Sunteți pe pagina 1din 144

MINISTERUL FINANTELOR PUBLICE

Agenia Naional de
Administrare Fiscal
Direcia General de Soluionare a
Contestaiilor

Str. Apolodor nr. 17


Sector 5, Bucureti
Tel : + 021 3199754
Fax : + 021 3368548
e-mail Contestaii.ANAF@mfinante.ro

DECIZIA nr. 456 din 2012


privind soluionarea contestaiei formulat de
S.C. .X. S.A. din .X.
nregistrat la Direcia general de soluionare a contestaiilor
din cadrul Ageniei Naionale de Administrare Fiscal
sub nr. 906742/08.05.2012

Direcia general de soluionare a contestaiilor din cadrul Ageniei


Naionale de Administrare Fiscal a fost sesizat de Direcia General de
Administrare a Marilor Contribuabili - Activitatea de inspecie fiscal prin
adresa nr. .X. /04.05.2012 asupra contestaiei formulat de S.C. .X. S.A. cu
sediul social n municipiul .X. , strada .X. nr.X, judeul .X. mpotriva
Deciziei de impunere privind obligaiile fiscale suplimentare de plat stabilite
de inspecia fiscal nr. .X./30.03.2012 emis de Direcia General de
Administrare a Marilor Contribuabili - Activitatea de Inspecie Fiscal n baza
Raportului de inspecie fiscal nr. .X. .X./30.03.2012.
S.C. .X. S.A. este nregistrat la Registrul Comerului sub nr. J
15/.X./1991 are codul unic de nregistrare fiscal .X., avnd ca obiect
principal de activitate fabricarea utilajelor pentru extracie i construcii, cod
CAEN 2892 i fabricarea de articole de robinetrie, cod CAEN 2814.
S.C. .X. S.A. contest Decizia de impunere privind obligaiile fiscale
suplimentare de plat stabilite de inspecia fiscal nr. .X./30.03.2012 emis
de Direcia General de Administrare a Marilor Contribuabili - Activitatea de
Inspecie Fiscal pentru suma de total de .X. lei reprezentnd :
.X. lei - impozit pe profit suplimentar,

1 / 144

.X. lei - majorri de ntrziere aferente impozitului pe profit,


.X. lei - taxa pe valoarea adugat suplimentar,
.X. lei - majorri de ntrziere aferente TVA,
.X. lei - impozit pe venituri obinute din Romnia de persoane
juridice nerezidente,
.X. lei - majorri de ntrziere aferente,
.X. lei - contribuii pentru concedii i indemnizaii de la
persoane juridice sau fizice,
.X. lei - majorri de ntrziere aferente,
.X. lei - vrsminte de la persoane juridice pentru
persoanele cu handicap nencadrate,
.X. lei - majorri de ntrziere aferente.
Fa de data comunicrii Deciziei de impunere privind obligaiile
fiscale suplimentare de plat stabilite de inspecia fiscal nr. .X./30.03.2012,
respectiv 04.04.2012, conform semnturii olografe de pe adresa de
comunicare a actelor administrative contestate nr..X./04.04.2012, aflat la
dosarul cauzei, contestaia a fost depus n termenul prevzut de art.207
alin.(1) din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur
fiscal, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, fiind nregistrat
la Direcia General de Administrare a Marior Contribuabili la data de
12.04.2012, conform tampilei Serviciului Registratura general al acestei
instituii aplicat pe originalul contestaiei, aflat la dosarul cauzei.
Constatnd c sunt ndeplinite dispoziiile art.205, art.206, art.207
alin.(1) i art.209 alin.(1) lit.c) din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind
Codul de procedur fiscal, republicat, cu modificrile i completrile
ulterioare, la data depunerii contestaiei, societatea contestatoare figurnd la
poziia nr.X din Anexa nr.1 la O.P.A.N.A.F. nr.3565/2011 pentru modificarea
i completarea O.P.A.N.A.F. nr.2730/2010 privind organizarea activitii de
administrare a marilor contribuabili, cu modificrile i completrile ulterioare,
Direcia general de soluionare a contestaiilor din cadrul Ageniei Naionale
de Administrare Fiscal este legal investit s se pronune asupra
contestaiei formulat de S.C. .X. S.A. din .X. .
I. Prin contestaia formulat, societatea consider c organele de
inspecie fiscal au nclcat dispoziiile legale care reglementeaz prescripia

2 / 144

dreptului de a stabili obligaii fiscale i respectiv perioada supus inspeciei


fiscale.
A. Aspecte procedurale
1. Societatea susine c, n condiiile n care inspecia fiscal a nceput
la data de 17.11.2010, pentru perioada anterioar anului 2005, sunt incidente
dispoziiile art.91 alin.1 i alin.2, art.98 alin.1 din Ordonana Guvernului
nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, cu modificrile i completrile
ulterioare.
Contestatara consider ca fiind prescrise, obligaiile fiscale aferente
anului 2004 n sum de .X. lei, compus din :
- impozit pe profit pe anul 2004 n sum de .X. lei i accesorii aferente n
sum de .X. lei,
- taxa pe valoarea adugat n sum de .X. lei i accesorii aferente n sum
de .X. lei ,
- vrsminte pentru persoanele cu handicap nencadrate n sum de .X. lei i
accesorii aferente n sum de .X. lei.
Astfel, aceste obligaii nu mai puteau face obiectul inspeciei fiscale,
termenul de prescripie de 5 ani mplinindu-se la data de 01.01.2010, iar
organele de inspecie fiscal aveau obligaia de a constata mplinirea
termenului de prescripie a dreptului de stabilire a obligaiei fiscale i de a
proceda la ncetarea procedurii de emitere a titlului de crean, conform
dispoziiilor art.93 din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de
procedur fiscal, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare.
Contestatara nvedereaz c, odat cu stingerea dreptului de aciune
privind un drept principal, se stinge i dreptul la aciune privind accesoriile,
potrivit dispoziiilor art.1 alin.2 din Decretul nr.167/1958 referitor la prescripia
extinctiv, act normativ n vigoare la momentul mplinirii termenului de
prescripie.
2. Totodat, contestatara arat c un alt motiv de nulitate absolut a
actului administrativ este nclcarea de ctre organele de inspecie fiscal a
obligaiei de transmitere a avizului de inspecie fiscal, respectiv a
dispoziiilor art.101 i art.102 din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind
Codul de procedur fiscal, republicat, cu modificrile i completrile
ulterioare.
Avnd n vedere c inspecia fiscal a nceput la data de 17.11.2010,
organele de inspecie fiscal aveau obligaia de a transmite avizul de

3 / 144

inspecie fiscal, cel trziu la data de 18.10.2010, ori avizul de inspecie


fiscal nr..X. a fost transmis la data de 12.11.2010, respectivul aviz fiind datat
la 01.11.2010, mprejurare de natur s dovedeasc nclcarea dispoziiilor
legale privind comunicarea avizului de inspecie fiscal i dreptul
contribuabilului de a fi ntiinat despe aciunea de inspecie fiscal, prin
nclcarea prevederilor art.1 din O.P.A.N.A.F. nr.713/12.10.2004 privind
aprobarea Cartei drepturilor i obligaiile contribuabililor pe timpul desfurrii
inspeciei fiscale.
Societatea mai arat c dei avizul de inspecie fiscal nu reprezint un
act administrativ fiscal, n sensul art.37 din Codul de procedur fiscal, ci
numai o form procedural prealabil inspeciei fiscale, ce nu poate fi
contestat n sine pe calea prevzut de Titlul IX la Codului de procedur
fiscal, totui inexistena sa ori lipsa cerinelor de form prevzute de lege,
duce la nulitatea Raportului de inspecie fiscal sau, dup caz a deciziei de
impunere emise n baza acestuia.
B. Aspecte de fond
Referitor la stabilirea impozitului pe profit suplimentar n sum de .X. lei
i a majorrilor de ntrziere aferente n sum de .X. lei, societatea susine
urmtoarele :
1. Referitor la impozitul pe profit n sum de .X. lei, societatea arat c
organele de inspecie fiscal, n mod eronat au constatat c suma de .X. lei
reprezentnd o diminuare a valorii terenului Gospodrie anex n suprafa
de .X. mp. cu ocazia efecturii reevalurii efectuat la data de 31.12.2003,
trebuia nregistrat la data de 31.12.2003 n conturi de cheltuieli i nu prin
diminuarea plusurilor din reevaluarea celor 11 terenuri, n sum de .X. lei,
aa cu a procedat contestatara.
Societatea arat c prevederile n baza crora au fost stabilite ca
nedeductibile din punct de vedere fiscal cheltuielile n sum de .X. lei,
respectiv Decizia Comisiei Centrale fiscale nr.9/2003, bazat pe prevederile
O.M.F.P. nr.94/2001 pentru aprobarea Reglementrilor contabile armonizate
cu Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene i cu Standardele
Internaionale de Contabilitate, coroborate cu Legea nr.414/2002 privind
impozitul pe profit, nu mai erau n vigoare la data de 31.12.2004.
Avnd n vedere c diferenele din reevaluare sunt aferente anului
2003, conform raportului evaluatorului autorizat, societatea solicit aplicarea
prevederilor pct.71^5 din Hotrrea Guvernului nr.44/2004 privind Normele

4 / 144

metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, astfel nct


impozitul pe profit n sum de .X. lei este eronat stabilit.
2. Referitor la impozitul pe profit n sum de .X. lei aferent perioadei
2005-2006, societatea arat c articolul contabil 6583 Cheltuieli privind
activele cedate i alte operaiuni de capital = 212 Construcii este corect
ntocmit, inclusiv cu suma de .X. lei ( .X. lei pentru anul 2005 i .X. lei pentru
anul 2006 ) reprezentnd plusul din reevaluare.
Societatea arat c, potrivit funciei contului 105 Rezerve din
reevaluare n debitul contului se regsesc : capitalizarea surplusului din
reevaluare prin transferul direct n capitalul propriu i solicit aplicarea
prevederilor art.22 alin.5 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal,
coroborat cu pct.57^1 din Hotrrea Guvernului nr.44/2004 privind Normele
metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal.
3. Referitor la impozitul pe profit n sum de .X. lei aferent includerii n
calculul valorii fiscale a terenurilor n suprafa de .X. mp. i respectiv .X. mp.
a plusurilor din reevaluarea efectuat la data de 31.12.2003 n sum de .X.
lei i respectiv de .X. lei, societatea consider c :
- pentru terenurile reevaluate n lunile decembrie 2003 i decembrie 2006
care au fost vndute n perioada 2004-2007, sunt aplicabile, referitor la
modul de deducere la calculul profitului impozabil, a cheltuielilor cu valoarea
rmas cu ocazia scoaterii din eviden a imobilelor, prevederile art.24 alin.
15 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, coroborat cu pct.71^5 din
Hotrrea Guvernului nr.44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a
Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal,
- pentru terenurile reevaluate n luna decembrie 2003 care au fost vndute n
perioada 2004-2006, sunt aplicabile prevederile art.24 alin. 15 din Legea
nr.571/2003 privind Codul fiscal, coroborate cu pct.71^5 din Hotrrea
Guvernului nr.44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a Legii
nr.571/2003 privind Codul fiscal.
Societatea menioneaz c, diferena din reevaluare pe care organele
de inspecie fiscal nu o include n valoarea fiscal a terenurilor, rezult ca
urmare a reevalurilor efectuate conform dispoziiilor legale, respectiv H.G.
nr.1553/2003, la data de 31.12.2003.
Societatea arat c pentru celelalte sume pentru care s-a stabilit impozit
pe profit suplimentar, majorrile i penalitile de ntrziere se calculeaz
ncepnd cu data de 15.04.2009, deoarece din anul 2004 pn n anul 2007,

5 / 144

societatea a nregistrat pierdere fiscal, iar din perioada verificat, primul an


n care s-a calculat profit impozabil a fost anul 2008, cu scadena la
15.04.2009.
Fa de cele expuse, societatea consider c n mod eronat au fost
stabilite n sarcina sa impozit pe profit n sum de .X. lei i accesoriile
aferente.
4. Referitor la cheltuielile aferente prestrilor de servicii, societatea
consider c a pus la dispoziia organelor de inspecie fiscal, contracte de
agent i consultan, precum i documentele justificative, potrivit prevederilor
pct.48 din H.G. nr.44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a Legii
nr.571/2003 privind Codul fiscal.
Astfel au fost puse la dispoziia organelor de inspecie fiscal, rapoarte
de activitate aferente prestrilor efectuate de :
- .X.Ltda - Brazilia,
- .X. - Cipru,
- .X. SA - Panama,
- .X. Cyprus Limited,
- .X. Limited - .X.,
- .X. - SUA,
- Dl. X,
- .X. Limited - Cipru.
Totodat, societatea susine c prestrile de servicii reprezentnd
comision agent au fost nregistrate n baza prevederilor art.21 alin.2 lit.i) din
Legea nr.571/2003 i aplicate conform pct.23 din H.G. nr.44/2004 privind
Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal.
Cu privire la contractul de agent ncheiat ntre contestatar i dl..X.,
societatea precizeaz c n baza conveniei nr..X./19.05.2007 ncheiate ntre
S.C. .X. S.R.L. n calitate de cedent i S.C. .X. S.A. n calitate de cesionar, a
fost cesionat ctre S.C. .X. S.A. contractul de agent nr..X./15.08.2005
ncheiat ntre S.C..X. S.R.L. n calitate de client i agentul .X., comisionul fiind
n sum de .X. lei.
Astfel a fost calculat n mod nelegal un profit impozabil n sum de .X.
lei, n condiiile n care organele de inspecie fiscal nu au nregistrat
stornarea comisionului de agent de la .X. USD la valoare de .X. USD prin
nota contabil nr..X./30.09.2007 (respectiv .X. USD x .X. = .X. lei din valoarea
de .X. lei).

6 / 144

Cu privire la acordul de consultan nr..X./.X./11.09.2008 ncheiat ntre


S.C. .X. S.A. i .X. Limited (comision calculat pentru contractul de vnzare
bunuri ncheiat ntre S.C. .X. S.A. i .X.-Bangladesh), contestatara susine c
dei raportul de activitate al .X. Limited - .X. din data de 13.09.2009 a fost
prezentat organelor de inspecie fiscal, totui acesta nu a fost avut n vedere
la stabilirea profitului impozabil n sum de .X. lei.
Referitor la contractul de agenie nr.X/2006 ncheiat ntre S.C. .X. S.A. i
.X. - SUA (comision calculat pentru contractul de vnzare bunuri ncheiat
ntre contestatar i S.C. .X. S.A - Frana) contestatara susine c dei a
prezentat raportul de activitate ncheiat cu acest agent, totui acest document
nu a fost avut n vedere de organele de inspecie fiscal la stabilirea profitului
impozabil.
O dovad n plus c serviciile au fost efectiv prestate rezult inclusiv din
mprejurarea c mpotriva societii au fost demarate, nc de anul trecut,
aciuni judiciare pentru plata creanelor fa de agenii .X.Ltda - Brazilia, .X.
Limited - Cipru, X Britanice i .X. - Cipru, creane aferente tocmai serviciilor
stabilite de organele de inspecie fiscal ca nefiind efectiv prestate.
Astfel, prin Sentina arbitral nr..X./20.12.2011 pronunat de Tribunalul
Arbitral al Curii de Arbitraj Comercial Internaional de pe lng Camera de
Comer i Industrie a Romniei, contestatara a fost obligat la plata ctre
.X.Ltda - Brazilia a sumei de .X. USD cu titlu de cheltuieli efectuate n
interesul su, a sumelor de .X. euro i de X USD cu titlu de dobnd legal i
a sumei de .X. euro cu titlu de cheltuieli arbitrale.
mpotriva acestei sentine, contestatara a formulat aciune n anulare,
nregistrndu-se n acest sens pe rolul Tribunalului .X., dosarul nr..X./3/2012
cu prin termen de judecat n data de 26.09.2012.
Fa de aceast situaie, contestatara susine c exist putere de lucru
judecat n ce privete legalitatea constituirii i achitrii comisioanelor din
contractul de agent nr..X./7.12.2008, hotrrea arbitral avnd efectele unei
hotrri judectoreti definitive (art.363 alin.3 Cod procedur civil).
Contestatara precizeaz c agenii .X. Limited - Cipru, X Britanice i .X. Cipru au convocat o conciliere n luna ianuarie 2012 pentru achitarea unui
debit n valoare de .X. USD i de .X. euro reprezentnd comisioane datorate
i neachitate n baza contractelor de agent ncheiate n datele de 14.02.2003,
03.03.2003 i respectiv 07.11.2011.
Totodat, contestatara a fost acionat n judecat n luna martie 2012
de ctre .X. Limited - Cipru n nume propriu i n calitate de cesionar al
creanelor celorlai doi ageni, pentru debitul total susmenionat, pe rolul

7 / 144

Tribunalului .X. fiind dosarul nr..X./120/2012 cu termen de judecat n data


de 19.04.2012.
Referitor la suma de .X. lei reprezentnd comision agent ONGC .X.,
contestatara susine c suma a fost nregistrat n baza clauzelor
contractuale i pe baza referatului ctre conducerea societii. Aceste sume
au fost diminuate din valoarea facturilor emise ctre clieni, conform clauzelor
existente la deschiderea L/C, facturile trebuiau emise conform clauzelor din
L/C deschise.
Contestatara susine c veniturile nu au fost reduse cu acest comision,
ci au fost nregistrate la valorile nscrise n contractele ncheiate, iar facturile
au fost ncasate din acreditivul deschis de client, la valori cuprinse n
contractul dintre pri, mai puin comisionul cuvenit agentului local, aa cum
s-a convenit prin termenii contractuali.
Cheltuielile cu comisionul au fost nregistrate n baza acelorai
documente emise (contracte, facturi) iar prestarea serviciului se justific prin
nsi vnzarea instalaiilor i faptul c nu au fost refuzuri din partea
clientului, i aceasta poate face dovada plii ctre comisionar a sumelor
neachitate ctre S.C. .X. S.A.
Societatea arat c notele contabile au fost ntocmite comform
prevederilor OMFP nr.1850/2004 privind registrele i formularele financiarcontabile i au avut la baz contractelor ncheiate i a facturilor n care s-a
consemnat comisionul nscris n contracte.
5. Referitor la concluzia organelor de inspecie fiscal, potrivit creia au
fost acordate n mod nelegal tichete de mas salariailor n valoare de .X. lei,
n baza contractului colectiv de munc pe unitate, n perioada iulie decembrie 2005, pe motiv c n respectiva perioad de timp contestatara a
nregistrat obligaii bugetare restante, contestatara nvedereaz c
prevederile art.1 din Ordonanei de Urgen a Guvernului nr.79/2001 sunt
aplicabile numai regiilor autonome, societilor i companiilor naionale i
societilor comerciale la care statul sau o unitate administrativ teritorial este
acionar majoritar.
Contestatara susine c S.C. .X. S.A. este o societate comercial cu
capital integral privat i nu i sunt incidente prevederile Ordonanei de
Urgen a Guvernului nr.79/2001.
6. Referitor la taxa pe valoarea adugat n sum de .X. lei, contestatara
arat c aceasta este format din TVA n sum de .X. lei aferent cheltuielilor

8 / 144

de protocol nedeductibile fiscal i suma de .X. lei aferent cheltuielilor


nedeductibile cu combustibilul.
Referitor la TVA aferent cheltuielilor de protocol nedeductibile
constatate pentru perioada august 2004-august 2010, societatea
menioneaz c sumele au fost determinate pe baza declaraiei anuale
pentru impozitul pe profit, dar nu s-au ntocmit note contabile de stornare a
TVA aferent acestora i implicit nu au fost raportate prin Declaraia 300 ca
rectificare a sumelor declarate anterior.
Referitor la TVA aferent cheltuielilor cu combustibilul constatate pentru
perioada 2009-august 2010, societatea susine c vehiculele destinate
transportului mixt, respectiv att transportului de persoane, ct i
transportului de mrfuri, cum ar fi autofurgonetele, autocamioanele,
autodubele, nu intr sub incidena prevederilor care limiteaz deducerea
TVA, chiar dac din punct de vedere al greutii i numrului de locuri de
pasageri s-ar situa n limitele prevzute de art.145^1 din Legea nr.571/2003
privind Codul fiscal.
Societatea susine c autoturismele societii deservesc direcia
comercial pentru transportul de materii prime i materiale de la diveri
furnizori, nefind deci destinate exclusiv transportului de persoane, anexnd n
susinere copii de pe crile de identitate.
7. Referitor la impozitul pe veniturile obinute din Romnia de persoane
juridice nerezidente n sum de .X. lei i majorri de ntrziere aferente n
sum de .X. lei, societatea susine c sumele sunt determinate de
considerarea ca nedeductibile fiscal a cheltuielilor cu prestrile de servicii
susmenionate, motiv pentru care urmeaz regimul juridic al acestora.
8. Referitor la contribuiile pentru concedii i indemnizaii de la persoane
juridice i fizice n sum de .X. lei i majorri de ntrziere n sum de .X. lei,
societatea menioneaz c acestea sunt aferente plilor compensatorii de
concediere acordate salariailor la ncetarea contractelor individuale de
munc.
Societatea consider c, pentru salariaii concediai, nemaiavnd
statutul de asigurai, pentru a putea beneficia de concedii medicale, nu exist
nici obligaia angajatorului de plat a acestei contribuii, conform prevederilor
art.1 alin.1 din OUG nr.158/2005 privind concediile i indemnizaiile de
asigurri sociale de sntate.

9 / 144

Societatea precizeaz c plile compensatorii au fost anulate parial de


instana judectoreasc, astfel c de la suma de .X. lei s-a ajuns la suma
brut de .X. lei.
Prin Sentina civil nr..X./31.08.2009 pronunat de Tribunalul .X. n
dosarul nr..X./120/2009 s-a constatat nulitatea absolut a actului adiional
nr..X./02.02.2009 privind modificarea art.178 alin.1 din Contractul colectiv de
munc la nivel de unitate, s-a dispus obligarea contestatarei la plata
compensaiilor bneti de concediere la nivelul salariului mediu net pe
unitate, n rate lunare, n funcie de vechimea n munc.
Ulterior, prin Decizia nr..X./01.04.2010 pronunat de Curtea de Apel .X.
n dosarul nr..X./120/2009 s-a admis contestaia n anulare formulat de
contestatar i s-a anulat Decizia nr..X./18.11.2009 pronunat de Curtea de
Apel .X. n dosarul nr..X./120/2009, iar prin Decizia civil nr..X./10.06.2010
pronunat de Curtea de Apel .X. n dosarul nr..X./120/2009 s-a admis
recursul declarat de contestatar, s-a modificat n tot sentina instanei de
fond (nr..X./31.08.2009), iar pe fond s-a respins aciunea.
n acest context, la momentul inspeciei fiscale, sentina civil
nr..X./31.08.2009 pronunat de Tribunalul .X. n dosarul nr..X./120/2009 a
fost desfiinat n mod irevocabil, iar sumele ncasate n baza acesteia sunt
deinute de fotii salariai, fr titlu valabil sau temei juridic.
Totodat, potrivit Sentinei civile nr..X./04.02.2010 pronunat de
Tribunalul .X. n dosarul nr..X./120/2009, S.C. .X. S.A. a fost obligat la
plata compensaiei bneti, n rate lunare ncepnd cu data concedierii,
conform raportului de expertiz ntocmit de expert .X., respectiv diferena de
plat fiind de .X. lei de persoan, plus cheltuielile de judecat achitate de
contestatar.
Prin decizia civil nr..X./26.10.2010 pronunat de Curtea de Apel .X. n
dosarul nr..X./120/2009 s-a admis recursul declarat de S.C. .X. S.A.
mpotriva Sentinei civile nr..X./04.02.2010, s-a modifcat n tot aceast
sentin, iar pe fond aciunea a fost respins ca inadmisibil.
Prin urmare, chiar dac societatea ar mbria punctul de vedere al
organelor de inspecie fiscal ar rezulta suma de .X. lei brut pli
compensatorii, la care se aplic 0,85 % fond concedii i indemnizaii, suma
total fiind de .X. lei.
9. Referitor la vrsmintele de la persoane juridice pentru persoanele cu
handicap nencadrate n cuantum de .X. lei i majorrile de ntrziere
aferente n sum de .X. lei, societatea arat c n perioada septembrie -

10 / 144

decembrie 2004 nu a calculat, nregistrat i virat ctre bugetul general


consolidat respectivele obligaii fiscale.
Societatea consider c n privina sumelor respective este incident
prescripia dreptului organelor de inspecie fiscal de a stabili obligaii fiscale
care a fost pe larg prezentat la pct.I b din contestaie.
Totodat, societatea deine adresa AJOFM .X. nr..X./20.10.2004 care
confirm faptul c a solicitat acestei instituii repartizarea de persoane cu
handicap, nefiindu-i repartizate astfel de persoane, motiv pentru care solicit
admiterea contestaiei i anularea Deciziei de impunere privind obligaiile
fiscale suplimentare de plat stabilite de inspecia fiscal nr. .X./30.03.2012
pentru aceste obligaii fiscale, n baza prevederilor art.42 i art.43 din
Ordonana de urgen a Guvernului nr.102/1999 privind protecia special i
ncadrarea n munc a persoanelor cu handicap.
II. Prin Decizia de impunere privind obligaiile fiscale suplimentare de
plat stabilite de inspecia fiscal nr. .X./30.03.2012 emis de Direcia
General de de Administrare a Marilor Contribuabili - Activitatea de inspecie
fiscal au fost stabilite obligaii fiscale n sarcina S.C. .X. S.A. ca urmare a
constatrilor cuprinse n Raportul de inspecie fiscal nr. .X. .X./30.03.2012
asupra perioadei 01.07.2004 - 31.08.2010.
n perioada supus verificrii, structura capitalului social al S.C. .X. S.A.
a suferit modificri, dup cum urmeaz :
- pentru perioada 01.07.2004 - 30.06.2005 capitalul social a fost n sum de
.X. lei, iar acionarii societii erau : 33 % .X.Olanda, 33 % .X. X Armenia i
33 % ali acionari nesemnificativi.
Pentru perioada 01.07.2005 - pn n prezent, capitalul social este n
sum de .X. lei, iar acionarii societii erau : 33 % X Limited Cipru, 33 % X
Cipru i 34 % ali acionari.
Inspecia fiscal parial privind TVA a fost extins la inspecie fiscal
general, n baza referatului nr..X./28.10.2010 pentru care a fost emis avizul
de inspecie fiscal nr..X./01.11.2010, avnd nscrise ca obiective verificarea
urmtoarelor obligaii fiscale :
- taxa pe valoarea adaugata, urmare soluionrii favorabile sub rezerva
verificarii cu control ulterior a deconturilor cu sume negative de TVA, precum
i taxa pe valoarea adaugat de plat, rezultat n perioada august 2004august 2010,
- impozitul pe profit pentru perioada 01.07.2004-31.12.2009,

11 / 144

- impozitul pe veniturile de natura salariilor aferent perioadei 01.08.200431.08.2010,


- impozitul pe veniturile realizate de nerezideni din Romnia pentru perioada
01.08.2004-31.08.2010,
- impozitul pe dividende pentru perioada 01.01.2004-31.12.2009,
- impozitul pe veniturile din drepturi de proprietate intelectual pentru
perioada 01.08.2004-31.08.2010,
- contribuiile la bugetul asigurrilor sociale, bugetul asigurrilor sociale de
sanatate, bugetul fondului de somaj i fondurile speciale, pentru perioada
01.09.2004-31.08.2010.
Inspecia fiscal s-a desfasurat n conformitate cu prevederile O.G. nr.
92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat, cu modificrile i
completrile ulterioare, n baza avizului de inspecie fiscal nr..X./01.11.2010
i s-a concretizat n Raportul de inspecie fiscal ncheiat n data de
29.03.2012, n baza caruia s-a emis Decizia de impunere privind obligatiile
fiscale suplimentare de plat stabilite de inspecia fiscal nr. .X./30.03.2012.
Aceste acte administrative au fost comunicate operatorului economic cu
adresa nr..X./04.04.2012, nregistrat la S.C. .X. S.A. sub nr. .X./04.04.2012.
Din verificarea efectuat privind modul de determinare a profitului
impozabil i a impozitului pe profit, aferent perioadei iulie 2004-31.12.2009, sau constatat urmtoarele :
1.A La data de 31.12.2004, S.C. .X. S.A. a nregistrat n contabilitate o
majorare a diferenelor din reevaluare cu suma de .X. lei pe seama majorrii
cheltuielilor, prin debitarea contului 658.3 Cheltuieli privind activele cedate i
alte operaiuni de capital, n baza notelor contabile nr..X./31.12.2004 i
nr..X./31.12.2004 care conin urmtoarele articole contabile :
211.1 Terenuri
=
105.8
- .X. lei
658.3 Cheltuieli privind activele cedate
si alte operaiuni de capital
= 211.1
.X. lei
211.1 = 105.8 Rezerve din reevaluare dispuse
prin acte normative
.X. lei
Prin aceste note s-a urmarit corectarea unor nregistrri contabile
efectuate la data de 31.12.2003, data la care s-a inregistrat in contabilitate
operatiunea de reevaluare a terenurilor detinute de societate la 31.12.2003,
i anume, reevaluarea unui numr de 12 terenuri n suprafaa total de .X.
mp., conform datelor din anexa nr.11 - Recapitulaie evaluare terenuri la

12 / 144

valoarea de pia conform H.G. 1553/2003 pe baza raportului de evaluare


intocmit de S.C. .X. S.R.L. .X..
Valoarea de nregistrare n contabilitate a terenurilor, naintea evalurii
este de .X. lei, iar valoarea rezultat n urma reevaluarii la 31.12.2003 este n
sum total de .X. lei, adic se nregistreaza o cretere de .X. lei fa de
valoarea iniial.
De asemenea, din documentul denumit recapitulaie, rezult c pentru
terenul Gospodarie anexa- n suprafaa de .X. mp., reevaluarea s-a facut cu
descreterea valorii acestuia cu suma de .X. lei (de la valoarea contabil de
.X. lei la valoarea de .X. lei).
Din verificarea modului n care au fost inregistrate in contabilitate
rezultatele operatiunii de reevaluare a terenurilor la 31.12.2003, reevaluare
efectuata in baza Raportului de reevaluare intocmit de S.C. .X. S.R.L. .X. s-a
constatat ca aceasta operaiune a fost inregistrat n contabilitate n baza
notei contabile nr..X./31.12.2003, majorandu-se valoarea total a terenurilor
detinute de S.C. .X. S.A. cu suma de .X. lei pe seama majorarii diferentelor
din reevaluare cu aceeasi sum, prin articolul contabil:
211.1 Terenuri = 105.8 Rezerve din reevaluare .X. lei
dispuse prin acte normative
Desi, conform concluziilor formulate n Raportul de evaluare a terenurilor
la 31.12.2003 a rezultat o majorare a valorii terenurilor cu suma totala de .X.
lei, precum i o diminuare a valorii terenului Gospodarie anexa n suprafaa
de .X. mp. cu suma de .X. lei, in contabilitatea S.C. X S.A, diminuarea valorii
de nregistrare n contabilitate a terenului Gospodarie anexa, a fost
nregistrat prin diminuarea creterilor totale din reevaluare, aferente celorlalte
11 imobilizari corporale (respectiv .X. lei - .X. lei ).
Nu au fost prezentate organelor de inspectie fiscala, documente
analitice aferente conturilor 211 Terenuri si 105 Diferene din reevaluare,
care s menioneze imobilele, pentru care au fost efectuate diminuri de
valoare, fiind nclcate prevederile pct.16 din Normele Metodologice de
ntocmire i utilizare a formularelor comune privind activitatea financiar i
contabil, aprobate prin O.M.F.P nr. 425/1998.
Astfel, n contabilitatea SC X SA, la data de 30 noiembrie 2003, nainte
de efectuarea reevaluarii de la data de 31.12.2003, terenul Gospodarie
anexa n suprafaa de .X. mp., este nregistrat la valoarea de .X. lei, iar in
aceasta valoare sunt inregistrate plusuri din reevaluare n suma de .X. lei,

13 / 144

provenind de la reevaluarea efectuat n anul 1998, in baza H.G. nr.983/1998


privind reevaluarea cldirilor, construciilor speciale i terenurilor.
Totodat, la data de 31.12.2003, data reevaluarii terenurilor din
proprietatea SC X S.A, pentru terenul Gospodarie anexa nu mai existau
diferente din reevaluare in creditul contului 105 Diferente din reevaluare,
surplusul din reevaluare aferent terenului Gospodarie anexa, in suma de .X.
lei fiind utilizat pentru majorarea capitalului social subscris i vrsat, majorare
care a fost efectuat la data de 31 august 1999.
Astfel, la data de 31.08.1999, diferentele din reevaluarea imobilizarilor
corporale efectuat n baza H.G. nr.983/1998, inregistrate in contabilitatea
societatii prin articolele contabile : 211Terenuri =105 Diferente din
reevaluare i 212 Construcii =105 Diferene din reevaluare a fost utilizat
pentru majorarea capitalului social, care a fost nregistrat n contabilitate in
baza notei contabile nr.131/31.08.1999, astfel :
105 Diferente din reevaluare= 101.2 Capital social .X. lei
Avand in vedere prevederile pct. 5.39 din OMFP nr.94/2001 pentru
aprobarea Reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a
Comunitilor Economice Europene i cu Standardele Internaionale de
Contabilitate, organele de inspecie fiscal au constatat c suma de .X. lei,
reprezentand diminuare a valorii terenului Gospodarie anex[- n suprafaa
de .X. mp., cu ocazia efectuarii reevalurii de la data de 31.12.2003, trebuia
nregistrat la data de 31.12.2003, n cont de cheltuiala i nu, prin diminuarea
plusurilor din reevaluarea celor 11 terenuri, n suma de .X. lei, aa cum a
procedat S.C. .X. S.A.
Motivul pentru care S.C. .X. S.A. trebuia sa procedeze la nregistrarea
n cont de cheltuial a sumei de .X. lei, const n faptul ca la data de
30.11.2003, anterior momentului efectuarii reevaluarii, in contabilitatea
operatorului economic, nu erau nregistrate plusuri din reevaluare, ceea ce
face ca diminuarea rezultat, s fie scazut din valoarea de nregistrare n
contabilitate a imobilului, motivat i de prevederile functiunii conturilor din
OMFP nr.94/2001 pentru aprobarea Reglementrilor contabile armonizate cu
Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene i cu Standardele
Internaionale de Contabilitate.
Prin urmare, la data de 31.12.2004, operatiunile inregistrate prin notele
contabile nr..X./31.12.2004 i nr..X./31.12.2004, prin care se face revenire la
diferenta din reevaluarea terenurilor la gospodaria anexa, au fost efectuate n
scopul corectrii nregistrrilor rezultatului reevaluarii terenurilor detinute de
societate la 31.12.2003 i anume, sunt o revenire la nregistrarea eronata a

14 / 144

diminurii terenului Gospodarie anexa n suprafata de .X. mp, cu valoarea


descreterii acestui activ, de .X. lei, operaiune ce trebuia nregistrat la
31.12.2003 prin articolul contabil :
658 analitic Gospodarie anexa=211 analitic Gospodarie anexa.X. lei.
n concluzie, la data de 31.12.2004, urmare nregistrrilor n contabilitate
prin articolele contabile din notele contabile nr.X/31.12.2004 i
nr..X./31.12.2004, aa cum sunt prezentate mai sus, valoarea terenurilor a
rmas nemodificat, n schimb diferenele din reevaluare au fost majorate cu
suma de .X. lei, pe seama majorrii cheltuielilor, prin debitarea contului 658.3
Cheltuieli privind activele cedate si alte operatiuni de capital .
Astfel, au fost efectuate corecii pe seama plusurilor din reevaluare, care
la data de 31.12.2003 trebuiau nregistrate n creditul contului 105 Diferene
din reevaluare n coresponden cu debitul contului 211 Terenuri pentru
suma de .X. lei.
Avand n vedere faptul c S.C. .X. S.A. a nregistrat n luna decembrie
2004, in contul 658.3 Cheltuieli privind activele cedate si alte operatii de
capital suma de .X. lei reprezentand diminuare a valorii de inregistrare in
contabilitate a imobilului teren in suprafata de .X. mp. efectuata prin raportul de
evaluare intocmit de catre S.C. .X. S.R.L, la data de 31.12.2003, considerat de
societate ca fiind deductibil fiscal la calculul profitului impozabil, organele de
inspectie fiscala, in baza prevederilor Cap.I Imobilizari corporale i
necorporale pct.1.1 Imobilizari corporale din Decizia nr.9/2003 pentru
aprobarea soluiilor referitoare la aplicarea unor prevederi legale privind
impozitul pe profit, coroborate cu Reglementarile contabile armonizate cu
directivele europene i cu Standardele Internationale de Contabilitate, n care
se menioneaza faptul c Deprecierile imobilizarilor corporale, recunoscute
contabil, nu sunt deductibile fiscal au constatat ca suma de .X. lei reprezint
cheltuiala nedeductibil fiscal, la calculul profitului impozabil pentru anul 2004.
Totodat, suma de .X. lei reprezentand diminuare a valorii de nregistrare
in contabilitate a imobilului teren in suprafata de .X. mp., la data de
31.12.2003, nregistrata pe cheltuieli la data de 31.12.2004 n contul 658.3
Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital, organele de
inspecie fiscal au constatat c aceasta nu este aferent exerciiului contabil
al anului 2004, motiv pentru care :
- nu poate fi inregistrat n luna decembrie 2004 n contul 658.3
Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital,

15 / 144

Potrivit prevederilor functiunii conturilor din O.M.F.P. nr. 94/2001 pentru


aprobarea Reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a
Comunitilor Economice Europene i cu Standardele Internaionale de
Contabilitate referitoare la contul 117 Rezultatul reportat, rezultatul
nefavorabil provenit din corectarea erorilor contabile, constatate n exerciiul
financiar curent, aferente exerciiilor financiare precedente, se inregistreaza in
debitul acestui cont, in corelaie cu creditul conturilor, n care urmeaz s se
evidenieze corectarea erorilor, nu poate fi considerata deductibila fiscal la
calculul profitului impozabil, prin declaratia privind impozitul pe profit, aferenta
anului 2004.
Prin urmare, organele de inspectie fiscala, in baza prevederilor art.19,
alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal i pct.13 din Normele
Metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate
prin H.G. nr.44/2004 au stabilit un profit impozabil aferent anului 2004, in
suma de .X. lei.
1.B. Organele de inspecie fiscal au constatat c S.C. .X. S.A. a
efectuat reevaluari ale imobilizarilor corporale detinute n patrimoniu, teren i
constructii, in perioada 01.07.2004 - 31.12.2009, plusurile de valoare
rezultate cu ocazia efectuarii acestor operatiuni, fiind inregistrate in
contabilitate in creditul contului 105 Rezerve din reevaluare, dup cum
urmeaz :
1.B.1) In luna decembrie 2004, in baza raportului de evaluare a
imobilizarilor corporale apartinand S.C. .X. S.A., intocmit de catre S.C. .X.
S.R.L. din .X. au fost reevaluate cladirile existente in patrimoniul .X., in valoare
de inventar de .X. lei rezultand in urma reevaluarii, o valoare de inventar
actualizata in suma de .X. lei, concordanta cu soldul contului 212 Construii
din balana de verificare incheiata pentru data de 31.12.2004.
Conform notei de contabilitate nr..X./31.12.2004, plusul de valoare
inregistrat in luna decembrie 2004, in creditul contului 105 Rezerve din
reevaluare a fost n sum de .X. lei fiind intocmit n acest sens, articolul
contabil 212 = 105.8 pentru suma de .X. lei.
De asemenea, prin nota de contabilitate nr..X./31.12.2004 a mai fost
inregistrata in contabilitatea contestatarei i diferena dintre amortizarea
actualizat i cea nregistrat pn la data reevalurii respectiv suma de .X. lei
prin intocmirea articolului contabil 105.8 Rezerve din reevaluare dispuse prin
acte normative = 281.2 Amortizarea constructiilor.

