Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
C A P I T O L U L 1 GUVERNANA CORPORATIV
1.1. CLARIFICRI CONCEPTUALE I EVOLUIA CONCEPTULUI
1.2. CONCEPTUL DE GUVERNAN CORPORATIV
2
2
6
C A P I T O L U L 2 CONTROLUL INTERN
2.1. CONCEPTUL DE CONTROL
2.2. CARACTERISTICILE CONTROLULUI INTERN
2.3. ETAPELE PROGRAMULUI DE IMPLEMENTARE A SISTEMULUI
DE CONTROL MANAGERIAL STUDIU DE CAZ
13
13
25
50
50
55
55
55
61
63
65
70
70
72
76
Bibliografie
28
78
Motto:
CAPITOLUL 1
GUVERNANA CORPORATIV
1.1. CLARIFICRI CONCEPTUALE I EVOLUIA CONCEPTULUI
Credem c se impune s rspundem la cteva ntrebri privind
guvernana corporativ, respectiv: ce este i ce aduce nou acest
concept?
Termenul de guvernan n romnete este sinonim cu termenul
de administrare/procese de administrare. De asemenea, n vocabularul
limbii romne exist i termenul de guvernan care nseamn
conducere i care implic toate activitile din cadrul unei entiti care
intr n sfera managementului.
n sistemul anglo-saxon este utilizat conceptul de Guvernan
corporativ - Corporate Governance, un termen intrat n practica
auditorilor i care este prevzut i de Standardele internaionale de audit
intern. Dac termenul de guvernan nseamn conducere, rezult c
termenul de guvernan corporativ aduce ceva n plus. n acest sens,
termenul corporativ vine de la corp, ceea ce induce ideea de
ansamblu, ntreg, unitate, organizaie.
n consecin, putem afirma c acest concept guvernana
corporativ nseamn conducerea n ansamblu a ntregii
organizaii prin acceptarea tuturor componentelor interne, care
funcioneaz mpreun, care n final vor fi integrate conducerii, i
implementarea managementului riscurilor din cadrul organizaiei (ERM) i
a sistemului de management financiar i control intern (MFC), inclusiv a
auditului intern, aa cum rezult din Figura nr. 1 Principiile funcionrii
guvernanei corporative.
Precizm c, n practic, dei incomplet, pentru muli sinonimul
pentru GUVERNAN este CONTROLUL.
Adam Smith An Inquiry into the Nature and Causes of the Wealth of Nations, 1776, republicat n 1976,
University of Chicago Press pag. 264.
GUVERNAN CORPORATIV
GUVERNAN
MANAGEMENTUL
CONDUCERII
SISTEMUL DE
MANAGEMENT I
CONTROL INTERN
MFC
AUDITUL INTERN
MANAGEMENTUL
RISCURILOR PENTRU
NTREAGA ORGANIZAIE
ERM
COMITETUL DE AUDIT
AUDITUL EXTERN
n practic conceptul de guvernan corporativ trebuie privit ca un proces n care organizaia este implicat
n ansamblu i face referire la toate prile interne componente care lucreaz mpreun i care n final vor fi
integrate unei singure structuri recunoscute de conducere.
3
Cadbury Report - Report of the Committee on the Financial Aspects of Corporate Governance, 1992.
4
Stilpon Nestor International Efforts to Improve corporate governance: Why and How? OECD, 2001
Guvernana corporativ i managementul riscurilor, ediia a II-a, Institutul Auditorilor Interni din Marea
Britanie i Irlanda, 2002, adaptare i prelucrare de la pag. 4-5.
Laura Buzatu Piaa de capital n Romnia, identificarea unor ci i oportuniti de cretere i diversificare a
acesteia tez de doctorat, conductor tiinific prof. univ. dr. Alexandru Puiu, ASE, Bucureti, pag. 137.
Marea Britanie nu are o constituie i n consecin nu poate emite legi i din aceste considerente, a adoptat cele
mai multe coduri de bun practic. Ulterior ns, marea majoritate a celorlalte ri, marcate de ineficiena i
slbiciunile propriilor sisteme de legi, au acceptat deschis aceste coduri de bun practic.
9
OECD Organizaia pentru Cooperare i Dezvoltare Economic.
A. Shleifer, R. Vishny, A Survey of Corporate Governance, Journal of Finance nr. 52, 1997, pag. 737.
Cadbury Report - Report of the Committee on the Financial Aspects of Corporate Governance, 1992.
10
18
11
Acionarii
(majoritari /minoritari)
Angajai
Clieni
Consiliul de administraie
Furnizori
Creditori
Managementul societii
Comunitate
Guvern
NR.
FACTOR DE
CRT.
INFLUEN
1.
ACIONARI
2.
3.
4.
5.
6.
7.
