Sunteți pe pagina 1din 189

UNIVERSITATEA „CONSTANTIN BRÂNCOVEANU” - PITEŞTI -

Dr. Florin Constantin DIMA

Dr. Cristina BUNEA-BONTAŞ

Dr. Cristina Otilia łENOVICI

CONTABILITATE DE GESTIUNE

- CURS APLICATIV -

- 2013 -

Cuprins

I. INFORMAłII GENERALE

5

a) Date de identificare a cursului

5

b) CondiŃionări şi cunostinŃe anterioare

5

c) Descrierea cursului

5

d) CompetenŃe

5

e) Organizarea modulelor în cadrul cursului

6

f) Formatul şi tipul activităŃilor implicate de curs

6

g) Materiale bibliografice

6

h) Materiale şi instrumente necesare pentru curs

7

i) Calendarul cursului

7

j) Politica de evaluare şi notare

7

k) Elemente de deontologie academică

8

l) Strategii de studiu recomandate

8

II. SUPORTUL DE CURS PROPRIU-ZIS

9

Modulul A. Elemente specifice organizării contabilităŃii de gestiune

9

LecŃia 1. Obiectivele şi necesitatea organizării contabilităŃii de gestiune

11

LecŃia 2. Clasificarea cheltuielilor care formează costul de producŃie

19

Modulul B. Organizarea contabilităŃii de gestiune a cheltuielilor şi

39

veniturilor LecŃia 3. Organizarea contabilităŃii de gestiune a cheltuielilor şi veniturilor

40

Modulul C. Elemente specifice calculaŃiei costurilor

54

LecŃia 4. Elemente specifice calculaŃiei costurilor

55

Modulul D. Procedee specifice calculaŃiei costurilor

80

LecŃia 5. Procedeul diviziunii simple. Procedeul deducerii valorii producŃiei

81

secundare. Procedeul echivalării cantitative a produsului secundar cu produsul principal LecŃia 6. Procedeul indicilor de echivalenŃă

83

LecŃia 7. Procedee de separare a costului producŃiei în curs de execuŃie şi

84

al producŃiei necorespunzătoare calitativ LecŃia 8. Procedee de calculare a costurilor privind producŃia de fabricaŃie

86

interdependentă Modulul E. Metode de calculaŃie a costurilor

105

LecŃia 9. Metoda de calculaŃie a costurilor pe faze

107

LecŃia 10. Metoda de calculaŃie a costurilor pe comenzi

120

LecŃia 11. Metoda de calculaŃie standard cost

143

LecŃia 12. Metoda de calculaŃie direct-costing

168

BIBLIOGRAFIE

189

I. INFORMAłII GENERALE

a) Date de identificare a cursului

   

semestrul

V

nr. credite

6

a.

formativă

 

Categoria

DF-fundamentală, DG-generală, DS-de specialitate, DE-economică/ managerială, DU-umanistă

DS

disciplinei

b.

opŃionalitate

 

DI

DI-impusă, DO-opŃională, DL-liber aleasă (facultativă)

 

Numărul orelor de activităŃi didactice

SI - Studiu individual

S - Seminar

 
 

28

 

28

Colectivul

 

Lect.univ.dr. Bontaş-Bunea Cristina

 
 

disciplinei:

Lect.univ.dr. Dima Florin

 

Lect.univ.dr. łenovici Cristina Otilia

 
 

Asist.univ.dr. Ducu Corina

 

b) CondiŃionări şi cunostinŃe anterioare

Cursul de Contabilitate de gestiune nu este condiŃionat de promovarea niciunui examen din anii anteriori, însă cunoştinŃele dobândite prin aprofundarea disciplinelor de Teorie economică, Contabilitate generală, Contabilitate financiară, Analiză economică-financiară etc. sporesc considerabil accesibilitatea temelor pe care le propunem.

c) Descrierea cursului

Preluând de la contabilitatea financiară cunoştinŃele referitoare la performanŃa şi rezultatele globale ale întreprinderii, contabilitatea de gestiune prezintă studenŃilor tehnici de calcul a rezultatelor financiare pe obiecte de calculaŃie, pe locuri de cheltuieli şi pe activităŃi. Cursul de Contabilitate de gestiune are ca obiective principale: însuşirea noŃiunilor fundamentale în domeniul contabilităŃii de gestiune, cunoaşterea şi înŃelegerea procedeelor specifice acesteia; realizarea interfeŃei dintre contabilitatea financiară şi cea de gestiune; interpretarea diferenŃelor dintre valorile previzionate şi cele constatate; înŃelegerea metodologiei specifice organizării contabilităŃii de gestiune la nivelul întreprinderilor; însuşirea procedeelor de calculaŃie a costurilor produselor, lucrărilor şi serviciilor ce fac obiectul de activitate al întreprinderilor; îmbinarea funcŃiilor de calcul şi previziune ale contabilităŃii de gestiune în contextul aplicării metodelor moderne de calculaŃie a costurilor; calculul rezultatelor prin compararea preŃurilor de vânzare cu costurile de producŃie.

d) CompetenŃe

Cursul “Contabilitate de gestiune”, înarmează studenŃii cu concepte şi metode de calcul şi analiză a costurilor în vederea optimizării deciziilor de funcŃionare a acestora în condiŃiile economiei de piaŃă. Prin conceptele şi tehnicile

sale disciplina “Contabilitate de gestiune” este organic integrată în sistemul conducerii întreprinderilor indiferent de forma de organizare a acestora şi contribuind, astfel, la realizarea scopului fundamental al activităŃii lor: creşterea performanŃelor economice şi financiare.

e) Organizarea modulelor în cadrul cursului

Cursul este structurat pe şase module:

Modulul A. Elemente specifice organizării contabilităŃii de gestiune

LecŃia 1. Obiectivele şi necesitatea organizării contabilităŃii de gestiune LecŃia 2. Clasificarea cheltuielilor care formează costul de producŃie

Modulul B. Organizarea contabilităŃii de gestiune a cheltuielilor şi veniturilor

LecŃia 3. Organizarea contabilităŃii de gestiune a cheltuielilor şi veniturilor

Modulul C. Elemente specifice calculaŃiei costurilor

LecŃia 4. Elemente specifice calculaŃiei costurilor

Modulul D. Procedee specifice calculaŃiei costurilor

LecŃia 5. Procedeul diviziunii simple. Procedeul deducerii valorii producŃiei secundare. Procedeul echivalării cantitative a produsului secundar cu produsul principal LecŃia 6. Procedeul indicilor de echivalenŃă LecŃia 7. Procedee de separare a costului producŃiei în curs de execuŃie şi al producŃiei necorespunzătoare calitativ LecŃia 8. Procedee de calculare a costurilor privind producŃia de fabricaŃie interdependentă

Modulul E. Metode de calculaŃie a costurilor

LecŃia 9. Metoda de calculaŃie a costurilor pe faze LecŃia 10. Metoda de calculaŃie a costurilor pe comenzi LecŃia 11. Metoda de calculaŃie standard cost LecŃia 12. Metoda de calculaŃie direct-costing

f) Formatul şi tipul activităŃilor implicate de curs

Acest curs aplicativ a fost elaborat pentru a uşura ”munca” studentului în parcurgerea cursului de “Contabilitate de gestiune”. Parcurgerea cursului presupune atât activităŃi obligatorii cât şi facultative din partea studentului, în funcŃie de cuprinsul fiecărui modul – acest lucru va fi precizat mai explicit la sfârşitul modulelor. ActivităŃile facultative constau în activităŃi tutoriale, consultaŃii on-line şi faŃă în faŃă; activităŃile obligatorii presupun prezenŃa studentului la sediul UniversităŃii „Constantin Brâncoveanu”.

g) Materiale bibliografice

1. de bază:

Ed.

IndependenŃa Economică, Piteşti, 2009 2. Dima Florin şi colectiv – Contabilitate de gestiune – curs aplicativ, Ed. IndependenŃa Economică, Piteşti, 2010

Coriolan

1.

Bunea-Bontaş

Cristina,

Mareş

Contabilitate

de

gestiune,

3. Mareş Coriolan, łenovici Cristina – Contabilitate de gestiune şi calculaŃia costurilor. Caiet de aplicaŃii practice, Ed. IndependenŃa Economică, Piteşti,

2005

*** Legea contabilităŃii nr. 82/1991, cu modificările şi completările ulterioare

(republicată în M.Of. nr. 454/2008) *** O.M.F.P. nr. 1826/2003 pentru aprobarea Precizarilor privind unele masuri referitoare la organizarea si conducerea contabilitatii de gestiune (M.Of. nr. 23/2004)

2. suplimentară:

1. Briciu Sorin (coord.) – Contabilitatea şi controlul de gestiune: instrumente pentru evaluarea performanŃei entităŃii, Ed. Aeternitas, Alba Iulia, 2010 2. Călin Oprea, Cârstea Gheorghe – Contabilitatea de gestiune şi calculaŃia costurilor, Ed. Genicod, Bucureşti, 2002 3. Moroşan Ioan – Contabilitate financiară şi de gestiune – Studii de caz şi sinteze de reglementări, Ed. CECCAR, Bucureşti, 2010

h) Materiale şi instrumente necesare pentru curs

Se recomandă utilizarea următoarelor materiale, instrumente şi echipamente:

- în cazul studiului individual studentului îi este necesar suportul de curs, manualul şi un calculator de birou. Se poate utiliza şi un calculator cu legătură internet pentru accesarea suportul de curs, - pentru desfăşurarea în condiŃii optime a activităŃilor de seminar sunt necesare: laptop (asigurat de facultate); videoproiector (asigurat de facultate).

i) Calendarul cursului

Studentul de la frecvenŃă redusă ca studia individual suportul de curs, manualul, urmând ca activităŃile aplicative, cum este seminarul la disciplina Contabilitate de gestiune va avea loc la sediul UniversităŃii “Constantin Brâncoveanu” unde vor fi seminarizate modulele cursului. Calendarul activităŃilor este înmânat studenŃilor la începutul fiecărui semestru.

j) Politica de evaluare şi notare

Evaluarea studenŃilor se va realiza prin examen în sesiunea de examene, din modulele cursului, notă care va avea o pondere de 70% din nota finală, precum şi din nota primită pentru activităŃile realizate în timpul semestrului cu pondere de

30%.

Forma de evaluare (E-examen, C-colocviu/test final, LP-lucrări de control)

E

Stabilirea notei finale (procentaje)

-

răspunsurile la examen / colocviu / lucrări practice

70%

activităŃi aplicative atestate / laborator / lucrări practice/proiect etc.

-

15%

 

-

teste pe parcursul semestrului

15%

k) Elemente de deontologie academică

Se vor avea în vedere următoarele detalii de natură organizatorică:

orice tentativă de fraudă sau fraudă depistată va fi sancŃionată conform reglementărilor în vigoare; rezultatele finale vor fi puse la dispoziŃia studentilor prin comunicare directă după corectarea lucrărilor şi prin afişare la sediul universităŃii; contestaŃiile pot fi adresate în maxim 24 de ore de la afişarea rezultatelor iar soluŃionarea lor nu va depăşi 48 de ore de la momentul depunerii.

l) Strategii de studiu recomandate

Schema modului de lucru recomandat de cadrele didactice care funcŃionează la acestă disciplină pentru parcurgerea cursului este următoarea:

ParcurgeŃi cu atenŃie cele şase module ale cursului, bibliografia de bază şi informaŃiile suplimentare primite cu ocazia activităŃilor de seminar

LocalizaŃi în text conceptele şi cuvintele cheie.

RăspundeŃi la întrebările recapitulative sub forma unor expuneri verbale sau în scris.

RealizaŃi testele de autoevaluare şi aplicaŃiile, fără a apela la răspunsuri. EvaluaŃi răspunsurile şi reluaŃi documentarea pe baza cursului aplicativ şi a bibliografiei recomandate.

RezolvaŃi aplicaŃiile, studiile de caz şi exerciŃiile consemnate cu ocazia activităŃilor aplicative.

Vă documentaŃi pentru examen.

II. SUPORTUL DE CURS PROPRIU-ZIS

MODULUL A. ELEMENTE SPECIFICE ORGANIZĂRII CONTABILITĂłII DE GESTIUNE

SCOPUL MODULULUI

Scopul

organizării contabilităŃii de

gestiune” este de a prezenta principalele concepte utilizate în înŃelegerea şi aprofundarea contabilităŃii de gestiune şi calculaŃia costurilor.

OBIECTIVELE MODULULUI Obiectivul general vizează însuşirea de către student a aspectelor teoretice şi

practice cu privire necesitatea organizării contabilităŃii de gesiune la nivelul entităŃilor. Pornind de la acest obiectiv se desprind câteva obiective specifice:

- identificarea factorilor ce influenŃează organizarea contabilităŃii de gestiune

modulului

„Elemente

specifice

şi calculaŃia costurilor;

- însuşirea principiilor teoretice şi metodologice ale organizării contabilităŃii

de gestiune şi calculaŃiei costurilor;

- identificarea tipurilor de cheltuieli ce se regăsesc în costul de producŃie;

- delimitarea centrelor de costuri şi / sau locurilor de cheltuieli;

REZULTATE AŞTEPTATE În urma parcurgerii modului, studenŃii vor dobândi următoarele abilităŃi şi competenŃe: competenŃe cognitive - studentul trebuie să fie cunoască, să înŃeleagă şi să utilizeze conceptele de bază cu privire la costuri şi calculaŃia de cost; competenŃe profesionale - studentul este capabil:

- să identifice şi să descrie mododul în care este organizată contabilitatea de

gestiune, în raport de specificul activităŃii realizate la nivelul entităŃii, prin analiza

fiecărui factor ce influenŃează acest aspect; - să identifice maniera efectivă de aplicare a principiior teoretice şi metodologice ale contabilităŃii de gestiune şi calculaŃiei costurilor la nivelul fiecărei ramuri de activitate;

- identificarea tipurilor de cheltuieli ce se regăsesc în costul de producŃie;

- identificarea centrelor de costuri şi / sau locurilor de cheltuieli;

MODALITATEA DE DESFĂŞURARE A ACTIVITĂłII DE SEMINAR Activitatea de seminar are în vedere rezolvarea aplicaŃiilor şi studiilor de caz.