16 / 144

Urmare efecturii operaiunii de reevaluare din luna decembrie 2004,


plusurile de valoare, rezultate din reevaluarea cldirilor nregistrate in contul
105.8 Rezerve din reevaluare dispuse prin acte normative sunt n sum de
.X. lei.
Valoarea de inventar actualizata a mijloacelor fixe reevaluate, n sum
de .X. lei a fost declarat de contestatar la Serviciul Impozite i Taxe din
cadrul Primariei municipiului .X. .
Nu au fost constatate de catre organele de inspecie fiscal, ca fiind
reevaluate i alte imobilizri corporale ale operatorului economic, la data de
31.12.2004.
1.B.2) In luna decembrie 2006, in baza raportului de reevaluare a
imobilizarilor corporale intocmit de ctre S.C. .X. S.R.L.-.X., au fost reevaluate
terenurile aflate in patrimoniul S.C. .X. S.A. n suprafata de .X. mp.,
inregistrate in contabilitate la valoarea de .X. lei.
A fost stabilita in urma reevalarii efectuate la data 31.12.2006, o valoare
de inventar actualizat n sum de .X. lei n concordanta cu soldul contului 211
Terenuri, din balana de verificare ncheiat pentru data de 31.12.2006.
Conform notei de contabilitate nr..X./31.12.2006, plusul de valoare care a
fost nregistrat in luna decembrie 2006, in creditul contului 105 Rezerve din
reevaluare este in suma de .X. lei fiind intocmit in acest sens, articolul contabil
211 = 105.1 pentru suma de .X. lei.
Suma de .X. lei a fost declarat de ctre .X. la Serviciul Impozite i Taxe
din cadrul Primariei municipiului .X. .
Nu au fost constatate de ctre organele de inspectie fiscal, ca fiind
reevaluate i alte imobilizari corporale ale operatorului economic, la data de
31.12.2006.
1.B.3) In luna decembrie 2007 in baza raportului de evaluare a
imobilizarilor corporale de natura imobiliar, teren i construcii aparinnd S.C.
X S.A ntocmit de catre SC .X. SRL .X., au fost reevaluate:
- terenuri inregistrate in contabilitate la valoarea de .X. lei,
- cladiri inregistrate in contabilitate la valoarea de .X. lei.
A fost stabilita in urma reevaluarii, o valoare de inventar actualizata in
suma de .X. lei, astfel : .X. lei pentru cladiri, .X. lei pentru terenuri.
Conform notei de contabilitate nr..X./31.12.2007 plusul de valoare
inregistrat in luna decembrie 2007, in creditul contului 105 Rezerve din

17 / 144

reevaluare aferent terenurilor a fost in suma de .X. lei fiind intocmit in acest
sens, articolul contabil 211.1 = 105.1 pentru respectiva sum.
De asemenea, conform aceleiasi note de contabilitate, plusul de valoare
inregistrat in luna decembrie 2007 n creditul contului 105 Rezerve din
reevaluare aferent constructiilor a fost in suma de .X. lei fiind intocmit in acest
sens, articolul contabil 212 = 105.2 pentru respectiva sum.
Prin nota de contabilitate nr..X./31.12.2007 a mai fost inregistrata in
contabilitatea contestatarei i diferena, dintre amortizarea actualizat i cea
nregistrat pn la data reevalurii, respectiv suma de .X. lei prin intocmirea
articolului contabil 105.2 Rezerve din reevaluare (analitic construcii) = 281.2
Amortizarea construciilor .
Urmare efectuarii operatiunii de reevaluare din luna decembrie 2007,
plusul de valoare care a fost inregistrat in luna decembrie 2007 n creditul
contului 105 Rezerve din reevaluare, este in suma de .X. lei, respectiv .X. lei
pentru terenuri si .X. lei pentru constructii, conform notei de contabilitate
nr..X./31.12.2007.
Valorile de inventar actualizate n sum de .X. lei pentru cladiri, respectiv
.X. lei pentru terenuri, au fost declarate de catre S.C. .X. S.A. la Serviciul
Impozite si Taxe din cadrul Primariei municipiului .X..
Din datele inscrise in rapoartele de evaluare a imobilizarilor corporale de
natura imobiliara apartinand contesattarei intocmite de catre SC .X. SRL
pentru perioada 2004-2007 s-a constatat faptul ca la stabilirea valorilor
actualizate ale imobilelor au fost avute in vedere informatiile de pe piata
imobiliara si pretul de tranzactionare al acestora.
Rezulta astfel, aferent reevaluarilor efectuate in perioada 31.12.200331.12.2007 plusuri din reevaluare in suma de .X. lei, astfel:
pentru anul 2003, suma de .X. lei,
pentru anul 2004, suma de .X. lei,
pentru anul 2006, suma de .X. lei,
pentru anul 2007, suma de .X. lei.
Urmare verificarii situatiilor financiare anuale intocmite de catre S.C. .X.
S.A. pentru perioada 2004 - 2007, jurnalelor de vanzari, fisei contului 758.3
Venituri din vanzarea activelor inscris in balantele de verificare s-a constatat
faptul ca operatorul economic a vndut catre diversi clienti, parte din
imobilizarile corporale reevaluate n datele de 31.12.2003, 31.12.2004 si
31.12.2006.
Astfel, au fost constatate in perioada iulie 2004 31.12.2007, vanzari de
mijloace fixe in suma de .X. lei si TVA in suma de .X. lei, care includ imobilizari

18 / 144

corporale reevaluate anterior in perioada anilor 2003-2006 (terenuri si


constructii) si echipamente tehnologice, care nu au facut obiectul reevaluarilor
in aceasta perioada de timp :
pentru perioada iulie-decembrie 2004, suma de
.X. lei,
pentru anul 2005, suma de
.X. lei,
pentru anul 2006, suma de
.X. lei,
pentru anul 2007, suma de
.X. lei.
Aferent operatiunilor de vnzare mijloace fixe, mentionate anterior S.C.
.X. S.A. a colectat TVA n suma de .X. lei, astfel :
- pentru perioada iulie-decembrie 2004, suma de .X. lei ;
- pentru anul 2005 operatorul economic a aplicat masurile de simplificare
prevazute de art.160.1 alin.2 lit. b) i c) din Legea nr.571/2003 privind Codul
fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, referitoare la vnzarea de
terenuri si cladiri.
- pentru anul 2006 suma de .X. lei reprezentand taxa pe valoarea adaugata
colectata, aferenta vanzarilor de echipamente tehnologice, precum
transformatoare, separatoare etc, existente in cladiri, post trafo.
- pentru anul 2007, operatorul economic a aplicat msurile de simplificare
prevazute de art.160.1 alin.2 lit.b) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal,
cu modificarile si completarile ulterioare, referitoare la vanzarea de terenuri.
Din verificarea notelor de contabilitate s-a constatat faptul ca iesirea din
gestiunea S.C. .X. S.A. a imobilizarile corporale reevaluate in datele de
31.12.2003, 31.12.2004 si 31.12.2006, cu ocazia efectuarii operatiunilor de
vanzare de mijloace fixe a fost inregistrata n contabilitatea operatorului
economic, astfel :
- pentru constructii prin creditul contului 212 Constructii n corespondenta cu
debitul conturilor 281.2 Amortizarea imobilizarilor corporale i 658.3
Cheltuieli de exploatare privind activele cedate ;
- pentru terenuri prin creditul contului 211 Terenuri n corespondenta cu
debitul contului 658.3 Cheltuieli de exploatare privind activele cedate .
Fa de aceast situaie, n care la vnzarea imobilizarilor corporale
reevaluate contestatara a scazut valoarea de inregistrare in contabilitate a
mijloacelor fixe pe seama amortizarii calculate pana la data vanzarii acestora,
precum i pe seama cheltuielilor de exploatare privind activele cedate n cazul
constructiilor, respectiv pe seama cheltuielilor de exploatare privind activele
cedate, in cazul terenurilor, s-a constatat c :
- pentru terenurile reevaluate in lunile decembrie 2003 si decembrie 2006, care
au fost vandute in perioada 2004-2007, sunt aplicabile, referitor la modul de

19 / 144

deducere la calculul profitului impozabil a cheltuielilor reprezentand valoarea


ramasa, cu ocazia scoaterii din eviden a imobilelor, prevederile art.24 alin.15
din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, precum si cele ale pct. 71^5 din
Normele Metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal,
aprobate prin H.G. nr. 44/2004,
- pentru terenurile reevaluate in luna decembrie 2003, care au fost vandute in
perioada 2004-2006, art.24, alin.15 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal,
pct. 71^5 din Normele Metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind
Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004,
- pentru terenul in suprafata de 160 mp., reevaluat n lunile decembrie 2003
i decembrie 2006, care a fost vandut in anul 2007 catre S.C. Lancer
Investment S.R.L. .X., in baza facturii fiscale nr. .X./16.05.2007, pct. 71^5 din
Normele Metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal,
aprobate prin H.G. nr. 44/2004.
- pentru constructiile reevaluate in luna decembrie 2004 care au fost vandute
in perioada 2005-2006, sunt aplicabile, referitor la modul de deducere la
calculul profitului impozabil, a cheltuielilor reprezentand valoarea ramasa
neamortizat, cu ocazia scoaterii din eviden a acestora, prevederile art.24,
alin.15 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, precum si cele ale pct.
71^5 din Normele Metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul
fiscal, aprobate prin HG nr. 44/2004, ale caror citate au fost redate anterior.
Din analiza continutului actelor normative mentionate anterior s-a
constatat faptul ca, in valoarea fiscala a mijloacelor fixe amortizabile, nu sunt
incluse si plusurile din reevaluare, inregistrate in debitul contului 212
Constructii , prin creditul contului 105 Rezerve din reevaluare.
Totodat, n perioada anilor 2005-2006, S.C. .X. S.A. a efectuat vnzri
de mijloace fixe amortizabile (constructii), in suma de .X. lei, care au fost
reevaluate anterior, respectiv in luna decembrie 2004, prin cresterea valorii de
inregistrare in contabilitate, astfel :
- pentru anul 2005, suma de .X. lei,
- pentru anul 2006, suma de .X. lei.
Aferent acestor operatiuni de vanzare mijloace fixe, S.C. .X. S.A. a
aplicat masurile de simplificare prevazute de art.160 ^1 alin. 2 lit b) din Legea
nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare,
referitoare la vanzarea de cladiri.
Aa cum rezult din datele prezentate in anexa nr.21, ieirea din
gestiunea S.C. .X. S.A. a mijloacelor fixe amortizabile vandute, respectiv
constructii a fost inregistrata in contabilitatea operatorului economic, prin

20 / 144

creditul contului 212 Construcii, in corespondenta cu debitul contului 281.2


Amortizarea imobilizarilor corporale i contului 658.3 Cheltuieli de
exploatare privind activele cedate.
S-a constatat c n perioada ianuarie 2005-31.12.2006 a fost inregistrata
in contul 658.3 Cheltuieli de exploatare privind activele cedate, valoare
neamortizat, aferenta mijloacelor fixe scoase din evidenta, in suma de .X. lei,
astfel :
pentru anul 2005 suma de
.X. lei,
pentru anul 2006 suma de
.X. lei.
Astfel, n totalul sumei de .X. lei la data vnzrii mijloacelor fixe
amortizabile erau inregistrate plusuri de valoare rezultate din reevaluarea
efectuat n luna decembrie 2004 care nu au fost supuse calculului amortizrii
n suma de .X. lei, astfel:
pentru anul 2005 suma de
.X. lei,
pentru anul 2006 suma de
.X. lei.
S-a mai constatat c, plusurile de valoare ale mijloacelor fixe
amortizabile, constructii, nregistrate la data de 31.12.2004 in contabilitatea .X.
in creditul contului 105 Rezerve din reevaluare, in corespondenta cu debitul
contului 212 Constructii au fost supuse calculului amortizrii de ctre
operatorul economic, n perioada ianuarie 2005 i pn la momentul vnzrii,
respectiv pe perioada existenei activelor n patrimoniul .X., prin intocmirea
articolului contabil 681.1 = 281, insa aceasta a fost considerata nedeductibila
fiscal la calculul profitului impozabil (cont 681.1 Cheltuieli de exploatare
privind amortizarea imobilizarilor si cont 281 Amortizari privind imobilizarile
corporale).
In acest sens, organele de inspecie fiscal au reinut c potrivit
declaraiilor privind impozitul pe profit ntocmite pentru anii 2005 i 2006,
inregistrate la DGAMC sub nr..X./16.05.2006, respectiv nr. .X./13.04.2007 s-au
constatat diferene ntre amortizarea contabil i cea fiscal, astfel :
- pentru perioada anului 2005, amortizarea fiscala dedusa la calculul profitului
impozabil este in suma de .X. lei iar cea contabila, considerata nedeductibila
fiscal, este in suma de .X. lei.
Din modul de calcul al amortizrii contabile s-a constatat ca diferenta
in suma de .X. lei reprezentand amortizare aferenta plusului de valoare,
rezultat in urma reevaluarii de la data de 31.12.2004, a fost considerat
nedeductibil fiscal.
Totodat, la data de 30.11.2003, inainte de reevaluarea terenurilor
efectuata prin Raportul de evaluare intocmit de catre SC .X. SRL, in luna

21 / 144

decembrie 2003, soldul contului 105 Rezerve din reevaluare meniona


valoarea zero, deci rezervele rezultate din reevaluarea efectuata la data de
31.12.1998, au fost utilizate pentru majorarea capitalului social al .X.,
operaiune efectuat n luna august 1999, pentru suma de .X. lei,
- pentru perioada anului 2006, amortizarea fiscala dedusa la calculul profitului
impozabil este in suma de .X. lei iar cea contabila, considerata nedeductibila
fiscal, este in suma de .X. lei .
Din modul de calcul al amortizrii contabile s-a constatat c diferenta
n suma de .X. lei reprezentand amortizarea aferenta plusului de valoare,
rezultat in urma reevaluarii de la data de 31.12.2004, a fost considerata
nedeductibila fiscal.
Surplusurile din reevaluare, aferente mijloacelor fixe vandute, supuse
calculului amortizarii, prin intocmirea articolului contabil 681.1 = 281, au fost
transferate in perioada anului 2005, la momentul efectuarii calculului
amortizarii, in rezultatul reportat, prin intocmirea articolului contabil 105.8 =
117.5, precum si in contul 106.5 Rezerve reprezentand surplusul realizat din
rezerve din reevaluare, in perioada anului 2006, fapt demonstrat spre
exemplificare de catre notele de contabilitate nr..X./31.03.2005 si nr.
.X./31.05.2005 si anexele acestora, prezentate in anexa nr.24, respectiv n
cont 681.1 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizarilor , cont
281 Amortizari privind imobilizarile corporale , cont 105.8 Rezerve din
reevaluare dispuse prin acte normative , cont 117.5 Rezultatul reportat
reprezentand surplusul realizat din rezerve din reevaluare .
Toate acestea demonstreaza faptul ca, la momentul vanzarii mijloacelor
fixe amortizabile, erau inregistrate in contabilitatea .X. in creditul contului 105
Rezerve din reevaluare, plusuri din reevaluare aferente acestor imobilizari
corporale, in suma totala de .X. lei, care nu au fost supuse calculului
amortizrii, pana la acea data, astfel :
pentru anul 2005 suma de .X. lei,
pentru anul 2006 suma de .X. lei.
Plusurile din reevaluare in suma de .X. lei, la data vanzarii mijloacelor
fixe amortizabile, pe de o parte, au fost inregistrate pe cheltuieli (prin articol
contabil 658.3 = 212) iar pe de alta parte, au fost transferate in creditul contului
117.5, pentru perioada anului 2005, respectiv a contului 106.5, pentru perioada
anului 2006 ( prin articole contabile 105 = 117.5 sau 105 =106.5, unde cont
658.3 Cheltuieli privind activele cedate si alte operatiuni de capital, cont 212
Construcii, cont 117.5 Rezultatul reportat reprezentnd surplusul realizat din

22 / 144

rezerve din reevaluare, cont 105 Rezerve din reevaluare si cont 106.5
Rezerve reprezentand surplusul realizat din rezerve din reevaluare).
Din verificarea declaratiilor privind impozitul pe profit, precum si a
registrului de eviden fiscal ntocmite pentru perioada ianuarie 200531.12.2006, s-a constatat faptul ca S.C. X S.A a considerat suma de .X. lei ca
fiind deductibil la calculul profitului impozabil.
Ca urmare s-a constatat c pentru suma de .X. lei reprezentand plusuri
din reevaluarea imobilizarilor corporale amortizabile, constructii, efectuata la
data de 31.12.2004, existente in soldul contului 212 Constructii, la data
vanzarii mijloacelor fixe, inregistrate pe cheltuieli in contul 658.3 si deduse la
calculul profitului impozabil la momentul scoaterii din evidenta a activelor
(prin articol contabil 658.3 = 212) sunt aplicabile pentru perioada 01.01.200531.12.2006 prevederile art. 24, alin. 15 din Legea nr. 571/2003 privind Codul
fiscal, pct.71^5 din Normele Metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003
privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004 i art.4 din HG
nr.1553/2003 privind reevaluarea imobilizrilor corporale i stabilirea valorii
de intrare a mijloacelor fixe, motiv pentru care s-a calculat un profit impozabil
aferent perioadei 2005-2006, in suma de .X. lei structurat astfel:
pentru anul 2005 suma de .X. lei,
pentru anul 2006 suma de .X. lei.
1.B.4) Referitor la totalul vnzrilor de imobilizri corporale reevaluate,
n sum de .X. lei i TVA n sum de .X. lei s-a constatat c acestea cuprind
i un numr de patru facturi fiscale, emise de contestatar ctre urmatorii
clienti, n perioada martie-aprilie 2005 :
- factura fiscala nr..X./31.03.2005, in valoare de .X. lei, emisa catre S.C.
X S.R.L-.X., CUI .X.;
- factura fiscala nr..X./28.04.2005, in valoare de .X. lei, emisa catre S.C.
X S.R.L-.X., CUI .X.;
- factura fiscala nr..X./28.04.2005, in valoare de .X. lei, emisa catre S.C.
.X. Com S.R.L-.X., CUI .X.;
- factura fiscala nr..X./11.04.2005, in valoare de .X. lei, emisa ctre S.C.
.X. S.R.L-.X..
Totalul veniturilor aferente celor patru facturi fiscale este de .X. lei.
La baza derularii operatiunilor economice reprezentand vanzari de
imobilizari corporale catre clienti, terenuri si constructii au stat si contractele de
vanzare-cumparare de bunuri imobile, autentificate la urmatoarele birouri
notariale:

23 / 144

- pentru factura fiscala nr..X./31.03.2005, emisa catre X SRL-.X., a fost


intocmit contractul de vanzare-cumparare a unui imobil, autentificat la BNP-X,
sub nr. X/29.03.2005 pentru atelier debitare, hala cadru beton armat, cladire
depozite, cladire remiz.
Conform actului aditional nr.X/22.04.2005 la contractul de vanzarecumparare mentionat anterior, valoarea constructiilor este n suma de X lei, iar
valoarea terenului in suprafata de .X. mp. situat n Tgovite, str. .X. nr.14,
este in suma de X lei.
- pentru factura fiscala nr. .X./28.04.2005, emisa catre S.C. X S.R.L.X., a fost intocmit contractul de vanzare-cumparare a unui imobil, autentificat
la BNP-X sub nr.X/27.04.2005 pentru grajd din zidarie, cladire administrativa,
drum intern din pietris, put apa din beton.
Conform contractului de vanzare-cumparare mentionat anterior, valoarea
constructiilor este in suma de X lei , iar valoarea terenului in suprafata de X
mp, situat n .X. , str. .X. nr. 20, este in suma de X lei.
-pentru factura fiscala nr..X./28.04.2005, emis ctre S.C .X. S.R.L. din
X a fost intocmit contractul de vanzare-cumparare, autentificat la BNP-X, sub
nr. X/28.04.2005, pentru atelier reparatii electrice, magazie materiale, depozit
motorina 20 .
Conform documentelor mentionate anterior, valoarea constructiilor este
in suma de X lei, iar valoarea terenului in suprafata de .X. mp, situat in
Trgoviste, str. Loc.X, este in suma de X lei.
- pentru factura fiscala nr. .X./11.04.2005, emisa catre SC .X. SRL din
.X., a fost intocmit contractul de vanzare-cumparare, autentificat la BNP-X, sub
nr.X/08.04.2005.
Conform contractului de vanzare-cumparare mentionat anterior, valoarea
imobilului reprezentand etajul II din constructia Baie Comunala n suprafata de
766 mp, este in suma de .X. lei.
S-a constatat c aferent operatiunilor economice mentionate de cele
patru facturi fiscale, .X. a aplicat la vanzarea imobilelor masurile de
simplificare, prevazute de art.160 alin. 2 lit. b i c din Legea nr. 571/2003
privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare.
De asemenea, a fost constatat faptul ca, .X. a calculat aferent acestor
operatiuni economice, impozit pe profit in cota de 10 %, respectiv suma de .X.
lei asupra ctigului fiscal rezultat din cedarea activelor, n baza prevederilor
art.33 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile i
completarile ulterioare.

24 / 144

Din analiza modului de calcul al castigului fiscal rezultat din cedarea


activelor, nscris n registrul de eviden fiscal pentru anul 2005, s-a constatat
faptul ca S.C. .X. S.A. a scazut din totalul veniturilor in suma de .X. lei valoarea
fiscala a imobilizarilor corporale de .X. lei, precum si alte cheltuieli efectuate de
catre operatorul economic, in scopul vanzarii acestor active, in suma de .X.
lei, respectiv taxe notariale, rezultand un ctig fiscal n suma de .X. lei.
Conform situatiilor prezentate in anexa nr.30 la Raportul de inspecie
fiscal s-a constatat faptul ca n totalul sumei de .X. lei reprezentand valoare
fiscal a imobilizrilor corporale tranzactionate, la terenuri, se regasesc i
plusuri din reevaluare.
Astfel, pentru terenul in suprafata de .X. mp, care face obiectul facturii
fiscale nr. .X./28.04.2005, emisa catre S.C. .X. S.R.L. din Trgoviste, aa cum
se poate constata i din datele prezentate in documentul Recapitulaie
evaluare terenuri la valoarea de piata conform H.G. nr.1553/2003 pe baza
raportului de evaluare ntocmit de S.C. .X. S.R.L. .X. plusul din reevaluarea
efectuat la data de 31.12.2003, este n sum de .X. lei.
La data de 31.03.2005, terenul n suprafaa de .X. mp. era nregistrat n
contabilitatea contestatarei la valoarea de X lei.
Diminuarea valorii castigului rezultat din vanzarea de proprietati
imobiliare, cu consecinta diminuarii valorii impozitului pe profit care trebuie
achitat la bugetul de stat, prin includerea in valoarea fiscala a imobilizarilor
corporale tranzactionate, a plusurilor de valoare, rezultate din reevaluarea
efectuata la data de 31.12.2003, se constata si pentru terenul in suprafata de
.X. mp., care face obiectul facturii fiscale nr..X./31.03.2005, in valoare de .X. lei
emis ctre S.C. X S.R.L. din .X..
Pentru acest imobil, surplusul din reevaluarea efectuat la data de
31.12.2003, este in suma de .X. lei dintr-un total valoare de nregistrare n
contabilitate a acestuia, n sum de X lei.
Fata de aceasta situaie, organele de inspectie fiscal au constatat faptul
ca modul de calcul al valorii fiscale, determinata de catre contestatar, nu
respect cerinele impuse de prevederile art. 33 alin.7 lit. a) din Legea nr.
571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile i completarile ulterioare.
Motivul pentru care operatorul economic nu a respectat cerintele impuse
de prevederile art.33 alin.7 lit.a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal,
consta in faptul ca, actul normativ amintit, menioneaz faptul c, la
determinarea castigurilor rezultate din vanzarea-cesionarea proprietatilor
imobiliare situate n Romnia :valoarea fiscal a acestora, este reprezentata

25 / 144

de costul de cumparare, construire sau imbunatatire a proprietatii, redus cu


amortizarea fiscal, aferent unei astfel de proprieti .
Astfel, s-a constatat din cele prezentate anterior faptul c n modul de
determinare a valorii fiscale aferent terenurilor n suprafa de .X. mp. i .X.
mp., nu sunt cuprinse plusurile din reevaluare in suma de .X. lei (.X. lei + .X.)
pe care asa cum s-a menionat anterior, contestatara le-a inclus.
Menionam faptul ca plusul din reevaluare in suma de .X. lei, a fost
inregistrat in contul 658.3, prin intocmirea articolului contabil 658.3 = 211 si
dedus la calculul profitului impozabil de catre S.C. .X. S.A (respectiv cont
658.3 Cheltuieli privind activele cedate si alte operatiuni de capital i cont
211 Terenuri ).
Prin includerea n calculul valorii fiscale a terenurilor n suprafa de .X.
mp, respectiv .X. mp, a plusurilor din reevaluarea efectuata la data de
31.12.2003, in suma de .X. lei, respectiv .X. lei, cu consecina diminuarii
ctigurilor rezultate din vnzare, S.C. .X. S.A. nu a calculat i virat la
bugetul de stat impozit pe profit, in suma de .X. lei, astfel :
.X. + .X. = .X. lei ;
.X. x 10 % = .X. lei,
prin nclcarea prevederilor art. 33 alin.2 alin.4 alin.7 din Legea nr.571/2003
privind Codul fiscal, pct.97 din Normele Metodologice de aplicare a Legii nr.
571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004.
n concluzie, organele de inspectie fiscala, in baza prevederilor actelor
normative mentionate anterior au constatat un impozit pe profit suplimentar in
suma de .X. lei aferent anului 2005, aferente includerii in valoarea fiscal a
terenurilor in suprafata de .X. mp. i .X. mp. a plusurilor din reevaluare.
1.C.1) Din verificarea efectuata de catre organele de inspectie fiscala
asupra documentelor justificative i de evidena contabil ale S.C. .X. S.A. a
fost constatat faptul ca operatorul economic a acordat tichete de masa
salariatilor, in perioada iulie - decembrie 2005, in baza contractului colectiv
de munca pe unitate, n suma de .X. lei, in conditiile in care in aceasta
perioada de timp a nregistrat obligaii bugetare restante.
Astfel, conform, datelor din evidena contabil, raportate la organele
fiscale s-a constatat :
- referitor la taxa pe valoarea adaugat, c ncepand cu luna aprilie 2005
i pana in luna iulie 2006 s-au inregistrat obligatii bugetare restante la
aceasta surs, conform datelor din Situaia privind TVA de plat pentru
perioada august 2004 - august 2010, anexa nr.86,

26 / 144

- referitor la contribuia de asigurari sociale datorat de angajator, c


ncepnd cu luna aprilie 2005 i pn n luna decembrie 2006 inclusiv,
contestatara a nregistrat obligaii bugetare restante la aceasta sursa,
conform datelor din anexa nr.41.
S-a constatat c darea in folosinta a tichetelor de masa, a fost
nregistrata in contabilitatea proprie prin articolul contabil :642 Cheltuieli cu
tichetele de masa acordate salariatilor = 532 Alte valori.
Din analiza registrului de eviden fiscal al S.C. .X. S.A s-a constatat
faptul ca operatorul economic a considerat ca deductibile fiscal la calculul
profitului impozabil, cheltuielile in suma de .X. lei.
Organele de inspecie fiscal au constatat c, acordarea tichetelor de
masa catre salariati, pentru suma de .X. in perioada iulie - decembrie 2005,
n conditiile in care in acest interval de timp contestatara a inregistrat obligatii
bugetare restante a fost efectuata cu incalcarea prevederilor art.15 alin.2 din
O.U.G. nr.79/2001 privind intarirea disciplinei economico-financiare si alte
dispozitii cu caracter financiar.
Reprezentantii S.C. .X. S.A mentioneaza in raspunsul dat la intrebarea
nr.4 a notei explicative nr.X/07.03.2012 privitor la motivul acordarii catre
salariati a tichetelor de masa, in situatia in care operatorul economic supus
verificarii a inregistrat obligatii bugetare restante, faptul c fiind o societate
cu capital privat, nu intra sub incidenta prevederilor O.U.G. nr.79/2001 privind
ntrirea disciplinei economico-financiare i alte dispozitii cu caracter
financiar.
Organele de inspecie fiscal au constatat c prevederile art.15 alin.2
din O.U.G. nr.79/2001 privind intarirea disciplinei economico-financiare si alte
dispozitii cu caracter financiar, nu se refera doar la agenii economici care
sunt definiti la art.1 din acest act normativ, ci la toi angajatorii, respectiv la
toate persoanele fizice sau juridice care angajeaza for de munc pe baz
de contract individual de munc, potrivit prevederilor art.14 alin.1 din Legea
nr.53/2003 privind Codul muncii.
Ca urmare, organele de inspectie fiscala, in baza prevederilor art.19
alin.1, art.21 alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile
si completarile ulterioare, precum si ale art.15 alin. 2 din O.U.G. nr. 79/2001
privind intarirea disciplinei economico-financiare i alte dispoziii cu caracter
financiar au constatat un profit impozabil suplimentar n sum de .X. lei
aferent anului 2005.
1.C.2) Aceeai situaie cauzat de obligaiile restante la contribuia de
asigurri sociale de sanatate i TVA s-a nregistrat i la nivelul anului 2006.

27 / 144

S-a constatat c darea in folosinta a tichetelor de masa, a fost


inregistrata in contabilitatea proprie prin intocmirea articolului contabil :642
Cheltuieli cu tichetele de masa acordate salariatilor = 532 Alte valori.
Din analiza registrului de evidenta fiscala al .X., a fost constatat faptul ca
operatorul economic a considerat ca deductibile fiscal la calculul profitului
impozabil, cheltuielile in suma de X lei.
Organele de inspecie fiscal au constatat c, acordarea tichetelor de
masa catre salariati, pentru suma de X in perioada ianuarie - decembrie
2006, n conditiile in care in acest interval de timp contestatara a inregistrat
obligatii bugetare restante a fost efectuata cu incalcarea prevederilor art.15
alin.2 din O.U.G. nr.79/2001 privind intarirea disciplinei economico-financiare
si alte dispozitii cu caracter financiar.
Ca urmare, organele de inspectie fiscala, in baza prevederilor art.19
alin.1, art.21 alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile
si completarile ulterioare, precum si ale art.15 alin. 2 din O.U.G. nr. 79/2001
privind intarirea disciplinei economico-financiare i alte dispoziii cu caracter
financiar, au constatat un profit impozabil suplimentar n sum de X lei
aferent anului 2006.
1.D. Din verificarea evidenei contabile s-a constatat c societatea a
stornat dobnzi i penaliti de ntrziere n sum de X lei aferente unor acte
adiionale la contractele ncheiate cu diveri parteneri externi (X, .X.Olanda,
X LTD Rusia, .X.X Armenia).
S-a constatat c societatea a considerat nedeductibile fiscal, cheltuielile
cu dobnzi i penaliti n sum de X lei aferente unor contracte ncheiate n
perioada 2003-2004, iar cheltuielile n sum de X lei (X lei - X lei) pentru
aceeai perioad au fost considerate deductibile fiscal.
Organele de inspecie fiscal au constatat c, dei pierderea fiscal de
recuperat la nivelul anului 2004 a fost diminuat la luna decembrie 2005 cu
suma de X lei, totui prin declaraia privind impozitul pe profit ntocmit pe
anul 2005 cod 101, nu a fost nscris diminuarea valorii acesteia.
Astfel, prin declaraia privind impozitul pe profit pentru anul 2004, S.C.
.X. S.A a nscris la rndul 39 reprezentnd Pierdere fiscal de recuperat n
anii urmtori suma de X lei care este identic cu suma nscris la rubrica 38
reprezentnd Pierdere fiscal de recuperat din anii precedeni din declaraia
privind impozitul pe profit pentru anul 2005.
Prin rspunsul dat la ntrebarea nr.3 a notei explicative nr.X/07.03.2012,
reprezentanii societii au precizat c potrivit actelor adiionale ncheiate n

28 / 144

decembrie 2005 la contractele de mprumuturi,s-a considerat c ele i


produc efectul ncepnd cu decembrie 2005, respectiv luna nchieierii actelor
adiionale, recunoscnd n acest mod, obligaia legal de a diminua
pierderea fiscal cu suma de X lei.
Organele de inspecie fiscal au constatat c societatea nu a respectat
pentru suma de X lei prevederile art.19 alin.1, art.21 alin.1 din Legea
nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completarile ulterioare i
pct.13 din Normele Metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind
Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004.
Deoarece, contestatara a nregistrat doar n contabilitate n contul 117.4
Rezultatul reportat la luna decembrie 2005, diminuarea pierderii contabile
cu suma de X lei, fr a proceda la ntocmirea i depunerea la organul fiscal
teritorial a declaraiei rectificative prin care s nscrie diminuarea pierderii
fiscale cu suma de X lei, organele de inspecie fiscal au constatat un profit
impozabil n sum de X lei, n baza prevederilor legale susmenionate.
1.E Referitor la prestrile de servicii din documentele justificative ale
S.C. .X. S.A. s-a constatat faptul c n perioada iulie 2004-31.12.2009, n
contabilitatea operatorului economic au fost inregistrate diverse prestatii de
servicii, prin ntocmirea urmtoarelor articole contabile :
622 "Cheltuieli privind comisioanele i onorariile " = 462 "Creditori diveri"
622 = 401 "Furnizori", pentru care nu au fost prezentate documente care s
justifice realitatea prestarii acestora, precum i necesitatea lor, n scopul
desfaurrii activitii economice a agentului economic verificat.
Organele de inspecie fiscal au constatat n acest sens, ca fiind
nregistrate prestri de servicii, de ctre urmtorii prestatori :
- .X.-Cipru,
- .X. SA-Panama,
- .X. Limited-.X.,
- .X.-SUA,
- persoana fizica .X..
1.E.1) Referitor la serviciile mentionate a fi prestate de catre persoana
fizic .X. s-a constatat c n baza conventiei nr..X./19.05.2007, incheiata intre
S.C. .X. S.R.L (in calitate de cedent) si S.C. .X. S.A. (in calitate de cesionar) a
fost cesionat catre S.C. .X. S.A, contractul (acordul de agent) nr..X./15.08.2005
ncheiat ntre S.C. .X. S.R.L (in calitate de client) i dl. .X. (in calitate de agent).

29 / 144

Potrivit acordului de agent nr..X./15.08.2005, S.C. .X. S.R.L. a


imputernicit pe agent sa efectueze urmatoarele activitati :
- sa identifice, negocieze si intermedieze ncheierea de contracte pe teritoriul
Braziliei, avand ca obiect vanzarea produselor puse la dispozitie de catre S.C.
.X. S.R.L.;
- sa reprezinte interesele comerciale ale S.C. .X. S.R.L. in limitele acordului,
extinznd afacerile acestuia i sporindu-i buna reputaie.
In vederea realizarii obiectului acordului de agent, dl. .X. se obliga, ca la
cererea S.C. .X. S.R.L, s remita acestuia copii dup comenzi, cereri de ofert,
informatii i nscrisuri privind credibilitatea terilor.
Prile au mai stabilit in pricipal, realizarea urmatoarelor activiti :
- efectuarea periodic de studii de pia, participarea la manifestari comerciale
pentru promovarea produselor clientului, identificarea oricaror cereri de oferta
sau de participare la licitatii, precum si mijlocirea pe cat posibil a incheierii de
noi contracte in numele clientului;
- informarea clientului privind activitatea sa cu beneficiarul si prezentarea in
timp util a tuturor informatiilor, referitoare la conditiile tehnice si comerciale
necesare executarii acordului;
- acordarea de consultan c tre S.C. .X. S.R.L n probleme legate de
aplicarea legilor, normelor si instructiunilor in vigoare in Brazilia, iar daca este
necesar sa informeze clientul despre necesitatea contractarii de asistenta
juridica de specialitate;
- acordarea de sprijin in obtinerea vizei si organizarea serviciilor de service,
inclusiv hotel masina, reprezentantilor principalului trimisi pentru efectuarea
analizarii cu beneficiarul a contractelor care sunt planificate pentru semnare i
executie.
Comisionul stabilit a fi platit de ctre S.C. .X. S.R.L catre dl. .X., conform
acordului de agent nr..X./15.08.2005 este in suma de 5 % din valoarea fiecarui
contract incheiat pentru client, plata fiind efectuata in termen de cel mult 15 zile
de la incasarea valorii acestuia.
Aferent conveniei nr..X./19.05.2007 privind cesiunea contractului nr.
.X./15.08.2005, S.C. .X. S.A. a nregistrat n perioada iunie 2007-31.12.2007,
prin intocmirea articolului contabil 622 Cheltuieli privind comisioanele i
onorariile = 462 Creditori diveri , comision in suma totala de .X. lei,
cheltuieli considerate deductibile fiscal la calculul profitului impozabil.
Organele de inspecie fiscal au constatat c respectivul comision n
suma totala de .X. lei a fost inregistrat in contabilitatea S.C. .X. S.A, fara a

30 / 144

avea la baza un document justificativ intocmit in acest sens de catre


prestatorul de servicii.
Din totalul in suma de .X. lei, reprezentand comision inregistrat de catre
S.C. .X. S.A., a fost constituit impozit pe veniturile obtinute din Romania de
nerezidenti, n sum de .X. lei, la momentul platii efectuate prin banca de catre
operatorul economic supus verificarii, conform documentului denumit Fisa
contului 462 .X. .
In vederea demonstrarii realitatii prestarii serviciilor de catre dl. .X., in
perioada iunie-decembrie 2007, S.C. .X. S.A. a prezentat organelor de
inspectie fiscala mai multe e-mailuri, anexa nr. 44, din coninutul carora se
constata a fi comunicate date intre dl. .X. i d-nii X, X, X, X.
E-mailurile transmise de ctre dl. .X., care nu conin semnaturi, stampila
etc, din partea prestatorului, fac referire la operatiuni economice derulate intre
S.C. .X. S.A i agenti economici precum PX-Brazilia, XX LTDA-Brazilia si X
Brazilia.
Au fost prezentate organelor de inspectie fiscala documente, comenzi,
facturi, care menioneaz a fi efectuate de catre S.C. .X. S.A., n perioada iunie
2007-31.12.2007, livrari de utilaj petrolier catre acesti agenti economici, spre
exemplificare : comanda nr. X/10.08.2007 n sum de X euro, inaintat de
ctre .X.-Brazilia.
Potrivit documentului denumit Raport de activitate privind contractul de
agent .X./15.08.2005 care mentioneaz ca fiind ntocmit de ctre dl.X, angajat
al S.C. .X. S.A., urmare masurilor dispuse de catre organele de inspectie
fiscala prin procesele verbale incheiate in datele de 21.02.2011, 02.06.2011,
23.06.2011 si 05.09.2011 s-a constatat faptul ca prin dl. .X., operatorul
economic supus verificarii a transmis catre diversi beneficiari, .X.-Brazilia, XBrazilia si X-Brazilia, pliante cu produsele aflate in fabricatie, cataloage pentru
promovarea acestora, oferte tehnico-comerciale.
Astfel, contestatara nu a prezentat organelor de inspectie fiscala
documente intocmite, semnate si stampilate de catre dl. .X., respectiv
rapoarte de lucru, studii de pia sau orice alte materiale corespunztoare,
care sa mentioneze efectuarea pentru S.C. .X. S.A a serviciilor contractate cu
aceasta.
Urmare masurilor dispuse de catre organele de inspectie fiscala in
sarcina .X., Serviciul vanzari externe din cadrul acestui operator economic a
transmis nota interna nr X/12.09.2011 din continutul careia se constata faptul
ca operatorul economic supus verificarii nu detine rapoarte de activitate
intocmite si semnate de catre d-l .X..

31 / 144

Avand in vedere prevederile pct.38, lit. E Norme privind inregistrarea


veniturilor din Normele metodologice privind organizarea i conducerea
evidenei contabile n partid simpl de ctre persoanele fizice care au
calitatea de contribuabil n conformitate cu prevederile Legii nr.571/2003
privind Codul fiscal, aprobate prin O.M.F.P nr.1040/2004, n relaiile cu
persoanele juridice contribuabilii sunt obligai, pentru sumele ncasate att pe
baz de chitan, bon fiscal, ct i prin banc, s ntocmeasc factur, iar
S.C. .X. S.A. avea obligaia s solicite catre prestatorul de servicii i s dein
documente justificative, respectiv facturi care sa menioneze prestarea de
servicii.
Totodat, conform prevederilor pct.48 din Normele metodologice de
aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin HG nr.
44/2004, date in aplicarea prevederilor art.21 alin.4 lit.m) din Legea nr.
571/2003 i lit. A Normele generale privind documentele justificative i
financiar-contabile, pct.2 din Normele metodologice de intocmire si utilizare
a registrelor si formularelor comune pe economie privind activitatea
financiara si contabila, aprobate prin OMFP nr.1850/2004, documentele care
stau la baza nregistrrilor n contabilitate pot dobndi calitatea de document
justificativ numai n condiiile n care furnizeaz toate informaiile prevzute
de normele legale n vigoare, iar contestatara avea obligatia sa prezinte
organelor de inspectie fiscala documente, respectiv rapoarte de lucru,
procese-verbale de recepie, sau orice alte materiale corespunztoare, care
s probeze prestarea efectiv a serviciilor de negociere i intermediere a
ncheierii de contracte pentru S.C. .X. S.A.
Ca urmare, organele de inspectie fiscala, n baza prevederilor art.19,
alin.(1), art. 21 alin. (4) lit. (f) i lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul
fiscal au constatat aferent anului 2007 un profit impozabil in suma de .X. lei
(.X. lei - .X. lei).
1.E. 2) Referitor la serviciile mentionate a fi prestate de catre .X.
Limited-.X. s-a constatat c n data de 11.09.2008, intre S.C. .X. S.A. n
calitate de client i .X. Limited-.X., reprezentat de ctre dl. .X., in calitate de
director, a fost incheiat acordul de consultanta nr. .X./.X., prin care se
stabileste a se presta de catre .X. Limited, servicii precum planificarea,
promovarea, incheierea si executarea acordurilor si contractelor de agent
pentru vanzari de marfuri si servicii pentru S.C. .X. S.A., catre intreprinderi
din sectorul petrolului si gazelor din Banglades, denumit teritoriu, n cursul a
3 ani.

32 / 144

In vederea realizrii obiectului contractului, .X. Limited se obliga s


efectueze urmatoarele activiti :
- gsirea de firme si contracte pe teritoriu, prin care S.C. .X. S.A. va putea cu
succes s ndeplineasca rolul de furnizor de marfuri si servicii pentru
Guvernul Banglades i pentru alte intreprinderi interesate ;
- acordarea tuturor informatiilor, necesare pentru indeplinirea conditiilor de
licitatie, ceea ce va asigura semnarea si executarea contractelor de catre
S.C. .X. S.A. ;
- elaborarea unei serii de conditii avantajoase pentru realizarea contractelor
pe termen lung de livrare de mrfuri i servicii ale S.C. .X. S.A. ;
- consultarea S.C .X. S.A. in probleme legate de aplicarea legilor, normelor i
instructiunilor, n vigoare pe teritoriul Banglades.
Astfel, contestatara va plati un comision catre .X. Limited, conform
rezultatelor pozitive ale activitatii, concretizate in semnarea, efectuarea de
tranzactii si primirea de catre S.C. .X. S.A. de mijloace banesti pe baza
contractelor de livrare marfuri si servicii in Banglades, semnate prin
intermediul firmelor si companiilor, recomandate de .X. Limited.
Marimea comisionului .X. Limited se va stabili prin addendumuri
separate la prezentul acord.
In baza documentului denumit Hotarare scrisa a directorului unic
datata 26.05.2009, este imputernicit dl. X X, cetatean rus, sa reprezinte
compania ( .X. Limited) si sa efectueze tranzactii in numele acesteia, pana la
data de 26.08.2011.
Aferent acordului de consultanta nr..X./.X./11.09.2008, .X. Limited a
emis catre .X. factura invoice nr.X/16.10.2009, in suma totala de X lei,
respectiv X USD, reprezentand conform celor inscrise pe aceasta, comision
calculat pentru contractul de vanzare bunuri, incheiat intre S.C. .X. SA i .X.Banglades.
Factura invoice nr.X/16.10.2009 a fost nregistrat din punct de vedere
al taxei pe valoarea adugata, n jurnalul de cumparari al lunii octombrie 2009,
ca reprezentnd achiziii de bunuri din ar i din import scutite.
Au fost incalcate astfel de catre S.C. .X. S.A. prevederile art.157 alin.2
din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile
ulterioare, potrivit crora, contestatara avea obligatia sa inregistreze aceste
facturi invoice in decontul de TVA, at ca taxa colectata, ct i ca taxa
deductibila.
Din totalul in suma de X lei, reprezentand comision facturat catre S.C.
.X. S.A, a fost constituit impozit pe veniturile obtinute din Romania de

33 / 144

nerezidenti, n sum de X lei, la momentul plii efectuate prin banca de catre


operatorul economic supus verificrii, conform documentului denumit Fisa
contului 401 Furnizori .X. Limited.
A mai fost prezentat organelor de inspectie fiscala, aferent facturii
invoice nr.X/16.10.2009 suplimentul nr.1 la acordul de consultanta nr.
.X./.X./11.09.2008, care stabileste marimea comisionului cuvenit firmei .X.
Limited, respectiv X USD, calculat pentru vanzarea de catre contestatar de
piese de schimb pentru instalaia P 80 n sum de .X.. USD.
Conform facturii invoice nr. X/06.07.2009, se constata faptul ca .X. a
livrat catre Bangladesh X $ X CO LTD ( .X.), piese de schimb n sum de .X
USD, in baza comenzii nr. X/02.03.2009 naintat de ctre acest client.
Referitor la demonstrarea realitatii prestarii serviciilor de catre .X.
Limited, precizam faptul ca au fost prezentate organelor de inspecie fiscala,
urmare solicitarilor repetate efectuate de catre acestea prin procesele verbale
ncheiate n datele de 21.02.2011, 02.06.2011, 23.06.2011 si 05.09.2011, mai
multe e-mailuri care mentioneaza ca data de transmitere a acestora, perioada
anului 2005.
E-mailurile prezentate, nu sunt semnate, tampilate de catre prestator i
mentioneaz ca fiind transmise date privitoare la operatiuni economice
derulate n anul 2005, intre S.C. .X. S.R.L i .X.-Banglades ( de exemplu, emailurile din data de 08.09.2005, 28.09.2005, 23.09.2005).
In acest sens, important de precizat este faptul ca, urmare comenzii nr.
X/02.10.2005, inaintata de catre .X.-Banglades catre S.C. .X. S.R.L, n suma
de X USD, n anul 2006, S.C. .X. S.R.L n calitate de comisionar a livrat catre
.X.-Banglades un motor diesel, un convertizor, precum i alte echipamente i
piese de schimb pentru instalaia romaneasca P-80, in baza facturii invoice nr.
X/23.03.2006.
Conform actului aditional nr.X/14.10.2005, la contractul de comision
nr.X/13.09.2002, ncheiat intre .X.-Banglades in calitate de cumparator, S.C.
.X. S.R.L n calitate de comisionar si S.C. .X. S.A in calitate de furnizor, care a
stat la baza emiterii de catre S.C. .X. S.R.L a facturii invoice nr.X/23.03.2006,
s-a constatat faptul ca serviciile reprezentnd comision agent, sunt achitate
ctre prestator, de catre S.C. .X. S.R.L.
Rezult din cele mai sus prezentate faptul ca e-mailurile n cauza, care
mentioneaza ca perioada anul 2005, nu pot sa justifice prestari de servicii n
anul 2009 si nu au nici legatura, cu operatiunile economice derulate intre S.C.
.X. S.A si .X.-Banglades, ele fcnd trimitere la operaiuni economice derulate
intre SC .X. SRL i .X.-Banglades.

34 / 144

Totodat, conform actului aditional nr.X/14.10.2005, prestatiile de servicii


reprezentand comision agent in anul 2005, trebuiesc achitate de catre S.C. .X.
S.R.L., ceea ce face ca S.C. .X. S.A. s nu fie obligat la plata unor asemenea
prestaii, n aceasta perioada de timp.
De asemenea, tot referitor la demonstrarea realitii prestrii serviciilor
de catre .X. Limited, organele de inspecie fiscal au constatat faptul c nu au
fost prezentate de ctre contestatar, documente intocmite, semnate si
stampilate de catre .X. Limited, respectiv rapoarte de lucru, studii de pia sau
orice alte materiale corespunztoare i nici vreun alt document, care s
menioneze prestarea efectiv a serviciilor, pentru anul 2009.
De exemplu, nu a fost demonstrat modul in care au fost prestate servicii,
reprezentand identificare client .X. si acordare sprijin, in vederea incheierii de
contracte cu acesta, in conditiile in care, plata comisionului catre prestator,
este conditionata de sumele incasate de catre S.C .X. S.A, din vnzarile de
utilaj petrolier i piese de schimb ctre .X., n baza contractelor ncheiate cu
acesta, urmare recomandrilor efectuate de catre .X. Limited.
In fapt, .X.-Banglades nu reprezint pentru S.C .X. S.A un client nou,
care sa necesite sa fie identificat in anul 2009 prin .X. Limited, deoarece in
anul 2005, ntre operatorul economic supus verificrii, pe de o parte i S.C. .X.
S.R.L, .X.-Banglades, pe de alta parte, au fost derulate operaiuni economice,
reprezentnd vanzari de echipamente i piese de schimb.
S-a mai constatat c nu au fost prezentate organelor de inspectie fiscala
nici documente (comenzi, contracte comerciale), insusite de catre .X., care sa
mentioneze ca .X. Limited, ar fi prestat vreun anume serviciu pentru
contesattar n vederea facilitarii incheierii tranzactiei dintre S.C. .X. S.A i .X..
Urmare msurilor dispuse de catre organele de inspectie fiscala in
sarcina contestatarei a fost prezentat documentul denumit Raport de activitate
privind contractul de consultanta .X./.X./11.09.2008 care mentioneaza ca fiind
intocmit de catre dl. .X., angajat al S.C. .X. S.A i din continutul caruia se
constat faptul c prin .X. Limited, operatorul economic supus verificarii a
transmis ctre diversi beneficiari, pliante cu produsele aflate in fabricatie,
cataloage pentru promovarea acestora, oferte tehnico-comerciale i a primit
vizita mai multor firme inreresate de produsele contestatarei.
De asemenea, tot urmare masurilor dispuse de catre organele de
inspectie fiscala in sarcina .X., Serviciul vnzri externe din cadrul acestui
operator economic a transmis nota interna nr.X/15.12.2011 din coninutul
careia se constat faptul c S.C. .X. S.A. nu deine rapoarte de activitate
intocmite i semnate de ctre .X. Limited.

