Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Valoarea contabil
Costul
Valoarea amortizabil
Valoarea rezidual
Amortizarea
Durata de via util
Pierderea din depreciere
Valoarea recuperabil
Recunoatere:
Costul unui element de imobilizri corporale va fi recunoscut ca activ dac i numai dac:
este posibil generarea ctre entitate de beneficii economice viitoare aferente activului; i
costul activului poate fi msurat n mod credibil.
O entitate evalueaz, conform principiului recunoaterii, toate costurile imobilizrilor sale
corporale atunci cnd apar. Aceste costuri includ costurile iniiale pentru achiziionarea sau construcia
unui elemente de imobilizri corporale, precum i costurile care apar ulterior pentru adugarea,
nlocuirea sau modernizarea acestora.
Uneori, imobilizrile corporale sunt achiziionate de ctre entitate pentru siguran sau din
motive legate de mediu. Dei achiziia acestora nu are ca efect direct creterea beneficiilor economice
viitoare, ea poate fi calificat ca necesar n obinerea beneficiilor economice viitoare din utilizarea
altor active. Astfel, aceste elemente de imobilizri corporale trebuie s fie recunoscute ca active,
deoarece dau posibilitatea entitii s obin beneficii economice viitoare suplimentare din utilizarea
activelor conexe fa de cele care ar fi putut fi obinute dac acele elemente nu ar fi fost achiziionate.
Exemplu:
Entitatea Brasal are ca obiect de activitate comerul cu amnuntul al produselor textile (CAEN
4751) i deine un lan de magazine. Noua legislaie introdus cu privire la sntate i siguran
prevede ca toi proprietarii de magazine s-i instaleze un sistem de stingere a incendiilor.
Achiziionarea i instalarea sistemului de stingere a incendiilor nu va avea ca efect creterea
veniturilor din vnzri, comparativ cu perioadele n care nu deinea acest sistem.
n decursul timpului nu au izbucnit incendii, iar conducerea entitii consider c n viitor
exist doar o ans mic de izbucnire a unui incediu. De aceea, ea se ateapt ca n urma instalrii
sistemului de stingere a incendiilor, costurile operaionale ale magazinelor s nu se diminueze.
Cheltuielile ocazionate de achiziionarea i instalarea sistemelor de stingere a incendiilor pot
1
fi capitalizate prin recunoaterea lor la imobilizri corporale, dac ele nu au o utilitate imediat
pentru activitatea entitii?
Entitatea trebuie s recunoasc sistemele de stingere a incendiilor la imobilizri corporale.
Achiziia unor echipamente pentru siguran sau din motive legate de mediu, care nu conduce la
creterea beneficiilor economice viitoare, ndeplinete criteriile de recunoatere dac permite obinerea
de beneficii economice viitoare din utilizarea activelor conexe.
Entitatea va obine beneficii economice viitoare din deinerea magazinelor doar dac ea va
instala sistemele de stingere a incendiilor, deoarece autoritile vor nchide magazinele cnd vor
constata lipsa unui astfel de sistem.
Astfel, costul sistemului de stingere a incendiilor trebuie s fie recunoscut n momentul
instalrii.
Evaluare la recunoatere:
Un element al imobilizrilor corporale care este recunoscut ca activ va fi evaluat iniial la
costul su, care este format din:
preul de cumprare, incluznd taxele vamale i taxele nerecuperabile, dup deducerea
reducerilor comerciale primite;
orice costuri care se pot atribui direct aducerii activului la locaia i condiia necesare pentru ca
acesta s poat opera n modul dorit de conducere;
estimarea iniial a costurilor de demontare i de mutare a elementului i restaurarea
amplasamentului unde va fi mutat, obligaia pe care o dobndete entitatea la achiziionarea
elementului sau ca o consecin a utilizrii elementului pe o perioad anumit n alte scopuri
dect cele de a produce stocuri n timpul acelei perioade.
Exemple de costuri direct atribuibile sunt:
(a) cheltuielile de transport, chiar dac funcia de aprovizionare este externalizat;
(b) costurile de instalare i asamblare;
(c) costurile cu beneficiile angajailor care rezult direct din construcia sau achiziionarea
elementului de imobilizri corporale;
(d) costurile de amenajare a amplasamentului;
(e) costurile ocazionate de manipulare;
(f) costurile de testare a funcionrii corecte a activului, dup deducerea ncasrilor nete provenite
din vnzarea elementelor produse n timpul aducerii activului la amplasament i la condiia de
funcionare (cum ar fi eantioanele produse la testarea echipamentului); i
(g) onorariile profesionale pltite avocailor i experilor implicai.
Exemple de elemente care NU sunt costuri ale unui element de imobilizri corporale:
(a) costurile ntreinerii zilnice a imobilizrilor;
(b) costurile de deschidere a unei noi instalaii;
(c) costurile de introducere a unui nou produs sau serviciu (inclusiv costurile de publicitate i
activiti promoionale);
(d) costurile de dirijare a activitii n noul amplasament sau cu o nou categorie de clieni
(inclusiv costurile cu pregtirea personalului);
(e) costurile administrative i alte costuri de supraveghere general;
(f) diferenele de curs valutar aprute ntre momentul dobndirii activului i plata furnizorului;
(g) reducerile financiare primite de la furnizori (reprezint sconturi de decontare acordate pentru
achitarea datoriilor nainte de termenul normal de exigibilitate);
(e) costurile nregistrate cnd un element care funcioneaz n maniera dorit de conducere trebuie
s fie pus n stare de funcionare sau este exploatat sub capacitate;
(f) costul cantitilor anormale de deeuri, munc sau alte resurse nregistrat n construirea n regie
proprie a unei imobilizri;
2
(g) pierderile iniiale de operare, cum ar fi cele nregistrate la creterea cererii pentru produsul
realizat de elementul respectiv; i
(h) costurile reamplasrii sau reorganizrii pariale sau totale a activitilor entitii.
