Sunteți pe pagina 1din 29

Aplicatii Stagiu An I- Semestru I

Aplicatiile reprezinta prezentarea rationamentului profesional in legatura


cu urmatoarele aspecte:
1. Studiu de caz privind cheltuielile de exploatare.
Cheltuielile de exploatare sunt reprezentate de acele consumuri, pli, angajamente, etc., aferente activitii
obinuite, curente care s se repete regulat, cum sunt: cheltuieli cu materiile prime i materialele, costul
mrfurilor vndute, cheltuieli cu lucrrile executate de teri, cheltuieli cu personalul, etc. Realizarea
obiectului de activitate a fiecrei societi presupune utilizarea factorilor de producie, respectiv
a resurselor materiale i a resurselor umane. O parte din aceste resurse se consum, o alta se
depreciaz treptat (amortizare), iar alte resurse (resurse umane) trebuie remunerate.
Expresia bneasc a consumului factorilor de producie - material i uman determinate de obinerea i
desfacerea bunurilor materiale, executarea de lucrri i prestarea de servicii reprezint cheltuieli
de exploatare.
Exemplu:
S ocietat ea Z are pe s toc la data de 01.02.14 mater ii prime n valoare de 32.000.000 lei i
materiale consumabile n valoare de 15.000.000 lei. n data de 05.02.14 se dau n consum materii prime
n valoare de 30.000.000 lei i materiale consumabile de 15.000.000 lei.
- nregistrarea bonului de consum:
601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime 30.000.000
602 Cheltuieli cu materiale consumabile = 302 Materiale consumabile 15.000.000
Societatea Z mai are pe stoc obiecte de inventar n valoare de 60.000.000 lei. La data de 20.02.14 se dau n
folosina obiecte de inventar n valoare de 40.000.000 lei. n data de 22.02.14 se achiziioneaz facturiere
i chitaniere cu regim special, n valoare de 8.000.000 lei, TVA 24 %.
- darea n folosina a obiectelor de inventar:
603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar = 303 Materiale de natura
obiectelor de inventar 40.000.000
- recepia documentelor cu regim special:
%
=
401 Furnizori
9.920.000
602 Cheltuieli cu materiale consumabile
8.000.000
4426 TVA deductibila
1.920.000
Se descarc gestiunea pentru mrfurile vndute prin magazinul propriu n valoare de 204.500.000
lei, adaos 25%, TVA 24%.
- descrcarea gestiunii:
%
=
607 Cheltuieli privind marfurile
378 Diferente de pret la marfuri
4428 TVA neexigibila

371 Marfuri

204.500.000
137.478.991
34.369.748
32.994.957,84

2. Studiu de caz privind cheltuielile financiare.


Cheltuielile financiare cuprind acele angajamente i pli aferente activitii financiarE care pot fi
evidentiate prin : diferenele nefavorabile de curs valutar, pierderi din creane legate de participaii,
cheltuieli privind investiiile financiare cedate, dobnzile datorate, sconturile acordate i altele asemenea.
Exemplu:
In cadrul unei luni, o societate comerciala are urmatoarele activitati:
a) Inregistreaza dobanda la un credit in valoare de 1.000 lei; dobanda se trage automat din contul curent.
666 Cheltuieli privind dobanzile = 5121 Conturi la banci in lei cu suma de 1.000 lei.
b) Pentru incasarea inainte de scadenta, societatea acorda unui client un discount financiar in valoare de 100
lei + TVA
667 Cheltuieli privind sconturile acordate = 4111 Clienti 100 lei
4111 Clienti = 4427 TVA colectata -24 lei
c) Societatea inregistreaza o factura de la un furnizor din Germania in valoare de 1.000 euro la curs 4,35
lei/euro. La data platii, in aceeasi luna, cursul este 4.42 lei/euro.
Inregistrare plata si diferenta de curs:
401 Furnizori = 5124 Conturi la banci in valuta 1.000 euro x 4,42 lei = 4.350 lei.
Diferente de curs:
665 Cheltuieli din diferente de curs valutar = 401 Furnizori 1.000 euro x (4,42 4,35) = 70 lei.
3. Studiu de caz privind cheltuielile extraordinare.
Cheltuielile extraordinare sunt acele evenimente i tranzacii generatoare de angajamentei pli care sunt n
mod clar diferite de activitile curente i care nu se ateapt s se repete n mod frecvent sau regulat cum
sunt: calamitile naturale i alte evenimente extraordinare.
Exemplu:
nregistrarea unor cheltuieli excepionale determinate de plata unor penaliti i scoaterea din eviden a
debitorilor insolvabili:
671 Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare =
%
10.000.000
5121 Conturi la bnci n lei 3.000.000
461 Debitori diveri
7.000.000

4. Studiu de caz privind veniturile de exploatare.


Veniturile din exploatare sunt formate din:
a) venituri din vnzarea produs elor, a mrfur ilo r, lucrrilor executat e i s erviciilor pre
state. n contabilitate aceste venituri se nregistreaz n momentul predrii bunurilor ctre
cumprtori, a livrrii lor pe baz de factur sau n alte condiii prevzute n contract care atest dreptul de
proprietate a bunurilor respective asupra clienilor. Prin nsumarea veniturilor rezultate din livrri de bunuri,
executarea de lucrri i prestride servicii se obine cifra de afaceri a ntreprinderii. Producia vndut este
evaluat la preul de vnzare fr a se lua n calcul TVA adugat, ncasrile de la clieni n vederea
decontrii ei la buget.
b) venituri din producia s tocat reprezint variaia n plus (cre tere) s au n minus
(scdere) ntre valoarea la costul de producie efectiv a stocurilor de produse i a produciei n curs de
execuie i valoarea la pre de nregistrare a acestora nelund n calcul provizioanele pentru
deprecieri constituite pentru aceste stocuri. Variaiile de producie stocat se determin pentru fiecare
form de produse stocate (produs finit, rezidual, semifabricat) ct i pentru animale i psri din
producie proprie.
c) venituri din producie de imob ili zri. A ces te venituri reprezint cos tul lucrrilor res
pective cheltuiel ile efectuate de unitatea patrimon ial pentru ea ns i i care n final
s e nregistreaz la active imobilizate corporale sau necorporale.
d) venituri din subvenii de exploatare reprezint subveniile primite pentru acoperirea
diferenelor de preuri la produsele subvenionate, pentru acoperirea pierderilor precum i alte
s ubvenii (finanarea activit ii de cercetar e i alte finanri) de care beneficia z unitat
ea patrimonial din partea statului, a colectivitilor publice sau a altor uniti patrimoniale.
e) alte venituri din exploatarea curent cuprinde veniturile obinute din alte resurse cum
s unt: veniturile din creane recuperate de la clien i i debitori diver i i alte venituri di
n exploatare.
Exemplu:
4111 Clienti =

%
17.333
701 Venituri din vanzarea produselor finite 2000
702 Venituri din vanzarea semifabricatelor 3500
703 Venituri din produse reziduale
1500
704 Venituri din lucrari executate si servicii prestate 2500
705 Venituri din studii si cercetari
1000
706 Venituri din redevente, locatii de gestiune si chirii
707 Venituri din vanzarea marfurilor
1.500
708 Venituri din activitati diverse
3.000
4427 TVA colectata
2.333