35 / 144

Organele de inspecie fiscal au constatat c S.C. .X. S.A. nu a


demonstrat prin prezentarea de documente justificative, faptul ca serviciile
care au fost facturate de .X. Limited, au fost prestate in mod efectiv de catre
furnizor.
Potrivit prevederilor pct.48 din Normele metodologice de aplicare a
Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, date in
aplicarea prevederilor art.21 alin. 4 lit.m) din Legea nr. 571/2003 i lit. A
Normele generale privind documentele justificative i financiar-contabile,
pct.2 din Normele metodologice de intocmire si utilizare a registrelor si
formularelor comune pe economie privind activitatea financiara si contabila,
aprobate prin O.M.F.P nr.3512/2008, documentele care stau la baza
nregistrrilor n contabilitate pot dobndi calitatea de document justificativ
numai n condiiile n care furnizeaz toate informaiile prevzute de normele
legale n vigoare, iar contestatara avea obligatia s prezinte organelor de
inspectie fiscala documente, rapoarte de lucru, procese-verbale de recepie
sau orice alte materiale corespunztoare, care sa probeze prestarea efectiva
a serviciilor de catre .X. Limited si care, sa furnizeze toate informatiile
necesare, referitoare la coninutul operaiunii economico-financiare, numele
i prenumele, precum i semnturile persoanelor care rspund de efectuarea
operaiunii economico-financiare, prevazute de normele legale in vigoare.
Ca urmare, organele de inspectie fiscala, in baza prevederilor art.19,
alin.(1), art. 21 alin. (4) lit. (f) i lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul
fiscal au constatat aferent anului 2009 un profit impozabil in suma de .X. lei
(X lei - X lei ).
1.E. 3) Referitor la serviciile mentionate a fi prestate de catre .X. SAPanama s-a constatat c la data de 01.07.2008, intre S.C. .X. S.A. in calitate
de client i .X. SA-Panama, n calitate de beneficiar a fost incheiat contractul
de agent nr.X-2/08, care are ca obiect semnarea si executarea de contracte
de executie si vanzare de instalatii complete de foraj, ansamble si
subansamble separate pentru acestea, scule de foraj si piese de schimb.
In acest scop, agentul va efectua n interesul S.C. .X. S.A, cutarea de
parteneri potentiali, organizarea si pregatirea intalnirilor si discutiilor,
analizarea si pregatirea pentru semnare a mesajelor, cererilor, acordurilor,
protocoalelor i altor documente necesare i va reprezenta interesele
contestatarei, n toate instantele i institutiile in etapa de pregatire a
contractelor si va informa clientul cu privire la toate situatiile cunoscute lui,

36 / 144

care pot influenta hotrrile luate de catre acesta i cu privire la ncheierea


unui acord sau contract.
Contractul de agent nr. X-2/08 din data de 01.07.2008, este valabil
pn la data de 30.06.2009 i intr in vigoare la data semnarii lui, iar pentru
serviciile efectuate de catre agent, S.C. .X. S.A se obliga s-i plateasca
acestuia un comision, pentru fiecare contract intrat n vigoare.
Comisionul se stabileste n procente, calculate asupra valorii
contractului intrat in vigoare i reprezint :
6 %, in cazul unui contract in valoare de peste 4 milioane euro;
7 %, in cazul unui contract in valoare de pana la 4 milioane euro;
8 %, in cazul unui contract in valoare de pana 2 milioane euro.
Din continutul contractului de agent nr.507-2/08 din data de
01.07.2008, s-a constatat c agentul va incasa comisionul in decurs de 5 zile
bancare dup primirea plii de catre S.C. .X. S.A.
Aferent contractului de agent nr. X-2/08 din data de 01.07.2008, .X. SAPanama a emis ctre S.C. .X. S.A un numr de cinci facturi invoice n valoare
de X lei, respectiv X euro.
Facturile invoice n sum total de X lei au fost inregistrate din punct de
vedere al taxei pe valoarea adugata, n jurnalele de cumprri ale lunilor
august 2008-aprilie 2009, ca reprezentand achizitii de bunuri, din tara si din
import scutite, fiind nclcate prrevederile art.157 alin.2 din Legea nr.571/2003
privind Codul fiscal cu modificarile si completarile ulterioare, potrivit crora
S.C. .X. S.A. avea obligaia s nregistreze aceste facturi invoice in decontul
de taxa pe valoarea adaugata, att ca taxa colectata, ct i ca taxa
deductibil.
Din totalul in suma de X lei, reprezentand comision facturat catre S.C. .X.
S.A. a fost constituit impozit pe veniturile obtinute din Romnia de nerezideni,
n sum de X lei, la momentul platii efectuate prin banc de ctre contesatatr,
conform documentului denumit Fia contului 401 .X. .
In vederea demonstrarii realitaii prestrii serviciilor de catre .X. SAPanama, S.C. .X. S.A. a prezentat organelor de inspectie fiscala documentul
denumit Protocolul operatiilor efectuate nr. 1 la contractul de agent nr. 5072/08 din continutul caruia se constata faptul ca, agentul in conformitate cu
contractul, a efectuat :
- cautarea de partener, interesat in achizitionarea de instalatii de foraj,
executate de catre client;
- organizarea de intalniri ai reprezentantilor S.C. .X. S.A cu beneficiarul;

37 / 144

- setul complet de lucrari, in urma carora a fost semnat contractul de livrare cu


X Limited.
Comisionul cuvenit agentului, conform protocolului mentionat anterior,
este in cuantum de 7 % din valoarea contractului incheiat intre .X. si X Limited,
respectiv suma de X euro.
A fost prezentat organelor de inspectie fiscala contractul de cumparare
utilaj fara numar din data de 30.06.2008, in suma de X euro, incheiat intre S.C.
.X. S.A i X Company Limited, precum si acordul suplimentar nr. X la acesta din
continutul carora se constata faptul ca prile au negociat vanzarea a doua
instalatii de foraj TD 125 CA A 6.
Conform mentiunilor inscrise in preambulul contractului de cumparare
utilaj fara numar din data de 30.06.2008, s-a constatat faptul ca acesta intra in
vigoare in data de 30.06.2008.
Fata de aceasta situatie, organele de inspectie fiscala au constatat faptul
c, n timp ce contractul de agent nr. 507-2/08, mentioneaza ca data de intrare
in vigoare a acestuia, data de 01.07.2008, contractul de cumparare utilaj fara
numar, ncheiat ntre .X. si X Limited, mentioneaza ca data de intrare in
vigoare, data de 30.06.2008.
Rezult din cele mai sus prezentate faptul c, S.C. .X. S.A a ncheiat
contractul de agent nr.X-2/08 cu .X. SA, ulterior momentului incheierii
contractului de vanzare utilaj fara numar, cu X Company Limited.
Ca urmare, s-a constatat faptul c n data de 30.06.2008, moment in care
a fost incheiat contractul de cumparare utilaj fr numr, ntre contestatar i X
Limited, intre contesatar i .X. SA nici nu era intocmit vreun contract de
prestari servicii.
Fata de aceasta situaie, organele de inspectie fiscal prin adresa nr.
X/24.02.2012 au solicitat reprezentantilor legali ai .X. explicatii privitoare la
denumirea, numarul documentului, n baza cruia .X. SA, in calitate de
prestator a prestat servicii catre operatorul economic supus verificarii, anterior
datei de 01.07.2008, moment in care intre cei doi operatori economici a fost
incheiat contractul de agent nr. X-2/08.
In raspunsul dat la intrebarea nr.8 a notei explicative nr. X/07.03.2012
reprezentantii S.C. .X. S.A. mentioneaz, privitor la acest aspect, urmatoarele:
Contractul de agent este un contract in cadrul caruia forma scrisa nu este
ceruta ad validitatem , ci ad probationem .
Fata de aceasta afirmatie a contestatarei, organele de inspectie fiscala
mentioneaza faptul ca, asa cum se poate constata din continutul prevederilor
Legii nr. 509/2002 privind agentii comerciali permanenti, art. 1, alin. 3, pe care

38 / 144

o citeaza conetesatara, raporturile comerciale dintre agenii comerciali


permaneni i comitenii acestora, se efectueaza numai in baza unui contract,
prin care se stabileste aria de actiune i obiectul imputernicirii acordate.
Rezult astfel faptul c, .X. SA pentru a presta servicii in data de
30.06.2008 pentru S.C. .X. S.A, trebuia sa aibe incheiat cu aceasta un contract
comercial, cerinta impusa de exemplu i de prevederile art.1 alin. 3 din Legea
nr. 509/2002 privind agentii comerciali permaneni.
De asemenea, s-a constatat c documentul denumit Protocolul
operatiilor efectuate nr. X la contractul de agent nr. X-2/08, prezentat de catre
.X. in vederea demonstrarii realitatii prestarii serviciilor de catre .X. SAPanama, desi in acest document se face referire la prestarea unor servicii de
catre furnizor, in realitate nu se prezinta organelor de inspectie fiscala, date si
documente care sa justifice modul concret in care acestea au fost efectuate.
Astfel, nu au fost prezentate documente care sa menioneze date
referitoare la modul in care a fost efectuat de catre .X. SA-Panama, cutarea
partenerului extern (respectiv X Limited) avnd n vedere faptul ca prestatorul
de servicii are sediul in Panama, iar beneficiarul instalatiilor de foraj TD X CA A
6 are sediul in Cipru, precum i urmatoarele aspecte :
- datele de identificare ale persoanei care a procedat la prestarea acestui
serviciu pentru agent, adresa locului in care serviciul a fost prestat,
- adresa locurilor in care au fost organizate ntlniri ntre reprezentanii
vnzatorului (.X.) i cei ai beneficiarului (X Limited).
De asemenea, nu au fost prezentate documente, care sa ofere date
referitoare la denumirea setului complet de lucrari, care au fost efectuate de
catre .X. SA-Panama, asa cum se mentioneaza prin Protocolul operatiilor
efectuate nr. 1 la contractul de agent nr. X-2/08 , incheiat in data de
04.08.2008, precum si, nici documente (comenzi, contracte comerciale),
insusite de catre .X. Limited, care sa mentioneze ca .X. SA, ar fi prestat vreun
serviciu pentru .X., in vederea facilitarii incheierii tranzactiei dintre .X. si .X.
Limited.
Facturile invoice emise de catre .X. SA-Panama catre .X., in perioada
august 2008-aprilie 2009 n sum de X lei au fost achitate in totalitate de catre
operatorul economic supus verificrii, prin virament bancar, conform datelor
prezentate in Fia contului 401.3 .X. i extrasele de cont.
Organele de inspecie fiscal au concluzionat c nu se demonstreaza de
catre S.C. .X. S.A., prin prezentarea de documente justificative, faptul ca
serviciile care au fost contractate de catre acest operator economic cu .X. SA-

39 / 144

Panama au fost prestate in mod efectiv de ctre agent, n scopul desfaurrii


activitii economice a contestatarei.
Totodat, conform prevederilor pct.48 din Normele metodologice de
aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr.
44/2004, date in aplicarea prevederilor art.21 alin.4 lit.m) din Legea nr.
571/2003, pct.2 din O.M.F.P nr.1850/2004, precum i pct.2 din Normele
metodologice de intocmire si utilizare a registrelor si formularelor comune pe
economie privind activitatea financiara i contabil, aprobate prin O.M.F.P
nr.3512/2008, contestatara avea obligatia s prezinte organelor de inspecie
fiscal documente, respectiv rapoarte de lucru, procese-verbale de recepie,
sau orice alte materiale corespunztoare, care sa probeze prestarea efectiva
a serviciilor de catre .X. SA-Panama si sa furnizeze toate informatiile
necesare, referitoare la coninutul operaiunii economico-financiare, numele i
prenumele, precum i semnturile persoanelor care rspund de efectuarea
operaiunii economico-financiare, prevazute de normele legale in vigoare.
Ca urmare, organele de inspectie fiscala, n baza prevederilor art.19,
alin.(1), art. 21 alin. (4) lit. (f) i lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul
fiscal au constatat aferent perioadei 2008-2009 un profit impozabil in suma
de X lei ( X-X) structurat astfel :
a. aferent anului 2008 suma de X lei;
b. aferent anului 2009 suma de X lei.
1.E. 4) Referitor la serviciile mentionate a fi prestate de .X. - S.U.A.
organele de inspecie fiscal au constatat c n data de 30.11.2006, intre S.C.
.X. S.A. n calitate de client i .X.-S.U.A., reprezentat de ctre dl X, in calitate
de agent), a fost ncheiat contractul de agenie nr. X/2006 care are ca obiect,
urmtoarele :
- prezentarea de catre agent a produselor si serviciilor S.C. .X. S.A. ctre
companii, persoane individuale sau alte entitati, care sunt potentiali sau
cumparatori si utilizatori deja existenti, crora contestatara le poate face
propunerile specifice cu ajutorul agentului, dupa cum a cerut acesta,
- organizarea de intalniri cu reprezentantii unei parti prezentate si la cererea
contestatarei va oferi o asistenta rezonabila in analiza, evaluarea si
negocierea in numele S.C. .X. S.A., in scopul de a perfecta tranzaciile.
Tranzaciile vor include vanzarea si cumpararea produselor si serviciilor
de catre partea prezentata, afiliaii, fransizele, iar durata contractului este de
12 luni de la data semnrii acestuia.

40 / 144

Comisionul cuvenit agentului se stabilete separat pentru fiecare


tranzactie in parte si nu poate fi mai mic decat 5 % din plile primite de catre
S.C. .X. S.A., iar plata comisionului se face de catre contestatar n termen de
zece zile de la ncasarea sumelor de la beneficiarul bunurilor.
Informaiile despre tranzacie i despre valoarea comisionului datorat
agentului, trebuie sa fie incluse ca o anexa la acest contract de agentie,
separate pentru fiecare tranzactie care trebuie s conin date privind:
numarul i data contractului, numele i adresa prii prezentate, valoarea
contractului, valoarea comisionului.
Aferent contractului de agenie nr.X/2006 a fost prezentat anexa nr. 1
din data de 12.09.2007, din analiza continutului creia s-a constatat faptul ca
aceasta face referire la servicii, care ar fi fost prestate in cadrul contractului
de vanzare nr..X./01.12.2006, incheiat intre S.C. .X. S.A si S.C. .X. S.A.Frana pentru suma de .X. euro.
Din analiza coninutului anexei nr.1 s-a mai constatat c :
- S.C. .X. SA-Frana a fost parte prezentata de catre agentul .X.-SUA,
- valoarea comisionului datorat de ctre S.C. .X. S.A. ctre agent este n
sum de X euro,
- plata comisionului de catre comisionar ctre .X. se face ulterior
momentului incasarii de catre acesta a transelor II i III de plati efectuate de
catre SC .X. SA catre S.C. .X. S.A.
A fost prezentat organelor de inspectie fiscala contractul de vanzarecumparare comerciala nr..X./01.12.2006 n valoare de .X. euro, ce are ca
obiect vnzarea de catre S.C. .X. S.A ctre SC .X. SA-Frana a unei instalaii
noi TD X CA A7.
.X.-SUA a emis ctre S.C. .X. S.A un numr de dou facturi invoice
nr.X/07.02.2007 i nr.X/26.09.2007, reprezentand conform celor inscrise pe
acestea, plata conform contractului de agentie nr.X/2006, valoarea totala a
celor doua facturi invoice emise de .X., catre contestatar fiind n sum de X
lei.
Facturile invoice in suma totala de X lei au fost inregistrate din punct de
vedere al TVA n jurnalele de cumparari ale contestatarei ca achizitii pentru
care cumparatorul este obligat la plata TVA ( taxare inversa).
Din totalul in suma de X lei, reprezentand comision facturat catre S.C.
.X. S.A. a fost constituit impozit pe veniturile obtinute din Romania de
nerezidenti, in suma de X lei, la momentul plii efectuate prin banc de catre
contestatar.

41 / 144

In vederea demonstrarii realitatii prestarii serviciilor de catre agent, .X. a


prezentat organelor de inspectie fiscala mai multe e-mailuri, transmise cu
adresa nr..X./11.01.2012 din continutul carora se constata a fi comunicate date
ntre dl. .X. si persoane angajate la S.C. .X. S.A (de exemplu, d-nii .X., .X.), pe
de o parte i dl. .X. ( director financiar la .X. SA) pe de alta parte.
De asemenea, din continutul e-mailurilor prezentate de catre
reprezentantii .X. s-au mai constatat ca fiind comunicate date si intre angajatii
contestatarei (de exemplu, d-nii .X., .X., etc) i dl. .X. (director financiar la firma
.X. SA) precum i ntre dl. .X. i anumiti membrii ai comisiei de recepie a
instalatiei TD 160 CA A7, livrate in luna septembrie 2007, de catre S.C. .X. S.A
ctre .X. SA-Franta.
Important de precizat este si faptul c, aa cum rezulta din continutul emailului datat 20.07.2007 transmis de catre dl. .X. (director financiar la .X. SA)
catre dl. .X., dl. .X. este membru al comisiei de acceptare din partea .X. SAFranta a instalatiei livrate catre acest agent economic de catre S.C. .X. S.A.
Conform punctului 9.2 din contractul de vanzare-cumparare comerciala
incheiat intre S.C. .X. S.A i .X. SA-Franta, in data de 01.12.2006 s-a constatat
faptul ca agentul economic din Franta se obliga sa preia marfa dupa ce a fost
efectuata receptia ei cantitativa si calitativa, receptie care va fi facuta la fabrica
vanzatorului, de catre reprezentantii cumparatorului, conform pct. 9.3 din
contractul de vanzare-cumparare comercial.
Organele de inspecie fiscal au concluzionat c e-mailurile transmise
intre dl. .X. i S.C. .X. SA l privesc pe dumnealui n calitatea de reprezentant
al .X. SA-Franta, neavnd legatur cu contractul de agenie nr.X/2006 ncheiat
ntre .X.-SUA i S.C. .X. S.A.
E-mailurile care mentioneaza a fi comunicate date intre dl. .X. (director
financiar la .X. SA) si S.C. .X. S.A, demonstreaza faptul ca intre cei doi agenti
economici ( S.C. .X. S.A i .X. SA-Franta), corespondenta s-a purtat i in mod
direct, nefiind necesare servicii de acest fel, din partea .X.-SUA.
Mai mult, e-mailurile care mentioneaza a fi transmise date de catre dl. .X.
ctre S.C. .X. S.A, nu sunt semnate, stampilate din partea prestatorului ( .X.) i
fac referire, de exemplu la corespondena dintre S.C. .X. SA si contestatar,
precum i la diverse schimburi de mesaje intre angajatii S.C. .X. S.A i
dumnealui (de exemplu, e-mailul din data de 16.07.2007, din data de
11.07.2007, din data de 14.08.2007).
Potrivit documentului denumit Raport de activitate privind contractul de
agentie X/2006 care mentioneaza ca fiind intocmit de catre dl. .X., angajat al

42 / 144

S.C. .X. S.A, se constat faptul c prin .X., operatorul economic supus
verificrii a transmis ctre diversi beneficiari, pliante cu produsele aflate in
fabricatie, cataloage pentru promovarea acestora, oferte tehnico-comerciale,
etc.
De asemenea, potrivit documentului denumit Raport de activitate privind
contractul de agentie X/2006 s-a mai constatat c :
- prin intermediul agentului .X., contestatara a livrat catre S.C. .X. - Frana o
instalatie de foraj de X tone ;
- dl. .X., pe toata perioada derularii contractului, aproximativ 8 luni a asigurat
buna colaborare cu reprezentanii firmei .X., activitate care a inclus
corespondenta intre partile contractante, transmiterea graficelor privind stadiul
realizarii instalatiei, insotirea clientului la inspeciile efectuate la contestatar,
medierea discutiilor cu cumparatorul.
- dl. .X. a achitat cheltuielile cu masa, cazarea i transportul clientilor, de la
aeroport la .X..
Documentul denumit Raport de activitate privind contractul de agentie
X/2006 a fost prezentat organelor de inspecie fiscal, urmare msurilor
dispuse de catre organele de inspecie fiscal prin procesele verbale ncheiate
in datele de 21.02.2011, 02.06.2011, 23.06.2011 i 05.09.2011.
Organele de inspecie fiscal au constatat c S.C. .X. S.A nu a prezentat
organelor de inspectie fiscala documente intocmite, semnate si stampilate de
catre .X.-S.U.A. (rapoarte de lucru, studii de pia sau orice alte materiale
corespunztoare) care s menioneze modul concret n care au fost prestate
serviciile, respectiv :
- modul in care a fost efectuata de catre .X.-SUA, cautarea partenerului extern,
respectiv S.C. .X., avand n vedere faptul c prestatorul de servicii are sediul in
SUA, iar beneficiarul instalatiei de foraj TD X 4, are sediul in Franta, precum i
urmtoarele aspecte :
- datele de identificare ale persoanei care a procedat la prestarea acestui
serviciu pentru agent, adresa locului in care serviciul a fost prestat;
- adresa locurilor in care au fost organizate intalniri, intre reprezentantii
vnzatorului (S.C. .X. S.A. ) i cei ai beneficiarului ( S.C. .X. S.A.);
- datele de identificare ale persoanelor care au sosit in Romania si pentru care,
dl. .X. a achitat cheltuieli cu masa, cazarea i transportul acestora, precum i
cuantumul sumelor in cauza.
De asemenea, nu au fost prezentate documente (comenzi, contracte
comerciale) nsuite de catre S.C. .X. S.A., care s mentioneze c .X.-SUA, ar

43 / 144

fi prestat vreun serviciu pentru contestatar n vederea facilitarii incheierii


tranzactiei dintre contesatatr i SC .X. SA.
Organele de inspecie fiscal au concluzionat c, nu se demonstreaza de
catre S.C. .X. S.A, prin prezentarea de documente justificative faptul ca
serviciile care au fost contractate de ctre acest operator economic cu .X.SUA, au fost prestate n mod efectiv.
Astfel, nu se demonstreaz organelor de inspectie fiscala faptul c S.C.
.X. SA a fost identificat de ctre .X.-SUA, precum i in ce a constat
negocierea dintre prestator si SC .X. SA, care a fost adresa locurilor n care sau realizat astfel de servicii, care sunt datele de identificare ale persoanei care
a procedat la prestarea serviciilor din partea agentului, etc.
Urmare msurilor dispuse de catre organele de inspectie fiscala in
sarcina .X., prin procesele verbale incheiate in datele de 21.02.2011,
02.06.2011, 23.06.2011 si 05.09.2011, Serviciul vanzari externe din cadrul
acestui operator economic a transmis nota interna nr X/15.12.2011 din
continutul careia se constata faptul ca operatorul economic supus verificarii nu
detine rapoarte de activitate intocmite si semnate de catre .X.-SUA.
Totodat, conform prevederilor pct.48 din Normele metodologice de
aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr.
44/2004, date in aplicarea prevederilor art.21 alin.4 lit.m) din Legea nr.
571/2003 i pct.2 din Normele metodologice de intocmire si utilizare a
registrelor si formularelor comune pe economie privind activitatea financiara
i contabil, aprobate prin O.M.F.P nr.1850/2004, iar contestatara avea
obligatia s prezinte organelor de inspecie fiscal rapoarte de lucru,
procese-verbale de recepie sau orice alte materiale corespunztoare), care
sa probeze prestarea efectiva a serviciilor de catre .X.-SUA i care, s
furnizeze toate informatiile necesare, referitoare la coninutul operaiunii
economico-financiare, numele i prenumele, precum i semnturile
persoanelor care rspund de efectuarea operaiunii economico-financiare,
prevazute de normele legale in vigoare.
Ca urmare, organele de inspectie fiscal n baza prevederilor art.19,
alin.(1) art. 21 alin. (4) lit. (f) i lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul
fiscal au constatat aferent anului 2007 un profit impozabil in suma de X lei.
1.E. 5) Referitor la serviciile mentionate a fi prestate de catre .X. - Cipru
s-a constatat c n data de 03.03.2003, ntre S.C. .X. S.A. (n calitate de
client) i .X. -Cipru reprezentat de catre d-l .X. (n calitate de prestator) a
fost incheiat un contract de servicii care are ca obiect, reprezentarea

44 / 144

clientului in vanzari de lucrari catre X LTD, X LTD si alte companii de gaze si


petrol de pe teritoriul Indiei i alte tari din Asia de Sud-Est.
Conform contractului de servicii incheiat in data de 03.03.2003, .X.,
nregistrata n Cipru cu nr..X. se obliga s efectueze pentru S.C. .X. S.A.,
urmatoarele activitati :
- obtinerea documentelor de plata de la organele din India, efectuarea
recomandarilor pentru prepararea ofertelor tehnice si comerciale pentru a fi
depuse la companii/organizatii;
- consultarea clientului in legatura cu procurarea de echipamente si materiale
locale pentru a indeplini lucrarile contractate catre organizatiile din India;
- sfatuirea clientului in legatura cu legile locale cu scopul de a indeplini
obligatiile clientului conform contractelor;
- furnizarea de informatii referitoare la principalele proiecte legate de gaze si
petrol din India pe urmatorii 5 ani;
- consultanta pentru fiecare oferta de plata legata de echipamentele
petroliere i valve industriale (oferta pentru cumparare in numele clientului);
- consultanta pentru obtinerea certificatelor de conformitate conform
standardelor si a autorizatiilor comerciale din India, inclusiv DGMS;
- asistenta la prepararea tuturor conditiilor in India pentru ca bunurile
clientului sa ajunga la utilizatorul final, conform contractelor comerciale dintre
furnizorul roman si cumparatorul Indian;
- asistarea echipelor tehnice romane la antrenarea specialistilor din India si
de asemenea pregatirea echipamentelor livrate;
- asistarea clientului in primirea scrisorii de garantie si a platilor pentru
echipamentul livrat.
Pentru serviciile efectuate, S.C. .X. S.A va plti un comision la o rat
net de 8,5 % din cantitatea totala de contracte semnate.
Aferent contractului de servicii incheiat in data de 03.03.2003,
contestatara a mai prezentat actul aditional nr.X/24.06.2005 din continutul
caruia se constata faptul ca rata comisionului a fost diminuata de la 8,5 %, la
7 % care se se calculeaz de ctre pri, pentru livrarea unui numar de 7
platforme de lucru, care fac obiectul ordinului ONGC nr.X/01.10.2003.
Plata remuneraiei n cot de 7% va fi efectuat de ctre contesattar
ctre .X. imediat n timp de 10 zile de la fiecare plata primita de .X. de la X
LTD la livrarea platformelor de lucru.
S.C. .X. S.A a nregistrat n contabilitate, in perioada august 200431.12.2008, in contul 622, cheltuieli cu prestatii de servicii pentru .X.-Cipru n
valoare de X lei, dup cum urmeaz :

45 / 144

pentru perioada august-decembrie 2004, suma de X lei;


pentru anul 2005, suma de X lei;
pentru anul 2006, suma de X lei;
pentru anul 2007, suma de X lei;
pentru anul 2008, suma de X lei.
Pentru perioada ianuarie 2009-august 2010, nu au fost constatate ca
fiind inregistrate in contabilitatea contestatarei facturi invoice emise de catre
.X., fapt demonstrat i de fisa analitica .X.-Cipru.
Aferent facturilor invoice emise de catre .X.-Cipru, au fost ntocmite de
ctre .X. in perioada anterioara anului 2007, autofacturi, acestea fiind inscrise
concomitent de contestatar, att n jurnalele de cumparari, cat si in cele de
vanzari, conform pct. 60, alin. 2 si 3 din Normele metodologice de aplicare a
Legii nr.571/2003, cu modificarile si completarile ulterioare, aprobate prin
H.G. nr.44/2004, date in aplicarea prevederilor art.155 alin. 4 din actul
normativ mentionat anterior.
In contul prestatiilor de servicii ale perioadei august-decembrie 2004,
nregistrate n contabilitatea S.C. .X. S.A prin articolul contabil 622 = 408, .X.Cipru a emis ctre contestatar n lunile martie i iulie 2005, facturi invoice n
sum de X lei.
Pentru aceste facturi invoice, contestatara a ntocmit cu ntrziere
autofacturi, respectiv n luna mai 2006, care au fost nregistrate n jurnalele
de cumparari si vanzari ale acestei perioade de timp, n luna mai 2006.
Motivul pentru care .X. a intocmit cu intarziere autofacturi, respectiv in
luna mai 2006, ceea ce a dus la efectuarea de inregistrari cu intarziere in
jurnalele de cumparari si vanzari ale operatorului economic, consta in faptul
ca facturile invoice au fost transmise catre contestatar n luna mai 2006,
fapt demonstrat de raspunsul la intrebarea nr.09 din nota explicativ a
operatorului economic nr.X/07.03.2012.
Organele de inspecie fiscal au constatat c au fost ncalcate
prevederile art.155 alin. 4 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare, precum si cele ale pct.60 alin.2 i alin.3
din Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003, cu modificarile si
completarile ulterioare, aprobate prin HG nr. 44/2004.
Pentru perioada 2007-2008, facturile invoice emise de catre .X.-Cipru,
au fost inregistrate in jurnalele de cumparari ale .X., ca reprezentand achizitii
de bunuri scutite de taxa sau neimpozabile, fiind nclcate astfel prevederile
art.157 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificarile si
completarile ulterioare, conform crora, contestatara avea obligatia sa
-

46 / 144

inregistreze aceste facturi invoice n decontul de TVA, att ca taxa colectata,


ct i ca taxa deductibila.
Facturile invoice mentionate anterior, au inscris ca fiind prestate de
catre .X.-Cipru, servicii de comision conform contractului de servicii datat
03.03.2003, precum si amendamentului nr. 1 al acestuia, datat 24 iunie 2005.
Contestatara a prezentat declaratii vamale de export, facturi invoice,
care mentioneaza ca fiind efectuate in perioada august 2004-decembrie
2008, livrari de utilaj petrolier de catre S.C. .X. S.A. ctre X Corporation LTD.
Din totalul in suma de X lei, reprezentand comision facturat catre
contestatar a fost constituit impozit pe veniturile obtinute din Romania de
nerezidenti, in suma de X lei la momentul platii efectuate prin banca, de catre
contestatar.
S-a constatat c la data de 31.08.2010, S.C. .X. S.A nregistra obligatii
de plata neachitate catre .X. n suma de X lei.
Urmare masurilor dispuse de catre organele de inspectie fiscala prin
procesele verbale incheiate in datele de 21.02.2011, 02.06.2011, 23.06.2011
si 05.09.2011, a fost prezentat de catre S.C. .X. S.A, certificatul de schimbare
nume din data de 11.01.2007 emis de autoritatile din Republica Cipru, potrivit
cruia, incepand cu aceasta dat, .X. si-a schimbat numele prin hotararea
speciala i se numeste .X. Cyprus Limited, noul nume fiind inregistrat la
Registrul Comerului.
Pentru a demonstra realitatea prestarii serviciilor de catre furnizor,
contestatara a prezentat organelor de inspectie fiscala mai multe adrese, unele
dintre acestea fiind traduse n limba romana, din continutul carora s-a
constatat a fi comunicate date de ctre .X. catre S.C..X. S.A, respectiv ctre X
India LTD.
Informaiile cuprinse n adresele care indica a fi expediate de catre .X.,
fac referire la plati efectuate de catre ONGC India catre .X., la rezervari de
locuri ce ar fi fost efectuate de catre .X., privitor la intoarcerea personalului S.C
.X. S.A din India, transmiterea corespondentei primite de catre prestator de la
X LTD, precum si la anumite adrese care mentioneaza a fi emise de catre
diversi terti, catre contestatar.
Parte din adresele prezentate de catre S.C. .X. S.A. organelor de
inspectie fiscala ca fiind expediate de catre .X., au nscrise date care
mentioneaz ca fiind transmise de la numere de fax din India, precum si date
ale unor agenti economici din aceast ar (de ex. X, N Delhi).

47 / 144

Pentru adresele care nu mentioneaza a fi transmise prin fax, nu se face


dovada de catre .X., privitor la modul de detinere al acestora, respectiv
transmitere prin post.
Organele de inspecie fiscal au concluzionat c nu au fost prezentate
organelor de inspectie fiscala de catre .X. documente intocmite, semnate si
stampilate de catre .X. (rapoarte de lucru, studii de pia sau orice alte
materiale corespunztoare) care sa mentioneze modul concret in care au fost
prestate serviciile, respectiv:
- modul in care a fost efectuata de catre .X.-Cipru, cautarea partenerului extern
(respectiv ONGC-India) avand in vedere faptul ca prestatorul de servicii are
sediul in Cipru, iar beneficiarul instalatiilor de foraj, are sediul in India;
- adresa locurilor in care au fost organizate intalniri, intre reprezentantii
vanzatorului (.X. ) si cei ai beneficiarului ( ONGC-India);
- datele de identificare ale persoanei care a procedat la prestarea acestui
serviciu pentru prestator, adresa locului in care serviciul a fost prestat;
- datele de identificare ale persoanei care a procedat la obtinerea
documentelor de plata de la organele din India;
- daca a fost oferita consultanta catre .X., in procurarea de echipamente si
materiale locale, asa cum este inscris in contractul de prestari servicii, situatie
in care sa se prezinte datele de identificare ale persoanei care a prestat acest
serviciu;
- daca au fost furnizate informatii catre .X., referitoare la pricipalele proiecte
legate de petrol si gaze din India in urmatorii 5 ani, asa cum este inscris in
contractul de prestari servicii, situatie in care sa se prezinte datele de
identificare ale persoanei care a prestat acest serviciu.
Totodat, nu au fost prezentate organelor de inspectie fiscala nici
documente (comenzi, contracte comerciale) insusite de ctre X X LTD care sa
mentioneze ca .X. ar fi prestat vreun serviciu pentru .X. n vederea facilitarii
incheierii tranzactiei dintre .X. i ONGC-India.
Mai mult, aa cum se poate constata din continutul comenzii nr. PBRWC
X/01.10.2003 pct. 12 lit.a) incheiata intre .X. i ONGC-India, comisionarul
care este recunoscut de catre parti pentru operatiunile economice derulate
intre cei doi operatori economici, pe teritoriul Indiei, este X Delhi.
Organele de inspecie fiscal au concluzionat c, nu se demonstreaza
de catre S.C. .X. S.A, prin prezentarea de documente justificative faptul ca
serviciile care au fost contractate de ctre acest operator economic cu .X.Cipru, au fost prestate in mod efectiv de catre furnizor.

48 / 144

Totodat, conform prevederilor pct.48 din Normele metodologice de


aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr.
44/2004, date in aplicarea prevederilor art.21 alin.4 lit.m) din Legea nr.
571/2003 i pct.2 din Normele metodologice de intocmire si utilizare a
registrelor si formularelor comune pe economie privind activitatea financiara
i contabil, aprobate prin OMFP nr.1850/2004, iar contestatara avea
obligatia s prezinte organelor de inspecie fiscal documente, rapoarte de
lucru, procese-verbale de recepie sau orice alte materiale corespunztoare,
care sa probeze prestarea efectiva a serviciilor de catre .X.-Cipru si care, sa
furnizeze toate informatiile necesare, referitoare la coninutul operaiunii
economico-financiare, numele i prenumele, precum i semnturile
persoanelor care rspund de efectuarea operaiunii economico-financiare,
prevazute de normele legale in vigoare.
Ca urmare, organele de inspectie fiscala, in baza prevederilor art.19,
alin.(1) art.21 alin.(4) lit. (m) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal,
constata un profit impozabil n sum de X lei ( X-X), structurat astfel:
pentru anul 2004, suma de X lei;
pentru anul 2005, suma de X lei;
pentru anul 2006, suma de X lei;
pentru anul 2007, suma de X lei;
pentru anul 2008, suma de X lei.
1.E.6) Referitor la serviciile mentionate a fi prestate de catre .X. (Cyprus)
Limited, organele de inspecie fiscal au constatat c n data de 11.01.2007
.X.-Cipru si-a schimbat numele in .X. (Cyprus) Limited, fapt demonstrat de
Certificatul de schimbare de nume.
Ulterior acestei modificari, .X. ( Cyprus) Limited a emis catre S.C. .X.
S.A. n luna februarie 2009, un numar de 2 facturi invoice, respectiv nr.10X/11.02.2009 i nr.X/02/18.07.2009) n sum de X lei, astfel :
- factura invoice nr. X/07/11.02.2009, n valoare de X lei, respectiv X euro;
- factura invoice nr. X/06/11.02.2009, n valoare de X lei, respectiv X euro.
S.C. .X. S.A. a inregistrat in contabilitate, facturile invoice mentionate
anterior n contul 622 "Cheltuieli privind comisioanele i onorariile" n
corespondenta cu creditul contului 401 "Furnizori".
Facturile invoice mentionate anterior, au inscris ca fiind prestate de
catre .X. (Cyprus) Limited, servicii de comision conform contractului de
servicii datat 03.03.2003, incheiat intre .X.-Cipru si .X. si amendamentului nr.
X la acesta.

49 / 144

Din suma de X lei, reprezentand comision facturat catre .X., a fost


constituit impozit pe veniturile obtinute din Romania de nerezidenti, in suma
de X lei, la momentul platii efectuate prin banca, de catre contestatar.
La data de 31.08.2010, .X. inregistra obligatii de plata neachitate catre
.X. ( Cyprus) Limited, in suma de X lei.
Referitor la demonstrarea realitatii prestarii serviciilor de catre .X.
(Cyprus) Limited, organele de inspecie fiscal au constatat c nu au fost
prezentate de catre .X., documente care sa demonstreze modul concret in
care acestea au fost prestate, desi organele de inspectie fiscala au solicitat
operatorului economic sa procedeze la prezentarea acestor documente, fapt
demonstrat de catre procesele verbale incheiate in datele de 21.02.2011,
02.06.2011, 23.06.2011 si 05.09.2011.
Astfel, nu au fost prezentate organelor de inspectie fiscala de catre .X.
documente intocmite, semnate si stampilate de catre .X. (Cyprus) Limited,
rapoarte de lucru, studii de pia sau orice alte materiale corespunztoare,
precum si nici vreun alt document, care s menioneze prestarea efectiva a
serviciilor, pentru anul 2009.
Astfel, s-a constatat c nu a fost demonstrat modul in care au fost
prestate servicii, reprezentand identificare clienti pentru .X. si acordare sprijin,
in vederea incheierii de contracte comerciale cu acestia, in conditiile in care,
plata comisionului catre prestator, este conditionata de sumele incasate de
catre contestatar, din vanzarile de utilaj petrolier si piese de schimb catre
clienti, in baza contractelor incheiate cu acestia, urmare recomandarilor
efectuate de catre .X. (Cyprus) Limited.
Totodat, nu au fost prezentate organelor de inspectie fiscala nici
documente (comenzi, contracte comerciale) insusite de ctre X LTD care sa
mentioneze ca .X. ar fi prestat vreun serviciu pentru .X. n vederea facilitarii
incheierii tranzactiei dintre .X. i ONGC - India.
Mai mult, aa cum se poate constata din continutul comenzii nr. PBRWC
X/01.10.2003 pct. 12 lit.A incheiata intre .X. i ONGC-India, comisionarul care
este recunoscut de catre parti pentru operatiunile economice derulate intre cei
doi operatori economici, pe teritoriul Indiei este X
Organele de inspecie fiscal au concluzionat c nu s-a demonstrat de
catre S.C. .X. S.A, prin prezentarea de documente justificative faptul ca
serviciile care au fost facturate de catre .X. (Cyprus) Limited, au fost prestate
in mod efectiv de ctre furnizor.
Totodat, conform prevederilor pct.48 din Normele metodologice de
aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr.

50 / 144

44/2004, date in aplicarea prevederilor art.21 alin.4 lit.m) din Legea nr.
571/2003, pct.2 din Normele metodologice de ntocmire i utilizare a
registrelor si formularelor comune pe economie privind activitatea financiara
i contabil, aprobate prin OMFP nr.3512/2008, contestatara avea obligatia
sa prezinte organelor de inspectie fiscala documente (rapoarte de lucru,
procese-verbale de recepie sau orice alte materiale corespunztoare), care
sa probeze prestarea efectiva a serviciilor de catre .X. (Cyprus) Limited i
care s furnizeze toate informatiile necesare, referitoare la coninutul
operaiunii economico-financiare, numele i prenumele, precum i
semnturile persoanelor care rspund de efectuarea operaiunii economicofinanciare, prevazute de normele legale n vigoare.
Ca urmare, organele de inspectie fiscala, in baza prevederilor art.19
alin.(1) art. 21 alin.(4) lit. (m), din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal au
constatat aferent anului 2009, un profit impozabil in suma de X lei (X lei - X
lei).
1.E. 7) Referitor la serviciile mentionate a fi prestate de catre .X.
Limited-Cipru s-a constatat c n data de 29.09.2008, intre .X., in calitate de
client i .X. Limited-Cipru, in calitate de prestator a fost incheiat un contract
de servicii fr numr, care are ca obiect, reprezentarea clientului n vnzari
de lucrari catre X, X LTD si alte companii de gaze si petrol de pe teritoriul
Indiei i alte ri din Asia de Sud-Est.
A fost prezentat organelor de inspectie fiscala, amendamentul nr. 3 la
contractual de prestari servicii din data de 03.03.2003, incheiat intre .X.
Cipru si S.C. .X. S.A. din continutul caruia s-a constatat c valabilitatea
contractului de prestari servicii din data de 03.03.2003, se considera ncetat,
ncepand cu data de 29.09.2008 i totodat s-a convenit s se semneze un
nou contract ntre .X. Limited-Cipru (un proprietar aparent al lui .X.) i S.C.
.X. S.A.
Conform contractului de servicii ncheiat in data de 29.09.2008, .X.
Limited din Cipru se oblig s efectueze pentru S.C. .X. S.A., urmtoarele
activiti :
- s obin caietul de sarcini de la organele din India, sa intocmeasca
recomandarile pentru pregatirea ofertelor tehnice si comerciale pentru
depunerea la companii/organizatii;
- s informeze clientul cu privire la procurarea echipamentelor si materialelor
locale pentru a indeplini obligatiile conform contractului semnat cu
organizatiile indiene;

51 / 144

- s informeze clientul cu privire la legile si regulamentele locale pentru ca


acesta sa-si indeplineasca obligatiile conform contractelor;
- s furnizeze informatii cu privire la proiectele indiene de gaze si petrol,
importante pentru urmatorii 5 ani;
- s se consulte pentru fiecare licitatie importanta cu privire la echipamente
petroliere si robinete industriale (licitatie, sa cumpere din partea clientului);
- s se consulte pentru obtinerea certificatelor de conformitate conform
standardelor indiene si autorizatia pentru piata Indiana solicitata de DGMS;
- s ajute la pregatirea tuturor conditiilor in India pentru ca marfa clientului sa
ajunga la utilizatorul final, conform contractelor comerciale dintre furnizorul
roman si cumparatorul Indian;
- s ajute echipele tehnice romanesti sa instruiasca specialistii utilizatorului
indian si sa dea in exploatare echipamentele livrate;
- s ajute clientul sa primeasca valoarea totala a garantiei de buna executie
i a platilor scadente pentru echipamentele si piesele de schimb livrate.
Pentru serviciile efectuate, .X. va plti comision, astfel :
8,5 %, din suma totala a echipamentului din contractele semnate;
25 %, din suma totala a pieselor de schimb (pentru echipamentele
livrate) din contractele semnate.
Plata comisionului va fi facuta de ctre contestatar ctre .X. Limited, in
timp de 10 zile de la fiecare plat primit de S.C. .X. S.A de la cumparator, la
livrarea platformelor de lucru.
Contestatara a nregistrat n perioada iulie 2009-31.12.2009 n contul
622 Cheltuieli privind comisioanele si onorariile, cheltuieli cu prestatii de
servicii pentru .X. Limited n valoare de X lei, astfel :
- factura invoice nr. X/02/18.07.2009, n valoare de X lei, respectiv X euro;
- factura invoice nr.X/12/07.12.2009, n valoare de X lei, respectiv X euro.
Facturile invoice emise de catre .X. Limited, au fost inregistrate in
jurnalele de cumparari ale .X., ca reprezentand achizitii de bunuri scutite de
taxa sau neimpozabile, fiind nclcate n acest mod prevederile art.157 alin.2
din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal cu modificarile si completarile
ulterioare, conform crora contestatara avea obligatia sa inregistreze aceste
facturi invoice in decontul de TVA, att ca taxa colectat, ct i ca tax
deductibil.
S-a constatat c facturile invoice mentionate anterior au inscris ca
reprezentand comision conform contractului de prestari servicii din data de
29.09.2008, astfel nct din suma de X lei reprezentand comision facturat
catre S.C. .X. SA a fost constituit impozit pe veniturile obtinute din Romania

52 / 144

de nerezideni n sum de X lei, la momentul plii efectuate prin banca, de


catre operatorul economic supus verificarii.
La data de 31.12.2009, .X. nregistra obligatii de plata neachitate catre
.X. Limited n sum de X lei.
Referitor la demonstrarea realiti prestrii serviciilor de ctre .X. Limited,
s-a constatat c nu au fost prezentate organelor de inspecie fiscala de catre
.X., documente care sa demonstreze modul concret in care acestea au fost
prestate, desi organele de inspectie fiscala au solicitat operatorului economic
s procedeze la prezentarea acestor documente, fapt demonstrat de catre
procesele verbale incheiate in datele de 21.02.2011, 02.06.2011, 23.06.2011
i 05.09.2011.
Astfel, nu au fost prezentate organelor de inspectie fiscala de catre .X.,
documente ntocmite, semnate i stampilate de catre .X. Limited rapoarte de
lucru, studii de pia sau orice alte materiale corespunztoare, precum i nici
vreun alt document, care s probeze prestarea efectiv a serviciilor pentru
anul 2009.
De exemplu, nu a fost demonstrat modul n care au fost prestate servicii,
reprezentand identificare clienti pentru S.C. .X. S.A. i acordare sprijin, in
vederea incheierii de contracte comerciale cu acestia, in conditiile in care,
plata comisionului catre prestator, este conditionata de sumele incasate de
catre contestatar din vanzarile de utilaj petrolier i piese de schimb ctre
clienti, n baza contractelor incheiate cu acestia, urmare recomandrilor
efectuate de catre .X. Limited.
Totodat, nu au fost prezentate organelor de inspectie fiscal nici
documente (comenzi, contracte comerciale) nsuite de ctre X LTD care s
menioneze ca .X. ar fi prestat vreun serviciu pentru S.C. .X. S.A n vederea
facilitarii ncheierii tranzaciei dintre contestatar i ONGC-India.
Mai mult, aa cum se poate constata din continutul comenzii nr. PBRWC
X/01.10.2003 pct. 12 lit.A incheiata intre S.C. .X. S.A. i ONGC-India,
comisionarul care este recunoscut de ctre parti pentru operatiunile economice
derulate ntre cei doi operatori economici, pe teritoriul Indiei este X Delhi.
Organele de inspecie fiscal au concluzionat c nu s-a demonstrat de
catre S.C. .X. S.A., prin prezentarea de documente justificative faptul ca
serviciile care au fost facturate de catre .X. Limited, au fost prestate n mod
efectiv de ctre furnizor.
Totodat, conform prevederilor pct.48 din Normele metodologice de
aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr.
44/2004, date in aplicarea prevederilor art.21 alin.4 lit.m) din Legea nr.

