IMPORTANA I CONINUTUL EVALURII N CONTABILITATE

CONF.UNIV.DR. MIHAELA TULVINSCHI

Universitatea tefan cel Mare Suceava
Tel: 0745/471116, e-mail:mihaelat@seap.usv.ro
The evaluation represents the method of quantification, in money, the material means,
debts, obligations, costs, incomes, the financial results, using prices and tariffs. As
proceeding of the method of accounting, the valuation is focused on a certain object, who
determines its content. An object of valuation can be the immobilized and circulant assets,
own and borrowed resources, the intermediary and the final results or the whole
patrimony.
Evaluarea reprezint operaiunea de a aprecia, a stabili valoarea, preul, numrul, a calcula,
a socoti etc. Evaluarea reprezint un procedeu al metodei contabilitii fr de care n-ar fi
posibil realizarea obiectivului su. Prin evaluare se nelege exprimarea valoric a
existenei i micrii elementelor patrimoniale. Numai cunoaterea exact a volumului i
structurii acestora n orice moment poate asigura obinerea informaiilor necesare lurii
deciziilor de ctre managerii unitilor patrimoniale.
n operaiunea de evaluare intervin [1, p.10]:
subiectul, cel care realizeaz evaluarea, respectiv specialistul evaluator, care poate
avea pregtire economic, juridic, tehnic etc. De exemplu, atunci cnd se
evalueaz o cldire sau un utilaj specific, evaluatorul trebuie s posede cunotine
n domeniul respectiv.
obiectul supus evalurii, reprezentat prin proprieti mobiliare sau imobiliare,
afaceri sau active intangibile.
Ca procedeu al metodei contabilitii, evaluarea este strns legat de celelalte procedee, a
cror aplicare este condiionat de exprimarea valoric a operaiilor economice. Astfel,
contul nu se poate folosi dect pentru nregistrarea operaiilor economice exprimate n
etalon bnesc. De aceea, n vederea nregistrrii n conturi a documentelor i a rezultatelor
inventarierii, acestea trebuie s cuprind elementele oglindite att n etalon natural, ct i n
etalon bnesc.
Evaluarea este strns legat i de calculaie, ntruct pentru reflectarea exact n conturi a
existenei i micrii elementelor patrimoniale n fazele circuitului economic este necesar
stabilirea precis a valorii lor. Necesitatea evalurii este impus de calculul costului
produselor, deoarece elementele componente ale acestuia nu se pot nsemna, fiind
exprimate n mod diferit, dect prin intermediul etalonului bnesc.

206

De asemenea, centralizarea i generalizarea informaiilor privind existena, micarea i

