IAS 38 "Imobilizrile necorporale "

I.Definiia i recunoaterea imobilizrilor necorpoarale

O imobilizare necorporala este un activ nemonetar identificabil i fr substan fizic (suport material).
Aceasta este recunoscut dac i numai dac :
a)este probabil ca entitatea care controleaz activul sa obin beneficiile economice viitoare atribuibile
acestuia;
b)costul activului poate s fie evaluat cu fiabilitate (credibilitate).
II.Evaluarea imobilizrilor necorporale n momentul recunoateri iniiale
1)Imobilizrile necorporale achiziionate separat
Imobilizrile necorporale achiziionate separat sunt evaluate la costul lor.
Aceasta va include, printre altele:
-preul de cumprare, taxele vamale i alte taxe nerecuperabile (din care sund deduse reducerile comerciale);
i
-orice alte cheltuieli care sunt direct atribuibiele activului respectiv n stare de utilizare (de exemplu: costurile
cu punerea n stare de funcionare etc).
Exemplul 1
Societatea X a achiziionat o imobilizare corporal (utilaj) la preul de 2.000 um. Funcionarea acestei
imobilizri presupune achiziionarea unui program informatic de 100 um (plus TVA 24%).
Exemplul 2
Societatea X a achiziionat un calculator la preul de 2.000 um (plus TVA 24%). Exploatarea
calculatorului presupune achiziionarea unui program informatic n valoare de 300 um (TVA 24%). De
asemenea, societatea a mai achiziionat un program informatic (de contabilitate) la preul de 2.000 um
(TVA 24%). Pentru instalarea programului de contabilitate, a pltit unei societi specializate suma de
200 um (TVA 24%).
2)Imobilizrilor necorporale achiziionate n cadrul unei grupri de ntreprinderi
Dac o imobiliare necorporal este dobndit n cadrul unei grupri de ntreprinderi, care mbrac forma de
achiziie, costul acesteia este asimilat cu valoarea just din momentul achiziiei.
Dac exist o pia activ pentru imobilizrile necorporale dobndite n cazul unei achiziii valoarea just
este reprezentat de preul de pia.
Dac nu exist o pia activ, valoarea just poate s fie estimat pe baza preurilor utilizate n cazul
tranzaciilor recente cu active asemntoare.
3)Imobilizrile necorporale generate intern
n cazul imobilizrilor necorporale generate intern, este necesar s se fac distincia ntre dou faze ale
procesului de creare a imobilizrii:
-faza de cercetare;
-faza de dezvoltare.
IAS 38 consider c, n stadiul cercetrii, condiiile necesare pentru contabilizarea unui activ necorporal nu
sunt ndeplinite. n consecin, cheltuielile aferente activitii de cercetare nu se capitalizeaz (sunt cheltuieli
ale perioadei).

Un activ necorporal provenit din dezvoltare trebuie s fie recunoscut dac i numai dac exist certitudinea
obinerii de avantaje economice viitoare.
IAS 38 consider c aceast certitudine exist dac ntreprinderea poate demonstra urmtoarele:
-fezabilitatea tehnic pentru finalizarea activului necorporal, astfel nct acesta s fie disponibil pentru
utilizare i vnzare;
-intenia i capacitatea de a finaliza imobilizarea necorporal pentru a fi vndut sau utilizat;
-abilitatea de a folosi sau vinde activul necorporal;
-modul n care activul necorporal va genera probabile beneficii economice viitoare;
-existena resurselor financiare, tehnice i de alt natur pentru a duce la bun sfrit dezvoltarea sa n vederea
utilizrii sau vnzrii;
-abilitatea de a evalua credibil cheltuiala atribuit imobilizrii necorporale n timpul dezvoltrii sale.
Costul unui activ necorporal produs din resurse proprii este cheltuiala suportat de la data la care activul
necorporal ntrunete pentru prima oar criteriile de recunoatere i cuprinde toate cheltuielile ce pot s fie
atribuite sau alocate producerii i pregtirii activului pentru utilizarea sa.
Costul unei imobilizri necorporale produs de entitatea include:
-cheltuiala cu materialele i serviciile consumate sau folosite pentru producerea activului necorporal;
-salariile i alte costuri legate direct de realizarea activului necorporal;
-orice cheltuial direct atribuibil generrii activului;
-cheltuielile fixe care pot fi alocate pe o baz rezonabil pentru activ.
Costul unei imobilizri necorporale realizat de o entitate nu cuprinde:
-cheltuielile de desfacere, administrative sau generale, cu excepia cazurilor cnd acestea pot s fie direct
atribuite procesului de pregtire a activului pentru folosin;
-cheltuielile cu pregtirea personalului pentru exploatarea activului;
IAS 38 interzice activarea anumitor elemente, atunci cnd acestea sunt create de ctre ntreprindere. Este
vorba de: fondul comercial, mrcile, listele de clieni, etc. Aceste elemente generate intern sunt excluse
datorit imposibilitii de a determina costul lor cu fiabilitate.
De asemenea, este interzis capitalizarea sub form de imobilizri necorporale a urmtoarelor categorii de
cheltuieli:
-cheltuieli generate de constituirea societii;
-cheltuielile de formare a personalului
-cheltuielile cu publicitatea i promovarea;
-cheltuielile cu delocalizarea sau reorganizarea, n parte sau n totalitate, a ntreprinderii.
Interdicia de activare a acestor elemente rezult din dificultatea determinrii beneficiilor economice viitoare
generate de acestea.
IAS 38 precizeaz, de asemenea, c un element necorporal contabilizat iniial sub form de cheltuieli, nu mai
poate, ulterior, s fie nregistrat sub form de activ.
III.Cheltuielile ulterioare
Ca i n cazul imobilizrilor corporale (IAS 16), cheltuielile ulterioare achiziionrii nu pot s fie adugate la
costul imobilizrii necorporale dect dac:
-este probabil ca ele s permit activului s genereze fluxuri de trezoererie superioare celor iniial estimate;
-aceste cheltuieli pot s fie msurate i atribuite activului respectiv cu fiabilitate.

