PROBELE DE AUDIT I PRAGUL DE SEMNIFICAIE

2.1. Conceptul, caracteristicile i clasificarea probelor de audit

Probele de audit reprezint informaiile obinute de auditor pe parcursul

efecturii procesului de auditare, care apoi sun utilizate pentru exprimarea opiniei
personale, n cadrul raportului de audit ntocmit la finalizarea lucrrilor.
Pentru obinerea probelor de audit se utilizeaz urmtoarele
documentele evidenei primare, registrele contabile i situaiile financiare.

surse:

Volumul probelor de audit necesare ndeplinirii unui anumit angajament de

audit, depinde de urmtorii factori: cunoaterea de ctre auditor a clientului i a
sectorului de activitate al acestuia; evaluarea riscului; disponibilitatea i tria
probelor de audit.
Probele de audit pot fi obinute prin urmtoarele tehnici:
inspecia, const n revizuirea i examinarea documentelor,
nregistrrilor sau activelor materializate;
observaia reprezint asistarea la o operaie sau la unele proceduri n
timpul derulrii acestora;
investigaia i confirmarea reprezint obinerea de informaii din surse
din afara entitii auditate (bnci, furnizori, clieni) i din interiorul
entitii (conducerea i salariaii unitii);
calculul const n verificarea exactitii matematice a nregistrrilor
contabile sau n efectuarea de calcule independente de aceste
nregistrri;
procedurile analitice constau n analizarea corelaiilor dintre datele
financiar-contabile din cadrul aceleiai perioade sau din perioade diferite.
Aceste tehnici de obinere a probelor de audit sunt prezentate schematic n
figura nr. 2.1.
-

Probele de audit reprezint informaii de natur documentar care prezint

urmtoarele caracteristici: suficiente; adecvate; relevante; rezonabile.
Proba de audit suficient este apreciat prin cantitatea de informaie obinut
cu ajutorul ei. Pentru demonstrarea suficienei unei probe se fac teste de
conformitate i se aplic proceduri de fond (teste de detaliu ale nregistrrilor i

soldurilor i proceduri analitice). Cantitatea de probe de audit suficient pentru a da

auditorului un grad de certitudine adecvat nevoilor sale de argumentare depinde
de: obiectivele auditului; criteriile de evaluare utilizate; evaluarea costurilor i a
avantajelor comparative ale diferitelor tehnici de obinere a probelor.
Proba de audit adecvat se refer la calitatea informaiilor obinute, adic la
imparialitatea, ncrederea i sigurana lor. Calitatea unei probe de audit este
influenat de natura acesteia, de sursa i procedeele utilizate pentru obinerea ei.
Dac o prob de audit este suficient i adecvat, adic informaia obinut cu
ajutorul ei corespunde att cantitativ ct i calitativ, atunci ea este competent.
Proba de audit relevant este o informaie pertinent, adic susine ntru-totul
obiectivele auditului.

Tehnici de
obi-nere a
probelor de
audit

Inspecia

Revizuirea i
exami-narea
documentelor,
nregistrrilor sau

Observaia

Asistarea la
derula-rea unei
operaii sau
proceduri

Investigaia
i
confirmarea

Obinerea de
infor-maii de la
teri

Verificarea
exactitii
matematice a nregistrrilor contabile

Calculul

Procedurile
analitice

Analizarea
corelaiilor dintre
datele financiarcontabile

Figura nr. 2.1. Prezentarea schematic a tehnicilor de obinere a probelor de

audit

Proba de audit rezonabil este aceea care se obine n condiiile respectrii

principiului
economicitii i al eficienei. Prin aceasta se asigur realizarea
obiectivelor auditului cu costuri minime.
Probele de audit se clasific n funcie de dou criterii, i anume: natura i
sursa lor.
a) n funcie de natura lor probele de audit se clasific n: documentare, vizuale
i orale.
Probele de audit documentare sunt alctuite att din documentele justificative
ale entitii auditate (ntocmite n cadril aceasta sau primite de la teri), ct i din
documentele ntocmite n mod direct de ctre auditor pe parcursul procesului de
auditare.
Probele de audit vizuale sunt utilizate pentru confirmarea existenei bunurilor i
mai puin pentru stabilirea sursei de provenien sau a valorii acestora.
Probele de audit orale (verbale) sunt considerate mai puin sigure, fiind
necesar confirmarea acestora pe baz de documente.
b) n funcie de sursa lor probele de audit sunt: obinute de la entitatea
auditat; obinute de la teri; generate de ctre auditor.
Probele obinute de la entitatea auditat au credibilitate mai mare atunci cnd
sistemul contabil i de control intern este proiectat corespunztor i este funcional.

