Cours-Audit comptable et

financier

SYLLABUS DU COURS
I-

OBJECTIF

Donner aux tudiants les concepts fondamentaux, les techniques et les outils
les plus eficaces en audit (audit financier et audit interne) leur permettant dacqurir la
mthodologie de conduite des missions daudit, dans le respect des normes
internationales (ISA) dfinies par lInternational Federation of Accountants (IFAC).
II-

CONTENU DU COURS

Laudit est un mtier en pleine expansion lie la ncessit de fiabiliser les

paramtres financiers et les informations la disposition de ceux qui ont la charge de
dfinir les orientations de lentreprise et de la grer quotidiennement. Les concepts
fondamentaux de cette discipline trs technique seront exposs dans le chapitre 1,
concepts fondamentaux : dfinitions, normes internationales, assertions daudit, risque
daudit et matrialit.
Laudit se droule selon une dmarche slective, structure et progressive qui
permet datteindre ses objectifs en allant du gnral au particulier. Cette dmarche sera
dcline dans ses phases principales : prise de connaissance et orientation de la mission,
valuation du contrle interne et laboration de la stratgie daudit, excution des
contrles substantifs et validation des comptes, finalisation de la mission et rdaction
des rapports daudit (chapitre 2, la dmarche daudit), avec une focalisation sur les
techniques et les outils permettant de mettre en uvre chaque phase (chapitre 3).
III-

PLAN DU COURS

PREMIERE PARTIE : MAITRISER LES CONCEPTS FONDAMENTAUX DE

LAUDIT
1.
2.
3.
4.
5.

Dfinitions de laudit
Les normes daudit
Cadre conceptuel des missions daudit et services connexes
Les assertions daudit
Le risque daudit et la matrialit.

DEUXIEME PARTIE : MAITRISER LA DEMARCHE DAUDIT

1.
2.
3.
4.
5.

Prsentation gnrale de lapproche daudit

Prise de connaissance de lentit et travaux prparatoires
Evaluation du contrle interne et laboration de la stratgie daudit
Excution des contrles substantifs
Travaux de fin de mission.

TROISIEME PARTIE : MISE EN UVRE DES TECHNIQUES ET DES

OUTILS DAUDIT
1. Les procdures dexamen analytique

2. Les techniques de description des cycles

3. Les techniques de confirmation directe ou circularisassions

4. Les dossiers et feuilles de travail

5. Test sur le fonctionnement des contrles
6. Techniques de validation des comptes.
IV-

CHARGE DU COURS : WHANNOU SERGE

V-

PRESENTATION DU COURS

Expos dun support suivi dchanges professeur tudiants

Etude de cas
Simulations
Recherches effectuer par les tudiants.

VI-

MASSE HORAIRE : 15 heures de cours prsentiels

VII-

BIBLIOGRAPHIE

Mmento Francis Lefebvre : Audit et commissariat aux comptes, 2011

2012
Mohamed Hamzaoui, Gestion des risques dentreprise et contrle interne,
Normes ISA 200, 315, 330 et 500.
Audit financier, Collection ATH, Edition CLET, Paris 1987
Audit financier, outils et guides, Collection ATH, Edition CLET, Paris 1987.
Audit et Rvision des comptes : AHOUANGANSI Evariste (Expert
Comptable Edition MondeExpert

PLAN DU COURS
LES CONCEPTS FONDAMENTAUX DE LAUDIT
Dfinitions de laudit
Les objectifs ou les assertions daudit
Les normes daudit
Le cadre conceptuel des missions daudit
Le risque daudit et la matrialit

CHAPITRE 1
SECTION 1
SECTION 2
SECTION 3
SECTION 4
SECTION 5

:
:
:
:
:
:

CHAPITRE 2
SECTION 1
SECTION 2

SECTION 4
SECTION 5

: LA DEMARCHE DE LAUDIT FINANCIER

: Prsentation de lapproche daudit ISA 200
: Prise de connaissance de lentreprise et travaux prparatoires ISA
300 et 315
: Evaluation du contrle interne et laboration de la stratgie
daudit ISA 610
: Excution des contrles substantifs ISA 500, 501 et 530
: Travaux de fin de mission ISA 700

CHAPITRE 3
SECTION 1
SECTION 2
SECTION 3
SE CTION 4

:
:
:
:
:

SECTION 5
SECTION 6
SECTION 7

: Test sur le fonctionnement des contrles

: Technique de validation des comptes
: Laudit et la dtection des fraudes ISA 240

SECTION 3

LES TECHNIQUES DAUDIT

Les procdures analytiques ISA 520
Techniques de description des cycles
Confirmation directe ou circularisation ISA 505
Les dossiers et feuilles de travail ISA 230
guide de classement du dossier permanent
organisation et contrle interne

CHAPITRE 1 : LES CONCEPTS FONDAMENTAUX DE LAUDIT

SECTION 1 : DEFINITIONS DE LAUDIT
1- DEFINITION GENERALE
Audit vient du latin "audire" qui signifie "couter" ; le verbe anglais "to audit"
est traduit par "vrifer, surveiller, inspecter". Les organisations conomiques ont
toujours t contraintes se faire contrler. Dune manire gnrale, laudit consiste en
un examen men par un professionnel indpendant sur la manire dont est exerce une
activit, et sur les informations labores par les responsables, par rapport des critres
dapprciation relatifs cette activit.
Laudit financier est sans conteste, laspect de laudit le plus connu et le plus
ancien. Lactivit daudit sest ensuite tendue tous les aspects du fonctionnement de
lentreprise : audit social, audit juridique, audit industriel etc
a)

Lau dit est u n ex amen profess ionn el

Laudit est un processus dexamen critique dont le caractre professionnel se

manifeste par :

b)

La comptence du professionnel dcoulant dune formation et dune

exprience pertinente ;
Lutilisation dune mthodologie, de techniques et doutils pour conduire
lexamen.
Lau dit porte su r des in formation s

La notion dinformations est conue de faon extensive. Laudit porte sur :

Des
Des
Des
Des

informations
informations
informations
informations

analytiques ou synthtiques ;
historiques ou prvisionnelles ;
internes ou externes lentit mettrice ;
quantitatives, qualitatives ou techniques etc.

c)

Lex press ion du n e opin ion respon sable et in dpen dante

Lopinion formule par lauditeur est une opinion responsable car elle lengage
de faon personnelle. Elle peut tre complte par la formulation de recommandations.
d) La rfrence des critres de qualit
qualit :

Lexpression dune opinion implique toujours la rfrence des critres de

La rgularit, qui est la conformit des rgles, procdures et principes

qui peuvent tre internes ou externes lentit mettrice de linformation
(on parle aussi daudit de conformit). Ex rgles comptables, droit fiscal,
droit social, etc.

La sincrit (ou fidlit) avec laquelle les faits sont traduits dans
linformation. Cest lobjectivit et la bonne foi dans lapplication des rgles
6

et procdures.

Lefcacit : il sagit dun ensemble de critres qui sont eux-mmes

susceptibles de se combiner avec les critres de rgularit et de sincrit.
Ils sont gnralement dcomposs en trois (03) lments (parfois dsigns
sous lexpression "les trois E")
Economie :
dans lacquisition des ressources humaines et
matrielles mises en uvre dans un projet ;
Efficacit : mesure dans laquelle les buts viss ou les effets
recherchs ont t atteints ;
Efficience : rapport entre les biens ou services produits dune part
et les ressources utilises pour les produire dautre part.

e)

Laccroissemen t de lu tilit de lin formation

Le principal apport de laudit est la crdibilit et la scurit que lon peut

attacher linformation audite.
2-

DEF INITIO N DE LAUDI T F INANCIER

a) Dfnitions institutionnelles
retenir :

Selon les publications des diverses organisations professionnelles, on peut

En France, selon lOrdre des Experts-Comptables (OEC) : Laudit

financier est un "examen auquel procde un professionnel comptent et
indpendant en vue dexprimer une opinion motive sur la rgularit
et la sincrit du bilan du compte de rsultat et des informations annexes
aux comptes annuels dune entreprise".

Selon la Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes (CNCC) : un

audit consiste examiner, par sondages les lments probants justifant
les donnes contenues dans les comptes. Il consiste
galement
apprcier les principes comptables suivis et les
estimations signifcatives retenues pour larrt des comptes et
apprcier leur prsentation densemble.

Au plan international, dans les normes de lIFAC : "Laudit (fnancier) a

pour objectif de permettre lauditeur dexprimer une opinion selon
laquelle les tats fnanciers ont t tablis, dans tous leurs aspects
signifcatifs, conformment un rfrentiel comptable dfini."

b) Audit fnancier lgal et audit fnancier contractuel

Dans le contexte franais, laudit financier externe se concrtise dans deux
situations distinctes :

Laudit financier externe contractuel, ralis la demande dune entit,

pour des fins qui sont dfinies dans le contrat avec lauditeur.

Le commissariat aux comptes (parfois dnomm audit financier lgal),

prescrit par la loi sur les socits, qui est constitu de deux lments
distincts :

 Une mission daudit financier externe ;

 Un
ensemble dobligations spcifiques mises la charge du
commissaire aux comptes par des dispositions lgales et
rglementaires (aboutissant llaboration dun rapport spcial).
c) Audit interne et audit ex terne
Les entreprises de taille significative ont souvent cherch renforcer leur
propre dispositif de contrle en crant en leur sein un service daudit interne. Celui-ci est
rattach la direction gnrale afin de conserver son indpendance par rapport aux
autres services.
Son rle est de dfinir, de difuser et de veiller lapplication correcte des
procdures de contrle interne au sein de lentreprise. Lauditeur interne est un cadre
faisant partie du personnel de lentreprise, par opposition lauditeur externe (lgal ou
contractuel) qui est mandat par les organes, mais indpendant et non salari de
lentreprise.
Aussi les diverses recommandations professionnelles prvoient-elles une
coordination entre les travaux raliss par les auditeurs internes et ceux des auditeurs
externes.
3- DI S TINCTIO N DE LAUDI T AV EC LES DIS CIP LINES VOI SINES
a) Audit et expertise comptable
LExpert-comptable ayant gnralement par ailleurs la qualit de commissaire
aux comptes, peut se voir confier par une entreprise une mission dtablissement ou
dexamen des comptes annuels. Trios types de mission peuvent tre confis lexpertcomptable : prsentation, examen (limit) et audit des comptes annuels. Il doit
respecter des rgles professionnelles et fournir une attestation la fin de ses travaux
pour les deux premiers types de missions.
La mission de prsentation constitue une simple mise en forme des tats
financiers. La mission dexamen comporte, en outre, des contrles gnraux de
cohrence des comptes tablis, la troisime est une mission complte daudit.
Une entreprise peut avoir un expert-comptable pour lassister laborer ses
tats financiers et un commissaire aux comptes (qui peut tre un autre expertcomptable) pour effectuer laudit de ses comptes.
b) Audit et contrle de gestion
Le contrle de gestion a pour but dapprcier les rsultats en fonction des
objectifs qui ont t fixs et de sassurer que les ressources sont utilises de manire
eficace et eficiente en vue de la ralisation des objectifs de lentreprise.
suit :

Les responsabilits des services de contrle de gestion se dfinissent comme

Contribuer la conception de la structure et du systme dinformation de

gestion de lentreprise ;

Faire fonctionner correctement le systme dinformation ;

Sassurer de leficience (c'est--dire de la productivit) des fonctions de

lentreprise, apprcier leur eficacit par rapport aux objectifs ;

Dfinir des rgles, critres de gestion et mesures des performances en

utilisant comme outils : les budgets, les tableaux de bord, et dautres
outils daide la dcision.

Le contrle de gestion et laudit interne sont complmentaires. La validit des

contrles de performances repose sur la sincrit et la fiabilit des divers systmes
dinformation (comptabilits, budgets, statistiques). Le contrle de gestion ne saurait
fonctionner sans un minimum de garantie quant la qualit des informations qui lui
sont transmises, ce qui est du domaine de laudit. Le contrle de gestion en tant
qulment de lenvironnement du contrle interne sera examin par lauditeur.
Le contrle de gestion examinera pour laudit interne (comme pour tout
service) la validit de ses budgets et la comparaison avec ses ralisations.
c) Audit de gestion
Cest laudit probablement le plus connu du grand public compte tenu des
rvlations qui le concluent. Laudit de la gestion a pour objectif soit dapporter les
preuves dune fraude, dune malversation ou dun gchis, soit de porter un jugement
critique sur une opration de gestion ou les performances dune personne ou dun
groupe de personnes.

SECTION 2 : LES OBJECTIFS OU LES ASSERTIONS DAUDIT

En dehors des critres gnraux daudit voqus en section 1(d), la finalit de
la mission daudit financier est divise en sept (07) objectifs daudit numrs ci-dessous,
appels aussi assertions daudit.
Les assertions sont des critres retenus par la direction dans la prparation
des tats fnanciers.
Lauditeur, tout au long de sa mission, doit sassurer que les transactions et
les lments qui constituent les comptes rpondent un ou plusieurs assertions daudit.
Il sagit galement de critres que doivent appliquer ceux qui laborent les tats
financiers. On les appelle aussi des assertions sous-tendant les tats financiers.
C- Completenesse
A- Accuracy
V- Valuation
E- Existence
C- Cutoff
O- Rights & Obligations
D- Presentation & disclosure

Intgralit - Exhaustivit
Exactitude
Valorisation (valuation)
Existence
Sparation des exercices
Droits et Obligations
Prsentation et Information

1- Intgralit (Exhaustivit)
Lauditeur doit vrifier si toutes les oprations (actifs, dettes et transactions)
ont t enregistres dans les comptes annuels, et que tous les faits importants y ont t
mentionns.
2- Exactitude
Lobjectif dexactitude signifie que toutes les oprations ralises par
lentreprise doivent tre enregistres dans les comptes pour leurs montants exacts
(arithmtiquement et conformment aux principes comptables).
3- Evaluation
Cet objectif dvaluation signifie que toutes les oprations comptabilises
doivent tre values conformment aux principes et mthodes dvaluation
gnralement admis. (bonne mthode, application de manire constante).
4- Existence ou ralit
Cet objectif signifie :
- Pour les lments matriels (immobilisations stocks) une ralit ou
existence physique ;
- Pour les autres lments (actifs, passifs, charges et produits), la traduction
doprations relles effectues (par opposition des oprations fictives).
5- Sparation des exercices (Cutof)
Il vise une bonne dmarcation entre les exercices successifs. Il sagit de
rattacher chaque exercice tous les produits et les charges qui le concernent (ns de
lactivit de cet exercice) et ceux-l seulement.
6- Droits et obligations

Les actifs ou les dettes se rapportent lentit une date donne (en vertu de
droits rellement acquis ou dobligations effectivement sa charge. (Vrifier les titres
de proprit, les actes et conventions).

7- Prsentation et information
Cet objectif de prsentation et dinformation signifie que les oprations sont
prsentes dans les comptes conformment aux rgles comptables gnralement admises
en la matire, appliques de faon constante. En outre, il signifie que les tats financiers
sont accompagns de toutes les informations :
Driven .

Requises par les textes, et

Ncessaires leur comprhension.

