Sunteți pe pagina 1din 48

Cuprins

CAPITOLUL I Definirea i istoricul auditului intern ................................................................ 2


1.1. Apariia i evoluia auditului intern ................................................................................. 2
1.2. Definirea conceptului de audit intern .............................................................................. 4
Capitolul II Auditul intern organizare, activiti, categorii de audit ..................................... 10
2.1. Funcia de audit intern ................................................................................................... 10
2.2. Organizarea funciei de audit intern n Romnia........................................................... 10
2.3. Organizarea structurilor de audit intern ........................................................................ 11
2.4. Sfera activitii de audit intern .................................................................................... 12
2.5. Categorii de audit intern ................................................................................................ 13
CAPITOLUL III Organizarea activitii de audit intern .......................................................... 15
3.1. Organizarea auditului intern .......................................................................................... 15
3.2 Standarde de audit intern ................................................................................................ 25
3.3. Instrumentele auditului intern ....................................................................................... 28
3.4. Fluxurile auditului intern ............................................................................................... 29
CAPITOLUL IV Auditul public intern .................................................................................... 31
4.1Auditul public intern ....................................................................................................... 31
4.2. Tipuri de audit public intern .......................................................................................... 32
4.3. Derularea unei misiuni de audit public intern ............................................................... 33
CAPITOLUL V Asemnri, deosebiri i complementaritate ntre auditul intern i alte
funciuni organizaionale .......................................................................................................... 46
5.1. Relaia dintre auditul intern i auditul extern ................................................................ 46
5.2. Relaia dintre auditul intern i alte funciuni organizaionale ....................................... 48

CAPITOLUL I
Definirea i istoricul auditului intern
1.1. Apariia i evoluia auditului intern
a. Auditul intern la nivel internaional
n perioada de apogeu a capitalismului industrial, marile ntreprinderi americane au
folosit serviciile auditorilor din afara entitilor organizaionale, acestea desfurnd
activitatea de audit extern (audit extern = audit financiar). A urmat marea criz din 1929
1933, iar recesiunea a determinat ntreprinderile cotate la burs s i intensifice preocuprile
pentru reducerea cheltuielilor cu auditul extern i pentru crearea propriilor activiti de audit.
A fost perioada care a marcat decisiv apariia auditului intern. Ca urmare, lucrrile de
nceput, adic lucrrile pregtitoare ale demersului de audit extern au fost preluate de ctre
salariai ai ntreprinderii, iar auditului extern i-a rmas supervizarea i certificarea conturilor.
La nivelul ntreprinderii a aprut astfel o funcie noua, exercitat de persoane din interior care
desfurau activiti din sfera auditului extern. Dup criza economica aceti salariai au fost
pstrai n continuare n ntreprindere dezvoltndu-li-se atribuiile ntruct deja posedau
cunotinele necesare pentru efectuarea de audit intern.
Pornind de la aceste experiene, activitatea de audit intern este relativ nou, date
semnificative privind organizarea i desfurarea profesiei de auditor intern fiind nregistrate
n anul 1941, cnd a aprut Institutul Internaional al Auditorilor Interni (I.I.A. Institute of
Internal Auditors) n Statele Unite ale Americii. Cu aceast ocazie s-a observat necesitatea
dezvoltrii acestei profesii, cele mai multe preri degajnd ncredere n viitorul profesiei,
managerii avnd nevoie de rezultatele muncii auditorilor interni.
Acesta este o organizaie profesional recunoscut internaional, primele ri care au
aderat la I.I.A. au fost Marea Britanie, Suedia, Norvegia, Danemarca. n prezent institutul
reprezint mai mult de 115.000 membrii din 165 tari.
Auditul intern a devenit tot mai necesar i important fapt care a determinat nceputul
cutrilor pentru standardizarea lui.
n Europa, auditul intern se dezvolt ncepnd cu anii 1960, se delimiteaz i se
detaeaz cu un demers distinct din 1980.
Un pas important s-a realizat n Frana, cnd n anul 1960 s-a nfiinat Institutul Francez
al Auditorilor i Consultanilor Interni (IFACI), ulterior cele mai importante contribuii la
evoluia auditului intern fiind aduse de coala i practica francez n domeniu. Evident c
IFACI este afiliat la IIA, care la rndul su are peste 85000 de specialiti n mai mult de 120
de ri din ntreaga lume.
IFACI a contribuit, nu numai n Frana, la modul de nelegere a rolului i locului
auditului intern, precum i la poziionarea funciei de audit intern n cadrul oricrei entiti.
Acest lucru s-a observat i prin faptul c auditorii interni au nceput s fie specialiti cu
experien, depind n majoritate vrsta de 30 de ani, sporind gradul de ncredere n
rapoartele acestora. n acelai timp a crescut diversitatea pregtirilor profesionale, a profilelor,
a atragerii de experi datorit evoluiei funciei i a competenei profesionitilor.
Totodat, economia real a impus renunarea nelesului auditului intern legat numai de
funcia financiar-contabil i creterea acoperirii acestuia prin ataarea funciei de audit intern
la direcia general a unei entiti. Auditul intern este subordonat conductorilor entitilor
devenind un instrument puternic de depistare a riscurilor din organizaiile n care
funcioneaz.

Pe plan mondial auditul intern cunoate i alte grupri ale organismelor naionale, de
multe ori apelndu-se la criterii geografice sau de limb, cum ar fi Confederaia European a
Institutelor de Audit Intern i Uniunea francofon a Auditului Intern.
Evoluia funciei de audit intern a avut ca rezultat pozitiv mai multe revizuiri n anii
1981, 1991 i 1995, ultima care a intrat n vigoare la 1 ianuarie 2002 constituind o revizuire
total a tot ceea ce se obinuse n domeniul profesiei pn la acea dat, iar preocuprile de
revizuire continu tocmai datorit complexitii activitii.
n noul context economic naional, European i global consultanta auditului intern
devine tot mai necesara i apreciata. El da astfel un plus de valoare n ntreprindere, deoarece
creste gradul de complexitate al gestiunii ntreprinderii, iar pe de alta parte sprijin
implementarea sistemului de control intern caracterizat prin raionalitate i eficienta.
b. Auditul intern n Romnia
Pn n anul 2000 la noi n ar nu exista nici o reglementare cu privire la auditul intern,
aceast activitate nefcnd parte din cultura organizaional i nici din cerinele proprietarilor
de entiti. Deseori se confunda conceptul de audit intern cu ceea ce se practica, adic un
control intern, i acela obligatoriu numai pentru entitile cu capital de stat sau majoritar de
stat.
Odat cu trecerea la aplicarea Standardelor Internaionale de Contabilitate i auditarea
situaiilor financiare, prin aplicarea directivelor europene, n anul 2000, printr-un ordin al
ministrului finanelor, s-au introdus reglementri minimale referitoare la auditul intern, foarte
teoretice, cu stngcii de traducere i interpretare, dar care au constituit o deschidere necesar
nvrii i acomodrii cu cerinele unei noi profesii, dar i mai complexe.
Acel cadru a obinuit auditorii care s-au ncumetat s practice auditul intern cu cerinele
codului deontologic, dar i cu regulile de organizare i exercitare, cadrul de reglementare
avnd neajunsurile nceputului, inclusiv de operare cu termeni insuficient clarificai din punct
de vedere metodologic i practic.
Cu toate acestea mai multe entiti care erau supuse auditului financiar s-au conformat
voluntar organiznd compartimente de audit intern, iar n bncile comerciale la presiunea
Bncii Naionale a Romniei s-au elaborat primele manuale de audit intern.
Rezultatele au fost destul de anevoioase, ns s-au putut constata preocupri de
mbuntire a activitii de control datorit nceperii inspeciilor de audit intern i verificrii
sistemului de control intern de ctre auditorii financiari.
Din anul 2003, n Romnia auditul intern este reglementat i monitorizat de Camera
Auditorilor Financiari, organism de utilitate public fr scop lucrativ, iar responsabilii pentru
organizarea activitii de audit intern, coordonarea lucrrilor/angajamentelor i semnarea
rapoartelor de audit intern trebuie s aib calitatea de auditor financiar.
Numai entitile care aplic Standardele Internaionale de Contabilitate i auditeaz
situaiile financiare au obligaia constituirii cadrului organizatoric pentru funcionarea
auditului intern, ca urmare numrul entitilor este destul de mic, dar pe msur ce tot mai
multe entiti vor ndeplini criteriile prevzute de actele normative, acestea vor aplica i
standardele de audit intern.
De aceea, Camera Auditorilor Financiari din Romnia a asimilat integral standardele
internaionale de audit intern i a elaborat norme de audit intern necesare organizrii i
exercitrii activitii, sub forma normelor de calificare i a celor de funcionare, precum i a
modalitilor practice de aplicare.
Aceste norme profesionale cuprind ultimele versiuni ale standardelor internaionale i
constituie baza pregtirii profesionale a auditorilor interni, dar i a celor interesai de aceast
profesie: cadre universitare, formatori, studeni, experi.

Camera Auditorilor Financiari din Romnia n calitatea sa de reglementator i


supraveghetor al profesiei va trebui s asigure dezvoltarea auditului intern din toate punctele
de vedere i s constituie organismul naional corespondent al celor similare din multe alte
ri.
De asemenea, Camera Auditorilor Financiari din Romnia are nevoie s se racordeze la
organismele internaionale, drept pentru care afilierea la Institutul Internaional al Auditorilor
Interni i la alte organisme europene i regionale devine o necesitate de abordare
internaional a profesiei.
Rolul Camerei Auditorilor Financiari din Romnia va crete i va rspunde la o serie
de chestiuni, dintre care urmtoarele obiective sunt prioritare:
- cercetarea, activitate care se organizeaz pentru progresul cunotinelor din domeniul
profesiei, Camera, fiind organizat prin departamentele sale, pentru realizarea acestui
important obiectiv,
- profesionalizarea practicienilor auditului intern, pentru care se realizeaz formri
profesionale, pregtire de specialitate i continu, potrivit standardelor internaionale n ceea
ce privete nivelul de pregtire profesional,
- schimburi profesionale ntre practicieni i cei care se ocup de cercetarea din domeniul
auditului intern, realizarea unei legturi specifice i permanente cu membrii, inclusiv
utilizarea revistei Camerei pentru expunerea prerilor, cunotinelor, preocuprilor, noutilor,
- promovarea auditului intern ca funcie nou, dar deosebit de important a oricrei
entiti, Camera avnd rolul de a organiza o bibliotec proprie, o parte n sistem informatic
aflat pe site-ul su, dar i prin mrirea tirajului revistei, precum i prin punerea acesteia la
dispoziia unui numr ct mai mare de experi, specialiti, profesioniti, curioi, autodidaci,
interesai, dintre cei care sunt manageri, de mersul acestei activiti,
- legtura cu organismele profesionale i instituionale din ar i din strintate care se
face prin intermediul Camerei Auditorilor Financiari din Romnia, asigurndu-se astfel un
statut bine definit al profesionistului care practic auditul intern.
Poate ar trebui amintit faptul c auditul public intern, cel care se organizeaz i se
desfoar n instituiile publice sau entitile care gestioneaz fonduri publice interne sau
europene, a fcut progrese mai rapide ca urmare a obligativitii implementrii cerinelor de
audit intern prin asimilarea n legislaia romneasc a directivelor europene, dar care are mai
mult un caracter administrativ, innd cont c se ocup de fonduri publice.
n prezent exist discuii teoretice referitoare la cum trebuie s fie organizat auditul
intern, cum s fie privit din punctul de vedere al poziionrii sale n cadrul entitilor, care s
fie metodele i instrumentele cele mai potrivite, ns de fiecare dat este necesar s avem n
vedere tradiiile, diferenele culturale, de vocabular, de nelegere, de aplicare centralizat sau
descentralizat i multe alte asemenea discuii, care au rolul de a aduce contribuii importante
la consolidarea auditului intern.
Se poate privi dezbaterea ca un demers spre evoluie permanent, dar care de fiecare
dat are o ancor puternic n normele profesionale standardizate i care au devenit de
nenlocuit pentru toi practicienii n domeniul auditului intern.

1.2. Definirea conceptului de audit intern


Cuvntul audit i are originea n latinescul audio, audire: a asculta i a cunoscut n
decursul vremurilor multiple interpretri, nelesuri care nu au mai avut de a face cu
etimologia.
Dei cuvntul audit a ptruns n limbajul cotidian al societii romneti n forma sa
englezeasc, se pare c originile acestuia se gsesc n latinescul auditus, care nseamn a

asculta, a audia. Acest termen avea chiar o conotaie financiar, n Roma antic fiind
practicat verificarea verbal a fondurilor sau ascultarea fondurilor.
Exist, aadar o prim semnificaie a activitii de audit - aceea de verificare; sensul
acesteia s-a mbogit pe msur ce activitatea economic a devenit din ce n ce mai
complex, n condiii de risc amplificat. Astfel, n timp, nu a mai fost suficient controlul
asupra unor anumite domenii, nregistrri sau evidene, ci asupra ntregii contabiliti i
gestiuni; a fost fcut saltul de la aprecierile cantitative la cele calitative, de la constatri la
consultan; nu a mai fost suficient verificarea post factum, ci a devenit important
prevenirea manifestrii riscurilor, iar greutatea s-a deplasat de la auditul extern la cel intern, n
acelai timp, aria activitii de audit s-a extins de la administrarea banilor publici ctre
ntreprinderile private. Att procesul acesta evolutiv, ct i consideraiile filosofice (de
exemplu, chiar contabilitatea poate fi considerat form a auditului, n msura n care metoda
evidenei n partid dubl reprezint o form intrinsec de verificare, nu?) explic multiplele
valene conferite auditului n zilele noastre.
Exist o multitudine de definiii date auditului, dar nu n accepiunea sa general, ci pe
componente ale sale.
Auditul intern reprezint activitatea de examinare obiectiva a ansamblului
activitilor entitii n scopul furnizrii unei evaluri independente a managementului
riscului, controlului i proceselor de conducere a acestuia. Acest caracter rezult din
trstura auditului intern de a urmri o operaiune sub aspectul obiectivelor specifice de
verificare pe tot lanul su de desfurare.
n conformitate cu definiia auditului intern, acesta se constituie ca un control ex post i
respectiv concomitent asupra ntregii activiti a sistemului auditat i ndeosebi asupra
controlului intern al sistemului respectiv. Prin urmare, controlul intern al entitii urmeaz s
fac el nsui obiectul auditului intern.
Activitatea de audit intern se exercita n cadrul entitii de ctre persoane din interiorul
sau exteriorul acesteia.
Definirea elementelor de ancorare n viaa entitii a funciei de audit ne permite s
trecem la prezentarea conceptului de audit intern. Aa cum am artat au existat mai multe
definiii de-a lungul timpului.
n anul 1999, I.I.A. din S.U.A. a emis o nou definiie a auditului intern, n urma unui
studiu efectuat cu 800 studeni, coordonat de auditorii din universitile australiene, astfel :
Auditul intern este o activitate independent i obiectiv, care d unei organizaii o
asigurare n ceea ce privete gradul de control deinut asupra operaiunilor, o ndrum
pentru a-i mbunti operaiunile, i contribuie la adugarea unui plus de valoare.
Auditul intern ajut aceast organizaie s i ating obiectivele, evalund, printr-o
abordare sistematic i metodic, procesele sale de management al riscurilor, de control
i de conducere a ntreprinderii, i fcnd propuneri pentru a le consolida eficacitatea.
Exist autori care consider c folosirea cuvntului activitate, pentru a defini auditul
intern, n locul termenului de funcie l situeaz pe responsabilul su pe o poziie subaltern,
innd cont c o activitate este mai elementar dect o funcie.
n lexicul Cuvintele Auditului exist urmtoarea definiie a auditului, i anume:
Auditul intern este n cadrul unei organizaii o funcie exercitat ntr-o manier
independent i cu mandat - de evaluare a controlului intern. Acest demers specific
concureaz cu bunul control asupra riscurilor de ctre responsabili.
n Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern din Romnia este adoptat definiia
dat de I.I.A., n anul 1999. Muli specialiti sunt de acord c aceast formulare mai poate fi
reevaluat, dar n acest moment este satisfctoare i exhaustiv din punct de vedere al
coninutului.

