5.

5 Contabilitatea subveniilor
guvernamentale i prezentarea
informaiilor legate de asistena
guvernamental (SIC 20)

SIC 20 - Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea []

Subveniile guvernamentale reprezint asistena acordat de

guvern sub forma unor transferuri de resurse ctre o entitate n
schimbul conformrii, n trecut sau n viitor, cu anumite condiii
referitoare la activitatea de exploatare a entitii (se exclud formele de
asisten guvernamental care nu pot fi evaluate n mod fiabil, precum i acele
tranzacii cu guvernul care nu se pot distinge de operaiunile comerciale normale
ale entitii).

Subveniile privind activele - subvenii guvernamentale pentru acordarea

crora principala condiie este c o entitate beneficiar trebuie s cumpere, s
construiasc sau s dobndeasc n alt mod active imobilizate. De asemenea, pot
exista i condiii secundare care restricioneaz tipul sau amplasarea activelor sau
perioadele n care acestea urmeaz a fi dobndite sau deinute.

Subveniile privind veniturile - subvenii guvernamentale diferite de cele

privind activele

SIC 20 - Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea []

Subveniile guvernamentale, inclusiv subveniile nemonetare la

valoarea just, trebuie recunoscute doar cnd exist sigurana
rezonabil c:
(a) entitatea va respecta condiiile impuse de acordarea lor
(b) subveniile vor fi primite
Doar primirea unei subvenii nu ofer n sine dovezi concludente c
toate condiiile ataate acordrii subveniei au fost sau vor fi
ndeplinite!
Subveniile guvernamentale trebuie recunoscute n profit sau
pierdere n cursul perioadelor n care entitatea recunoate drept
cheltuieli costurile aferente pe care aceste subvenii urmeaz a le
compensa, pe o baz sistematic.

SIC 20 - Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea []

Pot fi difereniate dou abordri generale privind tratamentul

contabil al subveniilor guvernamentale:
1. abordare bazat pe capital - o subvenie este recunoscut n afara
profitului sau pierderii
2. abordare pe baz de venit - o subvenie este recunoscut n
profitul sau pierderea uneia sau mai multor perioade

SIC 20 - Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea []

O subvenie guvernamental care urmeaz a fi primit drept

compensaie pentru cheltuieli sau pierderi deja suportate sau n
sensul acordrii unui ajutor financiar imediat entitii, fr a exista
costuri viitoare aferente, trebuie recunoscut n profit sau pierdere
n perioada n care devine crean.
O subvenie poate reprezenta o crean pentru o entitate n situaia
n care ar compensa cheltuieli sau pierderi suportate ntr-o perioad
precedent. O astfel de subvenie este recunoscut n profitul sau
pierderea perioadei n care urmeaz s fie ncasat, prezentndu-se
informaii pentru a se asigura c efectul su a fost neles n mod
clar.

SIC 20 - Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea []

Prezentarea subveniilor privind activele

Subveniile guvernamentale privind activele, inclusiv subveniile
nemonetare la valoarea just, trebuie prezentate n situaia
poziiei financiare:
fie prin nregistrarea subveniei ca venit amnat (metoda 1)
fie prin deducerea subveniei pentru obinerea valorii
contabile a activului (metoda 2)
Cumprarea de active i primirea subveniilor aferente acestora pot
cauza fluctuaii majore ale fluxurilor de trezorerie ale unei entiti.
Astfel de micri sunt deseori prezentate ca elemente separate n
situaia fluxurilor de trezorerie, indiferent dac subvenia este sau nu
dedus din activul aferent n scopul prezentrii n situaia poziiei
financiare.

SIC 20 - Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea []

Exemplul 1. La data de 30.06.N o entitate obine o subven ie de 32000 lei
pentru a achiziiona o instalaie, al crei cost este de 80000 lei i care va fi
amortizat conform metodei lineare pe o durat de 4 ani. Administra ia public
condiioneaz acordarea subveniei de angajarea a trei absolven i pentru o
durat minim de un an.
Explicai tratamentul contabil al subveniei, i modalitatea de reflectarea n
situaiile financiare la data de 31.12.N dac entitatea aplic:
a) Metoda 1 - nregistrarea subveniei ca venit amnat
b) Metoda 2 - deducerea subveniei pentru obinerea valorii contabile a activului

SIC 20 - Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea []

Prezentarea subveniilor privind veniturile

Subveniile privind veniturile
sunt uneori prezentate n situaia rezultatului global fie
separat, fie n cadrul unei rubrici generale cum ar fi Alte
venituri
alternativ, ele sunt deduse la raportarea cheltuielilor
aferente