INTERESE
controlul deciziei;
profituri nete;
dividende;
recuperarea investiiei;
notorietate i recunoatere;
creterea valorii aciunilor etc.
locuri de munc sigure;
ANGAJAI
salarii atractive;
motivarea muncii (prime, promovri);
condiii de munc bune;
asigurri de sntate etc.
plata la timp a mprumuturilor;
CREDITORI
dobnzi, comisioane;
profitabilitate;
bonitate etc.
calitate;
CLIENI
preuri mici;
informare corect i la timp;
tratament egal etc.
comenzi i contracte;
FURNIZORI
plata la timp a facturilor;
ncredere;
concuren loial etc.
investiii;
GUVERN
respectarea legislaiei;
protecia mediului;
plata impozitelor i taxelor etc.
locuri de munc;
COMUNITATEA
dezvoltarea pieei locale;
mediu ambiant sntos;
sponsorizri etc.
Figura nr. 2. INTERACIUNEA MEDIULUI INTERN I EXTERN
ASUPRA COMPANIEI I FACTORII DE INTERESE
12
Motto:
CAPITOLUL 2
CONTROLUL INTERN
19
Marcel Ghi - Controlul financiar component a mecanismului economiei de pia, Editura Universitaria,
Craiova, 1995, pag. 6.
20
Dictionarul explicativ al limbii romane, Ed. Academiei, Bucuresti, 1975.
21
Le petit Larousse - Dictionaire enciclopedique, Paris, Larousse, 1975.
13
22
The New Merriam - Webster Dictionary, Springfield, Massachusetts, Merriam-Webster Inc, Publishers, 1989.
Marcel Ghi Controlul financiar component a mecanismului economiei de pia, Editura Universitaria,
Craiova, 1995, pag. 53-64.
23
14
24
OG nr. 119/1999 privind auditul intern i controlul financiar preventiv, M. Of. nr. 430/1999, modificat i
republicat, OG nr. 119/1999 privind controlul intern i controlul financiar preventiv, M. Of. nr. 799/2003.
25
OG nr. 119/1999 privind controlul intern i controlul financiar preventiv, republicata, cu modificrile i
completrile ulterioare, art. 2, Monitorul Oficial nr. 799/2003.
26
Ibid, art. 3.
27
Ibid, art. 4(2).
15
Henry Fayol Administration industriale et generale, Ed. Dunod, Paris, 1925, pag. 55.
OMFP nr. 946/2005 pentru aprobarea Codului controlului intern, cuprinznd standardele de management i
control intern la entitile publice i pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial, M. Of. nr. 675/2005,
pagina 4, Anexa 1.
29
17
Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, art.2 lit. a, M. Of. nr. 953/2002.
INTOSAI.
32
Comitetul Organizaiilor de Sponsorizare a Comisiei Treadway (SUA) COSO.
33
Institutul Canadian al Contabililor Autorizai (Criteria of Control) CoCo.
34
OMFP nr. 946/2005 pentru aprobarea Codului controlului intern, cuprinznd standardele de management i
control intern la entitile publice i pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial, M. Of. nr. 675/2005,
paginile 5-6 din Anexa 1.
31
18
Marcel Ghi, Auditul intern, Editura Economic, Bucureti, 2004, pag. 17.
19
OG nr. 119/1999 privind controlul intern i controlul financiar preventiv, republicata, cu modificrile i
completrile ulterioare, Monitorul Oficial nr. 799/2003.
37
Legea contabilitii nr. 82/1991, M. Of. nr. 265/1991, cu modificrile i completrile ulterioare, republicat n
M. Of. nr. 454/2008.
20
38
21
42
Ibid.
22
ENTITATEA PUBLIC
INDEPENDENT
AUDITUL INTERN
EVALUEAZ SISTEMUL DE CONTROL INTERN
CONSILIERE MANAGERIAL
------------------------------------------------------------------------------------------------
CONTROLUL INTERN
AUTOCONTROLUL ACTIVITII
CONTROLUL MUTUAL
CONTROLUL IERARHIC
CONTROLUL PARTENERIAL
CONTROLUL DE CALITATE
CONTROLUL FINANCIAR PREVENTIV
CONTROLUL DE GESTIUNE (PATRIMONIAL)
CONTROLUL FINANCIAR-CONTABIL
CONTROLUL ADMINISTRATIV
INSPECII
I ALTELE
- procesualitatea;
- relativitatea;
- universalitatea.
a) Procesualitatea controlului intern
Controlul intern este un proces i nu o funcie. Toate funciile
conducerii, inclusiv funcia de audit intern, includ activiti de control, care
contribuie la evaluarea procesului managerial. Mai mult chiar fiecare
activitate trebuie s aib componenta ei de control, care o ajut s
funcioneze.
Controlul intern, privit ca proces la dispoziia managerului, este un
proces dinamic, care i adapteaz permanent instrumentele i tehnicile la
schimbrile survenite n cultura organizaiei determinate de gradul de
competen al managerilor.
