Sunteți pe pagina 1din 11

Aplicaii practice privind aplicarea metodei P.E.

Exemplul 1.
Societatea M deine o participaie de 30% n capitalul societii F, asupra creia exercit o influen
notabil. La sfritul exerciiului financiar N, bilanurile i conturile de profit i pierdere ale celor dou
societi se prezint astfel:
Bilan la 31.12.N
u.m.
Elemente
Imobilizri corporale
Titluri de participare
Mrfuri
Clieni
Disponibiliti bneti
TOTAL ACTIVE
Capital social
Rezerve
Rezultatul exerciiului
Furnizori
TOTAL CAPITALURI PROPRII I DATORII

M
202.800
180.000
78.000
42.000
50.000
552.800
100.000
50.000
238.800
164.000
552.800

F
1.000.000
240.000
600.000
60.000
1.900.000
600.000
240.000
60.000
1.000.000
1.900.000

Contul de profit i pierdere la 31.12.N


u.m.
Indicatori
Venituri:
Vnzri de mrfuri
Cheltuieli:
Costul mrfurilor vndute
Cheltuieli cu amortizarea
Cheltuieli privind ajustrile pentru deprecierea stocurilor
Alte cheltuieli de exploatare
Rezultat

M
2.000.000

1.200.000

1.200.000
300.000
10.000
251.200
238.800

960.000
120.000
10.000
50.000
60.000

Pentru simplificare se presupune c ntre cele dou societi nu au existat operaii reciproce.

a. preluarea posturilor din bilanul societii M n proporie de 100%:


552.800
202.800
180.000
78.000
42.000
50.000

%
Imobilizri corporale
Titluri de participare
Marfuri
Clieni
Disponibiliti bneti

%
Capital social
Rezerve
Rezultat
Furnizori

552.800
100.000
50.000
238.000
164.000

b. preluarea posturilor din contul de profit i pierdere al societii M, n proporie de 100%:


2.000.0
00
1.200.0
00
300.000
10.000
251.200
238.800

Vnzri de mrfuri

2.000.0
00

Costul mrfurilor vndute


Cheltuieli cu amortizarea
Cheltuieli privind
ajustrile pentru
deprecierea stocurilor
Alte cheltuieli de
exploatare
Rezultatul exerciiului

c. punerea n echivalen a titlurilor:

270.000

n bilan:
Titluri puse n echivalen

%
Titluri de participare
Rezerv consolidat
Cota-parte din rezultatul
societilor puse n
echivalen

18.000

180.000
72.000
(240.00
0x30%)
18.000
(60.000
x30%)

n contul de profit i pierdere:


Cota-parte din rezultatul
societilor puse n
echivalen

Venituri din titluri puse n


echivalen

18.000

Bilan consolidat la 31.12.N


u.m.
Elemente
Imobilizri corporale
Titluri de participare
Mrfuri
Clieni
Disponibiliti bneti
TOTAL ACTIVE

Valori
202.800
270.000
78.000
42.000
50.000
642.800

Capital social
Rezerve consolidate (50.000 + 72.000)
Rezultatul consolidat (238.800 + 18.000)
Furnizori
TOTAL CAPITALURI PROPRII I DATORII

100.000
122.000
256.800
164.000
642.800

Contul de profit i pierdere consolidat la 31.12.N


u.m.
Indicatori
Venituri:
Vnzri de mrfuri
Venituri din titluri puse n echivalen
Cheltuieli:
Costul mrfurilor vndute
Cheltuieli cu amortizarea
Cheltuieli privind ajustrile pentru deprecierea stocurilor
Alte cheltuieli de exploatare
Rezultat consolidat al exerciiului din care:
Cota-parte din rezultatul societilor puse n echivalen

Valori
2.000.000
18.000
1.200.000
300.000
10.000
251.200
256.800
18.000

Exemplul 2.
Societatea M a achiziionat 40.000 aciuni ale societii F, n momentul constituirii acesteia. Capitalul
societilor M i F este format din aciuni ordinare, cu valoarea nominal de 1 u.m. Presupunem ns c
exist un asociat Y care deine mai mult de jumtate din drepturile de vot ale societii F. La 31.12.N,
societile M i F prezint urmtoarea situaie:
Bilanul societii M
u.m.
Structuri bilaniere