Ainsi, prsente la dmarche daudit est qualifie de Audit Objective

SECTION 3 : LES NORMES DAUDIT

1-

Ncess it des n ormes dau dit

La ralisation de toute mission daudit, quels quen soient les objectifs,

implique lexistence au pralable de rgles prcises, formalises, connues et acceptes
des metteurs et des rcepteurs de linformation soumise laudit : les normes. LIFAC a
dict des normes internationales daudit (ISA) appeles simposer sur le plan mondial
laudit des tats financiers et laudit dautres informations et aux services connexes.
Les principales normes utilises par les auditeurs sont :

Les normes daudit, parmi lesquelles ont distingue gnralement :

Les normes gnrales ou de comportement
Les normes de travail ( qui rgissent la nature et ltendue du travail)
Les normes de rapport
Les normes de linformation financire ou principes comptables ;
Eventuellement des normes spcifiques certains secteurs : banques,
assurances, etc.

Les normes internationales daudit comprennent des normes gnrales ou de

comportement (2) les normes de travail (3) et les normes de rapport (4).
2- Normes gnrales ou de comportement
Lauditeur doit respecter le code dthique professionnelle publi par lIFAC,
notamment les rgles dthique ci-aprs :

Intgralit
Objectivit
Indpendance
Comptence professionnelle, soin et diligence
Confidentialit
Professionnalisme
Respect des normes techniques et professionnelles.

a) Comptence professionnelle
Lquipe daudit doit

possder

collectivement

les

comptences et les

expriences requises : une formation

technique adquate et une exprience
professionnelle sufisante. Des assistants peuvent participer une mission daudit, mais
ils doivent tre bien sensibiliss aux normes, superviss et contrls. Lauditeur doit

complter sa formation initiale

renforcement de sa comptence.

par

une

formation

continue

contribuant

au

b) Indpendance
Lauditeur et son quipe doivent tre dgags de toute contrainte et de tout
lien dordre personnel, professionnel, financier, voire politique pouvant tre interprt
comme constituant une entrave son intgrit ou leur objectivit.
c) Secret professionnel
Devoir de discrtion dans lutilisation de toute information dont ils ont
connaissance dans le cadre de leur mission.
3- Normes de travail
Le travail daudit doit tre effectu avec soin, avec une bonne planification, un
respect scrupuleux des calendriers et supervision des collaborateurs, la tenue correcte
des dossiers et papiers de travail en tant que moyens de preuve des conclusions daudit.
(ISA 220 et 230).
Laudit doit comporter une valuation du contrle interne, un contrle de
qualit de la mission daudit, la prise en considration des risques de fraudes et erreurs :
(ISA 240), des textes lgislatifs et rglementaires : (ISA 250), la collecte des lments
probants sufisants etc.
4- Normes de rapport

Ncessit de la rdaction de rapports dopinion (de certification ou non) ;

Rapport de recommandations sur le contrle interne et parfois sur la
conformit avec les lois et rglements en vigueur ;
Rapport spcial pour les missions de commissaire aux comptes ;
Qualit des rapports : dats et signs et discuts avec les responsables de
lentit audite.

5- Un travail dquipe
Toute mission daudit est effectue par une quipe de collaborateurs
hirarchise dirige par un responsable mandat. Chaque collaborateur doit tre
soucieux de travailler avec les autres membres en communiquant les points intressants
identifis et les dificults rencontres. La supervision des tches des collaborateurs par
les suprieurs est ncessaire. La structure dune quipe daudit est la suivante :

Associ responsable (ou responsable mandat)

Superviseur (ou Directeur)
Chef de mission
Collaborateurs
Assistants.

SECTION 4 : LE CADRE CONCEPTUEL DES MISSIONS DAUDIT

Rfren tiel pour les mission s daudit et les services con n ex es

1-

Le cadre conceptuel des normes internationales daudit (ISA) numre les

difrentes missions dfinies par lIFAC (Fdration Internationale des ExpertsComptables). Il distingue :

Laudit (des tats financiers ou dautres informations)

Les services connexes que lauditeur est amen accomplir.

Les services connexes comprennent :

Les missions dexamen limit ISA 910 ;

Les missions dexamen sur la base de procdures convenues ISA 920 ;
Lexamen dinformations prvisionnelles ISA 810 ;
Les missions daudit spciales ISA 800 ;
Les missions de compilation dinformations financires ISA 930.

Audit

Audit

Assurance
leve mais
non
absolue

Services connexes
Examen
Limit

Assurance
modre

Procdures
convenues

Compilation

Pas
dassurance

Pas
dassurance

2- Les mission s dass u ran ce

Assurance
positive sur la
(les) assertions
retenues soustendant
ltablissement
des tats
financiers

Assurance
ngative sur la
(les) assertions
retenues soustendant
ltablissement
des tats
financiers

Constats
dcoulant des
procdures
mises en uvre

Identification des
informations
compiles

Lobjectif dune mission dassurance est dvaluer ou dapprcier une

information, par rapport des critres appropris, et de formuler une conclusion visant
fournir lutilisateur auquel elle est destine, un niveau dassurance sur sa fiabilit.
Cette assurance renforce la crdibilit de linformation.
La norme distingue deux niveaux dassurance :

Les missions dassurance de niveau lev (audit)

Les missions dassurance de niveau modr (examen limit).

Ne sont pas des missions dassurance :

Missions sur la base de procdures convenues ;

Missions de compilation dinformations financires ou autres ;
Prparation de dclarations fiscales, les missions de conseil et autres
consultations.

a) Laudit des tats financiers

Dans une mission daudit, lauditeur exprime une assurance leve
(raisonnable, mais non absolue). Cette assurance est formule de faon positive (ex. les
tats financiers donnent une image fidle (ou prsentent sincrement dans tous leurs
aspects significatifs, limage fidle) de la situation financire.
LISA 120 dfinit la mission daudit des tats financiers comme ayant pour
objectif de permettre lauditeur dexprimer une opinion selon laquelle les tats
financiers ont t tablis, dans tous leurs aspects significatifs, conformment un
rfrentiel comptable identifi .
Le niveau dassurance fournie par la conclusion du professionnel comptable
est une assurance leve, mais non absolue.
Lassurance absolue en audit ne peut exister, en raison de nombreux facteurs,
tels que le recours au jugement, lutilisation de la technique des sondages, les limites
inhrentes tout systme comptable et de contrle interne et le fait que la plupart des
informations probantes la disposition de lauditeur conduisent, par nature, davantage
des dductions qu des certitudes.
Cette dfinition appelle les remarques suivantes :
Lauditeur peut tre un auditeur du secteur public ou un professionnel
indpendant (commissaire aux comptes).
Laudit peut tre accompli :

Dans le cadre de dispositions lgales du pays, ou

Dans le cadre dun contrat : une entreprise peut se soumettre un audit
pratiqu par un auditeur externe par exemple la demande dun banquier,
dun repreneur ou dun investisseur.

b) Lexamen limit (ISA 910)

Une mission dexamen limit a pour objectif de permettre lauditeur de
conclure, sur la base de procdures ne mettant pas en uvre toutes les diligences
requises pour un audit, quaucun fait dimportance significative na t relev lui laissant
penser que les tats financiers nont pas t tablis, dans tous leurs aspects
significatifs, conformment au rfrentiel comptable identifi.
Lexamen limit met en uvre des investigations et des procdures
analytiques conues pour apprcier la fiabilit dune information destine une autre
partie.

Dans une mission dexamen limit, lauditeur donne une assurance modre,
exprime sous forme dune assurance ngative. (Ex. nous navons pas relev de faits qui
nous laissent penser que les tats financiers ci-joints ne donnent pas une image fidle de
la situation financire)

 Bien que lexamen limit comporte lapplication de techniques et de

procdures daudit, ainsi que la collecte dlments probants, en rgle
gnrale, il ninclut pas lvaluation des systmes comptables et de contrle
interne, le contrle des comptes et des rponses aux demandes de
renseignements sur la base dlments corroborants recueillis grce des
inspections, observations, confrmations et calculs, qui sont en gnral des
procdures appliques lors dun audit .
3- Le rfrentiel comptable utilis
Le rfrentiel comptable de base pour laudit des tats financiers est constitu
par les Normes Comptables Internationales IAS/IFRS.
4- Les services connexes
a) Examen sur la base de procdures convenues (ISA 920)
Lauditeur met en uvre des procdures daudit dfinies dun commun accord
entre lauditeur, lentit et les tiers concerns pour communiquer les constatations
rsultant de ses travaux.
Dans les missions de procdures convenues, lauditeur nexprime aucune
assurance. Lauditeur tablit simplement un rapport sur les faits relevs (ou observations
factuelles), complt par la formule ci-aprs :
Compte tenu du fait que les procdures mentionnes ci-dessus ne
constituent ni un audit, ni un examen limit efectu selon
les
normes
internationales daudit, nous ne pouvons vous donner lassurance que les
problmes qui auraient pu tre dcels par un audit ou un examen limit selon les
normes internationales daudit, ont tous t identifs .
Les utilisateurs eux-mmes valuent les procdures mises en uvre et les
faits prsents et tirent leurs propres conclusions.
b) Compilation (ISA 930)
Dans une mission de compilation aucune assurance nest exprime. Lopinion
est exprime avec les termes ci-aprs : Sur la base des informations fournies par la
direction, nous avons prpar le bilan de la socit ABC au 31 dcembre 20xx. La
prparation de ces tats a t efectue selon la norme internationale daudit
relative aux missions de compilation dinformation fnancire. La direction est
responsable de ces tats fnanciers qui nont fait lobjet ni dun audit, ni dun examen
limit de notre part. Nous ne donnons, par consquent, aucune assurance sur ces
derniers.
5- Les mission s dau dit spciales
LISA 800 tablit des procdures et des principes fondamentaux pour des
missions daudit spciales portant sur :

Des tats financiers tablis selon un rfrentiel comptable diffrent des

Normes Comptables Internationales ou des Normes Nationales ;

Des comptes ou rubriques dtats financiers ;

Le respect de clauses contractuelles, et

Des tats financiers condenss.

Lauditeur doit collecter et examiner les lments probants pouvant servir de

base son opinion.
a) Rapport
sur des tats financiers
tablis selon un
comptable difrent des Normes Comptables Internationales

rfrentiel

Le rfrentiel comptable de base pour laudit des tats financiers est constitu
par les Normes Comptables Internationales IAS/IFRS. Des tats financiers peuvent tre
prpars pour rpondre dautres objectifs particuliers et sappuyer sur un rfrentiel
comptable diffrent, savoir :

Celui utilis par une entit pour tablir ses dclarations fiscales ;
Celui de la comptabilit sur la base des encaissements / dcaissements ;
Les dispositions dictes par une autorit gouvernementale.

Le rapport de lauditeur doit prciser le rfrentiel comptable utilis ou

indiquer la note annexe aux tats financiers donnant cette information.
Lopinion doit indiquer si les tats financiers ont t tablis, dans tous leurs
aspects significatifs, conformment ce rfrentiel comptable .
b) Rapports sur une rubrique des tats financiers
Il peut tre demand lauditeur dexprimer une opinion sur une ou plusieurs
rubriques des tats financiers, par exemple les crances clients, les stocks, le calcul
dune participation aux bnfices verse un employ, une provision pour impt sur les
bnfices.
Le rapport doit indiquer le (ou les) rubriques concernes. Il doit prendre en
compte les rubriques des tats financiers interdpendantes, susceptibles davoir une
incidence significative sur les informations concernes par son opinion. Par exemple les
ventes et les crances clients, les stocks et les dettes fournisseurs.
Pour viter de donner lutilisateur limpression que le rapport porte sur
lensemble des tats financiers, lauditeur informera le client que son rapport sur la
rubrique audite ne peut tre joint aux tats financiers de lentit.
c) Rapport sur le respect de clauses contractuelles
Il peut tre demand un auditeur de vrifier le respect par lentit de
certaines clauses contractuelles dun accord, par exemple des contrats dmission
dobligations ou des contrats de prt. Ces accords obligent en gnral lentit respecter
des dispositions portant sur le paiement des intrts, le maintien de ratios financiers
dtermins, la limitation dans le paiement de dividendes ou le remploi de la vente de
biens.
Lauditeur doit exprimer dans son rapport une opinion quant au respect par

lentit des clauses particulires de laccord.

d) Rapport sur des tats financiers condenss

Les tats financiers condenss sont prsents avec beaucoup moins de dtails
que les tats financiers annuels. Dans son rapport, lauditeur avertira les lecteurs que
pour une meilleure comprhension de la situation financire et des rsultats de lentit,
ils sont lire conjointement avec les tats financiers audits qui fournissent toutes les
informations requises par le rfrentiel comptable applicable.
Il indiquera les tats financiers audits partir desquels les tats financiers
condenss ont t prpars.
Puisque les tats financiers condenss ne contiennent pas toutes les
informations requises par le rfrentiel comptable utilis, les expressions image fidle
ou prsentent sincrement, dans tous leurs aspects significatifs ne sont pas utiliss par
lauditeur pour exprimer une opinion sur ces tats.
e) Les missions dexamen dinformations financires prvisionnelles
La norme ISA 810 sapplique lexamen des informations financires
prvisionnelles et non lexamen dinformations exprimes en des termes gnraux ou
narratifs (Allocutions de la direction, analyses contenues dans le rapport annuel).
Dans une mission dexamen dinformations financires prvisionnelles,
lauditeur doit runir des lments probants sufisants lui permettant dapprcier si :
a) Les hypothses retenues par la direction ne sont pas draisonnables et que
les hypothses thoriques sont cohrentes avec lobjectif ;
b) Les informations financires prvisionnelles sont prpares de manire
satisfaisante sur la base des hypothses retenues ;
c) Les
informations
financires
prvisionnelles
significatives
sont
correctement dcrites en notes annexes et sil est indiqu quil sagit
dhypothses les plus plausibles ou dhypothses thoriques ; et
d) Les informations financires prvisionnelles sont prpares de manire
cohrente avec les tats financiers historiques.
Les informations financires prvisionnelles peuvent prendre la forme de
prvisions, de projections ou dune combinaison des deux, par exemple une prvision sur
un an associe une projection sur cinq ans.

SECTION 5 : LE RISQUE DAUDIT ET LA MATERIALITE

Lorsquil met une opinion sur les comptes annuels, lauditeur court le risque
que lun des objectifs prcdemment dfinis ne soit pas (en totalit ou partiellement)
rempli et quil en rsulte une erreur significative non dcele.
Ce risque est d, dune part aux particularits de chaque entreprise, dautre
part lauditeur lui-mme.
Le risque final daudit dcrit le risque qu lauditeur dexprimer une opinion

inapproprie sur les tats financiers. Cest le risque que des erreurs significatives
subsistent dans les comptes et que lauditeur, ne les ayant pas dtectes, formule une
opinion errone. Par exemple, lauditeur ne formule pas de rserve dans son rapport (ou
certifie) des tats financiers comportant des inexactitudes importantes.

Les composantes du risque daudit sont :

1- Le risque inhrent (RI)
Cest la possibilit que le solde dun compte ou une catgorie doprations
comportent dinexactitudes du fait :

De la nature (complexe) de lactivit et du secteur dactivit de lentreprise,

exemple, cas dune banque ou dune socit dassurances ;

De son environnement et des rglementations qui lui sont applicables.

