Sunteți pe pagina 1din 56

TVA abordare general

Aspecte teoretice i practice

Cuprins
1. Operaiuni n sfera de aplicare a TVA
- Operaiuni cu bunuri
- Prestri de servicii

2. Exercitarea dreptului de deducere i ajustarea


TVA deductibile
3. Ultimele modificri legislative 1 ianuarie 2014
2

Operaiuni cu bunuri

Operatiuni cu bunuri
Livrri de bunuri n sfera TVA/operaiuni asimilate

livrrilor de bunuri efectuate cu plat


Livrri de bunuri n interiorul rii
Operaiuni cu bunuri ntre Romnia i rile tere

Importuri, exporturi, regimuri vamale suspensive


Operaiuni cu bunuri ntre Romnia i statele
membre UE
Livrri intracomunitare, achiziii intracomunitare,
transferuri, nontransferuri
Operatiuni triunghiulare

Livrri de bunuri
Locul livrrii
Faptul generator i exigibilitatea
Scutiri de TVA
Baza de impozitare, ajustri ale bazei de impozitare

Cotele de TVA
Obligaii de eviden, declarare i plat
Probleme specifice

Exemple, studii de caz

Locul livrrii de bunuri


Livrarea de bunuri cu transport

locul n care se gsesc bunurile la momentul


nceperii transportului
Livrarea de bunuri efectuat de un importator, i
livrrile ulterioare
statul membru de import al bunurilor
Livrarea de bunuri care nu sunt transportate
locul n care se gsesc bunurile n momentul n
care sunt puse la dispoziia cumprtorului

Exemple i studii de caz


6

Locul livrrii de bunuri


Cazuri speciale
Livrarea de bunuri care fac obiectul unei instalri sau unui

montaj
Livrarea de bunuri la bordul unui vapor, avion sau tren, pentru
partea din transportul de pasageri efectuat n interiorul
Comunitii
Livrarea, ctre un comerciant persoan impozabil, de:
gaz prin intermediul unui sistem de gaze naturale situat pe
teritoriul Comunitii sau prin orice reea conectat la un
astfel de sistem
energie electric
energie termic sau agent frigorific prin intermediul reelelor
de nclzire ori de rcire
Vnzrile la distan

Exemple i studii de caz

Faptul generator al TVA


( livrri de bunuri )
Faptul generator intervine de regul la data

livrrii bunurilor
!Excepii

bunurile livrate n baza unui contract de consignaie


bunurile transmise n vederea testrii sau a verificrii
conformitii
stocurile la dispoziia clientului

Faptul generator al TVA


( livrri de bunuri )
Pentru livrrile de bunuri corporale, inclusiv de bunuri

imobile, data livrrii este data la care intervine


transferul dreptului de a dispune de bunuri ca i un
proprietar

! Excepii
contractele care prevd c plata se efectueaz n rate
sau
contractele care prevad c proprietatea este atribuit
cel mai trziu n momentul plii ultimei sume
scadente

Faptul generator al TVA


( livrri de bunuri )
Livrrile de bunuri care se efectueaz continuu

! Excepie - livrarea continu de bunuri (altele


dect gaze naturale i energie electric, pentru
care se aplic reguli speciale) pe o perioad care
depete o lun calendaristic, care sunt
transportate ntr-un alt SM n regim de scutire

10

Exigibilitatea TVA
( livrri de bunuri )
Exigibilitatea TVA intervine de regul la data la care

are loc faptul generator


!Excepii

emiterea de facturi, nainte de data la care intervine faptul


generator
plile n avans efectuate nainte de data la care intervine
faptul generator
sistemul TVA la ncasare
11

Operatiuni cu bunuri ntre Romnia


si trile terte
Importul de bunuri
Locul importului de bunuri
Faptul generator i exigibilitatea
Scutiri
Baza de impozitare
Persoana obligat la plat
Modalitatea de plat
Amnarea plii TVA n vam

OMFP 500/2007 ultimele modificri i completri prin OMFP nr.