Pentru nelegerea clar a auditului intern este bine s se lmureasc o serie de elemente
de substan care constituie ancorele acestui domeniu de activitate sau funcii a unei entiti.
Din acest punct de vedere se pot aduce trei argumente majore susinute de realitate:
- auditul intern reprezint o funcie de asisten acordat managementului, ceea
ce face ca munca auditorului s fie de consultan pe care o asigur tuturor celor cu care
acesta vine n contact.
Auditorul intern avnd la baz metoda i utiliznd instrumente specifice emite o
judecat asupra dispoziiilor din cadrul entitii: reguli, proceduri, organizare, sistem de
informare etc., adic asupra sistemului de control intern.
Totodat, auditorul intern dispune de norme de referin care-i dau autoritate, de
metod i instrumente care-i garanteaz eficacitatea.
Un auditor intern trebuie s fie independent i perceput ca independent, s aib
autonomie care i vor permite s formuleze ipoteze i sa fac recomandri.
O alt caracteristic sugestiv este c auditorul intern are un grad de libertate, oferit
de planul de misiune, care l face s fie pe deasupra unor preocupri de rutin sau stresante,
activitatea lui fiind periodic.
- auditul intern nu are legtur cu personalul entitii dect n msura n care
acesta este prta la furturi, fraude pentru care trebuie s dea socoteal, n rest auditul
se adreseaz modului n care structurile entitii ndeplinesc regulile proprii din entitate.
Orice auditor intern experimentat tie c el urmrete obiective, realizri i
responsabiliti, care sigur sunt ataate unor oameni, unor angajai, dar scopul lui nu este
angajatul, ci modul de aplicare i reflectare n rezultatele entitii.
De aceea, n rapoartele de audit care cuprind recomandri nu se menioneaz persoane,
dect n cazuri excepionale, pentru c auditorul i managementul au nevoie s cunoasc ce nu
funcioneaz n sistem, de ce i cum se vor pozitiva rezultatele.
- auditorul intern este independent, adic funcia exercitat de acesta nu suport
nici o influen, nici o presiune care ar putea fi contrare obiectivelor pe care le are
stabilite.
n acest sens se cere subliniat caracterul dublu al independenei, reliefat de independena
serviciului n cadrul entitii, dar i a auditorului intern prin practica obiectivitii.
Se cere afirmat nlturarea practicilor prin care auditorii interni sunt chemai s
elaboreze norme, proceduri, s organizeze sistemul de control intern al entitii, activitatea
care-l face incompatibil. Auditorul intern nu va mai putea s emit o opinie independent,
obiectiv asupra dispoziiilor managementului dac el nsui este autorul.
n cadrul entitii auditorul intern poate fi utilizat i la alte activiti care-i vor tirbi din
obiectivitate, el fiind obligat s refuze orice sarcin care ncalc normele profesionale, chiar
dac funcia este ataat la cel mai nalt nivel din direcia general.
Independena i obiectivitatea pot fi pstrate i atinse prin profesionalismul auditorului
intern, pentru c acesta poate depista disfuncii importante i propune recomandri pertinente,
fundamentate, acceptndu-se c acioneaz pentru binele entitii.
Pornind de la aceste constatri i realiti definiia auditului intern s-a realizat n mai
multe accepiuni legate de evoluia profesiei, chiar definiia oficial, cuprins n toate normele
i literatura de specialitate fiind criticat de unii, considerat prea restrictiv de alii, ori
insuficient explicat de grupuri de profesioniti aplecai pe o cercetare i o poziionare ct mai
exact a auditului intern.
Cu toate acestea exist elemente care sunt acceptate de toi i care au contribuit la un
consens pe o definiie acceptat formal.
Definiia auditului intern n versiunea american nu difer aproape de loc de cea din
versiunea francez, diferena fiind dat de traducerea termenului american governance
prin guvernarea sau conducerea ntreprinderii.

Conform versiunii franceze a definiiei internaionale, aprobat de Consiliul de


Administraie al IFACI la 21 martie 2000, definiia oficial a auditului intern este urmtoarea:
Auditul intern este o activitate independent i obiectiv care d unei organizaii o
asigurare n ceea ce privete gradul de control asupra operaiunilor, o ndrum pentru
a-i mbunti operaiunile, i contribuie la adugarea unui plus de valoare.
Auditul intern ajut aceast organizaie s i ating obiectivele evalund, printr-o
abordare sistemic i metodic, procesele sale de management al riscurilor, de control, i
de guvernare a ntreprinderii, i fcnd propuneri pentru a le consolida eficacitatea.
n legislaia romneasc auditul intern este definit mai sintetic i mai pragmatic, astfel:
Auditul intern reprezint activitatea de examinare obiectiv a ansamblului
activitilor entitii economice n scopul furnizrii unei evaluri independente a
managementului riscului, controlului i proceselor de conducere a acestuia.
De asemenea, tot prin legea romn (Ordonana de Urgen a Guvernului nr.75/1999
privind activitatea de audit financiar), se stabilesc i principalele obiective ale auditului intern,
acestea fiind urmtoarele:
a) verificarea conformitii activitilor din entitatea economic auditat cu politicile,
programele i managementul acesteia, n conformitate cu prevederile legale;
b) evaluarea gradului de adecvare i aplicare a controalelor financiare i nefinanciare
dispuse i efectuate de ctre conducerea unitii n scopul creterii eficienei activitii entitii
economice;
c) evaluarea gradului de adecvare a datelor/informaiilor financiare i nefinanciare
destinate conducerii pentru cunoaterea realitii din entitatea economic;
d) protejarea elementelor patrimoniale bilaniere i extrabilaniere i identificarea
metodelor de prevenire a fraudelor i pierderilor de orice fel.
Funcia de audit intern a cunoscut transformri succesive pn la stabilizarea definirii
conceptului. Aceste abordri progresive au scos n eviden o serie de elemente, care trebuie
reinute pentru conturarea cadrului n care se nscrie auditul intern.
Din analiza evoluiei funciei auditului intern, pn n prezent, putem aprecia
urmtoarele elemente de implicare n viaa entitii auditate, i anume:
- consiliere acordat managerului;
- ajutorul acordat salariailor, fr a-i judeca;
- independen i obiectivitate total a auditorilor.
a) Consiliere acordat managerului
Auditul intern reprezint o funcie de asisten a managerului, pentru a-i permite s-i
administreze mai bine activitile. Componenta de asisten, de consiliere ataat auditului
intern l distinge categoric de orice aciune de control sau inspecie i este unanim recunoscut
ca avnd tendine de evoluie n continuare.
Auditul intern este aproape de fiecare responsabil, precum agentul fiscal care consiliaz
i rezolv problemele legate de impozite i taxe. Responsabilul, managerul este consiliat de
auditorul intern pentru a gsi soluii de rezolvare a problemelor sale, ntr-o cu totul alt
manier, n sensul c prin dispoziiile luate s asigure un control mai bun al activitilor,
programelor i aciunilor sale.
Profesionalismul auditorului intern este arta i maniera de a emite o judecat de valoare
asupra instrumentelor i tehnicilor folosite, cum ar fi: reguli, proceduri, instruciuni, sisteme
informatice, tipuri de organizare .a., care reprezint ansamblul activitilor de control
utilizate de managerul instituiei sau responsabilul unui loc de munc, recunoscut de
specialiti drept control intern.
Rolul auditorului intern este acela de a asista managerul pentru abordrile
practice succesive deja elaborate i prin analiza ansamblului s contribuie la

mbuntirea sistemului de control intern i al muncii cu mai mult securitate i


eficacitate.
n consecin, se accept unanim c auditorul intern consiliaz, asist, recomand, dar
nu decide, obligaia lui fiind de a reprezenta un mijloc care s contribuie la mbuntirea
controlului pe care fiecare manager l are asupra activitilor sale i a celor n coordonare, n
vederea atingerii obiectivelor controlului intern. Pentru realizarea acestor atribuii auditorul
intern dispune de o serie de atuuri fa de management, i anume:
- standarde profesionale internaionale;
- buna practic recunoscut n domeniu, care i d autoritate;
- tehnici i instrumente, care-i garanteaz eficacitatea;
- independena de spirit, care i asigur autonomia s conceap ipoteze i s formuleze
recomandri;
- cercetarea i gndirea lui este detaat de constrngerile i obligaiile unei activiti
permanente de gestionare zilnic a unui serviciu;
b) Ajutorul acordat salariailor fr a-i judeca
ntr-o entitate n care auditul intern face parte din cultura organizaiei acesta este
acceptat cu interes, dar ntr-o entitate care se confrunt cu riscuri poteniale importante, cu
absena conformitii cu reglementrile de baz, cu o eficacitate sczut i o fragilitate extern
a acesteia, datorit deturnrilor de fonduri, dispariiei activelor sau fraud, este evident c
managerul respectiv va fi judecat, apreciat, considerat n funcie de constatrile auditorului
intern.
ntr-un caz standard, misiunea de audit intern poate s evidenieze ineficacitate,
redundan n sistem sau posibiliti de mbuntire a activitilor/aciunilor, dar exist mai
multe motive pentru care managementul nu trebuie s fie pus direct n discuie:
Obiectivele auditului intern au n vedere un control asupra activitilor, care s
conduc la mbuntirea performanei existente i nu la judecarea acestuia, aa cum
specialistul n fiscalitate ajut la o mai bun aplicare a regimului fiscal. Chiar dac
responsabilul este judecat n urma rapoartelor sale de audit, acesta nu este obiectivul auditului
intern.
Realizrile auditului intern nu trebuie puse n discuie de cel auditat, iar dac totui
acest lucru este fcut s se efectueze ntr-o manier pozitiv. Spre exemplu, este cazul unei
insuficiene, nereguli importante descoperit de auditorul intern, care imediat o aduce la
cunotina managerului i pe care acesta o va soluiona fr ntrziere. n acest caz, disfuncia
semnalat prin raportul de audit intern a dus la o aciune corectiv, care a avut ca rezultat i
aprecierea auditorului ca un responsabil dinamic i eficace.
Responsabilitile auditorului intern trebuie s aib n vedere c adesea analiza
cauzelor unei nereguli scoate la iveal existena unor puncte slabe care i au originea n
insuficiene asupra crora responsabilul nu are un bun control. Cu aceast ocazie, se observ
c soluiile trebuie s vin pe cale ierarhic sau chiar de la nivelul organizaiei, dac sunt
probleme de dimensiune cultural, de formare profesional, de buget, de organizare, de natur
informatic Aceast situaie paradoxal, adesea ntlnit i stimuleaz logica celui auditat care
constat c auditorul intern confirm insuficienele semnalate chiar de el.
Din prezentarea de mai sus, rezult c n aceasta const consilierea concret i fr
echivoc acordat managerului de ctre auditorii interni;
c) Independena total a auditorilor interni
Funcia de audit intern nu trebuie s suporte influene i presiuni care ar putea fi
contrare obiectivelor fixate. Standardele profesionale de audit intern definesc principiul
independenei sub dou aspecte:
- independena compartimentului n cadrul organizaiei, de aceea el trebuie s
funcioneze subordonat celui mai nalt nivel ierarhic;

- independena auditorului intern, prin practicarea obiectivitii, adic auditorii interni


trebuie s fie independeni de activitile pe care le auditeaz.
Independena auditorilor interni trebuie s aib la baz eliminarea practicii de
suprancrcare a auditorilor cu lucrri care nu ar trebui s le revin lor. Spre exemplu:
definirea de reguli i proceduri de lucru, exercitarea aciunilor de evaluare i supervizare ale
salariailor, chiar i temporar, participarea la elaborarea sistemelor informatice, activitatea de
organizare, aciuni de control financiar propriu-zis sau inspecii .a.
Fenomenul cel mai grav care rezult de aici este c auditorii aflai n aceast situaie nu
mai pot audita domeniul respectiv, deoarece i-au pierdut independena i obiectivitatea. Dac
apar asemenea cazuri, mai ales la entiti mici i mijlocii, cnd din motive structurale suntem
obligai s ncredinm auditorilor asemenea aciuni, se impune s evalum riscurile i
consecinele inevitabile n timp.
Independena i obiectivitatea sunt abateri de la funcia de audit intern, care duneaz
eficacitii i rigorii muncii de audit. Spre exemplu: Trebuie s avem n vedere c nu putem fi
medic i pacient n acelai timp, fr s stabilim un diagnostic cel puin subiectiv.
Respectarea standardului privind independena presupune unele reguli:
auditul intern nu trebuie s aib n subordine vreun serviciu operaional;
auditorul intern s poat avea acces n orice moment la persoanele de la toate nivelele
ierarhice, la bunuri, la informaii, la sistemele electronice de calcul;
recomandrile pe care le formuleaz s nu constituie n nici un caz msuri obligatorii
pentru management.
Organizarea funciei de audit intern n subordinea nivelului ierarhic cel mai nalt nu este
suficient; mai trebuie ca fiecare, n cadrul activitii sale, s poat da dovad de obiectivitate,
acesta fiind de altfel unul din principiile fundamentale ale codului deontologic. A fi obiectiv
nseamn s realizezi o apreciere n total neutralitate, nseamn a nu avea idei preconcepute,
ci o atitudine imparial. De aceea, standardele profesionale consider c obiectivitatea este
afectat i atunci cnd auditorul auditeaz o entitate/ activitate/program a crei
responsabilitate i-a asumat-o n cursul timpului.
Realiznd c idealul absolut nu va fi atins nici n audit, de aceea vorbim despre riscul de
audit, un risc rezidual dup trecerea auditorului intern. Obiectivitatea rmne scopul care
trebuie atins, fiecare avnd datoria s fac tot posibilul pentru a se apropia ct mai mult de
acest deziderat.
Independena i obiectivitatea este deseori controversat, mai ales de ctre auditorii
interni care nu neleg aceast independen atunci cnd se afl ntr-o structur ierarhic.
n realitate, independena auditorului intern este supus unei duble limitri:
auditorul intern, ca orice responsabil din organizaie, trebuie s se conformeze
strategiei i politicii direciei generale;
auditorul intern trebuie s fie independent n exercitarea funciei sale, dar respectnd
standardele de audit intern. Aceasta este o limitare deontologic, dar nensoit de sanciune,
i de aceea auditorul intern trebuie s-i impun n mod contient respectarea standardelor
profesionale.
Din aceast succint prezentare rezult c, n materie de independen, nu este suficient
nici ataarea structurii de audit la cel mai nalt nivel ierarhic, i nici urmrirea realizrii
obiectivitii. Practica n domeniu ne arat c adevrata independen a auditorului intern o
constituie profesionalismul su, deoarece dac este un profesionist va descoperi disfuncii
importante, va face recomandri pertinente i se va implica n viaa organizaiei prin
mbuntirea performanelor acesteia.

Capitolul II
Auditul intern organizare, activiti, categorii de audit
2.1. Funcia de audit intern
Imaginea funciei de audit intern nu este una omogen, ea diferind de la o ara la alta.
Funcia este noua i n virtutea vocabularului ca i urmare se folosesc destul de des termeni
mprumutai de la auditul extern, ceea ce poate crea confuzii. Nivelul de dezvoltare al acestei
funcii noi, este determinata la un moment dat i de cultura ntreprinderii.
n afara de faptul ca auditul intern este o funcie noua el mai are doua trsturi sau
caracteristici specifice, i anume:
- funcia de audit intern este universal;
- funcia de audit intern este periodic.
Universalitatea auditului intern se refer la aplicarea lui tuturor entitilor
organizaionale dar i celorlalte funcii care se exercit n ntreprindere. Auditul intern se
ntlnete n ntreprinderile industriale ct i n cele de comer sau prestri de servicii.
n Romnia activitatea de audit intern este prezent n societile comerciale bancare i
n ntreprinderi multinaionale. n ara noastr, conceptul de audit intern este instituionalizat
i normalizat de relativ puin timp, fiind abordat de pe 2 poziii distincte:
1) auditul intern din sfera sectorului public;
2) auditul intern din sfera sectorului privat.
Potrivit principiului universalitii, auditul intern se aplica tuturor funciilor i
activitilor ntreprinderii, ca urmare auditul intern nu trebuie suprapus funciilor de
contabilitate, trezorerie, financiara, etc. Activitile cum sunt cele de contabilitate i trezorerie
se nscriu n planul de audit intern. Auditul intern mai examineaz producia, ntreinerea
utilajelor, a investiiilor i altele. Toate funciile ntreprinderii sunt supuse auditului intern.
Periodicitatea trebuie neleas n raport de frecvena i intervalele de timp la care
activitile ntreprinderii sunt supuse auditului intern. Acest lucru nu nltur existena
permanent a funciei de audit intern n ntreprindere.
Funcia de audit intern este o funcie periodic pentru cei care sunt auditai, funcia
avnd caracter permanent n cadrul entitii.
Cei auditai au legtur cu auditorii interni poate o dat pe an sau la doi ani, atunci cnd
activitatea lor intr n planul de audit i pentru o perioad scurt de timp care nu va depi trei
luni ntr-un an.
La cele dou caracteristici menionate anterior se adaug i caracterul de noutate al
funciei de audit intern.
Funcia de audit intern are, deci, trei caracteristici importante: noutate, universalitate i
periodicitate, care astzi sunt recunoscute i acceptate, dar i nsuite.

2.2. Organizarea funciei de audit intern n Romnia


Din punct de vedere legislativ, mai nti a fost organizat funcia de audit financiar, prin
apariia OUG nr.75/1999 privind activitatea de audit financiar, publicat n M.Of.nr.256 din
04.06.1999, care ulterior a fost aprobat i completat prin Legea nr.133/2002, publicat n
M.Of.nr.598/2003.
Apoi, se nfiineaz i se introduce, pentru prima dat n sistemul de control i audit din
Romnia, auditul intern i controlul financiar preventiv, prin O.G.nr.119/1999 privind auditul
public intern i controlul financiar preventiv.