5. Studiu de caz privind veniturile financiare.


S e cuprind n categoria veniturilor financiare veniturile din: imob ili zri financiare,
inves titi i financiare pe termen scurt, creane imobilizate, investiii financiare cedate, diferene
favorabile de curs valutar, dobnzi de primit, sconturi obinute i alte venituri financiare.
In activitatea economica, firmele pot deine titluri de participare la alte uniti economice, fie sub forma
imobilizrilor financiare, fie sub forma investiiilor financiare pe termen scurt.
Exemplu:
- obinerea de venituri financiare reprezentnd dobnzi pentru disponibilitile pstrate n conturi la bnci
i la majorarea disponibilitilor cu suma dobnzilor ncasate:
5121 Conturi la bnci n lei = 766 Venituri din dobnzi 2.000 lei
- se nregistreaz dividendele n sum de 40.000 lei cuvenite unitii pentru titlurile de participare deinute:
461 Debitori diveri = 761 Venituri din participaii 40.000
- se nregistreaz dobnda cuvenit pentru mprumuturile pe termen lung acordate altor uniti:
- 40.000 lei se ncaseaz prin banc;
- 60.000 lei majoreaz mprumutul acordat anterior.
%
=
763 Venituri din creane imobilizate 100.000
5121 Conturi la bnci n lei
40.000
267 Creane imobilizate
60.000
6. Studiu de caz privind veniturile extraordinare.
Veniturile extraordinare reprezint acele venituri care sunt legate de activitatea normal, curent a unitii
patrimoniale. Acestea cuprind veniturile din subvenii pentru evenimente extraordinare si altele
similare.
Exemplu:
Se nregistreaz salarii neridicate n sum de 7.500 lei, la care termenul de prescriere a fost indeplinit.
426 Drepturi de personal neridicate = 771 Venituri din subvenii pentru evenimente extraordinare i
altele similare 7.500
7. Studiu de caz privind IAS 18.
Termenul de venituri include acele venituri care apar in cursul desfasurarii activitatii sale curente si este
regasit sub diverse denumiri, cum ar fi: vanzari,onorarii,dobanzi,dividende si redevente.
Obiectivul acestui standard este de a descrie tratamentul contabil al veniturilor generate de anumite tipuri de
tranzactii si evenimente.
In contabilizarea veniturilor este importanta determinarea momentului la care trebuie recunoscut un venit.
Veniturile din activitatile curente sunt recunoscute atunci cnd este probabil ca entitatea va avea beneficii
economice viitoare si acestea pot fi evaluate cu suficienta acuratete. IAS 18 identifica situatiile n care
aceste criterii sunt ndeplinite si n care, prin urmare, trebuie nregistrate venituri. n plus, IAS 18 ofera
instructiuni practice pentru aplicarea acestor criterii.

Exemplu:
La 1 ianuarie N societatea ADMIT SRL vinde marfuri in valoare de 40.000 lei, decontarea efectuandu-se
astfel: 40% la semnarea contractului, 35% dupa un an, 25% peste 2 ani. Pe piata financiara rata anuala
medie a dobanzii (fara inflatie) este de 10%. TVA este de 24%.
Este o vanzare pe credit commercial avand o durata mai mare decat cea a pietei, drept care valoarea justa a
veniturilor din vanzare va fi diferita de cea nominala. Veniturile din aceasta tranzactie sunt de 40.000 lei, dar
numai o parte, la nivelul valorii juste, sunt de exploatare. Diferenta pana la suma nominala (valoarea
initiala) de primit o reprezinta un venit financiar (din dobanzi).
Venit din
Dobanzi
(Vd)

Valoarea
nominala
(Vn)

Valoarea justa
(valoarea actualizata a
incasarilor viitoare) (Vj)

Vj = 16.000 + 14.000 + 10.000 = 16.000 + 12.727 + 8.264 = 36.991


(1+0,1)1 (1+0,1)2
Vd = 40.000 36.991 = 3.009
Contabilizare la intreprinderea SC ADMITMENT SRL:
Explicatii
Inregistrari

Reflectarea la 1 ianuarie 2007 a


veniturilor din vanzare:

Cont
debitor
4111

Cont
creditor
%

Sume
48.877,87

707

36.991

472

3.009

4427

8.877,84

5121

4111

19.040

Recunoasterea la 31 decembrie 2007


a venitului annual din dobanzi

472

766

Incasarea celei de-a doua rate a


vanzarii
Recunoasterea la 31 decembrie 2008
a venitului annual din dobanzi

5121

4111

2.099
[(36.991-16.000) x
10%]
16.600

472

766

Incasarea celei de-a treia rate a


vanzarii

5121

4111

-venit din exploatare pentru valoarea


justa
-venit financiar nerealizat (nu se
inregistreaza descarcarea gestiunii
de marfuri)
Incasarea primei rate a vanzarii

910
[(36.991-16.00014.000) x 10%]
11.900

Se observa ca venitul din exploatare s-a recunoscut imediat, pentru valoarea sa justa de 36.991 lei.

Veniturile din dobanzi, care au fost recunoscute pe masura incasarii ratelor in cei doi ani, sunt de 3.009 lei
(2.009 + 910), asa cum s-ar fi inregistrat dobanda incasata periodic pentru o suma ramasa dintr-un credit
initial acordat clientului acestei tranzactii. Creditul ar fi fost de 36.991 lei, iar remunerarea sa de 3.009 lei.
Treptat, se incaseaza valoarea nominala a venitului, de 40.000 lei.
8. Studiu de caz privind costurile indatorarii.
Costurile indatorarii se refera in primul rand la dobanzi, fara a se limita la acestea; ele contin si alte
cheltuieli ocazionate de imprumutul de fonduri. Inregistrarea in contabilitate se face de regula pe cheltuielile
exercitiului, dar se pot si capitaliza in costul de productie al activelor.
Regula sau tratamentul contabil de baza Conform Ordinului ministrului finantelor publice nr. 1.752/2005
pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, costurile indatorarii se
recunosc ca o cheltuiala in perioada in care ele au aparut, fara a se tine cont de felul in care imprumuturile
sunt utilizate
Exemplu:
O intreprindere realizeaza un complex comercial care are ca surse de finantare, in general, fonduri
imprumutate.
Cheltuielile cu activele in curs de realizare, efectuate in timpul anului sunt de 510.000 lei. La sfarsitul anului
ramane neachitata suma de 60.000 lei din imprumuturile contractate.
Imprumuturile contractate pentru achitarea furnizorilor se prezinta astfel:
imprumuturi pe termen scurt 60.000 lei, cu o rata a dobanzii de 15% ;
imprumuturi pe termen lung 15.000 lei, cu o rata a dobanzii de 7%;
alte credite pe termen lung 6.000.000 lei, cu o rata a dobanzii de 8%.
Dobanda s-a platit la 6 luni, respectiv pentru primul semestru, ramanand neachitata la sfarsitul anului
dobanda corespunzatoare semestrului al II-lea.
Calculele si inregistrarile in contabilitate sunt urmatoarele:
Pentru determinarea ratei de capitalizare, se calculeaza media ponderata:
[(600.000 x 15%) + (1.500.000 x 7%) + (6.000.000 x 8%)]/(600.000 + 1.500.000 + 6.000.000) = 8,3%
Dobanda anuala
600.000 x 15% = 90.000 lei
1.500.000 x 7% = 105.000 lei
6.000.000 x 8% = 480.000 lei
Total 675.000 lei

Dobanda platita
600.000 x 15% x 6/12 = 45.000 lei
1.500.000 x 7% x 6/12 = 52.500 lei
6.000.000 x 8% x 6/12 = 240.000 lei
Total 337.500 lei

Deoarece se capitalizeaza doar costurile indatorarii corespunzatoare platilor efectuate, suma dobanzilor ce
poate fi capitalizata este de:
(5.100.000 600.000) x 8,3%/2 semestre = 186.750 lei
Ponderea dobanzilor ce se capitalizeaza in valoarea dobanzilor efectiv platite se aplica la valoarea
dobanzilor aferente fiecarui tip de imprumut pentru a obtine sumele ce trebuie reflectate in contabilitate:
(186.750 / 337.500) * 45.000 = 24.900 lei dobanda aferenta imprumutului pe termen scurt ce se
capitalizeaza
(186.750 / 337.500) * 292.500 = 161.850 lei dobanda aferenta imprumuturilor pe termen lung ce se
capitalizeaza

Inregistrarea dobanzilor ce se capitalizeaza in contabilitate:


186.750
231
=
%
Imobilizari corporale in
5198
curs
Dobanzi aferente creditelor
bancare pe termen scurt
1682
Dobanzi aferente creditelor
bancare pe termen lung

186.750
24.900

161.850

Inregistrarea dobanzilor ce nu se capitalizeaza in contabilitate pe parcursul intregului exercitiu financiar se


face tinand cont ca dobanda aferenta semestrului al doilea nu este platita, dar este angajata, ea
necapitalizandu-se (675.000 186.750 = 488.250 lei):
488.250

666
Cheltuieli privind
dobanzile

Inregistrarea dobanzilor efectiv platite:


337.500
%
1682
Dobanzi aferente
creditelor bancare pe
termen lung
5198
Dobanzi aferente
creditelor bancare pe
termen scurt

%
5198
Dobanzi aferente creditelor
bancare pe termen scurt
(90.000-24.900)
1682
Dobanzi aferente creditelor
bancare pe termen lung
(675.000-65.100-186.750)

