Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
SUPORT DE CURS
CONTROL FINANCIAR PUBLIC
Capitolul 1
Organizarea controlului financiar al statului n instituiile publice
Organizarea controlului financiar al statului a fost stabilit prin prevederi legale distincte,
att pentru activitatea desfurat n cadrul guvernamental ct i pentru cea desfurat n sfera de
activitate a legislativului.
1.1. Sistemul de control financiar al statului
Cadrul general al organizrii i exercitrii controlului financiar realizat de structurile
guvernamentale este aprobat prin Legea nr.30/1991 privind organizarea i funcionarea controlului
financiar de stat i a Grzii Financiare, Ordonana Guvernului nr.119/1999 privind controlul intern
i controlul financiar preventiv, Legea nr.672/2002, privind auditul public intern, Hotrrea
Guvernului nr.208/2005 privind organizarea i funcionarea Ministerului Finanelor Publice i a
Ageniei Naionale de Administrare Fiscal, Ordonana de urgen a Guvernului nr.91/2003 privind
organizarea Grzii Financiare, Ordonana Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedur
fiscal.
A. Organizarea controlului financiar n sfera de aciune a executivului
n sfera de aciune a executivului, activitatea de control financiar-contabil este organizat
pe structuri distincte, care funcioneaz att n cadrul Ministerului Finanelor Publice, ca organ
central care are i atribuii de control financiar, ct i n cadrul Guvernului nsui.
Activitatea de control financiar desfurat de Ministerului Finanelor Publice este
organizat n structuri distincte astfel:
- Agenia Naional de Administrare Fiscal, prin Direcia de Control Fiscal i prin Direcia
de Investigaii Fiscale;
- Direcia General de Reglementri, Administrare i Control a Activelor Statului.
- Direcia General de Control Financiar Preventiv;
- Garda Financiar;
- Autoritatea Naional Vamal.1
a) Agenia Naional de Administrare Fiscal
Este structura specializat a Ministerului Finanelor Publice care pune n aplicare politica
acestuia n domeniul controlului financiar i fiscal n legtur cu:
O.G.nr.8/2005 privind stabilirea unor msuri de preluare a Grzii Financiare i a Autoritii Naionale Vamale n
subordinea Ministerului Finanelor Publice i a unor msuri de reorganizare a Ageniei Naionale de Administrare
Fiscal, publicat n M.O.nr.101 din 31.01.2005
2
O.U.G.nr.91/2003 privind organizarea Grzii Financiare, publicat n M.O.nr.12 din 13.10.2003, art.4.
I. Medean Controlul economic financiar al Grzii Financiare, Revista Controlul economic Financar nr.2/2004, p.1415.
4
4
AGENIA
NAIONAL DE
ADMINISTRARE
FISCAL
AUTORITATEA
DE CONTROL A
GUVERNULUI
DIRECIA
GENERAL
DE
REGLEMENTRI
ADMINISTRARE
I CONTROL A
ACTIVELOR
STATULUI
DIRECIA
GENERAL
DE CONTROL
PREVENTIV
AUTORITATEA
NAIONAL
VAMAL
GARDA
FINANCIAR
H.G.nr.1538/2003 pentru organizarea i funcionarea Grzii Financiare, publicat n M.O.nr.12 din 08.01.2004, art.10,
alin.2).
5
Oricare din aciunile de control ale Grzii Financiare se ncheie ntocmindu-se nscrisuri
constatatoare. Forma procesului verbal este obligatorie, indiferent dac n desfurarea controlului
s-au constatat contravenii, pagube, infraciuni ori s-au confiscat bunuri urmnd ca n fiecare din
aceste ipoteze s se procedeze n consecin.
n cazul contraveniilor se ntocmete proces-verbal de constatare a contraveniilor i se
aplic amenda; n caz de infraciuni se sesizeaz organele de urmrire penal; n caz de pagube se
stabilete despgubirea necesar.
e) Autoritatea Naional a Vmilor este organizat i funcioneaz n subordinea
Ministerului Finanelor Publice. Prin atribuiile conferite de lege are, printre altele i atribuiuni n
domeniul controlului financiar fiscal dintre care enumerm:
- aplicarea strategiei i a programului Guvernului n domeniul vamal;
- prevenirea i combaterea traficului ilicit de droguri, arme, explozivi, obiecte din
patrimoniul cultural naional i a splrii de bani prin operaiuni vamale;
- verificarea modului de declarare a drepturilor cuvenite bugetului de stat de ctre titularul
operaiunii vamale sau de ctre comisionarul vamal;
- ncasarea i virarea acestor drepturi la bugetul de stat;
- stabilirea eventualelor diferene prin controale ulterioare i ncasarea acestora;
- aplicarea formelor i instrumentelor de plat i de garantare a plii taxelor i drepturilor
vamale n conformitate cu normele generale de decontare a veniturilor statului;
- asigurarea colectrii creanelor bugetare pe care le administreaz potrivit legii;
- controlarea mijloacelor de transport ncrcate cu mrfuri de export, import sau aflate n
tranzit, precum i a bagajelor nsoite sau nensoite ale cltorilor care trec frontiera de stat i
confiscarea mrfurilor care fac obiectul unor abateri de la legislaia vamal;
- expertizarea unor mrfuri supuse vmuirii;
- efectuarea unor investigaii, supravegheri i verificri n cazurile n care sunt semnalate
situaii de nclcare a legislaiei vamale de ctre persoane fizice i juridice;
- verificare registrelor, corespondenei, documentaiei i informaiilor privind operaiunile
vamale;
- sesizarea organelor de urmrire penal competente atunci cnd exist indicii ale svririi
unor infraciuni;
- exercitarea, n domeniul vamal, a controlului ulterior la sediul agenilor economici, asupra
operaiunilor de comer exterior, pe o perioad de 5 ani de la acordarea liberului de vam.6
B. Autoritatea Naional de Control a Guvernului
6
H.G.nr.165/2004 privind organizarea i funcionarea Autoritii Naionale a Vmilor, publicat n M.O.nr.215 din
14.03.2005, art.4.
6
Petic Roman Doina Dreptul finanelor publice, Ed. Alma Mater, Sibiu, 2002, p.88.
8
O.G.nr.119/1999 privind controlul intern i controlul financiar preventiv, republicat n M.O.nr.798 din 12.11.2003,
cu modificrile i completrile ulterioare, art.21 i Ordinul ministrului finanelor publice nr.522/2003 pentru aprobarea
Normelor metodologice referitoare la exercitarea controlului financiar preventiv, publicat n M.O.nr.320 din
13.05.2003.
9
Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, publicat n M.O.nr.953 din 24.12.2002, art.4.
9
ministrul finanelor publice, cu avizul CAPI. Directorul general este funcionar public i trebuie s
aib o nalt calificare profesional n domeniul financiar-contabil i/sau al auditului, cu o
competen profesional corespunztoare, i s ndeplineasc cerinele Codului privind conduita
etic a auditorului intern.10
10
Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, publicat n M.O.nr.953 din 24.12.2002, art.7.
O.U.G.nr.208/2005 privind organizarea i funcionarea Ministerului Finanelor Publice i a Ageniei Naionale de
Administrare Fiscal, publicat n M.O.nr.269 din 31.03.2005
10
11
O.U.G.nr.45/2003, privind Finanele Publice Locale, publicat n M.O.nr.431 din 19.06.2003, cu modificrile i
completrile ulterioare, art.16, lit b).
11
O.G.nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat n M.O.nr.560 din 24.06.2004, art.21, alin.3).
Nicolae Popescu Finane publice, Ed. Economic, Bucureti, 2002, pag.295; M. Boulescu Sfera controlului
fiscal, Revista Controlul economic financiar nr.12/2004, p.14 19.
12
14
INSPECIA FISCAL
Obiectul inspeciei fiscale
Obligaiile fiscale
contribuiilor datorate;
- De calcul, reinere i nregistrare n evidena
contabil i de plat a impozitelor care se rein prin
stopaj la surs;
- Orice alte obligaii ce revin contribuabililor pentru
aplicarea legilor fiscale.
Perioada de control
- 5 ani contribuabili mari;
- 3 ani contribuabili mici (cu dou excepii).
obligaia depunerii declaraiilor fiscale. Inspecia fiscal se poate extinde pe perioada de prescripie
a dreptului de a stabili obligaii fiscale, dac:
- exist indicii privind diminuarea impozitelor i taxelor;
- nu au fost depuse declaraii fiscale15.
Autoritile administraiei publice locale au n competen organizarea inspeciei fiscale
pentru impozitele i taxele locale datorate de persoanele fizice i juridice bugetelor locale, fapt care
le ntresc autonomia, dar totodat, i responsabilitatea. Aceast form de control financiar
contribuie la determinarea contribuabililor la bugetele locale s-i stabileasc corect i s chite la
timp obligaiile pe care le au.
M.Boulescu- Sfera controlului fiscal, Revista Controlul economic financiar nr.12/2004, pag. 14-19
Legea nr. 94/1992 privind organizarea i funcionarea Curii de Conturi, republicat n M.O.nr.116 din 16.03.2000, cu
modificrile i completrile ulterioare.
17
Legea nr. 94/1992 privind organizarea i funcionarea Curii de Conturi, republicat n M.O.nr.116 din 16.03.2000, cu
modificrile i completrile ulterioare, art.2 alin.1) i 2).
15
16
18
D.D. aguna Drept financiar i drept fiscal, Ed. All Beck, Bucureti, 2003, p.213.
Legea nr.94/1992 privind organizarea i funcionarea Curii de Conturi, republicat n M.O.nr.116 din 16.03.2000, cu
modificrile i completrile ulterioare, art.16.
20
O.U.G.nr.117/2003 privind preluarea activitii jurisdicionale i a personalului instanelor Curii de Conturi de ctre
instanele judectoreti, publicat n M.O.nr.752 din 27.10.2003, art.2.
21
D.D.aguna Drept financiar i drept fiscal, Ed. All Beck, Bucureti, 2003, p.214.
16
19
condiiile prevzute de legea organic a Curii. Revocarea membrilor Curii de Conturi se face de
ctre Parlament.22
Controlorii financiari sunt numii de Preedintele Curii de Conturi. Personalul cu funcii de
conducere se numete de Comitetul de Conducere, iar personalul de specialitate se numete de
Preedintele Curii de Conturi. Personalul cu funcii de conducere i cel de specialitate sunt supui
incompatibilitilor prevzute de Statutul funcionarilor publici i de Codul etic al profesiei.
b) Atribuii de control ale Curii de Conturi
Prin legea de organizare i funcionare sunt stabilite atribuiile de control, obiectivele i
persoanele care sunt supuse controlului obligatoriu al Curii de Conturi. Atribuiile de control se
exercit asupra modului de formare, de administrare i de ntrebuinare a resurselor financiare ale
sectorului public, precum i a modului de gestionare a patrimoniului public i privat al statului i al
unitilor administrativ-teritoriale, de ctre persoanele juridice de drept public, urmrindu-se
concordana dintre starea real constatat de controlorii financiari i situaia prescris de lege. Din
atribuiile Curii de Conturi se desprinde fr echivoc importana acestei instituii a statului de
drept n prevenirea i identificarea fraudei i corupiei.23 Aceast form de control are i o sarcin
pedagogic pentru c formeaz, consolideaz i dezvolt deontologia profesional a celor ce
desfoar activiti legat de gestionarea banului public.
