Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
CONTABILITATEA STOCURILOR
1. Definiii i delimitri privind stocurile
Definiii proprii stocurilor
Stocurile sunt active deinute pentru: a fi vndute pe parcursul desfurrii
normale a activitii; n curs de producie n vederea unei vnzri n aceleai condiii ca n
cazul anterior sau sub form de materii prime, materiale i alte consumabile ce urmeaz fi
folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii.
n calitatea lor de active, stocurile sunt recunoscute numai atunci cnd este
posibil ca ele s aduc ntreprinderii beneficii economice viitoare i costul lor s poat fi
evaluat n mod credibil.
Costul stocurilor reprezint suma tuturor costurilor aferente achiziiei i/sau
prelucrrii, precum i alte costuri suportate de ntreprindere pentru a aduce stocurile n
forma i n locul n care sunt necesare ntreprinderii. Este utilizat pentru evaluarea
stocurilor la intrare, la ieire i la nchiderea exerciiului financiar.
Valoarea realizabil net este preul de vnzare estimat ce ar putea fi obinut pe
parcursul desfurrii normale a activitii, mai puin costurile estimate pentru finalizarea
bunului i a costurilor necesare vnzrii. Este utilizat la evaluarea stocurilor la sfritul
exerciiului financiar cnd, potrivit principiului prudenei, ele trebuie evaluate la valoarea
cea mai mic dintre cost i valoarea realizabil net.
Delimitri i clasificri privind stocurile
Stocurile sunt bunuri sau servicii care, n mod normal, se transform n
disponibiliti bneti n decurs de un an, avnd, din acest punct de vedere, atributul de
active circulante. De exemplu, mrfurile cumprate se transform prin vnzare n
disponibiliti bneti ntr-o perioad de mai puin de un an. Materiile prime i
materialele cumprate particip la un singur ciclu de producie i i transfer n ntregime
valoarea lor asupra bunurilor rezultate din procesul de producie (produse finite) care,
prin vnzare, se transform n disponibiliti bneti. La aceasta se adaug i
particularitatea c stocurile destinate produciei se regsesc total sau parial n compoziia
material a produselor rezultate din procesul de producie, n forma lor iniial sau ntr-o
form transformat.
Spre deosebire de bunurile de natura activelor circulante, bunurile de natura
imobilizrilor corporale sunt destinate s serveasc n mod durabil activitatea
ntreprinderii, avnd atributul de active imobilizate: terenuri, instalaii, maini etc.
Definiia stocurilor potrivit Standardului Internaional de Contabilitate nr.2 (IAS2) "Stocuri", pune n eviden, direct sau indirect, trei criterii n funcie de care acestea
sunt clasificate i delimitate n contabilitatea financiar:
- fizic (forma corporal a stocurilor),
- destinaia (ntrebuinarea lor) i
- faza ciclului de exploatare (aprovizionare, producie, desfacere).
Corespunztor acestor criterii sunt individualizate urmtoarele structuri: a) materii
prime; b) materiale consumabile sau furnituri; c) materiale de natura obiectelor de
inventar; d) produse (semifabricate, produse finite i produse reziduale); e) animale
tinere, animale la ngrat, psri i colonii de albine; f) producie n curs de fabricaie; g)
mrfuri i asimilate (terenurile i alte proprieti imobiliare deinute pentru revnzare); h)
ambalaje de transport refolosibile.
Un al patrulea criteriu dup care sunt clasificate stocurile n contabilitatea
financiar este locul de creare a gestiunilor, n raport cu care stocurile se grupeaz n:
stocuri aflate n depozitele ntreprinderii, stocuri n curs de aprovizionare sau sosite i
nerecepionate, stocuri sosite fr factur, stocuri livrate dar nefacturate, stocuri facturate
dar nelivrate, stocuri aflate la teri.
b) ntreprinderea nu mai gestioneaz bunurile vndute la nivelul la care ar fi fcuto, n mod normal, n cazul deinerii n proprietate a acestora i nici nu mai
deine controlul efectiv asupra lor;
c) mrimea veniturilor poate fi msurat n mod rezonabil;
d) este probabil ca beneficiile economice asociate tranzaciei s fie generate ctre
ntreprindere; i
e) costul tranzaciei poate fi msurat n mod rezonabil.
Recunoaterea costului stocurilor drept cheltuial
Cheltuielile sunt diminuri ale avantajelor economice n cursul perioadei contabile
sub form de ieiri sau de micorri ale valorii activelor ori creteri ale datoriilor, care au
ca efect reducerea capitalurilor proprii sub alte forme dect distribuirile n beneficiul
proprietarilor.