Exemplu:
Entitatea Beroli achiziioneaz o linie de producie pentru obinerea hrtiei creponate.
Elementele legate de achiziie sunt: preul de vnzare al furnizorului 55.000 lei; taxe vamale 5.500 lei,
comision vamal 550 lei, TVA pltit n vam 11.600 lei, costuri de montaj 14.000 lei; cheltuieli de
transport pn la locul de montare 4.000 lei; onorariile inginerilor care monteaz linia 6.000 lei,
onorariile personalului administrativ aferente lunii respective 3.400 lei, reducere comercial nscris n
factura iniial 2.000 lei, reducere financiar primit de la furnizorul de transport 300 lei. La plata
furnizorului extern, au rezultat diferene favorabile de curs valutar de 700 lei.
nainte ca activul s ating parametrii planificai, entitatea a nregistrat pierderi din exploatare
n valoare de 8.000 lei. Pentru a lansa un nou produs pe pia, entitatea suport costuri necesare
promovrii acestuia n sum de 1.500 lei. n timpul testrii funcionrii corecte a liniei de producie, sau nregistrat costuri la nivelul sumei de 3.000 lei. O parte din eantioanele obinute n aceast faz au
fost vndute la preul de 1.800 lei.
Care este costul imobilizrii corporale dobndite?
Exemplu:
Entitatea Beroli achiziioneaz un autoturism la preul de 20.000 din Turcia. Factura pentru
cheltuielile externe de transport este n valoare de 1.000 , iar prima de asigurare a activului aferent
transportului extern este de 300 . Taxa vamal este de 10%, iar comisionul vamal este de 1%. Cursul
valutar, conform DVI (declaraia vamal de import), este de 4,2 lei/.
La plata furnizorului de imobilizri, cursul valutar este de 4,25 lei/, iar la plata furnizorului de
transport, cursul de schimb este de 4,17 lei/.
Care sunt nregistrrile efectuate n contabilitate?
Cheltuielile cu reparaiile trebuie s fie recunoscute drept cheltuieli de exploatare aferente
perioadei n care au fost suportate. Reparaiile reprezint acele lucrri efectuate asupra imobilizrilor
cu scopul restabilirii strii tehnice iniiale prin nlocuirea componentelor uzate n vederea asigurrii
utilizrii continue a acestora.
Cheltuielile cu modernizrile sunt recunoscute ca o component a imobilizrilor (o cheltuial
ulterioar) i se recupereaz pe calea amortizrii. Modernizrile reprezint acele lucrri care au ca
efect mbuntirea efectiv a parametrilor tehnici iniiali ai imobilizrilor care conduc la obinerea de
beneficii economice viitoare, suplimentare fa de cele estimate iniial. Obinerea de beneficii se poate
realiza fie direct prin creterea veniturilor, fie indirect prin reducerea cheltuielilor de ntreinere i
funcionare.
Exemplu:
Entitatea Giro are ca obiect de activitate fabricarea produselor din carne. Aceasta deine o main
de umplut mezeluri care o capacitate de 2.000 de buci de salam pe or, achiziionat n urm cu 3
ani, a crei valoare net contabil este de 15.000 lei. n prezent, aceasta are posibilitatea de a
moderniza activul, astfel nct capacitatea de producie s creasc cu 20%, iar consumul de energie s
scad cu 30%. Costurile suportate ar fi de 6.000 lei, TVA 24% (entitatea a apelat la o firm
specializat).
Stabilii tratamentul contabil care se impune.
Valoarea contabil a activului va fi majorat cu suma de 6.000 lei aferent modernizrii, sum
care va fi amortizat pe durata de via util rmas a activului. Astfel, entitatea va nregistra:
6.000 lei Imobilizri corporale = Furnizori de imobilizri 7.440 lei
3
1.440 lei
TVA deductibil
Costul unui activ reprezint suma pltit n numerar sau echivalente de numerar sau valoarea
just a altor contraprestaii efectuate, la data achiziiei. Atunci cnd plata este amnat n afara
termenelor normale de creditare, diferena dintre preul n numerar echivalent i plata total efectuat
este recunoscut ca dobnd pe perioada de creditare, excepie fcnd cazurile n care pot fi aplicate
prevederile IAS 23 Costurile ndatorrii.
Exemplu:
Entitatea Adacris are ca obiect de activitate fabricarea de capse pentru tapiarea mobilei, iar
entitatea Brasal construiete, dup specificaiile clientului, echipamente utilizate n fabricarea capselor.
Datorit scderii activitii pe piaa mobilei, conducerea entitii Adacris negociaz obinerea unui
termen de plat prelungit pentru un nou echipament care va fi construit de ctre Brasal. Astfel, Adacris
va plti suma de 40.000 lei, dup 18 luni de la livrarea noului echipament. Datorit naturii tranzaciei
nu poate fi determinat echivalentul preului peste condiiile normale de plat.
Care este costul imobilizrii corporale achiziionate?
La primirea activului, entitatea Adacris trebuie s-l nregistreze la valoarea actualizat a sumei
de plat, prin aplicarea unei rate nainte de impozitare care s reflecte evalurile curente pe pia ale
valorii-timp a banilor i ale riscurilor specifice datoriei.
Dac presupunem c rata de actualizare relevant pentru entitate este de 9%, imobilizarea
corporal va fi evaluat la suma de 35.150 lei (suma de 40.000 lei, actualizat cu o rat de actualizare
de 9% pentru o perioad de 1,5 ani ( 40.000
(1 + 0.09)1.5
).