FOND DE TIMP 4 ore studiu individual şi 4 ore activitate de seminar

RITMUL DE STUDIU Modulul se studiază în conexiune cu cunoştinŃele teoretice şi practice deja acumulate şi cu competenŃele deja dobândite. Ritmul de studiu recomandat este de

o lecŃie pe săptămână. Timpul recomandabil de învăŃare este de 50 de minute, cu pauză de 10 minute.

CUVINTE CHEIE Cost de producŃie, calculaŃia costurilor,

factorii ce influenŃează organizarea

contabilităŃii de gestiune, locuri şi purtători de cost, obiect de calculaŃie

RECOMANDĂRI PRIVIND STUDIUL INDIVIDUAL Parcurgerea cu atenŃie a conŃinutului teoretic al modulului; Parcurgerea bibliografiei de bază şi facultative, recomandată pentru aprofundarea noŃiunilor teoretice; Formularea în scris a răspunsurilor la întrebările de autoevaluare; Evaluarea răspunsurilor şi reluarea documentării pe baza bibliografiei; Studierea aplicaŃiilor rezolvate; Realizarea testelor de autoevaluare, fără a apela la răspunsuri; Evaluarea răspunsurilor şi reluarea documentării pe baza bibliografiei.

INTRODUCERE

Contabilitatea de gestiune furnizează informaŃiile necesare elaborării de rapoarte şi analize interne utilizate de managementul unităŃii în luarea deciziilor. CerinŃele de prezentare şi analiză a informaŃiilor oferite de contabilitatea de gestiune nu sunt limitative. La organizarea contabilităŃii de gestiune se va urmări ca informaŃiile obŃinute să satisfacă atât necesităŃile de informare existente, cât şi pe cele în continuă schimbare. Procedeele şi tehnicile utilizate în contabilitatea de gestiune se stabilesc în funcŃie de caracteristicile calitative ale informaŃiilor cerute de utilizatori, precum şi de particularităŃile activităŃii desfăşurate. Dacă în plan teoretic, în Ńara noastră, se remarcă preocupări notabile pentru abordarea problematicii de gestiune, în practică din păcate întreprinderile româneşti nu manifestă încă suficient interes pentru organizarea acesteia în raport cu rolul şi potenŃialul său informativ şi cu schimbarea de atitudine faŃă de responsabilităŃile stabilite la nivelul fiecărei entităŃi economice şi a structurilor acesteia. Costurilor va trebui să li se acorde atenŃia cuvenită, pentru ca managerii să nu se lipsească de un instrument important de control al activităŃii economice şi productive. Schimbările de mediu economic se accentuează, de aceea întreprinderile se vad nevoite să-şi creeze un sistem informaŃional de gestiune menit să le asigure protecŃia şi posibilitatea de reacŃie la şocurile generate de concurenŃă. Viitorii manageri nu se vor mai putea lipsi de cunoştinŃele şi datele furnizate de contabilitatea de gestiune şi vor trebui să-şi însuşească terminologia utilizată, dar şi tehnicile sale, precum şi modul în care pot fi folosite informaŃiile furnizate de acesta, dar şi eventualele limite ale acestor informaŃii. Este necesar ca întreprinderile să-şi construiască şi să utilizeze un sistem de cunoaştere a costurilor produselor, lucrărilor şi serviciilor astfel încât să poată stabili preŃurile de vânzare în concordanŃă cu cerinŃele pieŃei şi realizării marjelor

previzionate. Calculul şi urmărirea evoluŃiei costurilor funcŃiilor asumate de întreprindere nu constituie un scop în sine, organizarea acestora fiind motivată de cel puŃin două considerente 1 . Primul considerent vizează schimbările de orientare a managerilor, intervenite o dată cu deschiderea spre economia de piaŃă, care pretind o informaŃie contabilă despre costuri cât mai completă şi pertinentă, capabilă să facă posibilă o intervenŃie pentru ajustarea preŃurilor. Al doilea considerent porneşte de la necesitatea menŃinerii entităŃii pe piaŃă în condiŃiile accelerării perfecŃionării tehnologice şi intensificării concurenŃei presupune competitivitate care, printre altele, depinde de posibilitatea managerului de a cunoaşte costurile şi, în consecinŃă, de a acŃiona, prin decizii, asupra lor.

în consecinŃă, de a acŃiona, prin decizii, asupra lor. LECłIA 1: OBIECTIVELE, NECESITATEA, FACTORII ŞI

LECłIA 1: OBIECTIVELE, NECESITATEA, FACTORII ŞI PRINCIPIILE DE ORGANIZARE A CONTABILITĂłII DE GESTIUNE

Negarea planificării centralizate specifice perioadei anterevoluŃionare, planificare utilizată ca instrument unic de dirijare şi control centralizat ce se manifesta în economia comunistă, inclusiv a planificării costurilor, plan care se întocmea de sus în jos, precum şi insuficienta cunoaştere a mecanismelor

economiei de piaŃă au dus implicit la negarea totală a oricărei planificări economice. Ori se ştie că în economia de piaŃă, orice activitate porneşte de jos în sus, adică de la necesităŃile concrete care stau la baza planificării şi organizării producŃiei şi muncii în orice întreprindere, indiferent de domeniul de activitate, inclusiv planificarea costurilor. În aceste condiŃii, în lipsa unei planificări a costurilor în activitatea agenŃilor economici au apărut diverse probleme mai ales legate de:

nu mai exista o verigă importantă din circuitul informaŃional al unităŃii, costul,

care trebuia să fie precedat de o analiză riguroasă şi complexă a activităŃii desfăşurate, a resurselor reale de care dispunea unitatea; lipsa antecalculaŃiilor a însemnat lipsa etalonului de măsură şi control a activităŃii întreprinderii, care a dus la grave probleme în activitatea întreprinderilor; stabilirea preŃurilor bunurilor şi tarifelor lucrărilor şi serviciilor, fără o fundamentare reală a cauzat mari pierderi în economie. La momentul de început, legislaŃia aprobată în scopul realizării reformei în domeniul contabilităŃii s-a trecut la dubla organizare a contabilităŃii: contabilitate de gestiune şi contabilitate financiară. Practicienii şi-au orientat eforturile mai ales în organizarea contabilităŃii financiare, neglijând contabilitatea de gestiune. Noul sistem contabil introdus la acea dată nu a realizat doar înlocuirea simbolului unui cont cu altul nou, ci a avut drept efect modificarea concepŃiei metodologice care avea ca scop realizarea reformei în domeniul contabil pentru a răspunde cât mai

1 T. Aslău, Controlul de gestiune dincolo de aparenŃe, Ed. Economică, Bucureşti, 2001, pag.95

bine cerinŃelor economiei de piaŃă. Ca urmare practicienii şi-au concentrat eforturile pentru realizarea acestui deziderat, făcând eforturi importante de acomodare, percepere şi aplicare corectă. Volumul de informaŃii a crescut şi raportările trebuie făcute la termene fixe, apare conectarea contabilităŃii financiare la fiscalitate, ceea ce nu a mai permis şi realizarea contabilităŃii de gestiune în condiŃii de eficienŃă. Neglijarea s-a datorat şi unei carenŃe legislative. Astfel prevederile art.105 din Regulamentul de aplicare a legii contabilităŃii nr.82/1991 “modul de organizare a contabilităŃii de gestiune este la latitudinea fiecărei unităŃi patrimoniale, în funcŃie de specificul activităŃii şi de necesităŃile proprii ale acesteia”, au dus la interpretări eronate din partea practicienilor cum că contabilitatea de gestiune nu este obligatorie, ci facultativă. Adevăratul sens al articolului era legat de aspectul organizatoric propriu- zis: existenŃa compartimentului de calculaŃie a costurilor şi subordonarea acestuia, modul de colectare şi prelucrare a informaŃiilor legate de cheltuieli şi costuri, conturile sintetice şi analitice ce puteau fi utilizate. Confuzia s-a datorat în egală măsură şi prevederii din legea contabilităŃii nr.82/1991 în legătură cu planul de conturi, neadmiŃându-se derogări. Astfel clasa 9 destinată contabilităŃii de gestiune prezenta un asterisc (*) cu explicaŃia « conturile din această clasă nu sunt obligatorii ». Începând din august 2002, odată cu prima republicare a Legii contabilităŃii au fost înlăturate aceste ambiguităŃi în domeniul practicii contabilităŃii de gestiune şi reglementarea obligativităŃii acesteia. La scurt timp apare şi Ordinul Ministerului FinanŃelor Publice nr.1826/22.12.2003 pentru aprobarea Precizărilor privind unele măsuri referitoare la organizarea şi conducerea contabilităŃii de gestiune, prin care sunt reglementate următoarele aspecte cu privire la contabilitatea de gestiune:

prevederi generale privind contabilitatea de gestiune - prin care se delimitează sfera de aplicare a contabilităŃii de gestiune şi obiectivele acesteia, dar şi o serie de aspecte privind modul de valorificare a informaŃiilor furnizate de contabilitatea de gestiune. Astfel « contabilitatea de gestiune va asigura, în principal, înregistrarea operaŃiilor privind colectarea şi repartizarea cheltuielilor pe destinaŃii, respectiv pe activităŃi, secŃii, faze de fabricaŃie, centre de costuri, centre de profit, după caz, precum şi calculul costului de achiziŃie, de producŃie, de prelucrare a bunurilor intrate, obŃinute, lucrărilor executate, serviciilor prestate, producŃiei în curs de execuŃie, imobilizărilor în curs etc. din toate unităŃile de producŃie, comerciale, prestatoare de servicii, financiare şi alte domenii de activitate ». Contabilitatea de gestiune se organizează de administratorul persoanei juridice fie utilizând conturi specifice, fie prin dezvoltarea conturilor din contabilitatea financiară, fie cu ajutorul evidenŃei tehnico-operative proprii. Folosirea conturilor contabile, precum şi simbolizarea acestora se efectuează astfel încât sistemul de stocare şi de accesare al informaŃiilor să fie flexibil şi să permită o gamă cât mai largă de opŃiuni. Lista conturilor de gestiune este adaptată în funcŃie de scopurile urmărite, respectiv : evidenŃierea fluxului costurilor, determinarea veniturilor şi a rezultatelor în funcŃie de activitatea care le generează, efectuarea de previziuni etc.

Contabilitatea de gestiune furnizează informaŃiile necesare elaborării de rapoarte şi analize interne utilizate de managementul unităŃii în luarea deciziilor. CerinŃele de prezentare şi analiză a informaŃiilor oferite de contabilitatea de gestiune nu sunt limitative. La organizarea contabilităŃii de gestiune se va urmări ca informaŃiile obŃinute să satisfacă atât necesităŃile de informare existente, cât şi pe cele în continuă schimbare. Procedeele şi tehnicile utilizate în contabilitatea de gestiune se stabilesc în funcŃie de caracteristicile calitative ale informaŃiilor cerute de utilizatori, precum şi de particularităŃile activităŃii desfăşurate. prevederi privind calculaŃia costurilor - calculaŃia costurilor presupune ansamblul lucrărilor efectuate într-o formă organizată cu scopul de a obŃine informaŃii privind costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor, activităŃilor sau altor obiecte de calculaŃie. Organizarea lucrărilor privind calculaŃia costurilor depinde de o serie de factori, între care, cei mai importanŃi, pot fi menŃionaŃi următorii:

1. Mărimea întreprinderii constituie factorul care determină alegerea principiului general de organizare şi executare al lucrărilor de calculaŃie şi contabilitate a costurilor. Întreprinderile mici şi mijlocii îşi organizează contabilitatea de gestiune pe baza principiului centralizării, toate lucrările de contabilitate şi calculaŃie se execută de către birouri sau compartimente organizate ca subdiviziuni distincte în cadrul aparatului funcŃional central al întreprinderii. La întreprinderile mari, contabilitatea de gestiune şi calculaŃia costurilor se realizează potrivit principiului descentralizării. 2. Structura organizatorică a întreprinderii reprezentată prin structura de producŃie şi concepŃie, precum şi prin structura funcŃională. Structura de producŃie şi concepŃie are în vedere divizarea corpului productiv al întreprinderii în secŃii şi ateliere, în raport de care se va realiza sectorizarea cheltuielilor de producŃie, cât şi producŃia care le-a ocazionat. Legătura dintre structura organizatorică a întreprinderii şi modul de organizare a contabilităŃii şi calculaŃiei costurilor nu are caracter unilateral. Factorii de ordin tehnic şi economic sunt secondaŃi de imperative economice, între care şi necesitatea delimitării corecte a cheltuielilor pe sectoarele care le-au ocazionat şi al calculării cât mai exacte a costurilor 2 . Această influenŃă se manifestă în primul rând prin locul unde se emit documentele privitoare la cheltuielile de producŃie şi verigile prin care trebuie să treacă ele pe linia fluxului informaŃional până la faza finală de prelucrare şi înregistrare în conformitate cu necesităŃile de bugetare şi contabilitate. În al doilea rând influenŃa se manifestă prin aceea că înregistrarea şi determinarea volumului cheltuielilor de producŃie se face atât pe total, în raport de felul producŃiei ce se fabrică în întreprindere (de bază, auxiliară) în conturi sintetice diferite, cât şi pe fiecare secŃie în adâncime, pe centre de costuri, ca locuri de cheltuieli, cu ajutorul conturilor analitice deschise în această structură. Astfel se creează posibilitatea aplicării principiului gestiunii economice în interiorul