1891/2013

Exemple i studii de caz


12

Operatiuni cu bunuri ntre Romnia si


trile terte
Exportul de bunuri
Locul
Scutiri justificare; aspecte specifice;
Obligaii de nregistrare pentru persoane

nestabilite
Exemple i studii de caz
13

Operatiuni cu bunuri ntre Romnia si statele


membre
Livrri intracomunitare de bunuri
Achiziii intracomunitare de bunuri
Transferuri
Non- transferuri
14

Livrrile intracomunitare de bunuri


Cod TVA B
A

B
Vnzare bunuri

Romnia

Transport bunuri

UE

15

Livrrile intracomunitare de bunuri

Locul
Faptul generator si exigibilitatea
Cursul de schimb aplicabil
Scutiri de TVA
Facturare
! Avansuri
Obligaii de eviden i raportare

Jurnalul de vnzri
Decontul de TVA
Declaratia recapitulativ

Probleme specifice: de ex. justificarea scutirii


Jurisprudena relevant a CJUE
Exemple i studii de caz

16

Achizitiile intracomunitare
Vnzare bunuri
B

Taxare inversa

Transport bunuri
UE

Romnia

17

Achizitiile intracomunitare de bunuri

Locul AIC
Faptul generator si exigibilitatea
Scutiri de TVA
Baza de impozitare
Cursul de schimb aplicabil
Inregistrarea special in scopuri de TVA pentru AIC
Plata TVA

de ctre persoane impozabile nregistrate n scopuri de TVA


de ctre persoane nenregistrate sau nregistrate conform art. 153^1
CF

Obligaii eviden i declarare


Prevederi speciale referitoare la AIC de mijloace de transport noi si produse

accizabile efectuate de persoane neinregistrate n scopuri de TVA


Probleme specifice
Jurisprudena relevant a CJUE
Exemple i studii de caz

18

Achizitiile intracomunitare de bunuri


Regimul special al AIC efectuate de:

persoane impozabile care efectueaza numai operatiuni


pentru care taxa nu este deductibila
persoane juridice neimpozabile

Plafonul de 10.000 euro/an (34.000 lei)

19

Transferul
Bunurile sunt considerate ca transferate de ctre o

persoan impozabil ctre alt stat membru, dac


sunt transportate de aceasta sau n numele acesteia
din Romnia n alt stat membru, n scopul
desfurrii activitii sale economice
Transferul efectuat de ctre o persoan impozabil, a

unor bunuri ce fac parte din activitatea sa economic,


din Romnia ctre alt stat membru este asimilat
LIC de bunuri cu plat

20

Achizitia intracomunitar asimilat


Romnia, de ctre o persoan
impozabil,
n scopul desfurrii activitii
economice proprii, a unor bunuri transportate sau
expediate din alt SM

Utilizarea

n scopul desfurrii activitii economice proprii


dac transportul sau expedierea acestor bunuri, n

cazul n care ar fi fost efectuat din Romnia n alt stat


membru, ar fi fost tratat ca transfer de bunuri n alt
stat membru
21

Non-transferul
Operaiuni fr tranzacie: transportul bunurilor din
Romnia n alt stat membru n scopul desfurrii unor
operaiuni precum prelucrare, prestri servicii .a.
Condiia obligatorie pentru ncadrarea ca non-transfer

este ca bunurile s se ntoarc n Ro


Obligaii de raportate - Registrul nontransferurilor

22

Non-transferul
Operaiuni cu tranzacie - exemple: livrri cu

instalare, livrri de gaz i energie electric, vnzri la


distan taxabile n alt SM

n SM de unde ncepe transportul bunurilor nu are loc

o operaiune supus TVA, ci un nontransfer

Locul livrrii bunurilor este determinat conform unor

reguli specifice

23

Operatiuni neasimilate AIC


Obligaii de raportare - Registrul bunurilor

primite
pentru bunurile care sunt primite n vederea

efecturii de evaluari sau de lucrri asupra


acestora (de ex. prelucrri/reparaii)

