6

DEFINIII

6.1 Punctele de ancorare

6.1.1 Asistena managementului
Este de acum nainte de practic curent, constatarea c auditul intern este o funcie de asisten care
trebuie s permit responsabililor ntreprinderilor i organizaiilor s-i administreze mai bine afacerile.
Adic aceasta noiune de asisten care distinge auditul intern de toate aciunile de poliie i este
recunoscut azi de ctre un mare numr de utilizatori tinde s se dezvolte. Auditorul intern este aproape de
fiecare dat responsabil n aceeai situaie ca fiscalitatea la care apelm pentru rezolvarea unei chestiuni de
impozite. n acelai mod, responsabilul este ajutat sau mai bine zis asistat de ctre auditorii interni pentru
rezolvarea problemelor de o cu totul alt natur i care sunt relative la dispoziiile luate pentru buna
funcionare a activitilor.
Specialitatea auditorului intern este arta (metoda) i maniera (unealta) de a proceda pentru a purta o
judecat asupra acestui ansamblu de dispoziii evocate precedent i de manier incomplet: reguli, proceduri,
organizare, sistem de informaie etc.
Acest ansamblu de dispoziii care se ntlnesc pentru a face s funcioneze activitatea sa, (i
cteodat fr a o ti, dar nu fr talent) poart un nume, de aici nainte unanim recunoscut de specialiti. l
numim CONTROLUL INTERN.
Aceast noiune de asisten evolueaz n fiecare zi ctre o mai mare implicare a auditorului n
ntreprindere. Evoluia siglei IFACI este semnificativ. Acum civa ani IFACI nsemna Institutul Francez
al Auditorilor i Controlorilor Interni. Noua sigl a exclus toate referinele la cuvntul control, purttor de
confuzii i l-a nlocuit cu consultant, excluznd i-ul pentru a semnifica Institutul Francez al Auditorilor
Consultani Interni. Auditorul intern adopta deci, din ce n ce mai mult profilul unui consilier, unui
consultant pe care l putem apela spontan i chiar de ctre un specialist.
Auditorul intern are o obligaie de mijloace sau de rezultat? Din moment ce este admis ca auditorul
intern asist, recomand dar nu decide, obligaiile sale nu pot fi dect de mijloace, s facem totul pentru
a ajuta la ameliorarea gestionrii pe care o are fiecare responsabil n activitile sale i de a ajuta la atingerea
obiectivelor de control intern. Pentru a face aceasta, auditul intern dispune de toate atuurile pe care nu le are
managementul:
are norme de referin care i dau autoritate, o metod i unelte care garanteaz eficacitatea sa;
dispune de o independen de spirit, de o autonomie care i permit considerarea tuturor ipotezelor i
formularea tuturor recomandrilor;
nu este distras din cercetarea i reflecia sa de contracte i obligaii ale unei munci permanente, nici
chiar de gestiunea cotidian a unui serviciu.