Probele obinute de la teri sunt considerate mai sigure dect cele provenite de
la entitatea auditat, dac sunt obinute n mod independent i sunt complete.
Probele generate de ctre auditor sunt cele mai sigure probe.
Dac probele obinute din surse diferite sunt coerente, atunci acestea dau o
mai mare siguran auditorului n argumentarea opiniilor sale pe baza acestor
probe.

2.2. Credibilitatea probelor de audit

Credibilitatea probelor de audit depinde de sursele i de modalitile de

obinere a informaiilor. n acest sens pot fi emise urmtoarele ipoteze referitoare la
credibilitatea probelor de audit:
probele bazate pe documente sunt mai credibile dect cele obinute
verbal;
documentul original este mai credibil dect copia acestuia;
informaiile obinute verbal, prin declaraii fcute n cadrul entitii
auditate, au o credibilitate mai mare dac sunt consemnate n scris;
probele obinute prin observare direct sunt mai credibile dect cele
obinute n mod indirect;
probele obinute din surse externe independente i competente sunt mai
credibile dect cele obinute din interiorul entitii auditate;
credibilitatea probelor obinute de la entitatea auditat depinde de
rigurozitatea sistemului su contabil i de calitatea sistemului de control
intern;
credibilitatea unei probe crete atunci cnd se obine din surse diferite
sau este coroborat cu alte probe de naturi diferite.
n formularea opiniilor sale auditorul trebuie s urmreasc existena unei
concordane ntre concluziile obinute din diferite probe de audit. Dac concluziile
desprinse pe baza unei probe sunt diferite de cele desprinse pe baza altei probe
atunci auditorul trebuie s rezolve neconcordan prin cutarea altor probe, care s
confirme sau s infirme concluziile obinute din analiza individual a probelor.
Aceast confruntare ntre concluziile desprinse pe baza unor probe obinute din
surse diferite sau de natur diferit dau o mai mare credibilitate probelor i
certitudine asupra opiniilor exprimate de ctre auditor n cadrul raportului de audit.
-

n conformitate cu Normele minimale de audit 1 probele de audit obinute de

auditor trebuie s satisfac urmtoarele obiective:
a) existen: un activ sau o obligaie exist la un moment dat;

*** Camera Auditorilor din Romnia, Norme minimale de audit, Editura Economic, Bucureti, 2001, p. 13.

b) drepturi i obligaii: un activ sau o obligaie aparine entitii la o anumit

dat;
c) apariie: o tranzacie sau un eveniment a avut loc n cursul perioadei i
aparine entitii:
d) exhaustivitate: nu exist active, obligaii, tranzacii sau evenimente
nenregistrate ori elemente neprezentate;
e) valoare: un activ sau o obligaie este nregistrat la o valoare contabil
corespunztoare;
f) comensurare: o tranzacie sau un eveniment este nregistrat la o valoare
adecvat, iar veniturile i cheltuielile sunt alocate perioadei corespunztoare;
g) prezentare: un element este prezentat, clasificat i descris conform cadrului
de raportare aplicabil (de exemplu, legislaia specific i standardele
contabile aplicate).
2.3. Pragul de semnificaie a probelor de audit

