Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
A. Obiectiv
B. Aria de aplicabilitate
(h) imobilizrilor necorporale clasificate ca deinute pentru vnzare sau incluse ntr-un grup
destinat cedrii, clasificat ca fiind deinut pentru vnzare le sunt aplicabile IFRS 5 Active
imobilizate deinute n vederea vnzrii i activiti ntrerupte.
Sunt situaii n care trebuie s se fac apel la raionament pentru a decide care Standard este
aplicabil. De exemplu, unele imobilizri necorporale pot exista n sau pe suporturi fizice, cum ar fi
un compact disc (n cazul echipamentelor software pentru calculatoare), documentaie oficial (n
cazul licenelor sau al patentelor) sau pe film. n aceste situaii trebuie s se decid dac este
aplicabil acest standard sau IAS 16, Imobilizri corporale, n funcie de elementul care se consider
c este mai reprezentativ. n cazul unei componente software inclus ntr-o main controlat de
calculator, care nu poate funciona fr acel software particular, se consider c este o parte
integral a hardware-ului respectiv i este tratat ca imobilizare corporal. Acelai lucru se aplic i
sistemului de operare al unui calculator. Atunci cnd software-ul nu este parte integrant a
hardware-ului respectiv, componenta software este tratat drept imobilizare necorporal.
Acest Standard se aplic, printre altele, cheltuielilor asociate activitilor de publicitate, de
pregtire profesional, de constituire, de cercetare i dezvoltare. De exemplu, activitile de
cercetare i dezvoltare pot genera un activ cu un suport fizic (de exemplu, un prototip), dar
elementul fizic al activului este secundar fa de componenta sa necorporal constituit de pachetul
de cunotine ncorporate n acesta, motiv pentru care se aplic acest Standard.
n cazul unui leasing financiar, activul de baz poate fi att corporal, ct i necorporal. Dup
recunoaterea iniial, locatarul contabilizeaz o imobilizare necorporal deinut n baza unui
leasing financiar, n conformitate cu Standardul de fa. Drepturile ce decurg din acordarea unei
licene pentru elemente, cum ar fi o producie cinematografic, nregistrri video, piese de teatru,
manuscrise, patente i drepturi de autor sunt excluse din aria de aplicabilitate a IAS 17 i cad sub
incidena acestui Standard.
Acest Standard nu se aplic acelor elemente care necesit un tratament special deoarece
aparin anumitor activiti tranzacii foarte specializate. Este cazul cheltuielilor de exploatare,
dezvoltare i extracie a petrolului, gazelor naturale i depozitelor minerale n industriile extractive,
precum i a contractelor de asigurri. Prin urmare, acest Standard nu se aplic cheltuielilor aferente
unor astfel de activiti i contracte, dar se aplic imobilizrilor necorporale (cum ar fi software-ul
de calculator) i altor cheltuieli (cum ar fi costurile de nfiinare) suportate n industriile extractive
sau de asigurtori.
C. Definiii
Aspecte principale
Recunoatere i evaluare
Deseori entitile aloc bani i alte resurse pentru cumprarea sau dezvoltarea imobilizrilor
necorporale cum ar fi: cunotinele tiinifice, mrci comerciale, design-ul i implementarea unor
procese noi.
Cadrul general al IASC stabilete criteriile de recunoatere a activelor, aceste criterii
aplicndu-se si recunoaterii imobilizrilor necorporale.