Evoluia activitii de audit intern n Romnia, coroborat cu recomandrile Comisiei


Europene s-a concretizat prin apariia Legii nr.672/2002 privind auditul public intern, care
statueaz funcia de audit intern i profesia de auditor intern n entitile din sistemul public.
n baza legii, s-au constituit:
Unitatea Central de Armonizare pentru Auditul Public Intern UCAAPI, n
subordinea direct a ministrului economiei i finanelor;
Comitetul pentru auditul public intern CAPI, pe lng UCAAPI, comitet cu caracter
consultativ;
Compartimentele de audit intern, n cadrul entitilor din sistemul public care
gestioneaz un buget de peste 100.000 euro, n ultimii trei ani consecutivi.
Sarcina de a organiza implementarea auditului intern n sistemul public din Romnia de
ctre UCAAPI este i o recomandare a Comisiei Europene.
Alturi de normele generale de exercitare a activitii de audit intern, au fost elaborate,
n mod distinct, i norme de consiliere1 a managementului prin care auditul vine n sprijinul
acestuia, pentru identificarea i cunoaterea n profunzime a funcionrii sistemelor interne
att de necesare managementului de linie, care are ca responsabilitate implementarea acestora.
Lund n consideraie atribuiile auditorilor interni, menionm c auditul intern trebuie
privit n oglind cu sistemul de management i control intern din cadrul entitilor.
Axat, la nceput, pe probleme contabile, obiectivele auditului intern s-au deplasat spre
evaluarea sistemului de control intern al entitilor i depistarea riscurilor majore ale
entitilor n atingerea intelor prestabilite.
Din aceste considerente, se impune constituirea unui sistem de pregtire profesional
continu al auditorilor interni. Aceasta deriv i din necesitatea de a depi faza auditului de
regularitate pentru a ajunge la faza la auditului de performan, ceea ce presupune o pregtire
profesional cu totul deosebit, n special prin cunoaterea aprofundat a domeniului
auditabil.
n sistemul public, pregtirea profesional a nceput s se organizeze nc din anul 2005
i ea trebuie susinut prin crearea formatorilor i a structurilor care pot s asigure necesitile
elitistice de pregtire a auditorilor interni.

2.3. Organizarea structurilor de audit intern


Auditul intern se va realiza la nivelul entitii, n cadrul compartimentului audit intern,
aflat n subordinea conductorului entitii.
Conducerea entitii va analiza oportunitatea nfiinrii la unitile subordonate, structuri
proprii de audit intern avnd n vedere urmtoarele:
- volumul anual al fondurilor utilizate;
- numrul unitilor subordonate i gradul de dispersare teritorial a acestora;
- numrul de personal al entitii n ansamblu precum i ponderea numrului de
personal repartizat pe structuri subordonate;
n cazul reorganizrii auditului intern la unitile subordonate, auditul acestora se va
efectua de entitate la nivel central.
Auditul intern se organizeaz n mod independent, n structura fiecrei entiti sub
forma unui compartiment specializat constituit din una sau mai multe persoane astfel nct
personalul de specialitate angajat n acesta sa nu fie implicat n vreun fel n ndeplinirea
activitilor pe care le auditeaz.
n realizarea atribuiilor sale eful compartimentului de audit intern sau, dup caz,
1

Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1702 din 14 noiembrie 2005, pentru aprobarea Normelor privind
organizarea i exercitarea activitii de consiliere desfurate de ctre auditorii interni din cadrul entitilor
publice

persoana care exercit atribuiile de audit intern se subordoneaz i raporteaz direct


conductorului entitatii.
Responsabilii pentru organizarea acivitatii de audit intern,
coordonarea lucrarilor i semnarea rapoartelor de audit intern trebuie sa aiba calitatea de
auditor financiar.
Fostele structuri de control financiar de gestiune vor fi absorbite de cele de audit intern,
acestea din urma preluand, alaturi de atributiile conferite prin lege, toate atributiile fostelor
structuri de control financiar de gestiune.

2.4. Sfera activitii de audit intern


Prin auditul intern se verific operaiunile, activitile sau aciunile care se efectueaz,
se execut sau se desfoar n cadrul entitii, avndu-se n vedere urmtoarele caracteristici:
1.
conformitatea operaiunilor, activitilor sau a aciunilor:
- legalitatea - obiectul auditului intern respect prevederile legale n materie;
- regularitatea - obiectul auditului intern respect prevederile care se refer la
modaliti, proceduri, scheme sau la modele de efectuare, execuie sau
desfurare;
- ncadrarea n plafoanele valorice - obiectul auditului intern nu antreneaz
depirea plafonului valoric maxim aprobat pentru acea operaiune, aciune sau
activitate;
2.
economicitatea operaiunilor, activitilor sau aciunilor obiectul auditat
realizeaz condiia costului minim n condiiile date. Costul minim se evalueaz prin
determinarea costului de oportunitate al realizrii obiectului auditat;
3.
eficacitatea operaiunilor, activitilor sau a aciunilor obiectul auditat
realizeaz condiia de atingere a obiectivului stabilit prin realizarea sa. Atingerea obiectivului
stabilit trebuie s se realizeze ntr-o marj pe care auditorul o consider rezonabil;
4.
eficiena operaiunilor, activitilor sau a aciunilor reprezint o corelare ntre
economicitate i eficacitate, n sensul unei optimizri a celor dou caracteristici, n condiiile
realizrii obiectului auditat;
5.
oportunitatea temporal a realizrii obiectului auditat se analizeaz dac
obiectul auditat s-a realizat n acea conjunctur acional, normativ, care s confere cel mai
nalt grad de eficien. De asemenea, se analizeaz modul n care realizarea obiectului auditat
se ncadreaz ntr-o structur mai larg de operaiuni, activiti sau aciuni;
6.
acoperirea riscului intern asociat realizrii operaiunii, activitii sau aciunii
auditate se evalueaz modul i gradul n care realizarea obiectului auditat a antrenat riscuri
interne, precum i modul i gradul n care aceste riscuri interne au fost acoperite a priori de
managementul sistemului auditat;
7.
acoperirea riscului de sistem asociat realizrii operaiunii activitii sau aciunii
auditate se evalueaz modul i gradul n care realizarea obiectului auditat a antrenat riscuri
de sistem precum i modul i gradul n care aceste riscuri de sistem au fost acoperite a priori
de managementul sistemului auditat;
8.
conectarea sistemului prin realizarea obiectului auditat, la viitor modul i
gradul n care, prin realizarea obiectului auditat, sistemul n care s-a realizat acel obiect este
asigurat mpotriva epuizrii funcionale i primete impulsuri noi de dezvoltare stabilite i
perfecionare specifice;
9.
auditul intern se exercita asupra tuturor activitilor desfurate de entitate;
10. operaiunile care fac obiectul auditului intern sunt examinate pe tot parcursul
acestora din momentul iniierii pana n momentul finalizrii executrii lor efective.
Compartimentul de audit intern trebuie sa ndeplineasc urmtoarele atribuii:

1. certificarea anuala nsoita de raport de audit, a bilanului contabil i a contului


de profit i pierdere, prin verificarea legalitii, realitii i exactitii evidentelor
contabile i ale actelor financiare i de gestiune. Certificarea se face naintea
aprobrii de ctre conductorul entitii a bilanului contabil i a contului de
profit i pierdere;
2. examinarea legalitii, regularitii conformitii operaiunilor, identificarea
erorilor, risipei, gestiunii defectuoase i fraudelor i, pe aceste baze, propunerea
de masuri i soluii pentru recuperarea pagubelor i sancionarea celor
vinovai,dup caz;
3. examinarea sistemului contabil i a fiabilitii acestuia, ca principal instrument
de cunoatere, gestiune i control patrimonial i al rezultatelor obinute;
4. examinarea regularitii sistemelor de fundamentare a deciziilor, de planificare,
programare, organizare, coordonare, urmrire i control al ndeplinirii deciziilor;
5. evaluarea economicitii, eficacitii i eficientei cu care sistemele de
6. conducere i de execuie existente n cadrul entitii utilizeaz resurse
financiare, umane i materiale pentru ndeplinirea obiectivelor i obinerea
rezultatelor stabilite;
7. evaluarea gradului de respectare a normelor i instruciunilor de lucru specifice
activitii desfurate, stabilite de conducerea entitii;
8. identificarea slbiciunilor sistemelor de conducere i de control precum i a
riscurilor asociate unor astfel de sisteme;
9. activitatea de audit intern va realiza evaluarea riscurilor cel puin anual;
10. evaluarea programului de asigurare a calitii auditului;
11. conductorul compartimentului de audit intern va raporta periodic consiliului de
administraie al entitii execuia planului de audit. Raportrile vor include, de
asemenea, riscurile semnificative i aspecte ale controlului i conducerii;
12. conductorul compartimentului de audit intern este responsabil pentru
comunicarea rezultatelor finale persoanelor competente sa ia decizii n legtura
cu acestea;
13. conductorul compartimentului de audit intern va informa adunarea generala a
asociailor n cazul n care consiliul de administraie a decis sa accepte riscurile
semnificative raportate;

2.5. Categorii de audit intern


Clasificarea formelor de audit intern poate fi fcut n funcie de dou criterii:
1. natura auditului intern sau obiectivele acestuia;
2. destinaia sau domeniul de aplicare.
1. dup natura auditului intern sau dup obiective distingem patru forme de audit:
- audit de conformitate / regularitate
- audit de eficacitate
- audit de management
- audit de strategie
Auditul de conformitate urmrete ca dispoziiile legale i reglementare sa fie
respectate; n acest caz este vorba despre conformarea ntreprinderii la aceste dispoziii legale.
Regularitatea nseamn urmrirea de ctre auditul intern a conformrii activitilor i
funciilor ntreprinderii cu regulile interne stabilite de ntreprindere, i intr-un caz i n celalalt
auditul intern face o comparaie a realitii cu un sistem de referina, iar pe acesta baza
auditorul semnaleaz responsabilului dezechilibrele.

Auditul de eficacitate vizeaz msura n care s-a reuit gsirea modalitilor pentru
atingerea obiectivelor fixate i a rspunsului la ateptri, iar pe de alta parte msura n care
lucrurile sunt fcute cat mai bine posibil; acest tip de audit este nfiinat de cultura
ntreprinderii (cunotine, pricepere, comportament, comunicare, etc.). Daca noiunii de
eficacitate se asociaz i eficienta, atunci auditul capt forma celui al performantei.
Auditul de management / auditul de conducere observa alegerile i deciziile direciei
generale, le compara, apoi evalueaz consecinele lor i atrage atenia cu privire la riscuri i
incoerente. Auditul intern nu emite judecai asupra opiniilor strategice i politice ale
conducerii ntreprinderii, observnd doar forma i nu coninutul, el examineaz daca exista o
politica, daca ea este exprimata cu claritate, daca este cunoscuta, neleasa i aplicata.
Auditul strategic procedeaz la compararea politicilor i strategiilor ntreprinderii cu
coerenta globala a acesteia. Auditul intern se limiteaz la semnalarea incoerentelor, a
neconcordantelor fr sa evalueze politicile i strategiile.
2. dup criteriul destinaiei sau al domeniului de aplicare, fiecrei funcii a
ntreprinderii i va corespunde o categorie de audituri operaionale care privesc toate
activitile inclusiv cea contabil i financiar. Cte funcii sunt n ntreprindere, attea
categorii de audituri operaionale se ntlnesc.

CAPITOLUL III
Organizarea activitii de audit intern
3.1. Organizarea auditului intern
Abordarea funciei de audit intern trebuie s cuprind att organizarea compartimentului
de audit intern, ct i organizarea muncii i gestionarea competenelor i resurselor necesare
pentru efectuarea auditului intern.
De aceea, organizarea va avea n vedere cel puin urmtoarele componente:
a. organizarea compartimentului
- structuri posibile
- resurse profesionale
b. organizarea muncii
- carta de audit
- planul de audit intern
- manualul de audit intern
- dosarele de audit i documentele de lucru
- documentaia i alte mijloace
c. eficacitatea compartimentului
d. comitetul de audit
a. Organizarea compartimentului de audit intern
a.1. Structuri posibile
Adoptarea unei structuri sau a alteia depinde de cultura organizaional, de poziionarea
funciei de audit intern i de criteriile pe care le-au avut n vedere managerii entitilor.
n general sunt dou criterii importante i acceptate unanim de literatura de specialitate
n ceea ce privete organizarea compartimentului de audit intern:
- dimensiunea entitii (organizaiei);
- adoptarea unui audit centralizat ori a unuia descentralizat.
Dimensiunea entitii (organizaiei) este deosebit de important n alegerea numrului
de auditori interni care s rspund necesitilor entitii.
Astfel, dac la o ntreprindere mic i mijlocie se poate constitui un compartiment
compus din 1 pn la 3 persoane, la o mare companie naional sau multinaional numrul
auditorilor interni poate varia ntre 20 i 100 de auditori interni. Dar aceast dimensiune este
relativ i ine cont dac entitatea activeaz pe plan intern sau i pe plan internaional.
Auditul centralizat sau descentralizat reprezint o opiune privind modul n care sunt
localizate i utilizate echipele de auditori interni.
O entitate poate opta pentru cazul n care toi auditorii interni sunt grupai la sediul
social al acesteia ntr-o singur echip sau auditorii interni sunt grupai n attea echipe cte
uniti autonome are entitatea.
Totodat, criteriul de mai sus poate fi folosit combinat dac vorbim de entiti mari
naionale sau multinaionale care, n funcie de obiectivele urmrite, pot utiliza echipele de
auditori interni locale n interdependen cu o echip central, aflat la sediul social al
entitii.
n aceast ipotez o mare entitate multinaional are disponibilitatea de a adopta un
audit descentralizat dac exist organizat o echip la sediul acesteia i servicii de audit intern
n fiecare ar, compartimentul fiind ataat structurii naionale, chiar dac n interiorul fiecrei
ri structura este centralizat.

Se constat c asistm la o descentralizare pe dou niveluri: naional i local, dar n


ambele cazuri criteriul descentralizrii presupune existena unui serviciu central.
Cele dou tipuri de abordri au avantaje i dezavantaje pe linia coerenei activitii i
pregtirii profesionale, a contactului direct i permanent cu realitatea din teren, esenial
pentru a atinge performane i a ndeplini obiectivele oricrei misiuni de audit intern.
Pentru auditul centralizat la o mare entitate se pot prezenta dou formule consacrate,
astfel:
O prim variant este cea prin care direcia de audit intern este mprit n misiuni,
avnd cte un responsabil (ef de misiune), misiunile fiind organizate pe domenii de
competen, funcii ale entitii:
o mediu industrial sau tehnic,
o marketing, vnzri i logistic
o contabilitate i gestiune
o informatic i mediu IT
Aceast propunere de organizare presupune existena unor auditori specializai pe
activiti, pe funciile unei entiti, ceea ce duce la o recrutare anevoioas, dar i la costuri
suplimentare legate de calificare.
O a doua variant care nu are specializri pe misiuni, toi auditorii fiind la dispoziia
entitii pentru a forma echipe de seniori i juniori, cu efi de misiune n funcie de obiective,
disponibiliti i capaciti.
Auditorii utilizai n aceast variant sunt numii generaliti, apelndu-se la specialiti
externi pentru anumite misiuni care au nevoie de calificri speciale.
Pentru auditul descentralizat este nevoie de un serviciu central de Audit Intern i de
compartimente n structurile locale, serviciul central avnd atribuite patru misiuni importante:
- definirea normelor
- definirea politicii i mijloacelor de pregtire profesional
- auditul Auditului
- realizarea de misiuni specifice
La organizaiile de dimensiune medie auditul intern se poate organiza sub forma unui
compartiment sau funcia s fie exercitat de un singur auditor intern, dar poziia sa fiind
ataat celui mai nalt nivel ierarhic.
Dup unele anchete sociologice profesionale efectuate cu mai muli ani n urm s-a
constatat c entitile de mrime medie au avut n vedere ca un auditor intern s corespund la
circa 1000 de salariai, ns aceast orientare difer de la entitate la entitate n funcie de
cultura organizaiilor respective.
Un auditor singur are multe handicapuri de depit, cum ar fi lipsa de auditori
specializai pe anumite funcii ale entitii, imposibilitatea de a putea ndeplini toate
obiectivele care revin auditului intern, uneori chiar lipsa de ncredere din partea
managementului.
De aceea, se poate aprecia c la o entitate care dorete s beneficieze de rezultatele unui
audit intern este necesar s se organizeze un compartiment compus din cel puin trei persoane,
ceea ce ar permite specializarea muncii, creterea competenei i obinerea de rezultate
folositoare entitii.
a.2. Resurse profesionale
Resursele profesionale sunt reprezentate de auditorii interni care pot fi recrutai din
rndul celor care au calificare i autorizare ca s poat practica aceast profesie.
Profesia de auditor intern a devenit o profesie reglementat, n cadrul celei de auditor
financiar i poate fi exercitat numai cu respectarea cadrului legal privind accesul i
exercitarea profesiei.