24
25
370.370 lei
400.000 lei
29.630 lei
Cum trebuie s recunoasc entitatea costul estimat pentru demontarea i mutarea activului?
Entitatea trebuie s includ, n primul an, suma de 58.407 lei n costul echipamentului de
extragere. Ea va constitui un provizion la nivelul sumei de 58.407 lei, deoarece evenimentul care a
generat obligaia legal este instalarea echipamentului.
Valoarea provizionului va fi inclus n costul echipamentului i va fi amortizat pe toat durata
de via util a acestuia. nregistrarea contabil pentru constituirea provizionului este:
58.407 lei Imobilizri corporale = Provizioane pentru dezafectare 58.407 lei
Creterea valorii actualizate, ncepnd cu cel de-al doilea an de dup recunoaterea iniial a
provizionului, trebuie s fie nregistrat ca o cheltuial cu dobnda.
n contabilitatea entitii, recunoaterea cheltuielii cu dobnda pentru anul 2 se reflect astfel:
4.673 lei Cheltuieli cu dobnda = Provizioane pentru dezafectare 4.673 lei
Exemplu:
n decembrie 2009, entitatea Adacris a achiziionat un utilaj, costul de achiziie fiind de 50.000
lei. Durata util de via a utilajului este de 10 ani. Costurile de demontare i mutare a activului sunt
estimate i actualizate la nivelul sumei de 5.000 lei. La sfritul celor 10 ani, valoarea provizionului
recunoscut n contabilitate este de 24.000 lei.
Presupunem c la sfritul duratei de via util a utilajului prezentat mai sus (n ianuarie
2020), nivelul cheltuielilor efective de demontare i mutare a activului este de 25.000 lei, TVA 24%
(s-a apelat la o firm specializat).
Care este valoarea aferent activului din Bilanul ntocmit la 31.12.2009?
* Cost furnizor
50.000 lei
+ Provizion pentru dezafectare imobilizri corporale
5.000 lei
= VALOARE CONTABIL
55.000 lei
Costurile de demontare i mutare a activului sunt recunoscute n costul utilajului:
5.000 lei Imobilizri corporale = Provizioane pentru dezafectare 5.000 lei
Care sunt nregistrrile contabile efectuate n ianuarie 2020?
Entitatea trebuie s anuleze provizionul constituit n urm cu 10 ani i majorat n fiecare an
care a tercut i s recunoasc cheltuielile suportate efectiv pentru demontarea i mutarea activului.
nregistrrile contabile sunt:
majorarea provizionului constituit (vom efectua o singur nregistrare pentru cei 10 ani):
19.000 lei Cheltuieli cu dobnda = Provizioane pentru dezafectare 19.000 lei
nregistrarea salariilor:
25.000 lei Cheltuieli cu salarii = Salarii datorate 25.000 lei
nregistrarea amortizrii imobilizrilor:
7.000 lei Cheltuieli cu amortizarea = Amortizarea imobilizrilor corporale 7.000 lei
nregistrarea venitului aferent construirii n regie proprie a activului:
50.000 lei Imobilizri corporale n curs = Venituri din producia 50.000 lei
de imobilizri corporale
n luna octombrie 2009, entitatea va nregistra:
consumul de materii prime:
20.000 lei Cheltuieli cu materii prime = Materii prime 20.000 lei
nregistrarea salariilor:
21.000 lei Cheltuieli cu salarii = Salarii datorate 21.000 lei
nregistrarea amortizrii imobilizrilor:
7.000 lei Cheltuieli cu amortizarea = Amortizarea imobilizrilor corporale 7.000 lei
ncepnd cu luna noiembrie 2009, entitatea va amortiza activul construit n regie proprie, n
funcie de durata de via util a acestuia.
Exemplu:
Societatea SC MarkBest SA a nceput in exerciiul N construcia unei cldiri destinat
depozitrii produselor. Pe parcursul anului N, s-au nregistrat urmtoarele cheltuieli:
- cheltuieli cu materialele (crmid, ciment, nisip, ipsos, termopan, sticla, yale) 660.000 lei;
- servicii efectuate de teri 30.000 lei;
- salariile muncitorilor de pe antier 250.000 lei;
- salariile personalului administrativ 40.000 lei;
- amortizarea utilajelor utilizate pentru construcie 12.000 lei;
- amortizarea cldirii administrative 35.000 lei;
- salariile managerilor 120.000 lei.
La sfritul anului N, cldirea nu a fost dat n funciune.
n anul urmtor, s-a continuat construcia, nregistrndu-se:
- cheltuieli cu materialele 95.000 lei;
- salariile muncitorilor de pe antier 40.000 lei;
- salariile personalului administrativ 10.000 lei;
- amortizarea utilajelor utilizate pentru construcie 5.000 lei;
- amortizarea cldirii administrative 25.000 lei.
7
Imobilizri corporale-autoturism A
25.500 lei
n situaiile financiare ale entitii Brasal, valoarea contabil a autoturismului A primit este
valoarea contabil a autoturismului B care a fost cedat entitii Adacris, ajustat cu suma de 500 lei
cedat n numerar. n contabilitatea entitii Brasal, schimbul de active va fi reflectat astfel:
24.800 lei Imobilizri corporale-autoturism A
Imobilizri corporale-autoturism B
Numerar
24.300 lei
500 lei
n situaia n care o entitate are capacitatea s determine credibil valoarea just att pentru
activul primit, ct i pentru activul cedat, la evaluarea costului activului primit este utilizat valoarea
just a acestuia. Dac valoarea just a activului primit nu este n mod clar mai evident dect valoarea
just a activului cedat, la evaluarea costului activului primit este utilizat valoarea just a activului
cedat.
