Sunteți pe pagina 1din 21

UNIVERSITATEA ALEXANDRU IOAN CUZA IAI

FACULTATEA DE ECONOMIE I ADMINISTRAREA AFACERILOR

DICU ROXANA

NORMALIZARE CONTABIL
Master Contabilitatea afacerilor, zi

IAI
2014/2015

CUPRINS
CAPITOLUL 1..............................................................................................................................................................3
NORMALIZARE I ARMONIZARE CONTABIL PE PLAN EUROPEAN I INTERNAIONAL.............3
1.1. CONCEPTUL DE GLOBALIZARE.............................................................................................................................3
1.2. NORMALIZAREA CONTABIL. CONCEPT I OBIECTIVE FUNDAMENTALE ............................................................5
1.3. SCOPUL NORMALIZRII I SISTEME DE NORMALIZARE ........................................................................................7
1.4. ARMONIZAREA CONTABIL INTERNAIONAL I SISTEMELE DE CONTABILITATE.............................................10
1.5. CONVERGEN I CONFORMITATE N APLICAREA REGLEMENTRILOR CONTABILE..........................................13
CAPITOLUL 2............................................................................................................................................................15
ARMONIZARE I REFORM CONTABIL N ROMNIA. DISPOZITIVUL DE NORMALIZARE AL
CONTABILITII ROMNETI...........................................................................................................................15
2.1. EVOLUIA REGLEMENTRILOR CONTABILE DIN ROMNIA ...............................................................................15
2.2. IAS/IFRS N CONTABILITATEA ROMNEASC...................................................................................................20

Capitolul 1
NORMALIZARE I ARMONIZARE CONTABIL PE PLAN EUROPEAN
I INTERNAIONAL
Unul dintre termenii utilizai frecvent n zilele noastre l reprezint globalizarea.
Conceptul este de origine anglo-saxon (globalization), avnd acelai sens cu franuzescul
mondialisation.
1.1. Conceptul de globalizare
Departe de a avea un neles unanim acceptat, globalizarea a fost inclus pentru prima
dat ntr-un dicionar englez (Webmaster) n anul 1961.
Dou decenii mai trziu, noiunea a dobndit o circulaie considerabil, prin ataare
adjectival la ali termeni: piee, finane, instituii, comunicaii, evenimente i riscuri etc.
Globalizarea include o multitudine de procese care afecteaz esenial toate domeniile
vieii economico-sociale. Ea poate fi considerat un fenomen, o ideologie, o mentalitate, o
strategie, sau toate la un loc.
Potrivit unui dicionar de economie, globalizarea reprezint modalitate sau sistem de
receptare i abordare pe termen lung a marilor probleme contemporane, determinate de
interaciunea multiplelor procese i fenomene economice, tehnice, politice, sociale, culturale,
ecologice i preconizarea soluionrii lor ntr-o larg perspectiv de ctre comunitatea
internaional1.
Demn de reinut este i opinia conform creia globalizarea semnific procesul prin
care distana geografic devine un factor tot mai puin important n stabilirea i dezvoltarea
relaiilor transfrontaliere de natur economic, politic i socio-cultural2.
Preedintele unei firme multinaionale atribuie globalizrii o nuan preponderent
economic, apreciind c ea reprezint libertatea pentru firma mea de a investi unde vrea, cnd
vrea, pentru a produce ceea ce vrea, aprovizionndu-se i vnznd unde vrea, i avnd de
suportat cele mai mici constrngeri posibile3.
Esena globalizrii este caracterizat prin procese semnificative, dintre care menionm4:
- existena tehnologiilor informaiei, care ne pun mai iute i mai des n legtur unii cu
alii;
- comprimarea distanelor prin noi tehnologii;
- interconectarea i creterea dependenelor reciproce;
- integrarea i creterea pieelor financiare i comerciale;
- internaionalizarea accentuat a produciei prin intermediul unor firme cu activitate
global;
- apariia unor probleme planetare care necesit abordri globale;
- dezvoltarea de identiti transnaionale.
Exist autori care susin c mai expresiv ar fi termenul de mondializare, ntruct se refer
la ntreaga lume. Dup primul rzboi mondial, afirm francezul Paul Valery, odat cu venirea n
arena internaional a Statelor Unite, lumea se mondializeaz (Le monde se mondialise). Se
1

***, Dicionar de economie, ediia a II-a, Editura Economic, Bucureti, 2001, p.216.
Bari I., Globalizarea economic, Editura Economic, Bucureti, 2005, p.30.
3
Dianu D., Vrnceanu R., Romnia i Uniunea European, Editura Polirom, Iai, 2002, p. 120
4
Horomnea E., Dimensiuni tiinifice, sociale i spirituale n contabilitate. Genez, doctrin, normalizare, decizii,
Editura TipoMoldova, Iai, 2010, p. 344.
2

multiplic relaiile legate pe principii fundamentale. Tot ceea ce trece peste graniele naionale
nseamn rspndirea la scar planetar a unor procese, tendine i fluxuri indiferent c este
vorba de micri de capitaluri, de idei, de bunuri sau de oameni, inclusiv consecinele acestora.
Controverse au aprut i cu privire la momentul de la care se poate discuta despre
globalizare5. Unii autori consider c fenomenul a nceput odat cu politicile de liberalizareprivatizare-dereglementare puse n oper n anii 80 de administraia Reagan n SUA i Margaret
Tatcher n Marea Britanie. Alii consider c elementul declanator a fost marcat de instituirea
cursurilor de schimb flotante n anii 70, ncepnd cu administraia Nixon. n fine, se fac trimiteri
i la perioada interbelic, n care elaborarea unor proiecte i aciuni de anvergur au generat
apariia globalizrii.
Apreciem c ntr-un anumit sens globalizarea a nceput odat cu primele relaii
economice interstatale, preponderent comerciale. Din acest motiv, comerul este considerat drept
motorul i promotorul globalizrii.
Globalizarea reprezint o realitate a lumii contemporane. Ea nseamn mai mult dect
simple relaii comerciale. Avem n vedere apariia unor conexiuni complexe, a unor relaii
multilaterale de natur economic, social, politic, uman i structural.
Au luat fiin organisme internaionale cum ar fi ONU, FMI, Banca Mondial, Grupul
celor 8, NATO, specializate fiecare ntr-un domeniu precis al relaiilor menionate anterior,
inclusiv n soluionarea unor probleme care se pot ivi.
Dincolo de neajunsurile provocate, globalizarea reprezint, n ntregul ei, un proces
pozitiv i obiectiv necesar. Este suficient s reinem c ntreprinderea privat este mai apt s
produc bogie dect statul, care de cele mai multe ori manifest tendina de a abuza de
propria putere. Globalizarea ofer un grad de libertate individual pe care nici un stat nu-l
poate asigura. Societatea deschis global demonstreaz c globalizarea nu este un joc cu sum
nul. Beneficiile ei depesc costurile, n sensul c bogia suplimentar produs de globalizare
ar putea fi utilizat pentru a diminua inechitile i deficienele acesteia.
Unii autori consider c exist i fenomene negative care nsoesc acest proces, cunoscute
sub numele de cele apte pcate ale globalizrii. Este vorba despre pierderea identitii i a
suveranitii naionale, revenirea la colonialism, marginalizarea rilor slab dezvoltate,
impunerea unei singure opiuni (model) i globalizarea economiei subterane.
Un prim factor care a impulsionat globalizarea l reprezint progresul tehnologic. Avem
n vedere n primul rnd tehnologia de informare i comunicare care au furnizat profundele
restructurri economico-sociale.
Tehnologiile din sfera informaticii i telecomunicaiilor au o dimensiune global. Ele
depesc graniele naionale. Evenimente naionale sau regionale devin instantaneu subiecte
globale, probleme ale tuturor.
Al doilea factor al globalizrii l reprezint hegemonia neo-liberal. Modelul pieei
libere i a democraiei a devenit mai convingtor dup colapsul comunismului i sfritul
Rzboiului Rece.
Exist o interaciune ntre globalizarea tehnologic i cea ideologic. Se impune constant
acea ideologie care construiete un sistem de valori i un standard de via apropiat de ceea ce
putem numi nivelul rezonabil. Internaionalizarea vieii economice a fost posibil prin
intervenia statelor i a organizaiilor interguvernamentale. Ideologia neo-liberal promoveaz