2- Le risque de contrle (RC)

Cest la possibilit que le solde dun compte ou une catgorie doprations
comportent dinexactitudes matrielles que le systme de contrle interne de lentreprise
ne peut prvenir ou dtecter en temps opportun. Le risque de contrle est fonction de
leficacit du contrle interne de lentreprise. Si le systme de contrle interne est
performant, le risque de contrle est par consquent rduit.
3- Le risque de dtection (RD)
Cest la possibilit que les procds auxquels lauditeur a recours ne lui
permettent pas de dceler des inexactitudes qui sont prsentes dans le solde dun
compte ou dans une catgorie doprations, (inexactitudes pouvant tre importantes). Ce
risque est fonction du niveau deficacit des procds de vrification de lauditeur.
4- Le risque global de la mission (RG)
formule :

Lapplication du niveau global du risque de la mission sexprime par la

Risque global = risque inhrent x risque de contrle x risque de dtection
RG
=
RI
x
RC
x
RD

Lauditeur value le risque inhrent et le risque de contrle afin de dterminer

le degr de risque de dtection requis pour minimiser le risque global de la mission et le
ramener un niveau acceptable.
Le modle de gestion du risque global daudit est donn par le tableau ciaprs, aboutissant au mme rsultat que ci-dessus :
Evaluation du risque
inhrent par lauditeur
Elev
Moyen
Faible

Evaluation par lauditeur du risque li au

contrle
Elev
Moyen
Faible
Maximum
Elev
Moyen
Elev
Moyen
Faible
Moyen
Faible
Minimum

Lapproche daudit ainsi dveloppe est qualifie dapproche par les risques ou
Risk Based .

5- La matrialit en audit
Lauditeur ne peut pas se livrer une vrification de toutes les oprations
(full-audit) de lentreprise.
Laudit a principalement pour objectif dobtenir une assurance raisonnable
que les tats fnanciers ne contiennent pas dinexactitudes importantes.
Cest dans cette perspective que lauditeur doit fixer le seuil de matrialit
(ou de signification) dans le cadre de la conduite de ses travaux.
En audit, le seuil de matrialit se rfre au degr dinformation que lauditeur
doit obtenir pour atteindre un certain niveau de confiance li au fait que les tats
financiers ne contiennent pas derreurs importantes.
On dit que le seuil de matrialit est atteint lorsque limportance dune
omission ou dune inexactitude dans une information financire est telle quelle pourrait
avoir pour consquence probable dinfluencer le jugement dun utilisateur des tats
financiers ou de modifier sa dcision.
Lauditeur apprcie le seuil de matrialit difrents niveaux :
-

financiers.

Lors de la dtermination de la nature, de ltendue et du calendrier de ses

travaux daudit ;
Lors de lvaluation de lincidence des redressements identifis sur les tats
financiers ;
Lors de lapprciation du caractre approprie de la prsentation des
informations financires (dans les comptes, dans le rapport).

Le seuil de matrialit est dfini par rapport son impact sur les tats

CRI TERES DETABLIS S EM ENT DU S EUIL DE S IGNIF ICATIO N

En fonction de deux types de critres, quantitatifs et qualitatifs.
1- Critres quantitatifs
rfrence.

Il consiste mesurer limpact dun lment par rapport une base de

Quelques rfrences :

Rsultat final ou intermdiaire (bnfice net, bnfice brut, total actif).

Rsultat retrait (bnfice compte non tenu des lments extraordinaires et
exceptionnels).
Rsultat moyen ou rsultat normal (bnfice net moyen des cinq (05)
derniers exercices).
Un poste dun tat financier auquel llment est associ (chifre dafaires
par exercice).
Le solde du compte auquel appartient llment.
Leffet de llment sur certains coeficients financiers (FR, bnfice net par
action).

Peut tre considr comme significatif, tout lment seul ou avec dautres :

Qui modifie le rsultat prcdent 10%

Qui modifie le montant du poste concern 10%.

Ces seuils peuvent tre abaisss ou relevs compte tenu des montants en jeu.
2- Critres qualitatifs

Caractristiques de lenvironnement (contexte politique socio-conomique).

Caractristiques de lentreprise (nature des oprations, tendances des
rsultats).

CHAPITRE 2 : LA DEMARCHE DE LAUDIT FINANCIER

SECTION 1 : PRESENTATION DE LAPPROCHE DAUDIT
1-

S CHEM A DE LAPPRO CHE DAUDIT

Phase 1

PRISE DE CONNAISSANCE DE LENTREPRISE (Collecte

et Mise jour de linformation)

Phase 2

EVALUATION DU CONTROLE INTERNE

ET DU RISQUE DE CONTROLE
TESTS DU FONCTIONNEMENT
DES CONTROLES

Phase 3

REALISATION DES CONTROLES

SUBSTANTIFS

Phase 4

FINALISATION DE LAUDIT

INTERIM

FINAL

2- DEFINITION ET ENCHAINEMENT DES PHASES

Quelle que soit ltendue de la mission, laudit commence par la prise de
connaissance (phase 1) au cours de laquelle lauditeur collecte un volume important
dinformations sur lentreprise. Cette phase lui permet de constituer ou de mettre jour
son dossier permanent (Permanent Audit Files PAF) et en mme temps didentifier les
risques inhrents de la mission. Ce qui lui permet de dboucher sur la phase 2
(lvaluation du contrle interne).
Lvaluation du contrle interne et la dfinition de la stratgie daudit est la
phase cl de la dmarche. Au cours de cette phase lauditeur apprcie tout le dispositif
de contrle interne dans le but dvaluer le risque de contrle et de dterminer le niveau
adquat de contrles de validation excuter.
La phase 3 : excution des contrles substantifs comprend conformment la
stratgie dfinie la phase prcdente :

Des tests de vrification du fonctionnement des contrles ;

Des tests de validation des comptes ;
Des procds de revue analytique.

A lissue de cette phase, lauditeur dispose de toutes les conclusions :

constats, recommandations lui permettant :

De porter son opinion sur la qualit des comptes et des tats fnanciers ;
De rdiger ses conclusions et rapports (phase 4).

Cette approche allant du gnral au spcifique est qualifie de TOP DOWN.

3- ETALEMENT DES PHASES DANS LE TEMPS

phases :

Ltalement dans le temps de ces tapes, conduit distinguer deux grandes

a)

Lin trim

Une phase prliminaire (dite intrim dans le jargon des auditeurs) recouvre la
prise de connaissance de lentreprise, lvaluation du contrle interne y compris la
vrification du fonctionnement des contrles mis en place par lentreprise.
Lorsque cest possible, cette phase doit avoir lieu sufisamment tt avant la
date de clture pour permettre la mise en uvre des oprations ncessaires la
correction de certaines anomalies, mais pas trop tt pour que les conclusions tires
puissent tre valables pour tout lexercice. Dans tous les cas, cette phase se droule
avant le dclenchement des travaux de validation (ou de contrle des comptes).
Lauditeur efectue une intervention ponctuelle la date de clture de
lexercice pour certains travaux spcifiques de fin dexercice (inventaires, confirmations
de soldes des tiers ou circularisassions).
b) Phase finale
La phase finale de validation des comptes (dite final), se situe au dbut de
lexercice suivant la clture de lexercice, quand les comptes annuels sont arrts et mis
la disposition du cabinet daudit. Cette distinction nest pas toujours respecte dans la
mesure o, selon les missions :
-

Certaines tapes se trouvent regroupes ;

Les travaux de contrle des comptes ne peuvent tre anticips.

Lexistence de systmes informatiss ne change rien la dmarche gnrale de

laudit telle que dcrite dans ce cours.

SECTION 2 :

PRISE DE CONNAISSANCE DE LENTREPRISE

ET TRAVAUX PREPARATOIRES

1- EXIGENCE DES NORMES

Les normes daudit prvoient que lauditeur doit connatre sufisamment les
afaires de lentreprise pour tre en mesure de comprendre les circonstances, les
oprations et les pratiques qui, selon lui, devraient tre prises en considration dans la
vrification des tats fnanciers .
2- IMPORTANCE DE LA PRISE DE CONNAISSANCE
Lors de la prise de connaissance de lentreprise, lauditeur cherche collecter
un maximum dinformations sur lentreprise et son environnement afin de mieux
connatre lentreprise et de dtecter lexistence de risques pour orienter sa mission. Son
objectif nest pas de vrifier le bien-fond des informations, mais de les analyser en
sassurant toutefois quelles ne semblent pas incohrentes.
Son objectif est :
dacqurir

une

connaissance

gnrale

de

lentreprise

et

de

son

environnement, avec pour objectif didentifier les risques propres cette

entreprise ;
didentifier les systmes et les domaines significatifs, afin de dterminer les
lments sur lesquels il va concentrer ses travaux ;

 de rdiger un plan de mission, afin de prciser et de formaliser la nature,

ltendue et le calendrier des travaux.
3- TECHNIQUES ET MOYENS DE LA PRISE DE CONNAISSANCE
Les techniques utilises relvent essentiellement de lentretien avec les
difrentes personnes qui sont susceptibles de lui fournir une information approprie, de
lanalyse de la documentation interne et externe obtenue, de la visite des locaux.
Lexamen analytique des donnes financires les plus rcentes permet galement de
dceler les tendances et de mieux apprhender les domaines les plus significatifs.
Lauditeur dispose des moyens dcrits ci-aprs pour acqurir les informations
ncessaires la prise de connaissance.
prendre connaissance des termes et conditions de la mission ;
une liste indicative des informations devrait tre envoye lentit auditer
quelques jours avant le dmarrage de la mission ;
la prise de contact avec son prdcesseur ;
les entretiens avec les dirigeants auprs desquels il recherchera les
informations ncessaires sur les dcisions qui peuvent avoir une incidence
sur les comptes ;
la prise de connaissance des comptes annuels, des comptes intermdiaires
et des documents prvisionnels afin danalyser la situation financire et la
rentabilit de lentreprise ;
les informations utiles lexercice de sa mission quil peut recueillir auprs
des tiers qui ont accompli des oprations pour le compte de la socit par
le biais de la circularisation (banques, fournisseurs, clients, avocats,
conseils juridiques etc.) ;
les diverses publications internes ;
les rapports des auditeurs internes ;
la lgislation applicable lentreprise ;
les rapports financiers dentreprises similaires exerant dans le mme
secteur ;
la presse financire et les revues spcialises du secteur dactivit ;
les publications des organismes professionnels.
Cette phase implique en pratique les travaux ci-aprs :

collecter ou mettre jour linformation gnrale sur lentreprise, par des

demandes de renseignements, par des entretiens et sil y a lieu par
lobservation physique ;
revoir le dossier daudit de lexercice prcdent. Cette revue permet
lauditeur davoir bien prsentes lesprit toutes les inefficiences, ainsi que
les amliorations apporter ;
analyser les donner financires rcentes et les tendances dcoulant des
tats financiers des annes prcdentes : examen analytique, tudes de
ratios, consultation des statistiques oficielles des tats financiers
intermdiaires et comparaisons avec les budgets ;
se documenter sur les principes comptables et les rglementations
spcifiques lentreprise vrifier.

A cette tape de laudit, lauditeur procde la constitution du dossier

permanent ou permanent audit files (PAF) class par sections daprs lindex numrique
qui figure en annexe.

SECTION 3 :

EVALUATION DU CONTROLE INTERNE ET

ELABORATION DE LA STRATEGIE DAUDIT

1- GENERALITES SUR LE CONTROLE INTERNE

Aprs avoir pris connaissance de lentreprise et slectionn les donnes et
jugements sur lesquels il fera porter ses contrles, lauditeur va cherche comprendre
comment chacun de ces lments est gnr par le systme dinformation de lentreprise.
Cette recherche doit lui permettre didentifier les contrles pertinents mis en
place par la direction de lentreprise pour prvenir la survenance des erreurs, des
anomalies et des fraudes. Elle permet aussi didentifier les risques derreurs.
1.1.

Dfnition

Par contrle interne, on entend lensemble des scurits contribuant la

matrise de lentreprise. Le contrle interne a pour objectifs :
1. la protection et la sauvegarde du patrimoine y compris la prvention de la
fraude ;
2. la conformit aux diffrentes lois et rglementations applicables ;
3. le respect constant des instructions et des rgles de gestion dfinies par la
direction ;
4. la difusion dune information financire et comptable fiable et rapidement
disponible ;
5. le dveloppement de la rigueur et lamlioration des performances
(eficacit oprationnelle, rationalisation des tches).
1.2.

Responsabilit

Le contrle interne est mis en place et entretenu par la direction de

lentreprise afin de prvenir et de dtecter les erreurs, les fraudes et les anomalies
pouvant afecter les comptes et les tats fnanciers.
Quant lauditeur, les normes actuelles daudit lui prescrivent "dacqurir une
comprhension sufisante du contrle interne pour pouvoir planifier sa mission et
concevoir une approche daudit eficace".
1.3.

Importan ce pour lau diteu r dex amin er le con trle in tern e

Lexamen du contrle interne par lauditeur externe vise deux buts essentiels :
a) Dterminer la nature et ltendue des vrifications quil devra efectuer.
Celles-ci sont conditionnes par le degr defficacit du contrle interne. En
effet, si le contrle interne rvle des faiblesses ou des lacunes, lauditeur
doit alors tendre et approfondir ses propres contrles jusqu ce quil ait
acquis une opinion sur la qualit des comptes et des tats financiers.
b) Dceler les insufisances du contrle interne de lentreprise afin de
proposer des amliorations en vue dy remdier temps et viter des

erreurs par la suite (rle prventif).

2- PRINCIPES DE BASE DU CONTROLE INTERNE

Les principes de base du dispositif de contrle interne sont :
Le contrle interne prend appui sur des principes fondamentaux.
1. Organisation (organigramme, manuel de procdures, dfinition des tches,
dfinition des responsabilits et des pouvoirs de signature, matrialisation
des tches et des contrles et la pr numrotation des documents papier).
2. Sparation des fonctions dcision, protection et de conservation de
valeurs, de contrle, comptabilisation, ncessit de la double signature et
plafond de signature.
3. Intgration (ou auto-contrle) : recoupement et contrle mutuel.
4. Qualit du personnel : comptence et honntet.
5. Harmonie : adquation aux caractristiques de lentreprise et de son
environnement.
6. Universalit : le contrle interne concerne toutes les personnes dans
lentreprise, en tout temps et en tout lieu.
3- LES ELEMENTS CONSTITUTIFS DU CONTROLE INTERNE
Prcdemment les normes daudit identifiaient trois composantes :
lenvironnement de contrle, le systme comptable et les procdures de contrle. Les
normes actuelles dfinies par le COSO (Committee of Sponsoring Organizations of the
Treadway Commission) relvent cinq composantes :
1.
2.
3.
4.
5.

environnement de contrle ;
identification et valuation des risques ;
activits de contrle proprement dites ;
systme dinformation ou de communication ;
structure pilotage de lensemble du dispositif (monotiring).

3.1.