24

Operatiuni triunghiulare
Idei de baz
Msuri de simplificare
Aspecte specifice
Exemple, studii de caz
25

Operatiuni triunghiulare

SM 2
B

SM 1
A

Transport direct din SM1


n SM3

26

SM 3
C

26

Operatiuni triunghiulare Transport ntre B i C


Nu sunt aplicabile msuri de simplificare
SM 2
B

SM 1
A

Transport efectiv
din SM1 n SM3

27

SM 3
C

27

Operatiuni triunghiulare Relaia contractual de transport


ntre A i B, fr aplicarea msurilor de simplificare
SM 2
B
SM 1
A

Transport efectiv
din SM1 n SM3

28

SM 3
C

28

Operatiuni triunghiulare Relatia contractual de


transport ntre A i B Simplificare (Ro SM1)
SM 2
B
ROMNIA
A

Transport efectiv
din SM1 n SM3

29

SM 3
C

29

Operatiuni triunghiulare Relatia contractual de


transport ntre A i B Simplificare (Ro SM2)
ROMNIA
B
SM 1
A

Transport efectiv din


SM1 n SM3

30

SM 3
C

30

Operatiuni triunghiulare Relatia contractual de


transport ntre A si B Simplificare (RO SM3)
SM 2
B
SM 1
A

Transport ntre A - B

31

ROMNIA
C

31

Prestrile de servicii

32

Prestrile de servicii
Prestri de servicii n sfera TVA / operatiuni asimilate

prestrilor de servicii efectuate cu plat


Locul prestrii
Servicii intracomunitare - obligaii de eviden i
declarare
Faptul generator i exigibilitatea
Baza de impozitare, ajustri ale bazei de impozitare
Cazuri relevante ale CJUE - de ex. regimul fiscal al
serviciilor accesorii unei operaiuni principale
Probleme specifice
Exemple, studii de caz

33

Locul prestrii
Servicii n relaia B2B
Exemple:
Transportul de bunuri
! Excepii - transportul intern de bunuri, transportul de bunuri n afara
Comunitii
Servicii accesorii transportului (inclusiv accesorii TIC) de ex.
ncrcarea, descrcarea, manipularea, cntrirea, sortarea bunurilor

Servicii intangibile
Lucrri asupra bunurilor mobile corporale i evaluri ale

acestora
! Excepie - servicii prestate n Romnia pentru beneficiari persoane
impozabile din afara Comunitii

Servicii de intermediere
! Exceptie - intermedierea n vnzarea/ leasingul/ nchirierea de bunuri
imobile
34

Servicii intracomunitare obligatii specifice


intracomunitare se declar n declaraia
recapitulativ, dac nu sunt scutite n statul membru al
beneficiarului

Serviciile

Dac prestatorul sau beneficiarul nu sunt nregistrai n

scopuri de TVA au obligaia s solicite nregistrarea nainte


de prestarea/primirea serviciilor intracomunitare
Justificarea unor scutiri de catre beneficiari (de exemplu

pentru transportul aferent exportului, importului, bunurilor


aflate n regimuri suspensive)
35

Locul prestrii
Servicii n relaia B2B
Studiu de caz:

O societate din Romnia presteaz n


beneficiul unei societi din Olanda servicii
de depozitare a mrfurilor ntr-un depozit din
Romnia, fr ca o anume parte a
depozitului s fie atribuit pentru uzul
exclusiv al clientului. Care este regimul TVA
aplicabil serviciilor de depozitare?

36

Locul prestrii
Servicii n relaia B2C
Exemple:

Serviciile de management, transferul de sportivi,


leasingul i inchirierea de mijloace de transport pe
termen lung
Serviciile intangibile, dac beneficiarul este o
persoan neimpozabil din Comunitate

Studii de caz
37

Locul prestrii
Servicii n relaia B2C
Studii de caz:

O persoan fizic din Romnia beneficiaz de


servicii furnizate pe cale electronic, prestate
de o persoan impozabil stabilit n Austria.
Care este locul prestrii i regimul TVA
aplicabil serviciilor electronice?