Obiectivele controlului exercitat de Curtea de Conturi sunt:24
- formarea i utilizarea resurselor bugetului de stat, ale bugetului asigurrilor sociale de stat
i ale bugetelor unitilor administrativ-teritoriale, precum i micarea fondurilor ntre aceste
bugete;
- constituirea, utilizarea i gestionarea fondurilor speciale i a fondurilor de tezaur;
- formarea i gestionarea datoriei publice i situaia garaniilor guvernamentale pentru
credite interne i externe;
- utilizarea alocaiilor bugetare pentru investiii, a subveniilor, a transferurilor i a altor
forme de sprijin financiar din partea statului sau a unitilor administrativ-teritoriale;
- constituirea, administrarea i utilizarea fondurilor publice de ctre autoritile
administrative autonome i de ctre instituiile publice cu caracter comercial i financiar;
- situaia, evoluia i modul de administrare a patrimoniului public i privat al statului i al
unitilor administrativ-teritoriale de ctre instituiile publice, regiile autonome, companiile i
22
societile naionale, precum i concesionarea sau nchirierea de bunuri care fac parte din
proprietatea public;
- constituirea, utilizarea i gestionarea resurselor financiare privind protecia mediului,
mbuntirea calitii condiiilor de via i de munc;
- utilizarea fondurilor puse la dispoziia Romniei de ctre Uniunea European prin
Programul SAPARD i a cofinanrii aferente;
- utilizarea fondurilor provenite din asistena financiar acordat Romniei de Uniunea
European i din alte surse de finanare internaional.
Raporturile juridice supuse controlului financiar sunt analizate sub dou aspecte:
- aspectul juridic care vizeaz legalitatea raporturilor juridice n cele trei ipoteze: al
ncheierii, modificrii i ncetrii lor;
- aspectul economic care urmrete respectarea principiilor de economicitate, eficacitate i
eficien n realizarea operaiunilor economice.
Controlului financiar exercitat de Curtea de Conturi sunt supuse urmtoarele categorii de
uniti patrimoniale:25
- statul i unitile administrativ-teritoriale, n calitate de persoane juridice de drept public cu
serviciile i instituiile lor publice, autonome sau neautonome;
- Banca Naional a Romniei;
- regiile autonome;
- societile comerciale la care statul, unitile administrativ-teritoriale, instituiile publice
sau regiile autonome dein, singure sau mpreun, integral sau mai mult de jumtate din capitalul
social;
- organismele autonome de asigurri sociale sau de alt natur, care gestioneaz bunuri,
valori sau fonduri, ntr-un regim obligatoriu, n condiiile n care prin lege sau prin statutele lor se
prevede acest lucru;
- beneficiarii de garanii guvernamentale pentru credite, de subvenii sau de alte forme de
sprijin financiar din partea statului, a unitilor administrativ-teritoriale sau a instituiilor publice;
Mai pot fi supui controlului acestei instituii:26
- beneficiarii care administreaz, n baza unui contract de concesiune sau de nchiriere,
bunuri aparinnd domeniului public sau privat al statului sau al unitilor administrativ-teritoriale;
- persoanele juridice menionate, dar care particip cu mai puin de 50% la formarea
capitalului social;
25
Legea nr.94/1992 privind organizarea i funcionarea Curii de Conturi, republicat n M.O.nr.116 din 16.03.2000,
cu modificrile i completrile ulterioare, art.18.
26
Legea nr.94/1992 privind organizarea i funcionarea Curii de Conturi, republicat n M.O.nr.116 din 16.03.2000,
cu modificrile i completrile ulterioare, art.19.
18
- persoanele juridice care nu-i ndeplinesc obligaiile financiare ctre stat, unitile administrativ-teritoriale sau instituiile publice, verificrile efectundu-se mpreun cu reprezentanii
instituiilor competente n domeniul supus controlului;
- instituiile care beneficiaz de investiii financiare, asociaii i fundaii care utilizeaz
fonduri publice, verificrile urmnd a se efectua n legtur cu legalitatea utilizrii a acestor fonduri.
Curtea de Conturi exercit controlul exclusiv asupra execuiei bugetelor Preediniei,
Guvernului, Curii Supreme de Justiie, Curii Constituionale, Consiliului Legislativ, Avocatului
Poporului, Camerei Deputailor i Senatului.
c) Controlul financiar ulterior
Controlul exercitat de Curtea de Conturi este un control ulterior, el se efectueaz dup ce
operaiunile au avu loc i urmrete respectarea dispoziiilor legale privind gestionarea i folosirea
fondurilor publice. El are urmtoarele caracteristici:
- este un control ulterior, exercitndu-se asupra actelor i operaiunilor economico-financiare
dup ce acestea au fost executate;
- este un control financiar, n sensul c atribuiile de control vizeaz creditele bugetare sub
aspectul legalitii formrii, repartizrii, ntrebuinrii i stingerii acestora;
- este un control extern, sfera activitii sale bazndu-se pe documentele existente la ali
ageni economici;
- este un control total, urmrindu-se toate aspectele pe care legea le impune;
- este un control periodic, deoarece se face la o dat stabilit prin Programul anual de control
al Curii de Conturi;
- este un control de execuie prin el urmrindu-se modul de aducere la ndeplinire a
dispoziiilor legale.27
n sfera controlului financiar ulterior, sunt cuprinse atribuiile de verificare a (figura 1.4.):
- contului general anual de execuie a bugetului de stat;
- contului anual de execuie a bugetului asigurrilor sociale de stat;
- contului anual de execuie a bugetelor locale;
- contului anual de execuie a bugetelor fondurilor speciale;
- contului fondurilor de tezaur;
- contului anual al datoriei publice a statului i unitilor administrativ-teritoriale i situaiei
garaniilor guvernamentale i ale unitilor administrativ-teritoriale pentru credite interne i externe
primite de ctre alte persoane juridice.
Curtea de Conturi prin verificarea conturilor constat dac:28
27
D.D.aguna Drept financiar i drept fiscal, Ed. All Beck, Bucureti, 2003, p.231.
19
28
Legea nr.94/1992 privind organizarea i funcionarea Curii de Conturi, republicat n M.O.nr.116 din 16.03.2000,
art.25; Norme de control financiar ulterior extern i de valorificare a constatrilor aprobate de Plenul Curii de Conturi
prin Hotrrea nr.33 din 27.02.2003, pct.22.
29
Legea nr.94/1992 privind organizarea i funcionarea Curii de Conturi, republicat n M.O.nr.116 din 16.03.2000, cu
modificrile i completrile ulterioare, art.23.
20
30
Norme de control financiar ulterior extern i de valorificare a constatrilor aprobate de Plenul Curii de Conturi prin
Hotrrea nr.33 din 27.02.2003, pct.5) i 6).
31
D.D.aguna Drept financiar i drept fiscal, Ed. All Beck, Bucureti, 2003, p.234.
21
Controleaz
22
Funcii
Caracteristicile controlului
Este un control:
- ulterior;
- financiar;
- extern;
- total;
- de execuie.
23
Legea nr.30/1991 privind organizarea i funcionarea controlului financiar de stat i a Grzii Financiare, publicat n
M.O. nr.64 din 27.03.1991.
33
O.G.nr.119/1999 privind controlul intern i controlul financiar preventiv, republicat n M.O. nr.799 din 12.11.2003,
art.2, lit.m) i Legea nr.672/2002 privind auditul public intern, publicat n M.O.nr.953 din 24.12.2002, art.2. lit.g) i s).
34
Legea nr.672/2002 privind auditul public intern, publicat n M.O.nr.953 din 24.12.2002.
24
Dei formele de control financiar enumerate mai sus trebuie (potrivit legii) s fie n mod
obligatoriu organizate i exercitate att de regiile autonome ct i de societile comerciale la care
unitile administrativ-teritoriale sunt acionar majoritar, n multe cazuri ele nu sunt organizate i
exercitate. Conductorii acestor uniti administrativ-teritoriale i autoritile publice care le au n
subordine motiveaz c auditul public intern, controlul intern, controlul financiar preventiv propriu
i controlul financiar preventiv delegat sunt forme de control specifice instituiilor publice i nu se
aplic societilor comerciale i regiilor autonome de subordine local, ntruct acestea desfoar
doar activiti economice i sunt supuse numai reglementrilor specifice activitilor comerciale n
general, iar controlul propriu se exercit doar prin cenzori. Aceast abordare este greit i
pgubitoare pentru folosirea i administrarea fondurilor publice i patrimoniului public al unitilor
administrativ-teritoriale.
Control financiar exercitat de cenzori reprezint o alt form de control financiar organizat
i exercitat n cadrul regiilor autonome i societilor comerciale din subordinea autoritilor locale.
Instituia cenzorilor este reglementat de Legea nr.31/1990.35 Acest act normativ stabilete
modul de numire al cenzorilor i modul de desfurare a activitii, competenele, drepturile i
obligaiile, precum i responsabilitile cenzorilor. Instituia cenzorilor face parte din formele
instituionalizate de control financiar36 i n baza prevederilor legale cenzorii sunt obligai:
- s supravegheze gestiunea societilor;
- s verifice dac bilanul contabil i contul de profit i pierderi sunt legal ntocmite i n
concordan cu registrele contabile;
- s verifice dac registrele contabile sunt inute la zi;
- s verifice dac evaluarea patrimoniului s-a fcut potrivit legii;
- s-i exprime opinia asupra reducerii capitalului social i s comunice adunrii generale n
situaia n care acesta s-a redus cu mai mult de 10 %;
- s aduc la cunotina consiliului de administraie i adunrii generale constatrile lor
privind neregulile n administrarea patrimoniului i nclcarea dispoziiilor legale;
- s elaboreze i s prezinte adunrii generale, anual raportul de verificare;
- s constate, s verifice i s certifice, prin documente corespunztoare, legalitatea i
corectitudinea unor documente, rapoarte i acte care vor fi supuse spre dezbatere i aprobare
adunrii generale a acionarilor;
- s constate, prin proces verbal depunerea la timp a aciunilor.37
35
Legea nr.31/1990 privind societile comerciale, republicat n Monitorul Oficial nr.1066 din 17.11.2004.
t. Crciun - Controlul i auditul financiar Expertiza contabil, Ed. Economic, Bucureti, 2002, pag.191.
37
V.Munteanu - Control i audit financiar contabil, Ed. Lumina Lex, Bucureti, 2003, pag. 439-441.