O imobilizare necorporala poate fi achiziionat sau generat intern. In oricare din cazuri,
trebuie sa fie recunoscut doar dac:
activul
utilizarea unei imobilizri necorporale nu sunt incluse n valoarea contabil a respectivului activ. De
exemplu, urmtoarele costuri nu sunt incluse n valoarea contabil a unei imobilizri necorporale:
(a) costul suportat atunci cnd un activ capabil s funcioneze aa cum a
intenionat conducerea nc nu este pregtit s fie dat n folosin
(b) pierderile iniiale din exploatare, cum sunt acelea implicate de cererea pentru
producia acestor active
Singura excepie de la aceast regul este costul oricrei imobilizri necorporale obinute n
timpul unei achiziii. Asemenea imobilizri necorporale trebuie recunoscute la valoarea just, care
este preul, determinat obiectiv, pentru care poate fi schimbat un activ, de bunvoie, ntre pri n
cunotin de cauz. O imobilizare necorporal obinut printr-o combinare de ntreprinderi poate fi
separabil, dar numai mpreun cu o alt imobilizare necorporal sau corporal aferent. Spre
exemplu, este posibil ca titlul sub care se public o revist s nu poat fi vndut separat de o baz de
date cu abonai sau o marc de ap mineral natural s nu poat fi vndut fr izvorul aferent. In
astfel de cazuri, dobnditorul recunoate grupul de imobilizri ca pe o imobilizare individual
separat de fondul comercial dac valorile juste individuale ale imobilizrilor din grup nu pot fi
evaluate credibil. Fondul comercial este capitalizat n cazul n care a fost achiziionat. Deci, dei
societatea achiziionat ar putea s nu fi recunoscut fondul comercial pentru c a fost generat intern,
societatea care a achiziionat poate s-l recunoasc, avnd n vedere c au achiziionat acest fond
comercial, fiind recunoscut c au pltit o sum suplimentar pentru ceva ce cred c este inerent n
societatea achiziionat, cum ar fi reputaia pentru c produc sau fac ceva bine.
Un pre obinut pe o piaa activ va oferi cea mai credibil estimare a valorii juste. Este
neobinuit s existe o pia activ pentru imobilizri necorporale, de exemplu, nu poate exista o
piaa activ pentru patente i mrci comerciale, avnd n vedere c fiecare activ este unic. Atunci
cnd nu poate fi obinut un pre actual, preul celei mai recente tranzacii similare poate oferi o baz
suficient de rezonabil pentru estimarea valorii juste. Acolo unde nu exist o pia activ, costul va
fi suma pe care o entitate ar trebui s o plteasc pentru un activ, ntr-o tranzacie fcut de
bunvoie ntre pri n cunotin de cauz i n care preul a fost stabilit obiectiv.
De exemplu:
o
entitate a elaborat un nou produs care mrete sigurana din interiorul mainilor. Totui, din
cauza procesului de producie implicat, acesta nu se potrivete prea bine cu procesul de producie
deja existent al entitii i va trebui construit o fabric complet nou. In ntreaga ar exist doar
alte dou entiti care fac produse similare. Entitatea decide s vnd procesul respectiv de
producie uneia din cele dou entiti. Dup discuii, vnztorul i cumprtorul cad de acord asupra
unui pre. Ambele pri sunt de acord c acest pre este cel mai bun pre pe care l-ar fi putut obine i
nici una dintre pri nu a fost supus unei influene venit din partea celeilalte (de exemplu,
vnztorul nu a ameninat c dac nu obine un pre mai bun, abordeaz i cellalt cumprtor), deci
tranzacia a fost fcut de bunvoie.
Datorit acestor raionamente, trebuie s se analizeze dac costul (valoarea just) a unei
imobilizri necorporale poate fi evaluat credibil i dac este posibil s se reevalueze periodic
valoarea just, pentru a se asigura c valoarea contabil nu difer semnificativ de valoarea care ar fi
calculat utiliznd valoarea just la data bilanului.
Dei nu este explicit n standard, cnd nu poate fi gsit o valoare just, imobilizrile
corporale achiziionate ntr-o combinare de ntreprinderi trebuie incluse n situaiile financiare ale
societii achizitoare la costul la care au fost incluse anterior n situaiile financiare ale societii
achiziionate.
In general, nu are nici un rost sa se separe imobilizrile necorporale de fondul comercial,
avnd n vedere c tratamentul contabil n ceea ce privete amortizarea este posibil s fie la fel.
Totui, cnd o entitate a achiziionat o imobilizare necorporal specific, ar putea s vrea ca
utilizatorii situaiilor financiare s cunoasc acest fapt i, de aceea, ar putea s recunoasc activul
separat. Un exemplu ar putea fi IBM care ar cumpra Microsoft i, de aceea, ar avea dreptul de
distribuie al software-ului Windows.