Probele de audit trebuie s ofere o garanie auditorului c acestea ar putea

influena atitudinea utilizatorului situaiilor financiare sau a raportului de audit, dac
ele ar fi cunoscute de ctre acesta din urm. Dac auditorul se bazeaz pe probe de
audit competente, relevante i rezonabile n formularea opiniilor sale, atunci el
obine garania c situaiile financiare examinate nu au erori semnificative. n caz
contrar, exist riscul ca auditorul s ajung la concluzii eronate.
Pragul de semnificaie, denumit i pragul de materialitate, reprezint limita
maxim admis de auditor cu care situaiile financiare pot fi eronate, dar
acceptabile pentru exprimarea unor concluzii pertinente.
n literatura de specialitate sunt prezentate trei tipuri ale pragului de
semnificaie2, astfel: prin valoare, prin natur i prin context.
Pragul de semnificaie prin valoare poate fi exprimat n valori absolute (o
anumit sum de bani), sau n valori relative (un procent dintr-un anumit element
analizat, cum ar fi: cifra de afaceri, cheltuielile din exploatare, profitul din
exploatare, profitul impozabil, valorile de inventar ale activelor materiale etc.).
Alegerea uneia sau alteia dintre aceste dou modaliti de exprimare a pragului de
semnificaie prin valoare este la latitudinea auditorului.
Nivelul pragului de semnificaie prin valoare se stabilete la nceputul auditului,
prin nsumarea tuturor valorilor posibile pentru diferite baze.
Pragul de semnificaie prin natur se determin nc din faza de planificare a
auditului. n acest caz se ine cont de natura diferit a probelor de audit, adic:
documentare, vizuale sau orale. Auditorul trebuie s analizeze diferit fiecare aspect
al situaiilor financiare, deoarece unele trebuie s fie mult mai exacte, datorit
importanei lor pentru utilizatori, de exemplu: nivelul cheltuielilor cu materiale,
2

Boulescu M., Ghi M., Mare V., Controlul fiscal i auditul financiar-fiscal, Editura CECCAR, Bucureti, 2003,
p. 351;

cheltuielile cu salariile, taxa pe valoarea adugat de plat, impozitul pe profit

datorat, etc.
Pragul de semnificaie prin context se refer la efectul pe care erorile coninute
de unele probe de audit l au asupra situaiilor financiare. Din aceast cauz nivelul
acestui prag de semnificaie este mai greu de stabilit n faza de planificare a
auditului. De exemplu, o informaie greit asupra nivelului cheltuielilor deductibile
poate transforma pierderea n profit fiscal.
n stabilirea pragului de semnificaie trebuie s se in seama de cerinele
utilizatorilor de informaii. Astfel, pragul de semnificaie se va stabili la nivelul cel
mai ridicat al inexactitilor tolerabile pe care utilizatorii l consider acceptabil.
Auditorul stabilete un nivel al pragului de semnificaie n etapa de planificare
a auditului. Dar, acest nivel se impune a fi revizuit pe parcursul efecturii auditului,
datorit modificrii valorii unor posturi din situaiile financiare fa de valorile
prezentate iniial.
Conform standardelor de audit aplicate n cadrul statelor membre ale Uniunii
Europene, pragul de semnificaie se calculeaz prin aplicarea unui procent cuprins
ntre 0,5% i 2% asupra bazei de calcul ( de exemplu: 0,5% asupra cifrei de afaceri,
n cazul auditrii taxei pe valoarea adugat; 0,7% asupra profitului impozabil, n
cazul auditului impozitului pe profit; 1% asupra cheltuielilor cu salariile, n cazul
auditului impozitului pe venit).

2.PROCEDURILE AUDITULUI
Pentru realizarea misiunii de audit auditorul o serie de procedee i tehnici,
dintre care cele mai importante sunt: procedurile analitice, sondajul i procedeele
de culegere a probelor de audit.

5.1. Procedurile analitice n auditul financiar

Procedurile analitice reprezint o serie de tehnici utilizate de ctre auditor

pentru determinarea relaiilor dintre datele i informaiile cuprinse n documentele
i situaiile ntocmite de entitate, precum i pentru testarea veridicitii acestora.
Coninutul procedurilor analitice se refer la urmtoarele:

analiza datelor din bilanurile contabile din exerciiile anterioare

pentru efectuarea unor previziuni referitoare la exerciiul curent;
efectuarea unor comparaii ntre datele previzionate i cele efectiv
realizate;
studierea evoluiei n timp a relaiilor dintre anumite posturi
bilaniere;
efectuarea de calcule pentru previzionarea unor indicatori;
analiza corelaiilor dintre informaiile financiare i cele nefinanciare,
pentru determinarea veridicitii datelor i concluziilor auditorului
referitoare la entitatea auditat.
Rezultatele procedurilor analitice pot fi influenate de urmtorii factori:
-