Horomnea E., Op. cit., p. 345

liberalizarea pieelor, descentralizarea economiei i privatizarea companiilor de stat, tiut fiind c


statul este de fapt cel mai nepriceput administrator.
ntre cei doi factori menionai exist o strns legtur. Progresul tehnologic,
informatizarea i telecomunicaiile au permis actorilor economici s profite din plin de
posibilitile deschise de pieele libere.
Tehnologia informatic a fcut posibil micarea capitalului spre toate colurile lumii
ntr-o fraciune de secund. Producia, vnzarea i cumprarea au nceput s fie din ce n ce mai
puin legate de factorul geografic. Graniele naionale au pierdut din importan, nemaifiind
bariere de pia. Circulaia rapid a bunurilor, banilor, simbolurilor i oamenilor, dincolo de
limitele statale, exprim o dimensiune a lumii contemporane. Odat cu ele, la fel de libere i
nencorsetate, circul informaia, mentalitile i aspiraiile indivizilor. ntr-o economie
globalizat, contabilitatea ndeplinete o responsabilitate major n procesul angajrii capitalului,
oferind credibilitatea de care are nevoie orice investitor.
Rentabilitatea unei investiii, riscurile acesteia, poziia financiar i performana
ntreprinderii, credibilitatea partenerilor, bonitatea firmei, inclusiv competena managerial sunt
exprimate i legitimate prin informaiile oferite de contabilitate. Astfel, a devenit posibil
trecerea de la empirism la rigoare, de la aprecieri arbitrare la adevrul economic i imaginea
fidel.
1.2. Normalizarea contabil. Concept i obiective fundamentale
De-a lungul secolelor, diferite ri ale lumii au cunoscut contabiliti adaptate
caracteristicilor lor economice, sociale i politice. Totui la finele secolului al XX-lea, era posibil
s deosebim mai multe familii de contabiliti fr ca cercettorii s ajung la un acord asupra
unei clasificri definitive a sistemelor contabile practicate n lume. Odat cu sporirea puterii
normelor internaionale emise de International Accounting Standards Board (IASB) i n
perspectiva unor practici contabile unificate pe plan mondial, este necesar o prezentare a
situaiei contabilitii la acest moment, lund n calcul n special cadrul conceptual utilizat i cele
mai reprezentative tratamente contabile aplicabile principalelor categorii de elemente ale
situaiilor financiare anuale. 6
Dac ne-ar fi dat s caracterizm prin trei fenomene evoluia contemporan a
contabilitii, acestea ar fi, fr ndoial, normalizarea, armonizarea i internaionalizarea7.
Culegerea, prelucrarea i comunicarea datelor din sfera de cunoatere a contabilitii este
guvernat de un ansamblu de norme, principii, reguli i proceduri. n acest mod, este posibil
soluionarea optim a problemelor de contabilitate, precum i obinerea unor informaii
relevante, comparabile i compatibile. Dialogul dintre productorul i utilizatorul informaiei
contabile presupune satisfacerea unor necesiti informaionale n continu diversificare. Nevoia
de comunicare n timp real a impus realizarea unor abordri unitare, care s conduc la
informaii comparabile i compatibile. ntre cererea i oferta de infomaii se interpune procesul
de normalizare. Necesitile informaionale sunt foarte diverse, uneori contradictorii.
Profesionitii contabili (cei care produc informaiile contabile), utilizatorii, cenzorii, auditorii
(cei care controleaz i legitimeaz calitatea informaiilor contabile), inclusiv cei care formeaz
specialiti n domeniul contabilitii nu pot fi ntotdeauna de acord asupra coninutului normelor
i a consecinelor lor economice i financiare.
6

Tabr N., Sisteme contabile comparate, Editura TipoMoldova, Iai, 2013


Feleag, N., Sisteme contabile comparate. Contabilitile anglo-saxone, ediia a II-a, Editura Economic,
Bucureti, 1999, p. 15.
7

Din acest punct de vedere, normele contabile reprezint rezultatul unei concilieri,
compromisul acceptat de fiecare dintre actorii menionai, n scopul realizrii unui echilibru ntre
cererea i oferta de informaii.
La nivel internaional, normalizarea contabil comport elaborarea de reguli sau norme
aplicabile, n totalitate sau parial, unui ansamblu de ri, de ntreprinderi sau de ctre un
ansamblu de profesioniti contabili. Normalizarea contabil internaional presupune existena
unei autoriti capabile s elaboreze reguli sau norme, s le impun obligativitatea i s
sancioneze nerespectarea lor.
O contabilitate normalizat permite ntreprinderii s dispun:
de o memorie ordonat a faptelor, operaiilor, rezultatelor i situaiilor, pentru:
- a realiza comparaii ntre perioade succesive i ntre ntreprinderi ale aceluiai sector de
activitate;
- a pregti aciuni viitoare, plecnd de la evenimente trecute (informaiile istorice);
- a ndeplini obligaiile sale, vizavi de diferitele categorii de teri (asociai, puterea
public, creditori, investitori, salariai etc.);
de un instrument de comunicare caracterizat printr-un limbaj inteligibil.
Pentru ca o norm s aib o recunoatere general, trebuie ca ea s posede una din
caracteristicile urmtoare:
- s fie n acord cu obiectivele informrii financiare;
- s decurg, n mod logic, din principiile i postulatele contabile;
- s fie utilizat ntr-un numr suficient de cazuri, dar numai cnd circumstanele o
justific;
- s fie recunoscut, eventual, de organismele profesiei;
- s primeasc sprijinul organismelor guvernamentale i al diferitelor legi implicate:
Comisia valorilor mobiliare, Codul Fiscal, Legea societilor comerciale actualizat etc.;
- s obin unda verde din partea universitarilor cu vast experien, membri ai
asociaiei profesorilor universitari de contabilitate i ai institutelor de cercetare contabil;
- s primeasc sprijinul majoritii utilizatorilor de informaii financiare;
- s primeasc sprijinul majoritii contabililor i cabinetelor de expetiz contabil;
- s primeasc sprijinul majoritii ntreprinderilor;
- s fie n armonie cu normele contabile internaionale, elaborate de IASB.
Profesorul francez Bernand Colasse consider c normalizarea contabil are o
legitimitate social, deoarece ea este o abordare colectiv care vizeaz mai mult perfecionarea
cunoaterii dect s explice consecinele, dificultile, limitele i pericolele acestei cunoateri. n
ultimul timp, se remarc o implicare mai activ a profesiei liberale i a formatorilor profesiei
contabile, cadre universitare, n procesul normalizrii.
Prezentm, n continuare, principalele concepte utilizate n domeniul reglementrii,
formalizrii i standardizrii edificiului conceptual al contabilitii.8
Reglementarea contabil semnific procesul de impunere prin lege sau alt norm
juridic a normelor contabile.
Reglementrile contabile reprezint totalitatea normelor contabile impuse prin lege sau
alt norm juridic.
8

Vezi N. Feleag, mblnzirea junglei contabilitii, Ed. Economic, Bucureti, 1996; N. Feleag, I. Ionacu,
Contabilitate financiar, vol. I, Ed. Economic, 1993; N. Feleag, I. Ionacu, Tratat de contabilitate financiar, vol.
I., Ed. Economic, Bucureti, 1998; At. Pop, Contabilitatea financiar romneasc armonizat cu Directivele
Contabile Europene i Standardele Internaionale de Contabilitate, Ed. Intelcredo, Deva, 1992; V. Ptru, .a.,
Manualul expertului contabil i al contabilului autorizat, ed. a VI-a actualizat, Ed. Agora, Bacu, 2002