n alte ri recrutarea auditorilor interni a avut n vedere dou ci: din interiorul
organizaiei, n majoritatea cazurilor i din exteriorul acesteia. Prima abordare a avut n vedere
faptul c numai un bun cunosctor al mediului intern al entitii poate exercita cu succes
mandatul de auditor intern i poate surprinde problematica de corectat.
Probabil c experiena multor entiti a impus o concluzie clar: nevoia de mbinare a
utilizrii resurselor interne cu cele atrase din exterior, politici care au avut ca efect
dinamizarea activitii i realizarea de echipe capabile.
n toate situaiile, indiferent de prerile exprimate, de evoluiile individuale ale unor
compartimente de audit intern, cel mai important fapt este ca auditorii interni s fie
competeni, s fie bine pregtii profesional i s cunoasc, evident s i aplice, cu exigen
normele profesionale.
Orice dezbatere teoretic i practic trebuie s in seama de o recrutare pe criterii de
competen profesional a auditorilor interni.
Selecionarea auditorilor interni, din interiorul organizaiei sau din exteriorul acesteia,
presupune ca acetia s dovedeasc unele caliti care sunt uor detectabile: aptitudini
evidente de comunicare i cunoaterea tehnicilor de audit, potrivit normelor profesionale.
Norma de calificare 1210 Competena are ca Modalitate Practic de Aplicare 1201-1,
care prevede: Auditorii interni trebuie s dein cunotinele, priceperea i celelalte
competene necesare exercitrii responsabilitilor lor individuale. Auditul intern trebuie s
dein sau s dobndeasc n mod colectiv cunotinele, priceperea i celelalte competene
necesare exercitrii responsabilitilor sale.
Norma cuprinde recomandarea lurii n considerare a unui ansamblu de elemente, astfel:
1. Orice auditor intern trebuie s dein anumite cunotine, pricepere i competene
precise n domenii ca: aplicarea normelor, procedurilor i tehnicilor de audit; principiile i
tehnicile contabile; principii de management; principii de baz referitoare la economie, drept
comercial, fiscalitate, finane, metode cantitative i tehnologii ale informaiei.
2. Auditorii interni trebuie s dispun de bune caliti relaionale i s tie s comunice
eficient, fiind nevoie s se cultive i menine relaii bune cu clienii misiunii.
3. Auditorii interni trebuie s fie capabili s comunice oral i n scris pentru a putea
expune clar i eficace obiectivele, aprecierile, concluziile i recomandrile misiunii.
4. Responsabilul auditului intern trebuie s defineasc criterii adecvate de formare
profesional general i de experien pentru a stabili posturile de auditori interni, avnd n
vedere natura activitilor i nivelul de responsabilitate. Este necesar s se obin o asigurare
rezonabil cu privire la calificrile i competena candidailor.
5. ntregul personal al auditului intern trebuie s dein cunotinele i priceperea
indispensabile practicrii profesiei n cadrul organizaiei.
n continuare se poate aprofunda aceast norm prin Modalitatea Practic de Aplicare
1210.A1 care prevede c Responsabilul auditului intern trebuie s obin avizul i asistena
persoanelor calificate dac auditorii interni nu dein cunotinele, priceperea i celelalte
competene necesare pentru a-i realiza parial sau total misiunea.
La fel de important, pe lng recrutare, este pregtirea profesional att cea de baz,
ct i cea continu.
Potrivit reglementrilor Camerei Auditorilor Financiari din Romnia o persoan care
dorete s devin auditor financiar, cu posibilitatea exercitrii i profesiei de auditor intern,
trebuie s aib un anumit nivel de studii, de pregtire i experien profesional, s efectueze
un stagiu de acces la profesie i, bineneles s se susin un examen pentru obinerea calitii
de auditor financiar.
Aceste aspecte legate de elementele fundamentale ale profesiei sunt prevzute expres n
normele profesionale ale organismului profesional, ca i cele legate de pregtirea profesional

continu, cea care asigur auditorilor actualizarea permanent a cunotinelor profesionale, de


racordare la cele mai noi standarde i norme profesionale.
n general, activitatea auditorilor interni trebuie privit n evoluie, pe o plurianualitate
necesar atingerii obiectivelor entitii, n corelaie cu planul de audit, care trebuie s conin
obiective strategice i tactice pe termen scurt, mediu i lung.
b. Organizarea muncii
b.1. Carta de audit
Carta de audit este documentul constitutiv al funciei de Audit intern, care are rolul de
prezentare i cunoatere pentru celelalte compartimente i funcii ale entitii.
Carta de audit este deosebit de important ceea ce a fcut s se regseasc reglementat
n normele profesionale, astfel:
- Norma de calificare 1000 Misiune, competene i responsabiliti, care prevede c
aceste elemente ale auditului intern trebuie s fie definite n mod formal ntr-o cart, s
corespund Normelor i s fie aprobate de Consiliu
- Modalitatea Practic de Aplicare 1000-1 Carta de audit intern, are ca scop s
defineasc:
o stabilirea serviciului de audit intern n cadrul organizaiei
o autorizarea accesului la documente, persoane i bunuri, acces necesar
ndeplinirii corespunztoare a misiunilor
o sfera de activitate a auditului intern
Carta de audit intern trebuie obligatoriu s fie scris, ceea ce permite trimiterea acestui
document n vederea examinrii i aprobrii Consiliului, aprobarea fiind un element esenial
pentru reuita auditului intern n cadrul entitii.
Este demn de menionat faptul c acest document Carta de audit intern, dup aprobare
se difuzeaz la nivelul entitii, nivelurilor ierarhice care vor fi auditate, n sens larg
managementului implicat n activitatea de audit intern.
b.2. Planul de audit
Planul de audit este obligatoriu potrivit Normei de funcionare 2010 Planificarea, care
prevede: Responsabilul auditului intern trebuie s realizeze o planificare bazat pe riscuri n
scopul definirii prioritilor n acord sau n coeren cu obiectivele organizaiei.
n practic se ntlnesc situaii diverse, chiar de nerespectare a normei, planificarea
rezumndu-se la misiuni ordonate de management, adic activitatea se desfoar la
solicitarea conducerii organizaiei. O asemenea stare de lucruri se manifest, de regul, la
nceputul nfiinrii compartimentului de audit intern, timpul fiind cel care a reuit s impun
o planificare bazat pe cerine i obiective.
Planul de audit are cteva caracteristici, din care cele mai importante sunt:
- coninut exhaustiv, ceea ce nseamn c planul de audit este necesar s cuprind toate
temele, funciile, procesele, i serviciile care pot fi auditate, dar care trebuie auditate la un
anumit moment.
Coninutul exhaustiv al planului de audit are o serie de consecine, respectiv:
- un plan integral nu poate fi elaborat o singur dat, finalizarea presupunnd mai muli
ani, prilej care va contribui la completarea i actualizarea planului
- planul nu va niciodat terminat pentru c el va suferi n permanen modificri
referitoare la completare, mbogire, anulare parial, adaptare la funcii noi sau dezvoltare a
obiectivelor deja cuprinse etc.
- caracterul exhaustiv necesit abordarea multiform a temelor de audit intern tocmai
pentru a acoperi toate funciile i procesele organizaiei.
- planificarea multianual i analiza global a riscurilor pentru a respecta planificarea pe
mai muli ani (de la trei la cinci ani).

Auditarea unei funcii, unui proces, a unor teme sau servicii nu se face la acelai interval
de timp pentru toate, unele fiind supuse auditului anual, altele la doi ani, trei sau cinci ani, n
funcie de importana riscului.
Riscul va fi cel care va determina frecvena auditrii, n viaa de zi cu zi, ntlnindu-se
audituri frecvente la riscuri ridicate i audituri rare la riscuri sczute.
De aici se nelege c auditul intern trebuie s posede instrumente de msurare, tehnici
specializate care s permit emiterea unei opinii, unui raionament profesional cu privire la
riscul i importana acestuia din zona supus auditrii.
Metoda de determinare a riscului i importanei acestuia trebuie s fie simpl i uor de
implementat, aceasta fiind necesar s cuprind:
- sistemul de apreciere care are n vedere trei criterii: o apreciere a controlului intern, o
apreciere cantitativ i o apreciere calitativ.
Sistemul de apreciere ne poate de asigurri referitoare la calitatea controlului,
importana mizelor i ca o consecin, vulnerabilitatea entitii auditate.
Pentru rigoare i pentru o apreciere a controlului intern se va opera cu noiuni precum:
control intern adaptat, control intern insuficient i control intern cu lacune grave.
Calitatea controlului este o apreciere care ine att de metoda subiectiv, ct i de cea
obiectiv aplicate i necesit o dezbatere separat pentru c aici se vorbete despre cum
percepe auditorul intern la modul global sistemul de control intern sau dac abordarea
cantitativ a ponderrilor este relevant.
- aplicarea metodei se va solda cu o serie de rezultate care dac sunt interpretate
profesionist va permite ordonarea n funcie de risc a misiunilor de audit intern i, bineneles,
va determina frecvena misiunilor de audit.
n practica anglo-saxon se utilizeaz metoda Grid Model care asociaz criteriilor legate
de factorii de risc o serie de criterii legate de factorii de succes ai misiunii de audit.
Acest model se bazeaz pe faptul c aprecierile calitative sunt cu mult mai importante i
definete patru niveluri de factori de risc: riscul operaional, riscul financiar, riscul legat de
natura activitii i riscul de vulnerabilitate.
Totodat, modelul se refer i la patru niveluri de succes ale misiunii de audit intern:
capacitatea profesional, timpul necesar, cunoaterea subiectului i motivaia.
- structura predeterminat a planului de audit intern nseamn c acesta va avea o
form unitar de prezentare, un format standard.
Dac planul va fi elaborat pe cinci ani va cuprinde obligatoriu 9 coloane, iar dac va fi
ntocmit pentru trei ani va avea 7 coloane, astfel:
- primele dou coloane cuprind mai multe elemente referitoare la auditurile
anterioare:
- anul n care a avut loc ultimul audit
- timpul alocat pentru a realiza planul anterior de audit care se exprim n
zile/auditor sau n sptmni/auditor
- a treia coloan se refer la coeficientul de risc ntlnit care determin frecvena
adoptat n cadrul planului
- a patra coloan precizeaz care sunt misiunile de audit i clasificarea acestora n
audituri ale structurilor, funciilor i proceselor i ale temelor
- coloanele de la cinci la nou au ca scop repartizarea auditurilor pe anii urmtori
potrivit frecvenei determinate.
Elaborarea planului de audit va avea n vedere urmtoarele cinci etape obligatorii:
- realizarea sau actualizarea unei liste complete a misiunilor de audit intern
- calcularea sau actualizarea coeficientului de risc al fiecrei misiuni de audit intern ,
drept urmare stabilirea periodicitii misiunilor de audit intern

- redactarea proiectului de plan dup consultarea principalilor responsabili i exprimarea


acestuia n timp/auditor
- ajustarea n funcie de resursele disponibile i de solicitrile managementului
- aprobarea planului de audit intern de ctre management sau comitetul de audit.
n mod logic, planul de audit intern se actualizeaz anual conform celor cinci etape
astfel nct s se poat planifica activitatea viitoare i cea curent, a exerciiului anului imediat
urmtor.
b.3. Manualul de audit intern
Manualul de audit intern este destinat utilizrii n cadrul organizaiei, iar obligativitatea
manualului este prevzut de Norma de funcionare 2040 Reguli i proceduri.
Manualul de audit intern va reflecta organizarea i regulile specifice ale
compartimentului de audit intern i va ndeplini obiective minimale, astfel:
- definirea n mod precis a cadrului de lucru
- sprijinirea pregtirii/integrrii auditorului intern debutant
- utilizarea ca sistem de referin.
Definirea cadrului de lucru nseamn descrierea organigramei compartimentului de
audit intern, precum i poziionarea acestuia n entitate. Cadrul de lucru cuprinde analizele de
post pentru toi auditorii interni n aa fel nct acetia s cunoasc exact misiunea de efectuat,
dar s i explice competena i responsabilitatea membrilor compartimentului.
Manualul va preciza, totodat, repartizarea sarcinilor, domeniile corespunztoare
fiecrei meniuni, programul de lucru, dispoziii referitoare la deplasrile profesionale i
rambursarea cheltuielilor, condiii materiale de desfurare a activitii.
Sprijinirea pregtirii/integrrii auditorului debutant se va face prin punerea la dispoziia
acestuia a manualului i se va proceda la facilitarea nelegerii regulilor cuprinse n manual.
Auditorul debutant se va familiariza cu obiectivele i particularitile de funcionare ale
compartimentului de audit intern i va nelege procedurile de lucru ale auditului intern.
Utilizarea ca sistem de referin presupune cunoaterea normelor profesionale n
materie, dar i cuprinderea normelor specifice compartimentului de audit intern, cu trimiteri
la:
- reguli de angajare i gestionare a auditorilor interni potrivit normelor profesionale, dar
i unele precizri referitoare la ncetarea raporturilor de munc sau de colaborare, chiar dac
reprezint un subiect delicat;
- reguli aplicate pentru deplasri i cltorii, transparena fiind necesar i prin care s se
tie cu claritate care sunt condiiile n care se desfoar deplasrile sau cltoriile n ar ori
n strintate;
- elaborarea i revizuirea planului de audit intern va trebui s se fac cu o metod
aprobat potrivit normelor, descris corect i cunoscut de toi auditorii interni, la care s se
ataeze inclusiv procedura de revizuire.
Poate c merit subliniat o calitate pe care trebuie s o posede Manualul de audit
intern: maniera pedagogic de prezentare, avnd n vedere c acest document are rolul de a-i
ajuta pe auditori cu proceduri i reguli de lucru.
b.4. Dosarele de audit i documentele de lucru
Orice misiune de audit intern trebuie s se ncheie cu ntocmirea unui dosar compus din
cele mai semnificative documente de lucru, obligativitatea fiind determinat de:
- obligativitatea existenei unei probe care are ca scop probarea, justificarea afirmaiilor
din Raportul de audit intern.
Culegerea probelor de audit intern se face att n timpul derulrii misiunii la faa, ct i
dup terminarea acesteia, atunci cnd este nevoie de informaii suplimentare, pentru a se putea
realiza un dosar e lucru ordonat i complet.

- obligativitatea eficacitii care presupune utilizarea tuturor informaiilor, inclusiv din


dosarele auditului anterior, eliminndu-se pierderi nejustificate de timp, dosare care asigur o
bun baz de informaii pentru viitor.
- obligativitatea pregtirii profesionale, afirmaie care nseamn un izvor important de
cunotine pentru un auditor debutant; accesul i studierea unui dosar de audit intern
faciliteaz cunoaterea entitii, dar problematica reieit di auditul precedent, soluiile gsite
i recomandrile fcute.
Dosarele de audit cuprind, n general, dou categorii de documente:
- documente cu caracter descriptiv: analize de posturi, organigrame, tabele de riscuri,
diagrame de relaii, circuit de documente etc.
- documente cu caracter explicativ: foi de lucru precum interviurile, chestionare, tabele
comparative, fie de calcul cu ajustri, determinarea rezultatului testelor etc.
Cele dou tipuri de documente se vor ndosaria/prezenta ntr-o anumit ordine, auditul
intern avnd definit o norm de ordonare, specific fiecrei entiti.
n practic s-au utilizat dou modele de ntocmire a dosarelor, fiecare fiind susceptibil
de critici, dar cele dou modele trebuie s aib ca efect realizarea unor dosare care s se
supun unor criterii:
- s fie standardizate
- s permit vizualizarea ordonrii documentelor din dosar
- s poat fi utilizate i de ctre teri
- s cuprind toate explicaiile necesare nelegerii
- s fac obiectul planului de arhivare
Auditorii interni au obligaia s neleag c misiunea nu este considerat terminat
dect atunci cnd dosarul de audit este complet i ordonat, aceast activitate fcnd parte din
timpul alocat ndeplinirii misiunii de audit intern.
Primul model de ntocmire a dosarului de audit intern cuprinde:
- dosarul de analiz, care se constituie pe msur ce se desfoar misiunea i care
cuprinde documentele explicative elaborate n cursul auditului i care trebuie pstrate: foi de
interviuri, fiele de analiz i identificare a problemelor (fie de anomalii), tabele
comparative, rapoarte ale reuniunilor etc.
n acest dosar ordonarea se face ncepnd cu programul misiunii, urmat de ordinal de
misiune i apoi restul documentelor.
- dosarul de sintez conine ultimele dou rapoarte de audit pe acelai subiect, precum i
notele cu privire la monitorizarea i aplicarea recomandrilor, informaiile generale referitoare
la temele de discuie etc.
Al doilea model este reprezentat de un dosar general cuprinznd apte pri:
- menionarea i monitorizarea punctelor slabe importante care au fost constatate n
timpul misiunii
- un raport de audit complet
- tabelul riscurilor
- recomandri pentru urmtoarele audituri
- programarea i planificarea misiunii
- informaii generale referitoare la organigrame i analize de post, note de serviciu,
documentaie despre obiectivele unitii, extrase din rapoartele de audit anterioare (dac este
cazul)
- documente de lucru care se distrug la finalizarea auditului urmtor.
Documentele de lucru au o caracteristic general: s fie scrise i s aib un format
standard predefinit; toate documentele de lucru trebuie s aib referine pentru identificarea
numerelor din raportul de audit, corespondena cu numrul de misiune din planul de audit
intern, anul, secvena din cadrul misiunii etc.