Valori

Imobilizri corporale
Titluri de participare
Stocuri
Clieni
Disponibiliti bneti
TOTAL ACTIVE
Capital social
Rezerve
Rezultat
Furnizori
TOTAL CAPITALURI PROPRII I DATORII

230.000
40.000
50.000
50.000
80.000
450.000
120.000
50.000
40.000
240.000
450.000

Contul de profit i pierdere M


u.m.
Indicatori
Venituri totale
Cheltuieli totale

Valori
620.000
580.000

Rezultat

40.000
Bilanul societii F
u.m.
Structuri bilaniere

Valori

Imobilizri corporale
Stocuri
Clieni
Disponibiliti bneti
TOTAL ACTIVE
Capital social
Rezerve
Rezultat
Furnizori
TOTAL CAPITALURI PROPRII I DATORII

120.000
60.000
110.000
30.000
320.000
100.000
30.000
20.000
170.000
320.000

Contul de profit i pierdere F


u.m.
Indicatori

Valori

Venituri totale
Cheltuieli totale
Rezultat

410.000
390.000
20.000

Pentru simplificare, presupunem c ntre societile M i F nu au existat operaii reciproce. S se aleag


metoda de consolidare utilizat de grupul M i s se procedeze la aplicarea acesteia.
Procentajul de control este de 40%, iar procentajul de interes este tot de 40%. Deoarece exist un alt
acionar care deine controlul asupra societii F, societatea M exercit asupra societii F doar o influen
semnificativ sau notabil, ceea ce nseamn c metoda de consolidare folosit este punerea n
echivalen. n cazul punerii n echivalen, nu mai are loc cumulul conturilor celor dou societi, ci doar
o evaluare a titlurilor, n funcie de evoluia capitalurilor proprii ale societii F dup data achiziiei
titlurilor. De fapt, la nivelul bilanului, titlurile F sunt nlocuite cu titlurile puse n echivalen, iar la
nivelul contului de profit i pierdere partea ce revine societii M din rezultatul societii F se evideniaz
cu ajutorul contului Cota parte din rezultatul societilor puse n echivalen.

a. preluarea posturilor de la M n proporie de 100%:


450.000
230.000
40.000
50.000
50.000
80.000

%
Imobilizri corporale
Titluri de participare
Stocurii
Clieni
Disponibiliti bneti

%
Capital social
Rezerve
Rezultat
Furnizori

450.000
120.000
50.000
40.000
240.000

b. preluarea posturilor din contul de profit i pierdere al societii M, n proporie de 100%:

580.000
40.000

%
Cheltuieli totale
Rezultat

Venituri totale

620.000

c. partajul capitalurilor proprii i nlocuirea titlurilor cu titluri puse n echivalen


Elemente
Capital social
Rezerve
Rezultat
Capitaluri proprii

Total
100.000
30.000
20.000
150.000

Partea ce revine grupului 40%


40.000
12.000
8.000
60.000

Punerea n echivalen a titlurilor:

60.000

8.000

n bilan:
Titluri puse n echivalen

%
Titluri de participare
Rezerv consolidat
Rezultat
Cota-parte din rezultatul
societilor puse n
echivalen

40.000
12.000
40.000
80.000

n contul de profit i pierdere:


Cota-parte din rezultatul
societilor puse n
echivalen

Venituri din titluri puse n


echivalen

8.000

Bilan consolidat la 31.12.N


u.m.
Elemente
Imobilizri corporale
Titluri de participare puse n echivalen
Stocuri
Clieni
Disponibiliti bneti
TOTAL ACTIVE

Valori
230.000
60.000
50.000
50.000
80.000
470.000

Capital social
Rezerve consolidate
Rezultatul consolidat
Furnizori
TOTAL CAPITALURI PROPRII I DATORII

120.000
62.000
48.000
240.000
470.000

Contul de profit i pierdere consolidat la 31.12.N


u.m.
Indicatori
Venituri totale, din care:
Venituri din titluri puse n echivalen
Cheltuieli totale

Valori
628.000
8.000
580.000

Rezultat consolidat al exerciiului, din care:


Cota-parte din rezultatul societilor puse n echivalen

48.000
8.000

Particulariti ale procesului de consolidare a conturilor n grupurile multinaionale