5121
Conturi curente la banci in lei

488.250
65.100

423.150

337.500
292.500

45.000

9. Studiu de caz privind tranzactiile in valuta.


O tranzacie n valut este o tranzacie care este exprimat sau necesit decontarea ntr-o alt moned dect
moneda naional (leu), inclusiv tranzaciile rezultate atunci cnd o entitate:
a) cumpr sau vinde bunuri sau servicii al cror pre este exprimat n valut;
b) mprumut sau ofer spre mprumut fonduri, iar sumele ce urmeaz s fie pltite sau ncasate sunt
exprimate n valut;
c) achiziioneaz sau cedeaz ntr-o alt manier active, contracteaz sau achit datorii exprimate n valut.

n vederea aplicrii regulilor privind contabilizarea operaiunilor n valut, creanele i datoriile exprimate n
lei, a cror decontare se face n funcie de cursul unei valute, sunt asimilate elementelor exprimate n valut.
Exemplu:
La o casa de schimb valutar M, in data de 10 septembrie 2014, se fac urmatoarele operatii de
vanzare/ cumparare de valuta catre/de la populatie, la cursurile afisate in moneda nationala:
- cumpararea a 1000 $ * 3.1 lei/$
- vanzarea a 1000 $ * 3.3lei/$
1) Cumpararea valutei :
5314 Casa in valuta = 5311 Casa in lei 1 000$ *3.1 lei = 3 100 lei
2) Vanzarea valutei
5311 Casa in lei
=
%
1 000$*3.3 lei = 3 300 lei
5314 Casa in valuta 1 000$*3.1 lei = 3 100 lei
708 Ven. din activit. diverse 1 000 $*(3.3 3.1)= 200 lei
Alte inregistrari posibile:
3) Depunerea la banca a disponibilitatilor in lei/valuta:
5121 Conturi la banci in lei = 581 Viramente interne
581 Viramente interne = 5311 Casa in lei
5124 Conturi la banci in valuta = 581 Viramente interne
581 Viramente interne = 5314 Casa in valuta
La sfarsitul fiecarei luni soldul conturilor Casa si Banca in valuta se reevalueaza in functie de cursul BNR
din ultima zi bancara a lunii:
665 Cheltuieli din diferente de curs valutar
=
5314 Casa in valuta sau
5124 Conturi in valuta
in cazul in care din reevaluare rezulta o diferenta nefavorabila sau
5314 Casa in valuta sau
=
765 Venituri din diferente de curs valutar
5124 Conturi la banci in valuta
in cazul in care in urma reevaluarii rezulta o diferenta favorabila.
10. Studiu de caz privind consolidarea conturilor prin metoda integrarii
globale.
Metoda integrarii globale consta in integrarea in conturile consolidate a elementelor de bilant si rezultatului
intreprinderilor consolidate dupa eventualele retratari:
- eliminarea operatiunilor si conturilor care privesc atat societatile consolidate, cat si societatea care
consolideaza;
- repartizarea capitalurilor proprii intre partea care revine societatii mama si partea altor actionari
minoritari.
Exemplu:
Societatea M, societate mama, are 2 filiale A si B. Societatea M detine:
3000 actiuni la A VN = 1000 lei/act.
VC = 1400 lei/act.
2000 actiuni la B VN = 1200 lei/act.
VC = 1500 lei/act.

VN valoarea nominala, VC valoarea contabila


Societatea A are un capital social de 4500 actiuni 1000 lei/act. VN
Societatea B are un capital social de 3000 actiuni 1200 lei/act. VN
Bilanturile celor trei societati, dupa ajustari, conform regulilor de consolidare se prezinta astfel:

Bilant M
lei
Indicatori
A. Active diverse
B. Titluri la A (3000 act. 1400 lei/act)
Titluri la B (2000 act. 1500 lei/act.)
C. Total active
D. Datorii diverse
Datorii la societatea A
Datorii la societatea B
E. Capital si rezerve (activ net)
1. Capital social
2. Rezerve
3. Rezultat

Sume
11600000
4200000
3000000
18800000
7226000
74000
200000
11300000
8500000
2200000
600000
Bilant A

lei
Indicatori
A. Active diverse
B. Creante fata de M
C. Total active
D. Datorii diverse
E. Capital si rezerve (activ net)
1. Capital social
2. Rezerve
3. Rezultat

Sume
8800000
74000
8874000
1800000
7074000
4500000
2214000
360000
Bilant B

lei
Indicatori
A. Active diverse
B. Terenuri (cumparate de la M)
C. Creante fata de M
D. Total active
E. Datorii diverse
E. Capital si rezerve (activ net)
1. Capital social
2. Rezerve
3. Rezultat

Sume
5000000
3400000
200000
8600000
2420000
6180000
3600000
2100000
480000

In aceste conditii, societatea M detine:


2/3 din titlurile lui A = 3000 actiuni / 4500 actiuni
2/3 din titlurile lui B = 2000 actiuni / 3000 actiuni
Prin urmare, pentru consolidare se aplica metoda integrarii globale, M exercitand control exclusiv asupra
societatilor A si B (deoarece detine mai mult de 50% din actiuni).

Evaluarea titlurilor si evaluarea rezultatelor


Elemente
Bilantul lui A
Bilantul lui B
Total
Partea ce
Partea ce
Total
Partea ce Partea ce revine
revine
revineinteresului
revine
interesului
societatii minoritar (in afara
societatii minoritar (in afara
mama M grupului) (1/3)
mama M
grupului) (1/3)
(2/3)
(2/3)
Capital
4500000 4476000
2238000
3600000 3800000
1900000
Rezerve
2214000
2100000
6714000
5700000
Titluri A
4200000
x
Titluri B
x
3000000
Diferente din
276000
800000
consolidare
Rezultat
360000
240000
120000
480000
320000
160000
Din cele calculate si prezentate rezulta:
a) o plus valoare de consolidare de 1076000 lei rezultata din diferentele de consolidare de 276000 + 800000.
Aceasta plus valoare se adauga la rezultatul societatii M in cadrul rezervelor consolidate;
b) sume in afara grupului reprezentand 4418000 lei, formate din:
- sume din capital si rezerve 2238000 + 1900000 = 4138000 lei
- sume din rezultatul financiar 120000 + 160000 = 280000 lei
c) rezultatul consolidat este de 560000 lei, format din ce ii revine societatii mama M din rezultat: 320000 +
240000 = 560000 lei; restul de 280000 lei ramane in afara grupului.
Efectuarea de cumulari si eliminari din bilant
ACTIVE
M
A
B
Cumulat
Corectii
Valori
consolidate
Active
11600000
8800000
8400000
28800000
28800000
diverse
Titluri la A
4200000
4200000
- 4200000
0
Titluri la B
3000000
3000000
- 3000000
0
Creante
74000
200000
274000
- 274000
0
Total
28800000
DATORII
M
A
B
Cumulat
Corectii
Valori
consolidate
Datorii
7500000
1800000
2420000
11720000
- 274000
11446000
Total
11446000
CAPITALURI
M
A
B
Cumulat
Corectii
Valori

PROPRII
Capital social
Rezerve
Plusvaloare de
consolidare
Rezultat
In afara
grupului
Total

8500000
2200000

4500000
2214000

3600000
2100000

16600000
6514000

- 8100000
- 4314000
1076000

consolidate
8500000
2200000
1076000

600000

360000

480000

1440000

4138000

1440000
4138000
17354000

Intocmirea bilantului consolidat


Bilant consolidat
lei
Indicatori
A. Active diverse
B. Datorii
C. Total active Datorii (A B)
D. Capital si rezerve
1. Capital social
2. Rezerve (2200000 + 1076000)
3. Rezultat
E. Interes minoritar in capitalul propriu

Sume
28800000
11446000
17354000
13216000
8500000
3276000
1440000
4138000

11. Studiu de caz privind consolidarea conturilor prin metoda integrarii


proportionale.
- integrarea n conturile consolidate a cotei-pri corespunztoare participrii ntreprinderilor
deintoare de titluri a elementelor de bilan i ale contului de rezultate ale societii consolidate;
- eliminarea operaiilor i conturilor reciproce ntre cele dou societi;
- determinarea rezervelor consolidate i a rezultatului consolidat;
- eliminarea titlurilor societii consolidate deinute de societatea consolidant, reducnd cu aceeai
valoare capitalurile proprii consolidate.
Exemplu:
Se consider o societate consolidant M, care deine 40% din capitalul social al societii consolidate
F, adic 400 u.m. Se presupune c nu au existat ope ra ii rec ipr oce ntre soc iet atea con s olidan t i s ocieta tea cons ol ida t. Bilanuri le societii M i F nainte de consolidare, se prezint
astfel:
BILANT M
ACTIV
PASIV
Imobilizari corporale
10.000 Capital social
6.000
Imobilizari financiare
400 Rezerve
2.200
Active circulante
9.600 Rezultat
1.000
Capital propriu
9.200
Datorii
10.800
Total active
20.000 Total pasiv
20.000