25
36
Cenzorii sunt alei de adunarea general a acionarilor pe un mandat de trei ani care poate fi
rennoit.
Cenzorii desfoar activitate de control financiar. n aceast activitate ei utilizeaz
procedeele i tehnicile utilizate n controlul financiar. Dei, desfoar activitate de control
financiar, ntre cenzori i controlorii financiari exist unele deosebiri:38
- cenzorii sunt organe alese de adunarea general a acionarilor i ndeplinesc un mandat pe
un anumit termen, n timp ce controlorii financiari au calitatea de salariai pe o perioad
nedeterminat;
- cenzorii au atribuii permanente, pe ntreaga perioad a mandatului exercitat, de
supraveghere i control la o unitate comercial, n timp ce organele de control financiar exercit
activiti pe diferite teme, anumite perioade i la uniti diferite;
- pe baza activitii de supraveghere i control efectuat timp de un an, cenzorii ntocmesc
un raport amnunit pe care l prezint adunrii generale. Adunarea general, pe baza propunerilor
cenzorilor, descarc de gestiune pe administratori. La organele de control financiar, fiecare
activitate n parte, se materializeaz prin acte de control n care sunt stabilite abaterile constatate,
persoanele vinovate i msurile de remediere;
- cenzor poate fi i o persoan juridic care are ca obiect de activitate expertiza contabil, pe
cnd controlor financiar nu poate fi dect o persoan fizic.
Controlul financiar n administraia public local dispune de un sistem organizat, format
din organe care aparin autoritilor locale, Guvernului, legislativului i de un cadru legal de
organizare i funcionare. Practica i literatura de specialitate au pus la dispoziia persoanelor care
au atribuii de control, tehnici i procedee de lucru.
Cadrul legal n care se organizeaz i funcioneaz sistemul de control financiar din
administraia public local este n unele situaii neclar. Sunt atribuii care se regsesc n
competena mai multor organe de control. De exemplu: obligaiile datorate bugetului de stat i
bugetului asigurrilor sociale sunt i n competena Curii de Conturi i n competena Ministerului
Finanelor Publice prin Autoritatea Naional de Administrare Fiscal. Se impune revizuirea
cadrului normativ pentru a se evita suprapunerea de competene.
n organizarea i funcionarea controlului financiar din administraia public local (ne
referim n special la cel organizat de autoritile administraiei publice locale) s-au constatat unele
neajunsuri care scad mult eficiena acestuia. Nu toate entitile publice, care au obligaia de s
organizeze activitatea de control financiar (control financiar preventiv, audit public intern, inspecie
fiscal), au organizat astfel de activiti. n multe situaii activitatea de control financiar (audit
38
t. Crciun - Controlul i auditul financiar Expertiza contabil, Ed. Economic, Bucureti, 2002, p.180-182.
26
public intern, inspecie fiscal) se organizeaz i funcioneaz greoi, deficitar, fr programe anuale
sau trimestriale aprobate de cei n drept, fr controlul tuturor obiectivelor prevzute.
Din cauza adoptrii unor bugete locale de austeritate, cu un grad mare de dependen fa de
bugetul de stat, activitatea de control funcioneaz n condiii de ineficien sau nu se desfoar.
Compartimentele de control financiar au un aparat subdimensionat sau posturi neocupate.
Neocuparea posturilor existente n compartimentele cu atribuii de control financiar, cu personal
competent, este favorizat de lipsa de atractivitate a salariilor coroborat cu restriciile prevzute n
statutul funcionarilor publici.
S-a constatat, de asemenea, n unele cazuri, lipsa de sprijin a compartimentelor de control
financiar de ctre ordonatorii de credite ai bugetelor locale fie din nepricepere ori netiin, fie din
interes.
n numeroase cazuri, compartimentele de control financiar, n special cele de inspecie
fiscal, nu dispun de un sistem informaional care s furnizeze o baz de date privind situaia celor
controlai, a contribuabililor pltitori de impozite i taxe, stadiul lichidrii obligaiilor fiscale,
frecvena controalelor, etc.
Conducerile autoritilor administraiei publice locale nu asigur n toate cazurile condiiile
necesare pentru pregtirea profesional a personalului implicat n aciuni de control, avnd n
vedere c legislaia n domeniile ce vizeaz activitile de control este vast i instabil. Unele
compartimente cu atribuii de control ale autoritilor administraiei publice locale sunt ncadrate cu
persoane care au o pregtire profesional necorespunztoare, sunt lipsite de experien i de
fermitate, iar uneori, implicate n activitile controlate.
Considerm c n viitor controlul financiar trebuie s aib n vedere urmtoarele obiective:
- ncurajarea conformrii voluntare a contribuabililor n declararea i achitarea la timp a
obligaiilor fiscale;
- utilizarea controalelor financiare ca prghie n calea neconformrii prin selectarea celor
mai semnificative cazuri pentru control;
- elaborarea unui plan de control care s asigure informaiile necesare atragerii de venituri
suplimentare la bugetele locale i disciplinizarea celor controlai;
- selectarea riguroas a compartimentelor ori a contribuabililor ce urmeaz s fie verificai
pe baza informaiilor deinute i a prevederilor legale i eliminarea controalelor formale, de rutin
care nu duc dect la pierdere de timp i de resurse;
- pregtirea controlorilor i perfecionarea continu a acestora pentru a conduce i realiza
verificri complete, corecte i profesioniste, avnd la baz cunoaterea i aplicarea legislaiei att n
27
28
Capitolul 2
Organizarea i funcionarea controlului financiar n
instituiile publice
Economia de pia este guvernat de legi specifice ale pieei, de jocul preurilor, presiunea
concurenial, profitul, riscul. Instituiile publice sunt obligate s le cunoasc i s le respecte pentru
c ele reprezint elemente care se mic ntr-un mecanism economic concurenial n care trebuie s
se integreze pentru a putea funciona.
Trecerea Romniei la economia de pia, al crui fundament l constituie proprietatea privat
i al crui mecanism presupune mbinarea legilor pieei cu activitatea statului, se dovedete a fi un
proces complex, dificil, de durat, i cu implicaii largi.39
Economia de pia nu este lipsit de inechiti i abuzuri, dintre care unele grave, dar n
acelai timp, este evident c ntreprinderea particular modern i spiritul ntreprinztor mbinat cu
democraia politic, ofer cele mai accesibile ci de dezvoltare economic i prosperitate. Indiferent
de forma de organizare a activitii i de domeniu, autonomia agenilor economici i a autoritilor
publice poate fi neleas numai ntr-un proces de interdependen i interaciune, fiecare avnd
nevoie de ceilali pentru realizarea propriilor interese.
Economia de pia, ca form de organizare a vieii economice, n societatea contemporan n
care raportul dintre cerere i ofert determin principiile de organizare a produciei i
comercializrii de bunuri are ca actor principal agentul economic, unitatea patrimonial40.
n condiiile unor restricii obiective, materiale, sociale, umane, financiare, informaionale,
legislative i ca urmare a interveniei mai mare sau mai mic a autoritilor administraiei publice,
agentul economic are libertatea de decizie i de micare, hotrte singur ct, cum i pentru cine s
produc, s consume, s investeasc, urmrindu-i propriile interese, obinerea de profit.
ntr-o economie de pia agentul economic are responsabilitatea social de a-i folosi
resursele pentru obinerea profitului, respectnd regulile jocului care presupune o competiie dur,
deschis, liber i corect. Totodat trebuie stabilit cadrul legal, astfel nct un agent economic sau
un individ, urmrindu-i propriile interese s fie condus i spre un scop public. Aceast
responsabilitate social nu este asumat ntotdeauna n mod direct, deoarece ea nu constituie un
obiect esenial ale preocuprilor sale.
39
V. Munteanu Control i audit financiar-contabil, Ed. Lumina Lex, Bucureti, 2003, p.18.
Expresia unitatea patrimonial desemneaz n aceast lucrare autoritile i instituiile publice, societile
comerciale, regiile autonome, companiile/societile naionale, asociaiile, fundaiile, celelalte entiti asimilate
persoanelor juridice.
29
40
Activitatea unitilor patrimoniale se desfoar ntr-un mediu social specific constituit din
salariai, furnizori, creditori, clieni, sistem bancar, instituii financiare etc. care la rndul lor exist
n mediul general social al economiei de pia ce cuprinde cadrul economic, cadrul juridic,
influenele guvernamentale, influenele internaionale, factori sociali, factori demografici, factori
culturali etc.
Pentru a obine efectele corespunztoare, n raport cu resursele utilizate, ordonatorii de
credite trebuie s acorde atenia necesar administrrii resurselor, gestiunii economice i n special
gestiunii financiare i s se adapteze la cerinele cererii i ofertei. Un loc important l are informarea
rapid i real cu privire la patrimoniu a activitii desfurate i rezultatul acestora. Cunoaterea
situaiei patrimoniului este asigurat cu ajutorul contabilitii reale i prin intermediul controlului
financiar care trebuie organizat i exercitat n mod eficient i competent.
Cunoaterea situaiei patrimoniale a autoritilor, a instituiilor publice, se realizeaz cu
ajutorul documentelor primare i a evidenei tehnico-operative i contabile. Asigurarea
corectitudinii, exactitii i realitilor acestor informaii constituie o problem de mare rspundere a
controlului financiar.41
Prin control, instituia public asigur informarea real, dinamic i preventiv care ridic
valoarea i calitatea deciziilor. Controlul ptrunde n esena fenomenelor, sesizeaz aspectele
negative n momentele n care acestea se manifest ca tendin i intervine operativ pentru
prevenirea i lichidarea cauzelor. Controlul evalueaz rezultatele n raport cu normele i obiectivele
stabilite, dar contribuie i la prevenirea tendinelor i fenomenelor care necesit decizii de corecie.
Controlul se manifest ca form de perfecionare a modului de gestiune a patrimoniului, de
organizare i conducere a activitii unitilor patrimoniale. 42
V. Munteanu Control i audit financiar-contabil, Ed. Lumina Lex, Bucureti, 2003, p.21.
D.D. aguna Tratat de drept financiar i final, Ed. AllBeck, Bucureti 2001, p.329.
30
ca ele s fie n concordan cu realitile sociale n continu schimbare; iniierea unor decizii n
scopul soluionrii unor probleme care apar ca urmare a schimbrilor pe plan social.43
Controlul financiar n administraia public trebuie s ndeplineasc anumite cerine (figura
2.1.). Acesta trebuie:
- s fie continuu; el se efectueaz nainte, n timpul i dup efectuarea operaiunilor
financiare;
- s fie efectuat de personal specializat care s ofere soluii oportune privind modul n care
activitile publice ar trebui s fie corelate raional i eficient cu resursele materiale, umane i
financiare existente;
- s fie operativ i s se realizeze direct la locul desfurrii activitii respective, pentru a se
identifica, prin confruntarea cu realitatea, modul de lucru i rezultatele obinute;
- s fie eficient;
- s fie preventiv, adic s previn deficienele sau situaiile critice posibile i probabile n
sistemul administrativ;
- s fie corectiv, adic s propun soluii pentru remediere, dac se gsesc deficiene;
- s aib finalitate, s se concretizeze n decizii clare, coerente care urmeaz s fie executate
de cei implicai n realizarea gestiunii financiare publice;
- s fie orientat, adic s urmreasc exclusiv satisfacerea interesului public i nu alte
categorii de interese;
- s fie realist, obiectiv, adic s se bazeze pe informaii reale desprinse din observaii i
analize directe.