Norma contabil este o regul precis privind evaluarea, nregistrarea, clasificarea sau
prezentarea informaiei contabile, elaborat n cadrul unui organism de reglementare contabil,
n vederea rezolvrii unei probleme repetitive. Planul General Contabil Francez consider c
norma contabil provine din reguli legislative, dispoziii, reglementare sau jurispruden.
Jurisprudena reprezint totalitatea hotrrilor pronunate de organele de jurisdicie
ntr-un anumit domeniu.
Normalizarea contabil reprezint procesul de aplicare deliberat a normelor de
contabilitate pentru soluionarea corect a problemelor privind producia i utilizarea
informaiei contabile9. Lui i se pot atribui trei scopuri fundamentale:
obinerea de ctre puterea public a unei informri omogene, referitoare la ntreprinderi;
valorificarea informaiei contabile de ctre utilizatorii externi, n special n ceea ce
privete comparaiile n timp i spaiu ntre ntreprinderi;
contribuia la o mai bun alocare a resurselor financiare la nivelul unei ri.
Normalizarea are marele avantaj de a permite comparaii n spaiu i timp. Faptul c
situaiile contabile elaborate de ntreprinderi sunt stabilite conform acelorai norme permite, n
anumite condiii totui, compararea situaiei i performanelor financiare10.
Procesul de normalizare contabil a reprezentat i reprezint o disput istoric, din care
uneori ctig profesia contabil, alteori puterea public, dar care tinde n timp s estompeze
diferenierile dintre oponeni.
Obiectivele normalizrii sunt:
precizarea terminologiei i a principiilor contabile general admise;
definirea principalelor structuri coninute n situaiile financiare;
modul de prezentare a informaiilor n situaiile financiare;
elaborarea planului de conturi i a schemelor de contabilizare.
Normalizarea contabil este procesul prin care se armonizeaz prezentarea documentelor
de sintez i raportare contabil, metodele contabile i terminologia.
n cadrul doctrinei i practicii contabile din ara noastr s-a utilizat cu prioritate pn n
anul 1989 noiunea de normare a contabilitii. Accepiunea acordat acestui termen avea n
vedere alinierea i disciplinarea unei economii de stat, puternic centralizat, prin elaborarea
unor norme unitare referitoare la organizarea i conducerea contabilitii. Instrumentele
principale erau Planul de conturi i Regulile de baz privind planificarea, evidena i
calculaia costurilor, elaborate de Ministerul Finanelor pe principalele ramuri de activitate.
Normele contabile constituie nucleul normalizrii. n acest proces, distingem:
norme pentru producia informaiei contabile;
norme pentru validarea (certificarea) situaiilor financiare.
1.3. Scopul normalizrii i sisteme de normalizare
Procesul de normalizare a contabilitii urmrete trei scopuri fundamentale:
a) obinerea de ctre puterea public a unei informri omogene asupra activitii
ntreprinderilor;
b). valorificarea informaiilor contabile de ctre utilizatorii externi;
c). alocarea optim a resurselor financiare ale unei ri.

Horomnea, E., Budugan, D., Georgescu, I., Istrate, C., Beianu, L., Dicu, R., Introducere n contabilitate, Editura
TipoMoldova, Iai, 2013, p. 383.
10
Colasse, B., Fundamentele contabilitii, traducere Tabr N., Editura TipoMoldova, Iai, 2009, p. 109.

Normalizarea este realizat prin cooperarea dintre factorul public (statul) i cel privat
(profesia contabil liberal).
n funcie de modul de colaborare ntre cele dou puteri de normalizare, deosebim:
abordarea de tip politic sau public, n care predomin intervenia statului (Frana,
Germania, Romnia);
abordarea de tip pragmatic, n care predomin profesia contabil liberal (Marea
Britanie);
abordarea mixt centralizat, n care normele elaborate de profesia contabil liberal
sunt impuse prin intervenia statului. Este cazul S.U.A., unde Comisia valorilor mobiliare
(Securities and Exchange Commision) joac un rol esenial n reglementarea modului de
publicare a informaiei financiar-contabile pentru societile cotate la Burs. n acest scop,
comisia menionat a mandatat organismul privat al profesiei contabile, respectiv, Consiliul de
Standarde ale Contabilitii Financiare (Financial Accounting Standard Board/FASB) s
elaboreze un ansamblu de principii contabile general admise;
abordarea mixt descentralizat, n care normele elaborate de profesia contabil
liberal sunt impuse prin negocieri multipartite. Printr-un asemenea tratament, n Olanda,
Comitetul de reflecie tripartit (Tripartiete Overleg) realizeaz compromisul dintre profesia
contabil liberal, asociaiile patronale i sindicatele muncitoreti.
Cele dou curente sau abordri dominante n domeniul doctrinei i practicii contabile
sunt:
cultura contabil continental promovat de Frana i Germania;
cultura contabil anglo-saxon, dezvoltat de Anglia i S.U.A.
Deosebirile eseniale dintre cele dou sisteme de abordare sunt, n principal,
urmtoarele:
contabilitatea continental este orientat prioritar spre aprarea intereselor statului,
n special, pe linia neeludrii fiscalitii de ctre contribuabil;
contabilitatea anglo-saxon acord prioritate aprrii intereselor investitorului.
Argumentul forte l reprezint faptul c fr angajarea capitalului de ctre investitor, nici o
economie nu poate deveni performant. Pentru a-l determina s investeasc n afacere este
necesar o protecie adecvat. Liberalismul economic solicit ca informaia contabil s
serveasc, n primul rnd, deciziei investitorului;
contabilitatea continental este puternic normat i controlat prin norme imperative
i de recomandare, ncorsetate n planul contabil general, n timp ce contabilitatea anglosaxon, mai puin rigid, se fundamenteaz pe tradiii i cutume, fr existena planului contabil
general;
contabilitatea continental procedeaz la clasificarea cheltuielilor i veniturilor, n
funcie de coninutul lor economic, ceea ce genereaz organizarea acesteia pe cele dou circuite,
financiar i de gestiune, n timp ce abordarea anglo-saxon structureaz cheltuielile i veniturile
dup destinaie (produs, secie, serviciu). Aceast situaie nu mai necesit o delimitare riguroas a
contabilitii de gestiune de cea financiar;
n fine, o diferen esenial se manifest ntre cele dou culturi cu privire la
conceptul de imagine fidel. n timp ce contabilitatea continental consider imaginea fidel
drept obiectivul fundamental al contabilitii financiare, realizat prin conformitate cu regularitate
i sinceritate, n abordarea anglo-saxon imaginea fidel este principiul suprem. Explicaia
8

acestei deosebiri deriv din faptul c n rile Europei occidentale continentale informaia
contabil este puternic influenat de aspectele juridice, n vreme ce interpretarea anglo-saxon
este dominat de principiul prevalenei economicului asupra juridicului (substance over form
principle). Dincolo de unele tendine de apropiere ntre cele dou concepii, apreciem c
abordarea conceptului de imagine fidel rmne principalul obstacol n armonizarea contabilitii
pe plan internaional.
Existena unor importante deosebiri ntre abordrile realizate de cele dou culturi
contabile a condus la iniierea unor procese de armonizare i apropiere. Marii investitori
internaionali doresc un acces rapid i direct la informaii credibile cu privire la oportunitile de
plasare a capitalului. Un asemenea deziderat nu putea fi realizat fr instituirea unor reguli i
norme unitare privind publicarea informaiilor contabil-financiare.
n aceste mprejurri, s-au constituit organisme internaionale guvernamentale i
neguvernamentale, al cror obiectiv l reprezint armonizarea contabilitii. Dintre acestea,
menionm:
Grupul rilor Pieei Comune (CEE) care a elaborat i difuzat rilor membre n anul
1968 un Cadru Contabil General i a adoptat, printre altele, directivele.
Consiliul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate (International Accounting
Standards Board IASB) creat n 1973, care reunete 143 de organizaii profesionale contabile
din 104 ri. Obiectivul declarat al IASC l reprezint elaborarea i publicarea standardelor
contabile internaionale cu privire la prezentarea situaiilor financiare, precum i asigurarea
acceptrii i aplicrii acestora la nivel mondial. Se poate aprecia c dei nu au un caracter
obligatoriu, standardele influeneaz esenial practicile i reglementrile contabile naionale.
Federaia Internaional a Contabililor (International Federation of
Accountants/IFAC) nfiinat n 1977 are n portofoliul su probleme referitoare la standardele
internaionale de audit, etica profesional i formarea profesiei contabile.
Att IASB, ct i IFAC sunt puternic influenate de organismul american de normalizare
contabil F.A.S.B. (Financial Accounting Standards Board). Situaia menionat exprim poziia
dominant a S.U.A. concretizat prin:
economia american probeaz, cel puin pn n prezent, cel mai performant i
eficient mod de conducere i organizare;
cele mai mari companii i societi transnaionale au originea sau i desfoar
activitatea n S.U.A.;
majoritatea tranzaciilor financiare ale lumii se deruleaz la Bursele existente n
acelai spaiu;
economia i societatea american concentreaz cele mai importante capitaluri ale
lumii: financiare, umane, tehnologice i informaionale (cercetare).
Pe plan internaional, procesul de normalizare a cunoscut dou sisteme de abordare,
francez i american. Principalele caracteristici ale sistemelor menionate sunt prezentate n
tabelul nr. 1.