transformarea elementelor patrimoniale, cu ajutorul bilanului, calcularea unor indicatori
economico-financiari sintetici sunt posibile numai dac acestea sunt exprimate valoric.
n teoria i practica de contabilitate, trei criterii s-au conturat cu privire la evaluarea
fluxurilor i stocurilor de active i pasive, cheltuieli-venituri: valoarea real, valoarea de
pia ca referin de pre i timpul.
Primul criteriu, valoarea real, consider c valoarea trebuie s reprezinte costul sau
sacrificiul consimit pentru a aduce bunul respectiv n patrimoniu sau ceea ce ar aduce
bunul respectiv dac l-am utiliza n ntreprindere sau vinde la pia. La aceast definiie,
adugm i precizarea c valoarea real poate fi privit i prin prisma pierderii sau
sacrificiului pe care l-ar suporta o ntreprindere dac ar fi lipsit de bunul respectiv.
n cadrul pasivelor circumscrise numai la datorii, valoarea real se traduce prin sumele
acceptate a fi pltite n schimbul obligaiei create sau sumele ateptate a fi pltite pentru
satisfacerea obligaiilor fiscale.
ntr-o alt formulare, valoarea real este valoarea pe care un cumprtor potenial accept
s o plteasc pentru cumprarea unui bun, n starea n care se afl.
n reglementrile contabile din Romnia, prin articulare la Standardele Internaionale de
Contabilitate valoarea real (just sau corect) este definit prin prisma valorii la care poate
fi tranzacionat un activ sau decontat o datorie, de bun voie, ntre pri aflate n cunotin
de cauz, n cadrul unei tranzacii n care preul este determinat obiectiv. ntr-o form mai
explicit, valoarea real este valoarea recunoscut de pia n cadrul tranzaciilor directe. n
aceleai reglementri se folosete sintagma valoare util definit ca o valoare actualizat
a fluxurilor de numerar viitoare estimate din utilizarea continu a unui activ i din cedarea
sa la sfritul duratei utile de via.
Interes prezint i valoarea venal aa cum este definit n PCG francez. Valoarea venal
este valoarea actual (la o dat oarecare) a unui element de activ sau pasiv. Prin esena sa,
valoarea venal reprezint preul presupus a fi acceptat la plat de ctre un cumprtor
eventual, n starea i locul n care se afl elementul patrimonial. Aceast valoare trebuie
apreciat n funcie de situaia ntreprinderii.
Definit astfel, valoarea venal ine cont att de utilitatea bunului pentru ntreprindere, dar
i de pia n calitatea sa de referin de pre. n felul acesta preul are o dimensiune
juridic extern, el se impune celor dou pri intrate n tranzacie deoarece rezult din
acordul lor i are un caracter obiectiv.
Valoarea de pia folosit n cadrul tranzaciilor directe, reprezint preul care poate fi
obinut/pltit pe o pia activ caracterizat prin:
activele de pe pia sunt relativ omogene;
sunt cantiti suficiente de asemenea active tranzacionate, n aa fel nct oricnd
pot fi gsii poteniali cumprtori i vnztori;
preurile sunt disponibile pentru a fi cunoscute de ctre public.
n afara categoriilor de valori prezentate mai sus Standardele Internaionale de
Contabilitate mai utilizeaz i altele, cum sunt:
207

valoarea actualizat ca form estimat a valorii viitoarelor fluxuri nete de numerar

n desfurarea normal a activitii;
valoarea actualizat a unei datorii ca form echivalent plilor ateptate n viitor
necesare pentru a stinge obligaia rezultat dintr-o prestaie sau bun primit;
valoarea de nregistrare sau contabil este valoarea la care un activ este inclus n
bilan dup scderea amortizrii acumulate i a pierderilor acumulate din
depreciere;
valoarea realizabil sau de decontare a unei datorii este o valoare neactualizat n
numerar sau n echivalente de numerar ateptate a fi pltite pentru a achita datoriile,
potrivit cursului normal al afacerilor;
valoarea realizabil este valoarea n numerar sau echivalente de numerar care
poate fi obinut n prezent prin vnzarea normal a activelor;
valoarea realizabil net reprezint preul de vnzare estimat ce ar putea fi obinut
pe parcursul desfurrii normale a activitii, mai puin costurile estimate pentru
finalizarea bunului i a costurilor necesare vnzrii;
valoarea recuperabil este maxima dintre preul net de vnzare i valoarea sa util;
sau, suma pe care ntreprinderea se ateapt s o recupereze din utilizarea viitoare a
unui activ, inclusiv valoarea sa rezidual n momentul nstrinrii;
valoarea rezidual este valoarea net pe care o ntreprindere se ateapt s o
obinut pentru un activ la sfritul duratei de via a acestuia dup scderea
costurilor ateptate la cedare;
valoarea reevaluat a unui activ reprezint valoarea real a unui activ la data
reevalurii mai puin amortizarea ulterioar acumulat;
valoarea ajustat este valoarea diminuat a activelor care s-au depreciat. Ea se
estimeaz n funcie de intenia ntreprinderii de a pstra activul n scopul utilizrii
sau nu n producie. Astfel, dac ntreprinderea intenioneaz s utilizeze activul n
procesul de producie, ajustarea pentru diminuarea valorii activelor este determinat
prin compararea valorii de recuperare cu valoarea contabil, reinndu-se prima.
Dac ntreprinderea nu intenioneaz s utilizeze activul n procesul de producie,
ajustarea pentru diminuarea valorii activelor se calculeaz prin compararea valorii
realizabile nete cu valoarea contabil, reinndu-se prima.