Controlul public are scopul: (figura 2.1.)
- s verifice legalitatea i oportunitatea deciziilor administrative, respectiv a eficienei
msurilor adoptate de organele controlate;
- s identifice cauzele care constituie o frn n desfurarea normal a activitii instituiilor
publice;
- s ofere posibilitatea corectrii coninutului deciziilor, astfel nct acestea s fie n
concordan cu realitile sociale;
- s determine iniierea unor noi decizii;
- s verifice dac sunt utilizate toate mijloacele juridice de care dispun autoritile publice
pentru realizarea pe cale democratic a atribuiilor ce le revin;
43
Cerine
Scop
- s fie continuu;
- s fie efectuat de personal
specializat;
- s fie operativ;
- s se deruleze direct la
locul de desfurare a
activitii;
- s fie eficient;
- s fie preventiv;
- s fie constructiv;
- s aib finalitate;
- s fie orientat;
- s fie realist i obiectiv.
Tipuri de control
Controlul de conformitate se pronun asupra:
- legalitii;
- respectrii principiilor, regulilor procedurale i metodologice;
- ncadrrii n plafoanele valorice i cantitative stabilite;
- sinceritii i bunei credine.
Controlul de pilotaj are n vedere:
- aducerea fenomenelor la parametrii stabilii;
- meninerea condiiilor favorabile de la data emiterii deciziei sau
modificarea deciziilor anterioare;
Controlul adaptiv are n vedere:
- prevenirea aciunii funciilor perturbatorii;
- crearea de condiii noi pentru perfecionarea aciunilor.
Controlul performanei are n vedere:
- economicitatea;
- eficacitatea;
- eficiena;
- oportunitatea;
Fig. 2.1. Cerinele, scopul i tipurile controlului
32
legalitii;
O.G.nr.119/1999 privind controlul intern i controlul financiar preventiv, republicat n M.O.nr.798 din 12.11.2003,
cu modificrile i completrile ulterioare art.2.
34
Oportunitatea presupune efectuarea unei tranzacii sau operaiuni n momentul cel mai
propice i cu mijloacele cele mai eficiente (oportunitate structural) pentru realizarea unor obiective
ale politicilor asumate.
Controlul nu trebuie privit ca o activitate de inventariere care ntocmete rapoarte i
informaii sau care sancioneaz neregulile constatate. El trebuie privit n primul rnd ca o activitate
de prevenire a neregulilor, de eliminare a cauzelor care le genereaz i le favorizeaz, de
perfecionare a activitii entitii sau compartimentului controlat.
Principiile
organizrii
controlului
financiar
Doina Petric Roman Drept financiar, Ed. Alma Mater, Sibiu, 2002, p.82.
35
V. Munteanu Control i audit financiar contabil, Ed. Lumina Lex, Bucureti, 2002, p.38.
V. Munteanu Control i audit financiar contabil, Ed. Lumina Lex, Bucureti, 2002, p.39.
36
Dnu Rada Control financiar. Control Fiscal, Ed. Dacia Europa Nova, Lugoj, 2003, pag.23.
V. Munteanu Control i audit financiar - contabil, Ed. Lumina Lex, Bucureti, 2002, pag. 41.
51
V. Munteanu Control i audit financiar - contabil, Ed. Lumina Lex, Bucureti, 2002, p.39.
37
50
38
CU CARACTER PARTICULAR
- de msurare aposteriori
- de diagnosticare a erorilor financiare
- de revizuire a obiectivelor sau previziunilor
- de a interveni n cadrul competenelor date
V. Munteanu Control i audit financiar - contabil, Ed. Lumina Lex, Bucureti, 2002, p.42.
D.D. aguna Tratat de drept financiar i fiscal, Ed. AllBeck, Bucureti, 2001, p.331.
54
D. Rada Control financiar. Control Fiscal, Ed. Dacia Europa Nova, Lugoj, 2003, p.11.
55
I. Oprean Control i audit financiar - contabil, Ed. Intelcredo, Deva, 2002, p.11.
39
53
- corectiv
- sancionatorie
- de perfecionare a controlului
- normativ
56
D.D. aguna Tratat de drept financiar i fiscal, Ed. AllBeck, Bucureti, 2001, p.331.
40
57
58
V. Munteanu Control i audit financiar - contabil, Ed. Lumina Lex, Bucureti, 2003, p.46.
D. Rada - Control financiar. Control fiscal, Ed. Dacia Europa Nova, Lugoj, 2003, p.13.
41
59
60
D.D.aguna - Tratat de drept financiar i fiscal, Ed. All Beck, Bucureti, 2001, p.334.
V.Munteanu - Control i audit financiar-contabil, Ed. Lumina Lex, Bucureti, 2003, p.46.
42
Senatul exercit aceast activitate de control prin comisii permanente, subcomisii, comisii speciale,
comisii de anchet i de asemenea, prin rapoartele i interpelrile parlamentarilor i membrilor
guvernului;63
- controlul financiar administrativ se realizeaz n sfera autoritilor publice, n vederea
stabilirii existenei sau inexistenei conformitii dintre activitatea financiar nfptuit i normele
care o reglementeaz, precum i, dup caz, restabilirea legalitii nclcate cu toate consecinele ce
decurg din aceasta pentru activitatea verificat;64
- controlul financiar jurisdicional este exercitat de instanele judectoreti i de organe
administrative jurisdicionale. Ele se limiteaz la situaii concrete, de spe i numai la legalitatea
actelor i aciunilor organului de administraie.
f) Dup procedeele folosite controalele sunt:
- controlul documentar-contabil se exercit pe baza documentelor primare, a evidenelor
tehnico-operative i contabile, a registrelor contabile i situaiilor financiare;
- controlul faptic se realizeaz sub forma inspeciei la faa locului, observaiei fizice,
inventarierii de control, analizelor de laborator i a expertizelor.
g) Dup modul de anunare se deosebesc:
- controlul financiar anunat este o modalitate de verificare prin care cel care urmeaz s fie
controlat este ntiinat n timp util cu privire la aceast operaiune, la scopul i data realizrii ei
(inspecia fiscal);
- controlul financiar neanunat (inopinat) este o modalitate de verificare n care cel care
urmeaz s fie controlat nu este ncunotinat n prealabil sau n termen util asupra aciunii ce
urmeaz a fi ntreprins. Acest control are un puternic efect psihologic, intimidant i preventiv
obligndu-l pe cel n cauz s vegheze n permanen la ndeplinirea corespunztoare a atribuiilor
sale.65
h) Dup gradul de apropiere a controlului de activitile controlate se deosebesc:
- controlul direct const n urmrirea nemijlocit (personal) de organele de conducere sau
de control a activitii subalternilor sau a celor controlai;
- controlul indirect const n urmrirea activitilor controlate pe baza rapoartelor i
informaiilor primite, a drilor de seam, a declaraiilor fiscale, a edinelor de lucru, a notelor
explicative date de cei controlai, etc.;
- controlul reciproc se realizeaz ntre membrii formaiilor de munc, ntre compartimente,
n ntreprinderi, etc., pe baza fluxurilor materiale i informaionale stabilite n diviziunea muncii,
63
D. Rada - Control financiar. Control fiscal, EdDacia Europa Nova, Lugoj, 2003, p.26.
I. Santai - Drept administrativ i tiin administrativ, Ed. Risoprint, Cluj-Napoca, 1998, p.238.
65
I. Santai - Drept administrativ i tiin administrativ, Ed. Risoprint, Cluj-Napoca,1998, p.260.
44
64
specializrii i separrii sarcinilor. Controlul reciproc se exercit i ntre documente care conin
indicatori similari;
- autocontrolul presupune verificarea propriei activiti, cu scopul de a putea stabili dac
obiectivele propuse au fost realizate, dac activitatea desfurat este la nivelul cerinelor.
i) Din punct de vedere al intereselor economico-financiare pe care le reprezint i din
punct de vedere al nivelului de la care se exercit, se deosebesc:
- controlul exercitat de stat prin intermediul organelor abilitate urmrete, n primul rnd,
respectarea actelor normative specifice domeniului controlat. Respectnd principiul separrii
puterilor, controlul exercitat de ctre stat este asigurat sub forma:
- controlului legislativ al Parlamentului, direct i prin intermediul Curii de Conturi;
- controlului judiciar;
- controlului administrativ al Guvernului i al organelor sale centrale i teritoriale.
- controlul la nivelul entitilor exercitat sub forma controlului preventiv, concomitent i
ulterior, urmrete, de regul, gestionarea corect i eficient a patrimoniului.66
j) Dup organele care l execut se disting:67
- controlul financiar ierarhic este exercitat de organe ierarhic superioare din cadrul aceluiai
sistem de autoriti. Acest control const n verificarea legalitii i mai puin a oportunitii n
activitatea organelor subordonate;
- controlul de gestiune are ca obiectiv principal verificarea modului de gestionare a
mijloacelor materiale i bneti pe baza documentelor nregistrate n evidena tehnico-operativ i
contabil;
preventiv anticipat;
concomitent;
ulterior.
control intern;
control extern.
economic;
financiar;
tehnic
I. Oprean
- Control
i audit financiar-contabil, Ed. Intecredo, Deva, 2002, p.15-16.
- control
de legalitate;
- complexe i pariale;
D.D.aguna
- Tratat
de drept financiar i fiscal, Ed. All Beck, Bucureti, 2001, p.336.
- control
de oportunitate.
- totale i prin sondaj.
45
legislative;
administrative;
- controlul de execuie are ca scop verificarea bunei gestionri a fondurilor publice, evitarea
risipei i prevenirea deturnrilor;
k) Dup coninutul controlului se disting:
- controale de legalitate care urmresc ca activitatea de constituire i utilizare a fondurilor
publice i gestionrii patrimoniului public s respecte normele legale (controlul financiar preventiv,
delegat);
- controlul de oportunitate care urmrete ca activitatea de constituire, utilizare a fondurilor
publice i de gestiune a patrimoniului public s nu fie numai legal ci i oportun.
l) Dup efectele controlului se deosebesc:
- controale de cercetare i sesizare care au ca obiect cercetarea i sesizarea organelor
competente pentru luarea msurilor ce se impun (auditul public intern);
- controale de deplin jurisdicie n care organul de control, pe baza constatrilor, ia i
msurile care se impun (inspecia fiscal).
n sintez formele controlului financiar sunt redate n figura 2.4.