Fiecare document de lucru trebuie s aib un numr de referin care trebuie s coincid
cu documentele corespunztoare dosarului de audit.
De asemenea, documentele de lucru vor conine meniuni obligatorii, precum numele
entitii, denumirea serviciului auditat, numele auditorului, data, dar dac se refer la teste vor
indica informaii specifice: obiective, structura testelor, documentele sau tranzaciile
examinate, detaliile despre tranzacie, rezultatele i interpretarea acestora, etc.
Ca o concluzie se poate afirma c documentele de lucru apreciate ca fiind
corespunztoare din punct de vedere calitativ trebuie s fie:
- normalizate
- datate i semnate
- inteligibile
- adecvate
- simple i necostisitoare
- complete
b.5. Documentaia i alte mijloace
Documentaia se poate clasifica n extern i intern i la se apeleaz atunci cnd se
simte nevoia unor clarificri n legtur cu o problem sau alta.
Documentaia extern se compune, n general, din lucrri i reviste specializate de audit
intern, documente ale organismului profesional, rapoarte, studii, analize.
Documentaia intern este caracterizat de faptul c ea este elaborat sau colectat de
compartimentul de audit intern.
De regul, cele mai importante sunt Ghidurile profesionale pe misiuni, care stau la baza
activitii auditorilor interni.
Ghidurile de audit se ntocmesc pe baza chestionarului de control intern i a
programului de audit, astfel nct pentru fiecare punct de control intern regsit n chestionar s
existe descris instrumentele i mijloacele care trebuie utilizate, pentru fiecare ntrebare fiind
indicat riscul posibil.
Ghidurile sunt necesare din mai multe considerente:
- reprezint un ajutor important pentru toate categoriile de auditori
- constituie o cale semnificativ de formare a tinerilor auditori
- activeaz funcia de revizuire periodic, corectare i actualizare.
Documentaia intern mai cuprinde: metode i proceduri aflate n vigoare, organigrame
folosite, convenii colective etc.
Auditorii interni au la dispoziie mijloace materiale i financiare pentru desfurarea
corespunztoare a misiunilor de audit.
Dintre mijloacele materiale cele mai relevante sunt tehnologiile informatice care asigur
culegerea, prelucrarea i stocarea informaiilor cu grad mare de eficacitate, dar i de
securitate.
Pentru ca auditul intern s poat ajunge la performan are nevoie de resurse financiare,
care trebuie bugetate corect i care se vor direciona pe trei tipuri de cheltuieli principale:
plata remuneraiilor auditorilor, pregtirea profesional i materiale de birou, deplasrile i
cltoriile efectuate potrivit planului.
c. Eficacitatea serviciului
Eficacitatea se refer la dou criterii relevante: integrarea n organizaie i organizarea
compartimentului.
Integrarea n organizaie a compartimentului de audit intern este eficace cnd sunt
ntrunite condiiile culturale i materiale.
Condiiile culturale au legtur cu o anume sensibilizare privind controlul intern, a
minim percepie pozitiv asupra auditului, o pregtire intelectual apreciativ despre audit.

Condiiile materiale se refer la obiective precise, metodologie riguroas i exigent,


plan eficient de comunicare i profesionalism unanim acceptat.
O clarificare se impune cu prioritate pentru definirea rolului efului misiunii de audit
care preia prin delegare sarcini de la responsabilul auditului entitii, iar interveniile efului
misiunii sunt relevante n trei momente: naintea misiunii, n timpul acesteia i dup
terminarea misiunii.
Pentru o bun eficacitate este nevoie de un mediu de control aezat i funcional, dar i
de o comunicare special privind auditul intern.
Un mediu de control poate spori eficacitatea auditului intern dac face parte din cultura
organizaiei deoarece contribuia la schimbul de informaii, favorizeaz cooperarea n procesul
muncii, permite elaborarea i colectarea de propuneri reciproc interesante i care se pot
implementa uor.
Comunicarea se bazeaz pe un plan bine ntocmit i care are ca scop cunoaterea
funciei, nelegerea acesteia i acioneaz asupra mediului de control.
n planul de comunicare trebuie relevate corect intele, compararea obiectivelor cu
ateptrile, definirea clar a mesajelor stratificate pe categorii de destinatari, alegerea celor
mai potrivite suporturi de comunicare.
Eficacitatea se evalueaz prin planul de control al calitii auditului intern, evaluri care
pot fi interne i externe, n conformitate cu Norma de calificare 1300 Program de asigurare
i mbuntire a calitii.
Evalurile interne sunt n responsabilitatea efului auditului intern care efectueaz
operaiunea de supervizare viznd competena auditorilor, calitatea comunicrii, respectarea
metodologiei de audit i o alegere raional a instrumentelor de investigare, calitatea i
pertinena constatrilor i a observaiilor, calitatea raportului de audit i respectarea
termenelor, realismul recomandrilor, aplicabilitatea i eficacitatea lor.
Evalurile externe mai nseamn i un audit al auditului i se realizeaz prin revizii de
audit, prin care se examineaz, cu preponderen: profilul i competena auditorilor,
exhaustivitatea planului de audit i respectarea acestuia, aplicarea standardelor de audit intern,
metodologia, calitatea rapoartelor de audit i aplicarea recomandrilor, calitatea manualului
de audit intern i a ghidurilor de audit, aprecierea auditului intern de ctre management.
Evaluarea extern se poate realiza prin intermediul unor auditori externi, prin
schimburi de experien cu auditori de la entiti similare din sectoare neconcurente, sau
prin utilizarea unei echipe calificate din exteriorul organizaiei audit care se realizeaz o dat
la cinci ani.
Indiferent de ce soluie se va alege trebuie respectat Norma de calificare 1320
Rapoarte referitoare la programul pentru calitate care prevede c Responsabilul auditului
intern trebuie s comunice Consiliului rezultatele evalurilor externe.
Eficacitatea se msoar prin mai multe instrumente:
- indicatori,
- benchmarking,
- sondaj de opinie.
Indicatorii sunt cei care dau imaginea de apreciere a activitii i a calitii, reprezint,
n esen, mijlocul de mbuntire a eficacitii i sunt calculai pe trei categorii: indicatori ai
activitii, indicatori ai calitii i indicatori ai costurilor.
Indicatorii activitii se calculeaz n mai multe feluri i cu mai multe semnificaii,
astfel:
- msurarea realizrii planului i rezultatele mbuntirilor aduse:
*numrul de misiuni efectuate/numrul de misiuni prevzute n plan
- msurarea duratei medii a misiunilor de audit:
*numrul de zile de audit/numrul de misiuni

- msurarea evoluiei timpului destinat operaiunilor stricte de audit n comparaie cu


timpul global:
* numrul de zile de audit/zile lucrate
- msurarea evoluiei pregtirii profesionale alocate fiecrui auditor n parte
* numrul de zile de pregtire profesional/zile lucrate
- msurarea evoluiei numrului mediu de pagini ale rapoartelor de audit
* numrul de pagini ale rapoartelor/numrul de rapoarte
Indicatorii calitii se pot calcula n funcie de mai multe elemente culese din activitatea
compartimentului de audit intern, astfel:
- msurarea evoluiei exhaustivitii i a calitii planului de audit
* numrul de misiuni neprevzute/numrul de misiuni
- aprecierea recomandrilor
* recomandri refuzate/totalul recomandrilor
- msurarea calitii implementrii recomandrilor
* recomandri nerealizate/recomandri acceptate
- msurarea perioadelor de lucru pentru efii de misiune i auditorii seniori
* numrul de zile consacrate sarcinilor de gestiune/zile lucrate
- aprecierea calitii activitii
* dosare de audit incomplete/numrul de misiuni
Indicatorii costurilor care se exemplific prin:
- evoluia bugetului i a efectivelor de angajai
* cheltuieli ale serviciului/numrul de auditori
- compararea unei zile de lucru cu costurile pieei:
* cheltuieli ale serviciului/numrul de zile de misiune
Benchmarking reprezint utilizarea unor criterii att calitative, ct i cantitative pentru a
nelege unde te poi situa printre membrii aceleiai profesii, msurarea care are ca scop final
identificarea celor mai bune practici pentru a obine o mai mare eficacitate, un fel de
uniformizare a metodelor, procedurilor i regulilor de lucru care dau o mare eficacitate.
Aceast practic a fost dezvoltat de Institutul Internaional de Audit Intern sub numele
de Global Auditing Information Network i aduce n sprijinul auditorilor practicile
profesionale cele mai ntlnite, putnd conduce la o slab preocupare pentru cercetare, la o
delsare i la diminuarea spiritului de iniiativ i raportare la mediu.
Dac pentru unii auditori preocupai de teoria auditului intern benchmarking-ul poate
constitui un pericol, n Romnia pentru anii urmtori se poate apela la aceast practic fr
teama de blocare a progresului profesiei de auditor intern.
Sondajul de opinie este un alt mijloc important de msurare a eficacitii
compartimentului de audit intern, numai c el trebuie privit ca fiind foarte sensibil dac nu
este elaborate de specialiti, putnd indica rspunsuri nerelevante sau chiar contradictorii i
care vor influena judecata beneficiarilor.
De obicei, din motive ntemeiate, sondajul de opinie este un bun instrument pentru
culegerea de informaii i date folositoare pentru auditul intern n ceea ce privete relaia cu
managementul, gradul de nelegere al conducerii referitor la auditul intern.
d. Comitetul de audit i guvernarea corporatist
Comitetul de audit reprezint nivelul la care s-a ajuns dup o evoluie de peste o sut de
ani, dar care a cptat o anvergur deosebit la finele secolului douzeci, cnd s-a constatat
rolul micrilor pentru o moralizare a afacerilor.
Comitetul de audit a cptat responsabiliti referitoare la garantarea calitii conturilor
i rapoartelor ctre acionari, a remunerrilor i numirilor administratorilor, asigurnd
acionarii de independena opiniilor formulate.

Viaa a impus reguli de guvernan corporatist care erau ignorate sau care nu se gndea
nimeni c ar putea face parte din mediul de afaceri, cu att mai mult din teoria i practica
auditului intern.
Practica din mai multe ri a reliefat necesitatea existenei comitetelor de audit, dar este
nevoie de lmurirea a dou aspecte eseniale:
- domeniul de aplicare a comitetelor de audit
- poziionarea ierarhic a auditului intern
Domeniul de aplicare nu este definit de nici o norm profesional, nu este perceput ca
fiind riguros ntlnit, ns el se nelege ca referindu-se la eficacitatea gestiunii i a resurselor
angajate, la faptul c procesele entitii sunt contabilizate corect, la inerea sub control a
riscurilor privind conflictul de interese, la o evoluie liber a entitii, nempiedicat de msuri
ale managementului.
Poziionarea ierarhic a auditului intern din punct de vedere al subordonrii a constituit
i constituie un subiect de dezbatere care nu are nc o soluie unic, ci se propun variante de
lucru care pot fi corespunztoare sau nu n funcie de multe elemente, dar care in de cultura
organizaional.
Cercetrile i uzul a fcut s se neleag c un comitet de audit se adreseaz, are o
relaie privilegiat cu acionarii i respective cu auditorii financiari (externi).
n Frana, de exemplu, pentru ieirea din impas, s-a dezvoltat i comitetul de control
intern care are ca atribuii relaia cu managementul i preocuprile acestuia i cu auditorii
interni.
La prima vedere pare o confuzie, ns auditul intern lucreaz pentru toate funciile
entitii, poziionat ierarhic la direcia general, dar acioneaz i la ndrumrile comitetului de
audit.
Probabil c n anii urmtori eficacitatea acestor organizri va putea fi msurat mai
exact, iar implicarea comitetului de audit n guvernana corporatist va fi mai bine structurat
i reliefat.

3.2 Standarde de audit intern


Standardele de audit intern au avut n vedere la elaborarea i perfecionarea lor patru
direcii eseniale pentru ceea ce reprezint auditul intern:
- definirea principiilor de baz
- furnizarea unui cadru de referin
- stabilirea criteriilor de apreciere
- devenirea unui factor de mbuntire a activitii
Standardele de audit intern compun Cadrul de referin al practicilor profesionale ale
auditului intern i reprezint un document constituit din patru pri:
1. codul deontologic care asigur promovarea unei culturi a eticii n cadrul profesiei de
audit intern;
2. normele profesionale necesare practicrii auditului intern i care au rolul de a ghida
auditorii interni pentru ndeplinirea misiunilor sau angajamentelor i n gestionarea
activitii profesionale:
2.1. normele de calificare (NC) - seria 1000 descriu caracteristicile pe care trebuie
s le posede organizaiile i exigenele pe care trebuie s le ndeplineasc
persoanele care efectueaz activiti de audit intern;
2.2. normele de funcionare (NF) seria 2000 descriu natura activitilor de audit
intern i definesc criterii de calitate care permit evaluarea serviciilor furnizate,
de fapt se refer la auditorii interni i serviciile de audit intern;

3. normele de aplicare (NA) - sunt nsoite de o scrisoare care definete tipul de


activitate la care acestea se raporteaz, potrivit definiiei auditului intern:
3.1. A pentru Asigurare, n accepiunea din definiie
3.2. C pentru Consiliu, cu aceeai referire la definiie
4. modalitile practice de aplicare (MPA) care au rolul de a face comentarii i de a
explica normele profesionale, dar i de a recomanda cele mai potrivite practici n
domeniu.
Dac primele trei norme sunt obligatorii pentru cea de-a patra categorie trebuie s se
neleag c i acestea sunt acceptate ca o autoritate n materie, ele constituind sfaturi practice
pentru aplicarea Normelor n integralitatea lor.
Codul deontologic al auditului intern
Potrivit Institutului Internaional de Audit Intern Codul deontologic al auditului intern
are ca scop promovarea unei culturi a eticii n cadrul profesiei de audit intern.
Existena unui cod deontologic al auditului intern, semnat de auditorii interni i anexat
Cartei de audit constituie dovada unui angajament de rigoare i faptul c n entitate se pune
pre pe integritate, ntr-un cadru caracterizat de onestitate.
Un cod deontologic cunoscut de toi angajaii unei entiti sporete ncrederea acestora
n obiectivitatea i integritatea auditorilor interni, cu efect remarcabil asupra calitii
rezultatelor auditului.
Codul deontologic cuprinde dou componente eseniale:
- principii fundamentale relevante i pertinente pentru profesia i practica auditului
intern
- reguli de conduit care descriu normele obligatorii de comportament pentru
auditorii interni. Aceste reguli sunt un ajutor pentru interpretarea principiilor i
aplicarea lor practic i au rolul s ndrume din punct de vedere etic auditorii
interni.
Codul deontologic se aplic persoanelor i entitilor care ofer i furnizeaz servicii de
audit intern.
Activitatea de audit intern se exercit n cadrul entitii de ctre persoane din interiorul
sau din exteriorul acesteia.
Practicile de audit intern se difereniaz n funcie de scopul, mrimea, structura i
domeniile de activitate ale entitii.
Auditorii interni trebuie s respecte o serie de principii fundamentale care stau la baza
desfurrii activitii de audit intern, principii pe care se ntemeiaz codul deontologic i care
asigur c activitatea este conform cu un set de criterii morale.
Principii fundamentale
Integritatea
Integritatea auditorilor interni st la baza ncrederii i credibilitii acordate
raionamentelor profesionale pe care acetia le folosesc n activitate.
Obiectivitatea
Auditorii interni manifest un nalt nivel de obiectivitate profesional n culegerea,
evaluarea i comunicarea informaiilor legate de activitatea sau procesele supuse examinrii.
Auditorii interni efectueaz o evaluare echilibrat a tuturor circumstanelor relevante,
pertinente i nu sunt influenai de propriile lor interese sau de ale altor persoane n exercitarea
raionamentului profesional.
Confidenialitatea
Auditorii interni respect valoarea i proprietatea informaiilor pe care le primesc i nu
dezvluie informaii dect pe baza autorizaiilor necesare, cu excepia cazurilor n care o
obligaie profesional sau legal i oblig s procedeze altfel.