SIC 20 - Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea []

Susintorii primei metode pretind c este inadecvat

compensarea elementelor de venituri i de cheltuieli i c
separarea subveniei de cheltuieli faciliteaz compararea cu alte
cheltuieli care nu sunt afectate de subvenie.
Argumentele n favoarea celei de-a doua metode arat c
cheltuielile ar putea foarte bine s nu fi fost suportate de
entitate dac subvenia nu ar fi fost disponibil, iar prezentarea
cheltuielilor fr a fi compensate cu subvenia ar putea, prin urmare,
s induc n eroare.
Ambele metode sunt considerate drept acceptabile pentru
prezentarea subveniilor privind veniturile. Pentru nelegerea
corect a situaiilor financiare poate fi necesar prezentarea
informaiilor privind subvenia.

SIC 20 - Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea []

Exemplul 3. La data de 9 martie 2012, entitatea A obine o

subvenie de 3000 lei pentru finanarea consumului de ap din luna
februarie. Factura privind consumul de ap pentru luna februarie are
o valoare de 10000 lei.
Explicai tratamentul contabil conform ambelor metode de
prezentare a subveniilor privind veniturile.

SIC 20 - Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea []

O subvenie guvernamental care devine rambursabil trebuie

contabilizat ca o modificare a unei estimri contabile (IAS 8).
Rambursarea unei subvenii referitoare la venituri trebuie aplicat,
n primul rnd, oricrui credit amnat neamortizat recunoscut drept subvenie. n
msura n care suma rambursat depete orice astfel de credit amnat sau dac
nu exist un asemenea credit, suma rambursat trebuie recunoscut imediat n
profit sau pierdere.

Rambursarea unei subvenii referitoare la un activ trebuie

recunoscut prin creterea valorii contabile a activului sau prin reducerea soldului
venitului amnat cu suma rambursabil. Amortizarea suplimentar cumulat care
ar fi fost recunoscut la zi n profit sau pierdere n absena subveniei trebuie
recunoscut imediat n profit sau pierdere.

SIC 20 - Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea []

Exemplul 4 (continuare la exemplul 3). La nceputul anului 2013 anului

2013 administraia public informeaz entitatea A precum c, din
motive ntemeiate, este obligat s ramburseze integral subven ia de
3000 lei pentru finanarea consumului de ap primit n anul
precedent.
Tratamentul contabil?

SIC 20 - Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea []

Urmtoarele informaii trebuie prezentate n situaiile

financiare:
(a) politica contabil adoptat pentru subveniile guvernamentale,
inclusiv metodele de prezentare adoptate n situaiile financiare;
(b) natura i volumul subveniilor guvernamentale recunoscute n
situaiile financiare, precum i o specificare a celorlalte forme de
asisten guvernamental care au adus entitii beneficii directe; i
(c) condiii nendeplinite i alte contingene legate de asistena
guvernamental care a fost recunoscut.

SIC 20 - Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea []

ntrebri de recapitulare:
1. Ce este o subvenie guvernamental conform SIC 20?
2. Cnd sunt recunoscute n contabilitate subven iile guvernamentale conform
SIC 20?
3. Cum sunt prezentate n situaia poziiei financiare subveniile guvernamentale
privind activele?
4. Cum sunt prezentate subveniile guvernamentale privind veniturile?
5. Ce informaii trebuie prezentate n situa iile financiare cu privire la subven iile
guvernamentale?

5.6 Impozitul pe profit (SIC 12)

SIC 12 - Impozitul pe profit

Obiectivul SIC 12 este de a prescrie tratamentul contabil pentru

impozitele pe profit.
Principala problem aprut n procesul de contabilizare a
impozitului pe profit o constituie modul n care se contabilizeaz
consecinele fiscale curente i viitoare ale:
(a) recuperrii (decontrii) viitoare a valorii contabile a activelor
(datoriilor) care sunt recunoscute n situaia poziiei financiare a
unei entiti; i
(b) tranzaciilor i altor evenimente ale perioadei curente care sunt
recunoscute n situaiile financiare ale unei entiti.