46
47
Operaiile sau activitile comparate trebuie s fie omogene, calculate i exprimate dup un criteriu
de referin.
Pe baza rezultatelor la care s-a ajuns n urma comparrii, se trece la analiza i evaluarea
rezultatelor sau abaterilor, delimitarea factorilor de influen i a cauzelor, determinarea
consecinelor i a responsabilitilor.
Valorificarea constatrilor este etapa final a procesului de control. n funcie de concluziile
la care s-a ajuns n etapele precedente ale controlului, n cadrul acestei etape se definitiveaz i se
pun n micare un ansamblu de msuri care s duc la influenarea activitilor controlate.
Finalizarea controlului presupune msuri operative luate n timpul controlului pentru
redresarea situaiei i mbuntirea activitii; sancionarea vinovailor; dispoziii obligatorii date
celor controlai; rapoarte i informri ctre organele de conducere care au dispus controlul;
propuneri pentru mbuntirea fundamentrii deciziilor.
b) Sistemul metodologic de control financiar
Prin aciunea de control se stabilete dac activitatea economic i financiar este organizat
i se desfoar conform unui criteriu de referin
tefan Crciun Control i audit financiar. Expertiz contabil, Ed. Economic, Bucureti, 2002, p.152-155
48
69
D. Petic Roman - Dreptul finanelor publice, Ed. Alma Mater, Sibiu, 2002, p.78.
49
evalua
rea,
ndru
Metodologia de control
marea
,
Formularea obiectivelor
Compararea situaiilor
Analiza i evaluarea rezultatelor
Valorificarea constatrilor
Procedee
erea,
analiz
a,
buget
ul de
apreci
venitu
ri
cheltu
ieli,
situai
ile
financ
iare
anuale
sau
50
Surse de informare
- Normele legale;
- Procesele verbale de control anterioare;
- Situaiile financiare;
- Procesele verbale ale organelor colective de
conducere;
- Consultrile cu conducerea compartimentelor
controlate.
Controlul documentar-contabil
Poate fi
preventiv
ulterior
Stabilete
realitatea
activitii economico-financiare
legalitate
obiectivitat
Are la baz
53
f) Controlul combinat sau mixt presupune gruparea actelor pe feluri, probleme sau
operaiuni i examinarea fiecrui set de documente n ordinea cronologic sau invers cronologic a
Facturafiscal
fiscal
Factura
Controlul sistemului de
documente
i evidene
Controlul
sistemului de
Nota de pro-forma
recepie
Factura
documente i evidene
Chitana fiscal
Chitana fiscal
nregistrarea ca pltitor de
TVA
Aviz de expediie
Aviz de expediie
Contracte i comenzi
Contracte
Registrul de cas
Cerere de luare n eviden
ca pltitor
decumprturi
TVA
Jurnal de
contabilitii TVA
Plata n termen a TVA
Jurnal
Jurnaldedecumprturi
vnzri
Stabilire de majorri de
ntrziere la plata TVA
Borderou
zilnic
de vnzri
Jurnal
de vnzri
Fie de cont
Note contabile
Plata laplata
termen
a penalitilor
impozitului
pe profit
Balana de verificare
Fie de cont
Bilan contabil
Balan de verificare
Restituirea sumelor
Plata pltite
la termen
a penalitilor
n plus
Declaraia de impunere
Nentocmirea declataiei
Depunerea
declaraiei
de impunere
Bilan contabil
Ordin de plat, Extras cont
de impunere
Declaraia de impunere
Proces verbal de control
Ordin Stat
de plat,
Extas cont
de plat
i nedeductibile
54
Raport
de gestiune
Proces
verbal
de control
Sistemul de conturi din contabilitate, n care reflectarea operaiunilor rezultate din micarea
i transformrile materiale i bneti are la baz principiul dublei nregistrri. Funcionarea
conturilor atinge culmea tiinei contabile prin dubla nregistrare care este procedeu metodologic ce
d caracterul de infailibilitate al contabilitii n calitatea sa de sistem ideal pentru evidena
capitalului i patrimoniului administrat, privit sub dublul su aspect: de valori economice i obligaii
sau resurse.70
Respectarea acestui principiu se asigur prin balana sintetic de control contabil, cu ajutorul
creia se obine garania exactitii nregistrrilor efectuate n conturi i a ntocmirii unor situaii
financiare reale i complete. Cu ajutorul acestui procedeu se determin:
- omisiunile de nregistrare (operaiunea economic nu este nregistrat nici n debit, nici n
credit);
- erorile de la compensaie (reportarea greit a sumelor din jurnal sau din documentele
justificative, n Cartea Mare);
- erorile de imputaie (reportarea unei sume exacte ca mrime din jurnal n Cartea Mare,
att pe debit ct i pe credit, ns n alte conturi dect n cele care trebuia);
o) Balana de control ah ajut la descoperirea erorilor care nu influeneaz egalitile.
Aceste erori se pot datora: stabilirii greite a conturilor corespondente, inversrii formulei contabile,
nregistrrii operaiei de dou ori att pe debit ct i pe credit, ntocmirii unei formule contabile
corecte dar cu alte sume. Prin acest procedeu se pot identifica necorelaiile n conturi, erorile de
compensare i cele de imputaie.
n practic, n anumite cazuri, n cadrul controlului se poate apela i la documente i
evidene neoficiale. Documentele i evidenele neoficiale sunt rezultatul iniiativei persoanelor care
le ntocmesc n vederea justificrii unor valori (bon de mn, evidene personale, etc.). Ele sunt
apreciate ca mrturii scrise care faciliteaz examinarea documentelor i evidenelor oficiale.
Concluziile obinute pe baza acestor documente i evidene neoficiale se iau n considerare, de ctre
control, numai dac se confirm obligatoriu cu documente i evidene oficiale i legale.
Pentru constatarea abaterilor i a lipsurilor i pentru argumentarea concluziilor, n legtur
cu fapte nenregistrate sau nregistrate eronat n documente i evidene, se folosesc tehnici sau
modaliti specifice de control financiar-contabil, dintre care enumerm:
- reconstituirea cantitativ a unor evidene global-valorice pe baza inventarelor i a actelor
de gestiune;
- comparaia de control privind stabilirea stocurilor (soldurilor) maxime posibile;
-corelaia intrrilor de bunuri n funcie de consum, eliberri sau vnzri.
70
C.M Drgan Contabilitatea autoritilor publice armonizat cu standardele internaionale, Ed. Asociaia
European de Studii i consultan, Bucureti, 2004, p.49.
56
-corelarea actelor contabile pentru stabilirea realitii unui fapt economic cu alte fapte de
influen reciproc (facturile cu note de intrare-recepie, bonuri de consum cu nota de predare
produse finite);
-controlul intergestionar arat dac exist o legtur ntre plusurile dintr-o gestiune i
lipsurile dintre o alt gestiune i dac se ndeplinesc condiiile de compensare legal, aceast
compensare, dac se face, este o excepie conform creia compensarea de bunuri poate opera ntre
plusurile i minusurile numai pentru aceeai perioad gestionar i la aceeai gestiune.
C) Controlul faptic
Controlul faptic are ca obiect determinarea exact a cantitilor i valorilor existente, a strii
n care se gsesc, a stadiului i modului de prelucrare, a respectrii legalitii n utilizarea lor.
Principalele tehnici de control faptic sunt:
a) Inventarierea - are ca obiectiv constatarea, la un moment dat, a existenei cantitative i
calitative a elementelor de activ i pasiv ale unei uniti patrimoniale i a modului de executare a
sarcinilor de ctre gestionar.71
Inventarierea este o tehnic specific de control. Aceast inventariere, ca tehnic de control,
nu este identic cu inventarierea periodic a gestiunii sau a ntregului patrimoniu. Ca s dea
rezultate, ea trebuie fcut inopinat i declanat simultan, la aceleai repere pe ntreaga unitate.
b) Expertiza tehnic i analiza de laborator se utilizeaz atunci cnd problemele ivite n
cadrul controlului depesc nivelul de pregtire, aparatura de care dispune sau competena legal,
atribuite organelor de control. Expertizele tehnice se folosesc pentru determinarea integritii
valorilor materiale, realitii unor operaii, cunoaterea unor parametri de funcionare etc. Analizele
de laborator se folosesc pentru determinarea calitii compoziiei sau coninutului unor materiale,
lucrri, produse.
c) Observarea direct este o tehnic utilizat n controlul concomitent i const n
urmrirea la faa locului a modului de desfurare a anumitor activiti.
d) Inspecia fizic const n examinarea activelor i a altor resurse. Este o prob sigur
pentru constatarea existenei unui anumit post de activ, a imobilizrilor, etc.
Controlul faptic se coreleaz cu cel documentar, stabilindu-se astfel modul de gestionare a
bunurilor i calitatea informaiilor cu privire la activitatea controlat.
D) Controlul total sau prin sondaj.
Controlul total cuprinde toate operaiile din cadrul obiectivelor stabilite i pe ntreaga
perioad supus controlului. Este cel mai cuprinztor i sigur, dar nu se poate aplica totdeauna.
71
Controlul prin sondaj cerceteaz cele mai reprezentative documente i operaii care permite
formularea unor concluzii cu caracter general asupra obiectivului urmrit. De obicei se efectueaz
controlul prin sondaj, i dac se gsesc nereguli majore se extinde i se realizeaz controlul total.
Controlul total sau prin sondaj se realizeaz prin tehnici (modaliti) de control variate:
a) Controlul simultan se efectueaz concomitent la mai multe obiective similare sau
nrudite care pot fi substituite cu uurin.
b) Controlul complet este constituit dintr-un ansamblu de msuri care au
ca scop
72
73
I. Oprean Control i audit financiar contabil, Ed. Intelcredo, Deva, 2002, p.95
V.Munteanu Control i audit financiar-contabil, Ed. Lumina Lex, Bucureti, 2003, p.82.
58
a) tehnici de stabilire a relaiilor cauzale ntre fenomene (concordana ntre obiectul cercetat
i mprejurrile sau condiiile n care acesta s-a desfurat);
b) divizarea i descompunerea asigur profunzimea studierii activitii economicofinanciare, localizarea cauzelor i abaterilor n timp i spaiu;
c) gruparea, adic separarea operaiilor controlate n grupe omogene, dup unul sau mai
multe criterii, n funcie de scopul urmrit;
d) balana elementelor i modificrile lor se utilizeaz cnd ntre elementele fenomenului
controlat sunt relaii de sum i diferene (exemplu: relaia ntre volumul produciei marf vndut
i ncasat, este egal cu stocurile i soldurile iniiale la care se adaug volumul produciei fabricate
i se scad stocurile i soldurile finale).
e) corelaia operaional se utilizeaz n adaptarea deciziilor cnd intervin numeroi factori
care trebuie luai n considerare.
Procedeele de control i tehnicile specifice fiecrui procedeu sunt prezentate n figura 2.10.