Competena
Auditorii interni utilizeaz cunotinele, aptitudinile, priceperea i experienele necesare
n exercitarea serviciilor sau activitilor de audit intern.
Reguli de conduit
1. Integritatea auditorii interni:
a) trebuie s i ndeplineasc misiunea cu onestitate, contiinciozitate i
responsabilitate;
b) trebuie s respecte legea i s fac dezvluirile cerute de lege, acionnd n
conformitate cu prevederile legale i cu cerinele profesiei;
c) nu trebuie s ia parte, cu bun tiin, n mod contient, la nici o activitate ilegal
i sau s se angajeze n acte dezonorante, care s discrediteze profesia de auditor
intern sau entitatea n care lucreaz. Se face meniunea c noiunea de dezonoare
este legat de cultur, de epoc, de individ, de etica organizaiei i de ali factori.
d) trebuie s respecte i s contribuie la ndeplinirea obiectivelor etice i legitime
ale entitii lor.
Este necesar s se accepte unanim ce nseamn legitim i etic pentru a se putea nelege
exact rostul i rolul acestei reguli, fiecare auditor dnd celor dou cuvinte un sens adaptat
situaiei specifice n care se gsete.
Se poate defini cuvntul legitim ca nsemnnd conform legilor, reglementrilor i
obiectului social, iar cuvntul etic face referire la valori morale i la diverse principii.
2. Obiectivitatea auditorii interni:
a) nu trebuie s ia parte, s fie implicai sau s stabileasc relaii care ar putea
compromite sau risca s compromit caracterul imparial al judecii lor sau care
s afecteze o evaluare obiectiv. Acest principiu este valabil, de asemenea,
pentru activitile sau relaiile de afaceri care ar putea intra n conflict cu
interesele entitii lor.
b) nu trebuie s accepte nimic care ar putea compromite sau risca s compromit
raionamentul lor profesional.
c) trebuie s comunice toate faptele materiale de care au cunotin i care, n cazul
n care nu ar fi comunicate, ar avea drept consecin inexactitatea raportului
privind activitile examinate.
Se precizeaz c aceste fapte trebuie dezvluite pe plan intern, n cadrul raportului de
audit, darn u trebuie s se omit c aceste raporturi se pot pune la dispoziia sau se comunic
auditorilor externi, la solicitarea acestora. Regulile sunt i mai stricte n domeniul bancar unde
este necesar ca aceste materiale s fie cunoscute.
3. Confidenialitatea auditorii interni:
a) trebuie s foloseasc cu pruden informaiile colectate n cadrul activitilor lor
i s le protejeze;
b) nu trebuie s foloseasc aceste informaii pentru a obine un beneficiu personal,
sau ntr-un mod care ar contraveni prevederilor legale sau ar aduce prejudicii
obiectivelor legitime i etice ale entitii lor.
Aspectele legate de confidenialitate i regulile de conduit aferente acesteia se aplic
oricrei persoane care ofer servicii care intr n cadrul definiiei auditului intern. O misiune
ncredinat unei tere persoane pe baz de contract de prestare va fi asigurat de respectarea
clauzelor de confidenialitate.
Auditorii interni trebuie s respecte valoarea i proprietatea informaiilor pe care le
primesc.
4. Competena auditorii interni:
a) nu trebuie s se angajeze dect n activiti, servicii pentru care au cunotinele,
priceperea i experiena necesar;

b) trebuie s efectueze activitile, serviciile de audit intern respectnd Standardele


de Audit Intern (normele pentru practica profesional a auditului intern);
c) trebuie s se strduiasc s mbunteasc competena, eficacitatea, i calitatea
muncii, serviciilor lor.

3.3. Instrumentele auditului intern


Exist 2 categorii de instrumente:
A. Instrumentele de interogare
B. Instrumentele de descriere
A. Instrumentele de interogare:
a) Sondajele statistice
- ofer auditorului intern posibilitatea determinrii ntinderii i amploarea unui fenomen
a unei erori sau disfuncii ntlnite cu ocazia efecturii testelor
- ofer informaii simple care pot contura daca exista un fenomen sau daca este vorba de
o excepie
Intr-o entitate organizaionala exista 3 niveluri de informare care cuprind:
1) date elementare
2) date furnizate de controlul de gestiune
3) date obinute cu ajutorul eantionrii prin tehnica sondajului
Cel mai frecvent auditorul intern recurge la sondajele de depistare i la sondajele de
estimare a atribuiilor
b) Interviurile - sunt instrumente folosite frecvent fr ns ca ele s se transforme n
conversaii sau interogatorii.
Trebuie sa inem seama de anumite reguli i anume:
- respectarea liniei ierarhice
- evitarea ntrebrilor capcana
- informarea interlocutorului despre misiunea de audit intern
- evitarea naraiunilor de tip laudativ sau critic
- ascultarea interlocutorului
Interviul se desfoar n 4 etape:
1) pregtirea
2) nceputul
3) ntrebrile
4) ncheierea
Fiecare etap are exigentele sale pentru a preveni improvizaiile i anume:
- a asigura respectarea cerinei ca auditorul intern sa se adapteze interlocutorului
- a formula corespunztor ntrebrile
- a valida interviul prin rezumarea principalelor probleme reinute
c) Instrumentele informatice sunt numeroase dar cele mai importante pentru auditul
intern pot fi:
- instrumente de lucru ale auditorului,
- instrumente de realizare a misiunilor
- instrumente de gestiune al serviciului
n prima grupa intra diverse programe de procesare, foi de calcul, reprezentri grafice.
n grupa a doua intra chestionarele informatice pentru elaborarea planului de audit, de
monitorizare a timpului consumat pentru ntocmirea lucrrilor, pentru msurarea eficacitii
auditului intern, controlul bugetar al ntreprinderii i altele.

d) Verificrile i comparrile constau n procedeele folosite de auditorii interni n


activitile pe care le desfoar pe teren, la fata locului recurgndu-se la verificri aritmetice
i ale existentei documentelor la compararea stocurilor din contabilitate cu stocurile fizice,
etc.
B. Instrumentele de descriere
a) observarea fizic care impune deplasarea auditorilor pe teren care poate dura o
anumita perioada de timp i poate fi reluata de mai multe ori pentru a surprinde desfurarea
fenomenului n momentele care l caracterizeaz i nu n cele ocazionale. Observarea se poate
face direct sau indirect. n primul caz fenomenul se constata imediat de ctre auditor care n al
doilea caz se face n intermediul unui ter care comunica rezultatul auditorului.
Exemplu: se pot observa intrrile i ieirile de bunuri, ntocmirea de diferite documente,
comportamentele unor salariai
b) naraiunea poate fi verbala sau scrisa; ea se poate face de ctre auditor sau de ctre
cel auditat. Este un instrument simplu dat descrierea trebuie sa fie bine structurata i logica
c) organigrama structurilor funcionale permite analiza diferitelor posturi i
responsabiliti n ierarhia activitilor i funciilor auditate
d) grila cu repartizarea atribuiilor pe funciuni cum sunt cumprrile, vnzrile,
trezoreria, investiiile, etc. Acest instrument este utilizat de ctre responsabilii ierarhici pentru
msurarea muncii personalului care are stabilite sarcini prin grila. Grila are un caracter static.
e) diagrama de circulaie este un instrument considerat dinamic, cunoscut i sub
numele de flow chart. Acest instrument se refera de regula la circulaia documentului ntre
funcii i centrele de responsabilitate oferind informaii despre traseul parcurs de informare i
suporturile acestora.
f) pista de audit este considerat a fi un instrument contabil utilizat mai ales n
contabilitatea informatizata. Aplicarea acestei tehnici deriva i din cerina respectrii
dispoziiilor reglementare i profesionale, legea contabilitii, codul fiscal i de procedura
fiscala, cadrul general contabil, standardele de raportare financiara, altele. Indiferent de
instrumente utilizarea lor este de multe ori dificila din perspectivele alegerii corecte i
adecvate scopului misiunii de audit intern. Procesul de utilizare a instrumentelor de audit
intern este necesar i complex prin faptul ca n practica trebuie s se recurg la mai multe
instrumente iar acestea sunt puse ntr-un demers relaional prin intermediul comunicrii.
Dialogul n acest plan i n cadrul investigrilor ntreprinse constituie cerine eseniale ale
metodologiei de audit intern.

3.4. Fluxurile auditului intern


n cazul auditului intern desfurarea unei misiuni necesita parcurgerea unor etape
distincte fapt pentru care se definete i se precizeaz pentru fiecare misiune n parte care sunt
domeniul de aplicare i durata de efectuarea a auditului respectiv.
Domeniul de aplicare unitate de lucru reinuta pentru dimensionarea misiunii de audit
fiind decupat din funciile ntreprinderii i se identifica cu:
1) obiectivul care face separaia dintre misiunea specifica i generala
2) funcia care distinge intre misiunea unifuncional i plurifuncional
Principalele fluxuri dup care se desfoar o misiune de audit intern sunt urmtoarele:
1) dimensionarea misiunii definirea domeniului i a finalitii auditului intern
2) pregtire misiunii
3) identificarea punctelor tari i slabe (a riscurilor)
4) identificarea cauzelor generatoare de riscuri

5) evaluarea consecinelor
6) stabilirea recomandrilor
7) redactarea raportului de audit intern
8) urmrirea ndeplinirii masurilor dispuse la auditul anterior
9) ntocmirea unui bilan al misiunii
Finalitatea auditului intern este o cerina care definete domeniului. Ea este de 3 feluri:
- finalitatea principala care privete satisfacerea unor nevoi raionale ale
beneficiarului domeniului.
- finalitatea secundara adic n cadrul aceluiai exemplu nseamn primirea n
ntreprindere a unor noi salariai
- finalitatea suplimentara
Pregtirea misiunii presupune existenta ordinului de misiune i apoi elaborarea planului
de lucru care cuprinde urmtoarele:
- repartizarea sarcinilor pe auditori interni
- stabilirea duratelor i termenelor de realizare a misiunii
- mijloacele de realizare a misiunii
- modul n care se conduce misiunea
n aceasta faza se abordeaz i problema dosarelor de audit i a documentelor de lucru.
Dosarele de audit sunt de 2 feluri:
1) dosarul permanent care grupeaz toate informaiile cunoscute pentru fiecare domeniu
al ntreprinderii i conine:
a) reglementrile specifice ntreprinderii.
b) procedurile ntreprinderii stabilite pe fiecare domeniu n parte (procedurile interne)
c )rapoartele auditurilor interne efectuate anterior.
2) dosarul misiunii cuprinde mai multe pri prin care se claseaz informaii aferente
domeniului auditat precum i documentele de lucru adic lucrrile efectuate n cadrul misiunii
grupate pe categorii de lucrri corespunztoare fiecrei faze a auditului intern. nainte de
nceperea activitii propriu-zise auditorului trebuie s cunoasc foarte bine politicile i
procedurile de audit intern. Aceste politici i proceduri sunt reunite n manualul de audit sau
manualul de proceduri. El definete cadrul de lucru al auditorului intern metodologia i
regulile cu privire la ordinal de misiune, definirea obiectivelor, cu privire la analiza riscurilor,
raportarea i monitorizarea recomandata.
Documentele de lucru care se ntocmesc n cadrul unei misiuni de audit:
- documentele de analiz
- documentele de sinteza
- documentele de organizare

CAPITOLUL IV
Auditul public intern
4.1Auditul public intern
Este desfurat la nivelul entitilor publice, este reglementat special i privete
formarea i utilizarea fondurilor publice i administrarea patrimoniului public.
Potrivit art.2 lit.a) din Legea nr.672/2002 privind auditul public intern, acesta este
definit astfel:
Auditul public intern reprezint activitatea funcional independent i obiectiv, care
d asigurri i consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor i cheltuielilor
publice, perfecionnd activitile entitii publice; ajut entitatea public s i
ndeplineasc obiectivele printr-o abordare sistematic i metodic, care evalueaz i
mbuntete eficiena i eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a
controlului i a proceselor de administrare.
Obiectivele aferente unei activiti de audit public intern sunt:
Evaluarea managementului riscurilor
Auditul public intern trebuie s sprijine conductorul entitii publice n identificarea
i evaluarea riscurilor semnificative contribuind la mbuntirea sistemelor de management al
riscurilor, trebuie s supravegheze i s evalueze eficacitatea acestui sistem.
Auditul public intern trebuie s evalueze riscurile aferente operaiilor i sistemelor
informatice ale entitii publice, privind:
- fiabilitatea i integritatea informaiilor financiare i operaionale;
- eficacitatea i eficienta operaiilor;
- protejarea patrimoniului;
- respectarea legilor, reglementrilor i contractelor.
n cursul misiunilor, auditorii interni vor identifica toate riscurile, inclusiv cele care
exced perimetrul misiunii, n cazul n care acestea sunt semnificative.
Evaluarea sistemelor de control
Auditul public intern ajut entitatea publica s menin un sistem de control adecvat
prin evaluarea eficacitii i eficienei acestuia, contribuind la mbuntirea lui continu.
Evaluarea pertinenei i eficacitii sistemului de control intern se va face pe baza
rezultatelor evalurii riscurilor i va viza operaiile i sistemele informatice ale entitii
publice din urmtoarele puncte de vedere:
- fiabilitii i integritii informaiilor financiare i operaionale;
- eficacitii i eficientei operaiilor;
- protejrii patrimoniului;
- respectrii legilor, reglementrilor i procedurilor.
n cursul misiunilor, auditorul intern trebuie s examineze procedurile de control
intern n acord cu obiectivele misiunii n vederea identificrii tuturor deficienelor
semnificative ale acestora.
Auditorii interni trebuie sa analizeze operaiile i activitile i sa determine msura n
care rezultatele corespund obiectivelor stabilite i dac operaiile/activitile sunt aplicate sau
realizate conform prevederilor.
Pentru evaluarea sistemului de control sunt necesare utilizarea unor criterii adecvate.
Auditorii interni trebuie sa determine msura n care conductorul entitii publice a definit
criterii adecvate de apreciere i dac obiectivele au fost realizate. Dac aceste criterii sunt
adecvate, acestea pot fi utilizate i de auditorii interni n evaluarea sistemului de control

intern. Dac acestea sunt inadecvate, auditorii interni trebuie, mpreun cu conducerea
entitii publice, s elaboreze n mod corespunztor aceste criterii.
Rolul auditului public intern este de a contribui la buna i efectiva gestiune a
fondurilor publice.
Aportul compartimentului de audit public intern consta n promovarea unei culturi
privind realizarea unui management efectiv i eficient n cadrul entitii publice.
Misiunea compartimentului de audit public intern este de a audita sistemele de control
din cadrul entitii publice n scopul de a evalua eficacitatea i performana structurilor
funcionale n implementarea politicilor, programelor i aciunilor n vederea mbuntirii
continue a acestora.
Obiectivele compartimentului de audit public intern sunt:
- de a ajuta entitatea publica att n ansamblul cat i structurile sale prin intermediul
opiniilor i recomandrilor;
- sa gestioneze mai bine riscurile;
- sa asigure o mai buna administrare i pstrare a patrimoniului;
- sa asigure o mai buna monitorizare a conformitii cu regulile i procedurile
existente;
- sa asigure o evidenta contabila i un management informatic fiabile i corecte;
- s mbunteasc calitatea managementului, a controlului i auditului intern;
- s mbunteasc eficiena i eficacitatea operaiilor.
Unei misiuni de audit i se pot atribui dou obiective principale:
- asigurarea conformitii procedurilor i a operaiunilor cu normele juridice auditul de regularitate;
- evaluarea rezultatelor privind obiectivele urmrite i examinarea impactului
efectiv - auditul de performanta.
n concluzie, Auditul intern, respectiv activitatea independent i obiectiv care d
unei entiti o asigurare n ceea ce privete gradul de control asupra operaiunilor, o ndrum
pentru a-i mbunti operaiunile i contribuie la adugarea unui plus de valoare, constituie
cheia de bolt pentru probitatea i credibilitatea activitilor unei entiti.
Auditul intern ajut deci o entitate s i ating obiectivele, evalund, printr-o abordare
sistematic i metodic, procesele sale de management al riscurilor, de control, i de
guvernare a organizaiei i fcnd propuneri pentru a le consolida eficacitatea.

4.2. Tipuri de audit public intern


Evoluia auditului intern a impus abordarea acestuia din punctul de vedere al aplicrii
sale efective, al metodologiilor, instrumentelor folosite i rezultatelor obinute. De aceea n
cadrul mbuntirii funciei de audit intern, ca urmare a evoluiei, se pot constata o serie de
elemente definitorii care se regsesc n complexitatea realitilor: ntre ntreprinderi exist
diferene de dezvoltare, de cultur managerial, de prioriti, ca i implementarea ntr-un grad
mai mare sau mai mic a auditului intern, dar toate au neles c auditul intern este necesar i c
perfecionarea acestuia are efect asupra entitii.
Legea privind auditul public intern definete urmtoarele tipuri de audit public
intern:
a) Auditul de sistem - reprezint o evaluare de profunzime a sistemelor de conducere
i control intern, cu scopul de a stabili dac acestea funcioneaz economic, eficace i eficient,
pentru identificarea deficienelor i formularea de recomandri pentru corectarea acestora;

b) Auditul performantei - examineaz dac criteriile stabilite pentru implementarea


obiectivelor i sarcinilor entitii publice sunt corecte pentru evaluarea rezultatelor i
apreciaz dac rezultatele sunt conforme cu obiectivele.
c) Auditul de regularitate - reprezint examinarea aciunilor asupra efectelor
financiare pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, sub aspectul respectrii
ansamblului principiilor, regulilor procedurale i metodologice, care le sunt aplicabile.
Auditul de regularitate cuprinde atestarea responsabilitii financiare a entitilor
presupunnd examinarea i evaluarea nregistrrilor financiare i exprimarea opiniilor asupra
situaiilor financiare i anume :
- atestarea responsabilitii financiare a administraiei guvernamentale n ansamblu;
- auditul sistemelor i tranzaciilor financiare incluznd o evaluare a conformitii cu
statutele i reglementrile n vigoare;
- auditul controlului intern i a funciilor acestuia;
- auditul onestitii i a caracterului adecvat a deciziilor administrative luate n
cadrul entitii auditate;
- raportarea oricror altor chestiuni decurgnd din audit sau n legtur cu auditul,
pe care instituiile supreme de control (SAI) consider necesar a le face cunoscute.
n evoluia sa fireasc auditul intern s-a dezvoltat pe auditul de regularitate
(conformitate), acesta fiind considerat ca fiind tradiional pentru c la vremea respectiv
auditorul verifica dac regulile i procedurile sunt bine aplicate, dac se respect
organigramele, sistemele de informare etc.
Auditorul intern avea la baz un sistem de referin i de aceea munca sa era relativ
clarificat, el acionnd prin constatri i comparri privind aplicarea, interpretarea,
eventualele deficite sau dezechilibre produse, reprezentau consecine pe care le raporta celui
care dispusese auditul.
Auditul de regularitate sau de conformitate are ca scop compararea realitii cu
sistemul de referin propus, indiferent c unii teoreticieni extremiti n nuane fac diferene
ntre regularitate i conformitate.