Audit i control financiar

6.1.2 Fara a judeca oamenii

Are auditorul intern ca misiune judecarea oamenilor? Este o ntrebare pus des, mai des de ctre cei
care se preteaz la a face ceea ce alii au fcut deja. Pentru auditorul intern confirmat, exersnd activitile
sale ntr-o ntreprindere unde auditul intern este o achiziie cultural, aceast ntrebare are toate aluziile unei
false probleme. Bineneles, dac considerm o misiune de audit relevnd o situaie fragil la extrem, riscuri
poteniale importante, absena conformitii dispoziiilor fundamentale, o eficacitate insuficient i consecine ale acestora dispariii de active, stricciuni , este evident c, n acest caz, responsabilul nu va
putea s nu fie judecat, apreciat, considerat n funcie de aceste constatri. Dar dac excludem acest
caz paroxistic, dac vom considera cazul standard al unei misiuni de audit relevnd insuficiente i poteniale
ameliorri, trei nivele de reflecie permit s afirmm c responsabilul n-a fost pus direct n cauz:
primul nivel este cel al obiectivelor auditului intern, gestionarea mai bun a activitilor, debitul su
s fie ajutat s amelioreze o performan i s nu judece performana existen; n acelai mod ca i
specialistul, certitudinile relev c ntr-o uzin putem proceda la o mai bun apreciere a valorilor
asigurate sau specialistul fiscalitii ajut la o mai bun aplicare a regulilor taxelor profesionale i
chiar dac responsabilul este judecat ca urmare a constatrilor auditului, el subzist c nu este
obiectivul auditului intern.
al doilea nivel este cel al realizrilor. nu numai cel audiat nu trebuie pus n cauz, dar chiar dac
este, acesta poate fi ntr-un mod pozitiv. Este, n particular, cazul unei insuficiene importante
relevat n cursul auditului, de asemenea adus la cunotina responsabilului i ca acesta din urm a
redresat, eficace i fr pierderi. n acest caz, va aprea n raportul auditului c disfuncionalitatea
semnalat a lsat deja locul unei aciuni corective care a adus fructele sale: auditatul este gratificat
i apare ca un responsabil eficace i dinamic.
al treilea nivel este acela al responsabilitilor. Constatm foarte des c analiza cauzelor realizat
de ctre auditorul intern relev c slbiciunile semnalate au originea n insuficiene asupra crora
auditatul nu a intervenit. Observm deci c soluiile sunt n minile ierarhiei, respectiv ale corpului
social ca ntreg sau dac e vorba de cauze cu dimensiuni culturale: probleme de formaie, de buget,
de organizare i ntlnim uneori aceast situaie paradoxal, dar logica, unde cel auditat, departe de
a fi pus in cauza, va fi pus n tem de ctre auditul intern insuficiente pe care le-a semnalat el
nsui. Suntem atunci n cazul foarte concret i neechivoc al asistentei managementului.
n ali termeni fr a judeca oamenii nu nseamn c recomandrile auditului intern nu sunt
susceptibile de a avea o inciden asupra oamenilor, dar aceasta nseamn forte clar c nu exist i nici nu
trebuie s fie - nume de persoane n rapoartele auditului intern.
6.1.3 In toata independenta
Acest calificativ este adesea ataat auditorului intern cci vom sublinia c funcia exersat nu va
suferi nici influene, nici presiuni susceptibile de a ajunge la ntlnirea obiectivelor care i sunt asigurate i
este adevrat c auditorul intern este i trebuie s fie independent.
S ne amintim norma 100 a auditului intern: auditorul trebuie s fie independent relativ la subiectul
su. ntlnim prea des auditori interni suprancrcai de sarcini ce nu le revin. Domeniile n care auditorul
intern a fost legiferat nu vor fi auditate de interes i deci, dac nu exist dect un singur auditor n
ntreprindere, concluzionm c acele domenii nu vor mai putea fi auditate.
Dac din motive structurale suntem obligai s dm auditorului unic sarcini de acest tip i este des
cazul ntreprinderilor mijlocii vom fi avizai s msurm riscul i inconvenientele.
Am evocat cazul redactrii de reguli i proceduri, dar exist i alte cazuri de suprasarcini induse i
care anuleaz independena auditorului intern:
- realizarea de sarcini sistematice de control i de apropiere,
- exersarea unei supervizri asupra oamenilor, chiar cu titlu provizoriu,
- producerea unei aprecieri asupra calitii performanelor individuale,
- participarea la elaborarea sistemelor informatice,
- definirea standardelor de lucru i elaborarea de norme,
- realizarea muncii de organizator,
- exersarea de misiuni de inspecie.
Toate aceste sarcini constituie mai mult sau mai puin deviaii n raport cu funcia de audit intern,
anulnd independena exerciiului sau/i a eficacitii i rigorii muncii auditorului.
Rezult deci urmtorul postulat :
- auditorul intern nu poate i nu trebuie s aib sub ordinele sale nici un serviciu operaional,