Controlul nu este un scop n sine, ci un mijloc. Astfel, controlul nu
este organizat de dragul controlului, ci rolul lui este s confirme ateptrile
managementului prin utilizarea unor procedee, tehnici i instrumente
specifice.
n practic, exist i asemenea situaii cnd managerii intenionat
creeaz structuri complexe, greu de controlat. Pentru realizarea unui
control eficient auditului intern ii revine sarcina de a recomanda
proiectarea de structuri simple, descentralizate i flexibile care s nu
ngreuneze verificare i respectarea procedurilor.
b) Relativitatea controlului intern
Orict de bine ne-am organiza nu putem pretinde c vom fi la
adpost de toate neregulile sau disfuncionalitile/abaterile care pot s
apar de la un ecart stabilit. Dac totui controlul nu exist, i se tie bine
acest lucru, atunci este posibil s apar situaii care nu pot fi stpnite.
Scopul organizrii controlului intern este acela de a oferi o asigurare
rezonabil mpotriva riscurilor i nu o asigurare absolut. O asigurare
rezonabil este mai mult dect minim i se raporteaz ntotdeauna la
obiectivele entitii. Conducerea i Consiliul de administraie al entitii
ateapt de la controlul intern asigurri rezonabile bazate pe evaluarea
riscurilor, prin concentrarea pe principii ale performanei (economicitate,
eficien i eficacitate).
Constatrile controlului intern trebuie sa contribuie la mbuntirea
activitilor, dar aceasta sa nu se materializeze numai prin recomandarea
adugrii de noi activiti de control, chiar dac exist riscuri, deoarece
acestea presupun costuri suplimentare. Astfel, trebuie s apreciem dac
costul controlului n plus justific costul mecanismului de control instituit
i, de asemenea, trebuie s vedem dac costul controlului este mai mic
dect riscurile care pot apare.
26
Baza normativ:
OMFP nr. 946/2005 pentru aprobarea Codului controlului intern,
cuprinznd standardele de management i control intern la entitile
publice i pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial, M. Of.
nr. 675/2005, art. 3.
Mod de constituire:
- responsabilitatea revine conductorului entitii/managerului
general;
- particip efii de compartimente/managementul de linie i specialiti
recunoscui din cadrul acestora;
- se constituie prin ordin / decizie a managementului general;
- este o comisie de lucru i monitorizare a activitilor specifice
implementrii sistemului de control managerial SMC;
28
43
OMFP nr. 946/2005 pentru aprobarea Codului controlului intern, cuprinznd standardele de management i
control intern la entitile publice i pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial, M. Of. nr. 675/2005;
OMFP nr. 1389/2006 de modificare i complicare a OMFP nr. 946/2005, pentru aprobarea Codului controlului
intern, cuprinznd standardele de management/control intern la entitile publice i pentru dezvoltarea sistemelor
de control managerial, M. Of. nr. 771/2006; ndrumar metodologic pentru dezvoltarea controlului intern n
entitile publice UCASMFC, www.mfinante.ro.
29
Standardele ale cror cerine vor fi avute n vedere sunt: 6 Structura organizatoric, 7- Obiective, 15 - Ipoteze, reevaluri.
Obiectivele definite n cadrul entitilor publice sunt:
- obiective strategice, stabilite n cadrul strategiei;
- obiective generale, stabilite pe baza politicilor de structurile
organizatorice;
- obiective specifice, stabilite la nivelul compartimentelor
funcionale.
Grupul de lucru identific obiectivele generale la nivelul entitii pe
baza analizei strategiei i a politicilor organizaionale.
n baza obiectivelor generale stabilete obiectivele specifice, care
trebuie s acopere n totalitate domeniul definit de acestea.
Obiectivele specifice vor fi definite astfel nct s ndeplineasc
condiiile SMART (Specifice, Msurabile, de Atins, Realiste i n
Termen).
Pentru definirea corect a obiectivelor specifice, de multe ori se
impune definirea obiectivelor generale pe mai multe nivele.
Exemplu
de elaborare a obiectivelor SMART
Obiectiv general
Evaluare
Propunere: obiectiv
general corect i
complet
Domeniul/activitatea analizat:
Numr de referin/dosar:
ntocmit:
Data:
OBIECTIVE
Obiectiv specific 1 - S se
asigure c, criteriile utilizate n
procesul de atribuire a
contractelor de achiziie public
nu restricioneaz participarea i
permite ncurajarea concurenei
Evaluare general
Specifi
c
Msurabil
Parial
Parial
EVALUARE
Realizabi Realist
l
Da
Da
Limitat
n timp
Nu
Obiectiv specific 2
Dezvoltarea cunotinelor
profesionale ale personalului
pentru aplicarea corect a
legislaiei specifice
Evaluare general
Parial
Nu
Da
Da
Nu
Da
Da
Parial
Nu
Da
Nu
Nu
Nu
Nu
Nu
Da
Da
Da
Da
Da
Obiectivul
a
fost
definit
i
respect
caracteristicile SMART
Obiectivul este pstrat n forma n care a fost
definit.
Standardele avute n vedere: 2 Atribuii, funcii, sarcini; 6 Structura organizatoric; 18 Separarea atribuiilor; 21
Continuitatea activitii; 23 Accesul la resurse.