BILANT F
PASIV
1.400 Capital social
2.600 Rezerve
Rezultat
Capital propriu
Datorii
4.000 Total pasiv
BILAN CONSOLIDAT (mii lei)

ACTIV
Imobilizari corporale
Active circulante

Total active

ACTIV
Imobilizari corporale
10.560
(10.000+1.400x40%)
Active circulante
10.640
(9.600+2.600x40%)

1.000
100
300
1.400
2.600
4.000
PASIV
6.000

Capital social M
Rezerve consolidate
Rezultat consolidat
Capitaluri proprii
Datorii consolidate

Total activ

21.200

Total pasiv

2.240
(2.200+100x40%)
1.120
(1.000+300x40%)
9.360
11.840
(10.800+2.600x40%)
21.200

Interesele minoritare nu sunt reflectate n bilanul consolidat prin metoda integrrii proporionale.
Rezervele consolidate includ rezervele societii M de 2.200 la care adugm cota parte de 40% din
rezervele societii F (100 x 40% = 40), obinnd 2.240.
Rezultatul consolidat a fost obinut prin adunarea la rezultatul societii M de 1000 acotei pri din
rezultatul obinut de societatea F (300 x 40% = 120), deci 1.000 + 120 = 1.120. La datoriile
societii M de 10.800 s-a adunat 40% din datoriile societii F conform procentului de interes al societii
M, deci 10.800 + 40% x 2.600 =11.840. Se observ c, n bilanul consolidat, n partea de activ, s-au
cumulat elementele deactiv ale lui M (mai puin titlurile de participare) cu cota parte aferent
procentului deinteres al lui M n F din elementele bilaniere de activ alelui F. Referitor la pasivul
consolidat, se observ c acesta este format din elementele bilaniere de pasiv ale lui M luate n
totalitate i din cota parte din elementele bilaniere de pasiv ale lui F, aferent intereselor grupului M n F,
mai puin capitalul social.
C ota parte din capitalul s ocial al filialei F, ce aparine grupului M , es te exclus
din bilanul consolidat, ntruct n activ a fost exclus valoarea titlurilor de participare deinute de grup n
filiala sa. n vederea exemplificrii contului de rezultate consolidat conform metodei integrrii
proporionale se iau n considerare urmtoarele conturi de rezultate ale societii M i ale societii
F, nainte de consolidare:
CONT DE REZULTATE M
CHELTUIELI
Exploatare
Financiare
Extraordinare

VENITURI
12.150 Exploatare
200 Financiare
150 Extraordinare

13.800
20
180

Impozit profit
Rezultat net
TOTAL

240
1.260
14.000 TOTAL

14.000

CONT DE REZULTATE F
CHELTUIELI
Exploatare
Financiare
Extraordinare
Impozit profit
Rezultat net
TOTAL

VENITURI
7.800
150
82
48
300
8.380

Exploatare
Financiare
Extraordinare

8.180
50
150

TOTAL

8.380

CONT DE REZULTAT CONSOLIDAT (mii lei)


CHELTUIELI
VENITURI
Ch de exploatare
15.270 V din exploatare
17.072
(12.150+40%x7.800)
(13.800+40%x8.180)
Ch financiare
260 (200+40%x150) V financiare
40 (20+40%x50)
Ch extraordinare
182,80 (240+40%x82) V extraordinare
240 (180+40%x150)
Impozit profit
259,20 (240+40%x48)
Rezultat net consoli1.380
dat
(1.260+40%x300)
Total active
17.352 Total pasiv
17.352
n concluzie, dac n cadrul grupului societatea consolidant exercit asupra uneisocieti un
control concomitent, n vederea consolidrii se va utiliza metoda integrrii proporionale.
12. Studiu de caz privind consolidarea conturilor prin metoda punerii in
echivalenta.
Dac o societate se afl sub influena notabil (semnificativ) a altei societi din grup, fiind asociat
grupului, consolidarea se realizeaz prin metoda punerii n echivalen. Aceast metod const n
substituirea costului de achiziie a titlurilor deinute direct sau indirect de societatea consolidant cu
valoarea care le corespunde din situaia net a societii consolidate.
Aceast metod poate fi aplicat n cazul n care structura conturilor societilor aflate sub control exclusive
sau concomitent face imposibil aplicarea metodelor de consolidare global sau proporional.
Exemplu:
Pentru exemplificare se consider o societate M care a participat la crearea societii F al crei capital social
a fost de 300 u.m., i deine 20% din drepturile de vot, adic titluride participare n valoare de 60 u.m.
Bilanurile celor dou societi nainte de consolidare se prezint astfel:

BILANT M
ACTIV
Imobilizari financiare
Active circulante

PASIV
60
1.940

Total active

2.000

Capital
Rezerve
Rezultat
Capital propriu
Datorii
Total pasiv

600
200
100
900
1.100
2.000

BILANT F
ACTIV

PASIV

Active circulante

1.000

Total active

1.000

Capital
Rezerve
Rezultat
Capital propriu
Datorii
Total pasiv

300
100
50
450
550
1.000

Punerea n echivalen a bilanului societii F va consta n substituirea valorii contabile a titlurilor


deinute de societatea M (60), cu partea din capitalurile proprii ce-i sunt echivalente din bilanul
societii F. Aceast parte este egal cu20% x (300 + 100 + 50) = 90. Din substituire rezult automat o
diferen de valoarea titlurilor (90-60=30), ce are la baz dou surse:
prima se explic prin diferena de timp de la data achiziiei titlurilor F i exerciiul n care are loc
consolidarea, ce are ca efect acumularea n aceast perioad de timp de ctre societatea F de rezerve n
valoare de 100 u.m. Partea ce-i revine lui M este 20% x 100 = 20 u.m.;
a doua surs este cota parte din rezultatul exerciiului ce-i revine lui M 20% x50 = 10 u.m.
Noua valoare a titlurilor F este compus din:
- cost de achiziie (T.P. la F) 60 u.m.
- cota parte a lui M din rezervele acumulate de F20% x 100 = 20 u.m.
- cota parte a lui M din rezultatul exerciiului societii F20% x 50 = 10 u.m.
Total = 90 u.m.
BILAN CONSOLIDAT (mii lei)
Titluri
puse
echivalenta
Alte active
Total

ACTIV
in

PASIV
90 (60+20+10) Capital social
1.940 Rezerve consolidate
Rezultat consolidat
Datorii
2.030 Total pasiv

600
220 (200+20)
110 (100+10)
1.100
2.030

CONT DE REZULTATE M
CHELTUIELI
Exploatare
Financiare
Extraordinare
Rezultat net
TOTAL

VENITURI
1.900
150
50
100
2.200

Exploatare
Financiare
Extraordinare

2.000
140
60

TOTAL

2.200

CONT DE REZULTATE F
CHELTUIELI
Exploatare
Financiare
Extraordinare
Rezultat net
TOTAL

VENITURI
890
180
60
50
1.180

Exploatare
Financiare
Extraordinare

1.000
100
80

TOTAL

1.180

CONT DE REZULTAT CONSOLIDAT (mii lei)


CHELTUIELI
VENITURI
Ch de exploatare (M)
1.900 V din exploatare (M)
Ch financiare (M)
150 V financiare (M)
Ch extraordinare (M)
50 V extraordinare (M)
Rezultat consolidate
110 Cota
parte
din
(100+10)
rezultatul lui F
Total
2.210 Total

2.000
140
60
10
2.210

13. Studiu de caz privind lichidarea societatilor comerciale reorganizare.


Fie societatea Oltina, capital 3.000.000 divizat in 300.000 actiuni de 10 fiecare; valoarea intrinseca a
actiunii este 16;
si societatea JPA, capital social 2.000.000 divizat in 100.000 actiuni de 20 fiecare; valoarea intrinseca a
actiunii este 32. In portofoliul societatii exista 40.000 actiuni ale societatii Oltina.
Societatea Oltina absoarbe societatea JPA, al carei active net este estimate la 3.200.000, cu precizarea ca in
aceasta suma sunt cuprinse cele 40.000 actiuni Oltina evaluate la valoarea lor intrinseca de 16 fiecare, adica
640.000.
Actiune Oltina/Actiune JPA = 16/32 = 1/2, adica 2 actiuni Oltina pentru 1 actiune JPA.
Societatea Oltina va crea deci 200.000 actiuni noi (100.000 x 2/1) care vor fi distribuite actionarilor
societatii JPA la raportul de 2 actiuni Oltina pentru 1 actiune JPA.
Intr-o prima etapa:
- va avea loc o majorare de capital de 2.000.000 (200.000 x 10)
- se va inregistra o prima de fuziune de 1.200.000 (200.000 x (16 10))
Intr-o a doua etapa societatea Oltina va suprima din activul sau cele 40.000 actiuni Oltina care i-au fost
aduse ca aport, evaluate la 640.000; pentru aceasta, ea va reduce imediat capitalul sau cu 400.000 (40.000 x