Len vironnement de contrle

Lenvironnement de contrle comprend les mcanismes de base, la qualit des

structures et des hommes, et les comportements dont lexistence et la mise en uvre
constituent le fondement sur lequel sexercent les procdures de contrle interne.
Il comprend les points ci-aprs :
A) Structure organisationnelle, rpartition des rles et responsabilits des
dirigeants
-

Adquation de la structure organisationnelle aux activits ;

Qualit du gouvernement dentreprise : comptence et indpendance
des administrateurs par rapport la direction ;
Type et qualit des relations entre la direction et le personnel ;
Qualit de la circulation de linformation ;

Existence et eficacit du comit daudit ;

Exercice de la responsabilit

B) Intgrit et valeur thiques

-

Comportement thique, intgrit et rigueur des responsables ;

Niveau dintgrit ou de corruption des responsables et du personnel
cl ;
Place et perception accorde la comptabilit et au contrle interne par
les responsables ;
Attitude et ractions face aux violations des rgles et procdures :
impunit, laxisme ;
Actualit et fiabilit des tats financiers.

C) Politiques et pratiques de gestion des ressources humaines

-

Niveau de comptence et dexprience des responsables et du personnel

cl ;
Niveau de formation continue des responsables et du personnel cl ;
Matrise des oprations ;
Stabilit ou taux de rotation du personnel (pour les fonctions
cruciales) ;
Climat social : conflictuel, de mfiance, de suspicion.

D) Philosophie et style de gestion

-

Mesures de supervision et de surveillance : efort de surveillance

dploy par les responsables ;
Exercice et respect de lautorit ;
Organisation gnrale des tches ;
Qualit des relations avec les tiers : auditeurs, banquiers ;
Qualit et niveau dentretien des moyens techniques et matriels ;
Clrit ou dlai de raction.

Lorsque lenvironnement de contrle est dfavorable, les procdures de

contrle interne ont peu de chances dtre efcaces.
3.2.

Liden tifcation et l valuation des risques

Cest le processus adopt par la direction pour identifier, analyser et matriser

les risques provenant tant de facteurs externes quinternes auxquels lentreprise est
expose. Il est de la responsabilit de la direction dtudier mme lavance ces risques
et dlaborer des mesures alternatives dans le cadre dun scnario de crise (mcanismes
de dtection et de surveillance des risques).
3.3. Les activits ou procdures de contrle
Les activits de contrle permettent de sassurer que les transactions :
-

sont autorises par des personnes responsables ;

sont enregistres correctement et exhaustivement dans les comptes ;
sont bien values.

Les procdures de contrles comprennent :

-

les contrles de supervision ou de pilotage ;

les contrles dautorisation ou approbation ;

la scurit des actifs et des enregistrements ;
la sparation des tches ;
documentation et enregistrements corrects.

3.4.

Le sys tme dinformation et de commu n ication

Cette quatrime composante comprend le systme comptable et le systme

dinformation interne.
Le systme comptable est lensemble des procdures mises en place pour
identifier, collecter, classer, analyser, enregistrer et traiter les donnes et les oprations
de lentreprise. Systme de partie double, plan de comptes, journaux comptables,
balances de vrification, analyses de comptes etc. Ces procdures permettent daboutir
la confection des tats financiers. Le systme peut tre manuel : tablissement la main
des documents jusquaux livres comptables obligatoires :
-

journal
grand livre
livre dinventaire
livre de lemployeur.

Le systme comptable peut tre informatis, ou non.

3.5. La structure pilotage du dispositif (le monotoring)
4- M ETHODES DEXAMEN DU CONTRO LE INTERNE
Lvaluation du contrle interne permet lauditeur de dterminer dans quelle
mesure il pourra sappuyer sur leficacit des procdures existantes, pour limiter le
nombre de transactions, documents, pices, critures analyser et orienter ses travaux
vers lapprciation des risques majeurs auxquels lentreprise est expose. Elle est
pratiquement le seul moyen de sassurer de lexamen correct des oprations rptitives :
facturations encaissements, achats-paiements, paie.
Lexamen de chaque cycle passe par une prise de connaissance efectue la
fois par la consultation des manuels de procdures internes lentreprise (sil en existe)
et par des entretiens avec chaque membre du personnel de lentreprise ayant un rle
dans le droulement du cycle concern. Le but est danalyser les circuits dinformations
et de donnes depuis lexistence dune transaction avec un tiers jusqu sa saisie
comptable et sa restitution dans les comptes.
Afin de visualiser rapidement celles-ci, lauditeur utilise frquemment des
diagrammes ou fow charts, qui sont des descriptifs visuels des procdures.
4.1. Collecte et analyse des documents
Au cours de la premire phase, un certain nombre de documents ont t
collects. Parmi ces documents il faut examiner ceux relatifs la structure de contrle
interne. Il sagit des notes de service, organigramme et cahier des charges du personnel,
manuel de procdures, directives de comptabilisation, dispositions de prises dinventaire,
rglementation des visas et liste des signatures, etc.
4.2.

Description des cycles dopra tion s

Elle consiste dans la comprhension des systmes ou cycles.

Les donnes rptitives (et significatives) identifies lors de la phase de prise

de connaissance sont classes par cycles doprations.
On distingue gnralement :

Revenus (et encaissements)

Achats (et dcaissement)
Stocks
Paie et personnel
Immobilisations
Autres.

Chacun des cycles produisant des donnes rptitives peut tre dcoup en
sous systmes.
Les difrents types de donnes traites par chaque systme (ex : systme paie,
sous-systmes ouvriers et employs) sont identifis et lauditeur dtermine autant de
sous-systmes quil existe de circuits diffrents.
Lauditeur se fait dcrire le droulement des difrentes fonctions ou cycles de
transactions, au moyen des entretiens avec le personnel : direction, personnel
dencadrement et personnel dexcution. Au cours de ces entretiens, il prend le
maximum de notes sur le droulement des procdures. Il recueille galement les
spcimens de documents importants.
Il relit, synthtise ses notes et rdige des narratifs dcrivant chaque cycle
doprations.
Il peut reprsenter ces cycles par des diagrammes de circulation "flow chart".
Lavantage de ce procd rside dans le fait quil permet de dcouvrir par exemple
rapidement, dans un dpartement ou chez un employ, la concentration des tches et
fonctions inconciliables. La description des cycles, quelle soit sous forme narrative ou
graphique doit tre accompagne de copies de divers documents utiliss (spcimen de
documents). La technique de description des cycles est dveloppe au chapitre 3 section
2 consacr aux techniques daudit.
4.3. Questionnaires et aide mmoire de contrle interne
Lauditeur utilise comme guides les grilles dvaluation (voir annexe). Les
avantages quoffre cette mthode sont :
-

Economie de temps et clart ;

Couverture exhaustive des points de contrle ;
Bonne base pour ltablissement des rapports concernant les faiblesses du
contrle interne et pour les propositions damlioration ;
Guide pour lauditeur lui vitant de se perdre.

4.4. Evaluation du contrle interne

Lobjectif de cette tape est de dterminer :
-

Comment les contrles mis en place par lentreprise permettent datteindre

les objectifs de contrles ;
Si linformation collecte sur le systme est correcte ;
Leficacit des contrles prvus et les risques inhrents aux systmes du
fait de labsence de contrles qui rpondent aux objectifs.

a) Recherche des points faibles

A partir de sa comprhension des cycles (diagrammes et narratifs) lauditeur
dtermine comment les objectifs de contrle sappliquent et surtout les contrles

manquants. Il peut se servir du questionnaire de contrle interne comme aide mmoire.

Chaque point identifi est consign sur la grille dvaluation avec possibilit de renvoi
des feuilles de travail pour des dtails ou pour des recommandations insrer dans le
rapport de recommandations sur le contrle interne.
b) Recherche des contrles mis en place par lentreprise (points forts
potentiels)
Aprs avoir identifi les points du circuit o des contrles sont ncessaires
pour remplir les objectifs, lauditeur recherche ceux (manuels ou informatiss) qui ont
t mis en place par lentreprise. Il remplit les diffrents guides qui sont classs au
dossier de lexercice. Chaque fois, il est indiqu de procder des renvois des feuilles
de travail. Les contrles ainsi identifis sont rsums sur les feuilles spciales (relevs
des points forts tester).
c) Confirmation de lexistence des contrles (ou des points forts)
Les points forts mis en vidence partir des manuels de procdure et des
entretiens et les contrles dcrits comme existants, peuvent ne pas se trouver conforts
par la ralit. Aussi, lauditeur vrifie par lui-mme, laide de sondages, la ralit de ces
points forts. Une procdure, correcte dans sa description thorique, peut, dans son
application pratique, comporter des faiblesses.
Pour la ralisation matrielle de ce test, lauditeur procde comme suit : en
partant du Grand Livre, pour tre sr de slectionner une opration qui a t
entirement traite, il remonte la description du systme en prenant, chaque tape,
une copie du document concern (Ex. : Grand Livre, journal des ventes, facture, compte
client, bordereau dexpdition, bon de commande).
d) Evaluation des contrles (points forts)
Pour juger de lutilit des contrles dans le cadre de sa mission, lauditeur doit
se demander si :
-

Ils sont vrifables : un contrle non matrialis ne peut pas tre vrifi
posteriori ;
Ils mritent dtre vrifs.

Certains contrles, par leur complexit, demandent lauditeur un temps et

un volume de travail disproportionns par rapport la garantie acquise par la
vrification du bon fonctionnement. Lauditeur doit, dans ce cas, chercher sil nexiste
pas un autre moyen plus eficace pour vrifier que lobjectif est atteint.
Certains contrles nont pas, par ailleurs, une force probante sufisante.
Par exemple, la seule existence du visa dun employ sur un document, nest
pas ncessairement sufisante pour prouver quun contrle a t effectu et bien effectu.
e) Dtermination de la stratgie daudit
En conclusion lauditeur dtermine le niveau du risque global daudit qui lui
permet de btir sa stratgie daudit de la manire suivante :

 Risque de contrle jug maximum

Lvaluation du risque de contrle au niveau maximum implique que
lauditeur ne pourra pas sappuyer sur le contrle interne mais plutt sur ses propres

tests de validation qui seront tendus dans le cadre du seuil de matrialit dfini. Dans
la mesure o aucune assurance nest obtenue du systme de contrle interne, le niveau
de tests de validation sera obligatoirement trs lev.
Certains comptes se prtent par nature une approche de validation tendue,
il sagit par exemple (dans le cas dune activit industrielle et commerciale classique) des
postes emprunts, capital, rserves, immobilisations incorporelles
Par opposition, les comptes drivant des donnes rptitives (cycliques), qui se
caractrisent par un volume lev et une rotation rapide des transactions, font
gnralement lobjet dun traitement informatis et de procdure de contrle interne. En
pratique, pour ce type de comptes, le risque de contrle sera trs rarement jug
maximum et une assurance plus ou moins leve pourra gnralement tre attendue du
systme de contrle interne. Ds lors, une analyse plus approfondie des applications et
de la fonction informatique sera dans la majorit des cas effectue.
Risque de contrle jug modr
En jugeant modr le risque de contrle, en documentant et en testant les
contrles sur lesquels il sappuiera, lauditeur pourra rduire corrlativement le niveau
de ses tests de validation.
Pour les objectifs daudit couverts par lvaluation du contrle interne, les
travaux de validation consisteront normalement en une combinaison approprie de tests
de dtail et de procdures de revue analytique. La pondration entre ces deux techniques
dpendra dune apprciation fine du risque de contrle, le degr dassurance obtenu
grce aux tests de dtail tant dautant moins ncessaire que le risque de contrle est
plus faible.
Risque de contrle jug faible
Lorsquune structure de contrle interne efficiente est en place, une stratgie
daudit adapte consistera sappuyer sur le contrle interne, et en rduisant
corrlativement le niveau des tests de validation, lesquels pourraient se limiter
principalement des travaux approfondis de revue analytique.
5- MEMORANDUM DE STRATEGIE DAUDI T O U PLAN DE M ISS ION
(M S A)
a) Objectifs
Le M.S.A. est un document tabli par lauditeur, chef de mission pour
synthtiser par cycle (ou groupe de comptes).
Les lments qui influent sur la nature et ltendue de ses travaux de
contrle des comptes ;
Les techniques daudit choisies pour vrifier que ces comptes
remplissent bien les objectifs daudit dfinis. Le choix de ces techniques
est influenc par le fait que certaines dentre elles permettent de vrifier
plusieurs objectifs en mme temps et quil faut toujours opter pour celle
qui est la plus eficace ;

 Le lien entre les diverses tapes de la mission.

Ce document permet, par ailleurs, de planifier rigoureusement les travaux
effectuer et de communiquer la stratgie gnrale des contrles aux membres de lquipe.

Lensemble de ces projets est revu par le responsable du dossier qui consulte
galement les spcialistes fiscaux, et informatiques etc., et qui formalise lensemble du
plan.
Le contenu du M.S.A. est discut avec lauditeur, chef de mission qui
approuve formellement le plan dfinitif.
Prsentation du client
-

Dnomination
Registre du commerce, code INSAE
Historique
Activit : principale, secondaires
Actionnariat
Localisations, adresse

Nature de la mission et calendrier

-

Opinions, avis et recommandations

Date de fin des travaux sur le terrain
Dates butoirs des runions de synthse
Dates butoirs pour livraison des rapports

Domaines sensibles identifis au cours des missions prcdentes

-

Fonctionnement interne
Gestion des fnances
Nature et raison des ajustements
F a its ma rqua n ts lis le xploita tion de le n tre p rise

Secteur dactivit de lentreprise

Facteurs externes rglements
Oprations rcentes de financement et dinvestissement

Changement de principes comptables

Conc lu sion d e la re vu e d e lin f orma tion fin anc i re rc en te
-

Tendances lourdes
Transactions inhabituelles

Risques inhrents
Chifres significatifs
Total bilan
Chifre dafaires
Marge brute
Rsultat

Effectif
Situation nette
Fonds de roulement

b) Exemple de MSA
SOCIETE BEST MARINE SA
MEMORANDUM DE STRATEGIE DAUDIT
1- Nature de la mission et calendrier
La socit Best Marine a soumis ses comptes annuels le 13 mars N notre
audit. Conformment aux normes professionnelles auxquelles nous sommes astreints,
notre cabinet a la responsabilit deffectuer un audit complet des tats financiers de cette
socit et de dlivrer une opinion sur la rgularit, la sincrit et limage fidle des
comptes.
Notre rapport sur lexamen des comptes est attendu pour le 15 juin N. Compte
tenu de ce dlai, les sommaires des points relevs (SPR) devraient tre finaliss pour le
15 mai N suivis de la runion de synthse et de discussion avec lentreprise le 18 mai.
Un rapport de recommandation doit tre mis le 31 mai N.
2- Points ayant un impact sur la stratgie daudit
a) Domaines sensibles identifis au cours des missions prcdentes
Une revue du dossier de lanne prcdente rvle un grand nombre
danomalies lors du contrle des comptes clients, des tats de rapprochement et dans la
valorisation des stocks de pices de rechange. En consquence, nous devons tre
attentifs la rptition ventuelle de tels problmes, en particulier en recherchant les
stocks obsoltes, les crances anciennes, impayes et provisionnes et en effectuant une
revue de ces points.
b) Faits marqu an ts l is l ex pl oi tati on de l exe rci ce
La socit vient dacqurir, au moyen dune subvention de lEtat, une fabrique
de matriel de navigation. Ce qui reprsente un important investissement dont il faudra
vrifier les conditions dacquisition et denregistrement dans les comptes.
c) Changements de principes comptables
La socit vient de procder la rvaluation libre de ses immobilisations
suite la dvaluation du Franc CFA datant de janvier 1994. La mission devra examiner
les conditions et les modalits de ralisation de cette modification de la valeur dentre
des biens concerns, surtout les aspects fiscaux de lopration.
d) Co nclu si on de l a re vue de l i n fo rmati on fi n anci re r cen te
La revue analytique des comptes dbouche sur les grandes conclusions
suivantes :
La socit continue de disposer dune trsorerie plthorique avec beaucoup
despces gardes en caisse ;

La marge commerciale connat une rduction dramatique au cours de la

dernire anne sous-revue, malgr laccroissement observ au niveau du
chifre dafaires. Une attention doit tre accorde par la mission quant la
vrification approfondie de la bonne sparation des oprations dachats et
de ventes entre lexercice clos et lexercice suivant.