4.3. Derularea unei misiuni de audit public intern


Prezentarea global a procesului de audit public intern se poate face prin intermediul
urmtoarei SCHEME GENERALE, care ofer paii de parcurs n derularea ETAPELOR
procesului de audit public intern, cu referire la PROCEDURILE de urmat n cadrul fiecrei
etape i rezultatele obinute, cu referire la DOCUMENTELE corespunztoare:
ETAPA I PREGTIREA MISIUNII DE AUDIT
PROCEDURI
DOCUMENTE (rezultate)
Iniierea auditului P01, P02, P03
Ordinul de serviciu A-01
Ordinul de serviciu se ntocmete de eful
compartimentului de audit public intern, pe
baza planului anual de audit public intern
aprobat de conductorul entitii publice.
Ordinul de serviciu reprezint mandatul de
intervenie dat de ctre compartimentul de
audit public intern.
Ordinul de serviciu repartizeaz sarcinile de
serviciu auditorilor interni, astfel nct
acetia sa poat demara misiunea de audit.

Declaraia de independenta A-O2


Independenta auditorilor interni selectai
pentru realizarea unei misiuni de audit
public intern, trebuie declarata. n acest sens
fiecare auditor intern trebuie sa ntocmeasc
o declaraie de independenta.
Notificarea privind declanarea misiunii de
audit public intern B-O1
Compartimentul de audit public intern
notifica entitatea/structura auditata cu 15
zile nainte de declanarea misiunii de audit
public intern, despre scopul, principalele
obiective, durata acesteia, precum i despre
faptul ca pe parcursul misiunii vor avea loc
intervenii la fata locului al cror program va
fi stabilit ulterior, de comun acord.
Colectarea i prelucrarea informaiilor P04 Lista centralizatoare a obiectelor auditabile,
Colectarea informaiilor
definite sub aspectele caracteristicilor
n aceasta etapa auditorii interni solicita i specifice i ale riscurilor asociate, constituie
colecteaz informaii cu caracter general suportul analizei riscurilor.
despre entitatea/structura auditata. Aceste
informaii trebuie sa fie pertinente i utile
pentru a atinge urmtoarele scopuri:
a) identificarea principalelor elemente ale
contextului instituional i socio-economic
n care entitatea/structura auditata i
desfoar activitatea;
b)
cunoaterea
organizrii
entitii/structurii auditate, a tehnicilor sale
de lucru i a diferitelor nivele de
administrare, conform organigramei;
c) identificarea punctelor cheie ale
funcionarii entitii/structurii auditate i ale
sistemelor sale de control, pentru o evaluare
prealabil a punctelor tari i slabe;
d) identificarea i evaluarea riscurilor cu
incidenta semnificativ;
e) identificarea informaiilor probante
necesare pentru atingerea obiectivelor
controlului i selecionrii tehnicilor de
investigare adecvate.
Prelucrarea informaiilor consta n:
a) analiza structurii/entitii auditate i
activitii sale (organigrama, regulamente de
funcionare, fise ale posturilor, circuitul
documentelor);
b) analiza cadrului normativ ce
reglementeaz activitatea entitii/structurii
auditate;

c) analiza factorilor susceptibili de a


mpiedica buna desfurare a misiunii de
audit public intern;
d) analiza rezultatelor controalelor
precedente;
e)
analiza
informaiilor
externe
referitoare la entitatea/structura auditata.
Identificarea obiectelor auditabile
Obiectul auditabil reprezint activitatea
elementara a domeniului auditat, ale crei
caracteristici pot fi definite teoretic i
comparate cu realitatea practica.
Identificarea obiectelor auditabile se
realizeaz n 3 etape:
a) detalierea fiecrei activiti n operaii
succesive descriind procesul de la realizarea
acestei activiti pana la nregistrarea ei
(circuitul auditului);
b) definirea pentru fiecare operaiune n
parte a condiiilor pe care trebuie sa le
ndeplineasc din punct de vedere al
controalelor specifice i al riscurilor aferente
(ce trebuie sa fie evitate);
c)
determinarea
modalitilor
de
funcionare necesare pentru ca entitatea sa
ating obiectivul i sa elimine riscul.
Analiza riscurilor P05
Riscul (cu componentele sale: probabilitatea
de apariie i nivelul impactului, respectiv
gravitatea consecinelor i durata acestora)
reprezint orice eveniment, aciune, situaie
sau comportament cu impact nefavorabil
asupra capacitii entitii publice de a
realiza obiectivele.
Categorii de riscuri:
a) Riscuri de organizare (neformalizarea
procedurilor): lipsa unor responsabiliti
precise; insuficienta organizare a resurselor
umane;
documentaia
insuficienta,
neactualizata;
b) Riscuri operaionale: nenregistrarea n
evidentele
contabile;
arhivare
necorespunztoare
a
documentelor
justificative; lipsa unui control asupra
operaiilor cu risc ridicat;
c) Riscuri financiare: plai nesecurizate,
nedetectarea operaiilor cu risc financiar;
d) Riscuri generate de schimbrile
legislative, structurale, manageriale etc.

Tabelul punctelor tari i punctelor slabe CO1 ,


prezint sintetic rezultatul evalurii fiecrei
activiti/operaiuni/teme
analizate
i
permite ierarhizarea riscurilor n scopul
orientrii activitii de audit public intern,
respectiv stabilirea tematicii n detaliu.

Analiza riscului reprezint o etapa major n


procesul de audit public intern, care are
drept scopuri:
a)
s
identifice
pericolele
din
entitatea/structura auditata;
b) s identifice dac controalele interne
sau procedurile entitii/structurii auditate
pot preveni, elimina sau minimiza
pericolele;
c)
s
evalueze
structura/evoluia
controlului intern al entitii/structurii
auditate.
Analiza riscurilor presupune parcurgerea
urmtoarelor faze:
a) analiza activitii entitii/structurii
auditate;
b) identificarea i evaluarea riscurilor
inerente, respectiv a riscurilor, de eroare
semnificativ
a
activitilor
entitii/structurii auditate, cu incidenta
asupra operaiilor financiare;
c) verificarea existenei controalelor
interne, a procedurilor de control intern,
precum i evaluarea acestora;
d)
evaluarea
punctelor
slabe,
cuantificarea i mprirea lor pe clase de
risc.
Auditorii interni trebuie sa integreze n
procesul de identificare i evaluare a
riscurilor semnificative i pe cele depistate
n cursul altor misiuni.
Msurarea
riscurilor
depinde
de
probabilitatea de apariie a riscului i de
gravitatea consecinelor evenimentului.
Pentru realizarea msurrii riscurilor se
utilizeaz drept instrumente de msurare,
criteriile de apreciere.
Criteriile utilizate pentru msurarea
probabilitii de apariie a riscului sunt:
a) aprecierea vulnerabilitii entitii;
b) aprecierea controlului intern.
Probabilitatea de apariie a riscului variaz
de la imposibilitate la certitudine i este
exprimat pe o scara de valori pe trei nivele:
- probabilitate mica;
- probabilitate medie;
- probabilitate mare.
a) Aprecierea vulnerabilitii entitii
Pentru a efectua aprecierea, auditorul va
examina toi factorii cu incidenta asupra

vulnerabilitii domeniului auditabil, cum ar


fi:
- resursele umane;
- complexitatea prelucrrii operaiilor;
- mijloacele tehnice existente.
Vulnerabilitatea se exprima pe trei nivele:
- vulnerabilitate redus;
- vulnerabilitate medie;
- vulnerabilitate mare.
b) Aprecierea controlului intern
Aprecierea controlului intern se face pe baza
unei analize a calitii controlului intern al
entitii, pe trei nivele:
- control intern corespunztor;
- control intern insuficient;
- control intern cu lipsuri grave.
Nivelul impactului reprezint efectele
riscului n cazul producerii sale i se poate
exprima pe o scara valoric pe trei nivele:
- impact sczut;
- impact moderat;
- impact ridicat.
Efectuarea analizei riscurilor se face prin
parcurgerea urmtorilor pai:
a) identificarea (listarea) operaiilor/
activitilor auditabile, respectiv a obiectelor
auditabile. n aceasta faza se analizeaz i se
identifica activitile/operaiile precum i a
interdependentele existente ntre acestea,
fixndu-se perimetrul de analiza;
b) identificarea ameninrilor, riscurilor
inerente posibile, asociate acestor operaiuni
/activiti, prin determinarea impactului
financiar al acestora;
c) stabilirea criteriilor de analiza a
riscului. Recomandam utilizarea criteriilor:
aprecierea controlului intern, aprecierea
cantitativ i aprecierea calitativ;
d) stabilirea nivelului riscului pentru
fiecare criteriu, prin utilizarea unei scri de
valori pe trei nivele, astfel:
d1) pentru aprecierea controlului
intern: control intern corespunztor - nivel 1;
control intern insuficient - nivel 2; control
intern cu lipsuri grave - nivel 3;
d2) pentru aprecierea cantitativ:
impact financiar slab - nivel 1; impact
financiar mediu - nivel 2; impact financiar
important - nivel 3;
d3) pentru aprecierea calitativ:

vulnerabilitate
redus
nivel
1;
vulnerabilitate
medie
nivel
2;
vulnerabilitate mare - nivel 3.
e) stabilirea punctajului total al criteriului
utilizat (T).
f) clasarea riscurilor, pe baza punctajelor
totale obinute anterior, n: risc mic, risc
mediu, risc mare;
g) ierarhizarea/operaiunilor activitilor
ce urmeaz a fi auditate, respectiv
elaborarea tabelului puncte tari i puncte
slabe.
Elaborarea tematicii n detaliu a misiunii
de audit public intern P06
Tematica n detaliu cuprinde totalitatea
domeniilor/obiectelor de auditat selectate
(obiectivele de ndeplinit), este semnat de
eful compartimentului de audit public
intern i adus la cunotina principalilor
responsabili ai entitii/structurii auditate n
cadrul edinei de deschidere.

Deschiderea interveniei la fata locului P


O7
edina de deschidere a interveniei la fata
locului se deruleaz la unitatea auditata, cu
participarea auditoriilor interni i a
personalului entitii/structurii auditate.
Ordinea de zi a edinei de deschidere
trebuie sa cuprind:
a) prezentarea auditorilor interni;
b) prezentarea obiectivelor misiunii de
audit public intern;
c) stabilirea termenelor de raportare a

Programul de audit public intern-A O3 este un document intern de lucru al


compartimentului de audit public intern,
care se ntocmete n baza tematicii
detaliate. Cuprinde pe fiecare obiectiv din
tematica detaliat aciunile concrete de
efectuat necesare atingerii obiectivului,
precum i repartizarea acestora pe fiecare
auditor intern.
Programul de audit public intern are drept
scopuri:
a) asigura eful compartimentului de
audit public intern ca au fost luate n
considerare toate aspectele referitoare la
obiectivele misiunii de audit public intern;
b) asigura repartizarea sarcinilor i
planificarea activitilor, de ctre supervizor.
Programul preliminar al interveniilor la
fata locului-A O3-1
Se ntocmete n baza programului de audit
public intern i prezint n mod detaliat
lucrrile pe care auditorii interni i propun
sa le efectueze, respectiv studiile,
cuantificrile, testele, validarea acestora cu
materiale probante i perioadele n care se
realizeaz aceste verificri la fata locului.
Minuta edinei de deschidere B-O2
Data edinei de deschidere, participanii,
aspectele importante discutate trebuie
consemnate n minuta edinei de
deschidere.

stadiului verificrilor;
d) prezentarea tematicii n detaliu;
e) acceptarea calendarului ntlnirilor;
f) asigurarea condiiilor materiale
necesare derulrii misiunii de audit public
intern.
Entitatea auditata poate solicita amnarea
misiunii de audit, n cazuri justificate
(interese speciale, lipsa de timp, alte
circumstane). Amnarea trebuie discutata
cu compartimentul de audit public intern i
notificat la conductorul entitii publice.
ETAPA II INTERVENIA LA FAA LOCULUI
Compartimentul de audit public intern trebuie sa notifice entitatea/structura auditata
despre programul verificrilor la fata locului, inclusiv perioadele de desfurare. Odat cu
aceasta notificare trebuie sa se transmit i Carta auditului intern.
Intervenia la fata locului (munca de teren) consta n colectarea documentelor, analiza
i evaluarea acestora i cuprinde urmtoarele etape:
a) cunoaterea activitii/sistemului/procesului supus verificrii i studierea
procedurilor aferente;
b) intervievarea personalului auditat;
c) verificarea nregistrrilor contabile;
d) analiza datelor i informaiilor;
e) evaluarea eficientei i eficacitii controalelor interne;
f) realizarea de testri;
g)verificarea modului de realizare a corectrii aciunilor menionate n auditarile
precedente (verificarea realizrii corectrii )
PROCEDURI
DOCUMENTE (rezultate)
Colectarea dovezilor P O8
n colectarea dovezilor, se utilizeaz
urmtoarele tehnici i instrumente de audit
intern:
Principalele tehnici de audit intern:
1. Verificarea - asigura validarea,
confirmarea,
acurateea
nregistrrilor,
documentelor, declaraiilor, concordanta cu
legile i regulamentele, precum i
eficacitatea controalelor interne.
Tehnicile de verificare sunt:
a) Comparaia: confirma identitatea unei
informaii dup obinerea acesteia din doua
sau mai multe surse diferite;
b) Examinarea: presupune urmrirea n
special a detectrii erorilor sau a
iregularitilor;
c) Recalcularea: verificarea calculelor
matematice;
d) Confirmarea: solicitarea informaiei
din doua sau mai multe surse independente

(a treia parte) n scopul de a validrii


acesteia;
e) Punerea de acord: procesul de
potrivire a doua categorii diferite de
nregistrri;
f)Garantarea:verificarea
realitii
tranzaciilor nregistrate prin examinarea
documentelor, de la articolul nregistrat spre
documentele justificative;
g) Urmrirea: reprezint verificarea
procedurilor de la documentele justificative
spre articolul nregistrat. Scopul urmririi
este de a verifica dac toate tranzaciile reale
au fost nregistrate.
2. Observarea fizica reprezint modul prin
care auditorii interni i formeaz o prere
proprie.
3. Interviul se realizeaz de ctre auditorii
interni prin intervievarea persoanelor
auditate/implicate/interesate.
Informaiile
primite trebuie confirmate cu documente.
4. Analiza consta n descompunerea unei
entiti n elemente, care pot fi izolate,
identificate, cuantificate i msurate distinct.
Principalele instrumente de audit intern:
1. Chestionarul cuprinde ntrebrile pe care
le formuleaz auditorii interni. Tipurile de
chestionare sunt:
a) chestionarul de luare la cunotin
(CLC) - cuprinde ntrebri referitoare la
contextul
socio-economic,
organizarea
interna,
funcionarea
entitii/structurii
auditate;
b) chestionarul de control intern (CCI) ghideaz auditorii interni n activitatea de
identificare obiectiv a disfunciilor i
cauzelor reale ale acestor disfuncii;
c) chestionarul-lista de verificare (CLV)
- este utilizat pentru stabilirea condiiilor pe
care trebuie sa le ndeplineasc fiecare
domeniu auditabil. Cuprinde un set de
ntrebri standard privind obiectivele
definite, responsabilitile i metodele
mijloacele financiare, tehnice i de
informare, resursele umane existente.
2. Tabloul de prezentare a circuitului
auditului (pista de audit), care permite:
- stabilirea fluxurilor informaiilor,
atribuiilor
i
responsabilitilor

referitoare la acestea;
- stabilirea documentaiei justificative
complete;
- reconstituirea operaiunilor de la suma
total pana la detalii individuale i
invers.
Constatarea i raportarea iregularitilor Formularele care se utilizeaz pentru
P O9
prezentarea fundamentat a constatrilor
auditului public intern:
a) Fia de identificare i analiza
problemelor (FIAP) - se ntocmete pentru
fiecare disfuncionalitate constatat. Prezint
rezumatul acesteia, cauzele i consecinele,
precum i recomandrile pentru rezolvare.
FIAP trebuie sa fie aprobat de ctre
coordonatorul misiunii, confirmat de
reprezentanii entitii/structurii auditate i
supervizata de eful compartimentului de
audit (sau de ctre nlocuitorul acestuia).
b) Formularul de constatare i raportare
a iregularitilor - se ntocmete n cazul n
care auditorii interni constata existenta sau
posibilitatea producerii unor iregulariti. Se
transmite imediat efului compartimentului
de audit public intern, care va informa n
termen de 3 zile conductorul entitii
publice i structura de control abilitata
pentru continuarea verificrilor.
Revizuirea documentelor de lucru P 1O
Revizuirea se efectueaz de ctre auditorii
interni, nainte de ntocmirea proiectului
Raportului de audit public intern, pentru a se
asigura ca documentele de lucru sunt
pregtite n mod corespunztor.
edina de nchidere a interveniei P 11
Minuta edinei de nchidere B-O3
Are drept scop prezentarea opiniei
auditorilor interni, a recomandrilor finale
din proiectul Raportului de audit public
intern i a calendarului de implementare a
recomandrilor.
Dosarele de audit public intern - prin informaiile coninute asigura legtura ntre
sarcina de audit, intervenia la fata locului i raportul de audit public intern. Dosarele stau la
baza formulrii concluziilor auditorilor interni.
Tipuri de dosare de audit public intern:
a) Dosarul permanent cuprinde urmtoarele seciuni:
Seciunea A - Raportul de audit public intern i anexele acestuia:
- ordinul de serviciu;
- declaraia de independenta;
- rapoarte (intermediar, final, sinteza recomandrilor);