Grupul de lucru identific activitile i aciunile necesare pentru
realizarea obiectivelor i le ataeaz acestora, astfel nct s
conduc la ndeplinirea scopului obiectivelor.
n acest sens, se elaboreaz Lista obiectivelor i activitilor pe
compartimente, n mod succesiv, de dou-trei ori,
de ctre
responsabilul compartimentului, conform modelului urmtor:
1.
OBIECTIV
ACTIVITI
ACIUNI
Dezvoltarea
unei strategii
unitare
n
domeniul
auditului
public intern
n
concordan
cu
standardele
internaional
e acceptate
1.1.Actualizarea
documentului
strategic
n
domeniul
controlului
financiar public
intern, capitolul
audit intern
NR.
CRT.
2.
OBIECTIV
ACTIVITI
n
Uniunea
European
2.1. Actualizarea
Dezvoltarea
cadrului
cadrului
legislativ privind
normativ
auditul intern
ACIUNI
33
COMPARAIE
SISTEMUL DE CONTROL
INTERN AL UE
CONTROL OPERAIONAL
- Implementarea Standardelor de
management financiar i control
- Sistemul procedurilor de lucru
CONTROL ULTERIOR
CONTROL MANAGERIAL
INSPECIA GENERAL
MEF
CONTROL ANTIFRAUD
- compartimentul de inspecie
- aciuni punctuale
AUDITUL INTERN
- compartimentul de audit
- evaluarea celor 3 compartimente
ale controlului intern
AUDITUL EXTERN
DEPARTAMENTUL PT.
LUPTA ANTIFRAUD
GUVERN
- Legea nr. 411/2005
AUDITUL INTERN
CANALE DE INFORMARE
SUPLIMENTAR A MANAGEMENTULUI
U
C
A
S
M
F
C
1. CONTROLUL PROCEDURAL
OPIONAL
REALIZEAZ O MONITORIZARE A
RISCURILOR FINANCIARE
U
C
A
A
P
I
P
A
R
L
A
M
E
N
T
C
E
4. AUDITUL INTERN
35
OMFP nr. 946/2005 pentru aprobarea Codului controlului intern, cuprinznd standardele de management i
control intern la entitile publice i pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial, M. Of. nr. 675/2005.
36
OG nr. 119/1999 privind auditul intern i controlul financiar preventiv, modificat i completat, publicat n
M. Of. nr. 430/1999.
46
Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, M. Of. nr. 953/2002; OMFP nr. 38/2003 pentru aprobarea
Normelor generale privind exercitarea activitii de audit public intern, M. Of. nr. 130 bis/2003; OMFP nr.
1.702/2005 pentru aprobarea normelor privind organizarea i exercitarea activitii de consiliere, M. Of. 154/2006
37
47
Legea contabilitii nr. 82/1991, M. Of. nr. 265/1991, cu modificrile i completrile ulterioare, republicat n
M. Of. nr. 454/2008; Legea 31/1990 privind societile comerciale, modificat i completat, M. Of. nr.
1066/2004; Legea 133/2002 pentru aprobarea OUG nr. 75/1999, republicat, privind activitatea de audit financiar
nr. 598/2003.
38
39
2.
Obiective
Activiti
Riscuri
1
Dezvoltarea
unei strategii
unitare
n
domeniul
auditului
public intern
n
concordan
cu
standardele
internaionale
acceptate n
Uniunea
European
2
1.1.
Actualizarea
documentului
strategic
n
domeniul
controlului
financiar
public intern,
capitolul audit
intern
3
Netratarea
principalelor elemente
de noutate aprute n
activitatea de audit
intern
Dezvoltarea
cadrului
normativ
Disfuncionaliti
4
Crearea unor decalaje
fa
de
evoluia
activitii de audit intern
fa de celelalte ri
europene
Afecteaz eficacitatea
activitii de audit intern
Neidentificarea
Implementarea parial
direciilor de aciune a
elementelor
de
care ar trebui s fie noutate identificate
avute n vedere pentru
implementarea
elementelor
de
noutate
n
Neagrearea din partea ntrzieri
Comisiei Europene a definitivarea
direciilor de aciune documentului strategic
pentru elementele de
progres preconizate
2.1.
Neluarea
n Implementarea parial
Actualizarea
consideraie a tuturor a
Documentului
cadrului
direciilor de aciune strategic i neaplicarea
legislativ
stabilite n documentul n practic a acestuia
privind auditul strategic, referitoare la
intern
adaptarea
cadrului
legislativ preconizat
Neadecvarea textelor Crearea dificultilor n
40
legislative
pentru aplicarea legii
implementarea
direciilor de aciune
Not
Din analiza modelului Registrului riscurilor constatm c acesta este
structurat pe domenii, compartimente i obiective, dar lipsesc activitile.
Lund n considerare c riscurile se ataeaz la activiti sau chiar
la aciuni/operaii elementare, componente ale acestora, considerm c
41
42
REGISTRUL RISCURILOR
1.
Dezvoltarea
unei
strategii
unitare
n
domeniul
auditului
public intern
n
concordan
cu
standardele
internaional
e acceptate
n Uniunea
European
1.1.Netratarea
principalelor
elemente de
noutate
n
aprute
activitatea de
audit intern
1.2.