53 / 144

571/2003, pct.2 din Normele metodologice de intocmire si utilizare a


registrelor si formularelor comune pe economie privind activitatea financiara
i contabil, aprobate prin O.M.F.P nr.3512/2008, contestatara avea obligatia
sa prezinte organelor de inspecie fiscal documente care sa probeze
prestarea efectiva a serviciilor de catre .X. Limited si care, sa furnizeze toate
informatiile necesare, referitoare la coninutul operaiunii economicofinanciare, numele i prenumele, precum i semnturile persoanelor care
rspund de efectuarea operaiunii economico-financiare, prevazute de
normele legale in vigoare.
Ca urmare, organele de inspectie fiscal, n baza prevederilor art.19
alin.(1) art. 21 alin.(4) lit.(m) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, ale
caror citate au fost redate anterior, constata aferent anului 2009 un profit
impozabil in suma de X lei (X lei -X lei).
Avnd n vedere aspectele menionate anterior privind neprezentarea de
ctre S.C. .X. S.A. de documente justificative, intocmite, semnate si stampilate
de catre prestatorii de servicii indicati la pct. 8 al sursei bugetare impozit pe
profit, organele de inspectie fiscala in baza prevederilor art. 94, alin.3 lit.c) din
O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala republicata, au solicitat
reprezentanilor legali ai contestatarei, prin adresa nr.92/24.02.2012 explicaii
scrise privitoare la motivele neprezentrii acestor documente.
Prin nota explicativ nr..X./07.03.2012 ntocmit de reprezentanii
contestatarei, la rspunsurile de la intrebarile nr. 5 - 7 s-a specificat c :
- contestatara a pus la dispozitia organelor de inspectie fiscala documentele
justificative care dovedesc prestarea efectiva a serviciilor, potrivit prevederilor
pct. 48 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind
Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr.44/2004, respectiv contractul existent intre
parti, precum i toate celelalte materiale, raportat la obligatiile prestatorului
potrivit contractului de prestari servicii si la specificul activitatii beneficiarului;
- contestatara a pus la dispozitia organelor de inspectie fiscala contractele cu
prestatorii de servicii, precum si documentele specifice, din care rezult att
prestarea serviciilor cat si condiiile n care acestea au fost prestate, care sunt
edificatoare i cu privire la locul prestarii serviciilor, denumirea acestor servicii
si persoanele care au prestat aceste servicii.
Fa de susinerile S.C. .X. S.A. referitoare la prezentarea de
documente, materiale, raportat la obligatiile prestatorului n a le intocmi, potrivit
contractului de prestari servicii, organele de inspectie fiscal au constatat c,
aa cum rezult din continutul contractelor de prestari servicii prezentate,
prile stabilesc n principal urmtoarele :

54 / 144

- identificarea, negocierea i intermedierea incheierii de contracte avnd ca


obiect vnzarea produselor puse la dispoziie de ctre contestatar,
- strangerea de informaii i tehnici comerciale pentru dezvoltarea proiectelor i
adaptarea lor la condiiile locale,
- asistena n analizarea, evaluarea i negociere in numele contestatarei, n
scopul perfectarii tranzactiilor, reprezentnd vanzarea i cumpararea
produselor i serviciilor de catre partea prezentata, afiliai, subcontractori,
- asigurarea condiiilor oportune, care spermit contestatarei s participe cu
succes la licitatii i s semneze contracte cu ntreprinderi de petrol i gaze din
diferite state pentru vnzare servicii, utilaje i piese de schimb.
Organele de inspecie fiscal au constatat c realizarea acestor servicii
necesita implicarea de personal, care s efectueze strangerea de informatii
despre piata si agenti economici, studii de pia, analize in vederea gsirii
celor mai bune modalitati de vnzare, s ofere asisten contestatarei, pe
parcursul derularii negocierilor, activiti care nu pot fi realizate dect prin
intocmirea de documente care s mentioneze pentru fiecare activitate in parte,
etapele parcurse n vederea realizrii acestora, precum i adresa locurilor n
care se efectueaz.
Organele de inspecie fiscal au precizat c obligaia semnrii i
tampilarii acestor documente, rezid din necesitatea demonstrarii faptului ca
ele au fost intocmite de ctre o anume persoana fizica sau juridica, respectiv
de ctre prestatorul de servicii cu care S.C. .X. S.A. a negociat prestarea
serviciilor.
Astfel, documentele prevazute de catre pct.48 din Normele metodologice
de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G.
nr.44/2004, date n aplicarea prevederilor art.21 alin.4 lit. m) din Legea
nr.571/2003, pe lng obligativitatea legal n ntocmirea acestora, sunt i
necesare n vederea realizrii efective a serviciilor al caror specific este
reprezentat n principal de identificarea, negocierea i intermedierea ncheierii
de contracte avnd ca obiect vnzarea produselor puse la dispozitie de catre
S.C. .X. S.A. .
Prin neprezentarea acestor documente de ctre reprezentanii S.C. .X.
S.A., nu au fost oferite organelor de inspecie fiscal, privitor la adresa locului
prestrii serviciilor, denumirea concret a acestora i persoanele care au
prestat aceste servicii, n condiiile n care, aa cum s-a constatat anterior,
prestatorii au sediul social stabilit ntr-un anume stat (de exemplu Cipru) iar din
contract rezult c teritoriul n care ar fi prestat serviciul, este situat n alt stat
(India).

55 / 144

Organele de inspecie fiscal au concluzionat c, afirmaiile


reprezentantului contestatarei din raspunsurile la intrebarile nr.05-07 din nota
explicativ nr..X./07.03.2012, privind faptul ca ... S.C. .X. S.A. a dovedit prin
contractele cu prestatorii de servicii, precum i documentele specifice, din care
rezulta atat prestarea serviciilor ct i condiiile n care acestea au fost
prestate,...locul prestarii serviciilor, denumirea acestor servicii si persoanele
care au prestat aceste servicii, nu sunt fundamentate.
Fa de afirmaiile reprezentanilor S.C. .X. S.A. privind contractul
comercial incheiat cu furnizorii de servicii, organele de inspecie fiscal au
concluzionat c n conformitate cu prevederile pct.48 din Normele
metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate
prin H.G. nr. 44/2004 date in aplicarea prevederilor art.21 alin.4 lit.m) din
Legea nr.571/2003, contractul este obligatoriu a se ntocmi ntre pri, dar nu
reprezint document, care s justifice prestarea efectiv a serviciilor, aspect
care se justific, potrivit prevederilor legale susmenionate prin : situaii de
lucrri, procese-verbale de recepie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de
pia sau orice alte materiale corespunztoare.
De altfel, n practic, momentul la care prile consimt semnarea
contractului, este diferit de momentul prestarii efective a serviciilor, motiv
pentru care legiuitorul, n coninutul pct.48 din Normele metodologice de
aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr.
44/2004, a fcut distincie ntre documentele in baza carora se nate raportul
juridic, reprezentat de contractul de prestari servicii i documentele n baza
carora serviciile sunt prestate n mod efectiv, reprezentate de situaii de lucrri,
procese-verbale de recepie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de pia
sau orice alte materiale in functie de situaia dat.
1. E. 8) Referitor la serviciile mentionate a fi prestate de ctre
.X.LTDA-Brazilia, pentru care cu ocazia ncheierii minutei la sediul S.C. .X.
S.A. a fost prezentat Sentina arbitral nr. .X./20.12.2011 a Curii de Arbitraj
Comercial Internaional de pe lng Camera de Comer i Industrie a
Romniei.
Organele de inspecie fiscal au constatat c n data de 17.06.2008,
ntre S.C. .X. SA. i .X.LTDA-Brazilia, reprezentat de ctre dl. .X. a fost
ncheiat acordul de agent nr..X., iar potrivit documentului datat 08.10.2008,
sunt transferate ctre .X.LTDA, toate drepturile, comisioanele i orice sume
aferente care trebuiesc pltite ctre dl. .X., n baza acordului de agent
nr..X./15.08.2005.

56 / 144

Aferent acordului de agent nr..X./17.06.2008, .X.LTDA-Brazilia a emis


catre S.C. .X. S.A. un numr de trei facturi invoice n valoare de X lei
reprezentnd comision calculat n baza contractelor de vnzare bunuri,
ncheiate ntre contestatar i .X.-Brazilia, X Energia LTDA-Brazilia i XBrazilia :
- factura invoice nr.X/25.08.2008 n suma de X lei, respectiv X euro;
- factura invoice nr.X/25.08.2008 n suma de X lei, respectiv X USD;
- factura invoice nr.X/19.09.2008 n suma de X lei, respectiv X USD.
Contestatara a prezentat organelor de inspecie fiscal diferite
documente : comenzi, facturi, care mentioneaz a fi efectuate de ctre S.C. .X.
S.A n perioada anului 2008, livrari de utilaj petrolier catre respectivii ageni
economici, dup cum urmeaz: comanda nr.X/8/20.08.2008 n sum de X
euro, naintat de ctre X LTDA-Brazilia, comanda nr.X/14.03.2008 n sum de
X USD, naintat de catre X-Brazilia.
Aceste facturi au fost nregistrate din punct de vedere al taxei pe
valoarea adugata, in jurnalele de cumparari si decontul de TVA, ca
reprezentnd achiziii de bunuri i servicii scutite de taxa sau neimpozabile,
fiind nclcate n acest mod prevederile art.157 alin.2 din Legea nr.571/2003
privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare, conform crora
contestatara avea obligaia s nregistreze aceste facturi invoice n decontul
de TVA, att ca taxa colectata, ct i ca tax deductibil.
Organele de inspecie fiscal au constatat c din suma de X lei,
reprezentand comision facturat ctre contestatar a fost constituit impozit pe
veniturile obtinute din Romnia de nerezideni n sum de X lei, la momentul
plii efectuate prin banc, de catre contestatar, conform documentului
denumit Fia contului 401 .X.LTDA i extraselor de cont prezentate.
In vederea demonstrrii realitii prestrii serviciilor de ctre .X.LTDA,
contestatara a prezentat organelor de inspectie fiscal mai multe e-mailuri, din
analiza crora s-a constatat a fi comunicate date ntre dl. .X. i d-nii .X., .X., X,
X.
De asemenea, a fost prezentat organelor de inspectie fiscala documentul
denumit Raport de activitate privind contractul de agent .X./14.06.2008,
ntocmit de catre dl. .X., angajat al S.C. .X. S.A, din analiza cruia s-a
constatat faptul c prin .X.LTDA, contestatara a transmis ctre diveri
beneficiari, pliante cu produsele aflate n fabricaie, cataloage pentru
promovarea acestora, oferte tehnico-comerciale.
Totodat, n data de 22.03.2012, cu ocazia efectuarii discuiei finale la
sediul social al S.C. .X. S.A, desfaurat n baza prevederilor art.107 din O.G.

57 / 144

nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal republicat, reprezentanii


contestatarei au prezentat organelor de inspecie fiscal Sentina arbitral
nr..X./20.12.2011 a Curii de Arbitraj Comercial International de pe lng
Camera de Comert si Industrie a Romaniei, rmas definitiv i obligatorie, din
coninutul creia s-a constatat faptul c .X.LTDA a prestat serviciile inscrise pe
facturile invoice nr. X/25.08.2008, nr.X/25.08.2008 i nr.X/19.09.2008.
Locul in care au fost prestate serviciile care fac obiectul facturilor invoice
nr.X/25.08.2008, nr.X/25.08.2008 i nr.X/19.09.2008, este reprezentat de
teritoriul statului Brazilia, conform paginii nr.X din Sentinta arbitral nr.
.X./20.12.2011.
1. E. 9) Organele de inspecie fiscal au constatat c prin nota contabil
nr..X..12005 a fost nregistrat n contul de cheltuieli 622 Cheltuieli privind
comisioanele i onorariile i respectiv contul 658 Despgubiri, amenzi i
penaliti n coresponden cu contul 411 Clieni externi suma de .X. lei
reprezentnd comisioane agent pentru contract India 5, Siria, India 7 i
penaliti pentru India 7.
Totodat s-a constatat c suma de .X. lei a fost considerat
nedeductibil la calculul profitului impozabil, iar suma de .X. lei (echivalentul a
.X. USD) compus din comisioane agent pentru Siria, India 3, India 1 a fost
considerat deductibil la calculul profitului impozabil pe anul 2005.
Potrivit informaiilor din documentul Informare ctre conducerea
S.C..X. S.A datat 30.11.2005 i ntocmit de eful serviciului financiar al S.C.
.X. S.A., suma de .X. lei a fost diminuat din totalul facturilor emise de ctre
contestatar ctre X LTD (ONGC-India) i .X. n perioada 2004 - 2005,
respectiv facturile invoice nr..X./04.10.2005 i nr..X./31.10.2005, fr a avea
la baz un document justificativ n acest sens.
S-a mai constatat c facturile invoice nr..X./04.10.2005 i
nr..X./31.10.2005 nu pot avea calitatea de document justificativ pentru
diminuarea creanei deinute de S.C. .X. S.A reprezentnd cuantumul
comisionului agentului local, conform prevederilor Nomelor metodologice
privind ntocmirea i utilizarea formularelor comune privind activitatea
financiar i contabil aprobate prin H.G. nr.831/1997 i cele ale art.6 alin.1
i alin.2 din O.M.F.P nr.2055/1998 privind aplicarea H.G. nr.831/1997, potrivit
crora, facturile fiscale invoice se ntocmesc la livrarea produselor sau
mrfurilor, la executarea lucrrilor i la prestarea serviciilor, de ctre
compartimentul desfacere sau alt compartiment desemnat, pe baza
dispoziiei de livrare, a avizului de nsoire a mrfii sau altor documente

58 / 144

tipizate care atest executarea lucrrilor i prestarea serviciilor i se


semneaz de compartimentul emitent.
Ori, contestatara nu era ndreptit s diminueze valoarea facturilor
invoice emise ctre ONGC India cu cuantumul agentului local, deoarece
obligaia emiterii facturilor fiscale pentru prestrile de servicii revenea
prestatorului, situaie n care nu se regsete contestatara.
Prin nota explicativ nr..X./07.03.2012 reprezentanii contestatarei au
menionat c suma de .X. lei se justific prin contractul comercial ncheiat cu
partenerul indian ONGC care prevede reinerea comisionului cuvenit direct din
valoarea creanei care s-a ncasat de la S.C. .X. S.A, respectiv din preul
contractului comercial ncheiat.
Fa de acest aspect, organele de inspecie fiscal au constatat c la
pct.13 Condiii de plat din comanda nr.2069 a ONGC naintat ctre S.C. .X.
S.A este prevzut a se achita comision de ctre contestatar ctre agentul
comisionar indian denumit .X. i nu ctre ONGC, prin diminuarea valorii
facturilor invoice emise pentru livrri de utilaj petrolier.
S-a mai constatat c pentru a nregistra n contabilitate i a deduce la
calculul profitului impozabil, cheltuielile cu serviciile n sum de .X. lei,
contestatara trebuia s dein documente emise de ctre prestatorii de servicii
care s probeze prestarea efectiv a serviciilor, respectiv facturi invoice,
rapoarte de lucru, procese verbale de recepie, studii de pia, sau orice alte
materiale corespunztoare.
Ca urmare, organele de inspectie fiscal, n baza prevederilor art. 19
alin.1, art.21 alin.(4) lit. f) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal,
coroborate cu cele ale pct.44 din Normele metodologice de aplicare a Legii
nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, au
constatat aferent anului 2005 un proft impozabil n sum de .X. lei.
n concluzie, urmare constatrilor inscrise de ctre organele de inspecie
fiscal la cap.I impozit pe profit din Raportul de inspecie fiscal nr. .X.
.X./30.03.2012 au rezultat urmtoarele date, privitoare la rezultatele fiscale
realizate de ctre contestatar :
- pentru perioada 2004- 2007 pierdere fiscal de recuperat n anii urmtori,
- pentru anul 2008 impozit pe profit constituit de organele de inspecie fiscal
n sum de X lei,
- pentru anul 2009 pierdere fiscal pentru anul de raportare i pierdere fiscal
de recuperat n anii urmtori n sum de X lei.
Diminuarea valorii pierderii fiscale pentru anul 2009, de la suma de X lei,
la suma de X lei, este influentata de constatrile efectuate de catre organele

59 / 144

de inspecie fiscal la punctele nr.8/2 profit impozabil de .X. lei), nr. 8/3 (
profit impozabil de X lei), nr. 8/6 ( profit impozabil de X lei), nr. 8/7 (profit
impozabil de X lei), nr. 11 (pierdere fiscala de X lei).
Ca urmare, s-a stabilit un impozit pe profit suplimentar n suma de X lei
(X-X lei), scadent la data de 16.04.2009, calculat aferent profitului impozabil
al anului 2008, n baza prevederilor art.17 din Legea nr. 571/2003 privind
Codul fiscal.
In baza prevederilor art.33 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal,
cu modificarile i completarile ulterioare, organele de inspectie fiscala au
calculat aferent anului 2005, un impozit pe profit suplimentar in suma de .X.
lei, conform datelor prezentate la sursa impozit pe profit.
Pentru neplata la termenele scadente de plata a impozitului pe profit
stabilit suplimentar, au fost calculate de catre organele de inspectie fiscala,
potrivit prevederilor art.120 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedura
fiscala republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, majorari de
intarziere/dobanzi in suma de X lei pana la data de 29.02.2012.
De asemenea, in baza prevederilor art.120^1 din O.G. nr.92/2003 privind
Codul de procedura fiscala republicata, cu modificarile si completarile
ulterioare, organele de inspectie fiscala au calculat penalitati de intarziere n
sum de X lei, prin aplicarea cotei de 15 %.
Totodat, n baza prevederilor art. 121 din acelai act normativ au fost
calculate penaliti de ntrziere pentru perioada august 2005-31.12.2005, in
suma de X lei, astfel: .X. lei x 0,6 % x 4 luni = X lei.
2. A. Referitor la taxa pe valoarea adugat aferent cheltuielilor de
protocol, organele de inspecie fiscal au constatat c societatea a nregistrat
n contul 623 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate n perioada 200431.12.2006, precum i aferent anului 2009, cheltuieli de protocol in suma de
X lei care a fost considerat de societatea ca fiind nedeductibil fiscal, la
calculul profitului impozabil pentru exercitiile financiare ale anilor 2004-2006,
respectiv al anului 2009.
Din coninutul facturilor fiscale s-a constatat faptul c suma de X lei
provine din achiziia de bunuri: cafea .X., apa minerala, zahar, masa servita
diferitelor delegatii, sandvich-uri etc, pentru care contribuabilul a dedus la
momentul achiziiei taxa pe valoarea adaugat.
Din datele prezentate la sursa impozit pe profit, reiese faptul c S.C. .X.
S.A. a nregistrat pierdere in perioada 2004-2006, respectiv n anul 2009, a
inregistrat pierdere fiscala, astfel:

60 / 144

1. pentru anul 2004, suma de X lei;


2. pentru anul 2005, suma de X lei;
3. pentru anul 2006, suma de X lei;
4. pentru anul 2009, suma de X lei.
.X., la momentul determinarii impozitului pe profit anual pentru perioada
2004-2006, respectiv anul 2009 (lunile aprilie si mai, pentru anul anterior
fiscal) nu a colectat TVA n conditiile n care operatorul economic a nregistrat
pierdere fiscala in aceasta perioada de timp i deci nu beneficiaza de
deductibilitatea cheltuielilor de protocol, la calculul profitului impozabil i
totodat a beneficiat de dreptul de deducere a TVA la momentul achiziiei
bunurilor susmenionate.
Avand in vedere cele mai sus prezentate, organele de inspectie fiscala
in baza prevederilor art.21 alin.3 lit. a), art.128 alin.8 lit.f), art.128 alin.9 lit.f)
din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal cu modificarile si completarile
ulterioare, coroborate cu pct.7 alin.3 i alin.6, pct. 6, alin. 11 lit. a) i alin.12,
pct.33 din Normele Metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind
Codul fiscal aprobate prin H.G. nr.44/2004 cu modificarile i completarile
ulterioare au stabilit n sarcina contrestatarei TVA de plat n sum de .X. lei.
Pentru neplata la termenul scadent a taxei pe valoarea adaugat n sum
de .X. lei, organele de inspecie fiscal au calculat dobzi in suma de X lei, n
baza prevederilor art.120 din O.G. 92/2003 privind Codul de procedura
fiscala, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, precum i
penaliti n sum de X lei n a prevederilor art.120^1 din acelai act normativ.
2. B. Referitor la TVA aferent cheltuielilor cu achiziia de combustibili
s-a constatat c operatorul economic a nregistrat n perioada mai 200931.08.2010, achiziii de combustibil pentru vehiculele aflate n folosin
destinate exclusiv pentru transportul rutier de persoane, astfel :
- pentru perioada mai 2009-31.12.2009, suma de X lei,
- pentru perioada ianuarie 2010-31.08.2010, suma de X lei.
Potrivit registrului de evidenta fiscala intocmit pentru data de
31.12.2009 se constat faptul c au fost nregistrate consumuri de
combustibil in perioada mai 2009-31.12.2009 n sum de X lei, acestea fiind
considerate de contestatar ca i cheltuial nedeductibil fiscal la calculul
profitului impozabil, respectiv n contul 602 Cheltuieli cu materialele
consumabile .
Din documentul denumit Situaia consumului de carburant ianuarieaugust 2010, anexa nr.96 la raportul de inspecie fiscal, reiese c s-au

61 / 144

nregistrat n perioada ianuarie-august 2010, consumuri de carburani n


sum de X lei, din care suma de X lei aferent perioadei ianuarie - iunie 2010
a fost considerat nedeductibil din punct de vedere fiscal la calculul
profitului impozabil.
Astfel, organele de inspectie fiscal nu au admis la deducere TVA n
sum de .X. lei aferent combustibililor achizitionati si consumati n scopul
transportului rutier de persoane de ctre vehiculele ale caror numere de
nmatriculare sunt inscrise n anexa nr.96, n baza prevederilor art. 145^1
alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal cu modificarile si
completarile ulterioare, dup cum urmeaz :
- pentru mai 2009-31.12.2009, suma de X lei ( X x 19 %)
- pentru ianuarie 2010-31.08.2010, suma de X lei ( X lei x 19 % i X leix24 %,
din iulie 2010).
Pentru neplata la termenul scadent a TVA n sum de .X. lei, au fost
calculate dobanzi n suma de X lei, conform prevederilor art.120 din O.G.
nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificarile si
completarile ulterioare i penaliti de ntrziere n sum de X lei, conform
prevederilor art.120^1 din acelai act normativ.
3. Referitor la impozitul pe veniturile obinute din Romnia de
nerezideni-persoane juridice s-a constatat c n perioada august 2004decembrie 2009, contestatara a calculat, declarat si virat un impozit pe
veniturile obtinute din Romania de nerezideni n sum de X lei.
Pentru perioada ianuarie 2010 - august 2010, S.C. .X. S.A. nu a calculat
impozit pe veniturile obtinute din Romania de nerezidenti persoane juridice,
deoarece nu au fost efectuate plati, catre persoane juridice nerezidente, care
sa oblige operatorul economic sa constituie impozitul.
Din verificarea efectuata prin sondaj asupra documentelor justificative si
de evidenta contabila ale contribuabilului, au fost constatate urmatoarele:
a) S.C. .X. S.A. a constituit impozit pe veniturile obtinute din Romania de
nerezidenti-persoane juridice, aferent facturilor invoice emise de catre .X.Cipru (care la data de 11.01.2007 i-a schimbat denumirea n .X. Cyprus
Limited), la momentul platii catre acest agent economic, in cota de 5 %.
Impozitul pe veniturile obtinute din Romania de nerezidenti-persoane
juridice, care a fost constituit, inregistrat si virat catre bugetul general
consolidat, aferent operatiunilor economice derulate cu .X.-Cipru (.X. Cyprus
Limited), pentru perioada verificata, este in suma de X lei, conform
prevederilor art.118 alin.1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu

62 / 144

modificarile si completarile ulterioare, avandu-se in vedere si prevederile


art.13 Comisioane din Conventia pentru evitarea dublei impuneri, incheiata
intre guvernele Romaniei i Republicii Cipru.
Pentru perioada 01.01.2005-31.08.2010, .X.-Cipru (.X. Cyprus Limited) a
incasat prin virament bancar, venituri de la .X., in suma de X USD i X euro,
respectiv echivalentul a X lei, n baza facturilor invoice emise de catre .X.Cipru aferent contractului de servicii datat 03.03.2003, care are ca obiect
reprezentarea clientului in vanzari de lucrari catre ONGC India, Oil India LTD
si alte companii de gaze si petrol de pe teritoriul Indiei i altor tari din Asia de
Sud-Est.
Asa cum a fost prezentata i la Cap. Impozit pe profit reprezentanii
S.C. .X. S.A. nu au prezentat organelor de inspectie fiscala documente care
sa mentioneze realitatea si modul concret in care au fost prestate serviciile,
datele de identificare ale persoanelor care au prestat aceste servicii, precum
si necesitatea acestora in scopul desfasurarii activitatii proprii a
contribuabilului i nu se face dovada c veniturile incasate de catre .X.-Cipru
(.X. Cyprus Limited), reprezinta in fapt venituri din comisioane, care potrivit
prevederilor art.13 Comisioane din Convenia pentru evitarea dublei
impuneri, ncheiat ntre guvernele Romaniei i Republicii Cipru, sunt
impozitate cu cota de 5 %.
Deoarece nu s-a demonstrat faptul ca veniturile incasate de catre .X.Cipru (.X. Cyprus Limited) reprezint n fapt venituri din comisioane, n baza
prevederilor art.116 alin.2 lit.c) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare, organele de inspecie fiscal au
constatat c pentru aceste venituri sunt aplicabile cota de 15 % (pentru
perioada 2005-2006) respectiv cota de 16 % (pentru perioada 2007-2009) i
au calculat n sarcina contestatarei impozit pe veniturile obtinute din Romania
de nerezidenti-persoane juridice n sum de X lei.
b) Referitor la suma de .X. lei (respectiv .X. USD) reprezentand
comisioane retinute de catre ONGC-India i .X.-Siria din totalul facturilor
invoice reprezentand livrari de utilaj petrolier catre acetia, avnd n vedere
constatrile de la Cap. Impozit pe profit oragnele de inspecie fiscal au
stabilit c S.C. .X. S.A. datoreaz ctre bugetul general consolidat, impozit pe
veniturile obtinute din Romnia de nerezideni-persoane juridice.
Suma de .X. lei, a fost retinuta de ctre ONGC-India i .X. din totalul
facturilor invoice catre acesti operatori economici si nici nu a fost vreodata
incasata, de ctre acest contribuabil, in perioada 2005-31.08.2010 fiind

63 / 144

nregistrat la luna decembrie 2005 pe seama contului de cheltuieli 622


Cheltuieli privind comisioanele si onorariile, respectiv 622 = 411.2 Clientiexterni .
Prin nota explicativ nr..X./07.03.2012 reprezentanii contestatarei
menioneaza faptul c reinerea sumei de .X. lei se justific prin contractul
ncheiat cu beneficiarul extern al bunurilor, iar aceasta reprezint n fapt
Comision .
Ca urmare, organele de inspecie fiscal au constatat n baza
prevederilor art.116 alin.2 lit.c) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal cu
modificarile i completarile ulterioare, faptul ca S.C. .X. S.A. avea obligaia s
calculeze, inregistreze si vireze impozit pe veniturile obtinute din Romania de
nerezidenti-persoane juridice n sum de X lei, determinat asupra veniturilor
impozabile obtinute din Romania de catre nerezidenti, n baza prevederilor
art.116 alin.3 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal cu modificarile i
completrile ulterioare asupra venitului brut impozabil n sum de X lei.
Pentru neplata la termenele scadente a impozitului pe veniturile
obinute din Romnia de nerezidenti-persoane juridice au fost calculate de
ctre organele de inspectie fiscala, potrivit prevederilor art.120 din O.G.
nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal republicat, cu modificarile i
completarile ulterioare, majorri de ntrziere/dobnzi n sum de X lei.
De asemenea, in baza prevederilor art.120^1 din actul normativ
menionat anterior, organele de inspectie fiscal au calculat penaliti de
ntrziere n sum de X lei, pn la data de 29.02.2012, conform anexei
nr.103 la Raportul de inspecie fiscal.
4. Referitor la contributia pentru concedii si indemnizatii datorata de
angajator, organele de inspecie fiscal au constatat c n perioada
01.01.2006-31.08.2010, contestatara a calculat o contributie pentru concedii
si indemnizatii in suma totala de X lei, suma deductibila integral din
indemnizatiile pentru incapacitate de munca, conform datelor din anexa
nr.113 la raportul de inspecie fiscal.
Din verificarea efectuata prin sondaj asupra documentelor de evidenta
primara si contabila, statelor de plata, balantelor de verificare si declaratiilor
fiscale, a rezultat c n baza Hotararii nr.4/10.02.2009 a Consiliului de
administratie al contestatarei s-a decis desfintarea unui numar de 559 posturi
din structura organizatorica, motiv pentru care S.C. .X. S.A. a achitat din
fondul propriu de salarii, salariatilor disponibilizati in perioada mai 2009-mai
2010, suma net de X lei.

64 / 144

Urmare disponibilizrii personalului s-a constatat faptul ca S.C. .X. S.A.


nu a constituit, inregistrat in contabilitate si virat, contributia pentru concedii si
indemnizatii datorata de angajator, in cota de 0,85 %, n baza prevederilor
art.6 alin.2 din OUG nr.158/2005 privind concediile i indemnizaiile de
asigurri sociale de sntate, aprobata prin Legea nr. 399/2006, art. 55 alin.
2 lit.k din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si
completarile ulterioare, pct. 68 lit.l din Normele metodologice de aplicare a
Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004.
Astfel, contestatara avea obligaa s constituie i s vireze contributie
pentru concedii si indemnizatii datorata de angajator n sum de .X. lei
aferent sumelor utilizate de angajator pentru plata drepturilor de natur
salarial, respectiv .X. lei ( .X. lei x 0,85 %).
Pentru nevirarea la termen a obligatiei bugetare in suma de .X. lei,
potrivit prevederilor art.120 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedura
fiscala, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, in timpul
inspectiei fiscale s-au calculat dobanzi in suma de X lei, pana la data de
29.02.2012, iar n baza prevederilor art.120^1 din actul normativ mentionat
anterior, organele de inspectie fiscala au calculat penalitati de intarziere in
suma de X lei ( .X. lei x 15 %).
5. Referitor la vrsaminte de la persoanele juridice pentru persoanele
cu handicap neincadrate organele de inspecie fiscal au constatat c n
perioada septembrie 2004-decembrie 2004, contestatara nu a calculat,
nregistrat i nici virat obligatia bugetara la aceasta sursa, conform
prevederilor art.42 alin.(1) i art.43 alin.(1) din Legea nr.343/2004 pentru
modificarea i completatea O.U.G nr.102/1999 privind protecia special i
ncadrarea n munc a persoanelor cu handicap.
De asemenea, s-a constatat c societatea nu a solicitat trimestrial de
la A.J.O.F.M judeean repartizarea de persoane cu handicap, potrivit
prevederilor art. 43 alin.(2) din Legea nr. 343/2004 pentru modificarea si
completatea O.U.G 102/1999.
Obligaia bugetar datorat de S.C. .X. S.A. pentru perioada
septembrie 2004-decembrie 2004 este n sum de X lei din care aferenta
perioadei septembrie 2004-noiembrie 2004 este n sum de X lei.
Potrivit prevederilor art.91 alin. 2 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de
procedura fiscala republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, pentru
obligatia bugetara in suma de X lei, termenul de prescriptie incepe sa curg
de la data de 01.01.2005, iar pentru obligatia bugetara in suma de .X. lei,

65 / 144

termenul de prescriptie incepe sa curga de la data de 01.01.2006. Ca


urmare, la nivelul anului 2010, obligatia bugetara n suma de .X. lei, nu este
prescris, n timp ce obligaia bugetar n sum de X lei, este prescris.
Pentru nevirarea obligatiei bugetare n sum de .X. lei, potrivit
prevederilor art.120 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala,
republicata, cu modificarile i completarile ulterioare, in timpul inspectiei
fiscale s-au calculat dobnzi in suma de X lei, pn la data de 29.02.2012.
De asemenea, in baza prevederilor art.120^1 din actul normativ
mentionat anterior, organele de inspectie fiscala au calculat penalitati de
intarziere in suma de X lei (.X. lei x 15 %) iar in baza prevederilor art.121 din
O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala, cu modificarile si
completarile ulterioare au calculat penalitati de intarziere pentru perioada
februarie 2005-31.12.2005, in suma de X lei.
S-a mai constatat c pentru perioada ianuarie-octombrie 2005,
societatea nu a calculat, nregistrat i virat obligaie bugetar la aceast
surs. Ulterior, n luna noiembrie 2005, societatea a calculat, nregistrat i
declarat obligaie bugetar la respectiva surs n sum de X lei compus din :
- X lei aferent lunii noiembrie 2005,
- X lei aferent perioadei ianuarie-octombrie 2005.
Pentru nevirarea obligaiei bugetare n sum de X lei, potrivit
prevederilor art.116 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedur fiscal,
republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, n timpul inspeciei
fiscale s-au calculat dobnzi n suma de X lei, iar n baza prevederilor art.121
din acelai act normativ s-au calculat penaliti de ntrziere pentru perioada
februarie 2005-31.12.2005 n sum de X lei.
III. Lund n considerare motivele invocate de orrganele de
inspecie fiscal, susinerile contestatoarei, documentele existente la
dosarul cauzei, precum i actele normative n vigoare n perioada
verificat, invocate de contestatoare i de organele de inspecie fiscal,
se rein urmtoarele :
ASPECTE PROCEDURALE
A. Referitor la validitatea actelor administrative fiscale atacate,
respectiv Decizia de impunere privind obligatiile fiscale suplimentare de plat
stabilite de inspecia fiscala nr. .X./30.03.2012 i Raportul de inspecie fiscal
nr. .X. .X./30.03.2012 se rein urmtoarele :

66 / 144

Contestatara susine c, n condiiile n care aceast inspecie fiscal a


nceput la data de 17.11.2010, pentru perioada anterioar anului 2005, sunt
incidente dispoziiile art.91 alin.1 i alin.2, art.98 alin.1 din Ordonana
Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, cu modificrile i
completrile ulterioare, fiind prescris dreptul de a stabili obligaii fiscale de a
efectua inspecia fiscal i obligaiile fiscale aferente anului 2004 n sum de
.X. lei, compus din :
- impozit pe profit pe anul 2004 n sum de .X. lei i accesorii aferente n
sum de .X. lei,
- taxa pe valoarea adugat n sum de .X. lei i accesorii aferente n sum
de .X. lei ,
- vrsminte pentru persoanele cu handicap nencadrate n sum de .X. lei i
accesorii aferente n sum de .X. lei.
Potrivit art. 98 alin.1 i art.91 alin.1 i alin.2 din Ordonana Guvernului
nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat, cu modificrile i
completrile ulterioare :
Art.98 (1) Inspecia fiscal se efectueaz n cadrul termenului de
prescripie a dreptului de a stabili obligaii fiscale.
Art. 91 alin. 1 si 2
(1) Dreptul organului fiscal de a stabili obligaii fiscale se prescrie n
termen de 5 ani, cu excepia cazului n care legea dispune altfel.
(2) Termenul de prescripie a dreptului prevzut la alin.(1) ncepe s
curg de la data de 1 ianuarie a anului urmtor celui n care s-a nscut
creana fiscal potrivit art. 23, dac legea nu dispune altfel .
Potrivit acestor prevederi legale, dreptul organului fiscal de a stabili
obligaii fiscale se prescrie n termen de 5 ani, termenul de prescripie al
acestui drept, ncepnd s curg de la data de 1 ianuarie a anului urmtor
celui n care s-a nscut creana fiscala, potrivit art.23 din Ordonana
Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat, cu
modificrile i completrile ulterioare, unde se specific :
Naterea creanelor i obligaiilor fiscale
(1) Dac legea nu prevede altfel, dreptul de crean fiscal i obligaia
fiscal corelativ se nasc n momentul n care, potrivit legii, se constituie
baza de impunere care le genereaz.
(2) Potrivit alin.(1) se nate dreptul organului fiscal de a stabili i a
determina obligaia fiscal datorat.
Din coroborarea dispoziiilor legale suscitate, reiese c termenul de
prescripie al dreptului organului fiscal de a stabili obligaii fiscale ncepe s

67 / 144

curg de la data de nti ianuarie a anului urmator celui n care s-a nscut
creana fiscal, reprezentat de termenul legal de depunere a declaraiei
fiscale.
n cazul impozitului pe profit, termenul de prescripie a dreptului
organului fiscal de a stabili obligaii fiscale, ncepe s curg de la data de
nti ianuarie a anului urmtor celui n care legea prevede obligativitatea
depunerii formularului 101 Declaraie privind impozitul pe profit.
Avnd n vedere prevederile pct.1 din Instruciunile pentru completarea
formularelor 101 "Declaraie privind impozitul pe profit", 120 "Decont privind
accizele" i 130 "Decont privind impozitul la ieiul i la gazele naturale din
producia intern", aprobate prin O.M.F.P. nr.35/2005, Declaraia privind
impozitul pe profit se completeaz i se depune anual de ctre pltitorii de
impozit pe profit, pn la data de 15 aprilie inclusiv a anului urmtor, astfel
nct pentru anul 2004, termenul limit de depunere a declaraiei privind
impozitul pe profit, este data de 15 aprilie 2005.
Astfel, avnd n vedere prevederile art.91 alin.1 i alin.2 din Ordonana
Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal republicat, cu
modificrile i completrile ulterioare, termenul de prescripie al dreptul
organului fiscal de a stabili obligaii fiscale, ncepe s curg de la data de
nti ianuarie 2006, respectiv anul urmtor celui n care s-a nscut creana
fiscal, prin depunerea n anul 2005 a declaraiei privind impozitul pe profit,
ntocmit pentru anul 2004, dat de la care se nate i obligaia de plat a
contribuabilului.
Fa de aceast situaie, n care termenul de prescripie al dreptului
organului fiscal de a stabili obligaii fiscale, ncepe s curg de la data de
01.01.2006, rezult c n data de 17.11.2010, organele de inspecie fiscal
erau ndreptaite s procedeze la verificarea modului de constituire,
nregistrare i virare a obligaiei bugetare reprezentnd impozit pe profit.
Prin urmare, excepia invocat de contestatar privind prescrierea
dreptului organelor de inspecie fiscal de a stabili obligaii fiscale la sursa
impozit pe profit este nentemeiat, suma de X lei compus din impozit pe
profit pe anul 2004 n sum de .X. lei i accesoriile aferente n sum de .X.
lei, nefiind precris.
B. Referitor la taxa pe valoarea adaugat aferent depirii limitelor
deductibilitii cheltuielilor de protocol de ctre S.C. .X. S.A. reprezentnd
achiziii cafea .X., ap mineral, zahr i accesoriile aferente se nregistreaz
o situaie similar.

68 / 144

Potrivit prevederilor pct.7 alin.6 din Normele metodologice de aplicare a


Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr.44/2004, date n
aplicarea prevederilor art.128 alin.9 lit.f) din Legea nr.571/2003 privind Codul
fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare :
7 (6) ncadrarea n limitele prevzute la alin.(3) - (5) se determin pe
baza datelor raportate prin situaiile financiare anuale. Nu se iau n calcul
pentru ncadrarea n aceste limite sponsorizrile, aciunile de mecenat sau
alte aciuni prevzute prin legi, acordate n numerar. Depirea limitelor
constituie livrare de bunuri i se colecteaz taxa pe valoarea adugat, dac
s-a exercitat dreptul de deducere a taxei pe valoarea adugat
corespunztoare depirii. Taxa pe valoarea adugat colectat aferent
depirii se calculeaz i se include la rubrica de regularizri din decontul
ntocmit pentru perioada fiscal n care persoanele impozabile nregistrate ca
pltitori de tax pe valoarea adugat au depus situaiile financiare anuale,
dar nu mai trziu de termenul legal de depunere a acestora.
Prin urmare, TVA colectat, aferent depirii limitelor deductibilitii
cheltuielilor de protocol, se calculeaz i se include la rubrica de regularizri
din decontul ntocmit pentru perioada fiscal n care persoanele impozabile
nregistrate ca pltitori de TVA au depus situaiile financiare anuale, dar nu
mai trziu de termenul legal de depunere a acestora.
Pentru anul 2004, potrivit prevederilor art.5 alin.1 lit.a) din Legea
contabilitii nr.82/1991, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare,
contestatara avea obligaia depunerii situaiei financiare anuale la organul
fiscal teritorial respectiv Direcia general a finanelor publice .X. , n termen
de 150 de zile de la ncheierea exerciiului financiar al anului 2004.
Se reine c S.C. .X. S.A. a depus la Direcia general a finanelor
publice .X. situaia financiar anual pentru anul 2004 n data de
11.05.2005, fiind nregistrat sub nr.X.
Deoarece S.C. .X. S.A. avea obligatia s calculeze i s includ taxa pe
valoarea adaugat colectat, la rubrica de regularizri din decontul de TVA
ntocmit pentru luna mai 2005, care reprezint titlul de crean, n baza cruia
s-a nscut creana i data la care contribuabilul datora aceste obligaii fiscale,
rezult c n baza prevederilor art.91 alin.1 i alin.2 din Ordonana
Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal republicat,
termenul de prescripie a dreptului organului fiscal de a stabili TVA aferent
depirii limitelor deductibilitii cheltuielilor de protocol, ncepe s curg de
la data de 01.01.2006.