SIC 12 - Impozitul pe profit

Impozitul curent este valoarea impozitului pe profit pltibil

(recuperabil) n raport cu profitul impozabil (pierderea fiscal) pe o
perioad.
Datoriile privind impozitul amnat sunt reprezentate de valorile
impozitului pe profit, pltibile n perioadele contabile viitoare cu
privire la diferenele temporare impozabile.
Creanele privind impozitul amnat sunt reprezentate de valorile
impozitului pe profit, recuperabile n perioadele contabile viitoare,
cu privire la:
(a) diferenele temporare deductibile;
(b) reportarea pierderilor fiscale neutilizate;
(c) reportarea creditelor fiscale neutilizate.

SIC 12 - Impozitul pe profit

Diferenele temporare sunt acele diferene aprute ntre valoarea

contabil a unui activ sau a unei datorii din situaia poziiei
financiare i baza sa fiscal. Diferenele temporare:
(a) diferene temporare impozabile - vor avea drept rezultat valori
impozabile la determinarea profitului impozabil (sau a pierderii fiscale)
al(a) perioadelor viitoare, atunci cnd valoarea contabil a activului sau a
datoriei este recuperat sau decontat
(b) diferene temporare deductibile - vor avea drept rezultat valori
deductibile la determinarea profitului impozabil (sau a pierderii fiscale)
al(a) perioadelor viitoare, atunci cnd valoarea contabil a activului sau a
datoriei este recuperat sau decontat.

Baza fiscal a unui activ sau a unei datorii este valoarea atribuit
acelui activ sau acelei datorii n scopuri fiscale.

SIC 12 - Impozitul pe profit

Exemplul 1. Entitatea M a dat n funciune ncepnd cu anul N, un utilaj n
valoare de 3000 euro. Din punct de vedere contabil utilajul se amortizeaz linear
n trei ani. Amortizarea fiscal n anul N, aferent utilajului este de 1200 euro.
Care este mrimea diferenei temporare impozabile la data de 31.12.N?

SIC 12 - Impozitul pe profit

Impozitul curent al perioadei curente i al perioadelor

anterioare trebuie recunoscut ca datorie n limita sumei
nepltite. Dac suma deja pltit pentru perioada curent
i cele precedente depete suma datorat pentru
perioadele respective, surplusul trebuie recunoscut drept
crean.

SIC 12 - Impozitul pe profit

Datoriile (respectiv creanele) privind impozitul curent pentru

perioada curent i pentru cele anterioare trebuie evaluate la
valoarea care se ateapt a fi pltit ctre (recuperat de la)
autoritile fiscale, folosind ratele de impozitare (i legile fiscale)
care au fost promulgate sau n mare msur adoptate pn la
finalul perioadei de raportare.
Creanele i datoriile privind impozitul amnat trebuie evaluate
la ratele de impozitare preconizate a fi aplicate pentru perioada n
care activul este realizat sau datoria este decontat, pe baza ratelor
de impozitare (i a legilor fiscale) care au fost promulgate sau n
mare msur adoptate pn la finalul perioadei de raportare.

SIC 12 - Impozitul pe profit

Impozitul curent i cel amnat trebuie s fie recunoscute ca un

venit sau ca o cheltuial i incluse n profitul sau pierderea
perioadei, cu excepia cazului n care impozitul respectiv apare din:
(a) o tranzacie sau un eveniment care nu este recunoscut(), n
aceeai perioad sau ntr-o perioad diferit, n afara profitului sau
pierderii, sau n alte elemente ale rezultatului global sau direct n
capitalurile proprii
(b) o combinare de ntreprinderi

Dezvluirea informaiilor

SIC 12 - Impozitul pe profit

Exemplul 2. La nceputul exerciiului N, s-a dat n func iune un utilaj n valoare
de 10000 lei. n anul N amortizarea contabil a fost de 1000 lei, iar amortizarea
fiscal de 1400 lei. Cota de impozit pe profit n anul N a fost de 16 %. Pn la
nchiderea exerciiului N, nu au aprut reglementri privind modificarea cotei de
impozit pentru exerciiul viitor. Care este mrimea datoriei privind impozitul
amnat n exerciiul N?

Exemplul 3. La 31.12.N entitatea M are o datorie privind dobnzile de pltit de

2000 lei. Admitem c, din punct de vedere fiscal, dobnzile sunt deductibile n
exerciiul financiar n care genereaz fluxuri de numerar. n decembrie N, a
aprut o reglementare conform creia, ncepnd cu 01.01.N+1, cota de impozit pe
profit va crete de la 30 % la 35 %. Care este mrimea activului amnat privind
impozitul pe profit ce trebuie nregistrat n exerciiul N?