2 O. Călin.,

gestiunii economice în interiorul 2 O. Călin., Gh. Cârstea, Contabilitatea de gestiune şi calculaŃia

Gh. Cârstea, Contabilitatea de gestiune şi calculaŃia costurilor, Ed. Genicod,

Bucureşti 2002, pag.78

întreprinderii şi se întăreşte responsabilitatea managerilor centrelor respective de costuri, se raŃionalizează fluxul informaŃional al cheltuielilor de producŃie. 3. Tipul producŃiei şi modul de organizare al acesteia constituie factori cu implicaŃii profunde în organizarea şi conducerea contabilităŃii de gestiune şi calculaŃiei costurilor, vizând nomenclatura şi volumul producŃiei realizate. Acestea condiŃionează alegerea metodei de calculaŃie a costurilor, a purtătorilor de costuri şi a unităŃii de calculaŃie, a perioadei la care trebuie efectuată calculaŃia costurilor, a modului de organizare a contabilităŃii de gestiune a cheltuielilor de producŃie şi mai ales a contabilităŃii analitice a acestora, precum şi ordinea prelucrării şi controlul datelor cuprinse în documentele primare. De asemenea tipul producŃiei şi modul de organizare a producŃie determină caracterul periodic sau neperiodic al calculaŃiei costului acesteia. Astfel în cazul producŃiei individuale sau de serie unde perioada de calculaŃie a costurilor coincide de regulă cu perioada de producŃie, care de cele mai multe ori nu se încadrează într- o perioadă de gestiune, calculaŃia are caracter neperiodic, în timp ce, în cazul producŃiei de masă, calculaŃia are un caracter periodic, costul de producŃie determinându-se la sfârşitul fiecărei perioade de gestiune. 4. Tehnologia producŃiei privită ca totalitatea operaŃiilor succesive aplicate pentru obŃinerea produsului finit, este un alt element care influenŃează organizarea lucrărilor contabilităŃii de gestiune şi calculaŃiei costurilor. Acesta influenŃează în special documentaŃia primară a cheltuielilor de producŃie, stabilirea purtătorilor de costuri şi unităŃile de calculaŃie, precum şi modul de organizare al contabilităŃii analitice şi sintetice a cheltuielilor de producŃie. Astfel felul producŃiei, privit din punct de vedere al tehnologiei de fabricaŃie, are influenŃă asupra numărului şi felului documentelor de completat referitoare la cheltuielile de producŃie şi la producŃia obŃinută, întrucât cu cât creşte gradul de complexitate al producŃiei, cu atât numărul documentelor respective de completat este mai mare şi invers. Specificul tehnologiei producŃiei îşi pune amprenta mai ales asupra modului de organizare al bugetării, urmăririi şi calculării costurilor de producŃie. ParticularităŃile procesului tehnologic influenŃează atât contabilitatea sintetică, cât mai ales pe cea analitică. Astfel în cazul producŃiei simple, cheltuielile ocazionate de realizarea acesteia se bugetează şi se contabilizează pe fiecare categorie de lucrări de realizat, iar costul produsului rezultă din însumarea acestor cheltuieli. În cazul producŃiei complexe, bugetarea, contabilitatea şi calcularea costurilor se organizează pe fiecare fază în mod distinct, dar şi pe fiecare componentă a produsului în parte şi apoi separat pentru produsul finit. Prin urmare, sub influenŃa tehnologiei de fabricaŃie, metoda de organizare a bugetării, contabilităŃii cheltuielilor de producŃie şi calculaŃiei costurilor capătă un caracter mai mult sau mai puŃin detaliat, în sensul că, cu cât producŃia este mai complexă, cu atât avem de a face cu un număr mai mare de calculaŃii pe produs şi invers. ParticularităŃile tehnologiei producŃiei influenŃează şi ordinea în care urmează a se efectua calculaŃiile pe produs. Astfel, în cazul producŃiei complexe calculaŃiile pe produs se efectuează în ordinea în care se fabrică şi se consumă

productiv semifabricatele şi diversele părŃi componente din care rezultă produsul finit şi nu în ordinea succesivă a prelucrării materiei prime pentru obŃinerea produsului finit cum este cazul producŃiei simple. De asemenea, particularităŃile procesului tehnologic influenŃează şi asupra perioadei şi momentului efectuării calculaŃiei. Astfel în cazul producŃiei simple, perioada de efectuare a calculaŃiei coincide cu perioada de gestiune, iar perioada de producŃie este mult mai mare, ceea ce imprimă calculaŃiei un caracter periodic, pe când în cazul producŃiei complexe, perioada de efectuare a calculaŃiei coincide de regulă cu perioada de producŃie, calculaŃia având caracter neperiodic.

5. Caracterul activităŃii întreprinderii în raport de perioada de funcŃionare a

unităŃilor productive în cursul anului, adică continuitatea procesului de producŃie (continuu sau sezonier) influenŃează de asemenea organizarea bugetării, contabilităŃii de gestiune şi calculaŃiei costurilor. Acesta influenŃează modul de includere a cheltuielilor de producŃie în costul produselor, lucrărilor şi serviciilor obŃinute. Astfel pentru unităŃile cu activitate continuă, toate cheltuielile de producŃie efectuate într-o anumită perioadă de gestiune se înregistrează şi se includ în costul producŃiei realizate în perioada respectivă de gestiune, pe când la unităŃile cu activitate sezonieră, cheltuielile de producŃie se includ numai în perioadele cu activitate. 6. Metodele şi tehnicile de management adoptate determină opŃiunea pentru o metodă de calculaŃie de tip clasic (globală, pe faze, pe comenzi) care necesită două rânduri de calculaŃii: antecalculaŃia şi postcalculaŃia, stabilindu-se ulterior abaterile de la costuri, sau se optează pentru o metodă de calculaŃie previzională (costuri normate sau standard), care să asigure creşterea operativităŃii informaŃiilor şi controlul operativ al costurilor. De asemenea se poate opta pentru o metodă de tipul costului total (full costing) sau a uneia de tipul costului parŃial (direct costing).

7. Gradul de mecanizare şi automatizare a procesului de producŃie este un

alt factor care influenŃează bugetarea, contabilitatea de gestiune şi calculaŃia costurilor. Mecanizarea şi automatizarea producŃiei are ca efect schimbarea nomenclaturii cheltuielilor de producŃie în sensul că o serie de articole de cheltuieli indirecte, în special cele cu întreŃinerea şi funcŃionarea utilajelor, devin directe şi de asemenea se modifică ponderea cheltuielilor pe unitatea de produs, crescând cele legate de întreŃinerea şi funcŃionarea utilajelor în detrimentul celor cu salariile. InfluenŃa asupra contabilităŃii de gestiune se manifestă atât asupra contabilităŃii analitice (modul de colectare), cât şi asupra procedeelor utilizate la repartizarea cheltuielilor în cauză. Colectarea cheltuielilor aduce în prim plan justa delimitare a cheltuielilor pe centrele de costuri care le-au ocazionat, astfel încât costul să fie determinat cât mai exact, în condiŃiile creşterii operativităŃii calculaŃiei şi reducerii consumului de muncă ocazionat de Ńinerea evidenŃei şi calculaŃiei costurilor. Procedeele utilizate pentru repartizarea cheltuielilor indirecte conduc la posibilitatea utilizării şi a altor baze de repartizare în funcŃie de natura cheltuielilor de repartizat, baze în legătură de cauzalitate cu cheltuielile de repartizat. InfluenŃa gradului de mecanizare şi automatizare a procesului de producŃie asupra calculaŃiei costurilor se manifestă la nivelul metodelor de calculaŃie utilizate. Automatizarea şi mecanizarea muncii duce de regulă la o stabilitate în

ceea ce priveşte consumurile de muncă vie şi materiale, ceea ce favorizează utilizarea metodelor de calculaŃie previzionale. Respectarea principiilor teoretice şi metodologice care stau la baza organizării contabilităŃii de gestiune şi calculaŃiei costurilor duc la calcularea cât mai exactă a costului de producŃie şi exercitarea controlului bugetar, dar asigură şi posibilitatea comparării rezultatelor obŃinute cu ale unităŃii din alte perioade sau cu ale unităŃilor similare din cadrul aceleiaşi ramuri. Acest lucru se poate realiza prin includerea în costuri doar a cheltuielilor legate efectiv de fabricarea şi desfacerea produselor realizate, precum şi organizarea contabilităŃii de gestiune în concordanŃă cu celelalte forme ale calcului economic. Astfel indiferent dacă realizăm o calculaŃie previzională sau efectivă, înainte de a trece efectiv la aste lucrări este necesar să analizăm cheltuielile de producŃie pentru a le selecta şi delimita la nivelul principalelor activităŃi ale întreprinderii, pe centre de costuri care le ocazionează, după oportunitatea şi gradul de finisare al producŃiei, dar mai ales în funcŃie de perioada de timp în care se realizează producŃia respectivă, astfel ca în costul produsului să se regăsească doar cheltuielile directe sau indirecte aferente produselor realizate în perioada respectivă, indiferent de momentul realizării lor. Controlul bugetar este condiŃionat de aplicarea în munca de bugetare cât şi în cea de contabilitate a aceloraşi norme metodologice prin care se reglementează bugetarea, contabilitatea şi calcularea costurilor de producŃie. Pentru asigurarea unui conŃinut real şi exact al structurii costurilor se vor avea în vedere următoarele principii 3 :

1. Principiul separării cheltuielilor care privesc obŃinerea bunurilor, lucrărilor, serviciilor de cheltuielile care nu sunt legate de achiziŃia, producŃia sau prelucrarea acestora - presupune separarea cheltuielilor atribuite obiectelor de calculaŃie de cheltuielile ocazionate de restul activităŃii. Conform OMFP nr.1826/22.12.2003 pentru aprobarea Precizărilor privind unele măsuri referitoare la organizarea şi conducerea contabilităŃii de gestiune, în costul produselor, lucrărilor şi serviciilor prestate nu se includ:

a. cheltuielile financiare: pierderi din vânzarea titlurilor de plasament; diferenŃele

de curs valutar din operaŃii curente şi disponibilităŃi în valută; pierderi din creanŃe legate de

participaŃii; dobânzi curente aferente împrumuturilor primite şi altor datorii privind exerciŃiul în curs; sconturi acordate clienŃilor. Fac excepŃie cheltuielile cu dobânzile aferente împrumuturilor contractate pentru producŃia cu ciclu lung de fabricaŃie, care se pot repartiza asupra costurilor de producŃie aferente producŃiei respective; b. cheltuielile extraordinare care nu sunt legate de activitatea normală, curentă a unităŃii patrimoniale;

c. cheltuieli generale de administraŃie şi cheltuielile de desfacere care sunt

excluse din calculul costului unitar, excepŃie făcând cazurile în care condiŃiile specifice de exploatare impun luarea lor în consideraŃie;

3 OMFP nr.1826/22.12.2003 pentru aprobarea Precizărilor privind unele măsuri referitoare la organizarea şi conducerea contabilităŃii de gestiune, publicat în Monitorul Oficial al României

nr.23/12.01.2004

d. costul subactivităŃii nu se regăseşte în costul produselor, regăsindu-se direct în rezultatul exerciŃiului. Tot aici se includ şi pierderile datorate calităŃii necorespunzătoare a produselor realizate (rebuturi şi deşeuri). Ignorarea acestui principiu sau nerespectarea acestuia conduce la obŃinerea de costuri care nu reflectă realitatea, costuri nereale care pot ascunde anumite deficienŃe ale activităŃii întreprinderii şi pune managerul în situaŃia de a nu putea lua în mod operativ şi corect deciziile corespunzătoare. Implicit are loc denaturarea tuturor indicatorilor economico-financiari derivaŃi. 2. Principiul delimitării cheltuielilor în timp - respectarea acestui principiu permite aprecierea activităŃii fiecărei perioade de gestiune, respectiv exerciŃiu financiar. Includerea cheltuielilor de exploatare în costuri, conform acestui principiu trebuie să se efectueze numai în perioada de gestiune în care are loc fabricaŃia produselor la care se referă cheltuielile respective, indiferent de perioada când s-au efectuat acestea. Există astfel o serie de cheltuieli care deşi se efectuează în perioada curentă, ele privesc şi producŃia din perioadele viitoare (reparaŃii capitale şi curente, revizii tehnice, abonamente, chirii, prime de asigurare etc.). Aceste tipuri de cheltuieli incluse în contabilitatea financiară se vizează trimestrul, semestrul şi chiar anul, perioade mai mari decât cele pentru care se determină costul şi este deci necesar ca în contabilitatea de gestiune să se includă numai cota parte de cheltuieli. Există şi altele care se vor efectua efectiv în perioada viitoare de gestiune, dar privesc perioada curentă de calcul (ajustările de valoare constituite pe seama cheltuielilor de exploatare pentru deprecierea activelor fixe, circulante etc.). Acestea se includ în costul produselor la care se referă fără să fi avut loc consumurile productive în cauză, acestea intervenind ulterior. În acest fel se asigură determinarea corectă a costului de fabricaŃie, implicit a rezultatelor finale prin luarea în considerare în mod corect pe lângă cheltuielile de producŃie curente şi a celor anticipare, precum şi a celor realizate în avans, dar care privesc producŃia curentă. 3. Principiul delimitării cheltuielilor în spaŃiu - conform acestui principiu cheltuielile aferente activităŃii curente se defalcă pe principalele procese care le-au ocazionat: aprovizionare, fabricaŃie, administrare şi desfacere. Delimitarea în raport de procesele economice care le-au generat presupune evidenŃierea şi înregistrarea separată pentru fiecare dintre ele a tuturor cheltuielilor în vederea cunoaşterii eficienŃei fiecărei categorii de activităŃi desfăşurate la nivelul unităŃii şi implicit posibilitatea de a realiza controlul activităŃilor respective. Astfel la nivelul contabilităŃii de gestiune, în funcŃie de procesele care le ocazionează, cheltuielile de exploatare se împart în: cheltuieli de aprovizionare, cheltuieli de producŃie, cheltuieli de desfacere şi cheltuieli de administrare şi conducere. Delimitarea cheltuielilor se face la nivelul secŃiilor de bază şi auxiliare, delimitarea adâncindu- se ulterior tot după criteriul spaŃial pe ateliere, faze, lucrări, comenzi, produse în funcŃie de metoda de calculaŃie ce se aplică. Delimitarea în spaŃiu sau pe locuri de cheltuieli, respectiv centre de costuri se face atât în scopul evidenŃei şi calculaŃiei costurilor care au drept scop stabilirea cât mai reală ca mărime şi structură a costurilor la nivelul fiecărei structuri