69 / 144

Fa de aceast situaie, n care termenul de prescripie al dreptului


organului fiscal de a stabili obligaii fiscale, ncepe s curg de la data de
01.01.2006, rezult c n data de 17.11.2010, organele de inspecie fiscal
erau ndreptaite s procedeze la verificarea modului de constituire,
nregistrare i virare a obligaiei bugetare reprezentnd TVA.
Prin urmare, excepia invocat de contestatar privind prescrierea
dreptului organelor de inspecie fiscal de a stabili obligaii fiscale la sursa
TVA este nentemeiat, suma de X lei compus din TVA pe anul 2004 n
sum de .X. lei i accesoriile aferente n sum de .X. lei, nefiind precris.
C. Referitor la vrsmintele de la persoanele juridice pentru persoanele
cu handicap nencadrate aferente lunii decembrie 2004, se reine c potrivit
prevederilor pct.1.1 din Instruciunile de completare a formularului 100
"Declaraie privind obligaiile de plat la bugetul general consolidat" (cod
14.13.01.01/a) aprobate prin O.M.F.P. nr.281/2004 privind aprobarea
modelului i coninutului formularului 100 "Declaraie privind obligaiile de
plat la bugetul general consolidat":
Declaraia privind obligaiile de plat la bugetul general consolidat se
completeaz i se depune de pltitorii de impozite, taxe i contribuii crora le
revin, potrivit legislaiei n vigoare, obligaiile de plat la bugetul general
consolidat cuprinse n nomenclatorul prevzut n anexa nr. 3, astfel :
1.1 Lunar, pn la data de 25, inclusiv, a lunii urmtoare lunii la care se
refer, pentru obligaiile de plat reprezentnd :..vrsminte de la
persoanele juridice pentru persoanele cu handicap nencadrate, conform art.
43 din Ordonana de urgen a Guvernului nr.102/1999 privind protecia
special i ncadrarea n munc a persoanelor cu handicap, cu modificrile i
completrile ulterioare .
Deoarece declaraia privind obligaiile de plat la bugetul general
consolidat se completeaz i se depune de catre contribuabili, pentru
obligaia bugetar reprezentand vrsminte de la persoanele juridice pentru
persoanele cu handicap nencadrate, lunar, pn la data de 25 inclusiv a lunii
urmtoare lunii la care se refer, rezult c S.C. .X. S.A. avea obligatia s
nregistreze i sa raporteze la organul fiscal teritorial, suma de .X. lei,
reprezentnd vrsminte de la persoanele juridice, pentru persoanele cu
handicap neincadrate, aferent lunii decembrie 2004, pn la data de 25
ianuarie 2005 dat de la care contribuabilul datora obligaia fiscal.
Prin urmare, suma de .X. lei, reprezentnd vrsminte de la persoanele
juridice pentru persoanele cu handicap nencadrate, stabilit suplimentar de
ctre organele de inspectie fiscala, reprezint obligaie bugetar aferent

70 / 144

lunii decembrie 2004, al carei termen de declarare la organul fiscal era data
de 25.01.2005, rezult c n baza prevederilor art.91 alin.1 i alin.2 din O. G.
nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala republicat, termenul de
prescripie a dreptului organului fiscal de a stabili obligaii fiscale, la aceasta
surs, ncepe s curg de la data de 01.01.2006.
Prin urmare, n data de 17.11.2010, organele de inspecie fiscal erau
ndreptaite s procedeze la verificarea modului de constituire, nregistrare i
virare a obligaiei bugetare reprezentnd vrsminte de la persoanele juridice
pentru persoanele cu handicap nencadrate n sum de .X. lei.
Se reine c pentru obligaia bugetar n sum de .X. lei au fost
calculate accesorii n sum de X lei pn la data de 29.02.2012.
Astfel, diferena n sum de X lei (.X.-X lei) reprezentnd dobanzi i
penalitati calculate pentru perioada ianuarie-noiembrie 2005 este aferent
obligaiei bugetare n sum de X lei, care a fost inregistrata i raportat cu
ntrziere la organul fiscal, respectiv luna noiembrie 2005, pentru perioada
ianuarie-octombrie 2005, fiind distinct de obligaia bugetar suplimentar n
sum de .X. lei.
D. Referitor la motivul de nulitate a Deciziei de impunere privind
obligaiile fiscale suplimentare de plat stabilite de inspecia fiscal nr.
.X./30.03.2012 privind obligaia de transmitere a avizului de inspecie fiscal
prin nclcarea de ctre organele de inspecie fiscal a dispozitiilor art.101 i
art.102 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat,
se rein urmtoarele :
Contestatara consider c, n condiiile n care inspecia fiscal a
nceput n data de 17.11.2010, organul fiscal avea obligaia s transmit
ctre S.C. .X. S.A., avizul de inspectie fiscal, cel trziu la data de
18.10.2010, aratnd c organul fiscal a comunicat avizul de inspecie fiscala
nr..X. n data de 12.11.2010, acesta fiind datat 01.11.2010.
Fa de susinerile contestatarei se reine c, inspecia fiscal la S.C. .X.
S.A., nscris n registrul unic de control seria A nr.X la poziia nr.X din data
de 17.11.2010 a nceput n baza prevederilor art.102 alin. 2, lit.a) din O.G.
nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala republicat, cu modificrile i
completrile ulterioare, n vederea soluionrii cu control ulterior a
deconturilor cu suma negativ de TVA cu opiune de rambursare, fiind
ntocmit n acest sens ordinul de serviciu nr.X/04.06.2010.
Din analiza ordinului de serviciu nr.X/04.06.2010, anexa nr.02/2 la
Raportul de inspecie fiscal nr. .X. .X./30.03.2012 reiese c organele de
inspecie fiscal au fost delegate la contribuabilul S.C. .X. S.A. pentru

71 / 144

inspecie fiscal parial - control ulterior privind TVA, soluionare deconturi


cu suma negativ de TVA cu opiune de rambursare.
La art.102 alin.2 lit.a) din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedur
fiscal republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, se prevede c :
(1) Avizul de inspecie fiscal se comunic contribuabilului, n scris,
nainte de nceperea inspeciei fiscale, astfel :
a) cu 30 de zile pentru marii contribuabili ;
b) cu 15 zile pentru ceilali contribuabili.
(2) Comunicarea avizului de inspecie fiscal nu este necesar :
a) pentru soluionarea unor cereri ale contribuabilului ;
b) n cazul unor aciuni ndeplinite ca urmare a solicitrii unor autoriti,
potrivit legii ;
c) n cazul controlului inopinat i al controlului ncruciat ;
d) n cazul refacerii controlului ca urmare a unei dispoziii de reverificare
cuprinse n decizia de soluionare a contestaiei.
(3) Pe durata unei inspecii fiscale pentru soluionarea unei cereri a
contribuabilului, organul de inspecie poate decide efectuarea unei
inspecii generale sau pariale. n acest caz, prin excepie de la
prevederile alin. (1), avizul de inspecie se comunic contribuabilului
chiar n cursul efecturii inspeciei pentru soluionarea cererii.
Fa de prevederile legale suscitate, rezult c n situaia prevzut prin
ordinul de serviciu nr.X/04.06.2010, respectiv de inspecie fiscal parial control ulterior privind TVA, soluionare deconturi cu suma negativ de TVA
cu opiune de rambursare, nu era necesar comunicarea catre S.C. .X. S.A a
avizului de inspecie fiscal, de ctre organul fiscal.
Se reine c din analiza actelor existente la dosarul fiscal al
contribuabilului (situatii financiare anuale, declaraii privind impozitul pe profit)
au fost constatate elemente, n baza crora organul de inspecie fiscal a
decis efectuarea inspeciei generale.
Astfel, a fost ntocmit n acest sens de catre echipa de inspectie fiscala
Referatul nr..X./28.10.2010 cu propuneri de extindere a verificrii la S.C. .X.
S.A. din .X. , n baza cruia s-a comunicat contribuabilului avizul de inspectie
fiscal nr..X./01.11.2010.
Potrivit prevederilor art.102 alin.3 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de
procedur fiscal, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, avizul
de inspecie fiscal se comunic contribuabilului, chiar in cursul efectuarii
inspeciei pentru soluionarea cererii, nemaifiind aplicabile prevederile art.102

72 / 144

alin.1 lit.a) din acelai act normativ, aa cum afirm contestatara, n mod
eronat.
Mai mult, art. 46 din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de
procedur fiscal, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare,
prevede expres care sunt cauzele de nulitate ale unui act administrativ fiscal,
respectiv : Lipsa unuia dintre elementele actului administrativ fiscal,
referitoare la numele, prenumele i calitatea persoanei mputernicite a
organului fiscal, numele i prenumele ori denumirea contribuabilului, a
obiectului actului administrativ sau a semnturii persoanei mputernicite a
organului fiscal, cu excepia prevzut la art 43 alin.(3), atrage nulitatea
acestuia. Nulitatea se poate constata la cerere sau din oficiu.
Potrivit acestor dispoziii legale, actul administrativ fiscal este lovit de
nulitate numai n anumite condiii, respectiv pentru lipsa numelui, prenumelui
i calitii persoanei mputernicite a organului fiscal, a numelui i prenumelui
ori denumirii contribuabilului, a obiectului actului administrativ sau a
semnturii persoanei mputernicite a organului fiscal, iar nerespectarea
prevederilor din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de
procedur fiscal, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare,
referitoare la modul de comunicare a avizului de inspectie fiscala, nu este
ncadrat de legiuitor ntre elementele care pot atrage nulitatea Deciziei de
impunere nr. .X./30.03.2012 privind obligaiile fiscale suplimentare de plat
stabilite de inspecia fiscal.
ntruct excepiile de procedur invocate prin contestaie nu pot fi
reinute n soluionarea favorabil a cauzei, se va proceda la
soluionarea pe fond a contestaiei.
1. Referitor la impozitul pe profit aferent cheltuielilor cu reevaluarea
terenurilor efectuat n anul 2003 n sum de .X. lei
Direcia general de soluionare a contestaiilor din cadrul Ageniei
Naionale de Administrare Fiscal este investit s se pronune asupra
dreptului de deducere a cheltuielilor cu reevaluarea terenurilor
efectuat la data de 31.12.2003, n condiiile n care nregistrarea
reevalurii terenului Gospodrie anex a fost efectuat n exerciiul
fiscal al anului 2004, prin diminuarea plusurilor din reevaluarea
celorlalte imobilizri corporale deinute de societate i totodat din
documentele aflate la dosarul cauzei nu rezult o alt situaie fa de
cea constatat de organele de inspecie fiscal.

73 / 144

n fapt, S.C. .X. S.A. a nregistrat conform notelor contabile


nr..X./31.12.2004 i nr..X./31.12.2004, diminuarea valorii terenului
Gospodrie anex n suprafa de .X. mp. cu suma de .X. lei, pe seama
diminurii plusurilor din reevaluarea celorlalte imobilizri corporale deinute
de societate (respectiv 11 terenuri) .
Prin cele dou note contabile, societatea a urmrit corectarea unor
nregistrri contabile efectuate la data de 31.12.2003, dat la care s-a
nregistrat n contabilitate operaiunea de reevaluare a unui numr de 12
terenuri n suprafa total de .X. mp., conform prevederilor H.G.
nr.1553/2003 pe baza Raportului de evaluare ntocmit de ctre S.C. .X.
S.R.L.
Organele de inspecie fiscal au constatat c la data de 30.11.2003
anterior momentului efecturii reevalurii, n contabilitatea contestatarei nu
erau nregistrate plusuri din reevaluare n contul 105 Diferene din
reevaluare, astfel nct diminuarea rezultat a fost sczut din valoarea de
nregistrare n contabilitate a imobilului.
n consecin, suma de .X. lei reprezentnd diminuarea valorii terenului
Gospodrie anex cu ocazia reevalurii efectuat prin Raportul de evaluare
ntocmit de ctre S.C. .X. S.R.L la data de 31.12.2003, trebuia nregistrat la
respectiva dat n conturi de cheltuieli i nu prin diminuarea plusurilor din
reevaluarea celor 11 terenuri n sum de .X. lei, aa cum a procedat
contestatara.
Totodat, organele de inspecie fiscal au constatat c suma de .X. lei,
nregistrat pe cheltuieli la data de 31.12.2004 n contul 658.3 Cheltuieli
privind activele cedate i alte operaii de capital nu este aferent exerciiului
contabil 2004, motiv pentru care nu poate beneficia de drept de deducere la
calculul profitului impozabil aferent anului 2004.
Prin urmare, organele de inspecie fiscal au stabilit un profit impozabil
aferent anului 2004 n suma de .X. lei, n baza prevederilor art.19, alin.1 din
Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal i pct.13 din Normele Metodologice
de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G.
nr.44/2004.
Societatea susine c prevederile n baza crora au fost stabilite ca
nedeductibile din punct de vedere fiscal cheltuielile n sum de .X. lei,
respectiv Decizia Comisiei Centrale fiscale nr.9/2003 bazat pe prevederile
O.M.F. nr.94/2001 pentru aprobarea Reglementrilor contabile armonizate cu
Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene i cu Standardele

74 / 144

Internaionale de Contabilitate, coroborate cu prevederile Legii nr.414/2002


privind impozitul pe profit, nu mai erau n vigoare la data de 31.12.2004.
Avnd n vedere diferenele din reevaluare sunt aferente anului 2003,
conform raportului evaluatorului autorizat, societatea solicit aplicarea
prevederilor pct.71^5 din Hotrrea Guvernului nr.44/2004 privind Normele
metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal susinnd
c impozitul pe profit n sum de .X. lei este eronat stabilit.
n drept, art.19 alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificrile i completrile ulterioare prevede :
(1) Profitul impozabil se calculeaza ca diferenta ntre veniturile
realizate din orice sursa si cheltuielile efectuate n scopul realizarii de
venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile si la care
se adauga cheltuielile nedeductibile.
La stabilirea profitului impozabil se iau n calcul i alte elemente
similare veniturilor i cheltuielilor potrivit normelor de aplicare. ;
coroborate cu pct.12 i pct.13 din Hotrrea Guvernului nr.44/2004 pentru
aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind
Codul fiscal :
12. Veniturile si cheltuielile care se iau n calcul la stabilirea profitului
impozabil sunt cele nregistrate n contabilitate potrivit reglementarilor
contabile date n baza Legii contabilitatii nr.82/1991 republicat, cu
modificarile i completarile ulterioare, precum i orice alte elemente similare
veniturilor i cheltuielilor, din care se scad veniturile neimpozabile i se
adaug cheltuielile nedeductibile conform prevederilor art.21 din Codul fiscal.
Exemple de elemente similare veniturilor : (...) rezervele din reevaluare
la casarea sau cedarea activelor, n situatia n care au fost deductibile
din profitul impozabil . ()
13. Veniturile sau cheltuielile nregistrate eronat sau omise se
corecteaz prin ajustarea profitului impozabil al perioadei fiscale creia i
aparin. n cazul n care contribuabilul constat c dup depunerea
declaraiei anuale un element de venit sau de cheltuial a fost omis ori a fost
nregistrat eronat, contribuabilul este obligat s depun declaraia
rectificativ pentru anul fiscal respectiv. Dac n urma efecturii acestei
corecii rezult o sum suplimentar de plat a impozitului pe profit, atunci
pentru aceast sum se datoreaz dobnzi i penaliti de ntrziere conform
legislaiei n vigoare .
Din interpretarea dispoziiilor legale mai suscitate, rezult c sumele

75 / 144

provenite din rezervele din reevaluarea imobilizarilor corporale la casarea


sau cedarea activelor sunt elemente similare veniturilor.
n spe fiind vorba despre impunerea rezervelor din reevaluarea
imobilizrilor corporale sunt incidente i prevederile pct.5.39 i 5.40 din
O.M.F. nr.94/2001 pentru aprobarea Reglementrilor contabile armonizate cu
Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene i cu Standardele
Internaionale de Contabilitate potrivit cruia :
5.39. - Plusul sau minusul rezultat din reevaluarea imobilizrilor
corporale, n conformitate cu prevederile IAS 16, trebuie reflectat n debitul
sau n creditul contului "Rezerve din reevaluare", dup caz.
Cu toate acestea, majorarea constatat din reevaluare trebuie recunoscut
ca venit n msura n care aceasta compenseaz o descretere din
reevaluarea aceluiai activ, recunoscut anterior ca o cheltuial.
n cazul n care valoarea contabil a unui activ este diminuat ca
rezultat al unei reevaluri, aceast diminuare trebuie recunoscut ca o
cheltuial.
Cu toate acestea, o diminuare rezultat din reevaluare trebuie sczut
direct din orice surplus din reevaluare corespunztor, n msura n care
diminuarea nu depete valoarea nregistrat anterior ca surplus din
reevaluare pentru acelai activ
5.40. - Rezerva din reevaluare trebuie prezentat n bilan la un
subpost separat n cadrul postului de capital i rezerve.
Surplusul din reevaluare inclus n capitalul propriu poate fi transferat direct
n rezultatul reportat atunci cnd acest surplus este realizat. Se consider c
ntregul surplus este realizat la casarea sau la cedarea activului. Cu toate
acestea, o parte din surplus poate fi realizat pe msur ce activul este folosit
de ntreprindere; n acest caz valoarea surplusului realizat este diferena
dintre amortizarea calculat pe baza valorii contabile reevaluate i valoarea
amortizrii calculate pe baza costului iniial al activului. Transferul din
surplusul din reevaluare n rezultatul reportat nu se efectueaz prin contul de
profit i pierdere .
Se reine din constatrile organelor de inspecie fiscal faptul c prin
Raportul de reevaluare ntocmit la 31.12.2003 de S.C. .X. S.R.L. .X. au fost
reevaluate un numr de 12 terenuri, operaiune nregistrat n contabilitate n
baza notei contabile nr..X./31.12.2003 de majorare a valorii totale a
terenurilor deinute de S.C. .X. S.A. cu suma de .X. lei pe seama majorrii
diferenelor din reevaluare cu aceeasi sum, prin articolul contabil :
211.1 Terenuri = 105.8 Rezerve din reevaluare
.X. lei

76 / 144

dispuse prin acte normative


Din datele nscrise n anexa nr.11 denumit Recapitulaie evaluare
terenuri la valoarea de pia conform H.G. nr.1553/2003 la Raportul de
evaluare teren aflat la 31.12.2003 n patrimoniul S.C. .X. S.A. din .X. ,
ntocmit de S.C. .X. S.R.L. .X., aflat n copie la dosarul cauzei, reiese c
valoarea de nregistrare n contabilitate a terenurilor era naintea datei
reevalurii n sum de .X. lei, iar valoarea rezultat n urma reevaluarii din
data de 31.12.2003 era n sum de .X. lei, astfel c s-a nregistrat o cretere
n sum de .X. lei fa de valoarea iniial a terenurilor.
Se reine c prin nregistrarea notelor contabile nr..X./31.12.2004 i
nr..X./31.12.2004 societatea a urmrit corectarea unor nregistrri contabile
efectuate la data de 31.12.2003 privind operaiunea de reevaluare a unui
numr de 12 terenuri n suprafa total de .X. mp., conform prevederilor
H.G. nr.1553/2003.
De asemenea, din analiza anexei nr.11 rezult c pentru terenul
Gospodarie anex n suprafaa de .X. mp., reevaluarea s-a facut cu
descreterea valorii acestuia cu suma de .X. lei, respectiv de la valoarea
contabil de .X. lei la valoarea de .X. lei.
Desi, conform concluziilor formulate n Raportul de evaluare a terenurilor
la 31.12.2003 a rezultat o majorare a valorii terenurilor cu suma total de .X.
lei i o diminuare a valorii terenului Gospodarie anex n suprafa de .X.
mp. cu suma de .X. lei, totui n contabilitatea contestatarei, diminuarea valorii
de nregistrare n contabilitate a terenului Gospodarie anex a fost
nregistrat prin diminuarea creterilor totale din reevaluare, aferente celorlalte
11 imobilizri corporale (respectiv .X. lei - .X. lei ).
Avnd n vedere prevederile funciunii conturilor din O.M.F. nr. 94/2001
pentru aprobarea Reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a
Comunitilor Economice Europene i cu Standardele Internaionale de
Contabilitate, potrivit crora, n creditul contului 211 "Terenuri i amenajri de
terenuri" se nregistreaz :...valoarea descreterii rezultate din reevaluarea
terenurilor recunoscut ca o cheltuial cu ntreaga valoare a deprecierii,
atunci cnd n rezerva din reevaluare nu este nregistrat o sum referitoare
la acel activ, rezult c diminuarea valorii contabile a unui activ cu ocazia
efecturii unei reevaluri, n cazul n care nu exista nregistrat un plus din
reevaluare n contul 105 Diferene din reevaluare, trebuie recunoscut ca o
cheltuial.
Organele de inspecie fiscal au constatat c la data de 31.12.2003,
data reevaluarii terenurilor din proprietatea contestatarei pentru terenul

77 / 144

Gospodarie anex n suprafa de .X. mp., nu mai existau diferene din


reevaluare n creditul contului 105 Diferene din reevaluare, deoarece
surplusul din reevaluarea acestui teren n suma de .X. lei a fost utilizat pentru
majorarea capitalului social subscris i vrsat, majorare care a fost efectuat
la data de 31.08.1999, conform notei contabile nr.X/31.08.1999.
Din analiza notelor contabile nr..X./31.12.2004 i nr..X./31.12.2004
(anexa nr.9 la Raportul de inspecie fiscal nr. .X. .X./30.03.2012) potrivit
crora :
211.1 Terenuri
=
105.8
- .X. lei
658.3 Cheltuieli privind activele cedate
si alte operaiuni de capital
= 211.1
.X. lei
211.1 = 105.8 Rezerve din reevaluare dispuse
prin acte normative
.X. lei
reiese c respectivele nregistrri contabile efectuate la data de 31.12.2004
reprezint o revenire la nregistrarea eronat a diminuarii terenului
Gospodaria anex, cu valoarea descreterii acestui activ n sum de .X. lei.
Fa de aceste nregistrri contabile i avnd n vedere prevederile
pct.5.39 din O.M.F nr.94/2001 mai suscitate, operaiunea trebuia nregistrat
la data de 31.12.2003 prin articolul contabil :
658.3 Cheltuieli privind activele cedate
i alte operaiuni de capital
=
211.1
.X. lei
recunoscut ca i cheltuial la nivelul anului 2003 i nu prin diminuarea
plusurilor din reevaluarea terenurilor, aa cum a procedat contestatara.
Mai mult, art.1 alin.1 din Hotrrea Guvernului nr.1553/2003 privind
reevaluarea imobilizrilor corporale i stabilirea valorii de intrare a mijloacelor
fixe precizeaz :
(1) Societile comerciale, indiferent de forma de proprietate, regiile
autonome, societile i companiile naionale, institutele de cercetare i
celelalte categorii de ageni economici pot proceda la reevaluarea
imobilizrilor corporale aflate n patrimoniul lor la data de 31 decembrie 2003,
astfel nct rezultatul reevalurii s fie cuprins n situaiile financiare ale
anului 2003 .
La Cap. I Imobilizri corporale i necorporale pct.1.1 Imobilizri
corporale din Decizia nr.9/2003 pentru aprobarea soluiilor referitoare la
aplicarea unor prevederi legale privind impozitul pe profit, coroborate cu
Reglementarile contabile armonizate cu directivele europene i cu
Standardele Internaionale de Contabilitate se prevede c :

78 / 144

Deprecierile imobilizrilor corporale, recunoscute contabil, nu sunt


deductibile fiscal la calculul profitului impozabil.
Deoarece, cheltuiala n suma de .X. lei reprezentnd diminuarea valorii
contabile a terenului Gospodaria anex cu valoarea descreterii acestui
activ, urmare a reevalurii efectuate la data de 31.12.2003, nu este aferent
exerciiului fiscal al anului 2004, nici nu putea fi nregistrat n luna decembrie
2004 n contul 658.3 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de
capital.
Mai mult, potrivit prevederilor funciunii conturilor din O.M.F nr. 94/2001
pentru aprobarea Reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a
Comunitilor Economice Europene i cu Standardele Internaionale de
Contabilitate referitoare la contul 117 Rezultatul reportat, rezultatul
nefavorabil provenit din corectarea erorilor contabile, constatate n exerciiul
financiar curent, aferente exerciiilor financiare precedente, trebuia nregistrat
n debitul acestui cont, n corelaie cu creditul conturilor, n care urmeaz s
se evidenieze corectarea erorilor.
Susinerea contestatarei portrivit creia :diferenele din reevaluarea
aferent anului 2003, conform raportului evaluatorului autorizat, n spe i
gsesc aplicabilitatea dispoziiile pct.71^5 din Normele metodologice de
aplicare a Codului fiscal aprobate prin Hotararea Guvernului nr.44/2004, care
stabilesc c pentru determinarea valorii fiscale rmase neamortizate n cazul
mijloacelor fixe amortizabile evideniate n sold la 31 decembrie 2003, n
valoarea de intrare fiscal se includ i reevalurile efectuate, potrivit legii, pn
la acea dat, respectiv H.G. nr.1553/2003 nu poate fi reinut n soluionarea
favorabil a cauzei, deoarece contestatara invoc trunchiat prevederile
respectivului text de lege, care nici nu era n vigoare la data ntocmirii notelor
contabile nr..X./31.12.2004 i nr..X./31.12.2004.
Astfel, dispoziiile pct.71^5 din Normele metodologice de aplicare a
Codului fiscal aprobate prin Hotrrea Guvernului nr.44/2004 date n
aplicarea art.24 alin.15 din Legea nr.571/2003 au fost introduse prin
prevederile H.G. nr.84/2005 pentru modificarea i completarea Normelor
metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate
prin H.G. nr.44/2004, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr.147 din
data de 18.02.2005 care reprezint data intrrii n vigoare a H.G. nr.84/2005,
nefiind aplicabile speei pentru perioada 2003-2004, aa cum susine
contestatara.
Totodat, afirmaia contestatarei, potrivit creia nregistrarea reevaluarii
din 31.12.2003 a fcut obiectul inspeciei fiscale precedente, finalizat cu

79 / 144

Decizia de impunere nr..X./16.11.2004, nu poate fi reinut n favoarea


societii, deoarece prin ntocmirea la data de 31.12.2004 a articolului
contabil 658.3 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaiuni de capital
= 211 Terenuri i reamenajri de terenuri cu suma de .X. lei reprezentnd
diminuarea valorii terenului Gospodaria anex, conform notei contabile
nr..X./31.12.2004 a fost influenat rezultatul exerciiului contabil i fiscal al
anului 2004.
Nici afirmaia contestatarei potrivit creia Decizia Comisiei Centrale
fiscale nr.9/2003 bazat pe prevederile O.M.F.P nr.94/2001 pentru aprobarea
Reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitilor
Economice Europene i cu Standardele Internaionale de Contabilitate nu
mai erau n vigoare la data de 31.12.2004, nu poate fi reinut n
soluionarea favorabil a cauzei, deoarece respectivul act a fost abrogat la
data de 01.01.2006 care reprezint data intrrii n vigoare a prevederilor
O.M.F.P nr.1752/2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme
cu directivele europene publicat n Monitorul Oficial al Romniei,
nr.1080/30.11.2005, unde se prevede c :
ART. 9 Prezentul ordin intr n vigoare la data de 1 ianuarie 2006.
Art.10 La data intrrii n vigoare a prezentului ordin se abrog :
- Ordinul ministrului finanelor publice nr.94/2001 pentru aprobarea
Reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitilor
Economice Europene i cu Standardele Internaionale de Contabilitate,
publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 85 din 20 februarie
2001, cu modificrile i completrile ulterioare ()
n concluzie, n mod legal, organele de inspecie fiscal nu au acordat
drept de deducere la calculul profitului impozabil pe anul 2004 pentru
cheltuielile cu reevaluarea terenurilor n sum de .X. lei, nregistrate eronat n
exerciiul contabil i fiscal al anului 2004.
Avnd n vedere c pe parcursul cii administrative de atac nu sunt
aduse n susinere documente prin care s combat constatrile organelor
de inspecie fiscal referitoare la deductibilitatea fiscal a sumei de .X. lei,
urmeaz ca n temeiul prevederilor art.216 alin.1 alin.(1) din Ordonana
Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat, cu
modificrile i completrile ulterioare, coroborat cu prevederile pct.11.1 lit.a)
din O.P.A.N.A.F nr.2137/2011 privind aprobarea Instruciunilor pentru
aplicarea titlului IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de
procedur fiscal, potrivit crora:contestaia poate fi respins ca: a)
nentemeiat, n situaia n care argumentele de fapt i de drept prezentate

80 / 144

n susinerea contestaiei nu sunt de natur s modifice cele dispuse prin


actul administrativ fiscal atacat s se resping ca nentemeiat contestaia
pentru acest capt de cerere.
2. Referitor la impozitul pe profit aferent cheltuielilor cu reevaluarea
construciilor efectuat la 31.12.2004 n sum de .X. lei
Direcia general de soluionare a contestaiilor din cadrul Ageniei
Naionale de Administrare Fiscal este investit s se pronune asupra
dreptului de deducere a cheltuielilor n sum de .X. lei rezultate din
reevaluarea efectuat la luna decembrie 2004, n condiiile n care n
suma ncasat de .X. lei, la data vnzrii mijloacelor fixe amortizabile,
erau nregistrate plusuri de valoare n sum de .X. lei, care nu au fost
supuse calculului amortizrii i totodat din documentele aflate la
dosarul cauzei nu rezult o alt situaie fa de cea constatat de
organele de inspecie fiscal.
n fapt, S.C. .X. S.A. a efectuat reevaluri ale imobilizrilor corporale
proprii, respectiv terenuri i cldiri n perioada 01.07.2004 - 31.12.2009,
conform Raportului de evaluare ntocmit de S.C. .X. S.R.L. din .X..
Societatea a efectuat n perioada ianuarie 2005-31.12.2006 vnzri de
construcii n sum de .X. lei care au fost reevaluate la 31.12.2004, iar la
momentul vnzrii construciilor erau nregistrate n contabilitatea
contestatarei, n creditul contului 105 Rezerve din reevaluare, plusuri din
reevaluare aferente respectivelor imobilizri corporale, care nu au fost supuse
calculului amortizrii pn la acea dat, n sum total de .X. lei (.X. lei pentru
anul 2005 i .X. lei pentru anul 2006).
Deoarece societatea a considerat deductibil la calculul profitului
impozabil suma de .X. lei, conform declaraiilor privind impozitul pe profit,
precum i a registrului de eviden fiscal, ntocmite pentru perioada ianuarie
2005-31.12.2006, organele de inspecie fiscal au calculat un profit impozabil
aferent perioadei 2005-2006 n sum de .X. lei, n baza prevederilor art.24
alin.15 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, pct.71^5 din Normele
Metodologice de aplicare ale Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate
prin H.G. nr.44/2004 i art.4 din H.G. nr.1553/2003 privind reevaluarea
imobilizrilor corporale i stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe.
Societatea consider c a ntocmit corect articolele contabile de
nregistrare a reevalurii mijloacelor fixe i deoarece potrivit funciei contului
105 Rezerve din reevaluare n debitul contului se regsesc : capitalizarea

81 / 144

surplusului din reevaluare prin transferul direct n capitalul propriu, societatea


solicit aplicarea prevederilor art.22 alin.5, coroborate cu cele ale art.19 din
Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal precum i cele ale pct. 57^1 din H. G.
nr.44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003
privind Codul fiscal, astfel nct nregistrarea i meninerea n capitaluri
proprii a rezervelor constituite n baza unor acte normative, nu se consider
modificare a destinaiei sau distribuie, ca s fie tratat ca element similar
veniturilor.
n drept, art.19 alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul de
procedura fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare, prevede :
(1) Profitul impozabil se calculeaza ca diferenta ntre veniturile
realizate din orice sursa si cheltuielile efectuate n scopul realizarii de
venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile i la care
se adaug cheltuielile nedeductibile.
La stabilirea profitului impozabil se iau n calcul i alte elemente
similare veniturilor i cheltuielilor potrivit normelor de aplicare.
Potrivit pct.12 din Normele metodologice de aplicare a Legii
nr.571/2003 privind Codul fiscal aprobate prin H.G. nr.44/2004 :
12. Veniturile i cheltuielile care se iau n calcul la stabilirea profitului
impozabil sunt cele nregistrate n contabilitate potrivit reglementrilor
contabile date n baza Legii contabilitii nr.82/1991, republicat, cu
modificrile i completrile ulterioare, precum i orice alte elemente similare
veniturilor i cheltuielilor, din care se scad veniturile neimpozabile i se
adaug cheltuielile nedeductibile conform prevederilor art.21 din Codul
fiscal.
La art.4 din H.G. nr.1553/2003 privind reevaluarea imobilizrilor
corporale i stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe se prevede :
Valorile reevaluate ale imobilizrilor corporale supuse reevalurii devin
valori amortizabile, n condiiile legislaiei aplicabile la data reevalurii.
n spe sunt incidente i prevederile art.24 alin.15 din Legea
nr.571/2003 privind Codul fiscal, n vigoare n perioada verificat, unde se
specific :
Pentru mijloacele fixe amortizabile, deducerile de amortizare se
determin fr a lua n calcul amortizarea contabil i orice reevaluare
contabil a acestora. Ctigurile sau pierderile rezultate din vnzarea sau din
scoaterea din funciune a acestor mijloace fixe se calculeaz pe baza valorii
fiscale a acestora, care reprezint valoarea fiscal de intrare a mijloacelor

82 / 144

fixe, diminuat cu amortizarea fiscal.


Pentru mijloacele fixe cu valoarea contabil evideniat n sold la 31
decembrie 2003, amortizarea se calculeaz n baza valorii rmase
neamortizate, pe durata normal de utilizare rmas, folosindu-se metodele
de amortizare aplicate pn la aceast dat.
Valoarea rmas neamortizat, n cazul mijloacelor fixe amortizabile
vndute, este deductibil la calculul profitului impozabil n situaia n care
acestea sunt valorificate prin uniti specializate sau prin licitaie organizat
potrivit legii .
Referitor la modul de deducere la calculul profitului impozabil a
cheltuielilor reprezentnd valoarea rmas neamortizat, cu ocazia scoaterii
din eviden a acestora, pentru construciile reevaluate n luna decembrie
2004 i vndute n perioada 2005 - 2006 sunt aplicabile i prevederile
pct.71^5 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal aprobate prin
Hotrrea Guvernului nr.44/2004 :
71^5. n categoria unitilor specializate, conform art. 24 alin. (15) din
Codul fiscal, se ncadreaz persoanele juridice care, potrivit obiectului de
activitate, intermediaz nstrinarea de proprieti imobiliare i a altor
mijloace fixe, departamentele specializate aflate n structura organizatoric a
contribuabililor i alte uniti cu activiti similare.
Prin valoarea fiscal rmas neamortizat, n cazul mijloacelor fixe
amortizabile vndute, se nelege diferena dintre valoarea de intrare fiscal
i valoarea amortizrii fiscale, din care se scad sumele rezultate n urma
valorificrii acestora.
Pentru determinarea valorii rmase neamortizate, n cazul mijloacelor
fixe cu valoare contabil evideniat n sold la 31 decembrie 2003, n
valoarea de intrare fiscal se includ i reevalurile efectuate, potrivit
legii, pn la acea dat .
Din analiza dispoziiilor legale suscitate se reine c prin valoarea fiscal
rmas neamortizat, n cazul mijloacelor fixe amortizabile se nelege
diferena dintre valoarea de intrare fiscal i valoarea amortizrii fiscale din
care se scad sumele rezultate n urma valorificrii acestora.
Totodat, n valoarea fiscal a mijloacelor fixe amortizabile nu sunt
incluse i plusurile din reevaluare nregistrate n debitul contului 212
Construcii prin creditul contului 105 Rezerve din reevaluare, n cazul
contestatarei.
Se reine din constatrile din Raportul de inspecie fiscal nr. .X.
.X./30.03.2012 faptul c n perioada 2005 - 2006, contestatara a efectuat

83 / 144

vnzri de construcii n sum de .X. lei care au fost reevaluate anterior, la


luna decembrie 2004 prin creterea valorii de nregistrare n contabilitate :
pentru anul 2005 cu suma de .X. lei i pentru anul 2006 cu suma de .X. lei,
conform Raportului de evaluare ntocmit de S.C. .X. S.R.L. din .X..
Din analiza anexei nr.20, aflat n copie la fila 111 din dosarul cauzei,
reiese c la ieirea din gestiunea contestatarei a construciilor reevaluate la
31.12.2003, 31.12.2004 i 31.12.2006 i vndute n perioada verificat a fost
operate n contabilitatea proprie :
- pentru construcii prin creditul contului 212 Construcii n coresponden
cu debitul conturilor 281.2 Amortizarea imobilizrilor corporale i 658.3
Cheltuieli de exploatare privind activele cedate ;
- pentru terenuri prin creditul contului 211 Terenuri n coresponden cu
debitul contului 658.3 Cheltuieli de exploatare privind activele cedate .
Fa de aceste nregistrri contabile, se reine c, la vnzarea
imobilizrilor corporale reevaluate, n perioada 2004-2007, contestatara a
sczut valoarea de nregistrare n contabilitate a mijloacelor fixe pe seama
amortizrii calculate pn la data vanzarii acestora, precum i pe seama
cheltuielilor de exploatare privind activele cedate n cazul construciilor,
respectiv pe seama cheltuielilor de exploatare privind activele cedate, n cazul
terenurilor.
Astfel, plusurile din reevaluarea efectuat la 31.12.2004 n sum de .X.
lei, la data vnzrilor de construcii, efectuate n perioada 2005-2006, pe de
o parte au fost nregistrate pe cheltuieli prin articolul contabil :
658.3 Cheltuieli de exploatare
privind activele cedate
= 212 Construcii
iar pe de alt parte au fost transferate n creditul contului 117.5 Rezultat
reportat pentru anul 2005, respectiv a contului 106.5 Rezerve reprezentnd
surplusul realizat din rezerve din reevaluare, pentru anul 2006 prin articolele
contabile :
105 Rezerve reprezentand surplusul
realizat din rezerve din reevaluare = 117.5 Rezultat reportat
105 Rezerve din reevaluare
=
106.5 Rezerve reprezentnd
surplusul realizat din rezerve din reevaluare.
Potrivit prevederilor funciunii conturilor din O.M.F nr.1752/2005 pentru
aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene
referitoare la contul 105 "Rezerve din reevaluare":
n creditul contului 105 "Rezerve din reevaluare" se nregistreaz :

84 / 144

- creterea fa de valoarea contabil net, rezultat din reevaluarea


imobilizrilor corporale, dac nu a existat o descretere anterioar
recunoscut ca o cheltuial aferent imobilizrilor corporale reevaluate (211,
212, 213, 214).
n debitul contului 105 "Rezerve din reevaluare" se nregistreaz :
- capitalizarea surplusului din reevaluare, prin transferul direct n capitalul
propriu, atunci cnd acest surplus reprezint ctig realizat, respectiv la
scoaterea din eviden a activului pentru care s-a constituit rezerva din
reevaluare sau pe msura folosirii activului de ctre entitate (1065);
- descreterile fa de valoarea contabil net, rezultate din reevaluarea
ulterioar a imobilizrilor corporale (211, 212, 213, 214);
- ajustarea amortizrii cumulate nregistrate pn la data reevalurii
imobilizrii corporale, n cazul n care reevaluarea se efectueaz prin
aplicarea unui indice (281).
Soldul creditor al contului reprezint rezerva din reevaluarea imobilizrilor
corporale existente n evidena entitii.
Se reine c, potrivit declaraiilor privind impozitul pe profit ntocmite pe
perioada 2005-2006 i nregistrate la DGAMC sub nr..X./16.05.2006 i
nr..X./14.04.2007, S.C. X S.A a considerat suma de .X. lei reprezentnd
plusuri din reevaluare nregistrate n contul 658.3 Cheltuieli de exploatare
privind activele cedate, la momentul scoaterii din activ a mijloacelor fixe
amortizabile (construcii) ca fiind deductibil la calculul profitului impozabil,
suma de .X. lei pentru anul 2005 i respectiv suma de .X. lei pentru anul
2006.
n concluzie, suma de .X. lei reprezentnd plusuri din reevaluarea
construciilor efectuat la data de 31.12.2004, existente n soldul contului 212
Construcii la data vnzrii mijloacelor fixe, nregistrate pe cheltuieli,
respectiv n contul 658.3 Cheltuieli de exploatare privind activele cedate i
deduse la calculul profitului impozabil la momentul scoaterii din eviden a
activelor, aa cum s-a reinut mai sus, nu poate fi cuprins n valoarea de
intrare fiscal a mijloacelor fixe n cauz.
Fa de aceast situaie, afirmaia contestatarei c a ntocmit corect
articolele contabile de nregistrare a reevalurii mijloacelor fixe nu poate fi
reinut n soluionarea favorabil a cauzei, deoarece prin Raportul de
inspecie fiscal nr. .X. .X./30.03.2012, organele de inspecie fiscal nici nu
au constatat nereguli privind modul de nregistrare la ntocmirea articolelor
contabile privind scoaterea din activ a imobilizrilor corporale n perioada

85 / 144

verificat, ci au constatat c plusurile din reevaluarea construciilor efectuat


la data de 31.12.2004 n sum de .X. lei au fost considerate deductibile fiscal
la calculul profitului impozabil pe perioada 2005- 2006.
La art.22 alin.5 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificrile i completrile ulterioare, n vigoare n perioada verificat se
precizeaz :
Reducerea sau anularea oricarui provizion ori a rezervei care a fost
anterior dedus se include n veniturile impozabile, indiferent dac reducerea
sau anularea este datorata modificarii destinatiei provizionului sau a rezervei,
distribuirii provizionului sau rezervei catre participanti sub orice forma,
lichidarii, divizarii, fuziunii contribuabilului sau oricarui alt motiv. Prevederile
prezentului alineat nu se aplica dac un alt contribuabil preia un provizion
sau o rezerva n legatura cu o divizare sau fuziune, reglementarile acestui
articol aplicndu-se n continuare acelui provizion sau rezerv.
Fa de aceste dispoziii legale, se reine c provizioanele/rezervele
constituite pe seama cheltuielilor considerate deductibile se urmrete s
devin, la modificarea destinaiei, venituri impozabile, astfel nct impactul
fiscal total s fie nul. Provizioanele se constituie debitnd un cont de
cheltuieli i creditnd un cont de pasiv de provizioane, iar rezervele se
constituie, de regul, din profitul (brut sau net) deci nu se deduc din cheltuieli
n acel moment.
Astfel, pretenia contestatarei de a-i fi aplicate prevederile art.22 alin.5
din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile
ulterioare nu poate fi reinut n favoarea sa deoarece respectivul articol de
lege reglementeaz reducerea sau anularea provizionului sau a rezervei
ctre participani care a fost anterior dedus, ori potrivit situaiei de fapt,
contestatara nici nu a procedat la constituirea de provizioane.
Nici afirmaia contestatarei, c i-ar fi aplicabile prevederile pct.57^1 din
Hotrrea Guvernului nr.44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a
Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal nu poate fi reinut n favoarea sa,
deoarece n cazul n spe nu a fost constatat de ctre organele de
inspecie fiscal suma de .X. lei, ca fiind element similar veniturilor,
determinat de o eventual modificare a destinaiei rezervelor constituite,
distribuirii acestora, aa cum susine eronat S.C. .X. S.A.
n concluzie, n mod legal, organele de inspecie fiscal au constatat c
prin nregistrarea n perioada 2005-2006 n categoria cheltuielilor deductibile
la calculul profului impozabil a plusurilor din reevaluarea construciilor
efectuat la data de 31.12.2004 n sum de .X. lei au fost nclcate

86 / 144

prevederile art.19 alin.1 i art.24 alin.15 din Legea nr.571/2003 privind Codul
de procedur fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare.
Avnd n vedere c pe parcursul cii administrative de atac nu sunt
aduse n susinere documente prin care s combat constatrile organelor
de inspecie fiscal referitoare la neacordarea dreptului de deducere a
cheltuielilor cu reevaluarea terenurilor n sum de .X. lei, urmeaz ca n
temeiul prevederilor art.216 alin.1 alin.(1) din Ordonana Guvernului
nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat, cu modificrile i
completrile ulterioare, coroborat cu prevederile pct.11.1 lit.a) din
O.P.A.N.A.F nr.2137/2011 privind aprobarea Instruciunilor pentru aplicarea
titlului IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur
fiscal, potrivit crora: contestaia poate fi respins ca: a) nentemeiat, n
situaia n care argumentele de fapt i de drept prezentate n susinerea
contestaiei nu sunt de natur s modifice cele dispuse prin actul
administrativ fiscal atacat s se resping ca nentemeiat contestaia pentru
acest capt de cerere.
3. Referitor la impozitul pe profit n sum de .X. lei aferent plusurilor
rezultate din reevaluarea terenurilor vndute Direcia general de
soluionare a contestaiilor din cadrul Ageniei Naionale de
Administrare Fiscal este investit s se pronune asupra diminurii
ctigurilor rezultate din vnzarea terenurilor n perioada ianuarieaprilie 2005, prin includerea n valoarea fiscal a acestora a plusurilor
din reevaluarea efectuat la 31.12.2003, n condiiile n care din
documentele aflate la dosarul cauzei nu rezult o alt situaie fa de
cea constatat de organele de inspecie fiscal.
n fapt, S.C. .X. S.A. a realizat venituri n sum de .X. lei aferente unor
vnzri de imobilizri corporale reevaluate, conform facturilor fiscale
nr..X./31.03.2005 emis catre S.C. X S.R.L- .X., nr..X./28.04.2005 emis
catre S.C. X S.R.L-.X., nr..X./28.04.2005 emis catre S.C. .X. S.R.L-.X. i
nr..X./11.04.2005 emis ctre S.C. .X. S.R.L-.X..
Societatea a calculat afererent acestor operaiuni economice un impozit
pe profit n cot de 10 % respectiv suma de .X. lei asupra ctigului fiscal
rezultat din cedarea activelor n sum de .X. lei compus din .X. lei venituri .X. lei valoarea fiscal a imobilizrilor corporale - .X. lei taxe notariale.
Organele de inspecie fiscal au constatat c n suma de .X. lei
reprezentnd valoarea fiscal a imobilizrilor tranzacionate, terenuri i
construcii se regsesc n cazul terenurilor i plusuri din reevaluarea

87 / 144

efectuat la data de 31.12.2003 n baza prevederilor H.G. nr.1553/2003, n


sum total de .X. lei, compus din suma de .X. lei pentru terenul n
suprafa de .X. mp. i suma de .X. lei pentru terenul n suprafa de .X. mp.
Astfel, prin diminuarea ctigul rezultat din vnzarea imobilizrilor
corporale cu suma de .X. lei au fost nclcate prevederile art.33 alin.2, alin.4
i alin.7 lit.a) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i
completrile ulterioare, coroborate cu pct.97 din Normele Metodologice de
aplicare ale Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr.
44/2004.
Societatea susine c diferena din reevaluare pe care organele de
inspecie fiscal nu o includ n valoarea fiscal a terenurilor este rezultat
ca urmare a reevalurilor efectuate la data de 31.12.2003, conform
dispoziiilor H.G. nr.1553/2003.
Referitor la modul de deducere la calculul profitului impozabil a
cheltuielilor cu valoarea rmas, cu ocazia scoaterii din eviden a imobilelor,
societatea susine c pentru terenurile reevaluate n lunile decembrie 2003 i
decembrie 2006 care au fost vndute n perioada 2004-2007 i pentru cele
reevaluate n anul 2003 i care au fost vndute n perioada 2004-2006, sunt
incidente prevederile art.24 alin.15 din Legea nr.571/2003 privind Codul
fiscal, coroborat cu pct.71^5 din H.G. nr.44/2004 privind Normele
metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal.
n drept, la art.33 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, n
vigoare pn la 30.04.2005 se prevede :
(1) Prevederile prezentului articol se aplic persoanelor juridice
romne i strine care vnd-cesioneaz proprieti imobiliare situate n
Romnia sau titluri de participare deinute la o persoan juridic romn.
(2) Dac ctigurile rezultate din vnzarea-cesionarea proprietilor
imobiliare situate n Romnia i a titlurilor de participare deinute la o
persoan juridic romn depesc pierderile rezultate dintr-o astfel de
vnzare-cesionare, atunci impozitul pe profit se stabilete prin aplicarea
unei cote de 10% la diferena rezultat.
(3) Pierderea rezultat din vnzarea-cesionarea proprietilor imobiliare
situate n Romnia i a titlurilor de participare deinute la o persoan juridic
romn se recupereaz din profiturile impozabile rezultate din operaiuni de
aceeai natur, n urmtorii 5 ani fiscali consecutivi.