Neidentificarea
direciilor
de
aciune care ar
trebui s fie
avute
n
vedere pentru
implementarea
elementelor de
noutate
1.3.
Neagrearea
din
partea
Comisiei
Europene
a
direciilor
de
aciune pentru
elementele de
progres
preconizate
Neconsultarea
periodic
a
tuturor
surselor
de
informare
Daniel
Voinea
Nesesizarea
celor
mai
potrivite
modaliti de
implementare
a elementelor
de noutate
Daniel
Voinea
Direciile
de
aciune
nu
sunt
n
conformitate
cu
buna
practic
internaional
Daniel
Voinea
S
R
M
M
R
R
Termenu
l
de
punere
n opera
10
11
12
Consultarea
semestrial
a surselor de
informare
Supervizare
a
efului de
serviciu
Anual
Dec
2007
Analiza
implementri
i n practic
Supervizare
a
efului de
serviciu
Anual
Dec
2007
Reformulare
a direciilor
de aciune i
retransmitere
a la Comisia
European
Supervizare
a
efului de
serviciu
Trim
2008
Dec
2007
Expunere
Instrumente
de control
intern
Data
ultimei
revizuir
i
i
stadiul
aciunii
Impact
Strategia
adoptata
pentru
risc
(aciuni
pentru
tratarea
riscurilor)
Probabilitate
Expunere
Risc inerent
Impact
Respon
-sabilul
cu
gestion
a-rea
riscului
Probabilitate
Obiective
Descrierea
riscurilor
Circumstanel
e care
favorizeaz
apariia
riscului
13
14
15
Eventuale
riscuri
secundar
e
16
-
ntrziere
a
procesului
de
actualizar
e
a
Documentu
-lui
strategic
43
44
II.
Obiective
Activiti/Aciuni
1
Dezvoltarea unei strategii
unitare n domeniul
auditului intern n
concordan cu
standardele
internaionale acceptate
de Uniunea European
Dezvoltarea cadrului
normativ.
2
1. Actualizarea
documentului strategic n
domeniul controlului
financiar public intern,
capitolul Audit intern.
2. Identificarea
sistematic,
documentarea i
analizarea elementelor
de dezvoltare a auditului
intern n sistemul public.
3. Realizarea i
actualizarea ghidurilor
practice privind
activitatea de audit
intern.
4. Realizarea Codului
privind conduita etic a
auditului intern.
5. Realizarea i
actualizarea Cartei
auditului intern.
6. Avizarea normelor
proprii entitilor publice
centrale n domeniul
auditului intern.
Cod
procedur
3
PO-06.01
Respo
n-sabil
Prioriti
zare
4
Voinea
Daniel
5
Martie
2007
Nicolau
Corneli
a
Iulie
2007
PO-06.03 Croitoru
Ion
Sept.
2007
PO-06.04
Calot
George
Sept.
2007
PO-06.05
Popesc
u Maria
Oct.
2007
PO-06.06
Popa
Ana
Nov.
2007
PO-06.02
45
Inventarierea documentelor
Nr.
crt.
1.
Denumirea
activitii
(fluxul de
informaii)
Elaborarea
Strategiei de
dezvoltare a CFPI
n Romnia
(Obiectiv nr. 1)
Documentele de
intrare
- Documentul de
poziie
- Raportul Curii de
Conturi a Romniei
- Cadrul normativ
actualizat privind
sistemul controlului
financiar public
2.
Dezvoltarea
cadrului normativ
general, respectiv
norme, ghiduri,
proceduri n
domeniul auditului
public intern
(Obiectiv nr. 2)
- Rapoarte de evaluare
externa (UE, audit
extern)
- Rapoarte peer-rewiev
- Standardele
internaionale de audit
intern
- Legi, alte acte
normative care au
influente asupra
activitii de audit intern
- Scrisori, recomandri
ale practicienilor,
mass-media
3.