funcŃionale a unităŃii, cât şi cu scop funcŃional de conducere eficientă a activităŃii desfăşurate în locurile respective pe baza criteriilor de rentabilitate. 4. Principiul delimitării cheltuielilor productive de cele cu caracter neproductiv. Acest principiu are la bază diferenŃierea din punct de vedere economic între cheltuielile productive, care sunt creatoare de valoare şi cele cu caracter neproductiv, care nu contribuie la procesul de creare a valorii sau mărimii valorii. În categoria cheltuielilor cu caracter neproductiv se includ: depăşirile de consumuri normate de materiale, utilizarea de materiale de calitate superioară şi de alte dimensiuni faŃă de cele prevăzute în norme care duc şi la o risipă nejustificată, depăşiri de cheltuieli cu salarii datorate abaterilor de la procesul tehnologic productiv stabilit, pierderi din rebuturi, pierderi din întreruperi ale procesului de producŃie etc., suma lor exprimă gradul de gospodărire necorespunzătoare şi conducerea neeficientă a producŃiei. În antecalculaŃii se face delimitarea netă între cheltuielile productive de cele cu caracter neproductiv, bugetându-se doar cheltuielile productive care sunt considerate cheltuieli normale aferente realizării produsului şi sunt corespunzătoare gospodăririi raŃionale şi eficiente. În costul efectiv al producŃiei care trebuie să reflecte cheltuielile reale ale producŃiei, regăsim însă şi cheltuielile cu caracter neproductiv, care nu sunt socialmente necesare, stimulând prin acesta interesul organelor responsabile de a evita astfel de cheltuieli care au o influenŃă negativă asupra costului şi implicit asupra rentabilităŃii întreprinderii. 5. Principiul delimitării cheltuielilor privind producŃia finită de cheltuielile aferente producŃiei în curs de execuŃie. Acest principiu se aplică la întreprinderile a căror producŃie se prezintă parŃial la sfârşitul perioadei de gestiune în diverse stadii de prelucrare / transformare, cantitatea şi valoarea acesteia fiind diferite de la o perioadă de gestiune la alta. ProducŃia în curs de execuŃie se determină atât cantitativ, dar mai ales valoric. Costul efectiv se va determina ca diferenŃă între suma cheltuielilor efective ocazionate de fabricarea întregii producŃii, incluzând aici şi producŃia în curs de la începutul lunii reintrodusă pe flux tehnologic de prelucrare, cheltuieli înregistrate cu ajutorul conturilor de calculaŃie din contabilitatea de gestiune şi suma cheltuielilor încorporate în producŃie în curs de execuŃie. Deci pentru calculul costului efectiv al producŃiei finite prezintă o importanŃă deosebită stabilirea cât mai precisă a producŃiei în curs de execuŃie atât din punct de vedere cantitativ, dar mai ales valoric. Subevaluarea producŃiei în curs de execuŃie, conduce la reducerea nejustificată a costului producŃiei finite şi la mărirea artificială a rezultatului întreprinderii, ceea ce duce la un impozit pe profit mai mare şi deci vărsăminte la buget în plus, repartizări ale profitului pe destinaŃii mai mari decât cele normale şi implicit o diminuare a activelor circulante ale întreprinderii care se repercutează în continuare negativ asupra activităŃii prin decapitalizarea ei. Subevaluarea producŃiei în curs de execuŃie duce şi ea la denaturarea costului producŃiei finite şi rezultatului obŃinut în sensul majorării nejustificate a costului şi diminuării rezultatului în respectiva perioadă de gestiune, care se repercutează invers decât în cazul precedent.

Pentru o fundamentare mai complexă a calculaŃiei costurilor, în afara acestor principii generale s-au mai formulat şi alte principii, printre care amintim:

Principiul documentării constă în fundamentarea întregii calculaŃii a costurilor pe baza documentelor justificative, din care rezultă pentru fiecare element de cost cantitatea şi valoarea consumurilor realizate în scopul realizării producŃiei.

Principiul calculaŃiei unice presupune că fiecare cost se calculează o singură dată.

rolul pe care acesta îl are în conducerea activităŃii, fără însă a extinde exactitatea acesteia peste limitele exactităŃii economice care ar fi costisitoare şi nerentabilă. Principiul cauzalităŃii şi proporŃionalităŃii porneşte de la relaŃiile de cauzalitate dintre cost şi mărimea şi intensitatea factorilor de influenŃă, relaŃii de proporŃionalitate care conduc la utilizarea mai multor etaloane sau mărimi de referinŃă care să exprime gradul de influenŃă al fiecărui factor. Principiul creşterii sferei costurilor individuale - vizează exactitatea calculaŃiei costului prin extinderea includerii în acesta a costurilor imputabile sau care se pot individualiza direct. Principiul contribuŃiei de acoperire, are aplicabilitate în cazul metodelor neabsorbante de calculaŃie a costurilor, şi are în vedere determinarea contribuŃiei brute acoperire a costurilor fixe şi determinarea beneficiilor, precum şi legătura de proporŃionalitate dintre contribuŃia brută şi beneficiile obŃinute. Principiul imputării raŃionale a costurilor de structură care presupune separarea de costul produselor a costului subactivităŃii. Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face numai pe baza capacităŃii normale de producŃie. Capacitatea normală de producŃie reprezintă producŃia estimată a fi obŃinută în medie, de a lungul unui anumit număr de perioade, în condiŃii normale, având

în vedere şi pierderea de capacitate rezultată din întreŃinerea planificată a echipamentului. Regia nealocată este recunoscută drept cheltuială în contul de profit şi pierdere în perioada în care a apărut. Numai respectând aceste principii, contabilitatea de gestiune poate fi organizată de asemenea manieră încât să răspundă obiectivelor multiple care îi revin pe linia urmăririi cheltuielilor de producŃie şi calculaŃiei costurilor, a bugetării

Principiul eficienŃei calculaŃiei vizează aspectul calitativ al lucrărilor de calculaŃie,

şi

urmăririi cheltuielilor care compun costul producŃiei şi de influenŃare a acestuia

în

timp, în sensul reducerii, ca urmare a informaŃiilor pe care le furnizează.

ca urmare a informaŃiilor pe care le furnizează. LECłIA 2: CLASIFICAREA CHELTUIELILOR CARE FORMEAZĂ COSTUL

LECłIA 2: CLASIFICAREA CHELTUIELILOR CARE FORMEAZĂ COSTUL DE PRODUCłIE

I.Costul de producŃie – categorie economică şi de eficienŃă a activităŃii economice Cunoaşterea conŃinutului costului sub aspect economic şi social presupune

o bună cunoaştere şi stăpânire a terminologiei folosite şi determinarea rolului

informaŃiei furnizate de către aceasta. Problematica costului de producŃie constituie

obiectul fundamental de studiu al unei discipline, conturată ca disciplină independentă şi anume “studiul costurilor”, cunoscută în literatura de specialitate

din Ńara noastră sub denumirea de “calculaŃia costurilor”, care însă are o arie de studiu mai restrânsă. În cadrul întreprinderilor moderne a trata doar calculaŃia costului, fără a trata costul în esenŃa lui, înseamnă a privi fenomenele economice doar la suprafaŃă, fără a cunoaşte latura ştiinŃifică. Teoria costurilor, ca parte integrantă a studiului costurilor, cuprinde toate perceptele din domeniul costurilor cu ajutorul căreia se precizează şi se clarifică aspecte în legătură cu definirea, interpretarea şi explicarea costului ca fenomen economic. Sarcinile de bază ale teoriei costurilor rezultă din funcŃiile principale pe care acesta le îndeplineşte 4 .

FuncŃia de explicare creează bazele ştiinŃifice ale fundamentării şi explicării noŃiunilor de cost şi cheltuială, a elementelor componente ale costului, legăturile funcŃionale dintre volumul fizic al producŃiei şi nivelul costurilor. La rândul ei funcŃia de modelare a dus la modelarea teoretică a costurilor, la identificarea şi justificarea condiŃiilor de formare a modelului optim de costuri pornind de la analiza factorilor de influenŃă, a determinării combinării optime a acestora în scopul atingerii rentabilităŃii maxime. Transpunerea modelelor teoretice de costuri în modele de decizie pentru conducere, în teoria costurilor este îndeplinită de funcŃia de optimizare a deciziilor. Teoria calculaŃiei costurilor s-a conturat în literatura străină după primul război mondial ca o necesitate a metodelor de calculaŃie a costurilor, vizând fundamentarea tehnicilor de calculaŃie a costurilor. Obiectivele acesteia constau în 5 :

definirea şi precizarea noŃiunilor de calculaŃie a costurilor şi purtătorilor de cost; stabilirea unităŃii de calculaŃie şi a legăturii ei cu purtătorii de cost; formularea principiilor care stau la baza calculării costurilor pentru a asigura o calculaŃie reală şi eficientă;

formularea principiilor care stau la baza calculării costurilor pentru a asigura o calculaŃie reală şi eficientă;
formularea principiilor care stau la baza calculării costurilor pentru a asigura o calculaŃie reală şi eficientă;

elaborarea metodelor de calculaŃie şi perfecŃionarea acestora în scopul

asigurării operativităŃii informaŃiilor necesare în scopul luării deciziilor şi controlului în domeniul costurilor; organizarea calculaŃiei costurilor în concordanŃă cu specificul procesului tehnologic,

a organizării producŃiei şi a cerinŃelor bugetării activităŃii pentru a putea urmări, controla şi compara datele furnizate de contabilitate cu cele anterior bugetate. În materie de calculaŃie a costurilor, teoria costurilor nu poate substitui teoria calculaŃiei costurilor, ci o întregeşte în vederea unei fundamentări complexe a calculaŃiei. Acesta deoarece teoria calculaŃiei ne arată cum să calculăm un cost fără ca acesta să explice nivelul, factorii de influenŃă şi dependenŃa costului de aceşti factori, de care se ocupă teoria costurilor 6 . CalculaŃia costurilor cuprinde toate operaŃiile matematice care se utilizează pentru a stabili costul întregii activităŃi, dar şi pe unitatea de produs, lucrare sau serviciu prestat, în funcŃie de condiŃiile tehnico-organizatorice ale întreprinderii.