88 / 144

(4) Ctigul rezultat din vnzarea-cesionarea proprietilor imobiliare sau


titlurilor de participare este diferena pozitiv ntre :
a) valoarea realizat din vnzarea-cesionarea unor asemenea proprieti
imobiliare sau titluri de participare i
b) valoarea fiscal a unor asemenea proprieti imobiliare sau titluri de
participare. ()
(7) Valoarea fiscal pentru proprietile imobiliare sau pentru titlurile de
participare se stabilete dup cum urmeaz :
a) n cazul proprietilor imobiliare, valoarea fiscal este costul de
cumprare, construire sau mbuntire a proprietii, redus cu
amortizarea fiscal aferent unei astfel de proprieti.
Din coroborarea dispoziiilor legale suscitate, reiese c la determinarea
ctigurilor rezultate din vnzarea-cesionarea proprietilor imobiliare,
respectiv n modul de calcul al valorii fiscale a proprietilor imobiliare, care
este reprezentat de costul de cumprare, construire sau mbuntire a
proprietii, nu sunt cuprinse i plusurile din reevaluare.
La art.1 pct.1 i pct.7 din Ordonana de urgen a Guvernului nr.24/2005
privind pentru modificarea i completarea Legii nr.571/2003 privind Codul
fiscal se specific :
Art.1
Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, publicat n Monitorul
Oficial al Romniei, Partea I, nr. 927 din 23 decembrie 2003, cu modificrile i
completrile ulterioare, se modific i se completeaz dup cum urmeaz:
Art.7 Articolul 33 se abrog.
De asemenea, art.3 alin.2 din acelai act normativ stipuleaz c :
Prevederile art.I pct.1-21 inclusiv intr n vigoare la data de 01.05.2005.
n concluzie, prevederile art.33 din Legea nr.571/2003 privind Codul
fiscal sunt n vigoare pn la 30.04.2005, fiind aplicabile vnzrilor de terenuri
i construcii efectuate n perioada ianuarie-aprilie 2005.
n spe sunt incidente i prevederile pct.97 din Normele Metodologice
de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr.
44/2004, potrivit crora :
97. Profitul impozabil rezultat din vnzarea-cesionarea proprietilor
imobiliare situate n Romnia i a titlurilor de participare deinute la o
persoan juridic romn se impune cu cota de 10% numai pentru
tranzaciile efectuate pn la data de 30 aprilie 2005 inclusiv. n condiiile
n care se realizeaz pierdere din aceste tranzacii pn la data de 30 aprilie

89 / 144

2005 inclusiv, aceasta se recupereaz din profiturile impozabile rezultate din


operaiuni de aceeai natur, pe perioada prevzut la art. 26 din Codul
fiscal.
Se reine din constatrile Raportului de inspecie fiscal nr. .X.
.X./30.03.2012 faptul c S.C. .X. S.A. a determinat aferent vnzrilor de
proprieti imobilare din perioada ianuarie-aprilie 2005, efectuate n baza a
patru facturi fiscale un ctig fiscal n sum de .X. lei prin scderea din totalul
veniturilor obinute n sum de .X. lei a valorii fiscale n sum de .X. lei,
precum i a cheltuielilor efectuate n scopul vnzrii acestor active, respectiv
taxe notariale n sum de .X. lei.
Acest ctig fiscal n sum de .X. lei a fost impozitat de ctre
contestatar cu cota de 10%, conform prevederilor art.33 din Legea nr.
571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare
rezultnd impozit pe profit n sum de .X. lei.
Din analiza anexei nr.30 la Raportul de inspecie fiscal nr. .X.
.X./30.03.2012 reiese c societatea a inclus n modul de calcul al valorii
fiscale a terenurilor tranzacionate n suma de .X. lei i plusurile din
reevaluarea acestora efectuat la data de 31.12.2003 n sum total de .X.
lei (compus din suma de X lei i suma de X lei) prin nclcarea prevederilor
art.33 alin.7 lit.a) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i
completrile ulterioare, n vigoare pn la 30.04.2005, aa cum s-a reinut
mai sus.
Se reine c plusul din reevaluarea terenurilor n sum de .X. lei a fost
nregistrat n evidena contabil a contestatarei n debitul contului 658.3
Cheltuieli privind activele cedate i alte operaiuni de capital prin ntocmirea
articolului contabil 658.3 = 211 Terenuri, respectiva sum a fost considerat
deductibil la calculul profitului impozabil pe anul 2005.
Astfel, includerea de ctre societate n modul de calcul al valorii fiscale a
terenurilor tranzacionate a plusurilor din reevaluarea acestora efectuat la
data de 31.12.2003 n sum total de .X. lei, a avut drept consecin,
diminuarea ctigurilor rezultate din vnzarea terenurilor i deci nu a fost
calculat i virat la bugetul de stat impozit pe profit n sum de .X. lei.
Afirmaia contestatarei potrivit creia pentru terenurile reevaluate i care
au fost vndute n perioada 2004-2007 i n perioada 2004-2006 sunt
aplicabile, referitor la modul de deducere la calculul profitului impozabil a
cheltuielilor reprezentnd valoarea rmas, prevederile art.24 alin.15 din
Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, precum i cele ale pct.71^5 din

90 / 144

Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal,


aprobate prin H.G. nr.44/2004, nu poate fi reinut n soluionarea favorabil
a cauzei, deoarece referitor la diminuarea ctigul cu suma de .X. lei,
organele de inspecie fiscal au constatat o alt deficien i anume,
nclcarea prevederilor art.33 alin.7 lit.a) din Legea nr.571/2003, n sensul c
n modul de determinare a valorii fiscale aferente terenurilor reevaluate nu
trebuiau incluse de ctre contestatar, plusurile din reevalurile imobilizrilor
efectuate n luna decembrie 2003.
Mai mult, afirmaia de la pct.1.3 din contestaie, potrivit creia : pentru
terenurile reevaluate in lunile decembrie 2003 i decembrie 2006, care au
fost vndute n perioada 2004-2007 sunt aplicabile, referitor la modul de
deducere la calculul profitului impozabil a cheltuielilor reprezentand valoarea
rmas, cu ocazia scoaterii din eviden a imobilelor, prevederile art. 24, alin.
15 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, precum i cele ale pct.71^5 din
Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal,
aprobate prin H.G. nr.44/2004 este ambigu i nu are relevan n
soluionarea cauzei, deoarece impozitul pe profit suplimentar n sum de .X.
lei este aferent numai constatrilor organelor de inspecie fiscal privind
veniturile obinute n perioada ianuarie-aprilie 2005.
n concluzie, organele de inspectie fiscal n mod legal au stabilit
impozitul pe profit suplimentar aferent anului 2005 n sum de .X. lei aferent
includerii n valoarea fiscal a terenurilor tranzacionate a plusurilor din
reevaluare.
Avnd n vedere c pe parcursul cii administrative de atac nu au fost
aduse n susinere documente prin care s combat constatrile organelor
de inspecie fiscal referitoare la impozitul pe profit n sum de .X. lei,
urmeaz ca n temeiul prevederilor art.216 alin.1 alin.(1) din Ordonana
Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat, cu
modificrile i completrile ulterioare, coroborat cu prevederile pct.11.1 lit.a)
din O.P.A.N.A.F nr.2137/2011 privind aprobarea Instruciunilor pentru
aplicarea titlului IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de
procedur fiscal, potrivit crora:contestaia poate fi respins ca: a)
nentemeiat, n situaia n care argumentele de fapt i de drept prezentate
n susinerea contestaiei nu sunt de natur s modifice cele dispuse prin
actul administrativ fiscal atacat s se resping ca nentemeiat contestaia
pentru acest capt de cerere.

91 / 144

4. Referitor la impozitul pe profit aferent cheltuielilor cu prestrile de


servicii nscrise n facturile (invoice) emise de firmele .X. Limited, X, X LDA Brazlia i dl. .X. Direcia general de soluionare a contestaiilor din
cadrul Ageniei Naionale de Administrare Fiscal este investit s se
pronune asupra deductibilitii la calculul profitului impozabil a
cheltuielilor cu prestrile de servicii de management, consultan,
asisten, comision agent i n condiiile n care din documentele
existente la dosarul cauzei nu rezult o situaie diferit fa de cea
constatat de organele de inspecie fiscal, n sensul c nu reiese
necesitatea efecturii respectivelor cheltuieli prin specificul activitilor
desfurate i modul efectiv n care aceste cheltuieli au contribuit la
realizarea veniturilor societii.
n fapt, n perioada iulie 2004-31.12.2009 S.C. .X. S.A. a nregistrat n
categoria cheltuielilor deductibile fiscal, respectiv n contul 622 Cheltuieli
privind comisioanele i onorariile contravaloarea unor facturi invoice
coninnd diverse prestri de servicii pentru care nu au fost prezentate
documente care s justifice i necesitatea prestrilor n scopul desfaurrii
activitii economice a contestatarei.
Organele de inspecie fiscal au constatat c n perioada verificat, nu
au fost prezentate de contestatar documentele prevzute de lege prin care
s menioneze efectuarea serviciilor contractate i s justifice necesitatea
efecturii respectivelor cheltuieli prin specificul activitilor desfurate,
precum i modul efectiv n care aceste cheltuieli au contribuit la realizarea
veniturilor societii, prin nclcarea prevederilor art. 21 alin.4 lit.f) i lit.m) din
Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, coroborate cu cele ale pct.44 i
pct.48 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind
Codul fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004.
Societatea consider c a prezentat documentele justificative
specificate de pct.48 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr.
571/2003 privind Codul fiscal aprobate prin H.G. nr.44/2004, respectiv
contractele existente ntre pri i celelalte materiale corespunztoare prin
care a fost dovedit prestarea efectiv a serviciilor, raportate la obligaiile
prestatorilor, precum i la specificul activitii beneficiarului.
Totodat contestatara susine c a ncadrat corect prestrile de servicii
respectiv cheltuieli pentru marketing, studiul pieei, promovarea pe pieele
existente sau noi, participarea la trguri i expoziii, la misiuni de afaceri,
editarea de materiale informative proprii, conform prevederilor art.21 alin.2

92 / 144

lit.i) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal i ale pct.23 din Normele
metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal aprobate
prin H.G. nr. 44/2004.
Contestatara susine deasemenea c organele de inspecie fiscala nu au
avut n vedere la stabilirea profitului impozabil, rapoartele de activitate ale .X.
Limited, datat 13.09.2009 i respectiv .X.. i nici stornarea sumei de .X. lei,
respectiv echivalentul sumei de X USD.
Societatea menioneaz faptul c mpotriva sa au fost demarate
ncepnd cu anul 2011 aciuni judiciare pentru plata creanelor fa de agenii
economici X LDA-Brazilia, .X. Limited-Cipru, X- Insulele Virgine Britanice i
.X.-Cipru, care sunt aferente tocmai serviciilor stabilite de organele de
inspecie fiscal ca nefiind efectiv prestate.
Contestatara menioneaz c a nregistrat n conturile de cheltuieli suma
de .X. lei reprezentnd comision agent ONGC-India i .X., conform clauzelor
contractuale i referatului ctre conducerea societii din care reiese c au
fost oprite direct de cele 2 firme comisioanele n cauz din totalul facturilor
emise de .X. ctre respectivii ageni economici. Astfel, societatea consider
c veniturile societii nu au fost reduse cu acest comision, ci au fost
nregistrate la valorile nscrise n contractele ncheiate i respectiv n
documentele justificative, mai putin comisionul cuvenit agentului local.
n drept, art.21 alin.1 lit.f) Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu
completrile i modificrile ulterioare prevede c :
(4) Urmtoarele cheltuieli nu sunt deductibile :
f) cheltuielile nregistrate n contabilitate, care nu au la baz un
document justificativ, potrivit legii, prin care s se fac dovada efecturii
operaiunii sau intrrii n gestiune, dup caz, potrivit normelor,
coroborate cu prevederile pct.44 din H.G. nr.44/2004 privind Normele
metodologice de aplicare a Codului fiscal conform crora :
nregistrrile n evidena contabil se fac cronologic i sistematic, pe
baza nscrisurilor ce dobndesc calitatea de document justificativ care
angajeaz rspunderea persoanelor care l-au ntocmit, conform
reglementrilor contabile n vigoare.
Potrivit acestor dispoziii imperative ale legii, se reine c simpla
nregistrare n conturile de cheltuieli a unor sume nu este suficient pentru ca
respectivele cheltuieli sa fie deductibile la calculul profitului impozabil,
respectivele sume trebuind s aib la baz documente justificative ntocmite
potrivit legii, prin care s se fac dovada efecturii operaiunii.

93 / 144

n spe fiind vorba despre prestri de servicii, devin incidente i


prevederile art.21 alin. 4 lit.m) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu
completrile i modificrile ulterioare, conform crora :
(4) Urmtoarele cheltuieli nu sunt deductibile :
m) cheltuielile cu serviciile de management, consultan, asisten sau
alte prestri de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica
necesitatea prestrii acestora n scopul desfaurrii activitii proprii i
pentru care nu sunt ncheiate contracte ,
coroborate cu prevederile pct.48 din Hotrrea Guvernului nr.44/2004 pentru
aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind
Codul fiscal, unde se specific :
48. Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management,
consultan, asisten sau alte prestri de servicii trebuie s se ndeplineasc
cumulativ urmtoarele condiii :
- serviciile trebuie s fie efectiv prestate, s fie executate n baza unui
contract care s cuprind date referitoare la prestatori, termene de execuie,
precizarea serviciilor prestate, precum i tarifele percepute, respectiv
valoarea total a contractului, iar defalcarea cheltuielilor de aceast natur s
se fac pe ntreaga durata de desfaurare a contractului sau pe durata
realizrii obiectului contractului; prestarea efectiva a serviciilor se justific
prin : situaii de lucrri, procese-verbale de recepie, rapoarte de lucru,
studii de fezabilitate, de pia sau orice alte materiale corespunztoare ;
- contribuabilul trebuie sa dovedeasc necesitatea efecturii cheltuielilor
prin specificul activitilor desfurate .
Astfel, condiiile care trebuie ndeplinite cumulativ pentru a beneficia de
dreptul de deducere a cheltuielilor cu serviciile la calculul profitului impozabil
sunt expres prevzute de dispoziiile legale mai sus citate, respectiv existena
contractelor i prestarea efectiv a serviciilor, contribuabilul avnd obligaia
s probeze necesitatea efecturii respectivelor servicii pentru desfurarea
activitii pe baz de documente probatorii, legea enumernd: situaii de
lucrri, procese-verbale de recepie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate,
de pia sau orice alte materiale corespunztoare, n funcie de specificul
prestrii, precum i modul efectiv n care aceste cheltuieli au contribuit la
realizarea veniturilor societii.
Din constatrile organelor de inspecie fiscal se reine c n perioada
verificat, nu au fost prezentate de contestatar documentele prevzute de
lege prin care s menioneze efectuarea serviciilor contractate i s justifice
necesitatea efecturii respectivelor cheltuieli prin specificul activitilor

94 / 144

desfurate, precum i modul efectiv n care aceste cheltuieli au contribuit la


realizarea veniturilor societii, dup cum urmeaz :
- pentru serviciile n suma totala de .X. lei nu au fost prezentate facturi
ntocmite de catre prestatorul .X.,
- pentru perioada anterioar datei de 30.11.2006, ntre contestatar i
.X.. SUA, nu exista ncheiat un contract comercial, n baza cruia acest agent
economic s presteze servicii ctre S.C. X S.A, cerin impus de legiuitor,
- pentru serviciile contactate cu .X. Limited s-a constatat c nu au fost
prezentate documentele justificative care s probeze prestarea efectiv a
serviciilor ctre contestatar, respectiv : studiul de pia pentru Romania,
documentele care sa mentioneze modul de identificare a datelor i
coordonatelor marfii care urma sa fie transportat ctre .X., seturile de
documente i certificatul de conformitate, la care se face referire in raport,
- pentru diminuarea contravalorii serviciilor cu suma de .X. lei s-a
constatat c la pct.13 Condiii de plat din comanda nr.X a ONGC India
naintat ctre contestatar este prevzut a se achita comision de ctre
contestatar ctre agentul comisionar indian denumit .X. i nu ctre ONGC,
prin diminuarea valorii facturilor invoice emise pentru livrri de utilaj petrolier.
4.A. Referitor la prestrile de servicii nregistrate n contabilitate n anul
2007 prin articolul contabil 622 Cheltuieli privind comisoanele i onorariile =
462 Creditori diveri, se reine din constatrile organelor de inspecie
fiscal, faptul c pentru respectivele servicii n suma total de .X. lei nu au
fost prezentate facturi intocmite de catre prestatorul .X., aspect reglementat
de prevederile pct. 38 lit. E din Norme privind nregistrarea veniturilor din
Normele metodologice privind organizarea i conducerea evidenei contabile
n partid simpl de ctre persoanele fizice care au calitatea de contribuabil
n conformitate cu prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal,
aprobate prin O.M.F.P nr. 1040/2004, potrivit crora :
Contribuabilii care desfoar urmtoarele activiti :
- activiti al cror scop este facilitarea ncheierii de tranzacii comerciale
printr-un intermediar (contract de comision, contract de agent, consignaie
sau mandat comercial); pot ntocmi, n funcie de natura activitii, de
frecvena ncasrii sau de felul serviciilor prestate, precum i de alte
elemente specifice activitii desfurate, formularele Factur (cod 14-410/aA), respectiv Factur fiscal (cod 14-4-10/A), Chitan (cod 14-4-1) sau
alte formulare cu regim special de tiprire, nseriere i numerotare, aprobate
prin ordin al ministrului finanelor publice.

95 / 144

n relaiile cu persoanele juridice contribuabilii sunt obligai, pentru


sumele ncasate att pe baz de chitan, bon fiscal etc., ct i prin
banc, s ntocmeasc factur .
Organele de inspecie fiscal au constatat c S.C. .X. S.A. a efectuat
toate plile ctre dl. .X. prin virament bancar.
Din analiza documentelor prezentate pe parcursul derularii inspectiei
fiscale, n urma msurilor dispuse prin procesele verbale care fac obiectul
anexei nr.X, filele nr. 01-242 la dosarul cauzei, respectiv mai multe adrese
emise de Serviciul vnzri externe al contribuabilului, reiese c acesta nu
deine rapoarte de activitate intocmite i semnate de catre prestatori, care s
justifice modul concret n care acestea au fost prestate, denumirea serviciilor
in cauza, datele de identificare ale persoanei care a prestat astfel de servicii,
adresa locului in care serviciile au fost prestate.
Astfel, la dosarul cauzei se regsesc urmatoarele :
- adresa nr.X/15.12.2011 (anexa nr.X la raportul de inspectie fiscala),
referitoare la prestrile de servicii ce ar fi efectuate de ctre .X. Limited i .X.,
- adresa nr.X/12.09.2011 (anexa nr.X la Raportul de inspectie fiscala),
referitoare la prestarile de servicii ce ar fi efectuate de catre dl. .X., din
analiza crora reiese c acestea nu probeaz prestarea efectiv a vreunui
anume serviciu i nici nu se certific prin semnatura i tampila c acestea
eman de la respectivii prestatori.
Din coninutul contractelor de prestari servicii prezentate organelor de
inspectie fiscal de catre S.C. X S.A reiese c au fost negociate cu furnizorii
de servicii, prestarea n pricipal a urmtoarelor servicii :
- identificarea, negocierea si intermedierea incheierii de contracte avand ca
obiect vanzarea produselor puse la dispozitie de catre .X.;
- strangerea de informatii si tehnici comerciale pentru dezvoltarea proiectelor
si adaptarea lor la conditiile locale;
- asisten n analizarea, evaluarea i negociere n numele .X., in scopul
perfectarii tranzactiilor, reprezentand vanzarea si cumpararea produselor si
serviciilor de catre partea prezentata, afiliati, subcontractori;
- asigurarea conditiilor oportune, care sa permita .X. sa participe cu succes
la licitatii si sa semneze contracte cu intreprinderi de petrol si gaze din diferite
state (teritorii), pentru vanzare servicii, utilaje i piese de schimb.
Din analiza documentelor prezentate n timpul inspeciei fiscale, in
vederea justificarii realitatii prestarilor de servicii de ctre .X. Limited, .X.. i
dl. .X., respectiv mai multe e-mailuri, care fac obiectul anexelor nr. 44, nr. 55

96 / 144

i nr. 66 la Raportul de inspecie fiscal, rezult c aceste documente nu sunt


semnate i tampilate de ctre prestatori.
Se reine c facturile invoice emise de ctre .X. Limited i .X., nu fac
nicio referire la aceste e-mailuri, ele avnd nscris doar meniunea cu
caracter general Prestari servicii conform contract .
De asemenea, e-mailurile care fac obiectul anexei nr. 55 i prin care
S.C. X SA incearca sa justifice prestari de servicii care i-au fost facturate in
anul 2009 de catre .X. Limited, fac referire la operatiuni derulate in anul 2005,
intre S.C. .X. S.R.L, in calitate de comisionar i .X. Bangladesh in calitate de
beneficiar si .X., in calitate de comitent, iar potrivit actului adiional
nr.X/14.10.2005 la contractul de comision nr. X/13.09.2002, incheiat intre
S.C. X S.A n calitate de comitent si SC .X. SRL, in calitate de comisionar,
prestatiile de servicii reprezentand comision agent in anul 2005, trebuiesc
achitate de catre comisionar (S.C. .X. S.R.L), ceea ce probeaz c S.C. X
S.A nu era obligat la plata unor asemenea prestaii n aceast perioad de
timp.
Referitor la e-mailurile care fac obiectul anexei nr. 66, filele nr. 01-16
i pe care S.C. X S.A le prezint n justificarea prestrilor de servicii facturate
de ctre .X.. SUA n anul 2007 n sum total de X lei, se reine c potrivit emailului datat 20.07.2007 (anexa nr. 66) dl. X (director al .X.) este membru al
comisiei de acceptare din partea beneficiarului instalaiei ( .X. SA-Franta),
instalaie care a fost livrat de ctre S.C. .X. S.A.
Conform punctului 9.2 din contractul de vnzare-cumprare
comercial ncheiat ntre S.C. X S.A i .X. SA-Franta, datat 01.12.2006,
agentul economic din Frana se obliga s preia marfa, dup ce a fost
efectuat recepia ei cantitativa i calitativa, recepie care va fi efectuat la
fabrica vanzatorului, respectiv S.C. X S.A de ctre reprezentanii
cumparatorului .X. S.A.-Frana.
Rezult din cele mai sus prezentate faptul c, e-mailurile transmise
ntre dl. X i S.C. X S.A privesc respectiva persoan fizic n calitatea de
reprezentat al .X. S.A.-Frana, neavnd legatur cu contractul de agenie nr.
X/2006.
Referitor la adresele prezentate de contestatar ca aparinand .X.
Cipru, anexa nr.2 la Raportul de inspecie fiscal, se rein urmtoarele
aspecte :
- parte din adresele prezentate de catre S.C. X SA organelor de
inspectie fiscala, ca aparinnd .X.Cipru, au nscrise date care menioneaz

97 / 144

ca acestea sunt transmise de la numere de fax din India, precum i denumiri


ale unor ageni economici din aceast ar (de exemplu: X, X )
- pentru adresele care nu menioneaza a fi transmise prin fax, nu se
face dovada de catre contestatar privitor la modul de deinere al acestora,
respectiv transmitere prin pota, etc.
- informaiile cuprinse n aceste adrese, fac referire la anumite pli
care ar fi fost efectuate de catre ONGC-India ctre S.C. .X. S.A. la rezervri
de locuri privind ntoarcerea personalului contestatatoarei din India,
transmiterea corespondenei primite de cre prestator de la ONGC.
Fa de cele de mai sus, se reine c S.C. .X. S.A. nu a prezentat
organelor de inspectie fiscal i nici pe parcursul cii administrative de atac,
documente justificative care s specifice :
- n ce au constat serviciile prestate de ctre .X.Cipru, n vederea
efecturii de ctre ONGC-India de pli ctre S.C. X S.A,
- n ce au constat serviciile reprezentnd rezervri de locuri privind
ntoarcerea personalului comtestatarei din India, modul n care au fost
comunicate ctre .X.Cipru, de ctre S.C. X S.A, datele de identificare ale
celor 3 trei persoane nscrise n adresa datat 27.08.2004 (anexa nr.72),
respectiv d-l X d-l X i d-l X, precum i precizarea numelor i prenumelor
acestor persoane,
- documentele ( fax-uri, etc) care constituie corespondena primit pentru
S.C. X S.A, de ctre .X.Cipru, de la ONGC-India, conform adresei din data
de 15.08.2006.
Se reine c facturile invoice emise de catre .X.Cipru, nu fac nicio
referire la aceste adrese, ele avnd nscris doar meniunea cu caracter
general Prestari servicii conform contract .
Astfel, adresa din data de 01.09.2004 face referire la adresa datat
31.08.2004 emis de X din coninutul creia se constat c aceasta este
transmis de ctre X ctre S.C. X S.A i deci, nu are nicio legatur cu firma
.X.Cipru pentru a putea justifica prestarea efectiv a respectivelor servicii.
De asemenea, se reine din traducerea adresei datat 31.08.2004 a X
(anexa nr.72) faptul ca aceasta face referire la consultantul X X Delhi, agent
economic care n comanda nr. X a ONGC naintat ctre S.C. X S.A, la
pct.13 denumit Condiii de plat lit. A, este menionat ca fiind comisionar
indian.
n concluzie, contestatara nu a prezentat n timpul inspeciei fiscale i
nici pe parcursul cii administrative de atac, documente care s justifice
necesitatea efecturii respectivelor cheltuieli prin specificul activitilor

98 / 144

desfurate, precum i modul efectiv n care aceste cheltuieli au contribuit la


realizarea veniturilor societii.
Referitor la afirmaia S.C. X S.A, potrivit creia, contractul existent
ntre pri ar justifica prestarea efectiv a serviciilor, se reine c potrivit
prevederilor pct. 48 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr.
571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr.44/2004, date in
aplicarea prevederilor art.21 alin. 4 lit. m) din Legea nr. 571/2003, contractul
este obligatoriu a se ntocmi ntre pri, dar nu reprezint singura condiie
pentru a beneficia de dreptul de deducere a cheltuielilor cu serviciile la
calculul profitului impozabil.
Mai mult, n practic, momentul la care prile consimt semnarea
contractului, este diferit de momentul prestarii efective a serviciilor, motiv
pentru care legiuitorul n coninutul pct.48 din Normele metodologice de
aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr.
44/2004, a facut distincie ntre documentele n baza carora se nate raportul
juridic, reprezentat de contractul de prestari servicii i documentele n baza
carora serviciile sunt prestate n mod efectiv, reprezentate de situaii de lucrri,
procese-verbale de recepie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de pia
sau orice alte materiale, n funcie de situaia dat.
4.B. Referitor la la prestrile de servicii contractate cu .X., cu ocazia
efecturii discuiei finale, S.C. X S.A a prezentat organelor de inspecie
fiscal documentul denumit Raport privind activitatile indeplinite de .X. n
legatur cu semnarea i derularea contractului .X. nr.X/01.12.2006 prin care
se menioneaz c dl. X, n calitate de director al .X., a efectuat urmatoarele
servicii pentru S.C. X S.A, n sensul c :
- a transmis n luna octombrie 2006, oferte tehnico-comerciale cu
produsele realizate de ctre S.C. X S.A ctre X i a propus organizarea unei
ntlniri ntre reprezentanii S.C. X S.A i X, la care au participat X preedinte i X - vicepreedinte.
Se reine c nu au fost prezentate organelor de inspectie fiscala
documente care sa justifice modul concret n care au fost prestate serviciile
n favoarea S.C. X S.A, respectiv adresa locului n care s-a efectuat
ntlnirea, sau dac urmare a acestei ntlniri ntre S.C. X S.A i X s-au
derulat operaiuni economice.
De asemenea, n perioada anterioar datei de 30.11.2006, ntre
contestatar i .X., nu exista ncheiat un contract comercial, n baza cruia
acest agent economic s presteze servicii ctre S.C. X S.A, cerin impus

99 / 144

de prevederile pct.48 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr.


571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, date in
aplicarea prevederilor art. 21 alin. 4 lit.m) din Legea nr.571/2003 privind
Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare, mai suscitate.
- a transmis oferte tehnico-comerciale catre .X. SA-Franta, a ajutat la
negocierea i semnarea contractului comercial nr..X./01.12.2006, ncheiat de
catre S.C. X S.A cu acest agent economic, a urmrit procesul i stadiul de
realizare al obiectului contractului, n sensul c a primit de la S.C. X S.A
programul de fabricaie al instalaiei de foraj TD 160 tone pe care l-a
transmis catre .X. SA-Franta i a urmarit pe linia de fabricaie ncadrarea n
termenul de fabricaie.
Din analiza coninutului documentului denumit Raport privind
activitatile indeplinite de .X. in legatura cu semnarea i derularea contractului
.X. (anexa nr.X bis la Raportul de inspecie fiscal), reiese faptul c n
aceast perioad de timp, comunicarea dintre .X. SA-Franta i S.C. X S.A sa efectuat numai prin intermediul lui X, persoana care a participat i la
efectuarea recepiei finale i a fost persoana care a primit de la .X. SA-Frana
raportul inspeciei de calitate, pe care l-a transmis catre S.C. X S.A, n
vederea remedierii problemelor prezentate de beneficiar i a oferirii de
informatii suplimentare, ctre acesta.
De altfel despre e-mailurile transmise ntre dl. X i S.C. X S.A, organele
de inspecie fiscal au concluzionat c acestea l privesc pe dumnealui din
calitatea de reprezentant al .X. SA-Franta, neavnd legatur cu contractul de
agenie nr.X/2006 ncheiat ntre .X.-SUA i S.C. X S.A.
Totodat, din analiza anexei nr.X Raport de activitate privind contractul
de agenie nr.X/2006 semnat de agentul de vnzri X, reiese c dl. X n
calitate de director la firma .X. cu sediul n .X. a venit la sediul contestatarei
n vederea promovrii produselor pe pieele externe.
Potrivit acestui document, forma legal prin care s-au pus bazele
relaiei cu firma .X. a fost semnarea contractului de agenie cu firma .X. la
care dl. .X. era director.(...) Astfel, cu firma .X. SA-Franta a fost contractat o
instalaie de foraj de 160 tone montat pe remorc i cu echipament auxiliar
n valoare de .X. euro, iar timp de 8 luni dl. .X. a asigurat buna colaborare cu
reprezentanii firmei .X.. () Dup terminarea n bune condiii a contractului
cu firma .X., ralaiile cu dl. .X. au ncetat prin faptul c acesta nu a mai venit
cu un alt client interesat de produsele noastre.
Conform obiectului contractului de agenie nr.X/2006 agentul .X. - SUA
va prezenta produsele i serviciile companiilor, persoanelor individuale sau

100 / 144

altor entiti care sunt poteniali sau cumprtori i utilizatori deja existeni,
crora S.C. X S.A denumit principal, le poate face propunerile specifice cu
ajutorul agentului, dup cum a cerut acesta. Agentul se va ocupa de
ntlnirile cu reprezentanii unei pri prezentate i la cererea principalului, va
oferi asisten rezonabil n analiza, evaluarea i negocierea n numele
principalului, va oferi asisten rezonabil n analiza, evaluarea i negocierea
n numele principalului n scopul de a perfecta tranzaciile. Tranzaciile vor
include vnzarea i cumprarea produselor i serviciilor de ctre partea
prezentat, afiliat, fransizele, subcontractorii i transferurile sale.
n concluzie, se reine c documentele prezentate n timpul inspeciei
fiscale nu probeaz modul concret n care au fost prestate serviciile de ctre
agentul .X.. SUA n favoarea S.C. X S.A, n conformitate cu prevederile
contractului de agenie nr.10/2006, respectiv modul n care a fost urmrit
procesul i stadiul de realizare al obiectului contractului nr.10/2006, date
referitoare la programul de fabricaie al instalaiei, termenele de fabricaie,
raportul inspeciei de calitate, sau modul n care au fost remediate
problemele prezentate de beneficiar.
Referitor la Raportul din data de 13.09.2009 aparinnd .X. Limited, care
a fost anexat de catre S.C. X S.A la punctul de vedere formulat, ulterior
discutiei finale desfaurat n data de 22.03.2012 din coninutul acestuia se
rein urmtoarele aspecte :
- .X. Limited a efectuat un studiu de pia pentru Romnia i a organizat
livrarea din 12.07.2009 i predarea transportului ctre .X.,
- a identificat datele i coordonatele marfii ce urma sa fie transportata i
a contactat firma care se ocupa cu transportul, asigurarea i livrarea marfii n
Bangladesh,
- marfa a ajuns in conditii perfecte in Bangladesh i toate seturile de
documente au fost predate reprezentanilor .X.,
- a contactat X LTD n vederea efectuarii plilor ntre pri.
Fa de prevederile pct.48 din Normele metodologice de aplicare a Legii
nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr.44/2004, date in
aplicarea prevederilor art.21 alin. 4 lit. m) din Legea nr. 571/2003, se reine
c nu au fost prezentate documentele justificative care s probeze prestarea
efectiv a serviciilor ctre contestatar, respectiv :
- studiul de piata pentru Romania la care se face referire in raport ;

101 / 144

- documentele care sa mentioneze modul de identificare a datelor i


coordonatelor marfii care urma sa fie transportata catre .X. ;
- seturile de documente i certificatul de conformitate, la care se face
referire in Raportul din data de 13.09.2009.
4.C. Fa de susinerea contestatarei potrivit creia ar fi nregistrat
cheltuielile cu serviciile, n baza prevederilor art.21 alin.2 lit.i) din Legea
nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare,
potrivit crora :
(2) Sunt cheltuieli efectuate n scopul realizrii de venituri i : ()
i) cheltuielile pentru marketing, studiul pieei, promovarea pe pieele
existente sau noi, participarea la trguri i expoziii, la misiuni de afaceri,
editarea de materiale informative proprii i aplicate conform pct.23 din
Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal,
aprobate prin H.G. nr. 44/2004, se reine c organele de inspecie fiscal au
constatat ca nedeductibile la calculul profitului impozabil, contravaloarea
serviciilor contractate, pe motiv c nu au fost prezentate de contestatar
documentele prevzute de lege prin care s menioneze efectuarea
serviciilor contractate i s justifice necesitatea efecturii respectivelor
cheltuieli prin specificul activitilor desfurate, precum i modul efectiv n
care aceste cheltuieli au contribuit la realizarea veniturilor societii.
Astfel, aa cum s-a precizat mai sus, obiectul contractelor de prestri
servicii a constat n diverse activiti, cum ar fi :
- identificarea, negocierea i intermedierea ncheierii de contracte avnd ca
obiect vnzarea produselor puse la dispoziie de ctre S.C. X S.A ;
- strngerea de informaii i tehnici comerciale pentru dezvoltarea proiectelor
i adaptarea lor la condiiile locale ;
- asisten n analizarea, evaluarea i negociere n numele S.C. X S.A, n
scopul perfectrii tranzactiilor, reprezentnd vnzarea i cumprarea
produselor si serviciilor de catre partea prezentata, afiliati, subcontractori ;
- asigurarea condiiilor oportune, care s permit S.C. X S.A s participe cu
succes la licitaii i s semneze contracte cu firme de petrol i gaze din diferite
state, pentru vnzare servicii, utilaje i piese de schimb.
Se reine c, obiectivele contractuale, susmenionate acestea sunt de
natura serviciilor reglementate de art. 21 alin. 4 lit. m) din Legea nr. 571/2003
privind Codul fiscal, respectiv servicii de management, consultan, asisten
sau alte prestri de servicii.

102 / 144

Totodat, prin neprezentarea de documente care s justifice modul


concret n care au fost prestate serviciile pentru S.C. X S.A, contribuabilul nu
demonstreaz faptul c serviciile care fac obiectul acestor contracte, s-ar
ncadra n prevederile art.21 alin.2 lit.i) din Legea nr. 571/2003 privind Codul
fiscal.
4.D. Referitor la afirmaia S.C. X S.A potrivit creia organele de
inspecie fiscal nu au inut cont la modul de stabilire al profitului impozabil i
implicit al impozitului pe profit suplimentar, stornarea sumei de .X. lei,
respectiv echivalentul sumei de .X. USD, se reine c respectiva sum se
regaseste in totalul sumei de .X. lei, reprezentnd impozit pe veniturile
obinute din Romnia de nerezideni.
Totodat, la momentul constituirii impozitului pe veniturile obtinute din
Romania de nerezideni, conestatara a procedat la stornarea sumelor din
contul 622 Cheltuieli privind comisioanele i onorariile ( 622=462 Creditori
diveri) i nregistrarea acestora n contul 635 Cheltuieli cu alte impozite,
taxe i varsaminte asimilate (635=446 Alte impozite, taxe si varsaminte
asimilate), fapt demonstrat de fia contului 462 .X., anexa nr. 43 la
Raportul de inspecie fiscal.
4.E. Referitor la profitul impozabil n sum de .X. lei aferent cheltuielilor
cu prestrile contractate cu X LTD (ONG) i .X. Siria din perioada 2004 2005
Organele de inspecie fiscal au constatat c prin nota contabil
nr..X..2005 a fost nregistrat n contul de cheltuieli 622 Cheltuieli privind
comisioanele i onorariile i respectiv contul 658 Despgubiri, amenzi i
penaliti n coresponden cu contul 411 Clieni externi suma de .X. lei
reprezentnd comisioane agent pentru contract India 5, Siria, India 7 i
penaliti pentru India 7.
Totodat s-a constatat c suma de .X. lei fost considerat nedeductibil
la calculul profitului impozabil, iar suma de .X. lei (echivalentul a .X. USD)
compus din comisioane agent pentru Siria, India 3, India 1 a fost
considerat deductibil la calculul profitului impozabil pe anul 2005.
Potrivit prevederilor Nomelor metodologice privind ntocmirea i
utilizarea formularelor comune privind activitatea financiar i contabil
aprobate prin H.G. nr.831/1997 i cele ale art.6 alin.1 i alin.2 din O.M.F.P
nr.2055/1998 privind aplicarea H.G. nr.831/1997, facturile fiscale invoice
evideniaz livrri de produse i mrfuri, executarea de lucrri i prestarea de

103 / 144

servicii, de catre agentul economic care emite astfel de documente i se


ntocmesc de ctre compartimentul desfacere sau alt compartiment
desemnat, pe baza dispoziiei de livrare, a avizului de nsoire a mrfii sau
altor documente tipizate care atest executarea lucrrilor i prestarea
serviciilor i se semneaz de compartimentul emitent.
Afirmaia S.C. .X. S.A potrivit creia suma de .X. lei reprezentnd
comision agent ONGC-India i .X. cu care s-a diminuat valoarea facturilor
emise de ctre contribuabil ctre aceti clieni, nu ar fi avut ca efect
reducerea veniturilor societii se reine tocmai faptul c respectiva
operaiune a avut ca efect diminuarea rezultatului fiscal al contestatarei,
deoarece n luna decembrie 2005 au fost nregistrate cheltuieli n
contabilitatea acestuia n contul 622 Cheltuieli privind comisioanele i
onorariile, considerate deductibile fiscal pentru respectiva perioad de timp.
4.F. Referitor la afirmaia contestarei potrivit careia mpotriva sa au fost
demarate ncepnd cu anul 2011, diverse aciuni judiciare pentru plata
creantelor fa de agenii economici Omnia Comercio e Servicios LTDABrazilia, cu sediul ales n Satu Mare, .X. Limited-Cipru, X X Limited din
insulele X i .X.-Cipru, care sunt aferente tocmai serviciilor constatate de
organele de inspecie fiscal, ca nefiind efectiv prestate, organul de
soluionare a contestaiei reine c :
La data de 22.03.2012, cu ocazia desfaurrii discuiei finale cu
reprezentanii contribuabilului a fost prezentat Sentina arbitral
nr..X./20.12.2011 a Curii de Arbitraj Comercial International de pe lng
Camera de Comer i Industrie a Romniei, rmas definitiv i obligatorie,
prin care prta S.C. .X. S.A a fost obligat la plata sumei de .X., USD cu titlu
de cheltuieli a sumei de .X., X euro i X USD cu titlu de dobnd legal, a
fost respins captul de cerere n sum de X euro reprezentnd cheltuieli de
deplasare n vederea angajrii aprrii i a fost obligat prta la plata
sumei de .X. euro cu titlu de cheltuieli arbitrale.
Din analiza coninutului acestei sentine, se reine c reclamanta X
LTDA Brazilia cu sediul ales n X susine c a prestat n anul 2008, servicii de
intermediere, ncheiere de contracte (conform facturilor invoice
nr.X/25.08.2008 n valoare de X euro, nr.X/25.08.2008 i nr.X/19.09.2008 n
valoare total de X USD) pentru S.C. .X. S.A, pe teritoriul Braziliei, aspect de
care au inut cont i organele de inspecie fiscal, n sensul c au considerat
comisionul facturat contestatarei n sum de X lei, ca fiind deductibil la
calculul profitului impozabil pe anul 2008.

104 / 144

De asemenea, la data de 22.03.2012 a fost prezentat de ctre


reprezentanii contribuabilului, Cererea pentru realizarea concilierii directe,
formulata de ctre .X. Limited-Cipru, prin X, X i Asociatii X-.X., impotriva
S.C. .X. S.A, n baza prevederilor art.720.1 din Codul de procedur civil,
precum i anexe ale acesteia, (anexa nr. X bis X la Raportul de inspecie
fiscal).
Din analiza coninutului cererii pentru realizarea concilierii directe,
formulat de .X. Limited-Cipru, se reine c acesta solicit achitarea, att a
creanei proprii n sum de X euro, rezultat din facturile invoice emise n
perioada anilor 2009-2010, ct i a creanei .X. (Cyprus) Limited n sum de
X USD i X euro, respectiv X Limited n sum de X USD.
Astfel, .X. Limited menioneaz n cererea pentru realizarea concilierii
directe, faptul ca atat acest agent economic, cat i .X. (Cyprus) Limited i X
Limited i-au ndeplinit obligatiile contractuale fa de S.C. .X. S.A, constnd
n intermedierea ncheierii de contracte de vanzare utilaj petrolier, respectiv
macarale pentru foraje de ctre S.C. .X. S.A ctre ONGC-India.
Din verificarea documentelor anexate la cererea pentru realizarea
concilierii directe se reine c contestatara nu prezint documente care s
justifice realitatea i modul concret in care au fost prestate serviciile de .X.
Limited i .X. (Cyprus) Limited n interesul contestatarei i nici necesitatea
acestora n scopul desfaurrii activitii economice proprii.
De altfel, aa cum s-a constatat la pct.8/5 - 8/7 din Raportul de
inspecie fiscal, contestatara nu a prezentat nici pn la momentul ncheierii
minutei din data de 22.03.2012, documentele legale, iar conform pct.12 lit.A
din comanda nr.PBRWC X/01.10.2003 nceiat ntre S.C. .X. S.A i ONGCIndia se reine c intermediarul recunoscut de pri pentru operaiunile
economice derulate ntre cei doi operatori economici, pe teritoriul Indiei, este
X, deci un alt agent economic, diferit de firmele .X. ( Cyprus) Limited i .X.
Limited.
Rezult din cele mai sus prezentate, faptul ca S..C .X. S.A nu poate sa
beneficieze la calculul profitului impozabil, de deductibilitatea cheltuielilor cu
serviciile inscrise pe facturile invoice emise de ctre .X. X (fost .X.) i .X.
Limited, pe perioada iulie 2004-31.12.2009, conform prevederilor art.19
alin.(1), art.21 alin. (4) lit.m) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificrile i completrile ulterioare.
Avnd n vedere c pe parcursul cii administrative de atac nu sunt
aduse n susinere documente prin care s combat constatrile organelor
de inspecie fiscal referitoare la impozitul pe profit stabilit suplimentar n

105 / 144

sum de X lei aferent cheltuielilor cu prestrile de servicii, urmeaz ca n


temeiul prevederilor art.216 alin.1 alin.(1) din Ordonana Guvernului
nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat, cu modificrile i
completrile ulterioare, coroborat cu prevederile pct.11.1 lit.a) din
O.P.A.N.A.F nr.2137/2011 privind aprobarea Instruciunilor pentru aplicarea
titlului IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur
fiscal, potrivit crora:contestaia poate fi respins ca: a) nentemeiat, n
situaia n care argumentele de fapt i de drept prezentate n susinerea
contestaiei nu sunt de natur s modifice cele dispuse prin actul
administrativ fiscal atacat s se resping ca nentemeiat contestaia pentru
acest capt de cerere.
5. Referitor la impozitul pe profit aferent cheltuielilor cu prestrile de
servicii contractate cu firmele .X. SA-Panama, .X. - Cipru, .X. Cyprus Limited
(fost .X. - Cipru), .X. Limited-Cipru cauza supus soluionrii este dac
Agenia Naional de Administrare Fiscal prin Direcia general de
soluionare a contestaiilor se poate pronuna asupra deductibilitii
fiscale a cheltuielilor cu prestrile de servicii contractate cu firmele
susmenionate, n condiiile n care contestatara nu aduce n susinere
argumente sau temei legal, referitor la respectivele cheltuieli i nu
depune documente prin care s combat constatrile organelor de
inspecie fiscal.
n fapt, S.C. .X. S.A. a nregistrat n categoria cheltuielilor deductibile
fiscal, contravaloarea unor prestaii de servicii pentru care nu au prezentat
documente care s justifice realitatea prestrii i necesitatea acestora n
scopul desfurrii propriei activitii economice.
Organele de inspecie fiscal au stabilit n sarcina societii impozit pe
profit suplimentar pe motiv c au fost nclcate prevederile art.19 alin.(1)
art.21 alin.(4) lit.(f) i lit.m) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal,
republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, coroborate cu
prevederile pct.48 din H.G. nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor
metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal.
Prin contestaia nr.X/11.04.2012, societatea nu aduce niciun argument
sau document referitor la cheltuielile cu prestrile contractate cu firmele .X.
SA-Panama, .X. - Cipru, .X. X (fost .X. - Cipru), .X. Limited-Cipru.