SIC 12 - Impozitul pe profit

ntrebri de recapitulare:
1. Care este diferena ntre impozitul curent i amnat?
2. Ce reprezint creanele privind impozitul amnat conform SIC 12?
3. Cum sunt evaluate datoriile (respectiv creanele) privind impozitul
curent n situaiile financiare conform SIC 12?

5.7 Beneficiile angajailor (SIC 19)

SIC 19 - Beneficiile angajailor

SIC 19 este un standard complex, ce se aplic problemelor de

contabilizare a beneficiilor angajailor pe termen scurt i pe termen lung
(post-angajare).
Beneficiile angajailor - toate formele de contraprestaii acordate de o entitate n
schimbul serviciului prestat de angajai sau la terminarea contractului de munc
Beneficiile pe termen scurt ale angajailor - beneficiile angajailor (altele dect
beneficiile pentru terminarea contractului de munc) preconizate a fi complet
achitate n termen de 12 luni dup sfritul perioadei de raportare anual n care
angajaii presteaz serviciul respectiv
Beneficiile post-angajare - beneficiile angajailor (altele dect beneficiile pentru
terminarea contractului de munc i beneficiile pe termen scurt ale angajailor)
care sunt pltibile dup terminarea contractului de munc
Alte beneficii ale angajailor dect beneficiile pe termen scurt ale angajailor,
beneficiile post-angajare i beneficiile la ncheierea contractului de munc se
numesc alte beneficii pe termen lung ale angajailor

SIC 19 - Beneficiile angajailor

Exemple de beneficiile ale angajailor pe termen scurt:

- indemnizaii, salarii i contribuii la asigurrile sociale
- concediu anual pltit i concediu medical pltit
- participarea la profit i prime
- beneficii nemonetare (asistena medical, cazarea, autoturismele,
precum i bunurile sau serviciile gratuite sau subvenionate) pentru
angajaii cureni
Beneficiile pe termen scurt nu trebuie actualizate i nu exist
posibilitatea apariiei unui ctig sau pierderi actuariale.
Contabilitatea salariilor i indemnizaiilor sociale nu ridic
probleme speciale, astfel standardul pune accent doar pe absen ele
remunerate pe termen scurt.

SIC 19 - Beneficiile angajailor

Entitatea trebuie s recunoasc costul preconizat al beneficiilor pe

termen scurt ale angajailor sub forma absenelor compensate
dup cum urmeaz:
(a) n cazul absenelor compensate prin cumulare, cnd angajaii
presteaz un serviciu care mrete dreptul lor la absene compensate
viitoare.
(b) n cazul absenelor compensate fr cumulare, cnd acestea au
loc.

SIC 19 - Beneficiile angajailor

Exemplul 1. Entitatea A acord salariailor si 5 zile de absen e pentru nevoi
personale pe an. Zilele libere neutilizate ntr-un an pot fi reportate n anul
urmtor. Admitem c la nchiderea exerciiului N, 40 zile libere nu au fost
utilizate. Pe baza experienei trecute, ntreprinderea estimeaz c doar 90 %
dintre salariai vor profita de posibilitatea reportului.
Tratamentul contabil?

SIC 19 - Beneficiile angajailor

Exemple de beneficii post-angajare:

- pensii i alte prestaii de pensionare
- asigurrile de via post-angajare
- asistena medical post-angajare
Angajamentele prin care o entitate furnizeaz beneficii postangajare sunt planuri de beneficii post-angajare.
Planurile de contribuii determinate - planuri de beneficii post-angajare n
baza crora o entitate pltete contribuii fixe ntr-o entitate separat (un fond) i
nu va avea nicio obligaie legal sau implicit de a plti contribuii suplimentare
dac fondul nu deine suficiente active pentru a plti toate beneficiile angajailor
aferente serviciului prestat de angajat n perioada actual i n perioadele
anterioare
Planurile de beneficii determinate - planuri de beneficii post-angajare, altele
dect planurile de contribuii determinate

SIC 19 - Beneficiile angajailor

Exemplul 2. Un plan prevede c fiecare salariat va primi, n momentul
pensionrii sale, pentru fiecare an de activitate, o sum reprezentnd 2 % din
salariul anual la finele carierei. Domnul W trebuie s se pensioneze peste 5 ani.
Salariul su anual actual este de 9000 lei i se estimeaz c va cre te n fiecare an
cu 4 %. Rata de actualizare este de 7 %.
Ce sume vor fi reflectate n situaia poziiei financiare i n situa ia de profit i
pierdere la finele fiecrui din cei 5 ani (dac nu se ine cont de evolu ia activelor
planului)?