Tabelul 1
9

Nr.
Caracteristicile sistemului francez
Elemente
crt.
(continental)
1
Organismul principal Guvernul, prin intermediul Consiliului
de normalizare
Naional al Contabilitii (C.N.C.), are rolul
de a furniza opiniile referitoare la normele
propuse
2

8
9

Caracteristicile sistemului american


(anglo-saxon)
Comisia Standardelor de Contabi-litate
Financiar (FASB), care este
independent, aflat sub o relativ
influen att din partea profesiei, ct i
a guvernului.
Obiectivul normelor Obiectivul contabilitii este de a servi drept nainte de toate, contabilitatea are, ca
contabile
prob legal i de a determina veniturile
obiectiv, s permit luarea deciziilor.
(contabilitii)
impozabile
Existena unui cadru Sistemul normalizator francez nu dispune
n Statele Unite exist un cadru
conceptual
de un cadru conceptual de contabilitate
conceptual explicit, pe care FASB l
utilizeaz ca punct de plecare n
formularea i evaluarea normelor.
Rolul guvernului
Guvernul joac un rol de prim plan. El se
Rolul guvernului Statelor Unite este
simte responsabil de buna informare a
indirect, deoarece el deine un drept de
utilizatorului de date contabile i consider veto asupra normelor contabile, propuse
c ocup cea mai bun poziie pentru
de FASB, drept exercitat prin Comisia
atingerea acestui obiectiv
valorilor mobiliare (SEC), creia
guvernul i-a conferit puterea de
reglementare a comunicrii financiare.
Rolul profesiei
Profesia contabil joac un rol secundar n Profesia joac un rol determinant,
contabile
procesul de normalizare
exercitnd o mare influen asupra
FASB. Dei FASB este independent de
profesie, el conserv puternice legturi
cu aceasta.
Utilizatorii
Utilizatorii de informaii contabile sunt
Grupul de investitori este considerat
foarte numeroi i foarte diveri
utilizatorul principal al informaiei
contabile.
Rolul utilizatorilor n Rolul majoritii utilizatorilor este indirect, Cu toate c este indirect, rolul
normalizare
chiar nesemnificativ
utilizatorilor este foarte important,
datorit procesului de optimizare a
normalizrii, urmrit de FASB.
Rolul aparatului
Semnificativ
Nesemnificativ
judiciar
Caracterul normelor Normele adoptate de Adunarea naional
Obligatorii, mai ales, pentru societile
sunt obligatorii
cotate la burs

Normalizarea contabilitii reprezint premis i consecin a nevoii de universal n


contabilitate.
Pornind de la premisa c ntre elementele aparinnd unor culturi i doctrine contabile
naionale exist deosebiri importante, este de actualitate procesul de armonizare internaional.
Se urmrete astfel atenuarea diferenelor i racordarea la abordri similare pentru situaii
identice.
1.4. Armonizarea contabil internaional i sistemele de contabilitate
Armonizarea contabil internaional i-a gsit diverse definiii i nuanri n literatura de
specialitate.
Paul Holt i Cheryl Hein privesc armonizarea internaional ca pe un proces de reducere
a diferenelor contabile, pn la limita standardizrii 11. Armonizarea permite opiunile contabile,

11

Holt, P., Hein, C.D, International Accounting, 5th edition, Dame Thomson & Learning, Cincinnati, Ohio, 2001, pp.
21-23.

10

iar efectul acesteia l constituie creterea comparabilitii situaiilor financiare ntocmite de


companii din ri diferite.
Frederick Choi i Gary Meek reitereaz ideea reducerii diferenelor contabile i a creterii
comparabilitii informaiilor, ns pun accent pe stabilirea unor limite logice ntre care practicile
contabile din diferite ri pot varia12. Armonizarea ar trebui s includ n sfera sa standardele
contabile, cerinele de publicare a informaiilor de ctre companiile cotate i standardele de audit.
Aceeai idee a armonizrii, ca proces de sporire a comparabilitii practicilor din ri
diferite prin stabilirea unor limite de variaie, este ntlnit i la Nobes i Parker13.
O alt perspectiv asupra armonizrii ne este oferit de Zafar Iqbal 14. n acest sens,
armonizare nseamn c diferenele dintre normele naionale sunt reduse la un minim, care
permite existena de opiuni contabile (reguli i practici) n armonie i care pot fi reconciliate.
Armonizare este doar jargonul folosit n contabilitatea internaional, pentru a numi
efortul de reducere a diferenelor privind raportarea financiar ntre ri15; aducerea la un
numitor comun a regulilor existente atunci cnd apar conflicte ntre acestea16; procesul de
reducere a alternativelor n practicile contabile17.
Armonizarea internaional poate fi privit i ca o negociere ntre organismele
internaionale specializate, cu scopul de a ajunge la o nelegere n ceea ce privete
comparabilitatea internaional18; ca un proces prin care regulile sau normele naionale, diferite
de la o ar la alta, uneori divergente, sunt perfecionate pentru a fi fcute comparabile 19; sau ca
un proces prin care contabilitatea prsete diversitatea n practic20.
De asemenea, ea poate fi un proces instituional care are drept scop s pun n
convergen normele i proiectele contabile naionale i, n consecin, s faciliteze comparaia
situaiilor contabile produse de ntreprinderi din diferite ri.
Armonizarea se poate distinge de normalizare considernd c aceasta din urm are
drept obiect aplicarea unor norme identice n acelai spaiu geopolitic i vizeaz uniformizarea
practicilor contabile n cadrul acestui spaiu. n schimb, armonizarea autorizeaz o diversitate
de practici contabile i stabilete echivalene ntre ele. Ea este, n principiu, mai puin restrictiv
dect normalizarea. Aadar, se poate aprecia c armonizarea constituie o form atenuat a
normalizrii i o prim etap spre aceasta21.
Rahman face diferen ntre aspectul material al armonizrii i aspectul formal al
acesteia: armonizarea material rezult dintr-un punct de vedere practic. Aceasta nseamn c
este luat n considerare armonizarea practicilor contabile aplicate de diferite ntreprinderi. Este
vorba despre constana aplicrii regulilor; armonizarea formal rezult dintr-un punct de vedere

12

Choi, F, Meek, G, International Accounting, 5th edition, Pearson Prentice Hall, New Jersey, 2005, p. 56.
Nobes, C, Parker, R, Comparative International Accounting, 8th edition, Prentice Hall Financial Times, London,
2004, pp. 53-95.
14
Iqbal, Z, International Accounting. A Global Perspective, 2nd edition, South Western Thompson Learning,
Cincinnati, Ohio, 2002, pp. 190-236.
15
Walton, P., Haller, A., Raffournier, B., International Accounting , 2nd edition, Thomson Learning, London, 2003, p.
9.
16
Van Hulle, K. Harmonization of Accounting Standards n the EC. Is it the beginning or the end? The European
Accounting Review, nr. 2, 1993.
17
Tay, J.S., Parker, R.H., Measuring International Harmonisation and Standardization, Abacus, 1990.
18
Zeff, S.A., The International Harmonization of Accounting Standards, Barcelona, IV Congreso de la EEAA, 1981.
19
Feleag, N., Sisteme contabile comparate, vol. 1, Editura Economic, Bucureti, 1999, p. 36.
20
Roberts, C., Weetman, P., Gordon, P., International Financial Accounting a Comparative Approach, Financial
Times Pitman Publishing, London, 1998, p. 12.
21
Colasse, B., Harmonisation comptable internationale, n Colasse, B. (coord.), Encyclopdie de Comptabilit,
Contrle de Gestion et Audit, 2me dition, ditions Economica, Paris, 2009, p. 877.
13