Tehnici
- Controlul cronologic;
- Controlul invers cronologic;
- Controlul sistematic (pe probleme);
- Controlul reciproc;
- Controlul ncruciat;
- Controlul combinat sau mixt;
- Investigaia de control;
59
Controlul faptic
Analiza economicofinanciar
- Comparaia de control;
- Calculul de control;
- Examenul critic;
- Analiza contabil;
- Balana analitic de control;
- Balana sintetic de control;
- Balana de control ah;
- Reconstituirea cantitativ;
- Comparaia de control;
- Corelaia intrrilor de bunuri;
- Corelaia actelor contabile;
- Controlul intergestionar.
- Inventarierea;
- Expertiza tehnic i analiza de laborator;
- Observaia direct;
- Inspecia fizic.
- Controlul simultan;
- Controlul complet;
- Controlul continuu i permanent;
- Controlul periodic;
- Controlul direct.
- Stabilirea relaiilor cauzale ntre
fenomene;
- Diviziunea i descompunerea;
- Gruparea;
- Balana elementelor;
- Corelaia operaional.
74
Legea nr. 30/1991 privind organizarea i funcionarea controlului financiar i a Grzii Financiare, publicat n
M.O.nr.64 din 27 martie 1991, art.10; O.G.nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat n M.O.nr.560
din 24.06.2004, art.95, alin.1).
61
unitii patrimoniale ce urmeaz s fie controlat.75 La nivelul instituiei care efectueaz controlul,
pregtirea const n:
- stabilirea temei generale a controlului (cunoaterea n amnunt a tuturor elementelor
teoretice i prevederilor legale referitoare la procesele, activitile sau fenomenele economice care
urmeaz s fie verificate);
- stabilirea principalelor elemente ale structurii organizatorice aparinnd tipului de unitate
patrimonial ce urmeaz s fie controlat;
- stabilirea principalelor obiective ale controlului precum i formele de control ce urmeaz
s fie utilizate i sursele de informaii necesare activitii de control.
Etapa de pregtire are mai multe faze:
a) Stabilirea temelor controlului tema de control trebuie s fac referiri la obiectul
verificrii, subiectul controlului, perioada de activitate care face obiectul controlului. Temele de
control sunt stabilite n funcie de nevoile de informare a factorilor de decizie. Necesitile de
informare pot avea caracter permanent (care poate mbrca forma continu sau periodic) i caracter
accidental (determinat de apariia unor situaii neprevzute).
b) Analiza general a temelor de control este un moment principal al etapei pregtitoare a
activitii de control. n aceast analiz se desfoar dou activiti importante:
- nsuirea elementelor teoretice i a prevederilor legale ce fac obiectul aciunii de control;
- cunoaterea general a principalelor elemente de organizare a unitii sau tipului de unitate
patrimonial care urmeaz s fie controlat.
c) Stabilirea principalelor obiective ale controlului, a tematicii de control financiar.
Principalele obiective se stabilesc pornind de la necesitile de informare permanent i
accidental a conducerii i sarcinile rezultate din prevederile legale care reglementeaz activitatea
ce face obiectul controlului.76
Totalitatea obiectivelor stabilite pentru fiecare tem de control formeaz tematica de control.
Tematica de control este un instrument practic de lucru, pe baza cruia se desfoar activitatea de
control financiar.
n tematica de control se prevd obiectivele generale i specifice fiecrei teme i alte
informaii n legtur cu legislaia, modul de ntocmire a actelor etc.
Tematica de control, dup aprobare, devine document oficial de lucru pe baza cruia se
desfoar toat activitatea de control financiar.
C) Efectuarea controlului financiar
75
76
63
64
Pregtirea
activitii de
control:
- la instituia
(entitatea) care
face controlul;
- la entitatea
controlat
Stabilirea
temelor de
control
Analiza
general a
temelor de
control
ntocmirea
documentelor
de control
Not unilateral
Proces-verbal distinct
Proces-verbal de constatare i sancionare a contraveniei
Not de prezentare
Descrcarea de gestiune
Finalizarea i
valorificarea
constatrilor
controlului
financiar
77
Dnu Rada Control financiar. Control fiscal., Ed. Dacia Europa Nova, Lugoj, 2003, p.105.
Legea nr.30/1991 privind organizarea i funcionarea controlului financiar i a Grzii Financiare, publicat n
M.O.nr.64 din 27.03.1998, art.3.
79
Legea nr.84/2003 pentru modificarea i completarea O.G.nr.119/1999 privind auditul public intern i controlul
financiar preventiv, publicat n M.O.nr.195 din 26.03.2003, art.2.
66
78
O.G.nr.119/1999 privind controlul intern i controlul financiar preventiv, republicat n M.O.nr.798 din 12.11.2003,
cu modificrile i completrile ulterioare, art.3.
67
Obiective
Cerine
- Controlul ierarhic
(operaional sau de
compartiment);
- Controlul
financiar
preventiv;
- Controlul de
gestiune;
- Auditul public
intern.
68
- separarea atribuiilor privind efectuarea de operaiuni ntre persoane, astfel nct atribuiile
de aprobare control i nregistrare s fie, ntr-o msur adecvat, ncredinate unor persoane diferite;
- asigurarea unei conduceri competente la toate nivelurile;
- accesarea resurselor i documentelor numai de ctre persoane ndreptite i responsabile
n legtur cu utilizarea i pstrarea lor.81
Formele de organizare a controlului intern (propriu) al unitilor patrimoniale sunt:
- controlul ierarhic (operaional sau de compartiment);
- control financiar preventiv propriu;
- control gestionar;
- auditul public intern.
Aceste forme de control instituionalizate prin actele normative care le reglementeaz,
implic stabilirea de sarcini i atribuii concrete i norme procedurale pentru organizarea i
desfurarea lor. Formele controlului intern (propriu) se coreleaz ntre ele i se completeaz
reciproc, armonizndu-se i cu sarcinile ce revin altor organisme de control.
a) Controlul ierarhic sau operaional, se exercit n cadrul competenelor curente ale
persoanelor cu funcii de conducere, asupra structurilor din subordinea lor.
Temeiul legal al executrii controlului l constituie decizia sau ordinul conductorului
unitii patrimoniale, n care se vor stabili atribuiile, normele de control, activitile i operaiunile
ce fac obiectul controlului, periodicitatea exercitrii controalelor, obiectivele urmrite i persoanele
n sarcina crora cade ndeplinirea lor.
b) Controlul financiar preventiv propriu se organizeaz conform Ordonanei Guvernului
nr.119/1999 privind controlul intern i controlul financiar preventiv i a Normelor metodologice de
organizare i desfurare a controlului financiar preventiv propriu cuprinse n Ordinul ministrului
finanelor publice nr. 522/2003 modificat prin Ordinul ministrului finanelor publice nr.1226/2003.
Ministerul Finanelor Publice este autoritatea de coordonare i reglementare a controlului
financiar preventiv pentru toate entitile publice. Controlul financiar preventiv se organizeaz de
ctre autoriti competente, n mod unitar n urmtoarele n formele prezentate n figura 2.13.
81
O.G.nr.119/1999 privind controlul intern i controlul financiar preventiv, republicat n M.O.nr.798 din 12.11.2003,
cu modificrile i completrile ulterioare art.4, lit. a) i b).
69
Obiectul
Obiectivul
Valorificarea rezultatelor
Formele
- Control financiar preventiv propriu
- Control financiar preventiv delegat
70
82
Dnu Rada Control financiar. Control fiscal, Ed. Dacia Europa Nova, Lugoj, 2003, p.106.
71
Sfera
Obiectul
Atribuii
- Auditul de
sistem;
- Auditul
performanei;
- Auditul de
regularitate.
- Activitile financiare
sau cu implicaii
financiare desfurate
de unitatea public de
la angajare i pn la
utilizare;
- Constituirea
veniturilor publice;
- Administrarea
patrimoniului public;
- Vnzrile de bunuri
din domeniul privat al
unitii administrativteritoriale;
- Sistemul de
management financiar
i de control.
- Angajamentele
bugetare i legale din
care rezult obligaii de
plat;
- Vnzarea, gajarea,
concesionarea sau
nchirierea bunurilor
din domeniul privat al
unitii administrativteritoriale;
- Concesionarea sau
nchirierea bunurilor
din domeniul public al
unitilor administrativteritoriale;
- Constituirea
veniturilor publice
(stabilirea titlurilor de
crean i a facilitilor
acordate);
- Alocarea creditelor
bugetare;
- Sistemul contabil i
fiabilitatea acestuia;
- Sistemul de luare a
deciziilor;
- Sistemul de
conducere i control;
- Sistemele informatice.
- Elaboreaz
normele
metodologice
specifice entitii
publice;
- Elaboreaz
proiectul planului
anual de audit public
intern;
- Efectueaz
activiti de audit
public intern;
- Informeaz
UCAAPI despre
recomandrile
nensuite de
conductorii entitii
publice;
- Raporteaz
periodic constatrile,
concluziile i
recomandrile;
- Elaboreaz raportul
anual al activitii de
audit public intern.
n cazul constatrii
unor nereguli sau
prejudicii raporteaz
conducerii entitii;
- Certific bilanurile
contabile.
72
83
84
O.U.G.nr.45/2003 privind finanele publice locale, publicat n M.O.nr.431 din 19 iunie 2003.
O.G.nr.92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat n M.O.nr.560 din 24.06.2004.
73
Capitolul 3
Exercitarea controlului financiar preventiv
i a auditului public intern la instituiile publice
Actul juridic prin care se creeaz (n cazul actelor administrative sau al contractelor) sau se constat (n cazul legilor,
hotrrilor Guvernului, acordurilor, hotrrilor judectoreti) obligaii de plat pe seama fondurilor publice este
angajamentul legal (corespunztor art. 2, pct. 3 din Legea nr. 500/2002 privind finanele publice).
74
75
n toate cazurile n care entitile publice gestioneaz fonduri provenite din finanri externe, n
normele de exercitare a controlului financiar preventiv vor fi integrate procedurile prevzute de
regulamentele organismelor finanatoare.
Dac nu sunt respectate cerinele legale, documentele sunt returnate emitentului, precizndu-se n
scris motivele restituirii.
Dup efectuarea controlului formal, persoanele desemnate s exercite controlul financiar preventiv
nregistreaz documentele n registrul privind operaiunile prezentate la viza de control financiar
preventiv i efectueaz verificarea operaiunii din punctul de vedere al legalitii, regularitii i,
dup caz, al ncadrrii n limitele i destinaia creditelor bugetare i/sau de angajament.
Dac necesitile o impun, n vederea exercitrii unui control preventiv ct mai temeinic, se pot
solicita i alte acte justificative, precum i avizul compartimentului de specialitate juridic.
ntrzierea sau refuzul furnizrii actelor justificative sau avizelor solicitate va fi comunicat
conductorului entitii publice, pentru a dispune msurile legale.