Evaluarea cheltuielilor se face la nivelul costului istoric (valorii contabile sau de
intrare). Calculul se face n funcie de posibilitile de identificare la ieire a bunurilor,
dup metodele prezentate n paragraful 2.2.2.
Recunoaterea costului stocurilor ieite drept cheltuial are loc atunci cnd se
produce o reducere a avantajelor economice viitoare, generat de o diminuare de active
sau de o cretere de datorii, reducere ce poate fi evaluat n mod credibil.
IAS-2 "Stocuri " prevede patru situaii n care costul stocurilor trebuie recunoscut
drept cheltuial:
a) cnd stocurile sunt vndute, valoarea contabil a lor trebuie recunoscut ca o
cheltuial n perioada n care a fost recunoscut venitul corespunztor;
b) cnd are loc o diminuare a costului stocurilor pn la nivelul valorii realizabile
nete ca urmare a deprecierilor. Valoarea deprecierilor este recunoscut ca o cheltuial n
perioada n care s-au calculat.
c) cnd are loc o pierdere de stocuri: stocuri a cror perioad de garanie a expirat,
fr posibilitate de valorificare, stocuri deteriorate .a. Costul acestora este recunoscut
drept cheltuial n perioada n care s-au constatat pierderile;
d) cnd unele stocuri sunt alocate altor conturi de active. De exemplu: un stoc
folosit drept component pentru o imobilizare corporal construit n regie proprie.
Costul unor astfel de stocuri este recunoscut ca o cheltuial pe parcursul duratei utile de
via a acelui activ.
2.2.
Evaluarea stocurilor
Costul de achiziie
Este propriu stocurilor din cumprri: materii prime, materiale consumabile,
mrfuri, ambalaje i alte bunuri cumprate cu titlu oneros. Potrivit IAS-2, costul de
achiziie cuprinde: preul de cumprare, inclusiv taxele de import i celelalte taxe de
cumprare, costurile de transport i de manipulare i alte costuri care pot fi atribuite
direct achiziiei de stocuri. Reducerile comerciale, rabaturile i alte elemente similare
sunt deduse pentru a determina costul de achiziie.
Exemplu de calcul al costului de achiziie pentru stocuri cumprate
S.C. ALFA S.A. a achiziionat mrfuri din import pentru care se consider
urmtoarele date:
- preul de cumprare facturat de furnizor
4.000.000 lei
- taxele vamale achitate n vam
800.000 lei
- TVA achitat n vam
912.000 lei
- cheltuieli de transport intern
150.000 lei
- cheltuieli de manipulare
50.000 lei
- reducere comercial acordat de furnizor
100.000 lei
- diferena nefavorabil de curs valutar calculat la plata
furnizorului extern efectuat nainte de vnzarea mrfurilor
218.000 lei
Costul de achiziie = 4.000.000lei + 800.000lei + 150.000lei + 50.000lei 100.000 lei
Costul de achiziie = 4.900.000 lei
Costul de producie
Este propriu stocurilor fabricate: produse finite, semifabricate, producie n curs
de execuie i alte stocuri produse de unitatea patrimonial. Costul de producie
cuprinde: costul de achiziie al materiilor prime i consumabilelor, celelalte cheltuieli
directe de producie (transformare), precum i cota cheltuielilor indirecte de producie
alocate n mod raional ca fiind legate de fabricaia bunurilor. De asemenea, n costul de
producie, precum i n costul de achiziie al bunurilor pot fi incluse i costurile
ndatorrii, respectiv dobnzile i diferenele de curs aferente dobnzilor privind
mprumuturile, care sunt direct atribuite achiziiei sau produciei unui bun pe termen
lung.
Cheltuielile generale de administraie, cheltuielile de desfacere i cele financiare,
de regul, nu se includ n costurile de producie.
Valoarea de aport i valoarea de utilitate
Valoarea de aport este proprie stocurilor reprezentnd aport la capitalul social.
Ea se stabilete n urma evalurii efectuate potrivit legii, n funcie de preul pieei, starea
i amplasarea stocurilor.
Valoarea de utilitate se stabilete pentru stocurile obinute cu titlu gratuit n
funcie de aceleai criterii ca valoarea de aport.
21.25 lei
Costul ieirilor
6.375 lei
8.500 lei
14.875 lei
2.125 lei
intrare pe 3.02.N:
CMP
(500u.m.x20) (100u.m.x22)
500u.m. 100u.m.