Elaborarea
planului anual de
activitate (Obiectiv
nr. 4)
- Raport UE recomandri
- Raport CCR
recomandri
- Rapoarte de evaluare
externa
Coninutul procesrii
- Analiza
recomandrilor CE i
sintetizarea
elementelor de
actualizare ale cadrului
normativ
- Stabilirea punctelor
tari i punctelor slabe
ale strategiei
- Stabilirea necesarului
de resurse
- Analiza propunerilor
- Modificarea i
completarea cadrului
normativ
- Elaborarea proiectului
actului normativ
- Avizare CAPI
- Aprobare i publicare
- Analiza riscurilor
- Elaborarea proiectului
planului strategic/
anual
- Avizare CAPI
- Aprobare ministru
Documentele
de ieire
- Strategia
dezvoltrii CFPI
n Romnia
- Cadrul
normativ
general :
- Norme
generale privind
exercitarea
activitii de
audit public
intern
- Codul privind
conduita etica a
auditorului
intern
- Carta auditului
intern
- Ghiduri
practice
- Planul
strategic i
planul anual al
activitii de
audit intern
46
Obiective
Rezultate ateptate
Indicatori de rezultat
i/sau de performan
Activiti
OBIECTIV 1: Dezvoltarea unei strategii unitare n domeniul auditului public intern
1.1.Actualizarea
- Cuprinderea n
- Numr de aciuni
documentului strategic n
implementate
Strategia de dezvoltare a
domeniul controlului
CFPI n Romnia a
- Numrul de aciuni
financiar public intern,
evoluiei pe plan naional i
noi cuprinse n
capitolul audit intern
internaional a activitii de
documentul strategic
audit intern
OBIECTIV 2: Dezvoltarea cadrului normativ
2.1. Actualizarea cadrului
- mbuntirea cadrului
legislativ privind activitatea
legislativ prin modificarea
de audit intern
i completarea Legii
nr.672/2002 privind auditul
public intern pe baza
Strategiei de dezvoltare a
CFPI
2.2.Modificarea i
completarea Normelor
generale privind
exercitarea activitii de
audit intern
- Actualizarea Normelor
generale privind
exercitarea activitii de
audit intern pe baza legii
Resurse
Responsabili
Termen
limit
Nu este
necesar
alocarea de
resurse
suplimentare
Director general
UCAAPI
ef serv. Strategie
i metodologie
general (SMG)
Auditorii interni
desemnai
Martie 2007
- Gradul de
implementare a
aciunilor cuprinse n
documentul strategic
Nu este
necesar
alocarea de
resurse
suplimentare
Director general
UCAAPI
ef serv. SMG
Auditorii interni
desemnai
Iunie 2007
- Gradul de
implementare a noilor
prevederi legislative n
cadrul normativ
Nu este
necesar
alocarea de
resurse
suplimentare
Director general
UCAAPI
ef serv SMG
Auditorii interni
desemnai
Noiembrie
2007
47
Indicatori de rezultat
i/sau de performan
Resurse
Responsabili
Activiti
OBIECTIV 1: Dezvoltarea unei strategii unitare n domeniul auditului public intern
1.1.Actualizarea
documentului strategic
n domeniul controlului
financiar public intern,
capitolul audit intern
- Numr de aciuni
implementate : 0.
- Numrul de aciuni noi
cuprinse n documentul
strategic: 2.
Nu este
necesar
alocarea de
resurse
suplimentare
Termen
limit
Director general
UCAAPI
ef serv. SMG
Auditorii interni
desemnai
Martie
2007
Director general
UCAAPI
ef serv. SMG
Auditorii interni
desemnai
Iunie 2007
este
- Gradul de transpunere Nu
a aciunilor cuprinse n necesar
documentul strategic: 0 alocarea de
resurse
suplimentare
48
49
CAPITOLUL 3
MANAGEMENTUL RISCURILOR
Motto:
Riscul reprezint orice aciune sau inaciune
care are un impact asupra organizaiei.
Autorul
3.1. CONCEPTUL DE RISC
Cuvntul risc deriv de la cuvntul italian risicare, care
nseamn a ndrzni. n acest sens, riscul este o alegere, nu o soart 48 .
Aciunile pe care ndrznim s le ntreprindem, aciuni ce depind de
gradul de libertate pe care l deinem sau ni-l asumm, toate acestea
ajut la definirea a ceea ce nseamn a fi o persoan uman.
Din aceast definiie rezult c ntr-adevr suntem supui riscurilor
n viaa de zi cu zi, dar deinem controlul n coordonarea lor, deoarece
putem schimba multe, dac avem timpul i nclinaia necesar.
Putem afirma c exist risc n tot ceea ce facem, astfel: o simpl
aciune, de a traversa strada, de a te plimba cu maina, de a nota, de a
bate la ua cuiva necunoscut se poate finaliza cu o nenorocire sau cu un
dezastru.
n orice activitate pe care o desfurm exist riscuri. Ele se
manifest ntr-un sens sau altul, chiar dac noi nu vrem s recunoatem.
ns, cel mai nelept este s nelegem riscurile i s ncercm s le
administrm, poate chiar n folosul nostru.
n literatura de specialitate exist mai multe definiii ale conceptului
de risc, pe care le prezentam n continuare.
Riscul 49 este definit ca fiind ameninarea c o aciune sau un
eveniment va afecta n mod nefavorabil abilitatea unei organizaii de a-i
atinge obiectivele i de a-i executa cu succes strategiile.
Definiia aceasta evideniaz civa factori eseniali, respectiv riscul
este n mod invariabil o ameninare, adic ceva ce s-ar putea ntmpla,
ameninarea se refer la un eveniment, adic ceva ce trebuie s se
petreac pentru ca riscul s se cristalizeze, iar dac se produce
evenimentul, va avea impact asupra ndeplinirii obiectivelor organizaiei.
48
K. H. Spencer Pickett -The Internal Auditing Handbook, Second Edition, Editura John Wiley & Sons, III,
River Street, Hoboken, NY 07030, USA, 2006, pag. 54, definiie dat de Peter L. Bernstein, autorul primei lucrri
privind auditul intern.
49
Phil Griffiths Risk-Based auditing, Gower Publishing Limited, England, 1998, definiie dat de Economist
Intelligence Unit, departament al guvernului britanic, pag. 17.