10) si va imputa asupra primei de fuziune diferenta dintre valoarea de aport si valoarea nominala a actiunilor
anulate, adica 240.000 (40.000 x 6).
In final capitalul social nu va creste decat cu 1.600.000 (2.000.000 400.000), cu o prima de fuziune e
960.000 (1.200.000 240.000).
Aportul cuprinde, pe langa actiunile societatii Oltina si imobilizari corporale (2.400.000), creante
(1.000.000) si datorii (840.000).
Inregistrari contabile la societatea Oltina (absorbanta):
456 =
%
3.200.000
101
2.000.000
104
1.200.000
%
=
261
640.000
101
400.000
104
240.000
%
212
411
261

456

4.040.000
2.400.000
1.000.000
640.000

456

401

840.000

14. Studiu de caz privind lichidarea societatilor comerciale faliment.


Situaia patrimoniului, conform bilanului contabil de ncepere alichidrii, se prezint astfel:
ACTIVE:
Alte imobilizri necorporale 3.000.000
Mijloace fixe 7.500.000
Marfuri 5.000.000
Titluri de participare 2.500.000
Clienti 2.000.000
PASIVE:
Capital social subscris varsat 5.000.000
Alte rezerve 700.000
Fond de dezvoltare 300.000
Credite pe termen lung 6.000.000
Furnizori 4.500.000
Furnizori de imobilizari 2.000.000
Clienti creditori 1.500.000
Total A/P = 20.000.000
I. Operaiunile efectuate de judectorul sindic i de lichidator pentru a asigura disponibilitile bneti
n vederea achitrii datoriilor:
1. au vndut programul informatic cu 2.500.000 lei n loc de 3.000.000 lei - valoarea rmas neamortizat;
2. au vndut mijloacele fixe cu 9.000.000 lei fa de 7.500.000 lei - valoarea rmas neamortizat;
3. mrfurile au fost vndute cu 6.000.000 lei n loc de 5.000.000 lei - valoarea de nregistrare;
4. s-au vndut titlurile de participare cu 3.000.000 lei fa de 2.500.000 lei - costul de achiziie;
5. au ncasat de la clieni suma de 1.800.000 lei, acordndu-se un scont de 10%;
6. au achitat mprumutul, n suma de 6.000.000 lei, achitndu-se i dobnda de 1.000.000 lei;

7. au fost achitai furnizorii n sum de 4.500.000 lei, primindu-se un scont de 5%;


8. au fost achitai furnizorii de imobilizri n sum de 2.000.000 lei;
9. au fost restituite avansurile ncasate de la clieni n sum de 1.500.000 lei;
10. pentru efectuarea operaiunilor de lichidare s-au efectuat cheltuieli n sum total de 800.000 lei, din
care: salarii - 500.000lei; cheltuieli cu licitaiile - 300.000lei.
II. nregistrri contabile privind operaiunile de lichidare:
1. Valorificarea programului informatic:
a) vnzarea programului informatic: 461 = % 2.995.000
7721 2.500.000
4427 495.000
b) scderea din eviden a programului informatic vndut: % = 208 4.000.000
2808
1.000.000
6721
3.000.000
c) ncasarea contravalorii programului informatic vndut: 5121 = 461 2.995.000
d) nchiderea contului 7721: 7721 =121 2.500.000
e) nchiderea contului 6721: 121=6721 3.000.000
2. Valorificarea mijloacelor fixe:
a) vanzarea mijloacelor fixe: 461 = % 10.980.000
7721 9.000.000
4427 1.980.000
b) scaderea din evidenta a mijloacelor fixe vandute: % = 212 10.000.000
281
2.500.000
6721
7.500.000
c) incasarea contravalorii mijloacelor fixe vandute: 5121 = 461 10.980.000
d) nchiderea contului 7721: 7721 =121 9.000.000
e) nchiderea contului 6721: 121=6721 7.500.000
3. Valorificarea marfurilor:
a) vanzarea marfurilor: 411 = %
7.320.000
707 6.000.000
4427 1.320.000
b) incasarea contravalorii marfurilor vandute: 5121 = 411 7.320.000
c) scaderea din gestiune a marfurilor vandute: 607 = 371 5.000.000
d) nchiderea contului 707: 707 =121 6.000.000
e) nchiderea contului 607: 121=607 5.000.000
4. Vanzarea actiunilor:
a) vanzarea actiunilor: 461 = 7721 3.000.000
b) scaderea din evidenta a actiunilor vandute: 6721 = 261 2.500.000
c) incasarea contravalorii actiunilor vandute: 5121 = 461 3.000.000
d) nchiderea contului 7721: 7721 =121 3.000.000
e) nchiderea contului 6721: 121=6721 2.500.000
5.

a) incasarea creantelor de la clienti: 5121 = 411 1.800.000


b) acordarea scontului: 667 = 411 200.000
c) inchiderea contului 667: 121 = 667 200.000
6.
a) plata imprumutului: 162 = 5121 6.000.000
b) plata dobanzii: 666 = 5121 1.000.000
c) inchiderea contului 666: 121 = 666 1.000.000
7.
a) achitarea furnizorilor: 401 = 5121 4.275.000
b) inregistrarea scontului: 401 = 767 225.000
c) inchiderea contului 767: 767 = 121 225.000
8. achitarea furnizorilor de imobilizari: 404 = 5121 2.000.000
9. restituirea avansurilor incasate de la clienti: 419 = 5121 1.500.000
10.
a) evidentierea salariilor cuvenite: 641 = 421 500.000
421 = 444 50.000
581 = 5121 450.000
5311 = 581 450.000
421 = 5311 450.000
444 = 5121 50.000
b) inchiderea contului 641: 121 = 641 500.000
11.
a) efectuarea cheltuielilor de licitatie: 628 = 5121 300.000
b) inchiderea contului 628: 121 = 628 300.000
12.
a) inregistrarea TVA: 4427 = 4423 3.795.000
b) achitarea TVA: 4423 = 5121 3.795.000
III. Situatia conturilor 121 si 5121 inainte de efectuarea partajului:
D121: 3.000.000 + 7.500.000 + 5.000.000 + 200.000 + 2.500.000 + 1.000.000 + 500.000 + 300.000 =
20.000.000
C121: 2.500.000 + 9.000.000 + 6.000.000 + 3.000.000 + 225.000 = 20.725.000
=> Sold 121: 725.000
D5121: 2.995.000 + 10.980.000 + 7.320.000 + 3.000.000 + 1.800.000 = 26.095.000
C5121: 6.000.000 + 1.000.000 + 4.275.000 + 2.000.000 + 1.500.000 + 450.000 + 50.000 + 300.000 +
3.795.000 = 19.370.000
=> Sold 5121: 6.725.000
IV. Bilantul contabil inainte de efectuarea partajului:
A: Disponibil in banca = 6.725.000
=> Total A: 6.725.000
P: Capital subscris si varsat = 5.000.000