4 M. Epuran, V.BăbăiŃă, C. Grosu, Contabilitate şi control de gestiune, Ed. Economică, Bucureşti, 1999, pag.172

5 Ibidem, pag.173

6 C. Olariu, Studiul costurilor, Ed. Didactică şi pedagogică, Bucureşti, 1971, pag.22

Folosirea terminologiei adecvate permite evitarea confuziilor ce pot să apară în precizarea conŃinutului costurilor de producŃie, constituind de altfel primul pas care trebuie făcut în cunoaşterea unei discipline. În literatura şi practica din Ńara noastră apar o serie de termeni care nu sunt utilizaŃi corespunzător conŃinutului lor, apărând diverse puncte de vedere în tratarea unor termeni , cum ar fi: “cheltuieli”, “costuri”, “cheltuieli de producŃie” şi “preŃ de cost”. Între noŃiunea de “cheltuială” şi “costuri” există diferenŃe sensibile care nu pot şi nici nu pot conduce la producerea confuziilor, noŃiunea de “cheltuială” având o sferă mult mai largă decât cea a “costurilor”, asemănător părŃii faŃă de întreg. Între cele două există o legătură de precedenŃă dar nu în totalitate, costul este echivalentul unui consum de valori, spre deosebire de cheltuială care exprimă o plată. Am putea pune semnul egalităŃii între cele două dacă întreaga cantitate de factori aprovizionată ar fi dată în consum, dar în realitate ştim foarte bine că întotdeauna există factori de producŃie pe stoc care aşteptă să fie consumaŃi la reluarea ciclului de producŃie. Sub aspectul conŃinutului, cheltuiala nu este şi nu poate face obiectul calculaŃiei costurilor, deoarece nu ocazionează producerea unui bun, ea se formează în sfera procesului de aprovizionare sau desfacere şi nu poate să apară în sfera procesului de producŃie unde au loc consumuri de valori generatoare de costuri. Conform definiŃiei date în dicŃionar, cheltuielile « reprezintă consumurile de mijloace economice care se efectuează la exploatarea, întreŃinerea şi administrarea de la o zi la alta, în vedera menŃinerii activelor angajate în organizarea unei activităŃi economice ». Luarea în considerare a acestor aspecte face necesară renunŃarea la utilizarea unor noŃiuni depăşite şi să se folosească o terminologie corespunzătoare conŃinutului fenomenelor economice şi anume “cheltuieli de aprovizionare” şi “cheltuieli de desfacere”, pentru cheltuielile făcute pentru aceste activităŃi care nu afectează în mod direct procesul de producŃie şi implicit nici costul producŃiei. NoŃiunea de cost derivă din latinescul “constare”, care înseamnă a stabili, a fixa. De aici s-a desprins ulterior noŃiunea de “costa” pentru exprimarea unui consum ocazionat de realizarea unui obiect, după care s-a ajuns la “cost” De aici rezultă caracterul ştiinŃific al noŃiunii de “cost”, care este legat de consumul de valori ocazionate de procesul de producŃie pentru realizarea unui produs şi care prezintă consumuri de valori sub forma consumului de forŃă de muncă, materiale, energie etc. şi care prin însumare dau « costul de producŃie ». În dicŃionar pentru noŃiunea de “cost”, găsim următoarea definiŃie :

« ansamblul cheltuielilor făcute pentru obŃinerea unui bun, executarea unei lucrări, prestarea unui serviciu» sau « suma, exprimată în general în monedă, a cheltuielilor necesare pentru producerea unui bun sau a unui serviciu ». Primul autor român care abordează şi dezbate în literatura noastră contabilă problematica importanŃei, structurii şi formării costului de producŃie este profesorul Constantin Petrescu de la Iaşi, în lucrarea sa « Tratat de contabilitate şi administraŃie » defineşte costul ca şi preŃ de revenire, sub influenŃa literaturii franceze, care ulterior printr-o traducere mai adecvată s-a ajuns la noŃiunea de preŃ de cost. În deceniu IV al secolului XX, cadre didactice universitare (Ştefan I. Dumitrescu, Ion N. Evian, Ion TarŃa ş. a.), precum şi unii economişti au început să

utilizeze în locul termenului de « preŃ de cost », pe acela de « costuri », acesta ducând la apariŃia unor dispute între susŃinătorii celor două noŃiuni. Disputele s-au atenuat în timpul celui de al doilea război mondial şi apoi după , au fost reluate în jurul anului 1965, avându-l ca protagonist printre alŃii şi pe profesorul Cornel Olariu de la universitatea din Timişoara, adept hotărât al termenului de « costuri » 7 . În principiu se reproşa celor care foloseau termenul de « preŃ de cost » că asociază noŃiunea de « preŃ » cu cea de « cost », care constituie categorii economice distincte atât prin conŃinut, cât şi prin mărimea lor. Disputele au încetat prin anii 1976-1977 când s-a intervenit printr-un act normativ, Decretul Consiliului de Stat nr. 392/02.12.1976, Buletinul Oficial nr. 104/04.12.1976, dându-se următoarea rezolvare : totalitatea cheltuielilor (consumurilor) în expresie bănească ocazionate de obŃinerea şi desfacerea unui produs, serviciu, lucrare etc., constituie costul acestuia. Deci, costul poate fi definit ca o categorie economică care exprimă, în formă bănească, cheltuielile de muncă vie şi materializate efectuate pentru procurarea sau producerea şi vânzarea unei unităŃi de bunuri materiale, lucrări executate sau servicii prestate de către o întreprindere 8 . Prin urmare, costul este o categorie economică care se manifestă nemijlocit în producŃia materială, respectiv activitatea de creare a bunurilor materiale şi este legat indisolubil de crearea de valoare sau de formele de manifestare a valorii în activitatea de obŃinere a bunurilor. Consumul de resurse în expresie bănească este prezent în orice domeniu, deci putem spune despre cost că este o categorie universală. Nu însă orice consum productiv intră însă în costuri. Astfel, substanŃele care provin direct din natură (aerul, substanŃele minerale etc.) pot constitui consumuri productive, în cazul unui proces unitar de extragere şi prelucrare primară, dar asemenea consumuri nu pot fi cuprinse în costuri, deoarece nu pot fi exprimate în bani 9 . Există de asemenea mijloace de muncă a căror utilizare nu dă naştere la cheltuieli de producŃie. În această categorie intră pământul (excluzând amenajările de orice fel) ca mijloc de muncă general, căci pentru acesta nu se calculează amortizarea care ar sta la baza includerii lui în calculul respectiv. Exprimarea bănească a consumurilor productive nu trebuie să ducă la concluzia că noŃiunea de cheltuieli de producŃie este sinonimă cu cea de plată. În sens financiar darea de bani, constituie întotdeauna cheltuieli, factorul determinant care hotărăşte dacă o cheltuială (plată) constituie sau nu cost, este consumul, adică legătura nemijlocită cu producŃia. Astfel, o parte din plăŃile făcute de întreprindere pentru telefon, apă, canal şi salubritate, contravaloarea abonamentelor pentru presă de specialitate, taxa pentru drumuri etc., reprezintă echivalentul unor servicii efectuate în favoarea procesului de producŃie şi deci, vor fi regăsite în costul producŃiei. Altele, ca de

7 O. Călin.,

în costul producŃiei. Altele, ca de 7 O. Călin., Gh. Cârstea, Contabilitatea de gestiune şi calculaŃia

Gh. Cârstea, Contabilitatea de gestiune şi calculaŃia costurilor, Ed. Genicod,

Bucureşti 2002, pag.20 8 A. T. Baciu, Costurile- organizare, planificare, contabilitate, calculaŃie, control şi analiză, Ed. Dacia, Cluj-Napoca, 2001, pag.11

9 O. Călin O., Gh. Cârstea, CalculaŃia costurilor, Ed. Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 1980, pag.19

exemplu, achitarea facturilor către furnizorii de materii prime şi materiale nu constituie costuri în momentul efectuării lor. Numai consumul efectiv al acestor materiale aprovizionate în procesul de producŃie devine cost. Reflectarea în costuri a consumurilor productive, în condiŃiile folosirii banilor pentru exprimarea valorică, ridică problema utilizării unor preŃuri care să cuprindă întreaga valoare a factorilor consumaŃi, deci trebuie utilizate preŃuri care să reflecte cât mai exact consumul factorilor de producŃie. Calculele tehnico- economice, pe baza cărora se determină mărimea valorică a diferitelor cheltuieli de producŃie pot transmite şi ele diverse aproximaŃii în conŃinutul şi structura costurilor. Se urmăreşte perfecŃionarea acestor calcule tehnico - economice pentru o apropiere cât mai mare a costului determinat prin calcul de conŃinutul valoric al elementelor care formează structura sa. În afara acestor cheltuieli care au la bază un consum de factori de producŃie, întreprinderile mai efectuează o serie de plăŃi care se includ în costul de producŃie nu prin aceea că depind în mod ştiinŃific de conŃinutul economic al acestuia, ci prin efectul unor reglementări economice. În această categorie menŃionăm : cheltuielile cu asigurările şi protecŃia socială, primele de asigurare, dobânzile pentru creditele acordate de bănci numai în măsura în care sunt direct atribuibile achiziŃiei, construcŃiei sau producerii unui activ cu ciclu lung de fabricaŃie, în conformitate cu reglementările contabile aplicate, etc. Pentru delimitarea corectă a costului producŃiei nu trebuie să ignorăm faptul că într-o întreprindere au loc şi consumuri de mijloace de producŃie şi plăŃi băneşti a căror rezultat nu este o lucrare sau un produs, ci acestea se datorează unor consumuri suplimentare de materiale şi plăŃile de salarii provocate de abateri de la procesul tehnologic, utilizarea unor materiale de calitate necorespunzătoare sau de altă dimensiune decât cea prevăzută, consumuri datorate deşeurilor sau recondiŃionarea rebuturilor, lipsuri de valori materiale peste normele de perisabilitate, pagubele provenite din deteriorările, casările şi declasările de bunuri materiale aflate în secŃiile sau în magaziile întreprinderii, pierderi din întreruperi din cauze interne etc. Chiar dacă acestea au un conŃinut similar cu cele efectuate în vederea obŃinerii bunurilor sau serviciilor, în sensul că sunt exprimate în bani şi apar în timpul desfăşurării producŃiei, ele sunt cheltuieli neproductive şi nu se cuprind în costurile bugetate. Le regăsim în costul efectiv care trebuie să reflecte condiŃiile reale de desfăşurare a procesului de producŃie şi de desfacere din întreprindere. În costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor nu trebuie incluse cheltuielile de depozitare, cu excepŃia celor care sunt necesare procesului productiv, anterior trecerii într-o nouă fază de fabricaŃie şi cheltuielile generale de administraŃie care nu participă la aducerea stocurilor în forma şi locul care se găsesc în prezent, chiar dacă aceste cheltuieli sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care au survenit 10 . Costul este pe de altă parte şi o categorie operaŃională ce apare în desfăşurarea activităŃilor, de la producŃia de bunuri materiale până la producŃia de valori spirituale. OperaŃionalitatea costului este dată de faptul că acesta constituie

10 OMFP nr.1826/22.12.2003 pentru aprobarea Precizărilor privind unele măsuri referitoare la organizarea şi conducerea contabilităŃii de gestiune

instrumentul şi pârghia economică ce permite stabilirea căilor de dezvoltare a întreprinderii, de măsurare şi evaluare a activităŃilor desfăşurate. Procesul de elaborare al deciziilor gravitează în jurul costului. Acesta influenŃează procesul decizional pe mai multe căi: relaŃia costuri - preŃuri; relaŃia costuri - profit, relaŃia costuri - eficienŃă economică. Aceste relaŃii nu reprezintă în sine o noutate, căci ele sunt prezente în literatura de specialitate tradiŃională. Se impune doar aşezarea lor pe fundamente noi, luând în considerare cerinŃele şi fundamentele economiei de piaŃă. Astfel dacă ”în Ńările cu economie planificată s- au acordat prioritate costurilor în raport cu preŃurile, considerându-se ca fiind o relaŃie directă, concretizată în aceea că preŃurile se stabilesc pe baza costurilor ”, ” în economia de piaŃă devine dominantă legătura indirectă dintre cost şi preŃ. Costul influenŃează în mod indirect asupra preŃului format pe piaŃă, prin intermediul costului cuprins în preŃul de ofertă al produsului. În schimb, preŃul pieŃei dobândeşte un rol indirect asupra costurilor, obligând producătorii să-şi reducă costurile pentru a-şi majora profitul. ConcurenŃa directă dintre producători generează şi o concurenŃă indirectă prin costuri, câştigând mai mult acei producători ale căror costuri sunt mai reduse ” 11 . Schimbarea concepŃiei în legătură cu relaŃia cost-profit a dus la mutaŃii importante în munca practică de calculaŃie a costului, analiză şi control, transformând-o într-o muncă permanentă de cercetare operaŃională a fiecăreia şi tuturor acŃiunilor şi operaŃiunilor generatoare de cheltuieli incluse în costuri, în vederea depistării căilor şi mijloacelor de reducere a acestora. EsenŃialul în relaŃia cost - profit, constă în aceea că nivelul costurilor nu trebuie să constituie numai o platformă de adaos pentru rata profitului, ci să reflecte un permanent front de acŃiune pentru ca, prin reducerea lui, datorită ingeniozităŃii şi efortului propriu al întreprinzătorilor, rata profitului pe produs să poată creşte 12 . Conducerea la nivel superior urmăreşte minimizarea costurilor, deci maximizarea profitului. Pentru acesta acŃiunea de reglare a costurilor apare ca o necesitate vitală atunci când activitatea desfăşurată în cadrul întreprinderii nu asigură menŃinerea şi stabilitatea din punct de vedere al raportului consumului factori - costuri necesar şi astfel se periclitează sistemul. Nivelul şi structura costului reflectă preocuparea conducerii întreprinderii pe linia introducerii tehnicii moderne, a utilizării eficiente a factorilor de producŃie, concepŃia cu privire la organizarea şi conducerea activităŃilor productive, gradul de fundamentare al deciziilor. În aceste condiŃii aprofundarea diferitelor laturi ale costului de producŃie, perfecŃionarea metodelor de calculaŃie a acestuia capătă o însemnătate practică deosebită pentru stabilirea celor mai corespunzătoare măsuri care să conducă la reglarea lui şi implicit la creşterea profitului.