Exemplul 1. Societatea romneasc M deine o filial F n SUA. La 31.12.N filiala american prezint
urmtoarea situaie:
Bilanul societii F la 31.12.N
n dolari
Activ
Valori
Capitaluri proprii i i datorii
Valori
Imobilizri corporale
1.200.000 Capital social
600.000
(-)Amortizarea imobilizarilor
(200.000) Rezerve
260.000
Stoc de mrfuri
110.000 Rezultatul exerciiului
40.000
(-)Ajustri pentru
Datorii
1.000.000
deprecierea mrfurilor
(10.000)
Clieni
600.000
Disponibiliti n contul curent
200.000
TOTAL ACTIV
1.900.000 TOTAL CAPITALURI PROPRII
1.900.000
I DATORII
Contul de profit i pierdere al societii F, la 31.12.N
n dolari
Elemente
Venituri din vnzarea mrfurilor
Costul mrfurilor vndute
Cheltuieli privind amortizarea imobilizrilor
Cheltuieli privind ajustrile pentru deprecierea stocurilor
Alte cheltuieli de exploatare
Rezultatul exerciiului
Informaii suplimentare:
d. societatea F a fost nfiinat pe 20.12.N-3;
e. imobilizrile corporale au fost achiziionate pe 01.04.N-2;
f. stocul a fost depreciat la sfritul exerciiului N;

Valori
4.000.000
(3.000.000)
(80.000)
(10.000)
(870.000)
40.000

g. rezervele provin din rezultatul exerciiului N-2 pentru 100.000 dolari i N-1 pentru 160.000
dolari;
h. cursul de schimb a evoluat astfel:
Data
20.12.N-3
31.12.N-3
01.04.N-2
31.12.N-2
31.12.N-1
31.12.N

Cursul n lei
1 dolar = 1,79
1 dolar = 1,80
1 dolar = 1,90
1 dolar = 2,00
1 dolar = 2,40
1 dolar = 2,80

Cursurile medii:
- pentru exerciiul N-2 este de (1,80 + 2,00)/2 = 1,90 lei
- pentru exerciiul N-1 este de (2,00 + 2,40)/2 = 2,20 lei
- pentru exerciiul N este de (2,40 + 2,80)/2 = 2,60 lei
Cazul 1: Societatea F este o operaie n strintate, fiind lipsit de autonomie
Se va aplica metoda cursului istoric iar ordinea de conversie va fi nti bilanul i apoi contul de profit i
pierdere.
Bilanul societii F
Valori
Valori
Posturi
Curs de conversie
n dolari
n lei
Imobilizari corporale
1.200.000
1,90
2.280.000
-amortizarea imobilizrilor
(200.000)
1,90
(380.000)
Stoc de mrfuri
110.000
2,80
308.000
-ajustri pentru deprecierea
(10.000)
2,80
(28.000)
mrfurilor
Creane-clieni
600.000
2,80
1.680.000
Disponibiliti n contul curent
200.000
2,80
560.000
Total activ
Capital social
Rezerve*
Rezultatul exerciiului**
Datorii

1.900.000
600.000
260.000
40.000
1.000.000

1,79
2,80

4.420.000
1.074.000
542.000
4.000
2.800.000

Total capitaluri proprii i


datorii

1.900.000

4.420.000

*Rezervele se convertesc la cursul mediu din exerciiile care au generat rezerva respectiv: 100.000 x
1,90 + 160.000 x 2,20 = 542.000 lei
**Rezultatul se determin prin diferen

Contul de profit i pierdere al al societii F


Valori
Elemente
Curs de conversie
n dolari
Venituri din vnzarea mrfurilor
4.000.000
2,60
Costul mrfurilor vndute
(3.000.000)
2,60
Cheltuieli privind
amortizarea imobilizrilor
(80.000)
1,90
Cheltuieli privind ajustrile
pentru deprecierea stocurilor
(10.000)
2,80
Alte cheltuieli de exploatare
(870.000)
2,60
Rezultatul exerciiului
naintea diferenelor de curs
Cheltuieli (venituri) din
diferene
de curs valutar*
Rezultatul exerciiului

1.900.000

Valori
n lei
10.400.000
(7.800.000)
(152.000)
(28.000)
(2.262.000)
158.000
(154.000)
4.000