11

teoretic. Aceasta nseamn c sunt luate n considerare similaritile i contradiciile dintre


regulile i practicile contabile din diferite ri22.
Armonizarea contabil internaional mpiedic adncirea diferenierilor dintre ri n
acest domeniu, furniznd un teren comun de nelegere. Pn acum un sfert de secol contabilii nu
numai c vorbeau limbi diferite sau utilizau limbaje diferite, dar, de asemenea, ddeau
interpretri diferite acelorai evenimente sau tranzacii.
Sub influena celor dou blocuri de putere contabil (continental i anglo-saxon),
sistemele contabile naionale prezentau diferene semnificative, fapt ce a iniiat preocupri pentru
apropierea acestora. Armonizarea, neleas ca uniformizare a conceptelor i practicilor
contabile, a fost cerut n principal dar nu numai de marii investitori internaionali, interesai
s compare, garantat i dup criterii echivalente, oportunitile plasrii capitalului.
n acest scop, pe plan regional, s-au constituit mai multe organisme internaionale,
guvernamentale i neguvernamentale, al cror scop este contribuia activ la armonizarea
contabilitii. Acest lucru se realizeaz, de fapt, prin alinierea la Standardele Internaionale de
Contabilitate (IAS/IFRS) emise de Consiliul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate
(IASB), instituia prin care se realizeaz normalizarea contabil internaional.
Standardele internaionale de contabilitate pot fi utilizate n mai multe moduri, cele mai
frecvente fiind:
Prin aplicare direct, n calitate de norme contabile naionale;
Ca documentaie util n elaborarea normelor contabile naionale;
Ca referin, n vederea asigurrii comparabilitii reglementrilor contabile naionale
cu normele contabile internaionale.
Aplicarea concret parial sau integral a prevederilor standardelor internaionale
conduce la armonizarea practicilor contabile i de raportare financiar pe scar global.
n analiza procesului de implementare a standardelor sunt folosii termeni diferii ca
armonizare, convergen, adoptare, cu referire la aproximativ acelai lucru, dar cu
interpretrile diferite de la o ar la alta i anume:
aplicarea tuturor standardelor internaionale ri n curs de dezvoltare precum
Nigeria, Malaiezia, Singapore, au adoptat standardele internaionale aproape ad literam, fr sau
cu foarte puine amendamente de ordin naional. Totui trebuie menionat faptul c influena
Regatului Unit al Marii Britanii a fcut din preluarea standardelor cea mai puin costisitoare
metod de elaborare a standardelor naionale;
aplicarea tuturor standardelor internaionale, dar cu o perioad de graie
(termenul de graie este considerat necesar n general datorit efortului de a traduce standardele);
aplicarea selectiv a standardelor internaionale (Adoptarea selectiv poate avea
drept cauz complexitatea standardelor, incompatibiliti de natur cultural sau poteniale
probleme legate de armonizare i poate fi doar o etap intermediar pn la implementarea inextenso.). Spre exemplu, Frana i Italia au avizat utilizarea standardelor internaionale pentru
conturile consolidate, n timp ce n Elveia i Germania unele ntreprinderi au ales s aplice
standardele pentru raportrile financiare;
norme naionale bazate pe IFRS etc.
n aplicarea reglementrilor contabile, se ridic problema cuantificrii gradului de
armonizare: cum putem defini noiunea de armonizat n mare msur? Un respondent la
aceast ntrebare spunea c normele naionale se bazeaz pe standardele internaionale, iar
standardele interne de contabilitate coincid n proporie de 80% cu IFRS, iar cele de audit n
proporie de 95% cu ISA.
22

Wolk, H., Tearney, M., Dodd, J., Accounting Theory: A Conceptual and Institutional Approach, South-Western
College Publishing, 5th edition, Ohio, 2001, pp. 63-69.

12

1.5. Convergen i conformitate n aplicarea reglementrilor contabile


Convergena ca proces i finalitate a armonizrii se poate lovi de diverse praguri
precum:
aspecte specifice fiecrei ri (economice, politice, legislative, culturale, cutumiare);
limitarea accesului la unele pri ale standardelor internaionale (acces contra cost
pentru rile n curs de aderare la UE);
costurile ridicate privind consilierea n domeniul implementrii i aplicrii concrete a
standardelor;
Pentru a depi aceste piedici autoritile naionale sunt ncurajate:
s publice materiale referitoare la strategia de abordare a procesului de armonizare, care
s cuprind referiri la principii fundamentale, rol i responsabiliti ale prilor implicate n
proces, calendarul pentru implementarea standardelor i msuri pentru traducerea acestora etc.;
s stabileasc criterii pentru raportri complementare IFRS-urilor, care s rspund unor
cerine de specific naional (ex: raportri cu un coninut fiscal destinat statului, ca utilizator).
Practicile naionale considerate cele mai eficiente, dar care nu se regsesc n IFRS, vor fi aduse
la cunotina organismelor internaionale i vor fi luate n considerare de ctre acestea pentru
viitor;
s stabileasc modul n care vor fi prezentate reglementrile naionale adiionale:
difereniat de IFRS sau nu. Varianta diferenierii este de preferat deoarece faciliteaz
continuitatea procesului de convergen i permite identificarea mai rapid a obligaiilor legate
de raportrile complementare;
s coopereze cu organisme profesionale din alte ri vecine. Este cunoscut faptul c
implementarea standardelor are efecte similare n rile din aceeai regiune, motiv pentru care
este ncurajat asocierea n vederea gsirii de soluii viabile pentru depirea dificultilor
aprute n procesul de armonizare.
O alt noiune folosit este standardizarea. Aceast noiune este descris de ctre Roberts
ca fiind un proces prin care toi participanii sunt de acord s utilizeze aceleai sau aproape
aceleai metode contabile. Rezultatul final este obinerea situaiilor financiare uniforme 23.
Uniformitatea este o condiie n care toate informaiile sunt exacte, omogene i stabile.
Noiunea de standardizare n contabilitate nseamn c doar una din practicile contabile
este permis. De exemplu, dac ntr-o ar se folosete pentru amortizarea imobilizrilor
corporale doar metoda de amortizare liniar, nefiind permis o alt metod pentru calcularea
deprecierii imobilizrilor, putem spune c n acea ar se folosete o metod standardizat de
calcul a amortizrii imobilizrilor. Sau, dac ntr-o ar se cere folosirea doar a metodei FIFO
pentru calcularea valorii stocurilor, celelalte metode fiind interzise, putem spune c n acea ar
se folosete de o metod standardizat de calcul a valorii stocurilor.
rile de drept scris au de obicei reguli standardizate n contabilitate. Legea spune cu
exactitate ce regul contabil trebuie aplicat. Profesionitii contabili trebuie s se conformeze
legilor cu privire la nregistrarea tranzaciilor i la ntocmirea situaiilor financiare. Fosta Uniune
Sovietic este un exemplu concludent cu privire la standardizarea regulilor contabile. Guvernul
central mandata toate regulile contabile. Exista un singur plan de conturi utilizat n toate
domeniile i nu exista noiunea de flexibilitate n metodele contabile sau n modul de prezentare
a informaiilor contabile. Sistemul standardizat de contabilitate era aplicat de ctre toate
companiile24. Un sistem asemntor exista i n Romnia.
23

Roberts, C., Weetman, P., Gordon, P., International Financial Accounting A Comparative Approach, Financial
Times, Pitman Publishing, London, 1998, pp. 63-69.