- riscul ca n datele folosite la efectuarea procedurii analitice s existe erori

nedepistate de ctre sistemul de control al entitii;
- elementul asupra cruia trebuie s se obin o anumit certitudine (de
exemplu, certitudinea este mai mare dac procedurile se aplic asupra contului de
rezultate dect asupra bilanului);
- raportul cost-rezultate este n favoarea procedurilor analitice, comparativ cu
sondajul detailat.
Eficacitatea procedurilor analitice este influenat de o serie de factori
specifici, i anume:

calitatea procedurilor analitice, care este n funcie de genul sau

categoria aleas;

calitatea relaiilor dintre factorii specifici, care se refer la

urmtoarele: simplitatea relaiilor, plauzabilitatea relaiilor, pertinena
relaiilor i constana relaiilor;

calitatea datelor analizate, care are n vedere integritatea i

exactitatea datelor, independena datelor, frecvena i numrul
msurtorilor efectuate, nivelul de grupare a datelor;
calitatea membrilor echipei de audit.
n activitatea practic cele mai des aplicate categorii de proceduri analitice
sunt urmtoarele: examenele generale de veridicitate, analizele comparative,
analizele previzionale, analizele statistice i analiza global.
a) Examenele generale de veridicitate se utilizeaz n faza iniial de
planificare a auditului i nu impun stabilirea unui prag de precizie. Ele constau n
efectuarea de comparaii la un nivel de regrupare foarte nalt ntre informaiile
cuprinse n situaiile financiare din exerciiul curent i cele din exerciiile anterioare,
ntre informaiile din bugete i cele raportate efectiv de entitate.
b) Analizele comparative constau n efectuarea unei comparaii ntre nivelurile
i corelaiile declarate pentru exerciiul curent cu cele raportate n exerciiile
anterioare. Ele impun stabilirea unui grad de precizie, spre deosebire de examenele

generale de veridicitate, ceea ce le confer posibilitatea de a furniza un anumit grad

de corectitudine asupra probelor de audit.
c) Analizele previzionale, presupun o comparaie a nivelurilor diferiilor
indicatori, a fluctuaiei acestora i a raporturilor dintre acetia (raiile), din exerciiul
curent, innd seama de nivelurile indicatorilor i a raiilor din exerciiul precedent.
Analizele previzionale permit obinerea unui grad de certitudine mai nalt, datorit
faptului c ele impun stabilirea unui prag de precizie mai nalt.
d) Analizele statistice, constau ntr-o cercetare a comportamentului unor
variabile i elaborarea unei ecuaii sau model al relaiilor dintre aceste variabile. Se
obine un nivel ridicat de certitudine a probelor de audit deoarece realizeaz
previziuni mai fiabile.
e) Analiza global, presupune stabilirea unei estimri a soldului unui cont pe
baza relaiilor, cunoscute i verificate, dintre datele contabile ale entitii. Acest
procedeu furnizeaz o estimare foarte precis asupra unui cont i deci, o certitudine
ridicat de audit.
Derularea unei proceduri analitice presupune parcurgerea urmtoarelor
faze:
1) Alegerea procedurii analitice, care cuprinde urmtoarele etape:
1.1) precizarea cadrului de examinat, cnd auditorul determin nivelul de
grupare a datelor ce urmeaz a fi analizate i frecvena cu care acestea au
fost msurate;
1.2) stabilirea obiectivelor procedurii analitice, care trebuie s fie formulate
innd cont de dorinele conducerii entitii;
1.3) alegerea procedurii analitice care va fi utilizat, auditorul alegnd
procedura pe care o consider cea mai potrivit, innd cont i de obiectivele
stabilite mpreun cu conducerea entitii;
1.4)
alegerea tehnicii de analiz a datelor,
informatice, n defavoarea celor neinformatice;

preferndu-se tehnicile

1.5)
definirea fluctuaiei de importan, are o importan deosebit,
deoarece ea influeneaz att asupra volumului de activitate necesar pentru
obinerea certitudinii n audit, ct i asupra desfurrii auditului;
1.6) precizarea gradului de certitudine care s permit aplicarea procedurii
analitice, este o etap dificil pentru auditor, deoarece el trebuie s apeleze
la raionamentul profesional pentru stabilirea numrului i structurii factorilor
calitativi care influeneaz eficacitatea punerii n aplicare a procedurii
analitice;