8
Dac bunurile sunt vndute n schimbul altor bunuri care nu sunt similare, schimbul este privit
ca o tranzacie care genereaz un venit din activiti curente. Venitul este evaluat la valoarea just a
bunurilor primite, ajustat cu sumele transferate n numerar sau echivalente de numerar. n situaia n
care valoarea just a bunurilor primite nu poate fi evaluat n mod credibil, venitul din activitatea
curent este evaluat la valoarea just a bunurilor cedate, ajustat cu sumele transferate n numerar sau
echivalente de numerar.
Exemplu:
Entitatea Brasal schimb un automat pentru vnzarea de ngheat cu o lad frigorific care
aparine entitii Adacris. Entitatea Brasal primete ca urmare a schimbului suma de 570 lei. La data
efecturii schimbului, valoarea contabil i valoarea just ale automatului pentru vnzarea de ngheat i
ale lzii frigorifice se prezint astfel:
Valoarea contabil
4.200 lei
4.050 lei
Valoarea just
4.370 lei
3.800 lei
n condiiile efecturii schimbului, care este nivelul costului aferent activului primit, innd cont
i de diferenele existente ntre valorile juste ale celor dou active?
Cele dou active nu sunt similare, schimbul fiind considerat o tranzacie care genereaz un venit
din activiti curente. Entitatea Brasal trebuie s recunoasc un ctig din cedarea automatului pentru
vnzarea de ngheat la nivelul sumei de 170 lei (4.370 lei 4.200 lei). n situaiile financiare ale
entitii Brasal, valoarea contabil a lzii frigorifice este valoarea just a acesteia la data schimbului
(3.800 lei). Tocmai din acest motiv, entitatea Brasal are n vedere modificrile viitoarelor fluxuri de
trezorerie ca urmare a realizrii schimbului care constituie o tranzacie de natur comercial.
n contabilitatea entitii Brasal, schimbul de active va fi reflectat astfel:
3.800 lei
570 lei
Imobilizri corporale
- lad frigorific Numerar
4.200 lei
170 lei
Entitatea Adacris trebuie s recunoasc o pierdere din cedarea lzii frigorifice la nivelul sumei de
250 lei (3.800 lei 4.050 lei). n situaiile financiare ntocmite, valoarea contabil a automatului pentru
vnzarea de ngheat este valoarea just a acestuia la data schimbului (4.370 lei). n contabilitatea
entitii Adacris, schimbul de active va fi reflectat astfel:
4.370 lei
250 lei
Imobilizri corporale
- lad frigorific Numerar
4.050 lei
570 lei
Imobilizri corporale
14.000 lei
2. Diferena negativ de 19.000 lei aprut la a doua reevaluare va anula rezervele din reevaluare
existente, iar diferena rmas neacoperit va fi nregistrat la cheltuieli.
14.000 lei
5.000 lei
Imobilizri corporale
19.000 lei
3. Diferena pozitiv de 8.000 lei aprut la a treia reevaluare va conduce la recunoaterea unui
venit care s compenseze cheltuiala anterioar, iar diferen rmas se va nregistra la rezerve din
reevaluare.
8.000 lei
Imobilizri corporale
5.000 lei
3.000 lei
4. Diferena negativ de 2.000 lei aprut la a patra reevaluare va diminua rezervele din
reevaluare existente.
10
2.000 lei
Imobilizri corporale
2.000 lei
Sunt acceptate dou variante n ceea ce privete tratamentul ulterior al rezervelor din
reevaluare. Surplusul din reevaluare poate fi transferat la rezultatul reportat:
- atunci cnd activul este derecunoscut (casat sau vndut); sau
- pe msur ce activul este utilizat de ctre entitate.
n cea de-a doua variant, surplusul transferat se determin ca diferen ntre amortizarea
calculat pe baza valorii reevaluate i amortizarea calculat pe baza costului iniial al activului.
Exemplu:
La data de 27.12.2004, entitatea Brasal a achiziionat un autoturism la costul de 100.000 lei,
durata util de via fiind de 10 ani. Metoda de amortizare utilizat este cea liniar. La sfritul anului
2007, activul este reevaluat, valoarea just stabilit fiind de 91.000 lei. Dup 2 ani de la prima reevaluare,
entitatea reevalueaz din nou activul, valoarea just fiind de 48.000 lei. Entitatea a adoptat la reevaluare
metoda valorii nete.
tiind c rezerva din reevaluare este transferat la rezultatul reportat la casarea sau la vnzarea
activului, stabilii nregistrrile contabile aferente celor dou reevaluri.
La prima reevaluare a autoturismului, sunt disponibile urmtoarele date :
* Cost de achiziie
100.000
Amortizare cumulat pe 3 ani ((100.000 / 10) x 3)
30.000
= Valoare net contabil
70.000
* Valoare just
91.000
Plus din reevaluare
21.000
21.000 lei
91.000
26.000
65.000
48.000
17.000
Mijloace de transport
17.000 lei
Prin aceast metod, la data de 31.12.2009, entitatea dispune de rezerve din reevaluare la nivelul
sumei de 4.000 lei.
12
tiind c rezerva din reevaluare este transferat la rezultatul reportat pe msura amortizrii
activului, stabilii nregistrrile contabile aferente celor dou reevaluri.
La prima reevaluare a autoturismului, sunt disponibile urmtoarele date :
* Cost de achiziie
100.000
Amortizare cumulat pe 3 ani ((100.000 / 10) x 3)
30.000
= Valoare net contabil
70.000
* Valoare just
91.000
Plus din reevaluare
21.000
21.000 lei
La sfritul anului 2008, entitatea va transfera o parte din surplusul din reevaluare la rezultatul
reportat. Valoarea surplusului transferat este diferena dintre amortizarea calculat pe baza valorii
reevaluate i amortizarea calculat pe baza costului iniial al activului.