Alte reserve = 700.000


Fond de dezvoltare = 300.000
Profit din lichidare = 725.000
=> Total P: 6.725.000
V. Inregistrari contabile privind operatiunile de partaj la asociati sau la actionari:
1. Restituirea capitalului social la asociati sau la actionari: 1012 = 456 5.000.000
456 = 5121 5.000.000
2. Impozitul pentru profit din lichidare:
a) impozitul pe profit datorat: 691 = 441 275.500 (725.000 x 38%)
b) inchiderea contului 691: 121 = 691 275.500
c) virarea impozitului pe profit: 441 = 5121 275.500
3.
a) dividendele cuvenite asociatilor sau actionarilor: % = 456 1.449.500
1068
700.000
118
300.000
121
449.500 (725.000 275.000)
b) impozit pe dividende: 456 = 446 144.950 (1.449.500 x 10%)
c) virarea impozitului pe dividende: 446 = 5121 144.950
d) plata dividendelor la asociati sau la actionari: 456 = 5121 1.304.550 (1.449.500 144.950)
VI. Situatia conturilor 5121 si 456 dupa efectuarea partajului:
D5121: 6.725.000
C5121: 5.000.000 + 275.500 + 144.950 + 1.304.550 = 6.725.000
D456: 5.000.000 + 144.950 + 1.304.550 = 6.449.500
C456: 5.000.000 + 1.449.500 = 6.449.500
15. Studiu de caz privind eliminarea operatiunilor reciproce in procesul de
consolidare.
Exemplu: Presupunem ca societatile M, A si B controleaza in comun societatea F. Fiecare societate detine
30% din titlurile societatii F. Diferenta de 10% din titluri este detinuta de persoane fizice.
Societatea M a achizitionat titlurile detinute la societatea F cu pretul de 6.000 u.m.
In cursul exercitiului N intre societatile M si F se deruleaza urmatoarele operatiuni:
-societatea M acorda un imprumut pe termen lung societatii F, in suma de 3.000 u.m.;
-societatea M livreaza marfuri societatii F in valoare de 800 u.m., vandute integral de catre societatea F, dar
neachitate de aceasta pana la inchiderea exercitiului N.
Situatiile financiare simplificate ale societatilor M si F la 31.12.N se prezinta astfel:
Bilantul societatii M
ACTIV

PASIV

Terenuri
20.000
Constructii
10.000
Titluri de participare
6.000
Imprumuturi acordate pe termen3.000
lung
1.500
Creante-clienti
500
Disponibilitati
TOTAL ACTIV
41.000

Capital social
Rezerve
Rezultat
Furnizori

25.000
6.000
2.000
8.000

TOTAL PASIV

41.000

Contul de profit si pierderi al societatii M


Venituri totale
Cheltuieli totale

100.000
98.000

Rezultat

2.000

Bilantul societatii F
ACTIV
Terenuri
Constructii
Creante-clienti
Disponibilitati
TOTAL ACTIV

17.500
5.000
1.000
1.500
25.000

Contul de profit si pierderi al societatii F


Venituri totale
Cheltuieli totale
Rezultat

PASIV
Capital social
Rezerve
Rezultat
Datorii pe termen lung
Furnizori
TOTAL PASIV

18.000
2.000
1.000
3.000
1.000
25.000
60.000
59.000
1.000

I. Parcurgerea etapelor de consolidare a bilantului.


a). Cumularea posturilor din bilantul societatii M in procent de 100% si a posturilor din bilantul
societatii F in procent de 30%
Post bilantier
Societatea M
Societatea F
TOTAL
(100%)
(30%)
Terenuri
20.000
5.250
25.250
Constructii
10.000
1.500
11.500
Titluri de participare
6.000
6.000
Imprumuturi acordate pe termen lung
000
000
Creante clienti
1.500
300
1.800
Disponibilitati
500
450
950
Total activ
41.000
7.500
48.500
Capital social
25.000
5.400
30.400
Rezerve
6.000
600
6.600
Rezultat
2.000
300
2.300
Datorii pe termen lung
900
900

Furnizori

8.000

300

8.300

Total pasiv
41.000
7.500
48.500
b). Eliminarea operatiilor reciproce
1). Eliminarea imprumutului acordat societatii F de catre societatea M, conform procentajului
de integrare:
Datorii pe termen lung = Imprumuturi acordate pe termen lung 900 (30%*3.000)
2). Eliminarea sumei nedecontate din operatiunea de vanzare/cumparare a marfurilor,
conform procentajului de integrare:
Furnizori = Clienti 240 (30%*800)
c). Eliminarea titlurilor detinute de societatea M in F:
- calculul diferentei de achizitie:
(+) Costul de achizitie a titlurilor
6.000
(-) Valoarea justa a titlurilor achizitionate 5.400
(=) Fond comercial
600
3). Contabilizarea fondului comercial:
Fond comercial = Titluri de participare 600
4). Eliminarea participatiilor detinute de M in F
Capital social = Titluri de participare 5.400 (6.000-600)
16. Studiu de caz privind evaluarea intreprinderii prin metoda
patrimoniala-valoarea contabila.
Valoarea contabil a unei ntreprinderi este dat de activul net contabil (Ane), patrimoniul net sau situaia
net stabilit pe baza situaiilor financiare ale acesteia. Activul net contabil reprezint excedentul tuturor
bunurilor i creanelor unei ntreprinderi asupra tuturor datoriilor acesteia sau totalitatea capitalurilor proprii
precum si a rezultatului financiar net (dup distribuire).
Ane = Active totale - Datorii totale
sau
Ane = Capitaluri proprii + Rezultatul net (dup distribuire)
Este o valoare puin semnificativ datorit limitelor pe care orice sistem contabil n vigoare le are n ce
privete asigurarea unei coerene ntre valoarea contabil i valoarea economic a bunurilor ntreprinderii.
Exemplu:
Avem un spaiu comercial la parterul unui bloc cu suprafaa construit desfurat 80 + 2x23 = 80 + 46=126
mp. Cldirea are finisaje superioare; placaje de gresie pe 60% din suprafa; aer condiionat pe 50% din
suprafa i central termic proprie; iluminat fluorescent pe toat suprafaa; instalaie de ap; canalizare.
Are o nlime de 3,8 m, o vechime 15 ani i o durat de via 50 de ani. Valoarea din bilan trebuie
considerat 60% din valoarea imobilizrilor corporale.
a)Construcii i instalaii =1.674.773 lei/mp x 126 mp = 211.021.398 lei.
b)Corecii:
-pentru finisaje superioare se adaug 110 lei/mp:
110 lei/mp x 126 mp = 13.860 lei;
-pentru gresie se adaug 15 lei/mp:

126 mp x 60% = 75,60 mp;


15 lei/mp x 75,60 mp = 1134 lei;
-pentru aer condiionat se adaug 360 lei/mp:
126 mp x 50% = 63 mp;
63 mp x 360 lei/mp = 22.680 lei;
-pentru instalaii electrice de iluminat fluorescent se adaug 90 lei/mp:
126 mp x 90 lei/mp = 11.340 lei;
-pentru nlime se scad pentru fiecare 0,10 m 16 lei/mp:
7 x 16 lei/mp x 126 mp = 14.112 lei.
Preul cldirii noi la 01.01.1965 este:
211.021.398 lei + 13.860 lei + 1134 lei + 22.680 lei + 11.340 lei 14.112 lei = 211.056.300 lei.
c)Indicele: 2,3537601 lei.
211.056.300 lei x 2,3537601 lei = 4.967.758.978 lei.
d)Estimarea uzurii:
Uzura fizic = Durata consumata/Durata de viata x 100 = 100*50/15 = 30%.
Valoarea uzurii: 4.967.758.978 lei x 30% = 1.490.327.693 lei.
Valoarea cldirii: 4.967.758.978 lei 1.490.327.693 lei = 3.477.431.285 lei.
Activul net contabil pentru cldire: 60% x 211.021.398= 126.612.839 lei.
Valoarea evaluat a cldirii este: 3.477.431.285 lei.
Corecie: 3.477.431.285 lei 126.612.839 lei = 3.350.818.446 lei.
17. Studiu de caz privind evaluarea intreprinderii prin metoda
patrimoniala-valoarea reala.
Activul net contabil trebuie corectat, innd seama de uzanele contabile i fiscale, care se ndeprteaz
de realitatea economic i mai ales de factorii care produc distorsiuni ntre bilanul contabili bilanul
economic al ntreprinderii, din care cei mai importani pot fi: eroziunea monetar, raportul de schimb al
monedei naionale, evoluia preurilor, sistemul de amortizare etc.
Se procedeaz n primul rnd la eliminarea nonvalorilor, la ajustarea provizioanelor, la reevaluarea titlurilor
de participare a crenelor si obligaiilor n devize etc., precum si la corectarea valorilor din activ n funcie
de criteriul utilitii. Se obine, astfel, activul net reevaluat (Anr) sau activul netcorijat (ANC), dup cum sau adus corecii numai n legtur cu actualizarea preurilor i a raportului de schimb (Anr) sau au fost luate
n calcul influenele tuturor factorilor care au produs distorsiuni ntre bilanul contabil i bilanul economic
care ine cont de exigenele pieei (ANC). Activul net corijat (ANC) se obine pornind de la valorile
contabile ale bunurilor din bilan prin corectarea acestora. Corectarea valorilor din bilanul contabil se poate
face n funcie de trei moduri de abordare, obinndu-se trei valori distincte ale activului net corijat:
-n funcie de valoarea lor probabil de negociere;
-n funcie de valoarea lor de utilizare, de folosin sau intrinsec;
-n funcie de valoarea lor de lichidare.
Valoarea real sau valoarea matematic, respectiv ANC, se obine fie prin metoda substractiv (total activ
reevaluat corijat minus total datorii) fie prin metoda aditiv (totalitatea capitalurilor proprii plus sau minus
influenele din reevaluarea tuturor elementelor de activ). La aceast valoare se recurge numai n situaia n
care se are n vedere continuitatea activitii ntreprinderii, si n orice caz ea nu reprezint valoarea global a
ntreprinderii, deoarece nu s-a luat n calcul partea invizibil a acesteia.