1.7) analiza i aprobarea de ctre conductorul misiunii de audit a planului

de aplicare a procedurii analitice.
2) Compararea datelor sau relaiilor reinute pentru procedura analitic
presupune parcurgerea urmtoarelor etape:
2.1) prevenirea manipulrilor, auditorul preciznd n scris modul n care a fost
aprat auditul n derularea procedurii analitice cnd datele au fost culese de
ctre personalul entitii sau cnd a obinut aceleai explicaii care justific
fluctuaiile importante;
2.2) stabilirea comparaiilor, auditorul asigurndu-se c persoana care
efectueaz comparaiile nelege bine activitatea din etapele precedente i
aplic metodic procedeele de analiz prevzute n etapele precedente;
3) Examinarea fluctuaiilor importante implic parcurgerea urmtoarelor etape:
3.1) relevarea fluctuaiilor importante, cnd auditorul relev toate fluctuaiile
peste
pragul de precizie determinat n prealabil;
3.2) ancheta asupra fluctuaiilor importante, cum ar fi: fapte de circumstan
pe care auditorul le cunoate, dar nu ine cont de ele din varii motive
(complexitatea relaiilor, lipsa informaiilor pertinente sau din alte motive);
fapte de circumstan pe care auditorul nu le cunoate n momentul planificrii
procedurii analitice, dar l intereseaz;
4) Evaluarea rezultatelor, implic urmtoarele etape:
4.1) formularea concluziilor;
4.2) revizuirea i aprobarea planului de derulare a procedurii analitice de ctre
conductorul misiunii de audit.
Toate aceste faze i etape n derularea unei proceduri analitice pot fi
prezentate sintetic astfel (vezi figura nr. 5.1).

Fazele derulrii unei

proceduri analitice

Etapele parcurse n derularea unei proceduri

analitice
1.1. precizarea cadrului de examinat
1.2. stabilirea obiectivelor procedurii analitice
1.3. alegerea procedurii analitice care va fi
utilizat

1. Alegerea procedurii
analitice

1.4. alegerea tehnicii de analiz a datelor

1.5. definirea fluctuaiei de importan
1.6. precizarea gradului de certitudine care s
permit aplicarea procedurii analitice
1.7. analiza i aprobarea de ctre conductorul
misiunii de audit a planului de aplicare a
procedurii analitice

2. Compararea datelor
sau relaiilor reinute
pentru procedura
analitic

2.1. prevenirea manipulrilor

3. Examinarea
fluctuaiilor importante

3.1. relevarea fluctuaiilor importante

2.2. stabilirea comparaiilor

3.2. ancheta asupra fluctuaiilor importante

4.1. formularea concluziilor

4. Evaluarea rezultatelor

4.2. revizuirea i aprobarea planului de derulare a

procedurii analitice de ctre conductorul misiunii
de audit

Figura nr. 5.1. Cadrul general privind derularea unei proceduri analitice
Procedurile analitice sunt utilizate n toate etapele de realizare a auditului,
adic n planificarea auditului, n realizarea concret a auditului (obinerea probelor
de audit) i n faza final a auditului (exprimarea opiniilor personale n cadrul
raportului de audit).