* Valoare just n urma primei reevaluri
91.000
* Amortizare calculat la valoarea reevaluat (91.000 / 7)
13.000
Amortizare calculat la costul iniial
10.000
= Suma transferat la rezultatul reportat
3.000
La sfritul anului 2008, entitatea efectueaz urmtoarele nregistrri contabile (vom trece cu
vederea faptul c n practic amortizarea se nregistreaz lunar):
nregistrarea amortizrii aferente exerciiului financiar 2008:
13.000 lei Cheltuieli privind amortizarea =
Amortizarea
13.000 lei
imobilizrilor corporale
mijloacelor de transport
Rezultat reportat
3.000 lei
Rezultat reportat
3.000 lei
91.000
26.000
65.000
48.000
17.000
Ca urmare a transferrii unei pri din rezerve la rezultatul reportat, soldul contului de rezerve din
reevaluare este de 15.000 lei. Astfel, entitatea va nregistra:
eliminarea amortizrii cumulate:
26.000 lei
Amortizarea
= Mijloace de transport 26.000 lei
mijloacelor de transport
Mijloace de transport
17.000 lei
Exemplu:
La data de 12 august 2005, entitatea BETA a achiziionat un utilaj, preul facturat de ctre
furnizor fiind de 33.000 lei. Pentru a fi pus n funciune la data de 03 septembrie 2005, utilajul a necesitat
lucrri de montaj facturate de ctre un ter la nivelul sumei de 3.000 lei. Durata de via util este de 6 ani,
iar metoda de amortizare utilizat este cea liniar. La data de 31.12.2007, entitatea reevalueaz activul,
valoarea just stabilit fiind de 24.000 lei. Tot la aceast dat, durata de via util rmas a fost
reestimat la 3 ani. A doua reevaluare a instalaiei are loc la data de 31.12.2009, valoarea just fiind de
12.000 lei.
Care sunt nregistrrile contabile efectuate de ctre entitate n perioada august 2005 decembrie
2008, dac rezerva din reevaluare este transferat la rezultatul reportat pe msur ce activul este
utilizat?
Care este mrimea amortizrii aferente exerciiului financiar cu nchidere la 31 decembrie 2010?
REZOLVARE:
Pentru sfritul anului 2005, vom avea n contabilitate:
6811
2813
Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor
1.500 1.500
6.000 6.000
36.000 lei
1.500 lei
6.000 lei
6.000 lei
22.500 lei
24.000 lei
1.500 lei
6.000
2813
2131
Echipaemente tehnologice
2131
105
Echipaemente tehnologice
13.500 13.500
1.500
1.500
La sfritul anilor 2008 i 2009, entitatea va transfera o parte din surplus la rezultatul reportat.
14
Valoarea surplusului transferat este diferena dintre amortizarea calculat pe baza valorii contabile
reevaluate i valoarea amortizrii calculate pe baza costului iniial al activului.
* Valoare just n urma primei reevaluri
24.000
* Amortizare calculat la valoarea reevaluat (24.000 / 3)
8.000
Amortizare calculat la cost (22.500 / 3)
7.500
= Suma transferat la rezultatul reportat
500
La sfritul anilor 2008 i 2009, entitatea va nregistra:
6811
2813
Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor
8.000 8.000
105
117
Rezultatul reportat
500
500
24.000
16.000
8.000
12.000
4.000
Ca urmare a transferrii unei pri din rezerve la rezultatul reportat, soldul contului 105 Rezerve
din reevaluare este de 500 lei. Surplusul din reevaluare se va contabiliza astfel:
2813
2131
16.000 16.000
Amortizri privind imobilizrile corporale
Echipamente tehnologice
2131
105
Echipamente tehnologice
4.000 4.000
Avnd n vedere c n urma celei de-a doua reevaluri durata de via util rmas este de 1 an,
amortizarea aferent anului 2010 este de 12.000 lei. nregstrrile contabile sunt:
6811
2813
12.000 12.000
Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor
105
117
Rezultatul reportat
4.500
4.500
Exemplu:
Entitatea ALFA a achiziionat la data de 12 martie 2006 o instalaie de producie la nivelul
sumei de 54.000 lei, cheltuielile de transport facturate de furnizorul de transport fiind de 2.000 lei.
Durata de via util este de 7 ani, iar metoda de amortizare utilizat este cea liniar. La data de
31.12.2008, entitatea reevalueaz activul, valoarea just stabilit fiind de 44.000 lei. Tot la aceast
dat, durata de via util rmas a fost reestimat la 4 ani. A doua reevaluare a instalaiei are loc la
data de 31.12.2009, valoarea just fiind de 27.000 lei.
Care sunt nregistrrile contabile efectuate de ctre entitate n perioada martie 2006
decembrie 2009, dac rezerva din reevaluare este transferat la rezultatul reportat pe msur ce
activul este utilizat?
Care este nivelul amortizrii aferente exerciiului financiar cu nchidere la 31 decembrie
2010?
Exemplu:
La data de 12 august 2005, entitatea BETA a achiziionat un utilaj, preul facturat de ctre
furnizor fiind de 33.000 lei. Pentru a fi pus n funciune la data de 03 septembrie 2005, utilajul a
15
necesitat lucrri de montaj facturate de ctre un ter la nivelul sumei de 3.000 lei. Durata de via util
este de 6 ani, iar metoda de amortizare utilizat este cea liniar. La data de 31.12.2007, entitatea
reevalueaz activul, valoarea just stabilit fiind de 24.000 lei. Tot la aceast dat, durata de via util
rmas a fost reestimat la 3 ani. A doua reevaluare a instalaiei are loc la data de 31.12.2009, valoarea
just fiind de 12.000 lei.