Les charges exceptionnelles en saccroissant de plus de 165% font

apparatre des pnalits et redressements fiscaux non ngligeables. Il

importe dapprcier la gestion fiscale de la socit et comment la direction

assure la protection du patrimoine social.

CALENDRIER ET BUDGET (en heures)

PHASES
Initialisation
Intrim (revue contrle interne)
Revues intermdiaires
Final (contrle des comptes)
Finalisation
TOTAL

APPLICATIONS

Revenus

Achats

Stocks

Paie

CALENDRIER
10 avril N
11 avr 30 avr N

ASSOCIE
10
20

SENIORS

ASSISTANTS

120

150

1er au 15 mai N
15 mai 31 mai N

40
50
120

150

200

270

350

COMPTES ET
CLASSES DE
TRANSACTIONS

Crances clients
Ventes

Dettes fournisseurs
Achats

Stocks
Stocks vendus

Salaires payer
Frais de personnel

EVALUATION DU
RISQUE DAUDIT
Faible
pour
les
objectifs dintgralit
dexactitude
et
dexistence.
Maximum pour les
objectifs
de
valorisation
de
prsentation et de
droits
Faible et obligations.
pour
les
objectifs dintgralit
dexactitude
et
dexistence.
Modr
pour
les
objectifs de droits et
obligations.
Maximum pour les
objectifs
de
valorisation
de
prsentation et de
Faible
pour
les
objectifs dintgralit
dexactitude
et
dexistence.
Maximum pour les
objectifs
de
valorisation,
dexhaustivit
de
prsentation et de
Faible
pour
les
objectifs dintgralit
dexactitude
et
dexistence.
Maximum pour les
objectifs
de
valorisation,
dexhaustivit
de
prsentation et de
droits et obligations.

TOTAL
10
290
390
50
740

NATURE ET ETENDUE DES

TESTS SUR LES CONTROLES
ET SUR LES COMPTES

Tests dtaills des contrles

identifis

Tests dtaills des contrles

identifis dintgralit
dexactitude et dexistence et
(intgralit droits et obligation.
Recherche tendue des passifs
non enregistrs
Tests limits sur les comptes

Tests dtaills des contrles

identifis
Revue analytique des comptes et
tests tendus de Cutoff sur les
comptes

Principalement procds de
revue analytique

Signatures
Associs..
Manager ..

SECTION 4 :

EXECUTION DES CONTROLES SUBSTANTIFS

Comme montr au chapitre prcdent, lapproche des contrles varie selon

que lon peut, ou non, sappuyer sur les contrles mis en place par lentreprise. On
distingue :
-

Les tests de vrification du fonctionnement des contrles

Les tests de validation des comptes.

Ces tests sont effectus par la technique des sondages.

1- VERIFICATION DU FONCTIONNEMENT DES PROCEDURES
Les contrles (ou points forts) tester dans le fonctionnement des procdures
sont ceux qui lui paraissent :
-

Rpondre aux objectifs de contrles ;

Utiles sa mission.

Les contrles frquents comprennent :

-

Lautorisation des oprations et de la saisie des donnes ;

Lexhaustivit et lexactitude des oprations et des donnes saisies ;
Lexhaustivit et lexactitude des mises jour et des donnes accumules ;
La scurit daccs aux actifs et aux enregistrements.

Les sondages sur les procdures ont pour objectif de sassurer que les
contrles ont fonctionn pendant toute la priode. Leur nature de ces sondages est
principalement fonction du cycle dopration vrifier. On distingue les techniques de
vrification ci-aprs :

Lenqute consiste demander aux personnes charges de faire les

contrles comment elles procdent ;
Lobservation consiste observer la ralisation matrielle dun contrle.
Ce type de contrle est bien adapt la vrification de lexistence physique
de certains moyens de protection. (Ex. : cofre-fort, grilles de protection des
zones de stockage, systme de scurit) ;
Lexamen de lvidence du contrle consiste sassurer que llment
qui matrialiste la ralisation du contrle existe effectivement (Ex. :
signature, cachet) ;
La rptition des contrles consiste refaire le travail de contrle excut
par le personnel de lentreprise pour vrifier que lon arrive au mme
rsultat.

Lors de la prparation de son programme de contrle, lauditeur doit donc

utiliser avec discernement ces diffrentes techniques en fonction de ce quil cherche
prouver.
Rdaction du programme
Le programme de travail est rdig selon le modle ci-aprs :

PROGRAMME DAUDIT
MODULE : PASSATION DES MARCHES PUBLICS
Rf.
EchantilListe des contrles possibles
Pap. tra
lon
1- RECAPITULATION DES MARCHES
Prparer un tableau rcapitulatif des marchs et
avenants signs sur la priode concerne. Pointer les
montants avec le registre des contrats et identifier les
marchs importants, ceux en cours dexcution et
ceux rsilis ou suspendus pour faute, retard ou
carence.
2- EXAMEN DES DAO
A partir des listes ci-dessus, obtenir les DAO relatifs
chacun des marchs et vrifier chronologiquement
la validit des pices constitutives :
a) avis dappel dofres
b) ofres des candidats consults
c) dclaration de renonciation aux pratiques de
corruption formulaires A et B
d) rapport dvaluation des ofres
e) avis de la Commission des Marchs Publics
f) approbation et signature de lautorit
g) notification / lettre de commande
h) cautionnement de soumission
3- VERIFICATION DES GARANTIES
Sur la base de lchantillon dfini ci-dessus, vrifier
la validit et le mode de calcul :
a) du cautionnement de bonne excution
b) de la retenue de garantie pour parfait
achvement des travaux
c) des assurances, garantie de qualit de 12 mois
aprs rception provisoire
d) de lengagement dcennal.
4- VERIFICATION DE LEXECUTION
Vrifier pour chaque march slectionn lexistence
au dossier :
- des PV de visites de chantier exploits
- les notifications des malfaons aux
entrepreneurs
- composition
de
lquipe
de
la
commission de rception
- PV de rception provisoire / dfinitive
Procder lobservation physique des biens,
rapprocher les PV de rception avec les rsultats de
lobservation physique pour identifier les ventuelles
disparitions.
Recourir des techniciens indpendants pour
lapprciation de la qualit des ouvrages observer.
Vrifier le stade davancement des ouvrages avec les
documents permettant de suivre lvolution des
chantiers.

Fait
par

Ralisation des sondages

Pour la ralisation des sondages mentionns dans les programmes, lauditeur
peut utiliser les mthodes empiriques ou les mthodes statistiques. Il appartient,
toutefois, celui qui rdige le programme de fixer ltendue des sondages effectuer et
les priodes qui doivent tre couvertes (Scopes).
Le choix de la technique de sondage dpend, essentiellement, du degr de
confiance que lauditeur veut obtenir dans les rsultats de ses sondages. Lauditeur qui
est dlgue la ralisation des contrles, documente ses travaux sur des feuilles de
travail et il date, signe et rfrence le programme pour justification du travail effectu
pour faciliter la supervision.
Les conclusions dtailles sur les feuilles de travail sont synthtises sur une
feuille de travail (conclusions des Tests).
Conclusions des sondages
Lauditeur peut se trouver confront aux situations suivantes :
a) Le sondage ne rvle aucune anomalie :
Les conclusions de lvaluation prliminaire sont confirmes et lauditeur peut
prparer son programme de contrle des comptes dtaill partir des programmes
standard.
b) Le sondage rvle des anomalies :
Lauditeur se retrouve alors au mme stade que pour les cont^roles
inexistants ou inutiles pour sa mission. Il doit donc valuer lincidence des dfaillances
et proposer la rdaction dun point insrer dans le rapport de recommandations sur le
contrle interne. La structure de rdaction de chaque point est la suivante :

description de la faiblesse
rfrentiel qui justifie la faiblesse
cause de la faiblesse
impact sur lentreprise et ses tats fnanciers
recommandation
observation du client

Il est important que ces constatations soient :

-

discutes avec les responsables de la socit ;

confirmes par crit, dans un rapport sur le contrle interne.

La qualit de cette dmarche est trs importante car il est souvent sujet
discussions.
2- CONTROLE DES COMPTES
A partir de son programme de contrle des comptes, lauditeur excute les
contrles qui lui permettent de fonder son opinion finale sur les comptes, la situation
financire et le rsultat de lentreprise.
Programme de contrle des comptes

Le programme dtaill du contrle des comptes est rdig partir du

mmorandum de stratgie daudit des conclusions des tests sur les procdures. Des

guides de contrle des comptes standard sont adapts en fonction du contexte de

lentreprise.
Lauditeur doit obtenir les lments de preuve sufisants en qualit et en
quantit pour formuler son opinion sur les comptes annuels. Pour atteindre cet objectif,
lauditeur dispose des techniques suivantes :
lobservation physique ;
la confirmation directe ;
lexamen des documents reus par lentreprise ;
lexamen des documents crs par lentreprise ;
les contrles arithmtiques ;
les analyses, estimations, rapprochements et recoupements entre les
informations obtenues et les documents examins ;
les informations verbales obtenues des dirigeants et employs de
lentreprise.

Lauditeur doit choisir celles qui lui apportent la valeur probante sufisante
dans les meilleures conditions de cot et de temps.

SECTION 5 :

TRAVAUX DE FIN DE MISSION

Aprs avoir procd au contrle des comptes, lauditeur ralise les travaux de
fin de mission suivants :

recherche des vnements postrieurs au bilan ;

obtention de la lettre dafirmation ;
signature du questionnaire de fin de mission ;
prparation de la note de synthse de la mission ;
rdaction conclusions et des projets de rapports lapprobation de lassoci
responsable.

1- EVENEMENTS POSTERIEURS AU BILAN

Le contrle des comptes se droule dans les mois qui suivent la date de clture
de lexercice.
Entre la date de clture des comptes et la date de signature du rapport
daudit, des vnements peuvent se produire qui ont une incidence significative sur la
situation financire et / ou les rsultats de lentreprise.
On distingue gnralement :

travaux.

Les vnements qui trouvent leur origine avant la date de clture (par
exemple : la faillite dfinitive dun client douteux), qui fournissent donc des
lments complmentaires pour lvaluation des comptes, et qui peuvent
entraner des ajustements.

Les vnements spcifques de lexercice suivant (par exemple, incendie

de lusine) qui pourraient faire lobjet dune note, dans lannexe.

Il appartient lauditeur de rechercher ces vnements avant de finaliser ses

Le questionnaire des vnements postrieurs au bilan doit donc tre rempli et

la nature et lincidence de ces vnements analyss.

Lauditeur doit poursuivre la recherche des vnements postrieurs au bilan

jusqu la date de signature efective du rapport.
2-

LETTRE DAFF IRM ATIO N

Il sagit dune lettre par laquelle la direction confirme avoir mis toutes les
informations disponibles la disposition des vrificateurs. Cette mesure est destine
limiter les risques dlments volontairement soustraits au contrle par la direction. Cest
un engagement formel que les comptes et informations communiqus sont exhaustifs,
sincres et exacts.
3- QUESTIONNAIRE DE FIN DE MISSION
Le questionnaire de fin de mission a pour objectif de permettre lauditeur de
sassurer quil na oubli aucun aspect important de la mission, c'est--dire quil a rempli
toutes les diligences requises par les normes professionnelles, et quil nexiste pas de
points en suspens qui feraient obstacle lmission du rapport. Il doit tre sign et
soumis au directeur de mission en mme temps que la note de synthse et les projets de
rapports.
4- NOTE DE SYNTHESE
La note de synthse permet de rcapituler les lments significatifs de la
mission et les options prises.
Cette note doit comprendre au minimum :
-

la description des vnements importants ayant marqu lactivit de

lentreprise (nouveaux produits, nouvelle usine). Si ces vnements ont
dj t dcrits dans MSA, une simple rfrence ces documents sera
sufisante ;

la description des problmes rencontrs et des solutions adoptes.

Cette partie peut consister une photocopie des feuilles de synthse de
chaque section du dossier. Il est important que cette section soit trs claire,
car cest elle qui justifie, en grande partie, lopinion mise et qui vite les
prises de position contradictoires danne en anne ;

la liste des points en suspens qui doivent tre rgls avant dmettre le
rapport (Ex. documents restant recevoir, confirmations attendues) ;

une conclusion gnrale.

5- RAPPORTS ET CONTROLE DE QUALITE

Lauditeur prpare les projets des diffrents rapports mettre en prenant en
considration :
-

Les normes de rapport utilises ;

Les problmes quil a relevs dans la note de synthse.

Ces projets sont discuts avec lassoci et sont, ensuite, soumis la procdure
de revue indpendante par un autre associ.

Outre les rapports daudit (opinion), les problmes rencontrs lors du contrle
des comptes peuvent faire lobjet dun rapport de recommandations sur le contrle

interne. Il faut voquer le rapport spcial sur les conventions entre la socit et ses
dirigeants.
a) Le rapport dopinion sans rserve : lauditeur met une opinion de
certification sans rserve lorsque sa conclusion est que les tats financiers
donnent une image fidle (ou prsentent sincrement) la situation
financire et le rsultat de lentreprise, conformment un rfrentiel
comptable identifi.
b) Un rapport modifi est mis dans le cas contraire : observations ayant ou
nayant pas dincidence sur lopinion daudit, impossibilit dexprimer une
opinion, opinion avec rserve et opinion dfavorable.

CHAPITRE 3 : LES TECHNIQUES DAUDIT

SECTION 1 : LES PROCEDES DEXAMEN ANALYTIQUE
1.1.

GENERALITES

Les travaux daudit commencent souvent par la mise en uvre des procds
analytiques. Lutilisation des procds analytiques est souvent importante dans la
vrification des entreprises. Ils permettent de dceler les tendances importantes sur
lesquelles la mission devrait sappesantir.
1- Dfnition
Les procds dexamen analytique consistent en des tests de vraisemblance
effectus sur les comptes ou classes de transactions.
2- Divers types de procds utiliss
Les procds dexamen analytique couramment utiliss en audit sont :
-

analyse de variations dun exercice lautre ;

analyse de variation en comparaison avec une entreprise similaire ;
analyse de ratios ;
recherche des lments inhabituels ;
calcul du solde approximatif dun compte de produits ou de charges sur la
base de relations avec dautres comptes.