Dac n urma verificrii de fond operaiunea ndeplinete condiiile de legalitate, regularitate i,
dup caz, de ncadrare n limitele i destinaia creditelor bugetare i/sau de angajament, se acord
viza, prin aplicarea sigiliului i a semnturii pe exemplarul documentului care se arhiveaz la
entitatea public.
Documentele vizate i actele justificative ce le-au nsoit sunt restituite, sub semntur,
compartimentului de specialitate emitent, n vederea continurii circuitului acestora, consemnnduse acest fapt n registrul privind operaiunile prezentate la viza de control financiar preventiv.
Refuzul de viz
Dac n urma verificrii se constat c operaiunile nu ntrunesc condiiile de legalitate, regularitate
i, dup caz, de ncadrare n limitele i destinaia creditelor bugetare i/sau de angajament,
persoanele desemnate cu exercitarea controlului financiar preventiv vor refuza motivat, n scris,
acordarea vizei de control financiar preventiv, consemnnd acest fapt n registrul privind
operaiunile prezentate la viza de control financiar preventiv.
Refuzul de viz, nsoit de actele justificative semnificative, va fi adus la cunotina conductorului
entitii publice, iar celelalte documente se vor restitui, sub semntur, compartimentelor de
specialitate care au iniiat operaiunea.
Cu excepia cazurilor n care refuzul de viz se datoreaz depirii creditelor bugetare i/sau de
angajament, operaiunile refuzate la viz se pot efectua pe propria rspundere a conductorului
entitii publice.
Efectuarea pe proprie rspundere a operaiunii refuzate la viza de control financiar preventiv se face
printr-un act de decizie intern emis de ctre conductorul entitii publice. O copie de pe actul de
decizie intern va fi transmis persoanei care a refuzat viza, compartimentului de audit public intern
al entitii publice, precum i, dup caz, controlorului delegat.
78
Persoanele desemnate cu exercitarea controlului financiar preventiv vor informa Curtea de Conturi,
Ministerul Finanelor Publice i, dup caz, organul ierarhic al entitii publice asupra operaiunilor
refuzate la viz i efectuate pe proprie rspundere.
Informarea organului ierarhic superior se va face de ndat ce efectuarea operaiunii a fost dispus,
prin transmiterea unei copii a actului de decizie intern i a motivaiei refuzului de viz.
Conductorul organului ierarhic superior are obligaia de a lua msurile legale pentru restabilirea
situaiei de drept.
Dac prin operaiunea refuzat la viz, dar efectuat pe proprie rspundere de ctre conductorul
entitii publice se prejudiciaz patrimonial entitatea i dac conductorul organului ierarhic
superior (dup caz) nu a dispus msurile legale, atunci vor fi sesizate inspecia central i/sau
inspeciile teritoriale ale Ministerului Finanelor Publice.
Informarea Curii de Conturi se va face cu ocazia efecturii controalelor de descrcare de gestiune
sau a altor controale ce intr n competena sa.
79
Numirea controlorilor delegai la entitile publice se face prin ordin al ministrului finanelor
publice, la propunerea controlorului financiar-ef.
Prin ordinul de numire, controlorul delegat se nvestete cu competena de a exercita, n numele
legii, la ordonatorul de credite la care a fost numit, atribuiile prevzute.
n temeiul art. 16, alin. (6) din Ordonana Guvernului nr. 119/1999, cu modificrile i completrile
ulterioare, conductorul entitii publice are obligaia de a asigura controlorului sau controlorilor
delegai spaiul i dotarea adecvat, necesar exercitrii n bune condiii a atribuiilor, precum i
cooperarea personalului din serviciile de specialitate i a persoanelor desemnate cu exercitarea
controlului financiar preventiv intern.
Prin ordinul de numire se stabilesc tipurile de operaiuni care se supun controlului preventiv
delegat, precum i limitele de la care acesta se exercit.
Dac n timpul exercitrii mandatului apare necesitatea modificrii listei de operaiuni i a limitelor
valorice, controlorul financiar-ef este mputernicit s opereze aceste modificri. Controlorul
financiar-ef l va informa pe ministrul finanelor publice asupra modificrilor aduse i asupra
motivelor care le-au determinat.
n cazul absenei temporare de la post a controlorului delegat numit prin ordin al ministrului
finanelor publice, controlorul financiar-ef este mputernicit s desemneze un alt controlor delegat
care s ndeplineasc atribuiile celui dinti pe durata absenei acestuia.
Controlorul delegat i exercit atribuiile n mod independent, neputndu-i-se impune pe nici o cale
acordarea sau refuzul vizei de control financiar preventiv. Asupra situaiilor deosebite aprute n
activitatea sa, controlorul delegat l poate informa direct sau prin controlorul financiar-ef pe
ministrul finanelor publice.
Condiii specifice de exercitare a controlului financiar preventiv delegat
Controlul financiar preventiv delegat se exercit asupra operaiunilor care se nscriu n condiiile
fixate prin ordinul de numire. Restul operaiunilor prin care se afecteaz fondurile i/sau
patrimoniul public intr n competena exclusiv a controlului preventiv intern.
Controlul financiar preventiv delegat se exercit asupra operaiunilor ce intr n competena sa
numai dup ce acestea au fost supuse controlului preventiv intern. Operaiunile refuzate la viza de
control preventiv intern nu mai sunt supuse controlului preventiv delegat.
n cazuri excepionale, controlorul delegat are dreptul s prelungeasc perioada de verificare cu
maximum cinci zile lucrtoare, informndu-i n acest sens pe controlorul financiar-ef i
ordonatorul de credite.
81
Dac, n exercitarea atribuiilor sale, controlorul delegat sesizeaz c, n mod repetat, controlul
preventiv intern a acordat viza pentru operaiuni care nu ntrunesc condiiile de legalitate,
regularitate i, dup caz, de ncadrare n limitele i destinaia creditelor bugetare i/sau de
angajament, acesta l va informa n scris pe ordonatorul de credite pentru a dispune msurile ce se
impun potrivit responsabilitilor prevzute la art. 22 i art. 52, alin. (3) din Legea nr. 500/2002,
precum i la art. 14, alin. (4) i (5) din Ordonana Guvernului nr. 119/1999, cu modificrile i
completrile ulterioare.
Avizul consultativ, solicitat de ctre ordonatorul de credite controlorului delegat n cazul refuzului
de viz de control preventiv intern, nu constituie un act de pronunare asupra legalitii i
regularitii operaiunilor.
Regimul refuzului de viz al controlorului delegat
Dac n urma parcurgerii procedurii de verificare se constat c operaiunile nu ntrunesc condiiile
de legalitate, regularitate i ncadrare, dup caz, n destinaia i limitele creditelor bugetare i/sau de
angajament, controlorul delegat va comunica n scris ordonatorului de credite motivele pentru care
operaiunea nu poate fi efectuat, consemnnd acest fapt n registrul privind operaiunile prezentate
la viza de control financiar preventiv. O copie dup textul comunicrii va fi transmis controlorului
financiar-ef.
n situaia n care ordonatorul de credite consider c operaiunea poate fi efectuat, solicit n scris
controlorului delegat acordarea vizei, prezentnd argumentele corespunztoare de legalitate i
regularitate. n caz contrar, operaiunea se consider retras de la viz, iar actele justificative se
restituie, sub semntura, compartimentului de specialitate.
Dac controlorul delegat consider ntemeiate argumentele ordonatorului de credite, va acorda viza
pentru efectuarea operaiunii. n situaia n care argumentele sunt considerate nentemeiate sau
insuficiente, controlorul delegat va aduce la cunotina ordonatorului de credite refuzul de viz i va
restitui, sub semntur, compartimentelor de specialitate actele justificative.
n situaii complexe, controlorul delegat poate solicita controlorului financiar-ef
constituirea, n condiiile legii, a comisiei pentru formularea opiniei neutre. Aceast opinie va fi adus
la cunotina controlorului delegat n trei zile de la solicitarea sa.
Termenul pentru pronunare prevzut la punctul 10.3 se suspend pe perioada de la comunicarea
motivelor pentru care operaiunea nu poate fi efectuat pn la primirea punctului de vedere al
ordonatorului de credite i pe perioada formulrii opiniei neutre.
Cu excepia cazurilor n care refuzul de viz se datoreaz depirii creditelor bugetare sau de
angajament, operaiunile refuzate la viz se pot efectua numai pe propria rspundere a ordonatorului
82
de credite. Actul de decizie prin care ordonatorul dispune efectuarea operaiunii pe proprie
rspundere va fi adus la cunotina compartimentului de audit intern i controlorului delegat, care va
consemna acest fapt n registrul privind operaiunile prezentate la viza de control financiar
preventiv.
Controlorul delegat va informa Ministerul Finanelor Publice asupra operaiunilor refuzate la viz i
executate pe rspunderea ordonatorului de credite, cu ocazia raportrilor lunare transmise
controlorului financiar-ef, precum i Curtea de Conturi, cu ocazia controalelor de descrcare de
gestiune sau a altor controale dispuse de aceasta.
86
87
b) auditul performanei, care examineaz dac criteriile stabilite pentru implementarea obiectivelor
i sarcinilor entitii publice sunt corecte pentru evaluarea rezultatelor i apreciaz dac rezultatele
sunt conforme cu obiectivele;
c) auditul de regularitate, care reprezint examinarea efectelor financiare generate de fondurile
publice sau patrimoniul public, sub aspectul respectrii ansamblului principiilor, regulilor
procedurale i metodologice care le sunt aplicabile.
Auditul public intern se exercit asupra tuturor activitilor desfurate ntr-o entitate public, inclusiv
asupra activitilor entitilor subordonate, cu privire la formarea i utilizarea fondurilor publice,
precum i la administrarea patrimoniului public.
Compartimentul de audit public intern auditeaz, cel puin o dat la trei ani, fr a se limita la
acestea, urmtoarele:
a) angajamentele bugetare i legale din care deriv direct sau indirect obligaii de plat, inclusiv din
fondurile comunitare;
b) plile asumate prin angajamente bugetare i legale, inclusiv din fondurile comunitare;
c) vnzarea, gajarea, concesionarea sau nchirierea de bunuri din domeniul privat al statului ori al
unitilor administrativ-teritoriale;
d) concesionarea sau nchirierea de bunuri din domeniul public al statului ori al unitilor
administrativ-teritoriale;
e) constituirea veniturilor publice, respectiv modul de autorizare i stabilire a titlurilor de crean,
precum i a facilitilor acordate la ncasarea acestora;
f) alocarea creditelor bugetare;
g) sistemul contabil i fiabilitatea acestuia;
h) sistemul de luare a deciziilor;
i) sistemele de conducere i control, precum i riscurile asociate unor astfel de sisteme;
j) sistemele informatice.