50
Phil Griffiths Risk-Based auditing, Gower Publishing Limited, England, 1998, definiie dat de Standardul
riscului din Australia i Noua Zeeland, pag. 17.
51
H.M.Treasury Cartea portocalie Gestionarea riscurilor, principii i concepte, oct. 2004, pag. 9
51
54
CAPITOLUL 4
AUDITUL INTERN
4.1. CONTEXTUL APARITIEI AUDITULUI INTERN
4.1.1. Istoricul apariie auditului intern
Termenul de audit provine din limba latin de la cuvntul audit-auditare, care
are semnificaia a asculta, dar despre audit se vorbete de pe vremea asirienilor,
egiptenilor, din timpul domniei lui Carol cel Mare sau al lui Eduard I al Angliei.
Activiti de audit s-au realizat n decursul timpului i n Romnia, dar purtau alte
denumiri.
Utilizarea termenului de audit n accepiunea folosit n prezent este relativ
recent i se plaseaz n perioada crizei economice din 1929 din Statele Unite ale
Americii, cnd organizaiile afectate de recesiunea economic trebuiau s
plteasc sume importante pentru auditorii externi care efectuau certificarea
conturilor tuturor ntreprinderilor cotate la burs.
Marile ntreprinderi americane foloseau deja serviciile oferite de Cabinete de
Audit Extern, organisme independente care aveau misiunea de a verifica conturile
i bilanurile contabile i a certifica situaiile financiare finale. Pentru a-i ndeplini
atribuiile cabinetele de audit efectuau o serie de lucrri pregtitoare de
specialitate, i anume: inventarierea patrimoniului, inspecia conturilor, verificarea
soldurilor, diferite sondaje etc., care au crescut semnificativ costurile auditrii.
n aceste condiii, ntreprinderile au nceput s-i organizeze propriile
Cabinete de Audit Intern, n special pentru reducerea cheltuielilor, prin preluarea
efecturii lucrrilor pregtitoare din interiorul entitii, iar pentru realizarea activitii
de certificare au apelat n continuare la Cabinete de Audit Extern, care aveau
dreptul asupra unei supervizri a activitii acestora.
Pentru a se face distincia ntre auditorii cabinetelor de audit extern i cei ai
organizaiei supuse auditului, primii au fost numii auditori externi, iar cei din urm
au fost numii auditori interni, deoarece fceau parte din ntreprindere.
n acelai timp, aceste schimbri au fost benefice deoarece auditorii externi nu
i mai ncepeau activitatea de la zero i porneau de la rapoartele auditorilor interni, la
care adugau noi constatri rezultate prin aplicarea procedurilor specifice i apoi
efectuau certificarea conturilor organizaiei auditate.
Cu timpul, auditorii externi au renunat n totalitate s mai efectueze aciuni de
inventariere i de inspectare a conturile clienilor i au nceput s realizeze analize,
comparaii i s justifice cauzele eecurilor, s dea consultaii i soluii, pentru cei
care erau responsabili, pentru activitatea ntreprinderii. n acest fel, n timp, s-au
stabilit obiective, instrumente i tehnici specifice i sisteme de raportare distincte
pentru auditorii interni, comparativ cu auditorii externi.
Dup trecerea crizei economice, auditorii au fost utilizai n continuare, deoarece
dobndiser cunotinele necesare i foloseau tehnici i instrumente specifice
domeniului financiar-contabil. n timp, ei au lrgit mereu domeniul de aplicare al
55
56
57
neevitat pentru manager. n acest sens, precizm c, fostul preedinte al IFACI, Louis
Vaurs, a subliniat evoluia conceptului de audit intern, afirmnd c transformrile
introduse de majoritatea auditorilor nu au fost observate cu adevrat de managerii
notri. 54 Cu prere de ru, trebuie s observm c aceast remarc din ultimul
deceniu al mileniului doi este nc de actualitate.
Auditul intern i va atinge obiectivele dac exist un sistem de control intern
organizat, formalizat, periodic, constituit din: standarde i norme profesionale, ghiduri
procedurale, coduri deontologice (nu etice), care s susin morala profesiunii de
audit, avnd n vedere faptul c auditorul trebuie s fie n afara oricror bnuieli,
precum soia Cezarului.
Activitatea compartimentului de audit intern se afl ntr-o relaie de
complementaritate cu Comitetul de audit, respectiv:
auditul intern ofer Comitetului de audit o analiz imparial i profesionist
asupra riscurilor organizaiei i contribuie la mbuntirea informrii sale i
a Consiliului de administraie, n ceea ce privete securitatea acesteia;
Comitetul de audit garanteaz i consacr independena auditului intern.
n acest fel, cele dou structuri contribuie la guvernarea eficient a organizaiilor,
dar n moduri de abordare diferite.
Profesia de audit intern se bazeaz pe un cadru de referin flexibil, recunoscut
n ntreaga lume, care se adapteaz la particularitile legislative i de reglementare
ale fiecrei ri, cu respectarea regulilor specifice ce guverneaz diferite sectoare de
activitate i cultura organizaiei respective.