1.2.
CAS DAPP LI CATIO N DES PROCEDES DEXAM EN
ANALYTIQUE
REVUE ANALYTIQUE DES CHIFFRES DU COMPTE DE RESULTAT

Intrts et produits assimils reus

Intrts servis et charges assimiles
Produits nets dintrts et revenus
assimils
Commissions nettes
Produits de change
Autres produits net dexploitation
PRODUITS NET BANCAIRE
Autres produits dexploitation
Provision pour crances douteuses
Autres charges dexploitation
Frais de personnel
Dotation aux amortissements
Frais divers de gestion
Autres pertes et produits divers
Produits exceptionnels
Profits sur exercices antrieurs
Pertes exceptionnelles
Pertes sur exercices antrieurs
Rsultat hors exploitation
RESULTAT AVANT IMPOT

2006
(En MF.
CFA)
4.657
(2.199)
2.458

2007
(En MF.
CFA)
5.451
(2.246)
3.205

VARIATIONS
(En MF.
%
CFA)
794
17,0%
(47)
2,1%
747
30,4%

1.814
469
330
5.071
0
(497)

1.597
527
482
5.811
6
(127)

(217)
58
152
740
6
370

-12,0%
12,4%
46,1%
14,6%
N/A
-74,4%

(1.177)
(341)
(1.434)
179
(2.773)
86
28
(1)
(12)
101
1.902

(1.197)
(421)
(1.836)
50
(3.404)
8
179
(7)
(46)
134
2.420

(20)
(80)
(402)
(129)
(631)
(78)
151
(6)
(34)
33
518

1,7%
23,5%
28,0%
-72,1%
22,8%
-90,7%
539,3%
600,0%
283,3%
32,7%
27,2%

Impts sur les bnfces

RESULTAT NET

(279)

(540)

(261)

93,5%

1.623

1.880

257

15,8%

2 comptes spcifiques analyser.

-

Charge de personnel, ventilation par catgorie, par effectif et masse

salariale
Impts sur les bnfices : revue fiscale de la liasse annuelle.

CORRIGE CAS REVUE ANALYTIQUE DES COMPTES ANNUELS

Banque Atlantique

Exercice clos le 31/12/07

Date : 23/02/2008

Atlantique
Sarl

Etabli par : ABC

Revu par : XYZ

De Mr ABC
Associ Elite Expertise Sarl

Au chef dquipe audit Banque

et

collaborateurs Bnin expertise

A/S Mmorandum de stratgie daudit 31/12/99 Banque Atlantique.

SUITE A LA REVUE ANALYTIQUE DES COMPTES ANNUELS, LES
CONCLUSIONS CI-APRUES PEUVENT ETRE TIREES EN VUE DORIENTER LES
TRAVAUX DAUDIT DES COMPTES DE LEXERCICE 1999
a) Le rsultat net de lexercice augmente de 15,8% en corrlation apparente
avec le taux daccroissement du chifre dafaires (17%).
b) Lencaisse liquide augmente de 39%. Aprs les contrles dusage :
rcolement de linventaire, contrle des registres de caisse, la mission devra
sassurer si le niveau dencaisse nest pas excessif par rapport aux
procdures internes et aux assurances souscrites.
c) Les crdits clientles augmentent de 72,4%. En dehors des contrles
dusage, la mission veillera apprcier la qualit des risques pris sur la
clientle. A cet gard, une slection des dossiers importants est ncessaire
partir de ltat de division des risques afin dapprcier la sant financire
des gros clients et leur capacit de remboursement. Une attention
particulire sera porte sur lapplication des rgles de provisionnement des
crances douteuses. Celles-ci, en effet, augmentent de 78,6% alors que les
provisions y relatives naugmentent que de 8%.
d) Les immobilisations corporelles nettes augmentent de 452 M. Vrifier que
les acquisitions correspondent des investissements effectifs autoris par
le CA et en accord avec le budget dinvestissement de lexercice. Il est
important de jeter un regard sur les investissements lis au passage de lan
2000.
e) Les dpts de la clientle (interbancaire et ordinaire) augmentent. Vrifier
la fiabilit du systme de gestion des comptes. Tester par preuve quelques
clients par une circularisation et consulter le dossier des rclamations.
f) Les fonds propres augmentent de 1.593 M. Aprs consultation des minutes
des dlibrations de la dernire AGO, il faut rechercher les explications
compltes de cette variation : augmentation de capital le cas chant et
afectation du rsultat du dernier exercice.
g) Les provisions pour risques et charges augmentent de 274 M. En dehors de

lexplication des provisions, il faudrait sassurer si tous les risques ont t

provisionns en particulier ceux concernant les litiges encours dont une

valuation chifre est ncessaire aprs circularisation des avocats

conseils.
h) Le compte de rsultat parat cohrent. La variation du rsultat global est en
corrlation avec laugmentation du volume des oprations. Cependant, les
intrts servis afichent une lgre augmentation 2,1% en dphasage
apparemment avec laugmentation des ressources 18,2%. Examiner cet
effet la structure des dpts : dpts rmunrs / dpts non rmunrs
afin de mieux valider le systme de calcul automatique des intrts.
i) Vrifier le tableau de variation des provisions pour crances douteuses.
j) Vrifier si la flambe des profits sur exercices antrieurs ne cachent pas un
problme de mauvaise coupure dexercice (cutof).
Le Directeur de mission
Mr ABC
Associ Elite Expertise Sarl

SECTION 2 : TECHNIQUES DE DESCRIPTION DES CYCLES

2.1. RAPPELS
Lors de llaboration de la stratgie daudit, lauditeur examine les principaux
cycles doprations de lentreprise et documente cette comprhension avec les objectifs
suivants :
-

disposer dun support pour identifier les tapes du circuit o il pourrait se

produire des erreurs si des contrles ntaient pas mis en place par
lentreprise ;

pouvoir prparer des programmes de contrle adapts aux particularits

des cycles doprations ;

transmettre la connaissance quil a acquise de ces cycles aux autres

membres de lquipe (et, en particulier, aux auditeurs qui interviendront
les annes suivantes).

Pour procder cette description, lauditeur peut avoir recours :

-

aux narratifs ;
aux diagrammes de circulation (flow-chart) ;
aux annexes du diagramme de circulation.

2.2. TECHNIQ UES DINTERV IEWS

1- Objectif
La prsente partie a pour objet de fournir des indications prcieuses pour
russir un entretien surtout au moment de lexamen du contrle interne.
2- Prparation pralable
Un entretien mrite une prparation pralable minutieuse. Il est souhaitable

davoir des questions prpares davance titre daide-mmoire. Les prcautions ci-aprs
sont utiles :

prendre rendez-vous et ne pas arriver en retard ;

ouvrir linterview par salutations et tre courtois ;
prendre des notes et le faire savoir votre interlocuteur ;
dire les objectifs que vous poursuivez ;
poser si possible des questions choix multiples ;
terminer par merci et laisser une ouverture : (il est possible que je
revienne).

3- Droulement
a) Comment poser des questions
-

Etre relaxe, clair et concis, viter tout jargon

Poser une seule question la fois
Faire attention aux questions sujettes interprtations.

b) Ecoute attentive
-

Lauditeur doit couter attentivement (auditeur)

Possibilit de dire de petites choses pour dtendre lambiance.

c) Comment prendre des notes

-

Prendre des notes est une imprieuse ncessit

Eviter toute distraction
Noter les points clefs : les points de contrle, les faiblesses, autorisations
Poser des questions et retourner en arrire si possible pour obtenir des
prcisions
Relire et finaliser immdiatement ses notes (le lendemain vous oubliez).

4- Rdaction des narratifs

a) Qualits requises
Certaines tapes de la description des systmes ne peuvent que trs
dificilement tre ralises par lutilisation des diagrammes. Lorsquil prpare des
narratifs, lauditeur doit tre conscient que ces narratifs, comme les autres feuilles de
travail, doivent pouvoir tre compris et exploits par tout le monde.
Sont, par consquent, proscrire :
-

lutilisation dabrviations personnelles ;

les brouillons tlgraphiques raliss pendant les entretiens avec le
personnel de lentreprise ;
les narratifs littraires sans structure.

ANNEXE
Lexemple qui figure ci-aprs illustre cette notion de narratif clair.
EXEMPLE DE NARRATIF

SYSTEME VENTES

SERVICE EXPEDITION

Lorsque la marchandise est expdie, le Service Expdition prpare un

document de ventes (DV) en trois exemplaires ;
1. Au client ;
2. Au service facturation (voir aprs) ;
3. Au comptable (voir aprs).
A
-

SERVICE FACTURATION
rception du DV :
prparation de la facture en deux exemplaires ;
classement du DV par ordre numrique ;
envoi de la facture :
1. au client
2. au comptable.
COMPTABLE

2.4.

Rapproche le DV et la facture
Comptabilise la vente dans le livre auxiliaire des comptes recevoir
Classe le DV et la facture par ordre alphabtique de client.
DIAGRAMME DE CIRCULATION

1- Objectif
Lobjectif principal du diagramme est de visualiser :
-

le circuit suivi par une information financire de son origine sa

comptabilisation en passant par les diffrentes tapes de traitement
auxquelles elle est soumise ;

les supports (documents et registres comptables) qui sont gnrs au cours

de ce circuit et leur utilit.

Lorsque le diagramme est tabli, lauditeur lutilise pour identifier les tapes
de la procdure o il est ncessaire que des contrles soient mis en place pour que les
objectifs daudit soient remplis (voir guide dvaluation du contrle interne).
2- Trac
La mthode utiliser est celle du diagramme horizontal qui reprsente de
gauche droite les procdures et les mouvements de documents. Le diagramme est
divis en sections verticales qui reprsentent les diffrents services (ou personnes)
impliqus dans le traitement de lopration.
Lorsque, pour un systme donn, il existe des circuits distincts pour certains
types doprations (ex. : circuit spcial pour lautorisation de factures suprieures "x"
milliers de francs) le diagramme reprsente le circuit le plus important. Les ramifications
sont visualises par le symbole adquat et les particularits du sous-systme sont
reprsentes par un diagramme annexe, ou dcrites dans un narratif.

Compte tenu de son utilisation ultrieure, le diagramme ne doit reprsenter

que les lments ncessaires la comprhension du flux de linformation du circuit trait

(les raccordements avec dautres circuits sont visualiss par le symbole de renvoi, mais
ne sont pas dcrits en dtail). Dans certains cas (systmes complexes), le diagramme
ainsi dfini nest pas sufisant pour assurer une bonne comprhension du droulement
des oprations : les dtails complmentaires sont fournis soit dans des notes annexes,
soit laide de diagrammes dtaills complmentaires.
3- Symboles
Lutilisation de symboles prtablis et communs tout le personnel daudit est
indispensable pour permettre une bonne comprhension des diagrammes.
Les symboles, ci-aprs, sont souvent utiliss. Une rglette performe est
distribue chaque auditeur.
-

Supports
Document

Commande
8 et 9

Registre

Cration dun
document
Traitement

Ce symbole est utilis pour tout support

(manuel ou informatique) autre que les
journaux comptables, et registres.
Le nom du document et le n
dexemplaires (ou couleur si les
exemplaires sont connus par leur
couleur dans lentreprise) sont prciss
lintrieur du symbole.
Ce symbole est utilis pour les registres
(qui, contrairement aux documents, ne
circulent pas) et journaux comptables
(tout diagramme doit aboutir un
journal.
La partie gauche du symbole
"document" est noirci lorsquil sagit de
visualiser la cration dun document.
Ce symbole est utilis pour visualiser
tout traitement qui ne peut pas tre
visualis par un autre symbole.
La nature du traitement est prcise
lintrieur du symbole (ex : traitement
informatique).

Circulation de linformation
Circulation par
transfert de
document

Commande
n 2 & 3

Commande
n 2
Commande

Lorsque linformation est transmise

dune personne lautre au moyen dun
document, lopration est visualise par
un trait plein prcd du document
transmis et suivi du document reu.

n 3

SECTION 3 : CONFIRMATION DIRECTE OU CIRCULARISATION

3.1.

GENERALITES

1- Principe
La confirmation du fait de son caractre externe lentreprise, fait partie des
lments les plus probants.
Il est, en efet, gnralement admis en audit que les preuves internes
lentreprise (factures de vente) nont pas la mme force probante que les preuves externes
(reconnaissance de dette). Tout dabord, les employs qui donnent les renseignements ou
qui rdigent les documents sont sous contrle direct de la direction et, par consquent,
les preuves ne sont pas absolument probantes.
La confirmation directe fournit lauditeur des preuves externes, peu sujettes
dtournement dans la mesure o lauditeur est en relation directe avec les tiers. Enfin,
puisque les soldes des comptes manent du systme de contrle interne de la socit, la
confirmation des soldes auprs des tiers fournit lauditeur des preuves externes qui lui
permettent de confirmer ou de modifier lvaluation quil aura dj faite de leficacit des
procdures de contrle interne.
2-

Domain es dapplic ati on

Il serait vain de vouloir dresser une liste exhaustive de tous les cas dans
lesquels la procdure de confirmation est envisager. Les exemples typiques qui suivent
illustreront la porte gnrale de cette technique.
Immeubles et terrains :
- Situation hypothcaire ;
Fonds de commerce et matriel :
- Nantissement ;
- Contrat de crdit-bail.
Valeurs dexploitation :
- Stocks appartenant lentreprise et dtenus par des tiers ;
- Stocks dtenus par lentreprise pour le compte de tiers.
Crances et dettes :
- Soldes en comptes courants (clients, fournisseurs, dbiteurs et crditeurs
divers) ;
- Prts et emprunts (principal, taux dintrt, garanties reues et donnes) ;
- Courtiers et compagnies dassurance.
Banque :
- Situation lgard des banques (soldes en comptes courants, emprunts,
effet escompts, garanties) ;
- Relevs de comptes.
Comptes chques postaux :
- Soldes en compte et relevs.
Avocats et conseils :

Procs et litiges en cours ;

Honoraires dus.

3.2.

MODALITES

Le droulement de la procdure de confirmation directe est indiqu ci-aprs :

1- Choix des lments confrmer et des dates
La connaissance acquise de lentreprise au cours de la phase de planification
de la mission permet lauditeur de slectionner les catgories de tiers pour lesquels il
est souhaitable dappliquer la procdure de confirmation.
Lorsque lauditeur a fait son choix, il doit exposer lentreprise les motifs du
recours cette procdure (respect des normes et information du client lui-mme) et ses
modalits. Il est indispensable dobtenir laccord de lentreprise sur le principe mme
dune demande de confirmation, car les lettres sont mises sur le papier en-tte de
lentreprise.
dpend :

En ce qui concerne la date laquelle les demandes seront adresses, elle

-

de la confiance de lauditeur dans le contrle interne du client (si elle est

grande, la confirmation pourra tre demande une date antrieure la
clture) ;
des dlais ncessaires lobtention des informations de base, des rponses
et de leur dpouillement.

Si les demandes de confirmation sont tablies une date antrieure la

clture, le chef de mission doit inclure dans son programme de contrle des comptes une
revue des mouvements intervenus entre ces deux dates.
Dans tous les cas, chaque tape de la procdure doit tre planifie avec
prcision afin que lentreprise puisse prendre les mesures ncessaires pour que la
procdure soit eficace.
2- Choix spcifque des tiers
Sauf cas exceptionnel, il nest pas envisageable de demander une confirmation
directe tous les tiers de chaque catgorie. Le rviseur doit donc procder par sondage.
Ltendue du sondage dpend de la confiance de lauditeur dans le systme de
contrle interne de la socit, de la nature des informations demandes.
Lchantillon choisi doit tre reprsentatif de la population concerne.
Dans le choix des tiers, lauditeur tiendra compte :
-

des soldes des comptes (valeur relativement importante) ;

du volume des transactions traites (ex. : chifre dafaires important, mais
solde nul) ;
des anomalies apparentes (soldes clients crditeurs, dlments anciens,)

Il complte enfin son chantillon par quelques tiers choisis au hasard.