13

n prezent, cuvntul de ordine pentru majoritatea specialitilor contabili din toate rile
lumii este internaionalizarea, ntr-o asemenea formul nct se poate vorbi, n pofida
caracterului excesiv al formulei, despre o contabilitate internaional25.
Contabilitatea internaional s-a nscut din preocuprile de armonizare internaional a
regulilor i practicilor contabile i ncearc n prezent s i defineasc frontierele i coninutul
pornind de la normalizarea contabil internaional. Pe plan mondial se simte nevoia unei
singure metodologii, pornind de la ideea c informaia contabil trebuie s aib sens pentru toi i
s fie comparabil global.
Finalizarea procesului de convergen contabil pe plan mondial va nsemna intrarea n
drepturi a unei contabiliti internaionale, a unor norme, principii, concepte unice i unitare
pentru toate rile implicate. n aceste condiii, am putea vorbi despre un model contabil
mondial26.
Romnia s-au depus eforturi deosebite, remarcabile i a fcut un progres normativ
considerabil prin trecerea la aplicarea standardelor internaionale de contabilitate i la
armonizarea contabilitii cu prevederile n materie ale directivelor europene.

24

Holt, P., Hein, C.D, International Accounting, 5th edition, Dame Thomson & Learning, Cincinnati, Ohio, 2001, pp.
31-39.
25
Feleag, N., Sisteme contabile comparate. Contabilitile anglo-saxone, ediia a II-a, Editura Economic,
Bucureti, 1999, p. 15.
26
Colasse, B., Fundamentele contabilitii, traducere Tabr, N., Editura TipoMoldova, Iai, 2009, pp. 99-101.

14

Capitolul 2
ARMONIZARE I REFORM CONTABIL N ROMNIA.
DISPOZITIVUL DE NORMALIZARE AL CONTABILITII
ROMNETI
2.1. Evoluia reglementrilor contabile din Romnia
Evoluia reglementrilor contabile care au condus la aplicarea n prezent a OMFP nr.
1802/2014 pentru aprobarea reglementrilor contabile privind situaiile financiare anuale i
situaiile financiare consolidate, respectiv OMFP nr. 1286/2012 pentru aprobarea
Reglementrilor contabile conforme cu Standardele internaionale de raportare financiar trebuie
urmrit n timp, prin marcarea momentelor eseniale:
1991-1992. Primul moment marcant n evoluia legislaiei contabile din Romnia este
apariia Legii contabilitii nr. 82/1991. Publicat pentru prima dat n MOR nr. 265/27.12.1991,
cu aplicare de la 1 ianuarie 1992, Legea contabilitii prevedea obligativitatea inerii
contabilitii de ctre regiile autonome, societile comerciale, instituiile publice, unitile
cooperatiste, asociaiile i celelalte persoane juridice, precum i persoanele fizice care au
calitatea de comerciant.
1993-1994. Regulamentul de aplicare al Legii contabilitii nr. 704/22.12.1993, cu
aplicare de la 1.01.1994, marcheaz un punct important n evoluia reglementrilor contabile,
prin:
- introducerea sistemului dualist de contabilitate (cap. 2, pct. 27);
- introducerea planului de conturi (dup modelul francez);
- introducerea principiilor contabile (pct. 23), stipulate de Directiva a IV-a a CEE, n
numr de ase la acea dat (prudena, permanena metodelor, continuitatea activitii,
independena exerciiului financiar, intangibilitatea bilanului de deschidere i necompensarea);
- introducerea primelor reguli de evaluare n contabilitate (pornind de la clasele planului
de conturi).
1999-2005. Apariia lui OMF nr. 403/1999, publicat n MOR nr. 480/4.10.1999,
marcheaz prima tentativ a contabilitii romneti de armonizare cu Directiva a IV-a a
Comunitilor Economice Europene i cu Standardele de Contabilitate Internaionale.
Aplicarea lui avea n vedere:
- Situaiile financiare anuale pentru exerciiul financiar 1999, pentru un
grup de societi menionate n Ordin;
- Pentru situatiile financiare ale anului 2000, aplicarea Ordinului privea trei
categorii de uniti, grupate astfel:
o Categoria I - ntreprinderi cotate la Bursa de Valori
o Categoria a II-a - Regii autonome, companii, societi naionale i
alte ntreprinderi de interes naional
o Categoria a III-a - Categorii specifice de ntreprinderi ce opereaz
pe piaa de capital.
- ncepnd cu exerciiul financiar al anului 2001, reglementrile erau
aplicate i de persoanele juridice din categoria a IV-a, care satisfceau cel puin dou
dintre criteriile menionate n tabelul de mai jos:
Sfritul exerciiului

CA (euro)

Total A (euro)

Numr mediu de

15

financiar
31.12.2001
31.12.2002
31.12.2003
31.12.2004
31.12.2005

salariai
Peste 9 mil.
Peste 8 mil.
Peste 7 mil.
Peste 6 mil.
Peste 5 mil.

Peste 4,5 mil.


Peste 4,0 mil.
Peste 3,5 mil.
Peste 3,0 mil.
Peste 2,5 mil.

250
200
150
100
50

De asemenea, acest ordin stabilea structura situaiilor financiare anuale, compuse din
bilan, cont de profit i pierdere, situaia fluxurilor de trezorerie i note la conturile anuale (Nota
1 Capitaluri proprii; Nota 2 Active imobilizate; Nota 3 Provizioane pentru riscuri i cheltuieli i
alte provizioane; Nota 4 Repartizarea profitului; Nota 5 Analiza rezultatului din exploatare; Nota
6 Situaia creanelor i datoriilor; Nota 7 Principii, politici i metode contabile; Nota 8 Aciuni i
obligaiuni; Nota 9 Informaii privind salariaii, administratorii i directorii; Nota 10 Alte
informaii).
Se introduc principiul evalurii separate a elementelor de activ i pasiv (conform D a IVa, art. 31, pct. 1e), principiul prevalenei economicului asupra juridicului i principiul pragului de
semnificaie (conform Cadrului general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare anuale).
Un element extrem de important este legat de prezentarea, pentru prima dat, a
formatelor list pentru bilan i contul de profit i pierdere.
n evoluia spre situaia actual a contabilitii romneti, un impact important l-a avut
OMFP nr. 94/2001 pentru aprobarea Reglementrilor contabile romneti conforme cu Directiva
a IV-a a CEE i Standardele Internaionale de Contabilitate, care abrog OMF nr. 403/1999. Mai
exact, n ceea ce privete bilanul, se implementeaz formatul vertical (list), care are la baz
practica anglo-saxon.
De menionat este faptul c programul de implementare a Ordinului rmne acelai ca n
OMF nr. 403/1999.
OMFP nr. 990/2002, publicat n MOR nr. 574/02.08.2002, precizeaz c, ncepnd cu
2002, reglementrile contabile conforme cu IAS sunt aplicate de societile care la 31.12.2000,
prezentau CA peste 9 mil. euro, total active peste 4,5 mil. euro i un numr mediu de salariai de
250. Acestea aveau obligativitatea de a retrata aituaiile financiare anuale la 31.12.2001 conform
IAS, urmnd a fi publicate pn la 30.09.2002. Ordinul cuprinde o list a aproximativ 800 de
societi obligate s aplice IAS, fr ca aceast list s fie exhaustiv.
La sfritul lui 2003, apare o schimbare important a programului de aplicare n timp a
reglementrilor contabile armonizate cu IAS i cu directivele europene, schimbare justificat de
alinierea la noile reglementri europene.
Ministerul Finanelor Publice a publicat OMFP 1827/2003 privind modificarea si
completarea unor reglementri n domeniul contabilitii, publicat n MOR nr. 53/22.01.2004
care a demarat aplicarea viitoare a standardelor internaionale n Romnia, preluate sub
denumirea de International Financial Reporting Standards (IFRS) - Standarde Internaionale de
Raportare Financiar. Se considera n acel moment c Romnia e pregtit pentru preluarea
standardelor i c va beneficia enorm ca urmare a acestei decizii nu doar din perspectiva
armonizrii cu legislaia Uniunii Europene, ci i a faptului c firmele din Romnia vor utiliza un
cadru contabil recunoscut la nivel mondial, bazat pe conceptul de imagine just i fidel o
msur mult ateptat de toat comunitatea de afaceri.
Acestea precizeaz programul de implementare a IAS pentru perioada 2001-2004 :
Sfritul exerciiului
financiar
31.12.2001

CA (euro)

Total A (euro)

Peste 9 mil.