Care sunt nregistrrile contabile efectuate de ctre entitate n perioada august 2005
decembrie 2008, dac rezerva din reevaluare este transferat la rezultatul reportat pe msur ce
activul este utilizat?
Care este mrimea amortizrii aferente exerciiului financiar cu nchidere la 31 decembrie
2010?
Exemplu:
O entitate achiziioneaz la data de 31.12.N-1 o instalaie la costul de 100.000 lei amortizat
liniar n 10 ani.
a) la sfritul anului N+1, are loc o prim reevaluare a activului, valoarea just 84.000 lei;
b) la sfritul anului N+4, are loc o a doua reevaluare, valoarea just 49.500 lei;
c) la sfritul anului N+6, are loc o a treia reevaluare, valoarea just 26.700 lei;
d) la sfritul anului N+8, are loc o ultim reevaluare, valoarea just 13.900 lei.
Stabilii nregistrrile contabile.
Amortizare
Dac o imobilizare corporal poate fi divizat n contabilitate n elemente de imobilizri care
au un cost semnificativ n raport cu nivelul costului total al activului, atunci entitatea va amortiza
aceste elemente separat. Mai mult dect att, IAS 16 permite entitilor s amortizeze separat prile
componente ale unei imobilizri, chiar dac acestea nu au un cost semnificativ n raport cu nivelul
costului total al activului.
Exemplu:
Entitatea Adacris deine o cldire cu birouri care are costul de 20.000.000 lei i durata de via
util de 50 de ani. Sistemul de ventilaie al cldirii trebuie nlocuit la fiecare 10 ani i are costul de
2.000.000 lei.
Cum vor fi recunoscute i amortizate n contabilitate elementele de imobilizri de mai sus?
Entitatea va recunoate separat cldirea i sistemul de ventilaie i le va amortiza separat. Astfel,
costul cldirii va fi amortizat pe durata de via util de 50 de ani, iar costul sistemului de ventilaie va fi
recuperat pe o durat de via util de 10 ani.
Cheltuielile cu amortizarea pentru fiecare perioad vor fi recunoscute la profit sau pierdere,
numai dac nu sunt incluse n valoarea contabil a unui alt activ. Uneori, beneficiile economice
viitoare cuprinse ntr-un activ sunt absorbite de producerea altor active. n acest caz, cheltuielile cu
amortizarea constituie o parte a costului altui activ i sunt cuprinse n valoarea sa contabil.
Valoare amortizabil i perioad de amortizare
Valoarea amortizabil a unui activ va fi alocat pe baz sistematic duratei sale de utilizare.
Valoarea rezidual i durata de via util a unui activ vor fi revizuite cel puin la fiecare sfrit de
exerciiu financiar.
Amortizarea este recunoscut chiar dac valoarea just a activului depete valoarea sa
contabil, atta timp ct valoarea rezidual a activului nu depete valoarea sa contabil. Reparaiile
i ntreinerea unui activ nu neag nevoia de a-l amortiza.
16
Valoarea amortizabil a unui activ este determinat dup ce s-a sczut valoarea rezidual a
acelui activ. n practic, valoarea rezidual a unui activ este de cele mai multe ori nesemnificativ i,
prin urmare, nu se ia n considerare la calcularea amortizrii.
Amortizarea unui activ ncepe cnd acesta este disponibil pentru folosin, adic atunci cnd se
afl n amplasamentul i condiia necesare pentru funcionarea sa n maniera dorit de conducere.
Amortizarea unui activ nceteaz cel mai devreme la data cnd activul este clasificat ca deinut pentru
vnzare i la data la care activul este derecunoscut. Prin urmare, amortizarea nu nceteaz cnd activul
se stric sau este retras din folosina activ pn cnd activul nu este complet amortizat. Cu toate
acestea, conform metodelor uzuale de amortizare, cheltuielile de amortizare pot fi zero atunci cnd nu
exist producie.
Durata de via util a unui activ poate fi mai scurt dect durata sa economic. Estimarea
duratei de via util a activului este o problem de raionament bazat pe experiena entitii cu active
similare.
Metoda de amortizare
Metoda de amortizare utilizat va reflecta modelul dup care beneficiile economice viitoare ale
unui activ vor fi consumate de ctre entitate.
Metoda de amortizare aplicat activelor va fi revizuit cel puin la fiecare sfrit de exerciiu
financiar i, dac se constat o modificare semnificativ n modelul de consumare a beneficiilor
economice viitoare aduse de acele active, atunci metoda va fi schimbat pentru a reflecta aceast
modificare.
Pot fi folosite o mulime de metode de amortizare, acestea incluznd:
- metoda liniar;
- metoda de diminuare a soldului (degresiv); i
- metoda unitilor de producie.
Amortizarea liniar are ca rezultat o cheltuial constant de-a lungul duratei de via util dac
valoarea rezidual a activului nu se schimb. Metoda degresiv are ca rezultat o cheltuial de
amortizare descresctoare de-a lungul duratei de via util. Metoda unitilor de producie are ca
rezultat o cheltuial pe baza folosinei preconizate a activului.
Exemplu:
Societatea Kisoft a achiziionat la data de 08.12.2003 un utilaj nregistrat la costul de 55.000
lei. Aceasta estimeaz c valoarea rezidual de la sfritul duratei de via este de 5.000 lei. Durata
util de via a imobilizrii este de 5 ani. n primii doi ani se vor obine cte 4.000 de buci de
produse, iar n urmtorii 3 ani, entitatea va obine cte 2.000 de buci anual.