Dac se ine cont de natura imobilizrilor necorporale, este dificil ca aceste condiii s fie ndeplinite, astfel
c, n practic, activarea de cheltuieli ulterioare achiziionrii este destul de rar.
Exemplul 3
Societatea X a dezvoltat un produs nou. Centrul de cercetare-dezvoltare al societii a angajat, n
exerciiul N-1, n faza de cercetare, cheltuieli de 10.000 um. La nceputul exerciiului N, s-a intrat n
faza de dezvoltate i s-a demonstrat fiabilitatea tehnic i comercial a produsului. Cheltuielile
angajate n exerciiul N sunt urmtoarele: cheltuieli cu personalul 10.000 um i cheltuieli pentru
nregistrarea brevetului 2.000 um. n exerciiul N+1, s-au cheltuit 3.000 um, pentru a apra societatea
ntr-un proces de urmrire legal mpotriva recunoaterii brevetului.
Care este costul brevetului?
IV.Evaluarea ulterioar recunoaterii iniiale
IAS 38 prezint dou tratamente posibile de evaluare a unei imobilizri necorporale dup recunoaterea
iniial:
a)evaluarea la cost diminuat cu amortizrile i deprecieri cumulate; sau
b)evaluarea la valoarea reevaluat (valoarea just de la data reevalurii) diminuat amortizrile i
deprecierile (pierderile de valoare) cumulate dup reevaluare.
Valoarea just de la data reevaluri se determin prin referire la o pia activ. Reevalurile trebuie s fie
efectuate cu o suficien reguleritate, pentru ca valoarea contabil s nu difere semnificativ de cea care ar fi
fost determinat prin utilizarea valorii juste de la data nchiderii.
Exemplul 4
Societatea X deine imobilizri necorporale achiziionate la nceputul exerciiului N-1, costul de
achiziie al acestora fiind de 10.000 um. Imobilizrile se amortizeaz linear pe o durat de 10 ani.
La sfritul exerciiului N, conducerea societii decide reevaluarea acestor imobilizri, valoarea just
a acestora fiind de 7.200 um. La 31.12.N+1, imobilizrile necorporale sunt, din nou, reevaluate,
valoarea just a acestora fiind de 7.000 um.
S se prezinte nregistrrile generate de reevaluare, dac se folosete ca procedeu de reevaluare:
anularea amortizrii cumulate i reevaluarea valorii contabile (valorii nete);
V.Amortizarea imobilizrilor necorporale
n vederea amortizrii trebuie s se stabileasc dat imobilizarea necorporal are o durat de amortizare
nedefinit (nedeterminat) sau finit (determinat).
Activele necorporale cu o durat de utilizare nedefinit (nedeterminat) nu se amortizeaz. Celelalte se
amortizeaz pe durata de via util (durata de utilitate).
Metoda de amortizare utilizat trebuie s reflecte, n principiu, ritmul de consumare a avantajelor economce
generate de activ. Dac acest ritm nu poate s fie determinat cu fiabilitate (credibilitatae), amortizarea se
calculeaz pe baza metodei liniare.
Pentru calculul valorii amortizabile, valoarea rezidual a activului la sfritul perioadei de utilizare este
considerat nul, cu excepia urmtoarelor situaii:
a)cnd exist un ter care s-a angajat s cumpere activul la sfritul duratei sale de utilizare;
b)cnd exist o pia activ pentru aceast imobilizare i:
-valoarea rezidual poate s fie determinat prin referire la aceast pia;
-este probabil ca acest pia s existe la sfritul duratei de utilizare a activului.

Amortizarea nu ncepe dect atunci cnd activul este gata pentru a fi utilizat.
Exemplul 5
O ntreprindere a lucrat 3 ani la realizarea unui nou produs. Costurile ocazionate de acest proiect au
fost de:
-7.000 um (ex.N-3);
-10.000 um (ex N-2);
-17.000 um (ex. N-1);
-3.000 um (ex. N).
Costurile exerciiului N-3 au fost contabilizate sub form de cheltuieli, condiiile de activare a acestora
nefiind ndeplinite. Celelalte costuri au fost capitalizate n activ. Crearea produsului se termin la
sfritul lui aprilie, anul N, dar fabricarea n serie nu ncepe dect la nceputul lunii noiembrie, acelai
an. ntreprinderea consider c va putea s comercializeze produsul pe o perioad de 8 ani.
Cnd incepe amortizarea cheltuielilor de dezvoltare? Care este amortizarea aferent exercitiului N?
Perioada de amortizare i metoda de amortizare trebuie reanalizate cel puin anual. Dac exist dovezi ale
unor modificri semnificative ale duratei de via util a activului, atunci perioada de amortizare trebuie
modificat n consecin.
Aceste modificri trebuie contabilizate ca fiind modificri ale estimrilor contabile, prin ajustarea cheltuielii
cu amortizarea pentru perioada actual i perioadele viitoare. Altfel spus, schimbarea nu are efect retroactiv.