Peste 4,5 mil.

Numr mediu de
salariai
250

16

Sfritul exerciiului
financiar
31.12.2002
31.12.2003
31.12.2004

CA (euro)

Total A (euro)

Peste 8 mil.
Peste 7,3 mil.
Peste 7,3 mil.

Peste 4,0 mil.


Peste 3,65 mil.
Peste 3,65 mil.

Numr mediu de
salariai
200
150
50

Conform aceluiai ordin, ncepnd cu situaiile financiare ncheiate pentru exerciiul


financiar 2005, IAS/IFRS se aplic de urmtoarele categorii de persoane juridice:
a) persoanele juridice care aplic Reglementrile contabile armonizate cu Directiva a IV a
a Comunitilor Economice Europene si cu Standardele Internaionale de Contabilitate, aprobate
prin OMFP nr. 94/2001, cu modificrile ulterioare;
b) instituiile reglementate si supravegheate de Comisia Naional a Valorilor Mobiliare;
c) instituiile de credit;
d) societile de asigurare, asigurare/reasigurare si de reasigurare si brokerii de asigurare;
e) companiile i societile naionale, regiile autonome i alte persoane juridice de interes
public nominalizate de Ministerul Finanelor;
f) persoanele juridice care aparin unui grup de societi i intr n perimetrul de
consolidare de ctre o societate mam care aplic IAS/IFRS;
g) persoanele juridice care la sfrsitul anului precedent depsesc dou din urmtoarele trei
criterii:
o
o
o

cifra de afaceri - peste 7,30 milioane euro;


total active - peste 3,65 milioane euro;
numr mediu de salariai - peste 50;

h) persoanele juridice, altele dect cele de mai sus, pe baza aprobrii date de Ministerul
Finanelor, ca urmare a opiunii acestora de aplicare a IFRS.
Excepie a acestor reglementri erau ntreprinderile care nu se ncadrau n aria de aplicare
a ordinului nr. 94/2001. n practica acestor ntreprinderi s-a utilizat ca reglementare OMFP nr.
306/2002, care aproba Reglementrile contabile simplificate armonizate cu directivele europene,
prelund ns suficiente elemente din IAS.
2005-2009. n varianta Legii contabilitii, republicat n 2008, persoanele obligate s
in contabilitate sunt societile comerciale, societile/companiile naionale, regiile autonome,
institutele naionale de cercetare-dezvoltare, societile cooperatiste, instituiile publice,
asociaiile i celelalte persoane juridice cu i fr scop patrimonial, precum si persoanele fizice
care desfasoara activitati producatoare de venituri.
Conform aceleiai legi, contabilitatea se organizeaz n compartimente distincte,
conduse de un director economic, contabil ef sau alt persoan ndreptit s ndeplineasc
aceast funcie, cu obligativitatea ca aceste persoane s aib studii economice superioare. n
cazul n care organizarea i conducerea contabilitii se realizeaz de ctre persoane fizice sau
juridice autorizate prin baza unui contract de prestri de servicii, acestea trebuie s fie membre
ale Corpului Experilor Contabili i a Contabililor Autorizai din Romnia (Capitolul II, art. 10).
Persoanele anterior menionate au obligaia s conduc contabilitatea n partid dubl i
s ntocmeasc situaii financiare anuale. Obligativitatea raportrii financiare, din care se disting
n primul rnd situaiile financiare anuale, a condus i a determinat evoluia reglementrilor
contabile din Romnia.
n aceast perioad, una din normele romneti care a generat schimbri semnificative n
domeniul contabilitii a fost OMFP nr.1752/2005 pentru aprobarea Reglementrilor contabile
conforme cu directivele europene.
17

Acest ordin a fcut i face parte integrant din procesul de acceptare a acquis-ului
comunitar. Prin OMFP nr.1752/2005, adoptat n condiiile n care aderarea Romniei la Uniunea
European era iminent (1 ianuarie 2007), normalizatorii romni au adus pe primul plan
conformitatea contabilitii romneti cu directivele europene, n special Directiva a IV-a i
Directiva a VII-a.27
Dispoziiile Directivei a patra (78/660/CEE) au fost transpuse gradual n legislaia
intern, prin Legea contabilitii nr. 82/1991, Regulamentul de aplicare a acesteia (Hotrrea
Guvernului nr. 704/1993), Ordinul ministrului finanelor publice nr. 94/2001 pentru aprobarea
reglementrilor contabile armonizate cu Directivele europene i cu Standardele Internaionale de
Contabilitate i Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1752/2005 pentru aprobarea
reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, care a fost n 2009 nlocuit cu
OMFP nr. 3055/2009, care poart aceeai titulatur. Pe ansamblu, aplicarea acestei directive
vizeaz coordonarea garaniilor solicitate statelor membre i Romniei implicit cu privire la
structura, coninutul i publicarea conturilor anuale (denumire utilizat pentru situaiile
financiare n Directiva a IV-a).
Directiva a aptea (83/349/CEE) a fost preluat n legislaia romneasc prin elaborarea
Normelor metodologice privind conturile consolidate, norme aprobate prin Ordinul ministrului
finanelor nr. 772/2.06.2000, pentru ca ulterior s fie inclus n OMFP nr.1752/2005, respectiv
OMFP nr. 3055/2009 privind Reglementrile conforme cu Directivele europene, cu modificrile
i completrile ulterioare (OMFP nr. 2869/2010). ntocmirea conturilor consolidate este
condiionat, conform prevederilor acestei directive, de ndeplinirea unor criterii de ctre
societatea-mam, criterii care se refer la: deinerea majoritii drepturilor de vot ale acionarilor
i asociailor n cadrul filialei, dreptul de a numi i revoca majoritatea membrilor organului de
administraie, de conducere i control a filialei, dreptul de a exercita o influen dominant
asupra unei filiale pentru care este acionar sau asociat etc.
Ct privete aplicarea IAS/IFRS n Romnia, n MOR nr. 597/11.07.2005 a fost publicat
OMF nr. 907/2005 privind aprobarea categoriilor de persoane juridice care aplic reglementri
contabile conforme cu Standardele Internaionale de Raportare Financiar, respectiv
reglementri contabile conforme cu directivele europene.
Astfel, ncepnd cu exerciiul financiar al anului 2006, persoanele juridice prevzute la
art. 1 alin. (1) din Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat, aplic reglementrile contabile
conforme cu directivele europene. Prevederile de mai sus se aplic i sediilor permanente din
Romnia care aparin unor persoane juridice cu sediul sau domiciliul n strintate.
Instituiile de credit trebuie n plus s ntocmeasc un set de situaii financiare conforme
cu IFRS, pentru necesiti proprii de informare ale utilizatorilor. Entitile de interes public pot i
ele de asemenea ntocmi un astfel de set de situaii financiare, pentru necesiti proprii de
informare a utilizatorilor.
Prin entiti de interes public se nelege:
a. instituiile de credit;
b. societile de asigurare, asigurare-reasigurare i de reasigurare;
c. societile de servicii de investiii financiare, societile de administrare a investiiilor
i organismele de plasament colectiv, autorizate/avizate de Comisia Naional a Valorilor
Mobiliare;
27

Popescu, L., Contabilitatea romneasc ntre standardele internaionale i directivele europene, n revista
Contabilitatea i Gestiunea firmei, nr.2/2007.