Exemplu:
Activ net contabil
120.000
lei;
cheltuieli de constituire
2.000 lei;
diminuarea valorii stocurilor 4.000 lei;
creane dificil de recuperat neprevizionate 1.500 lei;
creterea de valoare a activelor necorporale 500
lei;
creterea de valoare a activelor financiare 300
lei;
Se cere s se calculeze activul net corectat .
ANC =
Activ net contabil
Ch constituire
diminuarea valorii stocurilor
creane dificil de recuperat neprevizionate
+ creterea de valoare a activelor necorporale
+ creterea de valoare a activelor financiare
= 120.000 2.000 4.000 1.500 + 500 + 300 = 113.300 lei
18. Studiu de caz privind evaluarea intreprinderii prin metoda
patrimoniala-valoarea reevaluata.
Se determin pornind de la valorile contabile corectate la inflaie i innd seama de eroziunea monetar.
Incidenele inflaiei sunt eliminate prin aplicarea unor indici de variaie a preurilor la valorile de origine ale
elementelor de activ. Se pot ridica dou probleme:
- Trebuie utilizai indici de inflaie pentru fiecare bun sau categorie de bunuri sau un indice general de pre?
- Reevaluarea s se fac recalculnd amortismentele anuale sau pe baza unui indice global de amortizare?
Din punct de vedere al cumprtorului care prefer valorile de reconstituire, e preferabil aplicarea de indici
de inflaie pentru fiecare obiect i indice global de amortizare. O reevaluare mai corect se face pe baza unui
indice global de inflaie i a unor indici individuali de amortizare.n practica firmelor de specialitate, se
utilizeaz foarte des evaluarea pe baza unor indici globali att pentru inflaie, ct si pentru uzur.
Exemplu:
Intreprinderea Alfa detine un echipament al carui cost initial este de 12.000 lei. Durata utila de viata este de
6 ani, iar metoda de amortizare aplicata este metoda liniara. Dupa doi ani este reevaluat echipamentul,
valoarea justa determinata fiind de 16.000 lei. Sa se determine valorile si sa se efectueze inregistrarile
in contabilitate avand in vedere cele doua metode aferente reevaluarii propuse de IAS 16 Imobilizari
corporale.
Inainte de
Dupa reevaluare
Elemente de calcul
reevaluare
Varianta I
Varianta II
Valoarea de intrareAmortizarea cumulata 12.000(4.000) 24.000(8.000) 16.0000
Valoarea contabila neta/Valoarea justa
8.000
16.000
16.000
In varianta I, se determina un coeficient de reevaluare, raportand valoarea justa la valoarea neta contabila. In
cazul nostru, coeficientul de reevaluare este 16.000/8.000 = 2. Cu acest coeficient se inmultesc atat valoarea
de intrare, cat si amortizarea.

Inregistrarea reevaluarii este:


2131
Echipamente tehnologice

= %

12.000

2813
105

Amortizarea
echipamentelor
Rezerva din reevaluare

4.000
8.000

In varianta a II-a, se elimina amortizarea, astfel incat valoarea bruta devine egala cu valoarea reevaluata.
Inregistrarea reevaluarii este:
2813

Amortizarea instalatiilor

2131

2131

Echipamente tehnologice

105

Echipamente
tehnologice

4.000

si
Rezerva din reevaluare

8.000

19. Studiu de caz privind evaluarea intreprinderii prin metoda


patrimoniala-valoarea de lichidare.
Valoarea de lichidare, cunoscut i sub denumirea de valoare de vnzare forat, reprezint suma care ar
putea fi primit,n mod rezonabil, din vnzarea unei proprieti, ntr-o perioad de timp prea scurt pentru a
fi conform cu perioada de marketing necesar, specificat n definiia valorii de pia. In unele cazuri,
valoarea de vnzare forat poate implica un vnztor obligat s vnd i un cumprtor (sau mai muli) care
cumpr fiind contieni de dezavantajul vnztorului.
In cazul unei ntreprinderi n dificultate, n care se estimeaz reducerea sau oprirea activitii acesteia,
activul net reevaluat sau activul net corijat se nlocuiete cu un activ net de lichidare care are n vedere dac
lichidarea se face progresiv, rapid sau imediat. Activul net de lichidare se determin pe baza activului net
contabil care se corecteaz astfel: se adaug plus valoarea asupra elementelor de activ corporale si
necorporale, se scade minus valoarea elementelor de activ corporale si necorporale determinate pe baz
de valori lichidative, se scad costurile de lichidare (costuri de dezafectare, costuri de funcionare pe perioada
lichidrii), se scade eventualul impozit (sau alte obligaii fiscale) asupra plus valorii, dac acestea exced
asupra pierderilor din lichidare. Acest mod de abordare presupune c o lichidare forat sau voluntar poate
avea loc; n acest caz, valorile de realizare a activului vor fi inferioare celor de nlocuire, iar datoriile vor
crete cu eventualele indemnizaii de liceniere a personalului. Valoarea de lichidare reprezint diferena
ntre valoarea lichidativ si valoarea pasivului exigibil majorat cu totalul cheltuielilor de lichidare, n ipoteza
ncetrii activitii trebuie luat n calcul fiscalitatea asupra plus valorii realizat la vnzare precum i a
posturilor de provizioane sau rezerve.
Exemplu:
Fluxurile de trezorerie (cash-flow-urile) estimate pentru 3 ani ai unui orizont de prognoza sunt de 1.960;
2.225; 2.185. Valoarea reziduala aferenta perioadei urmatoare celor trei ani este estimata la 9.200. Rata de
actualizare stabilita de evaluator n functie de rata medie a dobnzii bancare acordate clientilor si de riscul
economic si financiar specific ntreprinderii evaluate este de 24%. Calculul valorii ntreprinderii prin metoda
ACF este:
V ACF = 1.960/(1+0,24) + 2.225/(1+0,24)2 + 2.185/(1+0,24)3 + 9.200/(1+0,24)3 = 8.999
20. Studiu de caz privind evaluarea intreprinderii prin
patrimoniala-capitalurile permanente necesare exploatarii.

metoda

Aceast metod rspunde la ntrebarea: ct 1-ar costa pe un nou-venit n pia pentru a obine o ntreprindere
identic, cu aceleai performane i rezultate cu ntreprinderea existent. Dou tipuri de calcule sunt avute n
vedere:
- un cost de reconstituire determinat de valorile patrimoniale brute ale activelor economice: imobilizri brute
(fr activele financiare) i necesarul de fond de rulment brut;
- un cost de reconstituire determinat de valorile patrimoniale nete ale activelor economice: imobilizri nete
(fr activele financiare) i necesarul de fond de rulment net.
Activele economice sau capitalul de exploatare se poate stabili pe seama elementelor de activ (imobilizri
corporale i necorporale plus necesarul de fond de rulment) sau pe seama elementelor de pasiv (capitalurile
proprii plus datorii financiare). Aceast metod furnizeaz o baz complementar de msurare a capitalului
investit n ntreprindere sau a capitalului mobilizat activitii operaionale a ntreprinderii. Valoarea
de reconstituire reprezint diferena ntre costul de nlocuire al activelor (stabilit la nivelul CPNE) si
datoriile ntreprinderii. Este o valoare de continuitate.
Vrec = CPNE - Datorii
Exemplu:
Pe baza constatrilor din cadrul diagnosticului, cu deosebire cel financiar-contabil se obin urmtoarele
elemente de calcul:
Planul de finanare se prezint astfel:
1

200

200

200

100

100

Rambursri mprumut 100

200

200

Mijloace necesare

300

400

100

200

Investiii
NFR

300

CPNE vor fi remunerate la rata de 15%


Renta goodwill-ului va fi actualizat la rata de 12%
Evaluarea elementelor corporale:
Activ corporal (net)
3.000
Datorii
700
Valoarea elementelor corporale
2.300
Evaluarea elementelor necorporale
Calculul CPNE:
Imobilizri corp. nete
1.600
NFR
600
CPNE =
2.200
n funcie de elementele cifrate din planul de finanare masa CPNE va evolua n 5 ani astfel:
0
1
2
3
4
5
Mijloace necesare