Definiii

- el nu formuleaz dect recomandri care nu constituie n nici un caz msuri obligatorii pentru
ierarhie,
- trebuie s poat s aib acces n toate momentele la persoane (la toate nivelele ierarhice), la bunuri
i informaii.
Dar aceast independen dublu afirmat n principiul su este adesea controversat, n particular de
ctre actorii exteriori organizaiei care percep greit dup cum putem afirma o independen cnd se situeaz
ntr-o dependen ierarhic. Aceast observaie nu este eronat dar nu face dect s confirme regula general.
De fapt, independena auditorului intern este supus unei duble limitri.
Auditorul intern trebuie s se conformeze strategiei i politicii direciunii generale ca foti
responsabili din ntreprindere; dar aceasta nu constituie o originalitate, este lotul comun al tuturor
responsabililor organizaiei: responsabilul de cumprare, cel de recrutare sau cel de fabricaie se supun
aceleiai reguli. Dar vedem bine aceasta nu contrazice dubla independen anterior enunat: relativ la auditat
i relativ la subiect. Cu toate acestea, acestei limitri generale, i se adaug una care este specific auditorului
intern.
Auditorul intern trebuie s fie independent n exerciiul funciunii, dar n respectarea normelor de
audit intern. Este vorba aici de o limitare deontologic i care nu e potrivit niciunei sanciuni.
Experiena i practica arat c veritabila independen a auditorului intern rezid n profesionalismul
su: dac acesta este un adevrat profesionist, dac relev disfuncii importante, dac face recomandri
pertinente, este recunoscut ca un actor esenial n viaa organizaiei i nici o piedic nu e pus n aciune,
fiecare fiind convins c este pentru binele tuturor. Chiar mai bine, vom solicita interveniile sale i
discursurile despre independen iau rapid tente de propuneri scolastice.
Aceste precizrii asupra independenei auditorului intern merit s le permitem s judecm poziia
ierarhiei care cteodat s-a temut c nfiinarea unei funcii de audit i-ar anula prerogativele.
- ierarhia conserv integral toate responsabilitile sale de gestiune i control;
- ea e singura care judec oportunitatea aplicrii recomandrilor auditorului.
Aceste trei puncte de ancorare fiind precizate, este posibil elaborarea unei definiii precise a
auditorului intern; ne parvin din critica definiiilor existente.
6.2 Definiiile
6.2.1 Critica ctorva definiii
a) Prima definitie
Auditul intern este un dispozitiv intern al ntreprinderi care vizeaz:
- aprecierea exactitudinii i sinceritii informaiilor n special contabile,
- asigurarea securitii fizice i contabile a operaiunilor,
- garantarea integritii patrimoniului,
- judecarea eficacitii sistemelor de informaii.
Dincolo de faptul c auditul intern nu e un dispozitiv (ci o funcie) aceast definiie, de altfel
incomplet, confund rolurile auditului intern (aprecierea - judecarea) cu obiectivele controlului intern
(asigurarea - garantarea).
b) A doua definiie
Conform teoriei clasice, auditul intern asum prin delegaie o parte din responsabilitatea de control
a direciunii.
Nu tim dac este vorba de o teorie clasic, dar definiia rmne n aer:
- care este aceast parte de responsabilitate care va fi delegat?
- nu este propriu auditului intern; toi deintorii puterii n ntreprindere acioneaz prin delegaii ale
direciunii.
- responsabilitate de control: cuvntul control creeaz toat ambiguitatea: de ce control este
vorba?
c) A treia definiie
Realizat de un serviciu al ntreprinderii auditul intern const n a verifica dac regulile dictate de
societate sunt respectate.
Definiie extrem de restrictiv, limitat la un simplu audit de conformitate de reguli ale ntreprinderii.
d) A patra definiie
Exist o veche definiie cteodat prezentat ca definiia IFACI ceea ce induce nc o eroare
numeroilor cititori. Cci este evident c IFACI, institut profesional, nu ar avea alte definiii dect cele
rezultnd din practica dominant a ntreprinderilor: institutul nu e o biseric cu o biblie care va fi fixat i