Proiectul planului de audit public intern se elaboreaz de ctre compartimentul de audit public
intern, pe baza evalurii riscului asociat diferitelor structuri, activiti, programe (proiecte) sau
operaiuni, precum i prin preluarea sugestiilor conductorului entitii publice, prin consultare cu
entitile publice ierarhic superioare, innd seama de recomandrile Curii de Conturi.
Conductorul entitii publice aprob anual proiectul planului de audit public intern.
Auditorul intern desfoar audituri ad-hoc, respectiv misiuni de audit public intern cu caracter
excepional, necuprinse n planul anual de audit public intern, n condiiile prevzute la art. 15.
n realizarea misiunilor de audit, auditorii interni i desfoar activitatea pe baz de ordin de
serviciu, emis de ctre eful compartimentului de audit public intern, care prevede n mod explicit
88
scopul, obiectivele, tipul i durata auditului public intern, precum i nominalizarea echipei de
auditare.
Compartimentul de audit public intern notific structura care va fi auditat, cu 15 zile nainte de
declanarea misiunii de audit; n notificare se precizeaz scopul, principalele obiective i durata
misiunii de audit.
Compartimentul de audit public intern notific de asemenea tematica n detaliu, programul comun
de cooperare, precum i perioadele n care se realizeaz interveniile la faa locului, conform
normelor metodologice.
Auditorii interni au acces la toate datele i informaiile, inclusiv la cele existente n format
electronic, pe care le consider relevante pentru scopul i obiectivele precizate n ordinul de
serviciu.
Personalul de conducere i de execuie din structura auditat are obligaia s ofere documentele i
informaiile solicitate, n termenele stabilite, precum i tot sprijinul necesar desfurrii n bune
condiii a auditului public intern.
Auditorii interni pot solicita date, informaii, precum i copii ale documentelor, certificate pentru
conformitate, de la persoanele fizice i juridice aflate n legtur cu structura auditat, iar acestea au
obligaia de a le pune la dispoziie la data solicitat. Totodat, auditorii interni pot efectua la aceste
persoane fizice i juridice orice fel de reverificri financiare i contabile legate de activitile de
control intern la care acestea au fost supuse, care vor fi utilizate pentru constatarea legalitii i a
regularitii activitii respective.
Reprezentanilor autorizai ai Comisiei Europene i ai Curii Europene de Conturi li se asigur
drepturi similare celor prevzute pentru auditorii interni, cu scopul protejrii intereselor financiare
ale Uniunii Europene; acetia trebuie s fie mputernicii n acest sens printr-o autorizaie scris,
care s le ateste identitatea i poziia, precum i printr-un document care s indice obiectul i scopul
controlului sau al inspeciei la faa locului.
Ori de cte ori n efectuarea auditului public intern sunt necesare cunotine de strict specialitate,
conductorul compartimentului de audit public intern poate decide asupra oportunitii contractrii
de servicii de expertiz (consultan) din afara entitii publice.
Auditorii interni elaboreaz un proiect de raport de audit public intern la sfritul fiecrei misiuni de
audit public intern; proiectul de raport de audit public intern reflect cadrul general, obiectivele,
constatrile, concluziile i recomandrile.
Proiectul de raport de audit public intern se transmite la structura auditat; aceasta poate trimite, n
maximum 15 zile de la primirea raportului, punctele sale de vedere, care vor fi analizate de ctre
auditorii interni.
89
n termen de zece zile de la primirea punctelor de vedere, compartimentul de audit public intern
organizeaz reuniunea de conciliere cu structura auditat, n cadrul creia se analizeaz constatrile
i concluziile, n vederea acceptrii recomandrilor formulate.
eful compartimentului de audit public intern trimite raportul de audit public intern finalizat,
mpreun cu rezultatele concilierii, conductorului entitii publice care a aprobat misiunea, pentru
analiz i avizare; pentru instituia public mic, raportul de audit public intern este transmis spre
avizare conductorului acesteia. Dup avizare, recomandrile cuprinse n raportul de audit public
intern vor fi comunicate structurii auditate.
Structura auditat informeaz compartimentul de audit public intern asupra modului de
implementare a recomandrilor, incluznd un calendar al acestora. eful compartimentului de audit
public intern informeaz UCAAPI sau organul ierarhic superior, dup caz, despre recomandrile
care nu au fost avizate; aceste recomandri vor fi nsoite de documentaia de susinere.
Auditorii interni
Auditorii interni care sunt funcionari publici sunt selectai i au drepturile, obligaiile i
incompatibilitile prevzute de Statutul funcionarilor publici.
Numirea sau revocarea auditorilor interni se face de ctre conductorul entitii publice, respectiv
de ctre organul colectiv de conducere, cu avizul conductorului compartimentului de audit public
intern.
90
Capitolul 4
Studii aplicative privind circuitul documentelor principalelor
operaiuni economico-financiare
91
92
Factura de la
furnizor
Achiziie de
la furnizor
Calcul
amortizare
ncasare
Vnzare
Patrimoniu
public
Modernizri
Dezvoltri
(investiii)
Factur
client
Reevaluare
Descrcarea
gestiunii
Cedare ctre
teri
Descrcarea
gestiunii
Aplicaie eviden
mijloace fixe
Plat
Patrimoniu
propriu
Casare
Mijloace fixe
intrate cu titlu
gratuit
Calcul
amortizare
Descrcarea
gestiunii
Lipsuri
imputabile
Descrcarea
gestiunii
Reevaluare
Constatare
lips la
inventar
Imputare
Lipsuri
neimputabile
Descrcarea
gestiunii
84
nregistra
re trecere
din
Plat
Obiecte
de
inventar
Achiziie
de la
furnizor
D
e
p
o
z
i
t
Factur
nregistra
re uzur
c
e
n
t
r
a
l
R
A
D
E
T
Echipamente
Obiecte
de
inventar
Dare n
folosin
B
U
F
T
E
A
Casare
L
O
T
Dare n
folosin
Reinere
din
salariu
Transfer
ntre
gestiuni
R
A
D
E
T
nregistra
re trecere
din
nregistra
re pe
L
O
T
Echipamente
B
U
F
T
E
A
Minus la
inventar
Casare
R
A
D
E
T
84
Intrare in
consum
materiale
nestocabile
Furnizor
intern
Factur
Intrare pe
stoc
Achiziie de la furnizor
Factur +
ieire n consum
Plat
furnizor
Ieire n consum
Plat
furnizor
n aceeai
gestiune
Transfer
NIR
n alt gestiune
Factur client
Furnizor
extern
Intrare pe
stoc
DVI
NIR
Achiziie din producie proprie
Intrare n
gestiune
Intrare n
gestiune
Plat
furnizor
V\nzare
Stoc de materiale
Factur
Descrcare de
gestiune
Iesire spre
prelucrare catre
terti
Retururi
Neimputabile
Minusuri la
inventar
Plusuri la inventar
Intrare n
gestiune
Materiale din prelucrare
la teri
Factur
servicii
Imputabile
Plata
Trecerea in contul
de gestiune terti
Descarcare
gestiune
Descarcare
gestiune
Imputare
Figura 4.3. Reprezentarea grafic a operaiunilor privind gestiunea materiilor prime, materialelor i combustibililor
84
Aprovizionare
Furnizori
Furnizori
interni
externi
Decontri
Bilete odihn,
timbre, tichete
cu bugetul
de stat
nregistrare
Plat salarii
contabil
a facturilor
Ordin de plat
Transfer cas
Avansuri de
Cec
trezorerie
Bilet la ordin
Pli pariale
Pli diverse
Aplicaie
sau totale
salarii
Clieni
Compensare
nchidere
Avansuri
Extras
facturi
acordate
de cont
Garanii de
bun
clieni-furnizori
85
Vnzare
energie
Aplicaie
facturare
Vnzare alte servicii,
mrfuri
Calcul
Salaria
Asociai
Case
Ageni
particulare
economici
CASIERII
Da
Ali
CEC
nregistrare
Somai
Depire
contabil
f t il
scadent
plat
ncasri prin
Transfer
banc
banc
ncasat facturi
restante, penaliti
Cec
Ordin de plat
Nu
Bilet la
Acionare
nchidere
Furnizo
Anticipa
Compensare
Avansu
Extras de
clieni-furnizori
ncasri
pariale
sau totale
86
Secia Titan
Centru de profit
Cheltuieli
.
Venituri
E.T.
industrii
E.T. industrii
Energie termic
E.T.
distribuit
puncte
proprii
Sector Electricieni
Centru de rezultat
Ap rece
Energie electric
Maistru PT
Centru de profit
Ap rece
vndut
Reparaii teri
Abonament
revizie
Pierdere primar
Ap adaos
Telefoane
Impozite i taxe
Alte venituri
Administraie
Centru de cost
Legend:
colectare costuri /
venituri
nsumare costuri /
venituri
Alte cheltuieli
87
Materiale
vndute
Sector Reea
Centru de cost
Salarii
Materiale
SIRT
Tichete
Amortizri
Cheltuieli
E.T. industrii
Sediu central
i exploatri
Secia Titan
Centru de profit
Venituri
E.T.
industrii
Se caut o cheie
de repartiie
Energie termic
Sector Electricieni
Centru de rezultat
Ap rece
Energie electric
Ap rece
vndut
Maistru I
Centru de profit
Reparaii teri
Materiale
vndute
Sector Reea
Centru de cost
Salarii
Materiale
SIRT
Tichete
Amortizri
Telefoane
Impozite i taxe
Abonament
revizie
Pierdere primar
Ap adaos
E.T.
distribuie
puncte
proprii
Alte venituri
Administraie
Centru de cost
Legend:
distribuie costuri/venituri
Alte cheltuieli
88
Solicitare
previziuni bugetare
de la nivelurile superioare
la cele inferioare
Servicii
Transmitere
previziuni bugetare
de la nivelurile inferioare
la cele superioare
Alte direcii
funcionale
Departamente
Elaborare
previziuni bugetare
la toate nivelurile
Directia
economic
Direcia
Producie
Exploatri
Secie
Directorul
general
Consolidare previziuni
bugetare
Propuneri de
Directorul
economic
Maitri
modificri bugetare
Modificri
Consiliul General al
Municipiului Bucureti
Susinere
buget
Aprobare
buget
Comisii
Economic
Buget
Gospodrire comunal i
locativ
Juridic
Transporturi
Social
89
Servicii
Elaborarea proiectului
de buget
i naintarea acestuia
Directia economica
Comparare lunar
Alte directii
functionale
Analiz
diferene
Direcia
Producie
Servici
Departamente
Diferene
Exploatari
Servici
NU
End
Secii
Economii
Depasiri
Rectificare
buget
NU
End
Maistri
Aplicare
alte decizii
DA
Vezi proces de
rectificare buget
90
cii
Direcia economica
Analiz diferene
Alte direcii
functionale
Direcia
Producie
Exploatari
Servicii
Departamente
Modificari bugetare
Servicii
Modificri de tarif
cii
Secii
Operare modificari bugetare la
toate nivelurile
Maitri
Consolidare previziuni
bugetare
91