18

d. societile comerciale ale cror valori mobiliare sunt admise la tranzacionare pe o


pia reglementat;
e. companiile i societile naionale;
f. persoanele juridice care aparin unui grup de societi i intr n perimetrul de
consolidare de ctre o societate-mam care aplic Standardele Internaionale de Raportare
Financiar;
g. persoanele juridice, altele dect cele prevzute la lit. a)-f), care beneficiaz de
mprumuturi nerambursabile sau cu garania statului.
Iulie 2006: n Monitorul Oficial nr. 602 din 12.07.2006 a fost publicat OMFP nr.
1121/2006, privind aplicarea Standardelor Internaionale de Raportare Financiar.
Avnd n vedere necesitatea asigurrii conformitii reglementrilor naionale n
domeniul contabilitii cu reglementrile Uniunii Europene, n exerciiul financiar al anului
2007, n Romnia se continu implementarea gradual a Standardelor Internaionale de
Raportare Financiar (IFRS)28. Conform acestui ordin, devine obligatorie ntocmirea de ctre
societile comerciale a cror valori mobiliare sunt admise la tranzacionare pe o pia
reglementat i care ntocmesc situaii financiare consolidate, a situaiilor financiare conform
IFRS pentru exerciiul financiar care va fi ncheiat la 31 decembrie 2007. Instituiile de credit
continu s aplice IFRS.
Conform acestui ordin, prin Standarde Internaionale de Raportare Financiar se nelege
Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRS), Standardele Internaionale de
Contabilitate (IAS) i Interpretrile aferente (Interpretrile SIC-IFRIC), amendamentele
ulterioare la acele standarde i interpretrile aferente, standardele i interpretrile viitoare
aferente, aa cum sunt aprobate de Uniunea European, traduse i publicate n limba romn.
2009-2013. Aplicarea OMFP nr. 3055/2009 pentru aprobarea reglementrilor contabile
conforme cu directivele europene a clarificat o serie de probleme existente n reglementrile
anterioare, ns a devenit absolut necesar o actualizare a acestui ordin, pentru a fi conform cu
Directiva 2013/34/EU.
Conform OMFP nr. 881/201229, pentru a ntocmi situaii financiare anuale, societile ce
dispun de valori mobiliare a cror tranzacionare este permis pe o pia reglementat se oblig
s implementeze Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRS) la ntocmirea
situaiilor financiare anuale individuale. Astfel, din 2012 se face tranziia de la folosirea
opional a IFRS la o utilizare impus. Entitile care intr n sfera OMFP nr. 881/2012 trebuie s
ntocmeasc i s publice situaii financiare n limba romn i n moned naional, avnd ca
baz IFRS-urile. Trebuie menionat faptul c ntreprinderile ce folosesc IFRS vor continua s
aplice aceste norme i n condiiile neadmiterii pe parcurs a valorilor lor mobiliare ctre
tranzacionarea pe o pia reglementat.
Aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu Standardele internaionale de raportare
financiar, aplicabile societilor comerciale ale cror valori mobiliare sunt admise la
tranzacionare pe o pia reglementat, este realizat prin OMFP nr. 1286/2012.
2014. Apariia OMFP nr. 1802/2014 pentru aprobarea reglementrilor contabile privind
situaiile financiare anuale individuale i situaiile financiare anuale consolidate aduce n
actualitate baza conceptual ce st la baza ntocmirii situaiilor financiare anuale, prelund att
28

*** OMFP nr.1121/2006, art. I, alin. 1.


*** OMFP nr. 881/25.06. 2012 privind aplicarea de ctre societile comerciale ale cror valori sunt admise la
tranzacionare pe o pia reglementat a Standardelor Internaionale de Raportare Financiar, M. Of.,partea I, nr.
424/26.06.2012.
29

19

influene din Cadrul General Conceptual pentru raportarea financiar, ct i din Directiva
2013/34/EU. Vom reveni ntr-o alt unitate de studiu asupra modificrilor aduse de acest ordin.
2.2. IAS/IFRS n contabilitatea romneasc
Abordarea reformei contabile prin prisma anglo-saxon a determinat o incompatibilitate
mare cu tradiia contabil francez adoptat iniial, ridicnd problema reconcilierii ntre:
1. forma juridic i realitatea economic;
2. cerinele fiscale i informaiile necesare investitorilor;
3. orientarea bancar a finanrii ntreprinderii i piaa de capital;
4. formarea profesiei contabile pe baz de procedur i cea pe baz de judecat
profesional.
n ceea ce privete profesia contabil se simte nevoia asimilrii unui nou mod de
interpretare, implementare, coordonare i verificare sau control a informaiei financiar-contabile.
n viitor va trebui ca raionamentul profesional s rspund nevoii de aplicare a IFRS-urilor i
mai puin practicilor generate de legislaie.
Adoptarea integral a IFRS-urilor pretinde ca o entitate s aplice toate IFRS-urile n
vigoare la data de raportare. Aceasta prevedere va ridica cu siguran o serie de probleme
societilor romneti ce intr sub incidena lor, deoarece nu le va fi uor s in pasul cu ele din
cel puin dou motive: pe de o parte, la ora actual nu exist o traducere complet autorizat a
IFRS-urilor n vigoare, iar pe de alt parte, standardele sunt ntr-un proces de continu dezvoltare
n vederea convergenei cu US GAAP, ceea ce implic modificri i completri frecvente.
Spiritul IASB vine n contradicie cu tradiia cultural romneasc, ceea ce poate da
natere unor ambiguiti n ceea ce privete urmtoarele aspecte:
- se va acorda o importan deosebit situaiilor financiare, n detrimentul tehnicii
nregistrrilor contabile;
- se va cere impunerea Cadrului general, n detrimentul Planului contabil general, dei nu
vor fi uor de modificat mentalitile profesionale contabile romneti. Oricum, chiar daca acest
deziderat nu se va realiza imediat, se va impune modificarea planului de conturi n vigoare
momentan;
- obiectivul fundamental al contabilitii este obinerea de informaii reale, corecte i
credibile pentru toi utilizatorii, inclusiv pentru stat. Fiind concepute n spiritul pragmatic anglosaxon, standardele stipuleaz ca informaiile necesare s fie generate la costuri mai mici dect
beneficiile utilizatorilor;
- situaiile financiare ntocmite rspund nevoii de informare a utilizatorilor despre poziia
financiar, performana i cash-flow-ul agentului economic. Drept urmare, ele trebuie s fie
transparente pentru utilizatori i comparabile n timp i spaiu;
- politica contabil i managementul ntreprinderii trebuie s caute un echilibru ntre
relevan i credibilitate;
- o alta dilem cu care se vor confrunta profesionitii contabili o reprezint constituirea
sau nu a provizioanelor, care pe de o parte diminueaz n mod artificial profitul i dividendele,
iar pe de alt parte sunt necesare pentru respectarea priincipiului prudenei, dei acesta
contravine parial imaginii fidele;
- se va impune renunarea la conceptul de patrimoniu, ntruct vine n contradicie cu
principiul prevalenei economicului asupra juridicului.

20

Trecerea la IFRS-uri va duce la reconcilierea amortizrii contabile cu cea fiscal,


eliminndu-se astfel diferenele aprute ntre duratele de via util estimate conform IAS i
duratele normale de funcionare stabilite conform Legii nr. 15/1994, republicat i modificat.
Contabilitatea romneasc este puternic conectat la fiscalitate, fapt ce afecteaz
imaginea fidel. n vederea obinerii imaginii fidele cerute de IFRS-uri, profesionistul contabil
trebuie sa dea dovada de raionament profesional n rezolvarea conflictului adevr contabil vs.
supunere la regulile fiscale. Divergentele aprute ntre politica contabil i cea fiscal vor trebui
rezolvate extracontabil.
Se impune cu necesitate revizuirea politicii fiscale din Romnia, astfel nct s fie create
premisele dezvoltrii afacerilor, rentabilizrii lor, creterii profitului, supravegherii parametrilor
fiscali de ctre conducerea firmei.
Trecerea la IFRS este foarte complexa i determin modificri semnificative att n ceea
ce privete politicile contabile, cat i principiile aflate momentan n vigoare. De exemplu,
principiul intangibilitii bilanului de deschidere anuleaz momentan posibilitatea modificrii
situaiilor financiare deja raportate, ceea ce contravine prevederilor din IAS 8 i IAS 10.
n vederea dezvoltrii standardelor, IASB intenioneaz s restrng numrul opiunilor
n ceea ce privete tratamentul contabil. Mai mult, IASB intenioneaz s reconsidere opiunile
existente n IAS/IFRS n vederea restrngerii numrului de tratamente permise.

21