*se determin ca diferen ntre rezultatul din bilan i rezultatul obinut din conversia veniturilor i a
cheltuielilor
Not! Pentru conversia cheltuielilor cu amortizarea imobilizrilor i a cheltuielilor cu ajustrile pentru
depreciere n contul de profit i pierdere se utilizeaz acelai curs cu cel utlizat n bilan pentru conversia
elementelor amortizabile sau depreciate, dup caz.
Cazul 2: Societatea F este o entitate extern
Ordinea de conversie va fi contul de profit i pierdere i apoi bilan.
Contul de profit i pierdere al societii F
Valori
Curs
Elemente
n dolari
de conversie
Venituri din vanzarea marfurilor
4.000.000
2,60
Cheltuieli cu mrfurile
(3.000.000)
2,60
Cheltuieli privind
amortizarea imobilizrilor
(80.000)
2,80
Cheltuieli privind ajustrile
pentru deprecierea stocurilor
(10.000)
2,80
Alte cheltuieli de exploatare
(870.000)
2,60
Rezultatul exerciiului
Posturi
Imobilizri corporale
-amortizarea imobilizrilor
Stoc de mrfuri
-ajustri pentru deprecierea
mrfurilor
Creane-clieni
Disponibiliti n contul curent

Valori
n lei
10.400.000
(7.800.000)
(224.000)
(28.000)
(2.262.000)
86.000

Bilanul societii F
Valori n dolarii
Curs de conversie
1.200.000
2,80
(200.000)
2,80
110.000
2,80
(10.000)
2,80
600.000
200.000

2,80
2,80

Valori n lei
3.360.000
(560.000)
308.000
(28.000)
1.680.000
560.000

Total activ
Capital social
Rezerve
Rezerve din conversie*
Rezultatul exerciiului**
Datorii

1.900.000
600.000
260.000

1,79

40.000
1.000.000

2,80

5.320.000
1.074.000
542.000
818.000
86.000
2.800.000

Total capitaluri proprii i


datorii

1.900.000

5.320.000

*se determin prin diferen


**preluat din contul de profit i pierdere
Not!
IAS 21 Efectele variaiilor cursurilor monedelor strine nu face nici o precizare privind conversia
rezervelor. n practica marilor grupuri de societi, atunci cnd se utilizeaz metoda cursului de nchidere,
de regul se accept dou variante pentru conversia rezervelor:
- se folosesc cursurile medii din exerciiile care au generat rezerva (cea mai utilizat);
- se folosesc cursurile de la nchiderea exerciiilor care au generat rezerva.
Exemplul 2. Societatea FUNNY, cu sediul n Italia, este o filial a societii MIRIAM din Romnia.
Societatea MIRIAM deine 70% din aciunile societii FUNNY, pe care le-a dobndit n momentul
constituirii acesteia, la 01.01.N-3.
1. La 31.12.N, bilanul i contul de profit i pierdere ale societii FUNNY se prezint astfel:
i.

Bilanul societii FUNNY:

Structuri bilaniere
A. Active imobilizate
Terenuri
Construcii
Echipamente tehnologice
B. Active circulante
Mrfuri
Clieni
Casa i conturi la bnci
C. Cheltuieli n avans
D. Datorii: sumele care trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an
Furnizori
Alte datorii
E. Active circulante nete/Datorii curente nete (B+C-D-I)
F. Total active minus datorii curente (A +E)
G. Datorii: sumele care trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un
an
Credite bancare pe termen lung
H. Provizioane
I. Venituri n avans
J. Capital i rezerve
Capital

Suma (euro)
638.000
330.000
121.000
187.000
759.000
495.000
220.000
44.000
11.000
605.000
440.000
165.000
148.500
786.500
126.500
126.500
22.000
16.500
638.000
440.000

Rezerve
Rezultatul exerciiului
Capitaluri proprii
j.