Determinai mrimea amortizrii pentru fiecare din cei 5 ani, aplicnd metodele de amortizare
cunoscute.
Exemplu:
Pe data de 18.09.N, entitatea BRASAL cumpr o instalaie la costul de 200.000 lei, valoarea
rezidual estimat fiind de 20.000 lei. Durata de via util este de 10 ani, iar metoda de amortizare
este cea liniar. La nceputul anului N+3, valoarea rezidual este reestimat la 15.000 lei iar durata de
via util rmas la 5 ani.
Care este mrimea amortizrii n anul N+3 ?
La nceputul anului N+3, situaia se prezint :
* Valoare amortizabil (200.000 20.000)
180.000
* Amortizare aferent anului N (180.000 / 10) x 3/12
4.500
+ Amortizare aferent anului N+1 (180.000 / 10)
18.000
+ Amortizare aferent anului N+2 (180.000 / 10)
18.000
= Amortizare cumulat
40.500
17
144.500
28.900
Exemplu:
O societate a cumprat la data de 31 decembrie 2003 un utilaj la costul de 140.000 lei,
amortizat liniar n 4 ani. Se estimeaz c la sfritul duratei de via se va putea obine suma de 20.000
lei.
La data de 31 decembrie 2005, utilajul este reevaluat la 110.000 lei, iar valoarea rezidual la
5.000 lei.
Care este amortizarea pentru anul 2006?
Exemplu:
La data de 28 august 2007, entitatea ABC a achiziionat o camionet cu platform fix cu
scopul de a distribui produse clienilor si la costul de 45.000 lei. Mijlocul de transport poate fi utilizat
o distan de 250.000 km, conform prevederilor existente n cartea tehnic
n luna septembrie, camioneta a parcurs distana de 2.000 km.
Care este nregistrarea contabil corespunztoare?
Exemplu:
Societatea DORALIMENT achiziioneaz la data de 22 mai 2005 un utilaj cu valoarea
contabil de intrare de 60.000 lei, durata de via fiind de 5 ani. Se alege amortizarea accelerat.
Care este amortizarea aferent primului an de funcionare? Care este amortizarea aferent
anilor 2005 i 2006?
Exemplu:
La data de 13 aprilie 2005, societatea BRASAL achiziioneaz un utilaj la valoarea de 60.000
lei, amortizat liniar, durata de via util 5 ani. La data de 31.12.2006, utilajul este modernizat prin
nlocuirea unei componente n valoare de 3.000 lei, n vederea creterii capacitii de producie a
acestuia. n urma acestei operaii, durata de via util rmas din acel moment a fost reestimat la 4
ani.
Care va fi amortizarea aferent anului 2007?
Exemplu:
Societatea ADACRIS achiziioneaz n anul 2005 un utilaj la preul de 80.000 lei, amortizat
degresiv pe o durat de 5 ani. Activul este pus n funciune pe data de 13 aprilie 2005. Valoarea
rezidual estimat la sfritul duratei de via este de 10.000 lei.
Care este mrimea amortizrii n anul 2005?
Alegerea metodei de amortizare i estimarea duratei de via util a activelor se face pe baza
raionamentului profesional. Prin urmare, prezentarea metodelor adoptate sau a duratelor de utilizare
estimate i a ratelor de amortizare ofer utilizatorilor situaiilor financiare acele informaii de care
acetia au nevoie pentru a avea o imagine asupra deciziilor managementului i pentru a putea face
comparaii cu alte entiti. Din aceleai motive, este necesar s se prezinte urmtoarele informaii:
(a) amortizarea, dac este recunoscut la profit sau pierdere sau ca parte a costului altor active, n
timpul perioadei; i
(b) amortizarea acumulat la sfritul perioadei.
Exemplu:
Pe data de 28.06.N, entitatea BRASAL cumpr i pune n funciune o instalaie, n
18
urmtoarele condiii : pre de cumprare 200.000 lei, taxe vamale 6.000 lei, cheltuieli de transport
4.000 lei, cheltuieli de instalare 2.000 lei, cheltuieli de instruire personal 5.000 lei. Societatea prevede
o utilizare a activului timp de 3 ani, dup care estimeaz c o va vinde la un pre de 92.000 lei. Durata
de utilizare normal a instalaiei este de 6 ani. Societatea prevede 2 metode de amortizare : liniar sau n
funcie de numrul de uniti produse, estimat la :
- 5.000 de buci n anul N ;
- 30.000 de buci n anul N+1 ;
- 30.000 de buci n anul N+2 ;
- 15.000 de buci n anul N+3.
n luna iulie N+3, instalaia este vndut la un pre efectiv de 80.000 lei.
Determinai valoarea la care instalaia trebuie nscris n bilan la 31.12.N, 31.12.N+1 i
31.12.N+2, conform celor 2 metode de amortizare. Care va fi impactul vnzrii instalaiei asupra
rezultatului n iulie N+3 ?
AMORTIZARE LINIAR :
Costul de achiziie de determin astfel:
* Pre de cumprare
200.000
+ Taxe vamale
6.000
+ Cheltuieli de transport
4.000
+ Costuri de montaj
2.000
= Cost de achiziie
212.000
Dac societatea estimeaz c va vinde activul cu 92.000 lei, rezult c valoarea rezidual este
de 92.000 lei.