Acolo unde cheltuielile nu satisfac criteriile de recunoatere, elementele trebuie s fie trecute
pe cheltuieli n momentul n care apar. Exemplele includ costurile de cercetare (de care ne vom
ocupa mai trziu n prezentare) i mrcile generate intern.
n cazul schimbului de active, costul unei astfel de imobilizri necorporale este evaluat la
valoarea just cu excepia cazurilor n care (a) tranzacia de schimb nu are substan comercial sau
(b) valoarea just a nici uneia dintre cele dou imobilizri care au fcut obiectul schimbului nu
poate fi evaluat credibil. Imobilizarea achiziionat este evaluat n acest fel chiar dac entitatea nu
poate derecunoate imediat lipsa imobilizrii pe care tocmai a dat-o la schimb. Dac imobilizarea
achiziionat nu este evaluat la valoarea just, costul su este evaluat la valoarea contabil a
imobilizrii cedate.
O entitate stabilete dac o tranzacie de schimb are substan comercial lund n considerare
msura n care se ateapt ca viitoarele sale fluxuri de numerar s se schimbe ca rezultat al acelei
tranzacii. O tranzacie de schimb are substan comercial dac:
configurarea (adic riscul, timpul i valoarea) fluxurilor de numerar ale imobilizrii primite
difer de configurarea fluxurilor de numerar ale imobilizrii transferate; sau
valoarea specific entitii pentru poriunea din operaiunile entitii afectat de tranzacie se
modific n urma schimbului; i
diferena de la punctele anterioare este semnificativ n relaie cu valoarea just a
imobilizrii care a fcut obiectul schimbului.
Pentru a stabili dac o tranzacie de schimb are substan comercial, valoarea specific
entitii pentru poriunea din operaiunile entitii afectat de tranzacie va reflecta fluxurile de
numerar de dup impozitare.
A mai fost specificat faptul c o condiie pentru recunoaterea unei imobilizri necorporale o
constituie posibilitatea de a evalua credibil costul imobilizrii. Valoarea just a unei imobilizri
necorporale pentru care nu exist tranzacii comparabile pe pia poate fi evaluat credibil dac (a)
variabilitatea din seria estimatelor rezonabile ale valorii juste nu este semnificativ pentru acea
imobilizare sau (b) probabilitile diferitelor estimri din aceeai serie pot fi evaluate rezonabil i
utilizate n estimarea valorii juste. Dac o entitate poate stabili credibil valoarea just a uneia dintre
cele dou imobilizri care au fcut obiectul schimbului, atunci valoarea just a imobilizrii cedate
este utilizat pentru a evalua costul, exceptnd cazul n care valoarea just a imobilizrii primite
este mai evident.
Imobilizri necorporale generate intern
Uneori, este dificil s se precizeze dac o imobilizare necorporal generat intern se calific
pentru a fi recunoscut ca activ, datorit urmtoarelor aspecte:
activiti de evaluare i selecie final a aplicaiilor din cercetare sau altor cunotine;
cercetarea pentru gsirea de materiale, aparate, produse, procese, sisteme sau servicii
alternative;
formularea, proiectarea, evaluarea i selecia final a alternativelor posibile pentru
materiale noi sau mbuntite, aparate, produse, procese, sisteme sau servicii.
Etapa de dezvoltare
O imobilizare necorporal provenit din dezvoltare sau din etapa de dezvoltare a unui
proiect intern va fi recunoscut ca activ dac i numai dac o entitate poate demonstra
urmtoarele:
(a) fezabilitatea tehnic ca aceste imobilizri necorporale s fie finalizate, n aa fel
nct s fie disponibile pentru utilizare sau vnzare;
(b) intenia sa de a finaliza acea imobilizare necorporal spre a fi folosit sau
vndut;
(c) capacitatea sa de a folosi sau vinde imobilizarea necorporal;
(d) modul n care imobilizarea necorporal va genera beneficii economice viitoare
probabile. Printre altele, entitatea poate s demonstreze existena unei piee pentru