Situaia de mai sus, dup 1 ianuarie 2015


38

Locul prestrii
Excepii de la B2B i de la B2C
Serviciile legate de bunuri imobile
Transportul de cltori
Serviciile de restaurant i catering (altele dect cele

furnizate la bordul navelor, aeronavelor, trenurilor)


Serviciile de restaurant i catering furnizate efectiv la bordul
navelor, al aeronavelor sau al trenurilor, n timpul unei pri
a unei operaiuni de transport de cltori efectuate n
Comunitate
nchirierea pe termen scurt a mijloacelor de transport ( 30
zile / 90 zile ambarcaiuni maritime)
Studii de caz
39

Locul prestrii

Excepii de la B2B i de la B2C


Studii de caz

1)

O persoan impozabil din Romnia presteaz n beneficiul unei alte


persoane stabilite n Romnia servicii de arhitectur direct legate de
un imobil din Polonia. Care este regimul TVA aplicabil serviciilor de
arhitectur?

2)

O persoan impozabil stabilit n Romnia presteaz n beneficiul


unei persoane impozabile stabilite n Grecia un serviciu de proiectare
direct legat de un imobil situat n Romnia. Care este locul prestrii
serviciului de proiectare a bunului imobil?
40

Locul prestrii
Excepii de la B2B i de la B2C
Studii de caz
3)

Care este regimul TVA aplicabil n cazul unui


transport de cltori de la Iai la Viena ?

4)

Angajaii unei companii din Germania particip la o


conferin desfurat la Cluj, urmat de o cin
festiv la un restaurant din aceeai localitate. Care
este locul prestrii i regimul TVA aplicabil
serviciului de restaurant?
41

Locul prestrii
Excepii de la B2B i de la B2C
Studii de caz
5) O persoan din Frana i petrece concediul n
Romnia i nchiriaz de la o persoan
impozabil din Romnia un mijloc de transport
pentru 15 zile, care i este pus la dispoziie la
Sinaia. Care este regimul TVA aplicabil serviciului
de nchiriere a mijlocului de transport?
42

Locul prestrii
Excepii de la B2C

Serviciile de intermediere
Transportul de bunuri (altul dect TIC)
TIC de bunuri
Serviciile accesorii transportului (inclusiv TIC)
Serviciile constnd n lucrri i evaluri asupra bunurilor
mobile corporale
Serviciile intangibile
Serviciile principale i auxiliare legate de activitai culturale,
artistice, sportive, trguri, expozitii ...
Serviciile de leasing i nchiriere mijloacelor de transport
Studii de caz

43

Locul prestrii

Excepii de la B2C

Studii de caz:

1)

Un intermediar este angajat de o persoan fizic din Croaia


s-i gseasc un cabinet notarial n Romnia. Serviciul de
notariat (serviciul principal) se presteaz n Romnia n
beneficiul persoanei fizice.
O firm de transport din Romnia presteaz n beneficiul unei
persoane fizice din Romnia un serviciu de transport de bunuri
de la Budapesta la Arad.
O societate din Romnia presteaz n beneficiul unei persoane
neimpozabile din Republica Moldova un serviciu constnd n
nchirierea unui utilaj.
O societate din Germania presteaz n beneficiul unei
persoane neimpozabile din Romnia un serviciu de reparaie a
unei prese. Prestarea efectiv a serviciului are loc n Austria. 44

2)

3)

4)

Locul prestrii
Reguli speciale - Excepii de la B2B
Servicii prestate catre persoane impozabile din afara Comunitatii dac utilizarea i exploatarea efectiv a serviciilor au loc n
Romnia
transport de bunuri efectuat n Romnia
activiti accesorii transportului
lucrri asupra bunurilor mobile corporale/ evaluri ale acestora