132.000
66.000
638.000

contul de profit i pierdere al societii FUNNY:

Denumirea indicatorilor
Venituri
Venituri din vnzarea mrfurilor
Alte venituri
Cheltuieli
Cheltuieli privind mrfurile
Cheltuieli cu serviciile prestate de teri
Cheltuieli cu personalul
Cheltuieli cu amortizarea, ajustrile pentru depreciere i provizioanele
Cheltuieli privind dobnzile
Impozitul pe profit
Rezultatul net al exerciiului

Suma (euro)
2.750.000
2.640.000
110.000
2.684.000
2.112.000
88.000
363.000
55.000
33.000
33.000
66.000

2. Rezervele societii FUNNY, la 31.12.N, n valoare de 132.000 euro, au fost constituite din
rezultatele nete ale exerciiilor anterioare, astfel:
Rezultatul exerciiului
N-3
N-2
N-1

euro
77.000
33.000
22.000

3. Cursul de schimb euro/leu a avut urmtoarea evoluie:


Data
01.01.N-3
Curs mediu N-3
Curs mediu N-2
Curs mediu N-1
31.12.N
Curs mediu N

Cursul de schimb
1 euro = 3,65 lei
1 euro = 3,7 lei
1 euro = 3,82 lei
1 euro = 4 lei
1 euro = 4,2 lei
1 euro = 4,12 lei

Conversia situaiilor financiare ncepe cu contul de profit i pierdere, rezultatul obinut n urma conversiei
fiind preluat n bilan. De asemenea, n bilan, n urma conversiei, se vor prezenta distinct, la capitalurile
proprii, rezervele rezultate n urma conversiei.
k. Conversia contului de profit i pierdere:
Denumirea indicatorilor

euro

Venituri
Venituri din vnzarea mrfurilor
Alte venituri
Cheltuieli

2.750.000
2.640.000
110.000
2.684.000

Cursul
schimb
4,12
4,12

de

lei
11.330.000
10.876.800
453.200
11.058.080

Cheltuieli privind mrfurile


Cheltuieli cu serviciile prestate de teri
Cheltuieli cu personalul
Cheltuieli cu amortizarea, ajustrile pentru
depreciere i provizioanele
Cheltuieli privind dobnzile
Impozitul pe profit
Rezultatul net al exerciiului
l.

2.112.000
88.000
363.000
55.000

4,12
4,12
4,12
4,12

8.701.440
362.560
1.495.560
226.600

33.000
33.000
66.000

4,12
4,12

135.960
135.960
271.920

Conversia bilanului:

Structuri bilaniere

euro

A. Active imobilizate
Terenuri
Construcii
Echipamente tehnologice
B. Active circulante
Mrfuri
Clieni
Casa i conturi la bnci
C. Cheltuieli n avans
D. Datorii: sumele care trebuie pltite ntro perioad de pn la un an
Furnizori
Alte datorii
E. Active circulante nete/Datorii curente
nete (B+C-D-I)
F. Total active minus datorii curente (A +E)
G. Datorii: sumele care trebuie pltite ntro perioad mai mare de un an
Credite bancare pe termen lung
H. Provizioane
I. Venituri n avans
J. Capital i rezerve
Capital
Rezerve*
Rezerve din conversie**
Rezultatul exerciiului
Capitaluri proprii

638.000
330.000
121.000
187.000
759.000
495.000
220.000
44.000
11.000
605.000
440.000
165.000
148.500

Cursul
schimb
4,2
4,2
4,2
4,2
4,2
4,2
4,2
4,2
4,2

786.500
126.500
126.500
22.000
16.500
638.000
440.000
132.000
66.000
638.000

de

lei
2.679.600
1.386.000
508.200
785.400
3.187.800
2.079.000
924.000
184.800
46.200
2.541.000
1.848.000
693.000
623.700
3.303.300
531.300

4,2
4,2
4,2
3,65

531.300
92.400
69.300
2.679.600
1.606.000
490.960
310.720
271.920
2.679.600

*Rezerve = 77.000 euro x 3,7 lei/euro + 33.000 euro x 3,82 lei/euro + 20.000 euro x 4 lei/euro = 284.900
+ 126.060 + 80.000 = 490.960 lei1
**Rezervele din conversie au fost determinate astfel nct s se menin echilibrul bilanier

Deoarece rezervele, de regul, sunt constituite din rezultatul net, iar veniturile i cheltuielile sunt convertite pe baza cursului mediu al perioadei,
implicit rezervele au fost convertite pe baza cursului mediu al exerciiului din al crui rezultat au fost constituite. Rezervele se mai pot converti pe
baza cursului de schimb de la data la care au fost constituite.