11 V. Beju, Mecanismul preŃurilor în economia de piaŃă, Ed. Promedia, Cluj-Napoca, 1995, pag 130-131 12 P. Popescu, Metode şi tehnici de reducere a costurilor, Buletin economic legislativ nr.1/1995, Ed. Tribuna Economică, Bucureşti, 1995, pag.16

II. Clasificarea cheltuielilor care formează costul de producŃie Având în vedere problematica complexă a costurilor de producŃie şi varietatea cheltuielilor care determină structura acestora, contabilitatea de gestiune procedează la clasificarea lor în funcŃie de mai multe criterii. Clasificarea scoate în evidenŃă pe de o parte rolul utilizării informaŃiilor în legătură cu anumite tipuri de costuri, iar pe de altă parte, se scot în evidenŃă caracteristicile specifice categoriilor de cheltuieli, abordate în cadrul metodelor de calculaŃie. Astfel clasificarea cheltuielilor care formează costul producŃiei se poate face în funcŃie de următoarele criterii:

1. După natura lor - cheltuielile unei întreprinderi se clasifică în: cheltuieli de exploatare, cheltuieli financiare şi cheltuieli extraordinare. Cheltuielile de exploatare reprezintă consumurile şi plăŃile băneşti ocazionate de operaŃiile care reprezintă obiectul de activitate al întreprinderii. În această categorie se cuprind cheltuielile privind consumurile de materii prime şi materiale, combustibili, cheltuieli cu salarii cuvenite personalului întreprinderi şi asigurările sociale aferente, cheltuieli poştale, primele de asigurare datorate etc., adică toate acele cheltuieli care privesc activitatea normală, curentă de exploatare, toate aceste cheltuieli cuprinzându-se integral în costuri. Există însă o excepŃie. Deşi cuprinse în cadrul activităŃii de exploatare, nu vom regăsi în costuri cheltuielile cu amenzi, despăgubiri şi penalităŃi datorate sau plătite terŃilor, donaŃiile şi subvenŃiile acordate, valoarea nerecuperată a imobilizărilor financiare. Cheltuielile financiare au la bază tranzacŃii băneşti efectuate de întreprindere şi pot privi activitatea de exploatare (diferenŃele nefavorabile de curs la creanŃele şi obligaŃiile în valută, precum şi la disponibilităŃile băneşti în devize rezultate din activitatea de exploatare; dobânzile datorate capitalului împrumutat pentru producŃie; sconturi acordate clienŃilor şi debitorilor apăruŃi din activitatea de exploatare), sau pot fi colaterale acesteia (pierderi din creanŃe legate de participaŃii, contravaloarea titlurilor de plasament cedate etc.). Prima categorie de cheltuieli financiare fiind aferentă activităŃii de exploatare se va regăsi în costuri, pe când cea rezultată din acŃiuni colaterale activităŃii de exploatare nu se va regăsi. Cheltuielile extraordinare cuprind plăŃi băneşti survenite în urma unor operaŃii extraordinare care nu au legătură cu desfăşurarea normală a activităŃii de exploatare şi deci nu le vom regăsi în costuri (pierderi din calamităŃi şi alte evenimente similare). 2. După omogenitatea conŃinutului lor, cheltuielile privind producŃia se grupează în cheltuieli simple şi cheltuieli complexe. Cheltuielile simple au un conŃinut omogen formându-se pe seama unui singur fel de mijloace consumate sau plăŃi efectuate, ca de exemplu: consumul de materii prime, de materiale, de energie, amortizarea mijloacelor fixe, salariile personalului, precum şi contribuŃiile la asigurările şi protecŃia socială aferente, dobânda la capitalul împrumutat etc. Acest tip de cheltuială nu se mai poate descompune la rândul său şi deci se mai numesc cheltuieli monoelementare. Cheltuielile complexe cuprind două sau mai multe cheltuieli monoelementare, ca de exemplu: cheltuiala cu întreŃinerea şi funcŃionarea utilajelor; cheltuieli pentru cercetări, experienŃe, studii în scopul activităŃii productive; cheltuielile cu protecŃia mediului înconjurător; cheltuielile de administraŃie şi conducere; cheltuieli cu

transportul de bunuri şi personal; cheltuieli de deplasare, detaşare şi transfer etc. Gruparea cheltuielilor monoelementare în cheltuieli complexe se face în raport de destinaŃia comună a acestora sau a scopului pentru care s-au efectuat. 3. După importanŃa lor în procesul de producŃie, cheltuielile cuprinse în costuri se clasifică în cheltuieli de bază şi cheltuieli de regie. Cheltuielile de bază, numite şi cheltuieli tehnologice, sunt ocazionate de derularea operaŃiilor tehnologice care privesc realizarea produselor sau prestarea serviciilor sau execuŃia lucrărilor. În această categorie se includ: consumurile de materii prime şi materiale; consumurile de energie electrică; salariile muncitorilor direct productivi, precum şi contribuŃiile la asigurările sociale aferente; amortizarea utilajelor şi alte cheltuieli legate de funcŃionarea lor, dată fiind ponderea acestora în procesul direct productiv. Cheltuielile de regie, numite şi cheltuieli suplimentare, cuprind consumurile de valori determinate de organizarea, conducerea şi administrarea producŃiei, cum sunt de exemplu: cheltuielile generale ale secŃiei, cheltuielile generale ale întreprinderii. Cele două categorii se comportă diferit, de aceea se exprimă distinct, urmărindu-se şi modalităŃile de reducere a acestora. Astfel cheltuielile de bază pot fi reduse prin diminuarea consumurilor tehnologice, fără însă a afecta calitatea produselor obŃinute, utilizarea raŃională şi eficientă a factorilor de producŃie ce se consumă în cadrul procesului productiv. La rândul lor cheltuielile de regie pot fi diminuate printr-o organizare a producŃiei şi muncii cât mai raŃionale şi eficiente, proces care vizează reducerea mărimii absolute a acestora, şi implicit a cotei acestora pe unitatea de produs, coroborată cu o eventuală sporire a volumului producŃiei acolo unde condiŃiile tehnologice şi piaŃa o permit. 4. După modul de repartizare în costul produselor, lucrărilor şi serviciilor, cheltuielile de producŃie se clasifică:

Cheltuielile directe sunt acele cheltuieli care se identifică pe un anumit obiect de calculaŃie (produs, lucrare, serviciu, comandă, fază, activitate, funcŃie, centru etc.) încă din momentul efectuării lor şi ca atare se includ direct în costul obiectelor respective 13 . Se mai numesc şi cheltuieli individuale sau specifice deoarece acestea pot fi identificate pe purtător direct şi sunt reflectate ca poziŃii distincte în structura costului având o destinaŃie precisă. De exemplu : consumul de materii prime, materiale, utilităŃi tehnologice, salarii directe precum şi asigurările şi protecŃia socială aferentă etc. Cheltuielile indirecte nu pot fi identificate un anumit obiect de calculaŃie, acestea privesc întreaga producŃie a secŃiei, respectiv a unităŃii productive, de unde şi denumirea de cheltuieli comune. Aceste cheltuieli se vor repartiza, pe baza unor procedee aplicate cu consecvenŃă, apoi pe sectoarele de cheltuieli constituite în funcŃie de structura organizatorică. Cheltuielile indirecte cuprind:

regia fixă de producŃie, formată din cheltuielile indirecte de producŃie care sunt relativ constante indiferent de volumul activităŃii productive (amortizarea

13 OMFP nr.1826/22.12.2003 pentru aprobarea Precizărilor privind unele măsuri referitoare la organizarea şi conducerea contabilităŃii de gestiune

utilajelor, întreŃinerea secŃiilor şi utilajelor, cheltuieli de conducere şi administrare a secŃiilor); regia variabilă de producŃie, care cuprinde cheltuielile indirecte de producŃie ce variază în funcŃie de volumul activităŃii productive (cheltuielile indirecte cu consumul de materiale şi forŃă de muncă). 5. După destinaŃia lor, cheltuielile de producŃie se grupează pe articole de calculaŃie. Gruparea cheltuielilor cuprinse în costuri pe articole de calculaŃie, pe de o parte arată cât de economicos se folosesc mijloacele întreprinderii şi asigură pe de altă parte calculul costului pe produs printr-o metodologie relativ simplă. Nomenclatura articolelor de calculaŃie poate fi structurată astfel 14 :

materii prime şi materiale directe;

produse reziduale (deşeuri) recuperabile - se scad;

salarii directe;

contribuŃia privind asigurările şi protecŃia socială aferente salariilor directe;

cheltuieli cu întreŃinerea şi funcŃionarea utilajelor;

cheltuieli generale ale secŃiei;

cheltuieli generale de administraŃie;

cheltuieli de desfacere.

Prin însumarea articolelor de calculaŃie putem determina costul de producŃie şi costul complet. Costul de producŃie, numit şi costul secŃiei se obŃine prin însumarea articolelor de calculaŃie inclusiv până la cheltuielile generale ale secŃiei. Dacă la costul de producŃie adunăm şi cheltuielile generale de administraŃie şi cheltuielile de desfacere repartizate raŃional obŃinem costul complet, numit şi cost comercial. Aceste două categorii de costuri sunt utilizate atât în antecalcul, cât şo în postcalcul. CorelaŃia ce se stabileşte între cheltuielile grupate pe articole de calculaŃie şi cheltuielile grupate pe

elemente primare este următoarea : suma cheltuielilor determinate pe baza articolelor de calculaŃie este egală cu suma cheltuielilor stabilite pe elemente primare.

6. Din punct de vedere al includerii cheltuielilor înregistrate la nivelul contabilităŃii financiare în costul de producŃie, avem:

Cheltuielile încorporabile sunt acele cheltuieli înregistrate în contabilitatea financiară şi care se vor cuprinde în costuri. În raport nivelul de încorporare se disting:

cheltuieli integral încorporabile - care le includem în costuri în aceeiaşi sumă cu cea regăsită la nivelul contabilităŃii financiare, adică acele cheltuieli normale în raport cu activitatea întreprinderii, exceptând cheltuielile cu dobânzile pentru activitatea cu ciclu lung de fabricaŃie;

- cheltuieli calculate - adică acele cheltuieli care se vor încorpora în costuri după ce în

prealabil cheltuielile din contabilitatea financiară au fost calculate în funcŃie de criterii adaptate nevoilor de analiză şi control a gestiunii. Există trei categorii de cheltuieli calculate : cheltuielile de folosinŃă ; cheltuielile preliminate şi cheltuielile anticipate. Cheltuielile parŃial încorporabile în costuri sunt reprezentate de cheltuielile ce se vor regăsi în costuri în funcŃie de gradul de îndeplinire a unor parametri de referinŃă.

-

14

O. Călin. O,

a unor parametri de referinŃă. - 1 4 O. Călin. O, Gh. Cârstea, Contabilitatea de gestiune

Gh. Cârstea, Contabilitatea de gestiune şi calculaŃia costurilor”, Ed.

Genicod, Bucureşti 2002, pag.31

Cheltuielile neîncorporabile sunt reprezentate de cheltuielile înregistrate la nivelul contabilităŃii financiare, dar care sunt excluse din determinarea costurilor căci nu corespund condiŃiilor normale de funcŃionare a activităŃii unităŃii, nu sunt legate de obiectul de activitate şi nu au raport direct cu activitatea curentă a acesteia. Sunt excluse astfel cheltuielile cu amortizarea cheltuielilor de constituire; cheltuielile în legătură cu impozitul pe profit; cheltuieli în legătură cu amenzi, penalităŃi, despăgubiri datorate de unitate; alte cheltuieli care de regulă figurează la nivelul contabilităŃii financiare mai mult din considerente fiscale decât economice (provizioane pentru creşteri de preŃuri, fluctuaŃii de curs valutar, provizioane pentru litigii şi alte riscuri etc.). Cheltuielile supletive, numite şi cheltuieli de adăugat, corespund consumurilor de factori de producŃie care concură la buna funcŃionare a întreprinderii, şi sunt acele cheltuieli care se încorporează în costuri chiar dacă nu se regăsesc înregistrare la nivelul contabilităŃii financiare din raŃiuni juridice şi fiscale; exemple: remuneraŃia convenŃională a capitalurilor proprii; remunerarea întreprinzătorului individual. 7. Din punct de vedere al aprecierii performantelor unităŃii productive pentru realizarea funcŃiilor sale economico-sociale, distingem :

Cheltuielile de oportunitate sunt determinate de caracterul restrictiv al unor resurse şi cuprind atât costul propriu - zis al acelui factor necesar realizării unui anumit produs, lucrare sau serviciu, cât şi pierderea suferită prin neutilizarea lui într- un alt proces economic care este mai avantajos. Acest lucru i-a atras şi numele de costul ocaziilor pierdute sau costul unui profit nerealizat. Aceste cheltuieli sunt luate în considerare mai ales în momentul stabilirii deciziilor, căci se ştie foarte bine că factorii de producŃie se pot utiliza la un moment dat decât într-o singură combinaŃie. Odată aleasă posibilitatea de combinare a factorilor de producŃie, cheltuielile de oportunitate exprimă diferenŃa dintre valoarea maximă teoretică pe care ar fi generat- o combinaŃia cea mai bună de utilizare a factorului de producŃie şi valoarea efectivă rezultată efectiv din combinaŃia aleasă. în cazul inexistenŃei unei alte alternative de utilizare a resurselor, cheltuielile de oportunitate sunt nule. Acestea cuprind:

- costul explicit este format din cheltuielile generate de plăŃi efectuate de unitate pentru obŃinerea factorilor necesari realizării ciclului productiv, ca de exemplu achiziŃia materiilor prime, a materialelor, plata salariilor şi asigurărilor sociale aferente etc. - costul implicit cuprinde cheltuielile care nu rezultă din efectuarea unor plăŃi, ci sunt efectuate pe seama resurselor sale proprii, cum ar fi: amortizarea utilajelor, remunerarea muncii proprietarului etc. Cheltuielile cu mediul înconjurător, numite şi cheltuieli verzi sunt reprezentate de sumele care trebuie plătite de către întreprindere pentru prevenirea poluării şi degradării mediului, pentru evaluarea poluării şi protecŃiei mediului, şi îndreptarea efectelor poluării şi degradării mediului. Cheltuieli de disfuncŃionalitate numite şi costuri ascunse rezultă ca diferenŃă dintre funcŃionarea reală a unităŃii şi funcŃionarea acesteia în condiŃii ideale (aşteptate). FuncŃionarea ideală este aceea care permite realizarea obiectivelor sale, Ńinând cont de constrângerile sociale, psihologice individuale sau colective ale personalului angajat. Printre factorii care determină disfuncŃionalităŃi amintim:

absenteismul la locul de muncă; accidentele de muncă; rotaŃia personalului; utilizarea personalului calificat necorespunzător realizării sarcinii respective etc. 8. În funcŃie de dependenŃa cheltuielilor faŃă de volumul producŃiei, cheltuielile se clasifică în cheltuieli variabile şi cheltuieli fixe. VariaŃia unui cost faŃa de volumul producŃiei are caracter diferit, după cum această variaŃie este privită la nivelul întregului volum al producŃiei sau pe unitatea de produs. Cheltuieli fixe cuprind costuri care sunt independente de volumul producŃiei, suportate de întreprindere, oricare ar fi nivelul său de activitate. Nivelul acestor costuri depinde nu numai de volumul fizic al producŃiei, dar şi de timp, fapt pentru care costurile fixe sunt 15 :

- cheltuieli relativ fixe sau convenŃional constante (cheltuieli cu protecŃia mediului, salariile personalului TESA etc.); - cheltuieli fixe propriu-zise care rămân nemodificate în timp sau se modifică la intervale mari de timp sau sub acŃiunea altor factori. TendinŃa de creştere a costurilor fixe este determinată de creşterea gradului de mecanizare şi automatizare a proceselor de producŃie, creştere care are loc sub aspectul volumului, deoarece în cazul creşterii capacităŃii de producŃie şi prin acesta a volumului fizic al producŃiei, apare o reducere relativă a costurilor. Cheltuielile variabile sunt acele cheltuieli care îşi modifică mărimea (valoarea) în mod semnificativ odată cu modificarea volumului fizic al producŃiei, cum ar fi de exemplu : cheltuielile cu materii prime şi materiale ; cheltuielile cu manopera directă şi asigurările şi protecŃia socială aferente, consumul de energie electrică etc. Costurile variabile sunt acele costuri al căror volum depinde de nivelul producŃiei. Pentru a cunoaşte variaŃia unui cost în rapot de volumul producŃiei trebuie determinată variaŃia costului total, întucât în acel moment nu se cunosc costurile variabile, iar costurile fixe, fiind independente de volumul producŃiei, rămân neschimbate. Elasticitatea costului total, se va determina conform relaŃiei:

variaŃia relativă a cheltuielilor totale raportată la variaŃia relativă a producŃiei. Acestă relaŃie este numită de alŃi autori indice de variabilitate:

E CT

=

CT

Q

:

CT

0

Q

0

sau

Când elasticitatea este:

E =

CT

1

CT

0

:

CT

0

Q

1

Q

0

Q

0

mai mare decât 1, costurile variabile sunt progresive. Costurile variabile progresive sunt expresia bănească a acelor consumuri productive al căror ritm de creştere este superior ritmului de creştere al volumului fizic al producŃiei care le-a ocazionat. mai mică decât 1, costurile variabile sunt degresive. Costurile variabile degresive sunt acelea care cresc odată cu creşterea volumului producŃiei, dar într-o proporŃie mai mică decât acesta. egală cu 1, costurile variabile sunt proporŃionale. Costurile variabile sunt proporŃionale cuprind acele cheltuieli care se modifică proporŃional cu volumul fizic al producŃiei.

15 C. Iacob, I. Ionescu, R. Drăcea, Contabilitate de gestiune, Reprografia UniversitaŃii din Craiova,1998, pag. 34

În practică însă o serie de factori de natură tehnică sau financiară influenŃează costul total, făcându-l să evolueze neregulat faŃă de volumul fizic al producŃiei. În acest caz vorbim de costuri flexibile. În prima parte ritmul este în descreştere, apoi trece printr-un punct de minim, apoi dezvoltă un ritm de creştere.

punct de minim, apoi dezvoltă un ritm de creştere. ÎNTREBĂRI DE AUTOEVALUARE 1. Este necesară organizarea

ÎNTREBĂRI DE AUTOEVALUARE

1. Este necesară organizarea contabilităŃii de gestiune?

2. DefiniŃi centrele de costuri şi locurile de cheltuieli.

3. Ce este purtătorul de cost? DaŃi exemple din diverse ramuri de activitate.

4. Care sunt factorii care influenŃează modul de organizare al lucrărilor de

calculaŃie a costurilor? 5. Care sunt principiile care asigură un conŃinut real şi exact al structurii costurilor? PrezentaŃi un principiu la alegere.

6. Care sunt obiectivele teoriei calculaŃiei costurilor?

7. PrezentaŃi trei criterii la alegere de clasificare a cheltuielilor care

formează costul de producŃie.

8. DefiniŃi şi exemplificaŃi cheltuielile fixe şi variabile.

9. DefiniŃi şi exemplificaŃi cheltuielile directe şi indirecte.

10. Care este rolul şi importanŃa costului în economia unităŃilor economice?

11. Obiect de calculaŃie, unitate de calculaŃie şi loc de cheltuială. Rolul lor

în calculaŃia costului.

12.

Activitate

omogenă

şi

eterogenă:

organizarea contabilităŃii de gestiune.

modul

în

care

este

inluenŃată

13. Costul de producŃie: noŃiune, rol, mod de formare.

13. Costul de producŃie: noŃiune, rol, mod de formare. TESTE GRILĂ ŞI APLICAłII REZOLVATE 1. În

TESTE GRILĂ ŞI APLICAłII REZOLVATE

1. În costul de producŃie nu se includ:

a. cheltuielile directe de producŃie;

b. cheltuielile indirecte de producŃie;

c. cheltuielile generale de administraŃie;

d. cheltuielile cu dobânzi bancare aferente produselor cu ciclu lung de fabricaŃie;

e. cheltuielile cu salariile muncitorilor.

2. Consumurile de valori se vor regăsi în cost dacă sunt exprimate:

a. valoric;

b. cantitativ - valoric; cantitativ;

c. prin intermediul unui document justificativ;

d. nu este relevantă forma de exprimare.

3. Preluarea cheltuielilor din contabilitatea financiară în contabilitatea de gestiune se face prin intermediul:

a. tabloul de joncŃiune;

b. nota de contabilitate;

c. facturii fiscale;

d. situaŃii centralizatoare;

e. tabloului de bord.

4. Care din următoarele obiective nu este propriu contabilităŃii de gestiune:

a. organizarea determinării costului de producŃie a produselor, lucrărilor şi serviciilor executate;

b. organizarea bugetării activităŃii;

c. organizarea controlului de gestiune;

d. organizarea inventarierii patrimoniului;

e. organizarea determinării rezultatelor şi rentabilităŃii.

5. Cheltuielile cu consumul de materii prime şi materiale directe se înscriu în:

a. fişa de calcul a costului pe produs;

b. fişa de postcalcul;

c. situaŃia de colectare a cheltuielilor;

d. situaŃia de repartizare a cheltuielilor;

e. tabloul de joncŃiune.

6. Costul de producŃie cuprinde:

a. totalitatea cheltuielilor efectuate în procesul de producŃie;

b. costul de cumpărare al elementelor stocabile, cheltuielile de transport, comisioanele;

c. cheltuielile generate de activitatea de aprovizionare - stocare;

d. cheltuielile efectuate în procesul de distribuŃie a produselor;

e. taxele recuperabile.

7. Dacă indicele de variabilitate este mai mare decât 1, atunci costurile varibile sunt:

a. progresive;

b. degresive;

c. proporŃionale;

d. fixe;

e. flexibile.

8. Din punct de vedere al aprecierii performantelor unităŃii productive pentru realizarea funcŃiilor sale economico-sociale, distingem:

a. Cheltuielile de oportunitate, cheltuielile cu mediul înconjurător, cheltuieli de disfuncŃionalitate;

b. cheltuieli directe şi indirecte;

c. cheltuieli fixe şi variabile;

d. cheltuieli încorporabile şi neîncorporabile;

e. cheltuieli simple şi complexe.

şi neîncorporabile; e. cheltuieli simple şi complexe. Răspunsuri: Testele grilă: 1.c; 2.a; 3.a; 4.d; 5.b; 6.a;

Răspunsuri:

Testele grilă: 1.c; 2.a; 3.a; 4.d; 5.b; 6.a; 7.b; 8.a AplicaŃia 1. StabiliŃi natura cheltuielii dacă pentru a obŃine 1.000 t de produs A, valoarea cheltuielii realizate în vederea obŃinerii producŃiei este de 100.000 lei, iar pentru a obŃine 2.000 t din acelaşi tip de produs este nevoie să se realizeze cheltuieli în sumă de 180.000 lei.

Determinăm indicele de variabilitate :

E

=

CT

1

CT

0

:

CT

0

Q

1

Q

0

Q

0

 

180.000

100.000

100.000

 

=

 

:

 

=

 
 

2.000

1.000

1000

0,8

Cum indicele de variabilitate este <1 şi nivelul cheltuielilor se modifică în raport de volumul producŃiei, cheltuielile sunt variabile degresive.

AplicaŃia 2. StabiliŃi natura cheltuielii dacă : pentru a obŃine 1.000 t de produs A, valoarea cheltuielii realizate în vederea obŃinerii producŃiei este de

100.000 lei, iar pentru a obŃine 2.000 t din acelaşi tip de produs este să se realizeze

cheltuieli în sumă de 200.000 lei.

Determinăm indicele de variabilitate :

E =

CT

1

CT

0

:

CT

0

Q

1

Q

0

Q

0

 

200.000

100.000

100.000

= 1

=

:

 

2.000

1.000

1000

Cum indicele de variabilitate este =1 şi nivelul cheltuielilor se modifică în raport de volumul producŃiei cheltuielile sunt variabile proporŃionale.

AplicaŃia 3. StabiliŃi natura cheltuielii dacă : pentru a obŃine 1.000 t de produs A, valoarea cheltuielii realizate în vederea obŃinerii producŃiei este de

100.000 lei, iar pentru a obŃine 2.000 t din acelaşi tip de produs este nevoie să se

realizeze cheltuieli în sumă de 350.000 lei

Determinăm indicele de variabilitate :

E

=

CT

1

CT

0

:

CT

0

Q

1

Q

0

Q

0

 

350.000

100.000

100.000

 

=

 

:

 

=

 
 

2.000

1.000

1000

2,5

Cum indicele de variabilitate este >1 şi nivelul cheltuielilor se modifică în raport de volumul producŃiei cheltuielile sunt variabile progresive.

AplicaŃia 4. Separarea cheltuielilor fixe şi variabile folosind procedeul celor mai mici pătrate.

Într-o întreprindere producătoare situaŃia cheltuielilor generale de secŃie în evoluŃia lor pentru o perioadă de 6 luni consecutive şi volumul producŃiei exprimat

în ore pentru aceeiaşi perioadă se prezintă astfel:

Luna

Vol.prod.(

Q )

t

Cheltuieli generale secŃie (

Ch )

t

Ianuarie

 

620

 

6.160

Februarie

 

610

 

6.080

Martie

 

750

 

7.200

Aprilie

 

650

 

6.400

Mai

 

590

 

5.920

Iunie

 

380

 

4.240

total

 

3.600

 

36.000

a. ) Se detemină volumul mediu de activitate pentru perioada luată în calcul:

Q =

n

Q

t = 1

t 3.600

=

n

6

= 600 ore

unde:

Q - volumul mediu al producŃiei (volum de activitate mediu);

Q - volumul producŃiei (activităŃii) într-o perioadă de gestiune; t - perioada de gestiune (lună, trimestru, an) n- numărul perioadelor de gestiune luate în calcul

b. ) Se determină cheltuielile medii corespunzătoare perioadelor gestionate:

unde:

Ch

Cht

=

n

36.000

=

6

= 6.000

lei

Ch - cheltuieli medii pentru perioada luată în calcul Ch - cheltuieli care trebuie repartizate în variabile şi fixe, exprimate în sumă absolută

t - perioada de gestiune

n- numărul perioadelor de gestiune luate în calcul

c. ) Se determină abaterile volumului producŃiei din fiecare perioadă luată în calcul faŃă de volumul mediu al acesteia:

unde:

x

=

Q

t

Q

x

- abaterea volumului producŃiei (activităŃii)faŃă de volumul mediu al acesteia

d.

) Se determină abaterile cheltuielilor de producŃie considerate faŃă de nivelul

mediu al acestora:

y =

Ch

t

Ch

 

unde:

y

-

abaterea

cheltuielilor

de

producŃie

într-o

perioadă

de

gestiune

faŃă

de

cheltuielile medii Am grupat calculele realizate în următorul tabel:

Luna

Abatereavol. producŃie faŃă de producŃiamedie

Abaterea de la mediachelt. generale de secŃie

Abatereamedie pătratică a vol.producŃiei

Produsul abaterilor de volum şi cheltuieli

x

=

Q

t

Q

y

=

Ch

t

Ch

2

x

xy

Ian.

 

20

 

160

400

3.200

Feb

 

10

 

80

100

800

Mart.

 

150

 

1.200

22.500

180.000

Apr.