- fiele de identificare i analiza problemelor (FIAP);


- formularele de constatare a iregularitilor;
- programul de audit.
Seciunea B - Administrativ:
- notificarea privind declanarea misiunii de audit public intern;
- minuta edinei de deschidere;
- minuta reuniunii de conciliere;
- minuta edinei de nchidere;
- corespondenta cu entitatea/structura auditata.
Seciunea C - Documentaia misiunii de audit public intern:
- strategii interne;
- reguli, regulamente i legi aplicabile;
- proceduri de lucru;
- materiale despre entitatea/structura auditata (ndatoriri, responsabiliti, numr de
angajai, fiele posturilor, graficul organizaiei, natura i locaia nregistrrilor
contabile);
- informaii financiare;
- rapoarte de audit public intern anterioare i externe;
- informaii privind posturile cheie/fluxuri de operaii;
- documentaia analizei riscului.
Seciunea D - Supervizarea i revizuirea desfurrii misiunii de audit public intern i
a rezultatelor acesteia:
- revizuirea raportului de audit public intern;
- rspunsurile auditorilor interni la revizuirea raportului de audit public intern.
b) Dosarul documentelor de lucru - cuprinde copii xerox a documentelor
justificative, extrase din acestea, care trebuie sa confirme i sa sprijine concluziile auditorilor
interni. Dosarul este indexat prin atribuirea de litere i cifre (E,F,G,...) pentru fiecare
seciune/obiectiv de audit din cadrul Programului de audit. Indexarea trebuie sa fie simpla i
uor de urmrit.
Dosarele de audit public intern sunt proprietatea entitii publice i sunt confideniale.
Ele trebuie pstrate pana la ndeplinirea recomandrilor din raportul de audit public intern,
dup care se arhiveaz n concordanta cu reglementrile legale privind arhivarea.
ETAPA III RAPORTUL DE AUDIT PUBLIC INTERN
PROCEDURI
DOCUMENTE (rezultate)
Elaborarea proiectului de Raport de audit Proiect de Raport de audit public intern A
public intern (raport intermediar) P 12
O7-1
n elaborarea proiectului Raportului de audit Proiectul Raportului de audit public intern
public intern trebuie s fie respectate trebuie sa cuprind cel puin urmtoarele
urmtoarele cerine:
elemente:
a) constatrile trebuie sa aparin
a) scopul i obiectivele misiunii de audit
domeniului/obiectivelor misiunii de audit public intern;
public intern i sa fie susinute prin
b) date de identificare a misiunii de audit
documente justificative corespunztoare;
public intern (baza legal, ordinul de
b) recomandrile trebuie sa fie n serviciu,
echipa
de
auditare,
concordanta cu constatrile i sa determine unitatea/structura organizatoric auditata,
reducerea riscurilor poteniale;
durata aciunii de auditare, perioada
c) raportul trebuie sa exprime opinia auditata);
auditorului intern, bazat pe constatrile
c) modul de desfurare a aciunii de
efectuate;
audit intern (sondaj/exhaustiv, documentare;

d) se ntocmete pe baza FIAP-urilor.


Principiile care trebuie respectate n
redactarea proiectului Raportului de audit
public intern, sunt:
a) constatrile trebuie sa fie prezentate
ntr-o maniera pertinenta i incontestabila;
b) evitarea utilizrii expresiilor imprecise
(se pare, n general, uneori, evident), a
stilului eliptic de exprimare, limbajului
abstract;
c) promovarea unui limbaj cat mai uzual
i a unui stil de exprimare concret;
d) evitarea tonului polemic, jignitor,
tendenios;
e) ierarhizarea constatrilor (numai cele
importante vor fi prezentate n sinteza sau la
concluzii);
f) evidenierea aspectelor pozitive i a
mbuntirilor constatate de la ultima
misiune de audit public intern.
Transmiterea proiectului de Raport de
audit public intern P 13
Proiectul de Raport de audit public intern se
transmite la structura auditata, iar aceasta
poate trimite n maxim 15 zile de la primire
punctele sale de vedere. Punctele de vedere
primite trebuie analizate de ctre auditorii
interni.
Reuniunea de conciliere P 14
n termen de 10 zile de la primirea punctelor
de vedere, auditorii interni organizeaz
reuniunea de conciliere cu structura auditata
n cadrul creia se analizeaz constatrile i
concluziile
n
vederea
acceptrii
recomandrilor formulate
Elaborarea Raportului de audit public
intern P15

Supervizarea misiunii de audit public


intern P 16

proceduri, metode i tehnici utilizate;


documente/materiale examinate; materiale
ntocmite n cursul aciunii de audit public
intern);
d) constatri efectuate;
e) concluzii i recomandri;
f)
documentaia-anexa
(notele
explicative; note de relaii; situaii, acte,
documente i orice alt material probant sau
justificativ).

Minuta privind desfurarea reuniunii de


conciliere B-O4

Raportul de audit public intern A07-2


trebuie s includ modificrile discutate i
convenite din cadrul reuniunii de conciliere.
Raportul de audit public va fi nsoit de o
sinteza a principalelor constatri i
recomandri.
eful compartimentului de audit public
intern trebuie sa informeze UCAAPI sau
organul ierarhic imediat superior despre
recomandrile care nu au fost avizate de
conductorul entitii publice. Aceste
recomandri vor fi nsoite de documentaia
de susinere.

eful compartimentului de audit public


intern este responsabil cu supervizarea
tuturor etapelor de desfurare a misiunii de
audit public intern.
Scopul aciunii de supervizare este de a
asigura ca obiectivele misiunii de audit
public intern au fost atinse n condiii de
calitate, astfel:
a)
ofer
instruciunile
necesare
(adecvate) derulrii misiunii de audit;
b) verifica executarea corecta a
programului misiunii de audit;
c)
verifica
existenta
elementelor
probante;
d) verifica dac redactarea raportului de
audit public intern, att cel intermediar cat i
cel final, este exact, clara, concis i se
efectueaz n termenele fixate.
n cazul n care eful compartimentului de
audit public intern este implicat n misiunea
de audit, supervizarea este asigurata de un
auditor intern desemnat de acesta.
Difuzarea Raportului de audit public intern
P 17
eful compartimentului de audit public
intern trimite Raportul de audit public
intern, finalizat, mpreun cu rezultatele
concilierii i punctul de vedere al
entitii/structurii auditate conductorului
entitii publice care a aprobat misiunea,
pentru analiza i avizare.
Pentru instituia publica mica, Raportul de
audit public intern este transmis spre avizare
conductorului acesteia.
Dup avizarea recomandrilor cuprinse n
Raportul de audit public intern, acestea vor
fi comunicate structurii auditate.
Curtea de Conturi are acces la Raportul de
audit public intern n timpul verificrilor pe
care le efectueaz.
ETAPA IV URMRIREA RECOMANDRILOR
PROCEDURI
DOCUMENTE (rezultate)
Urmrirea recomandrilor P 18
Fia de urmrire a Recomandrilor A-08
Obiectivul acestei etape este asigurarea ca
recomandrile menionate n Raportul de
audit public intern sunt aplicate ntocmai, n
termenele stabilite, n mod eficace i ca,
conducerea a evaluat riscul de neaplicare a

acestor recomandri.
Structura auditata trebuie s informeze
compartimentul de audit public intern asupra
modului de implementare a recomandrilor.
Responsabilitatea structurii auditate n
aplicarea recomandrilor consta n:
- elaborarea unui plan de aciune, nsoit
de un calendar privind ndeplinirea
acestuia;
- stabilirea
responsabililor
pentru
fiecare recomandare;
- punerea n practica a recomandrilor;
- comunicarea periodic a stadiului
progresului aciunilor;
- evaluarea rezultatelor obinute.
Compartimentul de audit public intern
verifica i raporteaz la UCAAPI sau la
organul ierarhic imediat superior, dup caz,
asupra
progreselor
nregistrate
n
implementarea recomandrilor.
Compartimentul de audit public intern va
comunica conductorului entitii publice
stadiul implementrii recomandrilor.

CAPITOLUL V
Asemnri, deosebiri i complementaritate ntre auditul intern i alte
funciuni organizaionale
La nivelul ntreprinderii auditul intern se afla poziionat i n relaie cu alte funcii i
activiti cum sunt cele de:
- audit extern
- consultan extern
- inspecie
- control de gestiune
- organizare intern
- calitate
- risc de management

5.1. Relaia dintre auditul intern i auditul extern


Auditorul intern este angajatul ntreprinderii n timp ce auditorul extern este un prestator
de servicii independent juridic de ntreprindere.
Auditorul intern lucreaza doar n folosul responsabililor ntreprinderii iar auditorul
extern ii are ca beneficiari ai lucrrilor sale de certificate a situatiilor financiare pe utilizatorii
externi.
Obiectivele auditorului intern sunt aprecierea bunului control asupra activitii
ntreprinderii i recomandarile pentru imbunatatirea acestui control, iar al auditorului extern
sunt certificarea regularitatii, sinceritatii i imaginii fidele a contului situatiilor financiare i
rezultatele ntreprinderii.
n demersului de audit extern se utilizeaza dispozitivele de control intern ca urmare
controlul intern este un mijloc pentru auditul extern i un obiectiv pentru auditul intern.
Domeniul de aplicare a auditului extern cuprinde toate functiile ntreprinderii implicate
n stabilirea rezultatelor i elaborarea situatiilor financiare dar numai acestea nu altele, pe
cand auditul intern are un domeniu mult mai larg cuprinzand toate functiile ntreprinderii n
dimensiunea lor integrala.
Auditul extern are n vedere orice fel de frauda care influenteaza situatia financiara sau
care ar putea face acest lucru, n schimb auditul intern desi nu are ca scop principal
descoperirea fraudelor poate investiga orice frauda din ntreprindere avand posibilitati mai
mari n acest sens decat auditul extern.
Independenta auditului extern este una juridica i statutara (autorizare pt libera practica)
dar auditorul intern are o independenta mai restransa care se manifesta fata de activitatile
auditate nu i fata de directia generala a ntreprinderii.
Auditul extern se desfasoara periodic intermitent la finele trimestrelor, semestrelor sau
exercitiului financiar el nefiind permanent n ntreprindere n timp ce auditul intern este
prezent n ntreprindere dar schimba frecvent interlocutorii care n cazul auditului extern sunt
de regula aceeasi.
Auditul extern foloseste pt lucrarile sale metode verificate cum ar fi comparatiile
analizele; iar auditul intern utilizeaza metode derivate de regula din cultura ntreprinderii.
Auditul intern este complementul auditului extern intrucat daca primul exista ca functie
atunci cel de al doilea se poate folosi de lucrarile sale. Auditul extern este complementul

auditului intern deoarece primul poate furniza o apreciere a gradului de control al afacerilor
iar al doilea poate sa recurga la sprijinul primului n diferite situatii impuse de fundamentarea
opiniei.
Auditorii interni i externi pot conveni sa aiba acces reciproc la programele i dosarele
de lucru. Intre auditul intern i extern se pot face schimb de informatii diferite cu privire la
datele despre ntreprindere la mediul intern sau extern dupa caz precum i la aspecte privind
organizarea ntreprinderii.
DOMENIUL DE
REFERINTA
STATUTUL
AUDITORULUI

BENEFICIARII
AUDITORULUI
REMUNERATIA
AUDITORULUI
OBIECTIVELE
AUDITULUI

DOMENIUL
APLICARE

DE

SCOPUL
AUDITULUI

METODE
LUCRU

DE

INDEPENDENTA

PERIODICITATEA
AUDITULUI
LEGATURA
CU
FACTORII
DIN
INTREPRINDERE
PREVENIREA
FRAUDEI
RAPORTUL
DE
AUDIT

AUDIT INTERN

AUDIT EXTERN

Face parte din functiile ntreprinderii,


este angajat cu contract de munca i
raspunde
normelor
i
cerintelor
conducerii
Managerii la toate nivelele

Este o persoana independenta din punct


de vedere juridic care efectueaza lucrari
de audit cu scepticism profesional

Salariu prevazut n contract de munca

Onorariu

Evaluarea sistemului de control intern i


asigurarea managementului ca acesta
functioneaza; aceste obiective pot varia
n functie de cerintele managementului
Domeniul auditului intern depaseste
domeniul cifrelor incluzand nu numai
toate functiile ntreprinderii ci i functiile
lor
Asigura un control eficient la un cost
rezonabil ajutand membrii organizatiei
sa-i indeplinesca sarcinile ce le revin

Certificarea regularitatii, sinceritatii i


imaginea fidela a declaratiilor financiare
finale

Foloseste o metoda de lucru specifica i


originala facand apel la metode i tehnici
noi pentru atingerea obiectivelor
Independenta auditului intern este
discutabila datorita faptului ca acesta
apartine organizatiei i depinde de
standardele profesionale pe care trebuie
sa le respecte
Activitatea
efectuata
permanent,
auditorul intern avand tot timpul misiuni
planificate de catre manager
Schimba mereu interlocutorii n functie
de misiunea planificata
Are n vedere toate problemele
organizatiei
Este voluminous avand un caracter privat

Banci, furnizori, investitori, statul, etc

Domeniul auditului extern cuprinde tot


ceea ce participa la determinarea
rezultatului i la elaborarea situatiilor
financiare
Exprimarea unei opinii cu privire la
situatia financiara a entitatii urmarind
respectarea principiilor contabile general
acceptate i a standardelor
Foloseste o metodologie precisa,
standardizata, bazata pe analitice,
comparatii,
inventar,
rapoarte
i
proceduri specifice
Independenta auditului extern este
juridic i statutara bazata pe principiile
unei profesii liberale

Activitate efectuata ciclic n momente


propice certificarii conturilor de obicei la
sfarsitul semestrului sau anului
Are mereu aceeasi interlocutori din
ntreprindere
Depisteaza orice tip de frauda care
influenteaza rezultatul financiar
Este succint i este realizat pentru a fi
publicat

Asemnri i complementaritate
interzicerea amestecului n gestiune
utilizarea acelorai instrumente i tehnici chiar daca metodologia este diferita
nu au voie sa realizeze alt fel de lucrri n cadrul entitii
stabilesc masurile ce sunt luate pentru eliminarea deficienelor
ambele sunt implementate la noi n tara

5.2. Relaia dintre auditul intern i alte funciuni organizaionale


Auditul intern i consultana extern
Auditul intern poate s nlocuiasc consultana extern n msura n care deine
suficiente informaii cu privire la mediul extern al ntreprinderii. Ambele funciuni au rolul de
consiliere a managementului.
Auditul intern i inspecia
ntre cele doua funcii exista urmtoarele diferene:
inspecia nu interpreteaz regulile i directivele managementului.
inspecia intervine fr mandat n timp ce auditul are nevoie de mandate
inspecia poate sa sesizeze la rndul su i unele aspecte separate de audit
inspecia realizeaz controale exhaustive (complete)
Auditul intern i controlul de gestiune
Asemnri:
au caracter universal ocupndu-se de toate activitile a ntreprinderii
att auditorul cat i controlul de gestiune sunt incompatibili cu domeniul
operaional, ei semnaleaz, recomanda i propun soluii ori masuri.
se situeaz la un nivel ierarhic nalt n ntreprinderile, beneficiind de autonomie
i independen
sunt funcii relative noi aprute sub acoperirea acelorai premise i se afl nc
in plina dezvoltare
Intre cele 2 funciuni exist i deosebiri constnd n principal n urmtoarele:
auditul intern se ocupa cu aprecierea gradului de control deinut asupra afacerii
i realizeaz un diagnostic al dispozitivului de control intern, n timp ce
controlul de gestiune are ca obiectiv principal furnizarea de asigurri cu privire
la utilizarea eficienta a resurselor ncredinate ntreprinderii.
controlul de gestiune se bazeaza pe 4 puncte de sprijin (mijloace, proceduri,
actiuni i atitudini) i de asemenea concepe i urmareste functionarea sistemelor
de informare ale ntreprinderii avand o componenta cifrica, iar auditul intern
acopera mai multe domenii care exced cifrele interesandu-se de relatii sociale,
calitate, mediu.
periodicitatea auditului intern este determinat de risc, iar a controlului de
gestiune de rezultate i raportari.
Auditul intern i auditul de calitate
Conceptul de calitate la nivelul ntreprinderii se examineaza din perspective a doua
proceduri care se diferentiaza formal i care poarta denumirea de calitate totala i asigurarea
calitatii. Ca urmare asemanarile i deosebirile dintre auditul intern i calitate trebuie sa se faca
separat pe cele 2 concepte.

S-ar putea să vă placă și