5.2. Sondajul n auditul financiar

Sondajul este o procedur de obinere a probelor de audit care are n vedere

analiza doar a unui eantion reprezentativ i nu a ntregului set de informaii.
Aplicarea acestei proceduri comport un anumit risc, denumit risc de
eantionare. La stabilirea mrimii eantionului auditorul trebuie s in cont de
reducerea acestui risc la un nivel acceptabil.
Mrimea eantionului depinde de modul de abordare a auditului. Abordarea
auditului este definit prin combinaia diferitelor tipuri de proceduri pe care le aplic

auditorul pentru obinerea probelor de audit. Pot fi adoptate dou modaliti de

abordare a auditului, i anume: abordarea pe baz de sisteme (ABS), sau abordarea
direct de fond (ADF).
Abordarea pe baz de sisteme (ABS) presupune c obinerea probelor se
bazeaz pe sistemul de control intern, auditorul folosind aa-numitele teste de
control pentru conformitate.
Abordarea direct de fond (ADF) presupune obinerea probelor de audit
utiliznd aa-numitele proceduri de fond, care se aplic asupra sistemului contabil i
de control intern a ntreprinderii, fr efectuarea de teste de conformitate asupra
acestora.
Factorii care influeneaz mrimea eantionului n cadrul celor dou modaliti
de abordare a auditului sunt prezentai n figura nr. 5.2.

Modalitatea de
abordare a
auditului

Factorii de influen a mrimii eantionului

- ncrederea declarat a auditorului n sistemul contabil

i cel de control intern
- eroarea tolerabil la testul de control aplicat,
Abordarea auditului considerat acceptabil de ctre auditor
pe baz de sisteme
- eroarea ateptat de la testul de control aplicat
(ABS)
- nivelul de ncredere necesar auditorului
- numrul de uniti de eantioane din colectivitatea
general
- evaluarea de ctre auditor a riscului inerent
- evaluarea de ctre auditor a riscului de control
Abordarea direct - utilizarea mai multor proceduri de fond pentru
de fond a auditului obinerea sau confirmarea probelor de audit
(ADF)
- nivelul de ncredere necesar auditorului
- eroarea tolerabil acceptat de ctre auditor
- eroarea ateptat de la procedurile de fond aplicate
- numrul de subpopulaii dintr-o populaie

- numrul
populaiei

de

uniti

de

eantionare

din

cadrul

Figura nr. 5.2. Prezentarea sintetic a factorilor de influen a mrimii

eantionului

n cazul prelucrrii datelor prin sondaj rezult o abatere (eroare) fa de

situaia prelucrrii tuturor elementelor colectivitii analizate, denumit eroare de
sondaj. n cazul auditului prin sondaj, eroarea de sondaj poate fi:
abatere de control, n cazul abordrii auditului pe baz de sisteme,
cnd se aplic teste de control;
erori de nregistrare, n cazul abordrii directe de fond a auditului,
cnd se aplic proceduri de fond.
n practica sondajului erorile pot fi de dou feluri, i anume: erori sistematice i
erori ntmpltoare. Totodat, ele se pot determina ca erori probabile i ca erori
efective. Pentru aceasta se utilizeaz metodele statistice pentru calculul mediei i
dispersiei.
-

Aplicarea auditului prin sondaj presupune parcurgerea urmtoarelor etape:

planificarea;
selectarea elementelor care urmeaz a fi supuse testrii;
testarea propriu-zis;
evaluarea rezultatelor testrii.
a) Planificarea cercetrii prin sondaje presupune urmtoarele activiti:
delimitarea n timp i n spaiu a colectivitii generale supuse
cercetrii;
verificarea gradului de omogenitate a colectivitii generale;
stabilirea bazei de sondaj, care reprezint o sistematizare a
colectivitii generale pe baz de liste, tabele, hri;
alegerea i definirea unitilor folosite la eantionare (operaiuni
economico-financiare, situaii financiare, documente justificative,
nregistrri contabile), care constituie colectivitatea de selecie.
b) Selectarea elementelor pentru testare se poate realiza prin aplicarea
urmtoarelor procedee:
-

selecia aleatoare, care exclude subiectivitatea n alegerea

eantionului;
selecia dirijat, se folosete mai rar, deoarece are un caracter
subiectiv;
selecia mixt, mbin selecia aleatoare cu cea dirijat.
c) Testarea propriu-zis a eantioanelor, const n aplicarea procedurilor de
audit asupra fiecrui element al eantionului.
-

d) Evaluarea rezultatelor, are drept scop stabilirea corectitudinii evalurii

fcute asupra eantionului din populaia analizat i dac este necesar o ajustare a
acesteia.