3- Prparation des demandes

Il existe trois types de demande de confirmation :

La confirmation positive :
Lentreprise soumet le solde dans ses livres la confirmation du tiers. Pour
tre eficace, cette formule doit tre accompagne dun dtail justificatif du solde, sinon le
tiers ne pourra pas expliquer les raisons de son dsaccord.
La confirmation ngative :
Etablie selon le mme principe que la prcdente, cette formule prsente la
particularit de prciser au tiers que sa rponse nest souhaite quen cas de dsaccord.
Ce type de confirmation est rarement utilis seul, mais peut ltre en complment de la
confirmation positive.
La confirmation ouverte :
Lentreprise demande aux tiers de fournir une situation de ses comptes dans
leurs livres. Cette formule, plus souvent utilise pour les cranciers, prsente lavantage
de pouvoir tre utilise sans attendre la sortie des balances. Par contre, elle pose parfois
des problmes importants de rapprochement.
Si lentreprise enregistre ses provisions pour factures recevoir par usine et
par produit, le rapprochement des comptes avec le relev du fournisseur sera dificile.
La prparation matrielle des lettres et des relevs ncessite du temps, il est
donc souhaitable de dlguer ce travail au personnel de lentreprise en lui fournissant :
-

La liste des tiers slectionns ;

Le modle de lettre utiliser.

Des lettres standard pour les principaux tiers sont fournies en annexe.
Lauditeur doit se montrer souple sur les problmes formels, mais dans la limite de ses
objectifs.
Il est donc essentiel pour les demandes :
-

Soient faites par la socit, au nom de lauditeur ;

Prcisent que les rponses soient faites directement lauditeur ;
Contiennent clairement tous les lments que lauditeur veut voir
confirmer.

Les demandes doivent tre tablies en double exemplaire pour permettre

lauditeur de garder les traces du travail effectu et, ventuellement, procder des
relances si le taux de rponses est trop faible.
Si la demande comporte une formule-rponse dtachable, il est indispensable
que cette formule reprenne, avant lenvoi des demandes :
-

Le nom de lentreprise contrle (problme dafectation du courrier au sein

du cabinet ;
Les rfrences du tiers qui rpond (nom, qualit) pour faciliter le
dpouillement.

Lorsque les demandes sont prtes, lauditeur doit en contrler lexactitude et

les soumettre la signature dun responsable de lentreprise.
4-

Accord de len trep rise

Il est essentiel dobtenir laccord du responsable de lentreprise, la demande

manant de la socit. Lauditeur, dans sa slection, peut avoir inclus des tiers qui
mettraient lentreprise en dificult sils recevaient la demande de confirmation en ltat.

Sil est impossible de procder la confirmation (retard, refus), il appartient

au chef de mission ;
-

De juger du bien-fond des arguments avancs ;

De mettre en uvre les procdures alternatives de contrle (voir ci-aprs).

Si ces travaux ne sufisent pas convaincre lauditeur du bien-fond des

lments figurant dans les comptes, il devra tirer les conclusions de limpact de la
limitation mise lexcution de sa mission et, ventuellement, mettre les rserves quil
juge ncessaires dans son rapport.
5- Envoi des demandes
Lenvoi des demandes doit tre fait par lauditeur (seule condition lui
permettant de sassurer que toutes les lettres sont expdies).
Il convient, galement de joindre une enveloppe timbre ladresse du cabinet
pour la rponse.
Lauditeur remplit la feuille dpouillement des confirmations directes afin
den assurer le suivi et, en particulier, aprs un dlai raisonnable, envoyer une deuxime
demande aux tiers nayant pas rpondu.
6- Dpouillement des rponses
A) Cas des confirmations positives
A la rception des rponses, lauditeur les ventile en conformes et non
conformes.
Les rponses conformes ne posent pas de problmes.
Pour les rponses non conformes, lauditeur doit analyser les carts et
identifier sils sont dus :
-

Des chevauchements normaux ;

Rglements faits par la socit dans les derniers jours de lexercice et reus
au dbut de lautre par son fournisseur ;
Des erreurs du tiers : factures non comptabilises par un client ;
Des erreurs de la socit : erreurs dimputation comptable.

Les recherches ncessaires cette analyse peuvent tre dlgues au

personnel de la socit condition que lauditeur se mette daccord avec lui sur le format
des rconciliations et puisse superviser et contrler les rsultats de son travail.
Dans ce cas, il sattachera plus particulirement aux :
Erreurs de la socit
Il peut sagir derreurs dimputation ou domissions ; dans ce cas, il peut y
avoir indication, ou confirmation, dune dficience ou dune lacune dans le contrle
interne qui nest pas apparue lors de laudit des procdures. Dans tous les cas, il faut
faire procder aux redressements ncessaires ;
Erreurs du tiers

Les auditeurs doivent se faire prsenter les documents comme les factures,
bon dexpdition, etc., afin de vrifier la ralit, ainsi que la date de la transaction. La
socit doit informer le tiers de ses erreurs et lui demander son accord en retour).

Toutes les anomalies rvles par la procdure de confirmation directe doivent

tre signales aux services intresss et, si elles sont significatives, la direction de la
socit.
Les rsultats du dpouillement des rponses sont reports sur la feuille de
dpouillement des confirmations.
B) Cas des confirmations ouvertes
Le processus reste le mme, mais lauditeur (ou le personnel de lentreprise si
le travail lui est dlgu) devra rapprocher les relevs obtenus avec la comptabilit de
lentreprise avant de procder au classement des rponses.
7- Procdures alternatives
Pour les tiers nayant pas rpondu, ou lorsque la procdure na pu tre mise
en uvre, lauditeur devra procder au contrle du bien-fond de leurs comptes dans les
livres au moyen dautres procdures.
Pour les clients, le solde peut tre justifi soit par des paiements effectus
aprs la clture (ces paiements sont vrifis avec les avis de rglement effectus ou avec
lextrait de compte de la banque), soit par lexamen de documents probants (bons
dexpdition signs du transporteur).
Ces procdures alternatives seront toujours envisages par ordre dcroissant
de force probante, en dautres termes lauditeur recherchera les lments externes
lentreprise qui confirment le fait.
Dans certains cas, comme les engagements hors bilan ou ltat davancement
des litiges, lauditeur se heurte des dificults pour mettre en uvre des procdures
alternatives.
Dans tous les cas, ces procdures demandent du temps, do limportance
dobtenir un taux lev de rponses (en demandant, ventuellement, lentreprise
dintervenir auprs des tiers pour quils rpondent). Elles sont nanmoins fondamentales
pour conserver son caractre probant la procdure et lchantillon choisi.

SECTION 4 : LES DOSSIERS ET FEUILLES DE TRAVAIL

4.1. LE DOSSIER PERMANENT (PAF)
Lorganisation gnrale du classement des dossiers exige une codification :
code dossier, socit, associ responsable. A lintrieur de chaque dossier, le classement
des documents se fait daprs lindex numrique figurant en annexe.
4.2. LE DOSSIER COURANT (CAF)
A.
B.
C.
D.
E.

Compte de rsultat (P & L Profit and loss)

Impts sur les bnfices
Capitaux propres
Provisions pour risques et charges
Emprunts et dettes

F. Immobilisations incorporelles et corporelles

G. Immobilisations financires
J. Stocks et en cours

K. Fournisseurs et comptes rattachs

L. Clients et comptes rattachs
M. Personnel et organismes sociaux
N. Etat et autres collectivits
O. Autres crances et dettes
P. Comptes transitoires et de rgularisation
Q. Comptes financiers
R. Engagements hors bilans
T. Tests sur les procdures de contrle interne
U. Etablissement des comptes annuels
V. Comptes retraits pour la consolidation
Z. Documents prims retirs
4.3. FEUILLES DE TRAVAIL
On va du gnral au particulier.
Synthtique au dtail.
Chaque section sorganise comme suit :
1)
2)
3)
4)
5)
6)

Feuille rcapitulative (lead) rfrenc aux tats financiers

Conclusion sur le poste
Programme de travail excut (complt et sign)
Dtails explicatifs
Sous-dtails (explicatifs)
Pices justificatives probantes si ncessaires.

Codes de pointages
(Libre mais avec lgende)
Rfrenciation
Chaque feuille a une rfrence lie la section laquelle elle appartient.
Exemple : Q/1 Lead compte trsorerie
Cross rfrenciation
Q/2 devant 1 chifre
Renvoie larrire pour une analyse plus dtaille.
Q/1 derrire 1 chifre
Renvoie en avant pour synthse.
Rfrences et cross-rfrences sont indiqus au bic rouge.

SECTION 5 : TESTS SUR LE FONCTIONNEMENT DES CONTROLES

5.1. REDACTION DU PROGRAMME DE CONTROLE
A partir du MSA, lauditeur en charge prpare les programmes de vrification

du fonctionnement des contrles selon le modle ci-aprs :

N
1

Description des tests

efectuer
Vrifier lenregistrement en
achats et factures recevoir
figurant
sur
ltat
des
rceptions non factures
Effectuer une confirmation
directe
des
comptes
fournisseurs

Echantillon

Rf

Fait
Par Le

Novembre dcembre
Au 31/12 date de clture
Mouvements > 1.000.000
Soldes dbiteurs >
1.000.000

5.2. EXECUTION DES TESTS

Elle consiste vrifier lexistence des contrles identifis prcdemment sur
les guides.

rsultat)

Lenqute
: interroger les personnes charges de faire les contrles
Observation
: regarder lexistence matrielle du contrle
Rptitions du contrle
: reperformence (voir si on arrive au mme
5.3. DOCUMENTATION DES TESTS
a) Ncessit dutiliser feuilles de travail dates, signes et rfrences.
b) Organisation des feuilles de travail :
-

Rappel de lobjectif poursuivi lors du test

Travail effectu (en conformit avec le programme)
Conclusion
Les feuilles justificatives des travaux mens.

5.4. EXPLOITATION DES CONCLUSIONS

a) Aucune anomalie
Programme allg de contrle des comptes
(revue analytique et tests limits essentiellement).
b) Anomalie

mme situation que contrle inexistant

Programme tendu de contrle des comptes

5.5. REDACTION DU POINT A INSERER DANS LE RAPPORT DE

RECOMMANDATION
-

Description de la faiblesse
Impact sur lentreprise et ses tats fnanciers
Recommandation
Observation du client en cas de dsaccord.

Dans tous les cas discussion des points avec les responsables concerns.

SECTION 6 : TECHNIQUES DE VALIDATION DES COMPTES

6.1. TESTS SUR LES COMPTES

Techniques de contrle des comptes

Vouching
Reperformence
Footing
Matching
a)
b)
c)
d)

:
:
:
:

contrle sur factures justificatives

reconstitution
vrification arithmtique
rapprochement

Prparation Lead
Conclusion sur 1 poste
Programme de travail
Dtails explicatifs

6.2. EXEMPLE DE VALIDATION DES COMPTES DE TRESORERIE

1234-

Elaboration du programme de travail

Ralisation des contrles
Rdaction des conclusions
Rfrenciation des feuilles de travail

SECTION 7 : LAUDIT ET LA DETECTION DES FRAUDES

ROLE DE LAUDIT

1-

Le rle de laudit nest pas de dtecter les fraudes mais peut y dboucher. Il
peut en fournir les outils.
2- OUTILS NECESSAIRES
-

Contrle de caisse
Examen des pices comptables

Reperformances : recalcul des soldes

Vrification des tats de rapprochement

Rgularit : (originaux photocopies)

Approbation
Signatures

Suspens anciens
Vrification des souches de chques

Enqutes : auprs des personnes

Vrifications du rangement des bureaux et tiroirs
Questionnaires aux agents, quelquefois ouvertes ou fermes.

3- DETECTION DES FAITS DELICTUEUX

-

Runir les preuves sufisantes

Interroger les personnes susceptibles de renseigner

6.1. Procds dexamen analytique

a) Dfinition : Tests de vraisemblance sur les comptes et classes de
transactions

b) Contenu
-

Analyse de variations
Analyse de ratios et recherche des lments inhabituels
Calcul du solde approximatif du solde dun compte (loyers, intrts).

c) Analyse et exploitation des rsultats

-

Isoler, mettre en perspective les variations importantes ou inhabituelles

Enquter et obtenir des explications des responsables
Vrifier la vraisemblance des explications obtenues
Documenter les travaux effectus.

62. Les circularisations

a) Importance
Preuves externes plus fortes que celles internes.
b) Domaines
Immeubles
Fonds de commerce : nantissement crdit bail
Stocks dtenus par tiers
Crances
Dettes
Banques
Avocats
c) Droulement
Choix des lments circulariser
Prparation des demandes : accord de lentreprise
Envoi des demandes, rponses lauditeur.
d) Procdures alternatives
Crances clients

Dettes fournisseurs :

Vrification des paiements aprs clture

Examen des documents probants, factures,
bons dexpditions signs
Analyse du compte

6.3. Observation physique

a) Ncessit
Observer la qualit et la consistance des actifs de lentreprise
- Stocks
- Immobilisations
- Titres
- Effets en portefeuille
- Espces en caisse
b)

Pri se din ven tai re

c) Jugement sur la qualit des actifs

-

Investissements et leur ge

Leur tat dentretien

Identification.

CHAPITRE 4 : SPECIFICITES DE LAUDIT EN MILIEU

INFORMATIQUE
SECTION 1 : PRINCIPES GENERAUX
Lobjectif fondamental du rviseur (exprimer une opinion motive sur la rgularit et la
sincrit des comptes) nest pas modifi si la socit utilise des moyens informatiques
pour ses traitements comptables.
Cependant, mme si les diligences mises en uvre restent les mmes, la rvision en
milieu informatis suppose une comptence approprie du rviseur et une adaptation de
sa dmarche gnrale.
Ces spcificits sont prcises dans la recommandation OECCA n 7.01 de la srie
rvision contractuelle ainsi que dans lencyclopdie des contrles comptables CNCC
(tome III).
1- PRISE DE CONNAISSANCE GENERALE
Dans le cadre dune rvision en milieu informatis, il convient dobtenir des informations
spcificits notamment sur les points suivants :
-

Organisation gnrale du service informatique : sparation des fonctions,

comptence) ;
Configuration : Unit centrale, priphriques, stockage, rseaux ;
Fichiers : organisation, accs ;
Exploitation : systme sexploitation ;
Procdures de traitements : lots, traitements distance, temps rel ;
Procdures de contrles des donnes entres/sorties par le service informatique et
les utilisateurs ;
Procdures de scurit : matriel, fichiers, programmes, documentations. Cette
prise de connaissance sera ralise au moyen ;
De discussion (notamment avec le service informatique) ;
De lexamen du manuel de procdure ;
De lexamen des rapports des conseils, autres rviseurs, auditeurs informatiques ;
De visite de linstallation ;
De questionnaire

2- APPRECIATION DU CONTROLE INTERNE

Compte tenu de la fiabilit et de la rapidit dexcution de lordinateur, limportance des
contrles matriels du rviseur ou de son quipe est limits ds linstant o, les analyses
tant satisfaisantes, les programmes sont bien conus et respects.
3- ELEMENTS DE CONTROLE
Lenvironnement informatique est susceptible dafecter certains lments de contrle.
Ainsi, des oprations comptables peuvent tre gnres automatiquement par des
programmes informatiques (par exemple entre dune commande dans un systme
conventionnel). La matrialisation de lautorisation, un des lments probants pour la

rvision, peut ainsi disparatre.