106 / 144

n drept, sunt incidente prevederile art.206 alin.1 lit.c) i lit.d) din


Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal,
republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, potrivit crora :
Contestaia se formuleaz n scris i va cuprinde :
c) motivele de fapt i de drept ,
d) dovezile pe care se ntemeiaz contestaia ,
coroborate cu prevederile pct. 2.5 din Ordinul Preedintelui Ageniei
Naionale de Administrare Fiscal nr.2137/2011 privind aprobarea
Instruciunilor pentru aplicarea titlului IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003
privind Codul de procedur fiscal, potrivit crora :
Organul de soluionare competent nu se poate substitui contestatorului
cu privire la motivele de fapt i de drept pentru care a contestat actul
administrativ fiscal respectiv.
Din coroborarea dispoziiilor legale invocate mai sus, reiese c
societatea avea obligaia s menioneze att motivele de drept i de fapt,
precum i dovezile pe care se ntemeieaz aceasta, organele de soluionare
neputndu-se substitui contestatoarei cu privire la motivele pentru care
nelege s conteste un act administrativ fiscal.
Se reine ca societatea contestatoare nu a adus argumente sau
documente referitoare la cheltuielile cu prestrile contractate cu firmele .X.
SA-Panama, .X. - Cipru, .X. Cyprus Limited (fost .X. - Cipru), .X. LimitedCipru i nu a depus documente suplimentare in susinerea propriei cauzei,
argumentele referitoare la respectivele cheltuieli nefiind de natur s
modifice cele dispuse prin actul administrativ fiscal.
Potrivit doctrinei, se reine c nc din dreptul roman a fost consacrat
principiul potrivit cruia cel ce afirm o pretenie n justiie trebuie s o
dovedeasc, regul tradiional exprimat prin adagiul latin actor incumbit
probatio, principiul fiind consfinit de art.1169 Cod Civil cel ce face o
propunere naintea judecii trebuie s o dovedeasc, articol ce va fi abrogat
la data intrrii in vigoare a Legii nr.134/2010 privind Codul de procedur
civil, aa cum este prevzut la art.230 din Legea nr.71/2011 pentru punerea
n aplicare a Legii nr. 287/2009 privind Codul civil.
Avnd n vedere cele de mai sus, ntruct contestatorul este cel care
invoc n sprijinul preteniilor sale o anumit stare de fapt, afirmnd o
pretenie n procedura administrativ, constatarea care se impune, una
natural i de o implacabil logic juridic, este aceea c sarcina probei
revine contestatorului.

107 / 144

Se reine c sarcina probei nu implic un drept al contestatorului, ci un


imperativ al interesului personal al acestuia care invoc o pretenie n cadrul
cii administrative de atac, neprobarea cererii afirmate determinnd
respingerea contestaiei.
Aadar, se retine ca deoarece contestatoarea nu a prezentat
argumente clare si precise care sa constituie izvorul material al pretentiilor
deduse contestatiei, argumente prin care sa combata constatarile organelor
de inspectie fiscala si din care sa rezulte o situatie contrara fata de cea
constatata de organele de inspectie fiscala, reprezinta o nesocotire de ctre
contestatoare a propriului interes, ceea ce va determina respingerea
contestatiei ca nemotivat.
n sensul celor de mai sus s-a pronunat i nalta Curte de Casaie i
Justiie - Secia de contencios administrativ i fiscal, prin Decizia
nr.X/18.06.2010 pronunat n dosarul nr.X/57/2009 n considerentele creia
se precizeaz :motivarea contestaiei n procedura administrativ se poate
face sub sanciunea decderii, n termen de 30 de zile n care se poate
formula contestaia administrativ, iar nedepunerea motivelor n acest
termen duce la respingerea contestaiei ca nemotivat.
Avnd n vedere c societatea nu aduce argumente de fapt i de drept
referitoare la cheltuielile cu prestrile de servicii contractate cu firmele .X.
SA-Panama, .X. - Cipru, .X. Cyprus Limited (fost .X. - Cipru), .X. LimitedCipru, ci se rezum la invocarea de argumente de natur formal, urmeaz
ca n temeiul prevederilor art.216 alin.1 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de
procedur fiscal, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare,
coroborat cu pct.11.1 lit.b) din O.P.A.N.A.F nr.2137/2011 privind aprobarea
Instruciunilor pentru aplicarea titlului IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003
privind Codul de procedur fiscal, potrivit crora:11.1.Contestaia poate fi
respins ca: b) nemotivat, n situaia n care contestatorul nu prezint
argumente de fapt i de drept n susinerea contestaiei sau argumentele
aduse nu sunt incidente cauzei supuse soluionrii, contestaia formulat de
S.C. .X. S.A. va fi respins ca nemotivat i nesusinut pe temei de drept
incident speei.
7. Referitor la impozitul pe profit aferent cheltuielilor n sum de .X. lei
reprezentnd contravaloarea tichetelor de mas acordate salariailor pe anul
2005, Direcia general de soluionare a contestaiilor din cadrul
Ageniei Naionale de Administrare Fiscal este investit s se pronune
asupra deductibilitii fiscale a sumei de .X. lei reprezentnd

108 / 144

contravaloarea tichetelor de mas acordate salariailor pe anul 2005, n


condiiile n care din documentele aflate la dosarul cauzei nu rezult o
alt situaie fa de cea constatat de organele de inspecie fiscal.
n fapt, S.C. .X. S.A. a acordat salariailor n perioada iulie - decembrie
2005, n baza contractului colectiv de munc pe unitate, tichete de mas n
sum de .X. lei, n condiiile n care n perioada verificat contestatara a
nregistrat obligaii bugetare restante la contribuia de asigurri sociale de
sanatate datorat de angajator i respectiv la taxa pe valoarea adugat.
Organele de inspecie fiscal au constatat c acordarea tichetelor de
mas ctre salariai, pentru suma de .X. lei n perioada iulie - decembrie
2005, n conditiile n care n respectiva perioad, contestatara a nregistrat
obligaii bugetare restante a fost efectuat cu nclcarea prevederilor art.15
alin.2 din O.U.G. nr.79/2001 privind ntrirea disciplinei economico-financiare
i alte dispoziii cu caracter financiar.
Astfel a fost stabilit n sarcina contestatarei un profit impozabil
suplimentar n sum de .X. lei aferent anului 2005, n baza prevederilor art.19
alin.1, art.21 alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile
i completrile ulterioare.
Prin contestaia nr.X/11.04.2012, societatea susine c fiind o societate
cu capital integral privat, nu intr sub incidena prevederilor O.U.G.
nr.79/2001 privind ntrirea disciplinei economico-financiare i alte dispoziii
cu caracter financiar care se aplic exclusiv pentru regiile autonome,
societile i companiile naionale i societile comerciale la care statul sau
o unitate administrativ-teritorial este acionar majoritar.
n drept, n perioada 01.01.2004 - 31.12.2007 erau incidente
prevederile art.19 i art.21 alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal,
cu modificrile i completrile ulterioare, conform crora :
Art.19 (1) Profitul impozabil se calculeaz ca diferen ntre veniturile
realizate din orice sursa i cheltuielile efectuate n scopul realizrii de
venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile i la care
se adaug cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau
n calcul i alte elemente similare veniturilor i cheltuielilor potrivit normelor
de aplicare.
Art.21 (1) Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate
cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate n scopul realizrii de

109 / 144

venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative n


vigoare,
coroborate cu pct.12 din Hotrrea Guvernului nr.44/2004 pentru aprobarea
Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal,
cu modificrile i completrile ulterioare :
12. Veniturile i cheltuielile care se iau n calcul la stabilirea profitului
impozabil sunt cele nregistrate n contabilitate potrivit reglementrilor
contabile date n baza Legii contabilitii nr.82/1991, republicat, cu
modificrile i completrile ulterioare, precum i orice alte elemente similare
veniturilor i cheltuielilor, din care se scad veniturile neimpozabile i se
adaug cheltuielile nedeductibile conform prevederilor art.21 din Codul
fiscal.
Aceste dispoziii legale stabilesc condiia general de acordare a
deductibilitii cheltuielilor la calculul profitului impozabil, respectiv aceea de a
fi efectuate n scopul realizrii de venituri impozabile.
Se reine din constatrile organelor de inspecie fiscal faptul c S.C.
.X. S.A a acordat tichete de mas salariailor n perioada iulie decembrie
2005 n baza contractului colectiv de munc pe unitate, n sum de .X. lei, n
condiiile n care n respectiva perioad de timp, contestatara a nregistrat
obligaii bugetare restante.
Respectivele cheltuieli au fost nregistrate n categoria cheltuielilor
deductibile la calcul profitului impozabil, respectiv n contul 604 Cheltuieli
privind materialele nestocate.
n spe fiind vorba despre acordarea tichetelor de mas n baza
contractului colectiv de munc pe unitate, devin incidente i prevederile art.1
i ale art.15 alin.2 din O.U.G. nr.79/2001 privind ntrirea disciplinei
economico-financiare si alte dispoziii cu caracter financiar, potrivit crora :
Art.1 n sensul prezentei ordonane de urgen, regiile autonome,
societile i companiile naionale i societile comerciale la care statul sau
o unitate administrativ-teritorial este acionar majoritar sunt denumite n
continuare ageni economici. ()
Art.15 (2) ncepnd cu luna n care nregistreaz obligaii bugetare
restante sau pierd nlesnirile la plata acestora angajatorii nu mai pot
acorda tichete de mas salariailor pe perioada n care nregistreaz
obligaii bugetare restante, n condiiile legii .
Avnd n vedere c legiuitorul nici nu a utilizat noiunea de agent
economic, ci cea de angajator care este definit expres la art.14 alin.1 din
Legea nr.53/2003 privind Codul muncii, unde se specific :

110 / 144

n sensul prezentului cod, prin angajator se nelege persoana fizic


sau juridic ce poate, potrivit legii, s angajeze for de munc pe baz
de contract individual de munc. ,
rezult c prevederile art.15 alin.2 din O.U.G. nr.79/2001 privind ntrirea
disciplinei economico-financiare i alte dispoziii cu caracter financiar nu se
aplic numai anumitor ageni economici, aa cum sunt definii la art.1 din
respectivul act normativ, ci tuturor operatorilor economici, persoane fizice sau
juridice care angajeaz personal pe baz de contract individual de munc.
Se reine din Raportul de inspecie fiscal nr. .X. .X./30.03.2012 faptul
c S.C. .X. S.A. a nregistrat obligaii bugetare restante, ncepand cu luna
aprilie 2005 i pana in luna iulie 2006 s-au inregistrat obligatii bugetare
restante la TVA i ncepnd cu luna aprilie 2005 i pn n luna decembrie
2006 inclusiv, la contribuia de asigurari sociale datorat de angajator.
n concluzie, n mod legal, organele de inspecie fiscal au constatat c
dispoziiile art.15 alin.2 din O.U.G. nr.79/2001 privind ntrirea disciplinei
economico-financiare i alte dispoziii cu caracter financiar sunt aplicabile i
S.C..X. S.A., operator economic, n calitatea sa de angajator, astfel nct
acordarea de tichete de mas n perioada iulie decembrie 2005, cnd
contestatara a nregistrat obligaii bugetare restante, s-a fcut cu nclcarea
prevederilor respectivului act normativ.
Avnd n vedere c societatea nu aduce n susinere documente prin
care s combat constatrile organelor de inspecie fiscal referitoare la
deductibilitatea cheltuielilor n sum de .X. lei reprezentnd tichetele de
mas acordate salariailor pe anul 2005, urmeaz ca n temeiul prevederilor
art.216 alin.1 alin.(1) din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de
procedur fiscal, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare,
coroborat cu prevederile pct.11.1 lit.a) din O.P.A.N.A.F nr.2137/2011 privind
aprobarea Instruciunilor pentru aplicarea titlului IX din Ordonana Guvernului
nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, potrivit crora:contestaia
poate fi respins ca: a) nentemeiat, n situaia n care argumentele de fapt
i de drept prezentate n susinerea contestaiei nu sunt de natur s
modifice cele dispuse prin actul administrativ fiscal atacat s se resping ca
nentemeiat contestaia pentru acest capt de cerere.
8. Referitor la impozitul pe profit aferent cheltuielilor n sum de X lei
reprezentnd contravaloarea tichetelor de mas acordate salariailor pe anul
2006, Direcia general de soluionare a contestaiilor din cadrul
Ageniei Naionale de Administrare Fiscal este investit s se pronune
asupra deductibilitii fiscale a sumei de X lei reprezentnd

111 / 144

contravaloarea tichetelor de mas acordate salariailor pe anul 2006, n


condiiile n care contestatara nu aduce n susinere nicio motivaie sau
temei legal, referitor la respectiva sum.
n fapt, S.C. .X. S.A. a acordat n perioada ianuarie - decembrie 2006,
in baza contractului colectiv de munca pe unitate, tichete de mas salariailor
n sum de X lei, n condiiile n care n aceast perioad societatea a
nregistrat obligaii bugetare restante a contribuia de asigurri sociale de
sanatate i taxa pe valoarea adugat.
Organele de inspecie fiscal au constatat c acordarea tichetelor de
masa catre salariati, pentru suma de X lei n perioada ianuarie - decembrie
2006, n conditiile n care n respectiva perioad, contestatara a nregistrat
obligatii bugetare restante a fost efectuat cu nclcarea prevederilor art.15
alin.2 din O.U.G. nr.79/2001 privind ntrirea disciplinei economico-financiare
i alte dispoziii cu caracter financiar.
Astfel a fost stabilit un profit impozabil suplimentar n sum de X lei
aferent anului 2006, n baza prevederilor art.19 alin.1, art.21 alin.1 din Legea
nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare.
Prin contestaia nr.X/11.04.2012, dei societatea contest ntreaga
sum reprezentnd cheltuieli cu tichetele de mas acordate salariailor n
perioada 2005-2006, nu aduce niciun argument sau document referitor la
cheltuielile cu tichetele de mas acordate salariailor pe anul 2006.
n drept, sunt incidente prevederile art.206 alin.1 lit.c) i lit.d) din
Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal,
republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, potrivit crora :
Contestaia se formuleaz n scris i va cuprinde :
c) motivele de fapt i de drept ,
d) dovezile pe care se ntemeiaz contestaia ,
coroborate cu prevederile pct. 2.5 din Ordinul Preedintelui Ageniei
Naionale de Administrare Fiscal nr.2137/2011 privind aprobarea
Instruciunilor pentru aplicarea titlului IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003
privind Codul de procedur fiscal, potrivit crora :
Organul de soluionare competent nu se poate substitui contestatorului
cu privire la motivele de fapt i de drept pentru care a contestat actul
administrativ fiscal respectiv.

112 / 144

Din coroborarea dispoziiilor legale invocate mai sus, reiese c


societatea avea obligaia s menioneze att motivele de drept i de fapt,
precum i dovezile pe care se ntemeieaz aceasta, organele de soluionare
neputndu-se substitui contestatoarei cu privire la motivele pentru care
nelege s conteste un act administrativ fiscal.
Se reine ca societatea contestatoare nu a adus argumente sau
documente referitoare la cheltuielile cu tichetele de mas acordate
salariailor pe anul 2006 i nu a depus documente suplimentare in
sustinerea propriei cauze.
Potrivit doctrinei, se reine c nc din dreptul roman a fost consacrat
principiul potrivit cruia cel ce afirm o pretenie n justiie trebuie s o
dovedeasc, regul tradiional exprimat prin adagiul latin actor incumbit
probatio, principiul fiind consfinit de art.1169 Cod Civil cel ce face o
propunere naintea judecii trebuie s o dovedeasc, articol ce va fi abrogat
la data intrrii in vigoare a Legii nr.134/2010 privind Codul de procedur
civil, aa cum este prevzut la art.230 din Legea nr.71/2011 pentru punerea
n aplicare a Legii nr. 287/2009 privind Codul civil.
Avnd n vedere cele de mai sus, ntruct contestatorul este cel care
invoc n sprijinul preteniilor sale o anumit stare de fapt, afirmnd o
pretenie n procedura administrativ, constatarea care se impune, una
natural i de o implacabil logic juridic, este aceea c sarcina probei
revine contestatorului.
Se reine c sarcina probei nu implic un drept al contestatorului, ci un
imperativ al interesului personal al acestuia care invoc o pretenie n cadrul
cii administrative de atac, neprobarea cererii afirmate determinnd
respingerea contestaiei.
Aadar, se retine ca deoarece contestatoarea nu a prezentat
argumente clare si precise care sa constituie izvorul material al pretentiilor
deduse contestatiei, argumente prin care sa combata constatarile organelor
de inspectie fiscala si din care sa rezulte o situatie contrara fata de cea
constatata de organele de inspecie fiscal, reprezint o nesocotire de ctre
contestatoare a propriului interes, ceea ce va determina respingerea
contestatiei ca nemotivat.
n sensul celor de mai sus s-a pronunat i nalta Curte de Casaie i
Justiie - Secia de contencios administrativ i fiscal, prin Decizia
nr.X/18.06.2010 pronunat n dosarul nr.X/57/2009 n considerentele creia
se precizeaz :motivarea contestaiei n procedura administrativ se poate
face sub sanciunea decderii, n termen de 30 de zile n care se poate

113 / 144

formula contestaia administrativ, iar nedepunerea motivelor n acest


termen duce la respingerea contestaiei ca nemotivat.
Avnd n vedere c societatea nu aduce argumente de fapt i de drept
referitoare la cheltuielile n sum de X lei cu tichetele de mas acordate
salariailor pe anul 2006, ci se rezum la invocarea de argumente de natur
formal, urmeaz ca n temeiul prevederilor art.216 alin.1 din O.G.
nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat, cu modificrile i
completrile ulterioare, coroborat cu pct.11.1 lit.b) din Ordinul Preedintelui
Ageniei Naionale de Administrare Fiscal nr.2137/2011 privind aprobarea
Instruciunilor pentru aplicarea titlului IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003
privind Codul de procedur fiscal, potrivit crora:
11.1.Contestaia poate fi respins ca : b) nemotivat, n situaia n
care contestatorul nu prezint argumente de fapt i de drept n susinerea
contestaiei sau argumentele aduse nu sunt incidente cauzei supuse
soluionrii, contestaia formulat de S.C. .X. S.A. va fi respins ca
nemotivat i nesusinut pe temei de drept incident speei.
9. Referitor la nregistrarea eronat a pierderii fiscale de recuperat la
nivelul anului 2004 n sum de X lei cauza supus soluionrii este dac
Direcia general de soluionare a contestaiilor din cadrul Ageniei
Naionale de Administrare Fiscal se poate investi cu soluionarea pe
fond a contestaiei pentru nregistrarea eronat a pierderii fiscale de
recuperat n sum de X lei, n condiiile n care societatea contestatoare
nu aduce n susinere nicio motivaie sau temei legal, referitor la
respectiva sum.
n fapt, contestatara a nregistrat doar n contabilitate n contul 117.4
Rezultatul reportat la luna decembrie 2005, diminuarea pierderii contabile
cu suma de X lei, fr a proceda la ntocmirea i depunerea la organul fiscal
teritorial a declaraiei rectificative prin care s nscrie diminuarea pierderii
fiscale cu sum X lei.
Organele de inspecie fiscal au constatat c societatea nu a respectat
pentru suma de X lei prevederile art.19 alin.1, art.21 alin.1 din Legea
nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completarile ulterioare i
pct.13 din Normele Metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind
Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, motiv pentru care s-a stabilit n

114 / 144

sarcina contestatarei profit impozabil suplimentar n sum de X lei, n baza


prevederilor legale susmenionate.
Prin contestaia nr.X/11.04.2012, societatea nu aduce niciun argument
sau document referitor la diminuarea pierderii fiscale cu suma de X lei.
n drept, sunt incidente prevederile art.206 alin.1 lit.c) i lit.d) din
Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal,
republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, potrivit crora :
Contestaia se formuleaz n scris i va cuprinde :
c) motivele de fapt i de drept ,
d) dovezile pe care se ntemeiaz contestaia ,
coroborate cu prevederile pct. 2.5 din Ordinul Preedintelui Ageniei
Naionale de Administrare Fiscal nr.2137/2011 privind aprobarea
Instruciunilor pentru aplicarea titlului IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003
privind Codul de procedur fiscal, potrivit crora :
Organul de soluionare competent nu se poate substitui contestatorului
cu privire la motivele de fapt i de drept pentru care a contestat actul
administrativ fiscal respectiv.
Din coroborarea dispoziiilor legale invocate mai sus, reiese c
societatea avea obligaia s menioneze att motivele de drept i de fapt,
precum i dovezile pe care se ntemeieaz aceasta, organele de soluionare
neputndu-se substitui contestatoarei cu privire la motivele pentru care
nelege s conteste un act administrativ fiscal.
Se reine ca societatea contestatoare nu a adus argumente sau
documente referitoare la societatea nu aduce niciun argument sau document
referitor la diminuarea pierderii fiscale cu suma de X lei.
Potrivit doctrinei, se reine c nc din dreptul roman a fost consacrat
principiul potrivit cruia cel ce afirm o pretenie n justiie trebuie s o
dovedeasc, regul tradiional exprimat prin adagiul latin actor incumbit
probatio, principiul fiind consfinit de art.1169 Cod Civil cel ce face o
propunere naintea judecii trebuie s o dovedeasc, articol ce va fi abrogat
la data intrrii in vigoare a Legii nr.134/2010 privind Codul de procedur
civil, aa cum este prevzut la art.230 din Legea nr.71/2011 pentru punerea
n aplicare a Legii nr. 287/2009 privind Codul civil.
Avnd n vedere cele de mai sus, ntruct contestatorul este cel care
invoc n sprijinul preteniilor sale o anumit stare de fapt, afirmnd o
pretenie n procedura administrativ, constatarea care se impune, una

115 / 144

natural i de o implacabil logic juridic, este aceea c sarcina probei


revine contestatorului.
Se reine c sarcina probei nu implic un drept al contestatorului, ci un
imperativ al interesului personal al acestuia care invoc o pretenie n cadrul
cii administrative de atac, neprobarea cererii afirmate determinnd
respingerea contestaiei.
Aadar, se retine ca deoarece contestatoarea nu a prezentat
argumente clare si precise care sa constituie izvorul material al pretentiilor
deduse contestatiei, argumente prin care sa combata constatarile organelor
de inspectie fiscala si din care sa rezulte o situatie contrara fata de cea
constatata de organele de inspecie fiscal, reprezint o nesocotire de ctre
contestatoare a propriului interes, ceea ce va determina respingerea
contestatiei ca nemotivat.
n sensul celor de mai sus s-a pronunat i nalta Curte de Casaie i
Justiie - Secia de contencios administrativ i fiscal, prin Decizia
nr.X/18.06.2010 pronunat n dosarul nr.X/57/2009 n considerentele creia
se precizeaz :motivarea contestaiei n procedura administrativ se poate
face sub sanciunea decderii, n termen de 30 de zile n care se poate
formula contestaia administrativ, iar nedepunerea motivelor n acest
termen duce la respingerea contestaiei ca nemotivat.
Avnd n vedere c societatea nu aduce argumente de fapt i de drept
referitoare la diminuarea pierderii fiscale de recuperat la nivelul anului 2004
cu suma de X lei, urmeaz ca n temeiul prevederilor art.216 alin.1 din
Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal,
republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, coroborat cu pct.11.1
lit.b) din O.P.AN.A.F nr.2137/2011 privind aprobarea Instruciunilor pentru
aplicarea titlului IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de
procedur fiscal, potrivit crora:11.1.Contestaia poate fi respins ca : b)
nemotivat, n situaia n care contestatorul nu prezint argumente de fapt i
de drept n susinerea contestaiei sau argumentele aduse nu sunt incidente
cauzei supuse soluionrii, contestaia formulat de S.C. .X. S.A. va fi
respins ca nemotivat i nesusinut pe temei de drept incident speei.
10. Referitor la majorrile de ntrziere aferente impozitului pe profit n
sum de .X. lei Direcia General de Soluionare a Contestaiilor din
cadrul Ageniei Naionale de Administrare Fiscal, este investit s se
pronune asupra datorrii majorrilor de ntrziere n sum de .X. lei, n
condiiile n care acestea sunt aferente impozitului pe profit care nu a
fost achitat la termenul legal bugetului de stat.

116 / 144

n fapt, organele de inspecie fiscal au calculat pentru impozitul pe


profit suplimentar n sum de .X. lei accesorii n sum total de .X. lei, dup
cum urmeaz :
- pentru neplata la termenele scadente de plata a impozitului pe profit
stabilit suplimentar au fost calculate, potrivit prevederilor art.120 din O.G.
nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala republicata, cu modificarile si
completarile ulterioare, majorari de intarziere/dobanzi in suma de X lei pn
la data de 29.02.2012,
- n baza prevederilor art.120^1 din acelai actul normativ au fost
calculate penalitati de intarziere n sum de X lei, prin aplicarea cotei de 15
%,
- n baza prevederilor art.121 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de
procedura fiscala, cu modificarile si completarile ulterioare, au fost calculate
penalitati de intarziere pentru perioada august 2005-31.12.2005 n sum de
X lei, astfel : .X. lei x 0,6 % x 4 luni = Xlei.
Contestatoarea solicit anularea Deciziei de impunere nr.
.X./30.03.2012 pentru accesoriile calculate, invocnd principiul de drept
potrivit cruia accesoriul urmeaz principalul.
n drept, conform prevederilor art.120 i art.120^1 din Ordonnaa
Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat, cu
modificrile i completrile ulterioare n vigoare n perioada verificat :
Art.120 (1) Majorrile de ntrziere se calculeaz pentru fiecare zi de
ntrziere, ncepnd cu ziua imediat urmtoare termenului de scaden i
pn la data stingerii sumei datorate, inclusiv.
(2) Pentru diferenele suplimentare de creane fiscale rezultate din
corectarea declaraiilor sau modificarea unei decizii de impunere, majorrile
de ntrziere se datoreaz ncepnd cu ziua imediat urmtoare scadenei
creanei fiscale pentru care s-a stabilit diferena i pn la data stingerii
acesteia inclusiv (...).
Art.120^1 (1) Plata cu ntrziere a obligaiilor fiscale se sancioneaz
cu o penalitate de ntrziere datorat pentru neachitarea la scaden a
obligaiilor fiscale principale.
n spe sunt incidente i prevederile art.121 din Ordonana Guvernului
nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat, cu modificrile i
completrile ulterioare, n vigoare n anul 2005 :

117 / 144

(1) Plata cu ntrziere a obligaiilor fiscale se sancioneaz cu o


penalitate de ntrziere de 0,6% pentru fiecare lun i/sau pentru fiecare
fraciune de lun de ntrziere, ncepnd cu data de nti a lunii urmtoare
scadenei acestora pn la data stingerii acestora inclusiv. Penalitatea de
ntrziere nu nltur obligaia de plat a dobnzilor.
Fa de prevederile legale mai sus invocate se reine c pentru neplata
la termen a impozitului pe profit stabilit suplimentar se datoreaz majorri i
penaliti de ntrziere de la data scadent pn la data stingerii datoriei.
Se reine c prin prezenta decizie urmeaz s se resping ca
nentemeiat contestaia societii pentru impozitul pe profit suplimentar n
sum de X lei i ca nemotivat pentru impozitul pe profit n sum de X lei.
Avnd n vedere cele de mai sus, faptul c prin contestaie nu sunt
aduse argumente privind modul de calcul al accesoriilor aferente impozitului
pe profit, precum i principiul de drept accesorium sequitur principale, se va
respinge contestaia ca nentemeiat i nemotivat pentru suma de .X. lei
reprezentnd majorri i penaliti de ntrziere calculate pentru neplata la
termen a impozitului pe profit suplimentar,
11. Referitor la suma de X lei reprezentnd :
.X. lei - taxa pe valoarea adugat,
X lei - accesorii aferente,
Direcia general de soluionare a contestaiilor din cadrul Ageniei
Naionale de Administrare Fiscal este investit s se pronune asupra
taxei pe valoarea adugat de plat aferent unor cheltuieli nregistrate
n contul 623 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate, n
condiiile n care societatea a nregistrat pierdere fiscal pe perioada
2004-2006 i n anul 2009 i totodat nu a prezentat n justificare niciun
document care s contrazic constatrile organelor de inspecie fiscal.
n fapt, societatea a nregistrat suma de X lei n contul 623 Cheltuieli
de protocol, reclam i publicitate, considerat deductibil fiscal la calculul
profitului impozabil pentru exerciiile financiare ale perioadei 2004- 2006,
respectiv exerciiul anului 2009.
Pentru produsele achiziionate (cafea Jakobs, apa mineral, zahr,
masa servit diferitelor delegaii, sandvich-uri) contestatara a dedus TVA la
momentul achiziiei bunurilor.

118 / 144

Deoarece la momentul determinrii impozitului pe profit anual pentru


perioada 2004-2006, respectiv anul 2009 (lunile aprilie i mai, pentru anul
anterior fiscal) contestatara nu a colectat TVA, n conditiile n care perioadele
precizate a nregistrat pierdere fiscal, organele de inspecie fiscal au
stabilit n sarcina contestatarei TVA de plat n sum de .X. lei, n baza
prevederilor art.21 alin.3 lit.a), art.128 alin.8 lit.f), art.128 alin.9 lit.f) din Legea
nr.571/2003 privind Codul fiscal cu modificrile i completrile ulterioare,
coroborate cu pct.7 alin.3 i alin.6, pct. 6, alin.11 lit. a) i alin.12, pct.33 din
Normele Metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal,
aprobate prin H.G. nr.44/2004 cu modificrile i completrile ulterioare.
De asemenea au fost calculate n sarcina societii, dobnzi in suma de
14.013 lei i penaliti n sum de X lei, n baza prevederilor art.120 i art.
120^1 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat, cu
modificrile i completrile ulterioare.
Societatea susine c respectivele cheltuieli de protocol au fost
determinate pe baza declaraiei anuale pentru impozitul pe profit, dar nu au
fost ntocmite note contabile de stornare a TVA aferent acestora i implicit
nu au fost raportate prin Declaraia 300 ca rectificare a sumelor declarate
anterior.
n drept, art.21 alin.3 lit.a) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal,
cu modificrile i completrile ulterioare, prevede :
(3) Urmtoarele cheltuieli au deductibilitate limitat :
a) cheltuielile de protocol n limita unei cote de 2% aplicat asupra
diferenei rezultate dintre totalul veniturilor impozabile i totalul cheltuielilor
aferente veniturilor impozabile, altele dect cheltuielile de protocol i
cheltuielile cu impozitul pe profit,
coroborate cu pct.33 din H.G. nr.44/2004 privind Normele metodologice de
aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i
completrile ulterioare :
Baza de calcul la care se aplic cota de 2 % o reprezint diferena
dintre totalul veniturilor i cheltuielile nregistrate conform reglementrilor
contabile, la care se efectueaz ajustrile. Astfel, din cheltuielile totale se
sacd cheltuielile cu impozitul pe profit curent i amnat, cheltuielile de
protocol, cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile, iar din totalul
veniturilor se scad veniturile neimpozabile.

119 / 144

Cheltuielile de protocol reprezint cheltuieli ocazionate de acordarea de


cadouri, trataii i mese partenerilor de afaceri, efectuate n scopul afacerii,
iar dreptul de deducere a acestor cheltuieli este limitat.
Potrivit dispoziiilor legale suscitate, societatea poate deduce cheltuieli
de protocol n limita unei cote de 2% aplicat asupra diferenei dintre totalul
veniturilor i cheltuielile nregistrate conform reglementrilor contabile, la care
se efectueaz ajustrile fiscale.
n spe sunt incidente n perioada 2004 - 2006 prevederile art.128
alin.9 lit.f) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i
completrile ulterioare, potrivit crora :
(8) Nu constituie livrare de bunuri, n sensul alin. (1):
f) acordarea de bunuri, n mod gratuit, n cadrul aciunilor sponsorizare,
de mecenat, de protocol, precum i alte destinaii prevzute de lege, n
condiiile stabilite prin norme,
coroborate cu pct.7.3 i pct.6 din H.G. nr.44/2004 privind Normele
metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificrile i completrile ulterioare :
(3) Bunurile acordate gratuit n cadrul aciunilor de protocol nu sunt
considerate livrri de bunuri n limita n care sunt deductibile la calculul
impozitului pe profit cheltuielile de protocol, stabilit la titlul II al Codului fiscal.
Aceeai limit este aplicabil i microntreprinderilor care se ncadreaz n
prevederile titlului IV al Codului fiscal. ()
(6) ncadrarea n limitele prevzute la alin.(3) - (5) se determin pe baza
datelor raportate prin situaiile financiare anuale. Nu se iau n calcul pentru
ncadrarea n aceste limite sponsorizrile, aciunile de mecenat sau alte
aciuni prevzute prin legi, acordate n numerar. Depirea limitelor constituie
livrare de bunuri i se colecteaz taxa pe valoarea adugat, dac s-a
exercitat dreptul de deducere a taxei pe valoarea adugat corespunztoare
depirii. Taxa pe valoarea adugat colectat aferent depirii se
calculeaz i se include la rubrica de regularizri din decontul ntocmit pentru
perioada fiscal n care persoanele impozabile nregistrate ca pltitori de tax
pe valoarea adugat au depus situaiile financiare anuale, dar nu mai trziu
de termenul legal de depunere a acestora.
Aceste prevederi legale au fost meninute i n anul 2009 prin art.128
alin.8 lit.f) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i
completrile ulterioare, unde se specific :
(8) Nu constituie livrare de bunuri, n sensul alin. (1):

120 / 144

f) acordarea de bunuri de mic valoare, n mod gratuit, n cadrul aciunilor


de sponsorizare, de mecenat, de protocol/reprezentare, precum i alte
destinaii prevzute de lege, n condiiile stabilite prin norme,
coroborate cu pct.6 alin.11 lit.a) i alin.12 din H.G. nr.44/2004 privind
Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal,
cu modificrile i completrile ulterioare :
6. (11) n sensul art. 128 alin. (8) lit. f) din Codul fiscal :
a) bunurile acordate gratuit n cadrul aciunilor de protocol nu sunt
considerate livrri de bunuri dac valoarea total a bunurilor acordate gratuit
n cursul unui an calendaristic este sub plafonul n care aceste cheltuieli sunt
deductibile la calculul impozitului pe profit, astfel cum este stabilit la titlul II al
Codului fiscal. (...)
(12) ncadrarea n plafoanele prevzute la alin. (11) lit. a) - c) se
determin pe baza datelor raportate prin situaiile financiare anuale. Nu se
iau n calcul pentru ncadrarea n aceste plafoane sponsorizrile, aciunile de
mecenat sau alte aciuni prevzute prin legi, acordate n numerar. Depirea
plafoanelor constituie livrare de bunuri cu plat i se colecteaz taxa,
dac s-a exercitat dreptul de deducere a taxei aferente achiziiilor care
depesc plafoanele. Taxa colectat aferent depirii se calculeaz i se
include n decontul ntocmit pentru perioada fiscal n care persoana
impozabil a depus sau trebuie s depun situaiile financiare anuale.
Fa de dispoziiile legale invocate mai sus, se reine c nu
reprezint livrare, acordarea de bunuri cu titlu gratuit, n cazul aciunilor de
protocol, cu condiia ca valoarea total a bunurilor acordate gratuit n cursul
unui an calendaristic s fie sub plafonul la care aceste cheltuieli sunt
deductibile la calculul profitului impozabil, astfel cum este stabilit la titlul II al
Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile
ulterioare, iar n cazul depirii plafonului, operaiunile n cauz constituie
livrare de bunuri cu plat pentru care se colecteaz TVA, dac s-a exercitat
dreptul de deducere a TVA aferent achiziiilor.
Se reine din constatrile organelor de inspecie fiscal faptul c, S.C.
.X. S.A. a nregistrat pierdere n perioada 2004-2006, respectiv n anul 2009,
a nregistrat pierdere fiscal, astfel:
1. pentru anul 2004, suma de X lei,
2. pentru anul 2005, suma de Xlei,
3. pentru anul 2006, suma de X lei,
4. pentru anul 2009, suma de X lei,
aspect care nu este combtut de contestatar.

121 / 144

Astfel, contestatara nici nu trebuia s evidenieze n categoria


cheltuielilor deductibile fiscal respectivele cheltuieli de protocol, deoarece,
aa cum este stipulat la art.21 alin.3 lit.a) din Legea nr.571/2003 privind
Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare, cota de 2% se aplic la
profitul realizat de societate, respectiv asupra diferenei dintre totalul
veniturilor i cheltuielile nregistrate conform reglementrilor contabile.
Deoarece, contestatara a beneficiat de dreptul de deducere a TVA la
momentul achiziiei de bunuri, respectiv cafea Jakobs, apa mineral, zahr,
masa servit diferitelor delegaii, sandvich-uri, se reine c aceasta era
obligat ca la termenul de depunere a situaiilor financiare anuale, s
colecteze TVA aferent depairii limitelor deductibilitii cheltuielilor de
protocol, pe care s o includ la rubrica de regularizri din decontul ntocmit
pentru fiecare perioad fiscal.
Astfel, nu poate fi reinut n soluionarea favorabil a cauzei,
argumentul contestatarei potrivit cruia: sumele au fost determinate pe baza
declaraiei anuale pentru impozitul pe profit, dar nu s-au ntocmit note
contabile de stornare a TVA aferent acestora i implicit nu au fost raportate
prin Declaraia 300 ca rectificare a sumelor declarate anterior, deoarece
calculul i nregistrarea TVA colectat aferent depirii plafoanelor
deductibiliti cheltuielilor de protocol nici nu presupunea ntocmirea de note
de contabilitate de stornare a taxei, aa cum eronat se susine prin
contestaie.
Prin urmare, n baza prevederilor legale mai suscitate, se va respinge
ca nentemeiat i nesusinut cu documente, contestaia societii pentru
taxa pe valoarea adugat n sum de .X. lei, n temeiul prevederilor art.216
alin.(1) din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur
fiscal, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, coroborat cu
prevederile pct.11.1 lit.a) din O.P.A.N.A.F nr.2137/2011 privind aprobarea
Instruciunilor pentru aplicarea titlului IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003
privind Codul de procedur fiscal, potrivit crora : contestaia poate fi
respins ca:a) nentemeiat, n situaia n care argumentele de fapt i de
drept prezentate n susinerea contestaiei nu sunt de natur s modifice cele
dispuse prin actul administrativ fiscal atacat.
Deoarece prin prezenta decizie a fost respins ca nentemeiat
contestaia pentru suma de .X. lei reprezentnd TVA, n baza principiului de
drept conform cruia accesoriul urmeaz principalul, contestaia se va
respinge ca nentemeiat i pentru suma de X lei reprezentnd accesorii
aferente, stabilite n mod legal n baza prevederilor art.120 i art.120^1 din

122 / 144

Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal,


republicat, cu modificrile i completrile ulterioare.
12. Referitor la suma de X lei reprezentnd :
.X. lei - taxa pe valoarea adugat,
X lei - accesorii aferente,
Direcia general de soluionare a contestaiilor din cadrul Ageniei
Naionale de Administrare Fiscal este investit s se pronune asupra
dreptului de deducere a TVA aferent unor achiziii de combustibili din
perioada mai 2009 - august 2010, utilizai pentru autovehicule rutiere
motorizate afltae n folosint, n condiiile n care autovehiculele
deinute de contestatoare nu se ncadreaz n categoriile de vehicule
prevzute expres de legiuitor pentru deducerea TVA aferent achiziiilor
de combustibili.
n fapt, S.C. .X. S.A. a nregistrat n perioada mai 2009-31.08.2010,
cheltuieli cu achiziiile de combustibili pentru vehiculele aflate n folosin n
sum de X lei, care au fost considerate nedeductibile la calculul profitului
impozabil i a dedus TVA aferent n sum de .X. lei.
Organele de inspecie fiscal nu au admis la deducere TVA n sum de
.X. lei aferent combustibililor achizitionai n perioada mai 2009-august
2010, n baza prevederilor art.145^1 alin.1 din Legea nr.571/2003 privind
Codul fiscal cu modificrile i completrile ulterioare, pe motiv c au fost
consumati exclusiv n scopul transportului rutier de persoane cu vehiculele
aflate n folosin.
Pentru neplata la termenul scadent a TVA n sum de .X. lei, au fost
calculate dobanzi n suma de X lei, conform prevederilor art.120 din O.G.
nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscal, republicat, cu modificarile i
completarile ulterioare i penaliti de ntrziere n sum de X lei, conform
prevederilor art.120^1 din acelai act normativ.
Societatea susine c autoturismele societii deservesc direcia
comercial pentru transportul de materii prime i materiale de la diveri
furnizori, nefiind deci destinate exclusiv transportului de persoane i nu intr
sub incidena prevederilor care limiteaz deducerea TVA, chiar dac din
punct de vedere al greutii i numrului de locuri de pasageri s-ar situa n
limitele prevzute de art.145^1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal.