Audit i control financiar

s-ar impune tuturor. Definiia despre care e vorba a fost enunat acum civa ani, ntr-o epoc unde auditul
intern n Frana i cuta nc marcajele; este deci normal s nu corespund exact practicii de azi i care
prezint, n raport cu aceast practic, un anumit numr de divergente. Aceast definiie a IFACI i care nu
mai este de actualitate, este prea puin interesant chiar dac permite msurarea drumului parcurs n definirea
conceptelor. Ea enun: Auditul intern este o funcie de expertiz independent n snul ntreprinderii,
asistnd direciunea pentru controlul general al activitilor sale.
S relum diferite puncte ale acestei definiii pentru a ajunge la o versiune actualizat:
Auditul intern este o funcie de expertiza
Da, n sensul n care este vorba despre o meserie, de o tehnic cu metodologia sa i instrumentele
sale; deci care se nva i nu se improvizeaz, dar este mai exact s vorbim de o funcie de evaluare.
Este o funcie de expertiz independent, calificativ pe care l putem admite, n dublul sens n
care l-am neles i sub rezervele limitrii independenei care sunt cele ale auditului intern.
n snul ntreprinderii.
Dar, bineneles, cu att mai mult cu ct funcia este exersat de personal aparinnd ntreprinderii. O
cu totul alt interpretare ne-ar plasa ntr-o configuraie strin auditului intern. S observm c lumea
ntreprinderii nu mai este singura interesat.
Asistnd direciunea
Ne aflm n prezena unei erori de traducere, mai precis a unei proaste traduceri a cuvntului
conduce (manager). Am uitat c pentru anglo-saxoni responsabilul de vnzri este un manager,
responsabilul de ntreinere este un manager etc. Bineneles, directorul general este managerul
managerilor i la acest titlu auditul intern este n serviciul su, cum sunt toate funciile i organele
ntreprinderii. Dar cel auditat, cel cruia auditorul intern i asigur direct asistena, este n marea majoritate
a cazurilor un manager n sensul uzual al cuvntului.
Pentru controlul general al activitilor
Dup ceea ce a fost spus i ceea ce va fi dezvoltat asupra controlului intern percepem c suntem aici
n totalul confuziilor, acelea unde cuvntul control poate avea toate semnificaiile, nu tim ce sens s i
dm. Vom spune deci pentru a fi mai precii c auditorul intern asist responsabilii ntreprinderii pentru o
mai bun gestionare a activitilor lor, cuvntul gestiune fiind aici uzitat n semnificaia sa global: o mai
bun securitate, eficacitate, etc.
6.2.2 Propunere de definiie
Nu putem dect s comentm noua definiie a II-A, datat n iunie 1999; Auditul intern este o
funcie de sugestie, exersndu-se cu independen i obiectivitate. Ea i propune s aduc valoarea adugat
i s amelioreze funcionarea organizaiei. Ea ajut la atingerea obiectivelor printr-o apropiere sistematic i
motivat de evaluare i ameliorare a gestiunii de riscuri, de dispozitive de control i de metode de
management.
S subliniem cteva puncte:
definiia insist mult pe drept asupra ideii de independen.
diferena de definiia anterioara a II-A nu nseamn c auditul intern se exerseaz n interiorul unei
organizaii. Dar autorii rspund dinainte cuvntul intern este de ajuns.
se lrgete rolul auditului intern:
- subliniind rolul de sugestie
- ntinde explicit cmpul de aplicare
aceast definiie confirm perspectivele evocate n introducere.
nu mai exist referire explicit la controlul intern, dar referirea implicit este constant.
Aceast definiie deschide perspective, dar putem fr ndoial s o spunem cu o mare economie de
cuvinte: Funcie de investigaie i de apreciere a controlului intern, exersat periodic n snul organizaiei
pentru a ajuta responsabilii de la toate nivelele s-i gestioneze mai bine activitile.
Putem s reinem definiia auditorului intern propus de Institutul de Audit Intern Auditorul
intern exerseaz n interiorul unei organizaii o funcie de evaluare pentru a examina i aprecia buna
funcionare, coerena i eficiena controlului sau intern. Astfel auditorii examineaz diferite activiti ale
organizaiei, evalund riscurile i dispozitivele puse n loc pentru a le gestiona, asigurndu-se de calitatea
performanei n ndeplinirea responsabilitilor ncredinate i face toate recomandrile pentru ameliorarea
securitii sale i sporirea eficacitii sale.
Aceast definiie are meritul de a alege atenia asupra a dou puncte eseniale:
universalitatea funciei;
apropierea de riscuri.