Credit contul 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii, subcontul 531.1
Datorii privind retribuirea muncii

125238,33 lei;

Calculul contribuiilor de asigurri sociale de stat obligatorii aferente salariilor

muncitorilor care fabric produse auxiliare:

Debit contul 812 Activiti auxiliare 28215,79 lei;

22

Credit contul 533 Datorii privind asigurrile, subcontul 533.1 Datorii fa de Fondul
Social

28215,79 lei;

Calculul primelor de asistena medical obligatorie aferente salariilor muncitorilor care

fabric produse auxiliare, n cazul n care calculul i achitarea salariilor se efectueaz n
luni diferite:

Debit contul 812 Activiti auxiliare

4907,1 lei;

Credit contul 535Datorii preliminate, subcontul 535.3 Datorii preliminate privind primele
de asigurare obligatorie de asisten medical 4907,1 lei;

Constituirea provizioanelor pentru plata concediilor de odihn ale muncitorilor din

seciile auxiliare:

Debit contul 812 Activiti auxiliare

23757,08 lei

Credit contul 538 Provizioane aferente cheltuielilor i plilor preliminare, subcontul 538.4
Provizioane pentru plata concediilor angajailor 23757,08 lei
Calcularea costului de producie este o sarcin important a contabilit ii, deoarece acesta
reflect eficiena resurselor utilizate n producie, nivelul de specializare i cooperare, calitatea
materiilor prime i a muncii consumate.
Calculaia costului produselor cuprinde urmtoarele etape:
1. Preluarea produciei n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune
Debit contul 811 Activiti de baz
Credit contul 215 Producia n curs de execuie
2. nregistrarea consumurilor directe pe feluri de activiti producia de baz (811
Activiti de baz) i auxiliar (812 Activiti auxiliare), precum i a consumurilor
indirecte de producie (contul 813 Consumuri indirecte de producie) pe feluri de
activiti;
3. Repartizarea consumurilor indirecte de producie ale seciilor auxiliare pe obiecte de
calculaie;
Debit contul 812 Activiti auxiliare
Credit contul 813 Consumuri indirecte de producie
4. Repartizarea consumurilor activitii auxiliare asupra activitii de baz i asupra altor
activiti beneficiare;
23

Debit contul 811 Activiti de baz

Credit contul 812 Activiti auxiliare
5. Repartizarea consumurilor indirecte de producie ale seciilor de baz pe obiecte de
calculaie;
Debit contul 811 Activiti de baz
Credit contul 813 Consumuri indirecte de producie
6. Evaluarea deeurilor recuperabile i exculderea valorii lor din costurile de producie;
Debit contul 211 Materiale
Credit contul 811 Activiti de baz
7. Calculul costului rebuturilor definitive i scderea lor din totalul consumurilor de
producie colectate;
Debit contul 714 Alte cheltuieli operaionale
Credit contul 811 Activiti de baz
8. Determinarea valorii produciei n curs de execuie i scderea acesteia din totalul
consumurilor de producie colectate;
Debit contul 215 Producia n curs de execuie
Credit contul 811 Activiti de baz
9. Calcularea costului efectiv total i unitar de producie;
Debit contul 216 Produse
Credit contul 811 Activiti de baz
10. Compararea costului efectiv total cu costul normativ, precum i stabilirea i analiza
abaterilor dintre costul efectiv i costul normativ de producie.

Din datele registrului pe contul 216 Produse(Anexa 10), ntreprinderea a obinut n luna
curent producie n valoare de 25926150,84 lei.

ncheiere

24

ntreprinderea S.A. ,dispune de un departament financiar-contabil bine dezvoltat.

Referitor la contabilitatea costurilor de producie n particular, ntreprinderea gestioneaz
contabilizarea acestora in conformitate cu legislaia n vigoare, ntocmind toate documentele
necesare, contabiliznd corespunztor faptele economice, asigurnd o baz informaional
riguroas i transparent, astfel nct s obin rezultatele finale ct mai veridice.

25

26