Cadrul de referin al auditului intern cuprinde: 55
conceptul de audit intern, care precizeaz cteva elemente indispensabile:
auditul intern efectueaz misiuni de asigurare i misiuni de
consiliere;
domeniile sale de responsabilitate sunt riscul, controlul intern i
administrarea entitii;
finalitatea auditului intern este aceea de a aduga valoare
organizaiilor;
codul deontologic, care furnizeaz auditorilor interni principiile i valorile ce
le permit s-i orienteze practica profesional n funcie de contextul
specific;
standardele profesionale pentru practica auditului intern, care ghideaz
auditorii n vederea ndeplinirii misiunilor i n gestionarea activitilor
specifice;
standardele de implementare practic care comenteaz i explic
standardele i recomand cele mai bune practici;
sprijinul pentru dezvoltarea profesional, constituit n principal din lucrri i
articole de doctrin, din documente ale colocviilor, conferinelor i
seminariilor.
Cunoaterea i aplicarea acestui cadru de referin ofer organizaiilor i
organismelor de reglementare o asigurare privind nivelul de profesionalism al
auditorilor interni. Nerespectarea lor nu nseamn numai s te situezi n afara
profesiei, dar mai ales s te privezi de un mijloc de a fi mai eficace i mai credibil.
Amatorismul nu poate s funcioneze n auditul intern, ci doar o abordare sistematic
i metodic poate aduce un plus de valoare organizaiilor.
54
auditorului intern. Obiectivitatea auditorului intern reprezint scopul care trebuie atins,
fiecare avnd datoria s fac tot posibilul pentru a se apropia ct mai mult de acest
deziderat.
Independena i obiectivitatea este deseori controversat, mai ales de ctre
auditorii interni care nu neleg aceast independen atunci cnd se afl ntr-o
structur ierarhic.
n realitate, independena auditorului intern este supus unei duble limitri:
auditorul intern, ca orice responsabil din organizaie, trebuie s se
conformeze strategiei i politicii direciei generale;
auditorul intern trebuie s fie independent n exercitarea funciei sale, dar
respectnd standardele de audit intern. Aceasta este o limitare
deontologic, dar nensoit de sanciune, i de aceea auditorul intern
trebuie s-i impun n mod contient respectarea standardelor
profesionale.
Din aceast succint prezentare rezult c, n materie de independen, nu este
suficient nici ataarea structurii de audit la cel mai nalt nivel ierarhic, i nici
urmrirea realizrii obiectivitii. Practica n domeniu ne arat c adevrata
independen a auditorului intern o constituie profesionalismul su, deoarece dac
este un profesionist va descoperi disfuncii importante, va face recomandri
pertinente i se va implica n viaa organizaiei prin mbuntirea performanelor
acesteia.
Auditul intern trebuie s ajung la nivelul de a fi capabil s respecte principiul de
a audita orice activitate i, n acelai timp, s fie contient c se afl ntr-o continu
competiie cu propriile responsabiliti pentru a evita pierderea independenei de
rutin.
*
**
Dup prezentarea modului de ancorare a funciei de audit intern n viaa entitii,
putem s trecem la definirea conceptului de audit intern, care a nsemnat o evoluie
continu de-a lungul timpului.
n anul 1999, IIA din SUA a actualizat definiia auditului intern, n urma unui
studiu efectuat cu 800 studeni, coordonat de auditorii n coordonarea universitilor
australiene, astfel :
Auditul intern este o activitate independent i obiectiv, care d unei organizaii
o asigurare n ceea ce privete gradul de control deinut asupra operaiunilor, o
ndrum pentru a-i mbunti operaiunile, i contribuie la adugarea unui plus de
valoare.
Auditul intern ajut aceast organizaie s i ating obiectivele, evalund, printro abordare sistematic i metodic, procesele sale de management al riscurilor, de
control i de conducere a ntreprinderii, i fcnd propuneri pentru a le consolida
eficacitatea.
Exist autori 56 care consider c folosirea cuvntului activitate, pentru a defini
auditul intern, n locul termenului de funcie l situeaz pe responsabilul su pe o
poziie subaltern, innd cont c o activitate este mai elementar dect o funcie.
56
57
69
70
Punctul 6.11 din OMFP nr. 38/2003 pentru aprobarea Normelor generale
privind exercitarea activitii de audit public intern, Monitorul Oficial nr. 130 bis/2003.
72
c.
d.
e.
f.
g.
CORUPIA
MANAGEMENT
ENTITATE
75
OMFP nr. 946/2005 privind Codul controlului intern, cuprinznd standardele de management/control intern la
entitile publice i pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial, publicat n Monitorul Oficial nr. 675
din 2005.
60
ndrumar metodologic pentru dezvoltarea controlului intern n instituiile publice, www.mfinante.ro, elaborat
de UCASMFC din cadrul MFP
77
Bibliografie
1.
2.
GHITA MARCEL Audit intern, Ediia a II-a, Editura Economica, Bucuresti, 2009
78