20.333 lei
CMP
6.100 lei
8.720 lei
14.820 lei
2.180 lei
Comparnd cele dou variante ale metodei costului mediu ponderat se constat c
evaluarea ieirilor din stoc dup prima variant (CMP lunar) prezint avantajul unui
calcul simplu, dar nu permite valorizarea ieirilor n cursul perioadei de gestiune (lunii).
Varianta a doua ns (CMP calculat dup fiecare intrare), ofer posibilitatea evalurii
ieirilor n cursul perioadei de gestiune (lunii). Aceast variant prezint inconvenientul
unui calcul mai complex, inconvenient anulat prin utilizarea mijloacelor informatice.
n ansamblu, metoda CMP tinde s anuleze efectele creterii sau descreterii
preurilor, deoarece nivelul costului mediu ponderat i al costului stocului final calculat
conform acestei metode este influenat de toate preurile pltite pe parcursul exerciiului
i de preul stocului iniial.
Metoda primul intrat - primul ieit ( FIFO )
Const n evaluarea ieirilor de stocuri n ordinea n care au intrat, la costul primei
intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului , stocurile ieite din gestiune se evalueaz la
costul lotului urmtor , n ordine cronologic. n consecin, stocul final este evaluat la
cele mai recente costuri.
Meninnd datele metodei CMP, calculul costului stocurilor ieite dup metoda
FIFO se prezint astfel:
ieire pe 10.02.N: 300 u.m. x 20 = ..............................................6.000 lei
ieire pe 28.02.N: 200 u.m. x 20 = 4.000 lei
100 u.m. x 22 = 2.200 lei
100 u.m. x 24 = 2.400 lei ............................ 8.600 lei
14.600 lei
iar stocul final: 100 u.m. x 24 = ..............................................2.400 lei
Evaluarea ieirilor n metoda FIFO la cele mai vechi, adic la cele mai mici costuri,
conduce la o majorare a rezultatului exerciiului (profitului) i a impozitului pe profit. Ca
urmare, n perioadele de cretere susinut a preurilor, metoda FIFO produce cea mai
mare valoare posibil a rezultatului exerciiului (profitului), iar costul stocurilor ieite
este apropiat de nivelul costului la momentul cnd aceste stocuri au intrat n gestiune. n
perioadele de descretere a preurilor efectele sunt inverse.
Alte tratamente (tehnici de msurare a stocurilor )
Sunt reprezentate de metoda preului prestabilit (cost standard) i metoda la pre
cu amnuntul. Preul prestabilit sau costul standard este antecalculat pe baza
nivelurilor normale ale materialelor i consumabilelor, manoperei, eficienei i capacitii
de producie. Aceste niveluri trebuie s fie revizuite periodic i ajustate, dac este necesar,
n funcie de condiiile actuale.
Diferenele ntre preul prestabilit i costul efectiv de intrare se nregistreaz n
faza de intrare distinct n contabilitate. De asemenea, sunt reflectate i diferenele ntre
preul prestabilit al stocurilor iniiale din exerciiul precedent i preul prestabilit al
acelorai stocuri antecalculat pentru exerciiul curent .
Exemplu. Dac stocul final A de 100 kg a figurat n contabilitatea exerciiului N
la preul unitar prestabilit de 20 lei, iar n exerciiul N+1 este preluat ca stoc iniial n
condiiile n care preul unitar prestabilit este de 21 lei , diferena de 100 x (21-20) = 100
lei este preluat la contabilitatea exerciiului N+1la deschiderea contului de stocuri .
Diferenele de pre privind stocurile iniiale i intrrile de stocuri nregistrate n
conturi distincte se repartizeaz asupra cheltuielilor pentru stocurile ieite n baza
relaiilor de calcul :
a) determinarea coeficientului de repartizare:
Coeficientul de
=
repartizare
+
+
Coeficientul de
repartizare
Suma diferenei
aferent stocurilor la
finele lunii de
referin
Coeficientul de
repartizare
Valoare ctb. de
nregistrare
(de intrare)
210.000
100.000
340.000
150.000
800.000
Valoare realizabil
net la 31.12.N
195.000
120.000
300.000
140.000
755.000
Valoarea stocurilor ce
se nscrie n situaiile
financiare
195.000
100.000
300.000
140.000
735.000
Depreciere la
31.12.N
15.000
40.000
10.000
65.000