SIC 19 - Beneficiile angajailor

Salariul anual la sfritul carierei domnului W = 10529 lei

(10000 x 1,044 )
Fiecare an de activitate d dreptul la un beneficiu postangajare = 211 lei (10529 x 2 %)
Costul serviciilor furnizate n cursul exerciiului:
Anul I = 161 (211/1,074) Anul II = 172 (211/1,073)
Anul III = 184 (211/1,072) Anul IV = 197 (211/1,071)
Anul V = 211

SIC 19 - Beneficiile angajailor

Datoria entitii se calculeaz astfel:

Elemente

Valoarea actual a datoriei

la nceputul perioadei
Costuri financiare (7 %)
Costul serviciilor furnizate
n cursul exerciiului
Valoarea actual a datoriei
la finele perioadei (in
BILAN)
Costul beneficiilor postangajare n SITUAIA DE
PROFIT I PIERDERE

Anul 1

Anul 2 Anul 3

Anul 4

Anul 5

161

344

552

788

0
161

11
172

24
184

39
197

55
211

161

344

552

788

1054

161

183

208

236

266

SIC 19 - Beneficiile angajailor

Exemple de alte beneficii pe termen lung ale angajailor:

- absene compensate pe termen lung, cum sunt plecrile
ndelungate din serviciu sau concediile sabatice;
- jubilee sau alte beneficii pe termen lung; i
- indemnizaii pentru incapacitatea de munc de lung durat; i
Beneficiile la ncheierea contractului de munc sunt beneficii ale
angajailor pltite n schimbul terminrii contractului de munc a
angajatului ca urmare fie a:
- deciziei unei entiti de a ncheia contractul unui angajat nainte de data
normal de pensionare; fie
- a deciziei unui angajat de a accepta plecarea n omaj n schimbul unei oferte
de beneficii.

SIC 19 - Beneficiile angajailor

ntrebri de recapitulare:
1. Ce reprezint beneficiile pe termen scurt ale angajailor conform
SIC 19?
2. Ce reprezint beneficiile post-angajare conform SIC 19?
3. Definii un plan de contribuii determinate.
4. Definii un plan de beneficii determinate.

5.8 Plata pe baz de aciuni (SIRF 2)

SIRF 2 - Plata pe baz de aciuni

Obiectivul SIRF 2 este specificarea raportrii financiare de ctre

o entitate atunci cnd aceasta ntreprinde o tranzacie cu plata pe
baz de aciuni.
Mai precis, prevede ca o entitate s reflecte n profit sau pierdere,
precum i n poziia sa financiar efectele tranzaciilor cu plata pe
baz de aciuni, inclusiv cheltuielile asociate tranzaciilor n care
sunt acordate angajailor opiuni pe aciuni.

SIRF 2 - Plata pe baz de aciuni

Entitatea trebuie s aplice SIRF 2 n contabilizarea tuturor

tranzaciilor cu plata pe baz de aciuni, indiferent dac entitatea
poate identifica sau nu n mod precis unele sau toate bunurile sau
serviciile primite, inclusiv:
(a) tranzaciile cu plata pe baz de aciuni cu decontare n
instrumente de capitaluri proprii
(b) tranzaciile cu plata pe baz de aciuni cu decontare n
numerar
(c) tranzaciile n care entitatea primete sau achiziioneaz bunuri
sau servicii i termenii angajamentului permit fie entitii, fie
furnizorului acelor bunuri sau servicii alegerea modului de
decontare n numerar (sau alte active) sau prin emiterea de
instrumente de capitaluri proprii

SIRF 2 - Plata pe baz de aciuni

Principiile generale privind recunoaterea

Entitatea trebuie s recunoasc bunurile sau serviciile primite sau
achiziionate ntr-o tranzacie cu plata pe baz de aciuni atunci
cnd obine bunurile sau cnd serviciile sunt prestate. Entitatea
trebuie s recunoasc o cretere corespunztoare a capitalurilor
proprii dac bunurile sau serviciile au fost primite ntr-o tranzacie
cu plata pe baz de aciuni cu decontare n instrumente de capitaluri
proprii, sau o datorie dac bunurile sau serviciile au fost
achiziionate ntr-o tranzacie cu plata pe baz de aciuni cu
decontare n numerar.
Atunci cnd bunurile sau serviciile primite sau achiziionate ntr-o
tranzacie cu plata pe baz de aciuni nu ndeplinesc condiiile
pentru recunoaterea ca active, acestea trebuie recunoscute drept
cheltuieli.