Procedee de culegere a probelor de audit

Procedeele utilizate pentru culegerea probelor de audit sunt examenul
documentar i examinarea faptic.
a) Examenul documentar const n analiza unor operaiuni economicofinanciare pe baza documentelor justificative n care au fost consemnate, n scopul
stabilirii realitii, legalitii i oportunitii acestora. El se exercit pe baza unor
anumite tehnici, dintre care cele mai importante fiind urmtoarele:
- examenul cronologic, se efectueaz n ordinea datei ntocmirii, nregistrrii i
clasrii (ndosarierii) documentelor;
- examenul invers-cronologic, se exercit de la sfritul spre nceputul
perioadei auditate, adic de la prezent spre trecut;
- examenul sistematic sau pe probleme, presupune gruparea elementelor pe
probleme, adic dup natura operaiilor consemnate n ele ( operaii de ncasri i
pli prin cas, operaii prin banc, aprovizionare, livrare, consumuri materiale,
salarii etc.) i apoi examinarea lor cronologic;
- examinarea reciproc, const n cercetarea unei operaii nregistrate n mai
multe documente i confruntarea rezultatelor;
- examenul ncruciat, const n cercetarea i confruntarea tuturor
exemplarelor unui document, existente att la entitatea auditat ct i la alte
uniti;
- examenul mixt (combinat), reprezint o utilizare combinat a tehnicilor de
mai sus, fiind foarte des utilizat n practic;
- examenul critic, const n examinarea mai atent a documentelor care
reflect probleme mai importante;
- balanele analitice, utilizate pentru analiza conturilor sintetice care sunt
defalcate pe conturi analitice, urmrind corelaiile dintre soldul iniial, rulajele
debitoare i creditoare i soldul final al contului sintetic i respectiv, totalul
soldurilor iniiale, a rulajelor debitoare i creditoare i a soldurilor finale ale
conturilor analitice dezvolttoare ale contului sintetic analizat;

- balana sintetic, se utilizeaz la depistarea unor erori de nregistrare,

cauzate de nerespectarea principiului dublei nregistrri, nsumrii eronate a
rulajelor i calculrii greite a soldurilor, semnalate prin intermediul egalitilor
balanei i a corelaiilor dintre ele.
b) Examinarea faptic, const n determinare exact a cantitilor i valorilor
existente ale mijloacelor materiale i bneti ale entitii, la locul lor de existen.
Principalele tehnici de examinare faptic sunt:
- inventarierea, reprezint tehnica principal de examinare faptic i const n
constatarea mrimii faptice a elementelor patrimoniale la un moment dat i
compararea acestora cu cele scriptice, stabilind eventualele diferene de inventar;
- expertiza tehnic i analiza de laborator, reprezint tehnici care sunt de
competena unor ali specialiti dect auditorul (n domeniul tehnic, chimic, sanitar
etc.);
- observarea direct, const n urmrirea la locul de desfurare a muncii n
diferitele secii sau compartimente supuse auditului, auditorul utiliznd procedee ca
: fotografierea, cronometrarea, testarea unor aptitudini etc.;
- inspecia fizic, const n verificarea existenei fizice a unor bunuri, de
exemplu a numerarului din casierie, sau a unor documente, de exemplu statul de
plat a salariilor.
Sintetic, aceste tehnici utilizate n cadrul procedeelor analitice de culegere a
probelor de audit sunt prezentate n figura nr. 5.

Procedeul de
culegere a
probelor

Tehnicile utilizate

- examenul cronologic
- examenul invers-cronologic
- examenul sistematic sau pe probleme
- examenul reciproc
Examenul
documentar

- examenul ncruciat
- examenul combinat sau mixt
- calculul de control
- examenul critic
- balanele analitice
- balana sintetic
- inventarierea

Examinarea
faptic

- expertiza tehnic i analiza de laborator

- observarea direct
- inspecia fizic

Figura nr. 5.3. Prezentarea sintetic a tehnicilor utilizate n cadrul procedeelor de