* Valoare amortizabil (212.000 92.000)
120.000
* Amortizare aferent anului N (120.000 / 3) x 6/12
20.000
+ Amortizare aferent anului N+1 (120.000 / 3)
40.000
+ Amortizare aferent anului N+2 (120.000 / 3)
40.000
+ Amortizare aferent anului N+3 (120.000 / 3) x 6/12
20.000
= Amortizare cumulat
120.000
Situaia n luna iulie N+3 se prezint :
* Cost de achiziie
212.000
Amortizare cumulat
120.000
= Valoare net contabil 92.000
a) vnzarea activului:
=
7583
95.200 lei
461
Debitori diveri
4427
TVA colectat
Amortizarea instalaiilor
92.000 lei
80.000 lei
15.200 lei
2131
212.000 lei
Echipamente de producie
6583
Cheltuieli privind activele cedate
120.000
7.500
45.000
+
+
=
80.000 lei
4427
TVA colectat
Amortizarea instalaiilor
92.000 lei
45.000
22.500
120.000
15.200 lei
2131
212.000 lei
Echipamente de producie
6583
Cheltuieli privind activele cedate
Cldire
3.000.000 lei
33.000.000 lei
7.700.000 lei
25.300.000 lei
40.000.000 lei
14.700.000 lei
Dac entitatea a ales metoda valorii nete, nregistrrile contabile vor fi:
nregistrarea diferenei din reevaluare n cazul terenului:
3.000.000 lei Terenuri
= Rezerve din reevaluare 3.000.000 lei
eliminarea amortizrii cumulate n cazul cldirii:
7.700.000 lei Amortizarea construciilor
Construcii
7.700.000 lei
14.700.000 lei
Teren
Cldire
=
*
10.000.000 lei
0 lei
10.000.000 lei
40.000.000 lei
2.028.985 lei
37.971.015 lei
Depreciere
Pentru a determina dac un element de imobilizri corporale este depreciat, o entitate aplic
IAS 36 Deprecierea activelor. Acel Standard explic cum revizuiete o entitate valoarea contabil a
activelor sale, cum determin valoarea recuperabil a unui activ i cnd l recunoate, sau cnd
inverseaz recunoaterea unei pierderi prin depreciere.
Derecunoatere
Entitile trebuie s derecunoasc o imobilizare corporal la cedarea acesteia (prin vnzare,
donaie sau printr-un contract de leasing financiar) sau la casare, moment n care nu mai sunt ateptate
beneficii economice viitoare din utilizarea sa. n momentul derecunoaterii, entitatea trebuie s includ
ctigul sau pierderea rezultat() n Contul de profit i pierdere. Dac rezult un ctig, acesta nu va fi
clasificat ca fiind un venit.
Ctigul sau pierderea rezultat() se determin ca diferen ntre ncasrile nete din momentul
cedrii, dac este cazul i valoarea contabil net a acelei imobilizri. n cazul casrii, partea din costul
imobilizrii rmas neamortizat se recunoate imediat ca pierdere n Contul de profit i pierdere.
Exemplu:
La data de 13 ianuarie 2007, entitatea Adacris a achiziionat o imprimant laser color la costul
21
de 8.000 lei. Durata de via util a fost stabilit la 4 ani. Datorit funcionrii necorespunztoare i a
imposibilitii reparrii acesteia, conducerea entitii a decis s caseze imprimanta la data de 21
februarie 2010 (dup 3 ani de utilizare).
Care este operaia contabil aferent scoaterii din funciune a imobilizrii?
Timp de 3 ani, entitatea a nregistrat amortizarea anual n sum de 2.000 lei astfel:
2.000 lei
Cheltuieli cu
=
Amortizarea
2.000 lei
amortizarea imobilizrilor
echipamentelor
La casare, entitatea trebuie s scoat din eviden imprimanta, precum i amortizarea cumulat a
acesteia. Diferena rmas neamortizat de 2.000 lei se nregistreaz ca pierdere:
6.000 lei
Amortizarea echipamentelor =
Echipamente
8.000 lei
2.000 lei
Pierderi din cedarea activelor
Exemplu:
La data de 21 august 2008, entitatea Brasal a achiziionat un utilaj la costul de 40.000 lei,
amortizat liniar n 5 ani. n ianuarie 2010, activul este vndut la preul de 35.000 lei.
Care este nregistrarea contabil aferent cedrii activului?
40.000 4
= 2.666lei
5
12
40.000
Amortizare 2009 =
= 8.000 lei
5
Amortizare 2008 =
=
*
Cost de achiziie
40.000 lei
Amortizare cumulat
10.666 lei
Valoare net contabil
29.334 lei
Pre de vnzare
35.000 lei
Ctig din cedare
5.666 lei
Entitatea va efectua urmtoarele nregistrri contabile:
nregistrarea amortizrii aferente exerciiului financiar 2008:
2.666 lei
Cheltuieli privind amortizarea =
Amortizarea
imobilizrilor corporale
utilajelor
nregistrarea amortizrii aferente exerciiului financiar 2009:
8.000 lei
Cheltuieli privind amortizarea =
Amortizarea
imobilizrilor corporale
utilajelor
2.666 lei
8.000 lei
vnzarea imobilizrii:
35.000 lei
Numerar
=
Utilaje
40.000 lei
10.666 lei
Amortizarea utilajelor
Ctig din cedarea imobilizrilor
5.666 lei
Care este nregistrarea contabil aferent cedrii activului, dac preul de vnzare ar fi fost de
27.000 lei?
* Cost de achiziie
40.000 lei
Amortizare cumulat
10.666 lei
= Valoare net contabil
29.334 lei
* Pre de vnzare
27.000 lei
Pierdere din cedare
2.334 lei
vnzarea imobilizrii:
27.000 lei
Numerar
= Utilaje 40.000 lei
10.666 lei
Amortizarea utilajelor
2.334 lei Pierdere din cedarea imobilizrilor
22