Timpul vizeaz momentul plasrii evalurii, n trecut, n prezent sau viitor. Orice evaluare,
n virtutea continuitii activitii ntreprinderii, se refer la timpul trecut i la timpul
prezent i se ngrijete de reproducia valorilor economice la timpul viitor.
Astfel, evaluarea tranzaciilor i evenimentelor se efectueaz la timpul prezent i se bazeaz
la intrare pe costul istoric, iar la ieire pe preul de vnzare. Dar n cadrul fluxurilor de
tranzacii i evenimente apar reineri sau staionri concretizate n active i pasive. n acest
ultim caz evaluarea se face la timpul prezent i se mic ntre valorile provenite din trecut i
timpul viitor cnd are loc ieirea activelor i pasivelor.
ntr-adevr, evaluarea n contabilitate se face la timpul prezent. Dar obiectul evalurii l
reprezint activele i pasivele, cheltuielile i veniturile.
Pornind de la cele patru criterii, valoarea de utilitate, valoarea real, valoarea de pia i
timpul, s-au conturat urmtoarele baze de evaluare: costul istoric, costul curent, valoarea
de realizare i valoarea actualizat.
208

Costul istoric este o valoare real din momentul intrrii activelor i crearea datoriilor. n
termeni monetari sau n putere de cumprare, reprezint sacrificiul care a fost consimit
pentru a aduce bunul n patrimoniul ntreprinderii la data sa de intrare.
Dac se face recurs la Cadrul pentru elaborarea i prezentarea situaiilor financiare
elaborat de IASB, costul istoric al activelor reprezint valoarea aferent sumei de bani cu
care au fost pltite sau valoarea real considerat la momentul achiziiei sau produciei. n
ceea ce privete costul istoric al pasivelor, acesta reprezint valoarea echivalentelor
obinute n schimbul obligaiei sau, n anumite mprejurri (obligaii fiscale) la valoarea ce
se ateapt s fie pltit n numerar sau echivalente ale numerarului pentru a stinge
datoriile, potrivit cursului normal al afacerilor.
Costul curent sau de nlocuire reprezint costul pe care ntreprinderea l accept pentru a
dobndi, la nivelul valorii actuale, un bun similar cu cel delimitat ca obiect al evalurii.
n cazul activelor, costul curent reprezint valoarea n numerar sau echivalente ale
numerarului care ar trebui pltit dac acelai activ sau unul asemntor ar fi achiziionat
sau produs n prezent. Pasivele sunt evaluate la valoarea aferent sumelor nominale ce ar
trebui pltite pentru stingerea n prezent a obligaiei.
Valoarea realizabil (valoarea actual de ieire) const n valoarea pe care ntreprinderea
ar primi-o dac ar vinde azi n mod normal activul sau ar achita datoriile. Pentru active
valoarea realizabil este egal cu valoarea n numerar sau echivalente ale numerarului care
poate fi obinut n prezent prin vnzarea normal a acestora. n cazul datoriilor, valoarea
realizabil reprezint o valoare neactualizat n numerar sau echivalente ale numerarului
care trebuie pltit pentru a achita obligaiile potrivit cursului normal al afacerilor. Ea poate
fi egal cu valoarea brut de realizare, cu valoarea net, adic valoarea de vnzare minus
costurile cu vnzarea, cu valoarea de cedare (cesiune) efectuat n condiii normale sau o
valoare de lichidare. Pentru bunurile la care se continu utilizarea, este o valoare minim,
stabilit pornind de la preul pieei corectat n funcie de starea (gradul de uzur) i locul
unde se afl bunul.
Valoarea actualizat sau valoarea capitalizat reprezint o estimare la timpul prezent a
valorii n funcie de fluxurile de beneficii viitoare ce apar n desfurarea normal a
activitilor, adic aducerea la zi a unei valori care devine disponibil mai trziu. Altfel
spus, este vorba de o valoare actual care este determinat cu ajutorul viitorului.
Prin recurs la Cadrul IASB, pentru active, valoarea actualizat const n fluxurile viitoare
de intrri de numerar pe care este de ateptat ca bunul s le genereze n desfurarea
normal a activitii. n cazul pasivelor, valoarea actualizat se refer la fluxurile nete de
numerar viitoare (de ieire) care sunt ateptate a fi necesare pentru stingerea obligaiilor
aprute n desfurarea normal a activitii.
n literatura de specialitate, la bazele de evaluare prezentate mai sus este adugat i
valoarea de ntreprindere. Aceasta este o combinaie a valorii de nlocuire, valorii
actualizate i valorii de realizare. Ea reprezint preul pe care un conductor de
ntreprindere avizat i prudent ar consimi s-l plteasc pentru a dobndi bunul sau
pierderea maxim (costul de privare sau de penurie) pe care ar accepta-o ntreprinderea azi,
209