Serviciile legate de acordarea accesului la evenimente culturale,


artistice, sportive, trguri, expozitii .a. prestate catre persoane
impozabile

Serviciile de transport de bunuri efectuat in afara Comunitatii,


prestate catre o persoana impozabila stabilita in Ro
45

Locul prestrii
Excepii de la B2C
Incepand cu 1 ianuarie 2015, locul prestarii pentru:

serviciile electronice
serviciile de telecomunicatii
serviciile de radiodifuziune si televiziune

prestate catre persoane neimpozabile stabilite in UE


se considera a fi in SM in care este stabilit

beneficiarul
46

Locul prestrii
Excepii de la B2C
Incepand

cu 1 ianuarie 2015, pentru a evita


inregistrarea prestatorilor de servicii in toate SM:

se extinde regimul special pentru servicii electronice,

de care beneficiaza in prezent persoanele impozabile


nestabilite in UE si pentru celelalte servicii
se

implementeaza un regim similar si pentru


persoanele impozabile stabilite in UE, dar nestabilite
in SM de consum
47

Prestrile de servicii
Faptul generator i exigibilitatea TVA

Faptul generator data prestrii serviciilor


Exigibilitatea intervine, de regul, la data la

care are loc faptul generator

!Excepii
48

Prestrile de servicii
Faptul generator
Prestrile de servicii care determin decontri sau pli

succesive, cum sunt serviciile de construcii-montaj,


consultan, cercetare, expertiz i alte servicii similare

Prestrile de servicii care se efectueaz continuu, cum sunt

serviciile de telefonie i altele asemenea

Operaiuni de nchiriere, leasing, concesionare, arendare de

bunuri, acordare cu plat pe o anumit perioad a unor drepturi


reale, precum dreptul de uzufruct i superficia, asupra unui bun
imobil
49

Prestrile de servicii
Faptul generator
Pentru serviciile care nu au reguli specifice
data prestrii reprezint data la care serviciile sunt
finalizate

Exemple:
- transportul de bunuri (inclusiv TIC)
- servicii accesorii transportului

50

Prestrile de servicii intracomunitare


Obligaii de eviden i de raportare
Facturarea
nregistrarea n jurnalul de vnzri
nscrierea n decont

nscrierea n declaraia recapitulativ

51

Achizitii de servicii intracomunitare


Obligaii de eviden, declarare i plat
Autofactura (in anumite situatii)
nscrierea n jurnalul pentru cumprri
Plata

Persoanele nregistrate n scopuri de TVA conform art.


153 cf
- Persoanele nenregistrate n scopuri de TVA sau
nregistrate conform art. 1531 cf
Declaraia recapitulativ (390)
- ! Serviciile scutite nu se declar n declaraia
recapitulativ
-

52

Exercitarea dreptului de deducere i

ajustarea TVA deductibile

53

Deducerea TVA
Condiii de fond i form
Documente pe baza crora se poate deduce TVA
Excluderi de la dreptul de deducere (ex: buturi alcoolice i

produse din tutun)


Limitri speciale ale dreptului de deducere (50%)
Deducerea TVA pentru persoana impozabil cu regim mixt
Cazuri relevante ale CJUE
Studii de caz

54

Ajustarea taxei deductibile


Att livrrile/prestrile ctre sine ct i ajustrile

constituie, n final, o corectare a deducerii iniiale


Regulile privind ajustrile se aplic dac nu exist o
livrare/prestare ctre sine
Ajustrile pot fi att n favoarea statului, ct i n
favoarea persoanei impozabile
Ajustarea TVA dedus aferent serviciilor i bunurilor,
altele dect bunurile de capital
Ajustarea TVA dedus aferent bunurilor de capital,
registrul bunurilor de capital
Exemple, studii de caz
55

Ultimele modificri legislative


1 ianuarie 2014
Modificarea prevederilor privind sistemul TVA la

ncasare

Excluderea din baza de impozitare a TVA aferent

serviciilor de leasing a costului cu asigurarea


Modificarea prevederilor privind ajustarea TVA n

cazul bunurilor distruse, pierdute sau furate


Eliminarea condiiei referitoare la achitarea TVA

solicitate la rambursare de ctre


impozabile nestabilite n Romnia

persoanele
56