CPNE (n -1)
CPNE

2.200

300

300

400

100

200

2.200

2.500

2.900

3.000

3.200

2.500

2.800

3.300

3.100

3.400

CPNE x 15% (remuneraie)

375

420

495

465

510

Profit previzional net

500

500

500

500

500

Superprofit

+125

+80

+5

+35

-10

Superprofit actualizat la12%

22

-5

111____64

GW= 195
Valoarea ntreprinderii devine:
Valori corporale
Valori necorporale
Valoarea ntreprinderii

2.300
195
2.495

21. Studiu de caz privind evaluarea intreprinderii prin metoda


patrimoniala-valoarea substantial bruta.
Prin valoare substanial brut (VSB) se nelege activul bilanier reevaluat n ipoteza continurii activitii,
plus valoarea bunurilor folosite de ntreprindere fr a fi proprietara acestora, minus valoarea bunurilor care
dei sunt nregistrate n patrimonial ntreprinderii nu sunt folosite din diverse cauze (nchiriate etc.).
Valoarea substanial brut redus (VSBr) este valoarea substanial brut din care s-au dedus obligaiile
nefinanciare.
Exemplu:
Pe baza constatrilor din cadrul diagnosticului de evaluare au rezultat urmtoarele: Bilanul la
31/XII/anul n se prezint astfel:
ACTIV
Imobilizri corporale
Fond de comer
Stocuri
Creane
Disponibiliti

Rata de remunerare a VSB


Profit previzional net
Rata de actualizare

1.600
250
300
500
600
3.250

PASIV
Capital
2.000
Obligaii financiare 500
Obligaii nefinanciare 200
Diferene de
550
reevaluare
3.250

= 15%
= 500/an
=12%

Se dorete evaluarea ntreprinderii calculnd o rent a goodwill-ului redus la 5 ani.


Evaluarea se face n dou etape:
- evaluarea elementelor corporale
- evaluarea elementelor necorporale
Valoarea elementelor corporale n msura n care activul a fost reevaluat la justa sa valoare se obine:

Activul corporal
3.000
Datorii
700
Valoarea elementelor corporale
2.300
VSB = 3.000
Remuneraia VSB = 3.000 x 15% = 450 = pragul de rentabilitate al ntreprinderii.
Se stabileste urmtorul tablou:
1
2
3
4
5
Profit previzional net
500
500
500
500
500
Remunerarea VSB (15%)
450
450
450
450
450
Superprofit sau renta goodwill50
50
50
50
50
ului
Superprofitul de 50 fiind limitat la 5 ani, goodwill-ul va fi egal cu suma actualizat a superprofitului
din aceeai perioad:
GW

50
50
50
50
50

2
3
4
1,12 1,12
1,12 1,12 1,12 5

Superbeneficiul anual fiind acelai (50), formula se simplific:


GW 50

1 (1,12 5 )
180,24
0,12

Valoarea ntreprinderii este deci:


Valori corporale
Valori necorporale (goodwill sau fond comercial)
Valoarea ntreprinderii

2.300
180,24
_________
2.480,24

22. Studiu de caz privind evaluarea intreprinderii prin metoda


patrimoniala-valoarea substantial neta.
Valoarea substanial net (VSN) se identific activului net corijat, fiind egal cu valoarea substanial brut
din care se deduc toate datoriile. Valorile substaniale nu sunt valori de tranzacie; ele se folosesc n
metodele de evaluare bazate pe combinaia patrimoniu-rentabilitate.
Exemplu:
Pastrand informatiile de la punctul anterior, VSN = VSB datorii = 3.000 700 = 2.300
23. Studiu de caz privind obiecte de audit aferente imobilizarilor
necorporale(10).
S.C. SAB S.A. inregistreaza in activul societatii la 31.12.2014, active imobilizate nete in valoare de
6.057.278 lei, in crestere fata de 31.12.2013 cu 22,37%, fiind reprezentate in proportie de 99,60% de
imobilizarile corporale:
INDICATORI
2013
2014
%
Active imobilizate total
4.959.533
6.057.278
122,13
Imobilizari necorporale
27.521
23.689
86,08
Imobilizari corporale
4.931.682
6.033.259
122,37
Imobilizari financiare
330
330
100,00

Imobilizarile necorporale in sold la 31.12.2011 de 23.689 sunt reprezentate in valori nete de:
23.689 reprezentand concesiune teren in suprafata de 1.225 mp, conform contract de concesiune
24. Studiu de caz
corporale(10).

privind

obiecte

de

audit

aferente

imobilizarilor

Cnd verificai amortizarea imobilizrilor corporale v asigurai c:


a) Planul de amortizare este acelai ca n anul precedent;
b) Planul de amortizare contabil e diferit de planul de amortizare fiscal;
c) Au fost corect aplicate normele de amortizare prevzute n reglenentrile n vigoare

25. Studiu de caz privind obiecte de audit aferente imobilizarilor financiare


Prezentati 5 lucrari de efectuat cand examinati conturile de imobilizari financiare
1. Obtineti un tabel cu variatia valorii de intrare, a imobilizarilor financiare si investitiilor financiare pe
termen scurt, a provizioanelor constituite si a valorii contabile nete la sfarsitul exercitiului financiar auditat.
2. Decideti pentru care conturi este necesara verificarea detaliata.
3. Verificati corespondenta posturilor bilantiere cu balanta de verificare.
4.Verificarea intrarilor de investitii financiare.
5. Verificarea iesirilor de investitii financiare.
26. Studiu de caz privind obiecte de audit aferente stocurilor
Prezentati 5 lucrari de efectuat cand examinati conturile de imobilizari financiare
1. Obtineti un tabel sintetic cu stocurile si contractele pe termen lung aferente exercitiului curent si anterior.
2. Revizuiti fisele de inventar finale ale stocurilor, verificand adunarea pe verticala si orizontala, precum si
elementele neobisnuite.
3. Asigurati-va ca in lista contractelor s-a facut deosebirea intre contractele pe termen lung si cele pe
termen scurt, iar prezentarea lor este in concordanta cu standardele contabile relevante.
4. Examinarea analitica. Comparati viteza de rotatie a stocurilor, precum si clasificarea stocurilor si a
contractelor din exercitiul auditat cu cele din exercitiul anterior.
5. Inventarierea stocurilor si participarea la inventariere.
27. Studiu de caz privind obiecte de audit aferente creantelor
Enumerati 3 riscuri de frauda pe care auditorul trebuie sa le ia in considerare in ceea ce priveste creantele
fata de terti.
a)
b)

unitatea poate inregistra vanzari fictive


deturnare de numerar dac acelai angajat ncaseaz concomitent facturile de la clieni i
actualizeaz i jurnalul de vnzri

c)

acordarea de reduceri comerciale i financiare neautorizate.

28. Studiu de caz privind obiecte de audit aferente datoriilor pana la un an


Obiectivele de audit cu privire la datoriile pe termen scurt:
- toti creditorii au fost inclusi n situatiile financiare si exist n mod real la data bilantului;
- datoriile au fost calculate astfel nct cheltuielile sunt nregistrate potrivit cu serviciile prestate;
- au fost constituite provizioane adecvate n legtur cu soldurile debitoare ale creditorilor si pentru
eventuale pierderi rezultate din tranzactiile de cumprare;
- datoriile preliminate si alti creditori inclusi n bilant reprezint obligatii viitoare sau sume de pltit.

29. Studiu de caz privind obiecte de audit aferente datoriilor peste un an


Tabloul de finanare
Se bazeaz pe urmtoarele clasificri:
Clasificarea elementelor patrimoniale n utilizri i resurse
Diferenierea utilizrilor i resurselor n stabile i temporare
Din ce categorie face parte rambursarea de datorii pe termen mediu si lung?
Rambursarea de datorii pe termen mediu si lung face parte din categoria utilizrilor temporare.
30. Studiu de caz privind obiecte de audit aferente investitiilor pe termen
scurt
Analiza detaliat a portofoliului de investiii este inclusa in:

a) Notele ataate situaiilor financiare


b) Bilant
c) Contul de profit si pierdere

Cerinte: fiecare studiu de caz va fi alcatuit din: enunt compus


rationamentului professional si rezolvarea aplicatei(fluxul informational).

conform