dac ar fi lipsit de bunul respectiv. De cele mai multe ori, acesta este costul de nlocuire i
se determin, de regul, prin corelaie, adic cutarea valorii unui bun echivalent cu cel ce
formeaz obiectul evalurii. Dac valoarea realizabil i valoarea actualizat sunt inferioare
costului de nlocuire, se reine dintre cele dou valori cea mai mic.
Raionamentul trebuie cutat n aceea c lipsa bunului ar antrena o pierdere mai mic dect
costul de nlocuire. Chiar dac ntreprinderea ar deine suma necesar pentru nlocuire, ar
utiliza mai bine aceste fonduri nenlocuind bunul, deoarece costul de nlocuire ar fi mai
mare dect ceea ce ar putea obine prin vnzarea sau utilizarea bunului.
Nici o baz de evaluare nu are o aplicabilitate general i nu este satisfctoare n mod
absolut i, n consecin, se ridic o problem de opiune n acest sens. Normele contabile
europene i internaionale s-au orientat spre costul istoric, fr a pierde din vedere
combinarea sa cu alte baze de evaluare sau folosirea unor alternative. n acest scop situaiile
financiare sunt ntocmite conform modelului contabil bazat pe costul istoric recuperabil i
pe conceptul de meninere a nivelului capitalului financiar sau fizic. De exemplu, stocurile
sunt, de regul, evaluate n bilan i decontate la minimul dintre costul istoric i valoarea
realizabil net. Mai mult, unele ntreprinderi utilizeaz costul curent ca rspuns la
incapacitatea modelului contabil bazat pe costul istoric de a rezolva problemele legate de
efectele inflaiei asupra activelor monetare.
Bibliografie
1. Ifnescu, A., Robu, V., Anghel, I., uu, A. Evaluarea ntreprinderii, Editor
Tribuna
2. economic, Bucureti, 1998, p.10-14
3. Ristea, M., Dima, M. Contabilitatea societilor comerciale, Ed. Universitar,
Bucureti,
4. 2002, p.38-50
5. xxx - Standarde Internaionale de Raportare Financiar incluznd Standardele
Internaionale de Contabilitate i Interpretrile lor la 1 ianuarie 2005, Ed.
CECCAR, Bucureti, 2005
6. xxx - OMFP nr. 1752/2005 pentru aprobarea Reglementrilor Contabile conform
cu Directivele Europene, publicat n MO partea I, nr. 1080/30.11.2005

210