123 / 144

n drept, art.145^1 alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu


modificrile i completrile ulterioare, sunt stipulate prevederile referitoare la
limitri speciale ale dreptului de deducere a taxei pe valoarea adugat :
(1) n cazul vehiculelor rutiere motorizate care sunt destinate
exclusiv pentru transportul rutier de persoane, cu o greutate maxim
autorizat care s nu depeasc X kg i care s nu aib mai mult de 9
scaune de pasageri, incluznd i scaunul oferului, nu se deduce taxa pe
valoarea adugat aferent achiziiilor acestor vehicule i nici taxa aferent
achiziiilor de combustibil destinat utilizrii pentru vehiculele care au
aceleai caracteristici, aflate n proprietatea sau n folosina persoanei
impozabile, cu excepia vehiculelor care se nscriu n oricare dintre
urmtoarele categorii:
a) vehiculele utilizate exclusiv pentru: intervenie, reparaii, paz i
protecie, curierat, transport de personal la i de la locul de desfurare a
activitii, precum i vehiculele special adaptate pentru a fi utilizate drept care
de reportaj, vehiculele utilizate de ageni de vnzri i de ageni de recrutare
a forei de munc;
b) vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plat, inclusiv
pentru activitatea de taxi;
c) vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plat, inclusiv
pentru nchirierea ctre alte persoane, instruirea de ctre colile de oferi,
transmiterea folosinei n cadrul unui contract de leasing financiar sau
operaional;
d) vehiculele utilizate n scop comercial, respectiv n vederea
revnzrii.
Potrivit acestor prevederi legale, nu poate fi dedus taxa pe valoarea
adugat aferent achiziiilor de vehicule rutiere motorizate care sunt
destinate exclusiv pentru transportul rutier de persoane, cu o greutate
maxim autorizat care s nu depeasc X kg i care s nu aib mai mult
de 9 scaune de pasageri, incluznd i scaunul oferului, aflate n proprietatea
sau n folosina persoanei impozabile i nici taxa aferent achiziiilor de
combustibil destinat utilizrii acestor vehicule, cu excepiile expres stipulate
de legiuitor.
Se reine din constatrile din Raportul de inspecie fiscal nr. .X.
.X./30.03.2012, bazate pe nregistrrile din Registrul de eviden fiscal
ntocmit pentru data de 31.12.2009, faptul c au fost nregistrate consumuri
de combustibil n perioada mai 2009 - 31.12.2009 n sum de X lei, acestea
fiind nregistrate n contul 602 Cheltuieli cu materialele consumabile i

124 / 144

considerate de contestatar ca i cheltuial nedeductibil fiscal la calculul


profitului impozabil.
Din analiza documentului denumit Situaia consumului de carburant
ianuarie-august 2010, anexa nr.96 la Raportul de inspecie fiscal, aflat n
copie la fila 541 din dosarul cauzei, reiese c s-au nregistrat n perioada
ianuarie-august 2010, consumuri de carburani n sum de X lei, din care
suma de X lei aferent perioadei ianuarie - 30.06.2010 a fost considerat de
contestatar ca fiind nedeductibil din punct de vedere fiscal la calculul
profitului impozabil.
De asemenea, n urma verificrii prin sondaj a foilor de parcurs
ntocmite de ctre S.C. .X. S.A aferente vehiculelor aflate n dotare s-a
constatat faptul c, mijloacele de transport n cauz, au fost utilizate n
perioada mai 2009-august 2010, pentru transportul rutier de persoane.
Acest aspect reiese i din analiza documentelor denumite Situaia
consumului de carburant mai 2009-august 2010 care indic numerele de
circulaie ale acestora, precum i cantitile de combustibil consumate,
conform anexei nr.96 filele nr.01 i 04, aflate n copie la dosarul cauzei , care
poart nscris meniunea :Vehiculele au fost utilizate pentru transport
persoane, nscris de d-na .X. .X. n calitate de ef departament
contabilitate la S.C. .X. S.A.
Se reine c au fost verificate prin sondaj i anexate la Raportul de
inspecie fiscal nr. .X. .X./30.03.2012, fiele limita de consum care fac
obiectul anexei nr. 96, filele nr. 02-06, documente care aa cum se constat
din coninutul lor, poart meniunea Vehiculele au fost utilizate pentru
transport persoane, nscris de d-na X.
Astfel,
precizarea
din
contestaia
nr.X/11.04.2012,
potrivit
creia:autoturismele societii deservesc direcia comercial pentru
transportul de materii prime i materiale de la diveri furnizori, nefind deci
destinate exclusiv transportului de persoane este lipsit de suport real.
Afirmaia din contestaie potrivit creia :vehiculele destinate
transportului mixt, respectiv att transportului de persoane ct i transportului
de mrfuri, cum ar fi autofurgonetele, autocamioanele, autodubele, nu intr
sub incidena prevederilor care limiteaz deducerea TVA, chiar dac din
punct de vedere al greutii i numrului de locuri de pasageri s-ar situa n
limitele prevzute de art.145^1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal,
nu poate fi reinut n favoarea societii deoarece aceasta este o
interpretare general a respectivului articol de lege, odat ce societatea nu

125 / 144

probeaz cu documente ce categorie de vehicule motorizate au fost


alimentate cu combustibili i utilizate.
Mai mult, aa cum rezult din constatrile de la cap.III pct.2 TVA din
Raportul de inspecie fiscal, nsui contribuabilul a considerat n modul de
calcul al profitului impozabil, cheltuielile cu combustibilii, n sum de X lei, ca
fiind nedeductibile fiscal, ceea ce denot o recunoatere a acestei stri de
fapt.
Avnd n vedere c mijloacele de transport pentru care s-a achiziionat
combustibil nu au fost utilizate conform excepiilor prevzute la art. 145^1
alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i
completrile ulterioare rezult ca organele de inspecie fiscal, legal au
procedat la neacordarea dreptului de deducere a TVA n sum de .X. lei
Prin urmare, se va respinge ca nentemeiat contestaia societii pentru
TVA n sum de .X. lei aferent achiziiilor de combustibili consumai de
autovehiculele aflate n folosin, n temeiul prevederilor art.216 alin.(1) din
Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal,
republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, coroborat cu prevederile
pct. 11.1 lit.a) din O.P.A.N.A.F. nr.2137/2011 privind aprobarea Instruciunilor
pentru aplicarea titlului IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul
de procedur fiscal, potrivit crora : contestaia poate fi respins ca : a)
nentemeiat, n situaia n care argumentele de fapt i de drept prezentate
n susinerea contestaiei nu sunt de natur s modifice cele dispuse prin
actul administrativ fiscal atacat.
Pe cale de consecin, avnd n vedere principiul de drept accesoriul
urmeaz principalul se va respinge ca nentemeiat contestaia societii i
pentru suma de X lei reprezentnd accesorii aferente TVA.
13. Referitor la suma de X lei reprezentnd :
.X. lei - impozit pe veniturile obinute din Romnia de persoane juridice
nerezidente
.X. lei - majorri de ntrziere aferente,
cauza supus soluionrii este dac Direcia general de soluionare a
contestaiilor din cadrul Ageniei Naionale de Administrare Fiscal se
poate investi cu soluionarea pe fond a contestaiei pentru impozitul pe
veniturile obinute din Romnia de persoane juridice nerezidente n
sum de .X. lei i accesoriile aferente, n condiiile n care societatea
contestatoare nu aduce n susinere motivaii i temeiuri de drept

126 / 144

aplicabile n materia impozitului pe veniturile obinute din Romnia de


persoane juridice nerezidente referitoare la respectiva sum.
n fapt, organele de inspecie fiscal au stabilit n sarcina S.C. .X.
S.A. din .X. la impozitul pe veniturile obinute din Romnia de persoane
juridice nerezidente n sum de .X. lei.
Organele de inspecie fiscal au calculat n sarcina contestatarei impozit
pe veniturile obtinute din Romnia de persoane juridice nerezidente n sum
de X lei aferent veniturilor incasate de catre .X.-Cipru (.X. Cyprus Limited) i
respectiv n sum de X lei aferent reinerii comisionului din facturile emise
ctre ONGC - India i .X. - Siria, n baza prevederilor art.116 alin.2 lit.c) i
alin.3 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i
completrile ulterioare.
De asemenea, au fost calculate accesorii n sum de .X. lei, n baza
prevederilor art.120 i art.120^1 din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind
Codul de procedur fiscal, republicat, cu modificrile i completrile
ulterioare.
Societatea susine c impozitul n sum de .X. lei i accesoriile aferente
n sum de .X. lei au fost determinate de considerarea ca nedeductibile fiscal
a cheltuielilor cu prestrile de servicii susmenionate, motiv pentru care
urmeaz regimul juridic al acestora.
n drept, sunt incidente prevederile art.206 alin.1 lit.c) i lit.d) din
Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal,
republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, potrivit crora :
Contestaia se formuleaz n scris i va cuprinde :
c) motivele de fapt i de drept ,
d) dovezile pe care se ntemeiaz contestaia ,
coroborate cu prevederile pct. 2.5 din Ordinul Preedintelui Ageniei
Naionale de Administrare Fiscal nr.2137/2011 privind aprobarea
Instruciunilor pentru aplicarea titlului IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003
privind Codul de procedur fiscal, potrivit crora :
Organul de soluionare competent nu se poate substitui contestatorului
cu privire la motivele de fapt i de drept pentru care a contestat actul
administrativ fiscal respectiv.

127 / 144

Din coroborarea dispoziiilor legale invocate mai sus, reiese c


societatea avea obligaia s menioneze att motivele de drept i de fapt,
precum i dovezile pe care se ntemeieaz aceasta, organele de soluionare
neputndu-se substitui contestatoarei cu privire la motivele pentru care
nelege s conteste un act administrativ fiscal.
Se reine ca societatea contestatoare nu a adus argumente sau
temeiuri de drept aplicabile n materia impozitului pe venit referitoare la suma
de .X. lei.
Potrivit doctrinei, se reine c nc din dreptul roman a fost consacrat
principiul potrivit cruia cel ce afirm o pretenie n justiie trebuie s o
dovedeasc, regul tradiional exprimat prin adagiul latin actor incumbit
probatio, principiul fiind consfinit de art.1169 Cod Civil cel ce face o
propunere naintea judecii trebuie s o dovedeasc, articol ce va fi abrogat
la data intrrii in vigoare a Legii nr.134/2010 privind Codul de procedur
civil, aa cum este prevzut la art.230 din Legea nr.71/2011 pentru punerea
n aplicare a Legii nr. 287/2009 privind Codul civil.
Avnd n vedere cele de mai sus, ntruct contestatorul este cel care
invoc n sprijinul preteniilor sale o anumit stare de fapt, afirmnd o
pretenie n procedura administrativ, constatarea care se impune, una
natural i de o implacabil logic juridic, este aceea c sarcina probei
revine contestatorului.
Se reine c sarcina probei nu implic un drept al contestatorului, ci un
imperativ al interesului personal al acestuia care invoc o pretenie n cadrul
cii administrative de atac, neprobarea cererii afirmate determinnd
respingerea contestaiei.
Aadar, se retine ca deoarece contestatoarea nu a prezentat
argumente clare si precise care sa constituie izvorul material al pretentiilor
deduse contestatiei, argumente prin care sa combata constatarile organelor
de inspectie fiscala si din care sa rezulte o situatie contrara fata de cea
constatata de organele de inspecie fiscal, reprezint o nesocotire de ctre
contestatoare a propriului interes, ceea ce va determina respingerea
contestatiei ca nemotivat.
n sensul celor de mai sus s-a pronunat i nalta Curte de Casaie i
Justiie - Secia de contencios administrativ i fiscal, prin Decizia
nr.X/18.06.2010 pronunat n dosarul nr.X/57/2009 n considerentele creia
se precizeaz :motivarea contestaiei n procedura administrativ se poate
face sub sanciunea decderii, n termen de 30 de zile n care se poate

128 / 144

formula contestaia administrativ, iar nedepunerea motivelor n acest


termen duce la respingerea contestaiei ca nemotivat.
Se reine c dei prin contestaie este contestat impozitul pe
veniturile obinute din Romnia de persoane juridice nerezidente n sum de
.X. lei, totui societatea nu aduce argumente diferite fa de cele invocate la
capitolul de impozit pe profit din contestaie i nu sunt invocate n susinere
temeiuri legale aplicabile n materia impozitului pe venit prin care s combat
constatrile organelor de inspecie fiscal.
Avnd n vedere c societatea nu aduce argumente de fapt i de drept
referitoare la diminuarea pierderii fiscale de recuperat la nivelul anului 2004
cu suma de X lei, urmeaz ca n temeiul prevederilor art.216 alin.1 din
Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal,
republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, coroborat cu pct.11.1
lit.b) din O.P.AN.A.F nr.2137/2011 privind aprobarea Instruciunilor pentru
aplicarea titlului IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de
procedur fiscal, potrivit crora:11.1.Contestaia poate fi respins ca : b)
nemotivat, n situaia n care contestatorul nu prezint argumente de fapt i
de drept n susinerea contestaiei sau argumentele aduse nu sunt incidente
cauzei supuse soluionrii, contestaia formulat de S.C. .X. S.A. va fi
respins ca nemotivat i nesusinut pe temei de drept incident speei.
Pe cale de consecin, avnd n vedere principiul de drept accesoriul
urmeaz principalul, se va respinge ca nemotivat contestaia societii i
pentru suma de .X. lei reprezentnd accesorii aferente impozitul pe veniturile
obinute din Romnia de persoane juridice nerezidente.
14. Referitor la suma de X lei reprezentnd :
.X. lei - contribuia aferent compensaiilor bneti achitate salariailor
disponibilizai prin concediere colectiv,
.X. lei - accesorii aferente,
Agenia Naional de Administrare Fiscala prin Direcia general de
soluionare a contestaiilor este investit s se pronune dac S.C. .X.
S.A. avea obligaia de a calcula contribuia aferent compensaiilor
bneti achitate salariailor disponibilizai prin concediere colectiv, n
condiiile n care contribuabilul nu aduce argumente prin care s
contrazic constatrile organelor de inspecie fiscal i totodat prin

129 / 144

contestaie susine c sumele ncasate n baza Sentinei civile


nr..X./31.08.2008 pronunat de Tribunalul .X. sunt deinute de fotii
salariai, fr titlu valabil sau temei juridic.
Perioada verificat : 01.01.2006 - 31.08.2010.
n fapt, urmare Hotararii nr.4/10.02.2009 a Consiliului de administraie
al S.C. .X. S.A. s-a decis desfinarea unui numr de X posturi din structura
organizatoric, motiv pentru care S.C. .X. S.A. a achitat suma net de X lei n
perioada mai 2009-mai 2010 din fondul propriu de salarii, salariailor
disponibilizai.
Organele de inspecie fiscal au constatat c societatea nu a constituit,
nregistrat n contabilitate i virat, contribuia pentru concedii i indemnizaii
datorat de angajator n cot de 0,85 %, calculat aferent sumelor utilizate
de angajator pentru plata compensaiilor bneti achitate salariailor
disponibilizai, n baza prevederilor art.6 alin.2 din Ordonana de urgen a
Guvernului nr.158/2005 privind concediile i indemnizaiile de asigurri
sociale de sntate, aprobat prin Legea nr.399/2006, art. 55 alin. 2 lit.k) din
Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile
ulterioare, pct.68 lit. l) din Normele metodologice de aplicare a Legii
nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004.
Pentru nevirarea la termen a obligaiei bugetare n sum de .X. lei au
fost calculate accesorii n sum de X lei, conform prevederilor art.120 i
art.120^1 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat,
cu modificrile i completrile ulterioare.
Contestatara susine c pentru salariaii concediai, care nu mai au
statut de asigurai pentru a putea beneficia de concedii medicale, nu exist
obligaia angajatorului de plat a acestei contribuii, conform prevederilor
art.1 alin.1 din O.U.G. nr.158/2005 privind concediile i indemnizaiile de
asigurri sociale de sntate.
Societatea precizeaz c plile compensatorii acordate fotilor salariai
au fcut obiectul unor aciuni n instan i invoc n susinere Sentina civil
nr..X./31.08.2009 pronunat de Tribunalul .X. n dosarul nr..X./120/2009,
din care reiese c sumele ncasate n baza Sentinei civile nr..X./31.08.2009
sunt deinute de fotii salariai, fr titlu valabil sau temei juridic .
Societatea precizeaz c plile compensatorii au fost anulate parial de
instana judectoreasc, astfel c de la suma de .X. lei s-a ajuns la suma
brut de .X. lei, deci la suma brut de .X. lei reprezentnd pli

130 / 144

compensatorii, prin aplicarea cotei de 0,85 % la fondul de concedii i


indemnizaii, suma datorat ar trebui s fie de .X. lei.
n drept, art.6 alin.2 din O.U.G. nr.158/2005 privind concediile i
indemnizaiile de asigurri sociale de sntate, aprobat prin Legea
nr.399/2006 prevede c :
(2) Persoanele juridice sau fizice prevzute la art. 5 lit. a) au obligaia
plii cotei de contribuie pentru concedii i indemnizaii de 0,85%, aplicat la
fondul de salarii realizat, cu respectarea prevederilor legislaiei financiarfiscale n materie. Prin fond de salarii realizat, n sensul prezentei ordonane
de urgen, se nelege totalitatea sumelor utilizate de un angajator pentru
plata drepturilor salariale sau de natur salarial,
coroborat cu cele ale art.4 alin.2 i art.5 din acelai act normativ :
Art.4 (2) Cota de contribuie pentru concedii i indemnizaii, destinat
exclusiv finanrii cheltuielilor cu plata drepturilor prevzute de prezenta
ordonan de urgen, este de 0,85%, aplicat la fondul de salarii sau,
dup caz, la drepturile reprezentnd indemnizaie de omaj, asupra
veniturilor supuse impozitului pe venit ori asupra veniturilor cuprinse n
contractul de asigurri sociale ncheiat de persoanele prevzute la art. 1 alin.
(2) lit. e), i se achit la bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de
sntate.
Art.5 ncepnd cu data intrrii n vigoare a prevederilor prezentei
ordonane de urgen, cota de contribuie prevzut la art. 4 alin. (2) se
datoreaz i se achit de ctre :
a) angajatori pentru asiguraii prevzui la art. 1 alin. (1) lit. A i B;
b) instituia care administreaz bugetul asigurrilor pentru omaj pentru
asiguraii prevzui la art. 1 alin. (1) lit. C;
c) persoanele prevzute la art. 1 alin. (2) .
Aceste dispoziii legale se coroboreaz cu cele ale art. 55 alin. 2 lit.k)
din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile
ulterioare, care prevd :
(2) Regulile de impunere proprii veniturilor din salarii se aplic i
urmtoarelor tipuri de venituri, considerate asimilate salariilor :
k) orice alte sume sau avantaje de natur salarial ori asimilate
salariilor n vederea impunerii ,
coroborate cu prevederile pct.68 lit.l) din Normele metodologice de aplicare a
Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr.44/2004, unde
se specific :

131 / 144

68. Veniturile din salarii sau considerate asimilate salariilor cuprind


totalitatea sumelor ncasate ca urmare a unei relaii contractuale de munc,
precum i orice sume de natur salarial primite n baza unor legi speciale,
indiferent de perioada la care se refer, i care sunt realizate din : ()
l) compensaii bneti individuale, acordate persoanelor
disponibilizate prin concedieri colective, din fondul de salarii, potrivit
dispoziiilor prevzute n contractul de munc .
Potrivit acestor prevederi legale, contribuabilii au obligaia plii cotei de
contribuie pentru concedii i indemnizaii aplicat la fondul de salarii realizat,
regulile de impunere proprii veniturilor din salarii aplicndu-se i
compensaiilor bneti individuale, acordate persoanelor disponibilizate prin
concedieri colective, din fondul de salarii, care se consider sume asimilate
salariilor, potrivit dispoziiilor prevzute n contractul de munc.
Se reine c, n baza hotrrilor Consiliului de administraie al S.C. .X.
S.A., respectiv nr.X/02.04.2004, nr.X/28.05.2004 i nr. X/25.10.2004, s-a
decis desfiinarea unui numr de X posturi din structura organizatoric,
existenta la data de 31.12.2003, iar contestatara a achitat din fondul propriu
de salarii, salariailor disponibilizai compensaii bneti, conform anexei nr.85
la Raportul de inspecie fiscal nr. .X. .X./30.03.2012.
Organele de inspecie fiscal au constatat c S.C. .X. S.A. a considerat
ca nedeductibile fiscal la calculul profitului impozabil, cheltuielile reprezentnd
compensaii banesti, precum i obligaiile bugetare constituite aferent
acestora, n sum total de X lei :
pentru perioada iulie 2004-31.12.2004, suma de X lei;
pentru anul 2005, suma de X lei;
pentru anul 2006, suma de X lei.
Se reine c la Cap.I Impozit pe profit pct.10 din Raportul de inspecie
fiscal nr. .X. .X./30.03.2012 s-a constatat c suma de X lei reprezentnd
compensaii bneti, precum i obligaiile bugetare constituite aferent acestora
sunt cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil, pentru perioada iulie
2004-31.12.2006, conform prevederilor art.21 alin.1 din Legea nr.571/2003
privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare, iar organele de
inspecie fiscal au inut cont de respectivele sume, la stabilirea rezultatelor
fiscale pe anii 2005 i 2006.
Din actele aflate la dosarul cauzei reiese c prin Sentina civil
nr..X./31.08.2009 pronunat de Tribunalul .X. n dosarul nr..X./120/2009 s-a
constatat nulitatea absolut a actului adiional nr..X./02.02.2009 privind

132 / 144

modificarea art.178 alin.1 din Contractul colectiv de munc la nivel de unitate,


s-a dispus obligarea contestatarei la plata compensaiilor bneti de
concediere la nivelul salariului mediu net pe unitate, n rate lunare, n funcie
de vechimea n munc.
Ulterior, prin Decizia nr..X./01.04.2010 pronunat de Curtea de Apel .X.
n dosarul nr..X./120/2009 s-a admis contestaia n anulare formulat de
contestatar i s-a anulat Decizia nr..X./18.11.2009 pronunat de Curtea de
Apel .X. n dosarul nr..X./120/2009, iar prin Decizia civil nr..X./10.06.2010
pronunat de Curtea de Apel .X. n dosarul nr..X./120/2009 s-a admis
recursul declarat de contestatar, s-a modificat n tot sentina instanei de
fond (respectiv nr..X./31.08.2009) iar pe fond s-a respins aciunea.
Se reine din constatrile din Raportul de inspecie fiscal nr. .X.
.X./30.03.2012 i din analiza anexei nr.115 denumit Situaia privind plile
compensatorii achitate salariailor disponibilizai, ntocmit de contestatar,
existent la fila 470 din dosarul cauzei, faptul c S.C. .X. S.A. a achitat suma
net de X lei din fondul propriu de salarii, n perioada mai 2009-mai 2010,
salariailor disponibilizai, fr s calculeze contribuia de 0,85% asupra
compensaiilor bneti achitate respectivilor salariai.
Din actele existente la dosarul cauzei, reiese c, la momentul inspeciei
fiscale, Sentina civil nr..X./31.08.2009 pronunat de Tribunalul .X. n
dosarul nr..X./120/2009 a fost desfiinat n mod irevocabil, iar sumele
ncasate n baza acesteia sunt deinute de fotii salariai, fr titlu valabil sau
temei juridic, fr ns ca acest aspect s influeneze modul de calcul sau
obligaia contestatarei de a calcula i vira n termenul legal, contribuia de
0,85% asupra compensaiilor bneti achitate respectivilor salariai. De
altfel, contestatara poate ntreprinde demersuri de recuperare a sumelor
eronat achitate.
Afirmaia societii potrivit creia pentru salariaii concediai, care nu mai
au statut de asigurai pentru a putea beneficia de concedii medicale, nu
exist nici obligaia angajatorului de plat a acestei contribuii, n baza
prevederilor art.1 alin.1 din O.U.G. nr.158/2005 privind concediile i
indemnizaiile de asigurri sociale de sntate, potrivit cruia :
(1) Persoanele asigurate pentru concedii i indemnizaii de asigurri
sociale de sntate n sistemul de asigurri sociale de sntate, denumite n
continuare asigurai, au dreptul, n condiiile prezentei ordonane de urgen,
pe perioada n care au domiciliul sau reedina pe teritoriul Romniei, la
concedii medicale i indemnizaii de asigurri sociale de sntate, dac :

133 / 144

A. desfoar activiti pe baz de contract individual de munc sau n


baza raportului de serviciu, precum i orice alte activiti dependente,
nu poate fi reinut n soluionarea favorabil a cauzei, deoarece respectivul
articol de lege reglementeaz strict dreptul asigurailor la concedii medicale i
indemnizaii de asigurri sociale de sntate, ori n spe este vorba despre
pli compensatorii efectuate n perioada mai 2009 - mai 2010 care
reprezint sume achitate din fondul propiu de salarii, fiind asimilate veniturilor
din salarii n vederea impunerii.
Se reine c dei prin contestaie sunt invocate o serie de hotrri
judectoreti, respectiv Sentina civil nr..X./31.08.2009 pronunat de
Tribunalul
.X.
n dosarul nr..X./120/2009, Decizia nr..X./01.04.2010
pronunat de Curtea de Apel .X. n dosarul nr..X./120/2009, Sentina civil
nr..X./04.02.2010 pronunat de Tribunalul .X. n dosarul nr..X./120/2009,
Decizia civil nr..X./26.10.2010 pronunat de Curtea de Apel .X. n dosarul
nr..X./120/2009, totui acestea nu au fost anexate la contestaie i nici
prezentate pe parcursul cii administrative de atac.
Prin urmare, se va respinge ca nentemeiat contestaia societii pentru
contribuia aferent compensaiilor bneti achitate salariailor disponibilizai
prin concediere colectiv n sum de .X. lei, n temeiul prevederilor art.216
alin.(1) din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur
fiscal, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, coroborat cu
prevederile pct. 11.1 lit.a) din O.P.A.N.A.F nr.2137/2011 privind aprobarea
Instruciunilor pentru aplicarea titlului IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003
privind Codul de procedur fiscal, potrivit crora : contestaia poate fi
respins ca : a) nentemeiat, n situaia n care argumentele de fapt i de
drept prezentate n susinerea contestaiei nu sunt de natur s modifice cele
dispuse prin actul administrativ fiscal atacat.
Pe cale de consecin, avnd n vedere principiul de drept accesoriul
urmeaz principalul se va respinge ca nentemeiat contestaia societii i
pentru suma de .X. lei reprezentnd accesorii aferente contribuiilor aferente
compensaiilor bneti achitate salariailor disponibilizai.
15. Referitor la suma de X lei reprezentnd :
.X. lei - vrsminte de la persoane juridice pentru persoanele cu
handicap nencadrate,
X lei - majorri de ntrziere aferente,

134 / 144

Agenia Naional de Administrare Fiscal prin Direcia general de


solutionare a contestaiilor este nvestit s se pronune dac n mod
legal organele de inspecie fiscal au stabilit n sarcina contestatarei,
obligaia de a calcula, nregistra i vira vrsminte de la persoane
juridice pentru persoanele cu handicap nencadrate pentru luna
decembrie 2004, n condiiile n care organele de inspecie fiscal nu au
analizat n detaliu documentele relevante pentru perioada verificat.
In fapt, S.C. .X. S.A. nu a calculat, nregistrat i virat vrsminte de la
persoane juridice pentru persoanele cu handicap nencadrate pentru
perioada septembrie 2004-decembrie 2004 n sum de total de X lei,
compus din suma de X lei aferent perioadei septembrie 2004-noiembrie
2004 i suma de .X. lei aferent lunii decembrie 2004.
Organele de inspecie fiscal au constatat c, contestatara nu a
solicitat trimestrial Ageniei Judeene de Ocupare a Forei de Munc .X.
repartizarea de persoane cu handicap i nu deine rspunsul respectivei
instituii pentru luna decembrie 2004, conform prevederilor art.42 alin.(1) i
art.43 alin.(1) din Legea nr.343/2004 pentru modificarea i completarea
O.U.G. nr.102/1999 privind protecia special i ncadrarea n munc a
persoanelor cu handicap.
Pentru nevirarea obligaiei bugetare n sum de .X. lei, potrivit
prevederilor art.120 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedur fiscal,
republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, organele de inspecie
fiscal au calculat dobnzi n suma de X lei, iar n baza prevederilor art.120^1
i art.121 din acelai act normativ au calculat penaliti de ntrziere n sum
de X lei i respectiv n sum de X lei.
Societatea susine c deine adresa Ageniei Judeene de Ocupare a
Forei de Munc .X. nr..X./20.10.2004 care confirm faptul c a solicitat
acestei instituii repartizarea de persoane cu handicap, nefiindu-i repartizate
astfel de persoane, prin urmare vrsmintele n sum de .X. lei i accesoriile
aferente n sum de X lei sunt eronat stabilite de organele de inspecie
fiscal.
n drept, art.42 alin.1 i art.43 din Legea nr.343/2004 pentru
modificarea i completarea O.U.G. nr.102/1999 privind protecia special i
ncadrarea n munc a persoanelor cu handicap, prevede :

135 / 144

Art 42 (1) Agenii economici care au cel puin 75 de angajai, precum i


autoritile i instituiile publice care au cel puin 25 de funcii contractuale, au
obligaia de a angaja persoane cu handicap cu contract individual de munc
ntr-un procent de cel puin 4% din numrul total de angajai, respectiv din
numrul de funcii contractuale prevzute n statul de funcii.
Art. 43 (1) Agenii economici, autoritile i instituiile publice care nu
respect prevederile art. 42 alin. (1) au obligaia de a plti lunar ctre bugetul
de stat o sum egal cu salariul minim brut pe ar nmulit cu numrul de
locuri de munc n care nu au ncadrat persoane cu handicap.
(2) Sunt exceptai de la plata obligatorie prevzut la alin.(1) agenii
economici, autoritile i instituiile publice care fac dovada c au
solicitat trimestrial la ageniile judeene de ocupare a forei de munc,
respectiv a municipiului .X., repartizarea de persoane cu handicap
calificate n meseriile respective i c acestea nu au repartizat astfel de
persoane n vederea angajrii."
Potrivit prevederilor legale mai sus menionate, se reine c pn la
data de 20.12.2006, agenii economici care aveau cel puin 75 de angajai,
aveau obligaia de a angaja persoane cu handicap cu contract individual de
munc ntr-un procent de cel puin 4% din numrul total de angajai, respectiv
din numrul de funcii contractuale prevzute n statul de funcii.
n cazul nerespectrii acestei obligaii, agenii economici aveau
obligaia de a calcula si de a efectua lunar vrsmintele de la persoanele
juridice pentru persoanele cu handicap neincadrate, stabilit prin nmulirea
salariului minim brut pe ar cu numrul de locuri de munc in care nu a
incadrat persoane cu handicap, in conditiile in care nu fac dovada c au
solicitat trimestrial la Agenia Naional pentru Ocupare a Forei de Munc
judetean, repartizarea de persoane cu handicap i totodat nu deine
rspunsul n scris al respectivei instituii pentru fiecare trimestru din perioada
verificat.
n spe sunt incidente i prevederile art.2 din Instruciunile nr.1008/220
din 20 mai 2003 privind aplicarea art.43 alin.(2) din Ordonana de urgen a
Guvernului nr.102/1999 privind protecia special i ncadrarea n munc a
persoanelor cu handicap, aprobat cu modificri i completri prin Legea
nr.519/2002, conform crora :
Solicitarea trimestrial privind repartizarea de persoane cu handicap
se realizeaz astfel :

136 / 144

1. persoana juridic ntocmete i comunic trimestrial Ageniei pentru


Ocuparea Forei de Munc oferta de locuri de munc vacante pentru
persoanele cu handicap;
2. comunicarea ofertei de locuri de munc vacante pentru persoanele
cu handicap se poate face prin coresponden, fax sau prin prezentarea
persoanei juridice la sediul Ageniei pentru Ocuparea Forei de Munc;
3. oferta de loc de munc pentru persoanele cu handicap cuprinde
urmtoarele informaii complete:
A. datele de identificare ale persoanei juridice:
a) denumirea persoanei juridice/numele persoanei fizice;
b) codul fiscal/codul unic de nregistrare;
c) forma de proprietate;
d) forma de organizare;
e) mrimea persoanei juridice, numrul de salariai;
f) codul CAEN;
g) adresa sediului social sau, dup caz, a punctului de lucru;
h) numrul de telefon, fax, e-mail;
i) persoana de contact;
j) conductorul persoanei juridice;
k) perspectivele de dezvoltare sau de restrngere a activitii pe termen
scurt, mediu i lung;
B. numrul de locuri de munc vacante pentru persoanele cu handicap,
C. informaii despre locurile de munc vacante:
a) meseria/specialitatea, conform Clasificrii Ocupaiilor din Romnia
(COR);
b) codul COR;
c) natura postului, permanent sau temporar, cu program complet sau
parial;
d) descrierea sarcinilor de lucru;
e) experiena, pregtirea profesional, calitile personale, diplomele,
certificatele, adeverinele prin care se atest calificarea;
f) timpul de lucru;
g) modalitatea de selecie: examen/concurs/interviu;
h) data susinerii examenului/concursului/interviului;
i) termenul limit de depunere a cererilor de angajare;
j) alte informaii despre cerinele postului;
k) data anunrii locului de munc vacant;
l) informaii cu privire la locurile de munc vacante, noi sau reluate;

137 / 144

m) durata contractului individual de munc;


n) condiiile de munc;
o) adresa locului de munc;
p) adaptrile i nlesnirile asigurate, iar potrivit art. 5 alin. (1) din
instruciunile mai sus menionate, solicitarea privind repartizarea de
persoane cu handicap n vederea ncadrrii n munc se dovedete prin
rspunsul scris al Ageniei pentru Ocuparea Forei de Munc.
Potrivit acestor prevederi legale, solicitarea trimestrial privind
repartizarea de persoane cu handicap se realizeaz prin ntocmirea i
comunicarea trimestrial Ageniei pentru Ocuparea Forei de Munc a ofertei
de locuri de munc vacante pentru persoanele cu handicap, comunicare ce
se poate efectua prin coresponden, fax sau prin prezentarea persoanei
juridice la sediul Ageniei pentru Ocuparea Forei de Munc, iar oferta de
locuri de munc pentru persoanele cu handicap va cuprinde informaii
referitoare la datele de identificare ale persoanei juridice, numrul de locuri
de munc vacante pentru persoanele cu handicap, pe categorii i grad de
handicap, precum i informaii despre locurile de munc vacante.
De asemenea, se reine c dovada solicitrii trimestriale ctre Agenia
pentru Ocuparea Forei de Munc judeene privind repartizarea de persoane
cu handicap se realizeaz prin prezentarea rspunsului acestei instituii.
Se reine c prin Raportul de inspecie fiscal nr. .X. .X./30.03.2012
organele de inspecie fiscal au constatat c potrivit prevederilor art.91 alin. 2
din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala republicata, cu
modificrile i completrile ulterioare, pentru obligatia bugetar n sum de
32.200 lei, termenul de prescripie ncepe s curg de la data de 01.01.2005,
iar pentru obligaia bugetar n sum de .X. lei, termenul de prescripie
ncepe s curg de la data de 01.01.2006.
Deoarece, la nivelul anului 2010, obligaia bugetar n sum de X lei
este prescris, iar obligaia bugetar n sum de .X. lei nu este prescris au
fost calculate n sarcina societii dobnzi n sum de X lei, pn la data de
29.02.2012 i penalitati de intarziere in suma de X lei, n baza prevederilor
art.120^1 i art.121 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal,
cu modificrile i completrile ulterioare.
Se reine c organele de inspecie fiscal i-au ntemeiat constatrile
privind vrsmintele de la persoane juridice pentru persoanele cu handicap
neincadrate, numai pe considerentul c societatea :nu a solicitat trimestrial
ctre A.J.O.F.M repartizarea de persoane cu handicap, potrivit prevederilor
art.43 alin.(2) din Legea nr.343/2004 pentru modificarea si completarea

138 / 144

O.U.G. nr.102/1999, fr s analizeze n detaliu documentele relevante


pentru perioada verificat.
Astfel organele de inspecie fiscal nu au analizat dac contestatara a
fcut dovada solicitrii trimestriale de persoane cu handicap ctre Agenia
Naional pentru Ocupare a Forei de Munc .X. , prin prezentarea
rspunsului acestei instituii.
Prin contestaia formulat, societatea susine c deine adresa Ageniei
Judeene de Ocupare a Forei de Munc .X. nr..X./20.10.2004 care confirm
faptul c a solicitat acestei instituii repartizarea de persoane cu handicap,
nefiindu-i repartizate astfel de persoane.
Se reine c pe parcursul cii administrative de atac, contestatara a
prezentat adresa de rspuns nr..X./20.10.2004 formulat de Agenia
Judeean de Ocupare a Forei de Munc .X. , nregistrat la Direcia
general de soluionare a contestaiilor sub nr.X/15.10.2012, solicitnd
reanalizarea situaiei de fapt, n conformitate cu prevederile art.213 alin.4 din
Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, cu
modificrile i completrile ulterioare.
Din analiza adresei nr..X./20.10.2004, aflat n copie la dosarul cauzei,
reiese c respectiva instituie a primit oferta contestatarei nr.X/18.10.2004
pentru un numr de 46 de locuri de munc vacante pentru persoane cu
handicap uor, care au fost cuprinse n lista locurilor de munc vacante,
editat sptmnal i publicat n mass media, avnd n vedere repartizarea
n munc a persoanelor solicitate, cu meniunea c AJOMFM .X. efectueaz
toate demersurile pentru a determina persoanele cu handicap care sunt n
cutare de loc de munc s se nscrie n evidenele sale pentru a putea fi
ulterior repartizate n munc, ctre angajatorii care solicit acest lucru, n
conformitate cu prevederile legale.
n ceea ce privete rolul activ al organului fiscal, la art.7 alin.(2) din
Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal,
republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, se prevede:
(2) Organul fiscal este ndreptit s examineze, din oficiu, starea de
fapt, s obin i s utilizeze toate informaiile i documentele necesare
pentru determinarea corect a situaiei fiscale a contribuabilului. n analiza
efectuat organul fiscal va identifica i va avea n vedere toate circumstanele
edificatoare ale fiecrui caz.
De asemenea, la art.94 alin.(1) i alin.(2) din acelai act normativ se
stipuleaz:

139 / 144

(1) Inspecia fiscal are ca obiect verificarea legalitii i conformitii


declaraiilor fiscale, corectitudinii i exactitii ndeplinirii obligaiilor de ctre
contribuabili, respectrii prevederilor legislaiei fiscale i contabile, verificarea
sau stabilirea, dup caz, a bazelor de impunere, stabilirea diferenelor
obligaiilor de plat i a accesoriilor aferente acestora.
(2) Inspecia fiscal are urmtoarele atribuii:
a) constatarea i investigarea fiscal a tuturor actelor i faptelor
rezultnd din activitatea contribuabilului supus inspeciei sau altor
persoane privind legalitatea i conformitatea declaraiilor fiscale,
corectitudinea i exactitatea ndeplinirii obligaiilor fiscale, n vederea
descoperirii de elemente noi relevante pentru aplicarea legii fiscale;
b) analiza i evaluarea informaiilor fiscale, n vederea confruntrii
declaraiilor fiscale cu informaiile proprii sau din alte surse;
c) sancionarea potrivit legii a faptelor constatate i dispunerea de
msuri pentru prevenirea i combaterea abaterilor de la prevederile legislaiei
fiscale.
Potrivit prevederilor legale de mai sus, se reine c organele de
inspecie fiscal, pentru stabilirea strii de fapt, trebuie s analizeze toate
actele i faptele ce rezult din activitatea contribuabilului, corectitudinea i
exactitatea ndeplinirii obligaiilor fiscale, n vederea descoperirii de elemente
noi relevante pentru aplicarea legii fiscale.
Astfel, inspecia fiscal va avea n vedere examinarea tuturor strilor de
fapt i raporturilor juridice care sunt relevante pentru impunere, organului
fiscal revenindu-i sarcina de a motiva decizia de impunere pe baz de probe
sau constatri proprii.
Fa de dispoziiile legale incidente n perioada verificat i avnd n
vedere documentele noi aduse n susinere pe parcursul cii adminsitrative
de atac, n temeiul prevederilor art.216 alin.3 i alin.3^1 din Ordonana
Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat, cu
modificrile i completrile ulterioare, potrivit crora :
(3) Prin decizie se poate desfiina total sau parial actul administrativ
atacat, situaie n care urmeaz s se ncheie un nou act administrativ fiscal
care va avea n vedere strict considerentele deciziei de soluionare ,
(3^1) Soluia de desfiinare este pus n executare n termen de 30 de
zile de la data comunicrii deciziei, iar noul act administrativ fiscal emis
vizeaz strict aceeai perioad i acelai obiect al contestaiei pentru care sa pronunat soluia de desfiinare,

140 / 144

coroborate cu pct.11.6 din Ordinul Preedintelui Ageniei Naionale de


Administrare Fiscal nr.2137/2011 privind aprobarea Instruciunilor pentru
aplicarea titlului IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de
procedur fiscal, se va desfiina parial Decizia de impunere privind
obligaiile fiscale suplimentare de plat stabilite de inspecia fiscal nr.
.X./30.03.2012 pentru suma total de X lei reprezentnd vrsminte de la
persoane juridice pentru persoanele cu handicap nencadrate n sum de .X.
lei i majorri de ntrziere aferente n sum de X lei, urmnd ca organele de
inspecie fiscal, printr-o alt echip s procedeze la reanalizarea acestei
obligaii de plat, pe aceeai perioad, innd cont de prevederile legale
aplicabile n spe, de argumentele i documentele prezentate de
contestatar i de cele precizate prin prezenta decizie.
16. Referitor la accesoriile n sum de X lei aferente vrsmintelor de
la persoane juridice pentru persoanele cu handicap nencadrate, Direcia
General de Soluionare a Contestaiilor din cadrul Ageniei Naionale
de Administrare Fiscal, este investit s se pronune asupra obligaiei
societii de a calcula i vira accesoriile n sum de X lei, n condiiile n
care acestea sunt aferente vrsmintelor de la persoane juridice pentru
persoanele cu handicap nencadrate, ce nu a fost achitate n termenul
legal.
n fapt, n luna noiembrie 2005, S.C. .X. S.A. a calculat, nregistrat i
declarat obligaie bugetar la respectiva surs n sum de X lei compus din :
X lei aferent lunii noiembrie 2005 i X lei aferent perioadei ianuarieoctombrie 2005.
Pentru nevirarea obligaiei bugetare n sum de X lei, potrivit
prevederilor art.116 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedur fiscal,
republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, n timpul inspeciei
fiscale s-au calculat dobnzi n suma de X lei, iar n baza prevederilor art.121
din acelai act normativ au calculat penaliti de ntrziere n suma de X lei.
Contestatoarea solicit anularea deciziei de impunere contestat
pentru accesoriile calculate.
n drept, conform prevederilor art.116 din Ordonnaa Guvernului
nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat, cu modificrile i
completrile ulterioare, n vigoare pe perioada ianuarie-martie 2006:
(1) Majorrile de ntrziere se calculeaz pentru fiecare zi de

141 / 144

ntrziere, ncepnd cu ziua imediat urmtoare termenului de scaden i


pn la data stingerii sumei datorate, inclusiv.
Totodat, potrivit prevederilor art.120 alin.(1) i art.121 din acelai act
normativ, n vigoare la data inspeciei fiscale :
Art.120 (1) Dobnzile se calculeaz pentru fiecare zi de ntrziere,
ncepnd cu ziua imediat urmtoare termenului de scaden i pn la data
stingerii sumei datorate inclusiv.
Art.121 (1) Plata cu ntrziere a obligaiilor fiscale se sancioneaz cu o
penalitate de ntrziere de 0,6% pentru fiecare lun i/sau pentru fiecare
fraciune de lun de ntrziere, ncepnd cu data de nti a lunii urmtoare
scadenei acestora pn la data stingerii acestora inclusiv. Penalitatea de
ntrziere nu nltur obligaia de plat a dobnzilor.
(2) Pentru situaiile prevzute la art. 116 alin. (3) i (4) penalitilor de
ntrziere li se aplic regimul stabilit pentru dobnzi.
(3) Penalitatea de ntrziere se datoreaz pn la data nceperii
procedurii de executare silit.
Fa de prevederile legale mai sus invocate se reine c pentru neplata
la termen a vrsmintelor de la persoane juridice pentru persoanele cu
handicap nencadrate se datoreaz majorri de ntrziere de la data
scadent pn la data stingerii datoriei, precum i penaliti pn la data
nceperii procedurii de executare silit.
Se reine c, dobnzile n sum de X lei i penalitile n sum de X lei
sunt aferente vrsmintelor de la persoane juridice pentru persoanele cu
handicap nencadrate n sum de X lei.
Astfel, diferena n sum de X lei (.X. lei-X lei) reprezentnd dobanzi i
penaliti calculate pentru perioada ianuarie-noiembrie 2005 este aferent
obligaiei bugetare n sum de X lei, care a fost calculat, nregistrat i
raportat cu ntrziere la organul fiscal, respectiv la luna noiembrie 2005
pentru perioada ianuarie-octombrie 2005, fiind distinct de accesoriile n
sum de X lei, conform anexei nr.X la Raportul de inspecie fiscal nr. .X.
.X./30.03.2012.
Avnd n vedere cele de mai sus, precum i principiul de drept conform
cruia accesoriul urmeaz principalul, n temeiul art.216 alin.1 din O.G.
nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat, cu modificrile i
completrile ulterioare, potrivit crora : (1) Prin decizie contestaia va putea fi
admis, n totalitate sau n parte, ori respins coroborate cu pct.11.1 lit.a) din

142 / 144

O.P.A.N.A.F nr.2137/2011 privind aprobarea Instruciunilor pentru aplicarea


titlului IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur
fiscal, potrivit cruia
11.1. Contestaia poate fi respins ca: a) nentemeiat, n situaia n
care argumentele de fapt i de drept prezentate n susinerea contestaiei nu
sunt de natur s modifice cele dispuse prin actul administrativ fiscal atacat,
se va respinge contestaia ca nentemeiat pentru accesoriile n sum de X
lei calculate pentru neplata la termen a vrsmintelor de la persoane juridice
pentru persoanele cu handicap nencadrate pentru perioada ianuarieoctombrie 2005.
Pentru considerentele artate n coninutul deciziei, n temeiul
prevederilor legale invocate i n baza art.216 alin.1, alin.3 i alin.3^1din
Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal,
republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, coroborate cu pct.11.1
lit.a) i lit.b) i pct.11.6 din O.P.A.N.A.F. nr.2137/2011 pentru aplicarea titlului
IX din Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal,
se :
DECIDE
1. Respingerea ca nentemeiat a contestaiei formulat de S.C. .X.
S.A. mpotriva Deciziei de impunere privind obligaiile fiscale suplimentare de
plat stabilite de inspecia fiscal nr. .X./30.03.2012 emis de Direcia
General de Administrare a Marilor Contribuabili pentru suma total de X lei
reprezentnd :
- X lei - impozit pe profit suplimentar,
- .X. lei - taxa pe valoarea adugat,
- .X. lei - accesorii aferente TVA,
- .X. lei - contribuia aferent compensaiilor bneti achitate salariailor
disponibilizai prin concediere colectiv,
- .X. lei - accesorii aferente,
- X lei - accesorii aferente vrsmintelor de la persoane juridice pentru
persoanele cu handicap nencadrate,
2. Respingerea ca nemotivat i nesusinut cu documente a
contestaiei formulat de S.C. .X. S.A. mpotriva Deciziei de impunere privind
obligaiile fiscale suplimentare de plat stabilite de inspecia fiscal nr.
.X./30.03.2012 emis de Direcia General de Administrare a Marilor
Contribuabili pentru suma total de X lei reprezentnd :

143 / 144

- X lei - impozit pe profit,


- .X. lei - impozit pe veniturile obinute din Romnia de persoane
juridice nerezidente
- .X. lei - majorri de ntrziere aferente,
precum i pentru urmtoarele capete de cerere :
- nregistrarea eronat a pierderii fiscale de recuperat la nivelul anului
2004 n sum de X lei,
- prin nregistrarea cheltuielilor cu tichetele de mas n sum de .X. lei
acordate salariailor pe anul 2005,
- nregistrarea cheltuielilor cu tichetele de mas n sum de X lei
acordate salariailor pe anul 2006.
3. Respingerea ca nentemeiat i nemotivat a contestaiei formulat
de S.C. .X. S.A. mpotriva Deciziei de impunere privind obligaiile fiscale
suplimentare de plat stabilite de inspecia fiscal nr. .X./30.03.2012 emis
de Direcia General de Administrare a Marilor Contribuabili pentru suma de
.X. lei reprezentnd accesorii calculate pentru neplata la termen a impozitului
pe profit suplimentar.
4. Desfiinarea parial a Deciziei de impunere privind obligaiile fiscale
suplimentare de plat stabilite de inspecia fiscal nr. .X./30.03.2012 emis
de Direcia General de Administrare a Marilor Contribuabili pentru suma de
X lei reprezentnd :
- .X. lei - vrsminte de la persoane juridice pentru persoanele cu handicap
nencadrate,
- X lei - majorri de ntrziere aferente,
urmnd ca organele de inspecie fiscal, printr-o alt echip s procedeze la
reanalizarea documentelor referitoare la respectivele capete de cerere, pe
aceeai perioad, innd cont de prevederile legale aplicabile n spe, de
documentele prezentate, de argumentele contestatoarei i de cele precizate
prin prezenta decizie.
Prezenta decizie poate fi atacat la Curtea de Apel .X. sau Curtea de
Apel .X. n termen de 6 luni de la comunicare, potrivit prevederilor legale.
DIRECTOR GENERAL
X

144 / 144