Il peut tre dificile, voire impossible, de suivre le chemin de rvision. Notamment ;

certaines donnes peuvent ntre conserves que sur fichier et ne pas donner lieu
ldition dtat de sortie.
Par ailleurs, le plan comptable gnral prconise qu il doit tre possible, tout moment,
de reconstituer, partir des donnes dfinies ci-dessus, les lments des comptes, tats
et renseignements, soumis la vrification, ou partir de ces comptes, tats et
renseignements, de retrouver les donnes entres , et il est admis que des documents
informatiques crits peuvent tenir lieu de livre-journal et de livre dinventaire ; dans ce
cas, ils doivent tre identifis, numrots et dats ds leur tablissement par des moyens
ofrant toute garantie en matire de preuve .
4- ORGANISATION DE LA MISSION
Les particularits de lintervention en milieu informatis conduisent tenir de divers
paramtres pour lorganisation de la mission.

Notamment, rviseur peut tre amen planifier :

Le lieu, la date et les modalits dexamen de la fonction informatique,
Les modalits dvaluation du contrle interne,
Les points sensibles des traitements (risques derreur ou de fraude),
Lutilisation de linformatique pour des travaux de rvision,
Le recours un spcialiste.

Enfin, lordinateur est un outil, un moyen matriel qui peut tre mis au service du
rviseur.
Les techniques de rvision assiste par ordinateur sont tudies dans le chapitre 7-3.

SECTION 2 : INCIDENCE SUR LEVALUATION DU CONTROLE

INTERNE

Les spcificits dun milieu informatique entranant une dmarche particulire pour
lvaluation du contrle interne dans les organisations o lon utilise un ordinateur pour
traiter les informations comptables.
En effet, un milieu informatique pose des problmes nouveaux tels que :
-

La concentration des fonctions et des connaissances, qui provoque un risque de

mauvaise sparation des fonctions,
La concentration des programmes et des donnes, qui augmente le risque daccs
non autoris,
Labsence ventuelle de matrialisation sur un support-papier des entres, du
traitement et des sorties,
La constance dans le traitement et ventuellement dans lerreur.

1- PRISE DE CONNAISSANCE DU MILIEU INFORMATIQUE

Il sagit des caractristiques gnrales du milieu informatique de traitement des systmes
comptables informatiss.

Les principales informations obtenir concernant :

1

Daprs la recommandation OECCA n 7.2 Incidence du milieu informatique sur ltude et lvaluation du systme
du contrle interne (fvrier 1986).

Lorganigramme dtaill du service informatique et sa position au sein de la

socit, notamment par rapport la direction gnrale ;
- La localisation de linstallation et du stockage dlments sensibles (copies de
fichiers, programmes, documentation), ainsi que les accs extrieurs
(terminaux, moyens de communication) ;
- Le manuel des procdures mises en place, notamment pour les mesures gnrales
de scurit ;
Le matriel, aussi bien limit centrale que les priphriques (lecteur de bandes, de
disques, console, imprimante) ;
- Les applications utilises, quelles aient t dveloppes par la socit, acquises
lextrieur ou quelles soient traites mations comptables et financires.
-

2- CONTROLES GENERAUX INFORMATIQUES

Les contrles gnraux sont ceux qui portent sur lenvironnement informatique.
2.1- Contrle portant sur lorganisation
Des tches autrefois dvolues aux diffrents utilisateurs sont aujourdhui excutes par
le seul dpartement informatique. Cette concentration peut conduire au non-respect du
traditionnel principe de sparation des fonctions.
Aussi le rviseur recherchera-t-il si les fonctions, donc les responsabilits, sont bien
spares notamment entre :
-

Les services dtude, cest--dire les organisateurs responsables de limplantation

des systmes dans leur ensemble, les analystes chargs de la conception des
applications et les programmes chargs de traduire ces analyses en langage
informatique, qui ne doivent avoir accs quaux programmes en dveloppement ;
Les services dexploitation, cest--dire les oprateurs et les pupitreurs qui ne
doivent avoir accs quaux programmes et aux supports de fichiers en
exploitation ;
Les utilisateurs, qui peuvent procder des interrogations de fichiers, des
saisies de donnes et des ditions dinformations.

2.2- Contrles relatifs la scurit la sauvegarde et la reprise des travaux

Le traitement informatique des donnes conduit une concentration
dlments du patrimoine dans un mme lieu matriels, logiciels, supports et
informations stockes). Le rviseur devra vrifier que la protection de ces lments est
sufisante et que la confidentialit est assure.
La protection physique vise en particulier le contrle eficace de laccs physique aux
locaux dexploitation ainsi que les protections contre les dommages physiques, quelle que
soit leur origine.
Le rviseur doit aussi valuer les mesures prises pour pallier dventuelles pertes de
capacits de traitement, ponctuelles ou prolonges.
Il doit contrler lexistence dun quipement de secours et/ ou des procdures de reprise
(existence dun plan de sauvegarde, de procdures darrt).
2.3- Contrles portant sur le traitement

Les contrles de traitement sont tudis plus en dtail par lexpert comptable lors de son
contrle dapplications informatiques traitant les informations consquences
comptables et financires.

Il sagit principalement pour le rviseur dapprcier :

La qualit des procdures dexploitation, notamment des procdures de restriction
daccs aux bibliothques de programme en exploitant,
- Le degr de confiance que lon peut avoir dans les contrles et les procdures
programmes des applications comptables informatises, ainsi que dans les
oprations gnres par le systme,
- Le respect des principes dautorisation, dexactitude et dintgralit du traitement
des donnes.
2.4- Dveloppement et maintenance des applications documentation et mise en
exploitation
-

Le rviseur sassure de lexistence dune mthodologie de dveloppement et de

maintenance des applications en portant son attention plus particulirement sur les
points suivants :
-

Autorisation et suivi des projets ;

Documentation : contenu et mise jour, notamment au regard des dispositions
du plan comptable et de la lgislation ;
Sparation des bibliothques de dveloppement et des bibliothques
dexploitation ;
Procdures de test avant la mise en exploitation et la rception ;
Procdures de maintenance des programmes.

3CO NTROLE
INFORMATIS EE

DAPP

LI

CATIO

Les applications informatises posent au rviseur des problmes de contrle particuliers.

Pour pouvoir malgr tout porter une apprciation motive sur le contrle interne, le
rviseur doit obtenir une assurance sufisante que toutes les transactions qui doivent
transiter par lapplication sont autorises, enregistres et quelles sont
traites
intgralement et correctement dans les dlais fixs.
Le rviseur devra particulirement veiller ce que les dispositions gnrales, relatives
lutilisation des traitements automatiss prescrits par le plan comptable soient
respectes.
3.1- Contrles sur les donnes dentre
Autorisation et validation des oprations entres dans le systme ;
Saisie correcte ;
Enregistrement correct des donnes dans les fichiers adquats ;
Rejet des anomalies pour correction et recyclage.
3.2- Contrles sur les traitements et fchiers
Traitement correct par le systme ;
Pas de perte, daddition, de duplication ou de modifications irrgulires ;
Mise en vidence des anomalies.
3.3- Contrles sur les sorties et les rsultats
Exactitude et exhaustivit des sorties dinformations ;

Difusion autorise.

4- RO LE DU REV IS EUR PO UR LEV ALUATIO N DU SYSTEM E DE CO NTRO

LE
4.1- Evaluation prliminaire
Comme dans un cadre non informatis, le rviseur procde une valuation prliminaire
des forces et des faiblesses des contrles (ici contrles gnraux informatiques et
contrles dapplications informatises).
4.2- Vrifcation du fonctionnement des procdures
Aprs avoir dcrit les contrles existant, le rviseur doit procder en milieu non
informatis, une vrification par sondage du fonctionnement des procdures.
En cas de faiblesse dans ces contrles, il convient alors datteindre par dautres
procdures les objectifs que le rviseur sest fixs.
LAuditeur peut amliorer lutilit et eficacit des tests de conformit en ayant recours
aux techniques de contrles assist par ordinateur, notamment programmes, utilitaires,
utilisation de langage dinterrogation, programmes spcifiques, progiciels daide la
rvision et jeux dessai (examines dans le chapitre sur les techniques de contrle assist
par ordinateur). Une telle utilisation devient indispensable lorsque le rviseur se trouve
en situation de perte du chemin de rviseur (au sens du plan comptable) et na pas la
preuve de la ralit des contrles effectus au cours du traitement.
Il doit, en outre, sassurer que ces contrles ont effectivement fonctionn pendant toute
la priode rvise.
4.3- Evaluation finale
Lobjectif des tests de conformit et de lvaluation finale est de donner lassurance au
rviseur du bon fonctionnement des contrles.
En efet, lvaluation pralable peut tre modifie si le rviseur constate un manque de
fiabilit dans le fonctionnement effectif des contrles.
Il convient alors que le rviseur ait recours dautres procdures pour atteindre ses
objectifs.

SECTION 3 : LES TECHNIQUES DE CONTROLE ASSISTE PAR

ORDINATEUR
Le recours lordinateur peut rduire la dure de mobilisation des
interlocuteurs de lentreprise et permettre une meilleure adaptation aux dlais imposs
au rviseur pour laccomplissement.
En outre, des contrles plus approfondis, votre exhaustifs, sont possibles.
1- ELEMENTS DE CHOIX ENTRE LES TECHNIQUES MANUELLES ET LES T.C.A.
La dcision davoir ou non recours aux techniques de contrles assists (T.C.A.) par
ordinateur implique la prise en compte dun certain nombre dlments :

a) Disponibilit dinstallation informatique satisfaisante ;

b) Possibilit des tests manuels ;
c) Efficacit ;

d) Calendrier ;
e) Disponibilit des informations dans les fichiers :
2- LES MOYENS
Les divers moyens utiliss par le rviseur sont les suivants :
2.1- Les programmes utilitaires
Les programmes utilitaires sont des programmes standards comptables avec le matriel
considr et permettant dexcuter des fonctions telles que : tri, extraction, impression de
fichiers, interrogation.
2.2- Les logiciels spcifcits
Ce sont des programmes raliss pour effectuer des tches de rvision dans lentreprise
concerne. Leur prparation peut tre assure :
-

Par le rviseur ;
Par le client, sous le contrle de rviseur ;
Par des spcialistes en informatiques au service du rviseur.

Lavantage de cette mthode est sa grande souplesse dadaptation aux problmes poss
par la mission. Mais, en revanche, ce type de ralisation peut tre coteux.
a) Ce sont des programmes informatiques dapplication gnrale destins excuter
certaines fonctions de traitement des donnes parmi lesquelles :
-

Lecture de fichiers,
Slection dinformations,
Excution de calculs,
Comparaison dinformations, impression dtats sous la forme spcifie par le
rviseur.

Toutefois, des problmes de comptabilit avec le matriel du client peuvent en limiter

lutilisation.
2.3- Les jeux dessai
Les techniques de jeux dessai mettent en uvre des procdures de contrle consistant
introduire des donnes (par exemple : un chantillon doprations) dans le systme
informatique dune entreprise et comparer les rsultats obtenus avec les rsultats
attendus.
2.4- Lutilisation de la micro-informatique
Le rviseur peut avoir recours un micro-ordinateur, aux difrents stades dune
mission :
-

Organisation de la mission (par ex : budget et suivi des temps passs, programme

de travail) ;
Ralisation de la mission (par ex : contrle indiciaires, incidences des critures
dajustement) ;

Synthse de la mission (par ex : prparation du rapport).

Le micro-ordinateur peut, en outre, tre utilis par le rviseur pour traiter des donnes
provenant des fichiers de lentreprise contrle.

Ces donnes peuvent tre achemines doit par copie de fichiers comptable, soit par
transfert.
Les traitements peuvent consister en lutilisation de :
-

Programmes utilitaires (tableurs, gestionnaires de fichiers) ;

Logiciels spcifiques (programmation directe, en basic par exemple) ;
Progiciels daide la rvision.

2.4.1- Exemples dutilisateur des TCAO

a)

Edi tio n dtats dex ce pti on ou sle ctio n d chan til lo n

Extraction sur les fichiers du client afin de dceler des anomalies ou de slectionner des
chantillons rpondant des critres dfinis, une date ou pour une priode donne.
Par exemple
Extraction :
-

Des soldes clients pour lesquels aucun plafond de crdit nest dfini ;
Des soldes clients suprieurs un certain montant ;
Des soldes crditeurs.

Slection :
-

De factures suprieures F .. ;
De factures selon la date de comptabilisations ;
Darticles en stocks.

Contrles dantriorit
b) Contrle des calculs
Contrle des oprations arithmtiques
Exemple :
Calcul des amortissements, du total de la balance, du total des stocks ou de la provision
pour hausse des prix.
c) Rapprochement des fichiers
Rapprochement des donnes comparables figurant dans plusieurs fichiers.
Exemple : Rapprochement du fichier du personnel et du fichier paie dun mois donn.
d) Comparaison du temps
Comparaison dune priode sur lautre (procdure dexamen analytique) pour identifier
des fluctuations ou des lments inhabituels.
e)

Jeux de ss ai pou r de s co ntr les dappli cati ons informatiques

Utilisation de jeux dessai pour tester le fonctionnement de contrles programms

(contrle de vraisemblance, gnration automatique dcriture), pour contrler des
procdures daccs aux programmes ou aux donnes, etc.

2.4.2- Mthodologies des TCAO

a)

M ise e n u vre du ne tec hn i que de co n tr le ass i st par o rdi n ateu r

Les techniques de contrle assist par ordinateur ncessitent le suivi dune dmarche
rigoureuse en plusieurs tapes :
-

b)

Fixer lobjectif atteindre,

Prendre connaissance du contenu des fichiers concerns et en vrifier
laccessibilit,
Dfinir les oprations vrifier,
Dfinir les contrles effectuer sur les donnes dentres,
Dfinir les donnes de sortie souhaites ainsi que leur prsentation,
Dfinir le planning dintervention du personnel de rviseur en phase avec celui du
personnel informatique de lentreprise dont, en tout tat de cause, la collaboration
est ncessaire,
Mettre au point les conditions pratiques dutilisation de la technique de contrle
assist par ordinateur,
Effectuer les traitements en sassurant de leur bon droulement.
Co n tr le de l a mi se en u vre des TCA O

Lorsquune technique de contrle assist par ordinateur est mise en place, il est
ncessaire, dune part den contrler lutilisation afin de sassurer que cette technique
nest pas utilise irrgulirement par le personnel de lentreprise, dautre part, de
sassurer que les objectifs de rvision sont atteints.
c) Documentation
Lors de la mise en place dune technique de contrle assist par ordinateur, il est
indispensable dtablir une documentation dtaille concernant, titre dexemple, les
lments suivants :
-

La planification
Lexcution
Les rsultats et leur exploitation.