 

50

 

400

2.500

20.000

Mai

 

-10

 

-80

100

800

Iunie

 

-220

 

-1.760

48.400

387.200

total

 

0

 

0

74.000

592.000

e.) Se determină cheltuielile variabile unitare ( ch ) în baza următoarei relaŃii matematice:

v

ch

v

=

n

( xy )

t = 1

t 592.000

=

n

x

t = 1

2

t

74.000

= 8

lei / oră

f.) Se calculează cheltuielile variabile totale folosind relaŃia:

Ch

v

= ch xQ

v

t

şi prin diferenŃă cheltuielile fixe folosind relaŃia:

Ch

f

= Ch

t

Ch

v

unde: Chf - cheltuieli fixe totale Chv - cheltuieli variabile totale

Luna

Q

t

Ch

v

= ch xQ

v

t

Ch

t

Ch

f

= Ch

t

Ch

v

Ian.

 

620

 

620

x8 = 4.960

6.160

 

1.200

Feb

 

610

 

610

x8 = 4.880

6.080

 

1.200

Mart.

 

750

 

750

x8 = 6.000

7.200

 

1.200

Apr.

 

650

 

650

x8 = 5.200

6.400

 

1.200

Mai

 

590

 

590

x8 = 4.720

5.920

 

1.200

Iunie

 

380

 

380

x8 = 3.040

4.240

 

1.200

total

3.600

3.600 x8 =28.800

36.000

 

-

AplicaŃia 5. Separarea cheltuielilor fixe şi variabile folosind procedeul punctelor de maxim şi de minim

Vom folosi pentru exemplificarea procedeului aceleaşi date ca în exemplul

anterior. Se utilizează următoarele modele matematice:

a. Pentru calculul cheltuielilor variabile unitare:

unde:

chv =

Cht

max

Cht

min

Q

max

Q

min

chv - cheltuieli variabile unitare

Cht

Cht min

Q

max

Q

min

- cheltuielile totale maxime în perioada analizată

- cheltuielile totale minime în perioada analizată

max

- volumul de activitate maximă în perioada analizată

- volumul de activitate minimă în perioada analizată

b. Cheltuielile fixe se vor determina prin diferenŃă:

Chf

=

Ch

t

Chv

c. Cheltuielile variabile totale:

chv =

7.200

4.240

750

380

Chv = chvxQ

t

= 8 lei / oră

luna

Q

t

Ch

v

= ch xQ

v

t

Ch

t

Ch

f

= Ch

t

Ch

v

Ian.

620

620

x8 = 4.960

6.160

 

1.200

Feb

610

610

x8 = 4.880

6.080

 

1.200

Mart.

750

750

x8 = 6.000

7.200

 

1.200

Apr.

650

650

x8 = 5.200

6.400

 

1.200

Mai

590

590

x8 = 4.720

5.920

 

1.200

Iunie

380

380

x8 = 3.040

4.240

 

1.200

total

3.600

3.600 x8 =28.800

36.000

 

-

total 3.600 3.600 x8 =28.800 36.000   - TESTE GRILĂ DE AUTOEVALUARE ŞI APLICAłII PROPUSE PENTRU

TESTE GRILĂ DE AUTOEVALUARE ŞI APLICAłII PROPUSE PENTRU REZOLVARE

1. Din punct de vedere al includerii cheltuielilor înregistrate la nivelul

contabilităŃii financiare în costul de producŃie, acestea se clasifică în:

a. cheltuieli încorporabile, parŃial încorporabile, neîncorporabile şi supletive;

b. cheltuieli de exploatare, financiare şi extraordinare;

c. cheltuieli fixe şi variabile;

d. cheltuieli directe şi indirecte;

e. cheltuieli de bază.

2. Care din factorii de mai jos nu influenŃează modul de organizare al

contabilităŃii de gestiune:

a. specificul procesului tehnologic;

b. mărimea întreprinderii;structura producŃiei;

c. tipul şi organizarea producŃiei;

d. precizarea purtătorilor de costuri.

3. Care din următoarele afirmaŃii în legătură cu costurile variabile este adevărată:

a. costurile variabile sunt costurile constituite din cheltuieli pentru care consumul

valoric de resurse se modifică într-o anumită proporŃie şi în acelaşi sens cu modificarea volumului fizic al producŃiei;

b. costurile variabile cuprind cheltuielile cu amortizarea clădirii în care se

desfăşoară procesul de producŃie;

c. cheltuielile variabile nu depind de volumul activităŃii;

d. cheltuielile variabile se identifică în costul produsului după calcule ulterioare de

repartizare şi imputare;

e. cheltuielile variabile sunt expresia valorică a consumurilor ocazionate de o unitate adiŃională de produs.

4. Organizarea contabilităŃii de gestiune se face după anumite principii.

Care din principiile menŃionate mai jos nu-i este specific:

a. principiul delimitării în timp a costurilor de producŃie;

b. principiul separării costurilor;

c. principiul localizării costurilor;

d. principiul prudenŃei;

e. principiul calculaŃiei unice.

5.

Care din următoarele funcŃii nu este proprie contabilităŃii de gestiune:

a. funcŃia previzională;

b. funcŃia de urmărire, control şi reglare a activităŃii;

c. funcŃia de măsurare a consumurilor privind producŃia şi desfacerea ei;

d. funcŃia de repartizare a rezultatului financiar;

e. funcŃia de optimizare.

6. Dacă indicele de variabilitate este mai mic decât 1, atunci costurile varibile sunt:

a. degresive;

b. progresive;

c. proporŃionale;

d. fixe;

e. flexibile.

7. După modul de repartizare în costul produselor, lucrărilor şi serviciilor,

cheltuielile de producŃie se clasifică în:

a. cheltuieli directe şi indirecte;

b. cheltuieli fixe şi variabile;

c. cheltuieli incorporabile şi neîncorporabile;

d. cheltuieli simple şi complexe;

e. cheltuieli supletive şi flexibile.

AplicaŃia 1. Folosind procedeul celor mai mici pătrate determinaŃi cheltuielile fixe şi variabile pentru întreprindere producătoare la care situaŃia cheltuielilor generale de secŃie în evoluŃia lor pentru o perioadă de 9 luni consecutive şi volumul producŃiei exprimat în ore pentru aceeiaşi perioadă se prezintă astfel:

Luna

Vol. prod. (

Q )

t

CheltuieligeneralesecŃie(

Ch )

t

Ianuarie

 

3.200

 

17.000

Februarie

 

3.100

 

16.500

Martie

 

3.330

 

17.650

Aprilie

 

3.800

 

20.000

Mai

 

3.000

 

16.000

Iunie

 

3.540

 

18.700

Iulie

 

3.600

 

19.000

August

 

3.120

 

16.600

Septembrie

 

3.240

 

17.200

AplicaŃia 2. Pornind de la aceleaşi date dar folosid procedeul punctelor de maxim şi de minim determinaŃi cheltuielile fixe şi variabile pentru acestă întreprindere cu activitate productivă.

AplicaŃia 3. Folosind procedeul celor mai mici pătrate determinaŃi cheltuielile fixe şi variabile pentru întreprindere producătoare la care situaŃia cheltuielilor generale de secŃie în evoluŃia lor pentru o perioadă de 12 luni consecutive şi volumul producŃiei exprimat în ore pentru aceeiaşi perioadă se prezintă astfel:

Luna

Vol. prod. (

Q

t

)

CheltuieligeneralesecŃie(

Ch

t

)

Ianuarie

4.200

 

44.000

Februarie

4.800

 

50.000

Martie

4.450

 

46.500

Aprilie

4.300

 

45.000

Mai

4.020

 

42.200

Iunie

4.120

 

43.200

Iulie

4.180

 

43.800

August

4.900

 

51.000

Septembrie

4.560

 

47.600

Octombrie

4.230

 

44.300

Noiembrie

4.500

 

47.000

Decembrie

4.100

 

43.000

AplicaŃia 4. Pornind de la aceleaşi date dar folosid procedeul punctelor de maxim şi de minim determinaŃi cheltuielile fixe şi variabile pentru acestă întreprindere cu activitate productivă.

REZUMAT

Organizarea lucrărilor privind calculaŃia costurilor depinde de o serie de factori, între care, cei mai importanŃi, pot fi menŃionaŃi următorii: mărimea

întreprinderii; structura organizatorică a întreprinderii; tipul producŃiei şi modul de organizare al acesteia; tehnologia producŃiei; caracterul activităŃii întreprinderii în raport de perioada de funcŃionare a unităŃilor productive în cursul anului; metodele şi tehnicile de management adoptate; gradul de mecanizare şi automatizare a procesului de producŃie. Pentru asigurarea unui conŃinut real şi exact al structurii costurilor se vor avea în vedere următoarele principii:

1. Principiul separării cheltuielilor care privesc obŃinerea bunurilor, lucrărilor, serviciilor

de cheltuielile care nu sunt legate de achiziŃia, producŃia sau prelucrarea acestora

2. Principiul delimitării cheltuielilor în timp

3. Principiul delimitării cheltuielilor în spaŃiu

4. Principiul delimitării cheltuielilor productive de cele cu caracter neproductiv

5. Principiul delimitării cheltuielilor privind producŃia finită de cheltuielile aferente producŃiei în curs de execuŃie CalculaŃia costurilor cuprinde toate operaŃiile matematice care se utilizează pentru a stabili costul întregii activităŃi, dar şi pe unitatea de produs, lucrare sau serviciu prestat, în funcŃie de condiŃiile tehnico-organizatorice ale întreprinderii. Clasificarea cheltuielilor care formează costul de producŃie se face după mai multe criterii astfel:

1. După natura lor - cheltuielile unei întreprinderi se clasifică în: cheltuieli de exploatare, cheltuieli financiare şi cheltuieli extraordinare.

2.

După omogenitatea conŃinutului lor, cheltuielile privind producŃia se grupează în

cheltuieli simple şi cheltuieli complexe.

3. După importanŃa lor în procesul de producŃie cheltuielile cuprinse în costuri se

clasifică în cheltuieli de bază şi cheltuieli de regie.

4. După modul de repartizare în costul produselor, lucrărilor şi serviciilor se împart

în cheltuieli directe şi cheltuieli indirecte.

5. După destinaŃia lor, cheltuielile de producŃie se grupează pe articole de

calculaŃie.

6. Din punct de vedere al includerii cheltuielilor înregistrate la nivelul contabilităŃii

financiare în costul de producŃie, avem: cheltuielile încorporabile; cheltuielile parŃial încorporabile; cheltuielile neîncorporabile; cheltuielile supletive;

7. Din punct de vedere al aprecierii performanŃelor unităŃii productive pentru

realizarea funcŃiilor sale economico-sociale, distingem: cheltuielile de oportunitate; cheltuielile cu mediul înconjurător; cheltuieli de disfuncŃionalitate

8. În funcŃie de dependenŃa cheltuielilor faŃă de volumul producŃiei, cheltuielile se

clasifică în cheltuieli variabile şi cheltuieli fixe.

se clasifică în cheltuieli variabile şi cheltuieli fixe. BIBLIOGRAFIE DE BAZĂ Cristina Bunea-Bontaş, Coriolan

BIBLIOGRAFIE

DE BAZĂ Cristina Bunea-Bontaş, Coriolan Mareş, Contabilitate de gestiune, Ed. IndependenŃa Economică, Piteşti, 2009, pag.7 - 13 Florin Dima şi colectiv, Contabilitate de gestiune – curs aplicativ, Ed. IndependenŃa Economică, Piteşti, 2010, pag. 9 – 36 Coriolan Mareş, Cristina łenovici, Contabilitate de gestiune şi calculaŃia costurilor. Caiet de aplicaŃii practice, Ed. IndependenŃa Economică, Piteşti, 2005, pag. 9 – 12 *** Legea contabilităŃii nr. 82/1991, cu modificările şi completările ulterioare (republicată în M.Of. nr. 454/2008) *** O.M.F.P. nr. 1826/2003 pentru aprobarea Precizarilor privind unele masuri referitoare la organizarea si conducerea contabilitatii de gestiune (M.Of. nr. 23/2004)

SUPLIMENTARĂ Cristina łenovici, Proiectarea sistemului informatic de calculaŃie şi analiză a costurilor în silvicultură, Ed. Universitaria, Craiova, 2007 Sorin Briciu (coord.), Contabilitatea şi controlul de gestiune: instrumente pentru evaluarea performanŃei entităŃii, Ed. Aeternitas, Alba Iulia, 2010, pag. 11 – 27, 45 – 50, 74 – 85

calculaŃia

costurilor, Ed. Genicod, Bucureşti, 2002, pag. 5 – 12, 26 – 53

Oprea

Călin,

Gheorghe

Cârstea,

Contabilitatea

de

gestiune

şi

MODULUL B. ORGANIZAREA CONTABILITĂłII DE GESTIUNE A CHELTUIELILOR ŞI VENITURILOR

SCOPUL MODULULUI

Scopul modulului „Organizarea contabilităŃii de gestiune a cheltuielilor şi veniturilor” este de a prezenta principalele aspecte privind organizarea contabilităŃii de gestiune a cheltuielilor şi veniturilor.

OBIECTIVELE MODULULUI

Obiectivul general îl reprezintă cunoaşterea organizării contabilităŃii de gestiune a cheltuielilor şi veniturilor. Din acest obiectiv general derivă următoarele

obiective specifice:

cunoaşterea purtătorilor de informaŃii; cunoaşterea metodologiei de înregistrare în contabilitate; stabilirea legăturii dintre contabilitatea de gestiune şi contabilitatea financiară.

REZULTATE AŞTEPTATE

În urma parcurgerii modului, studenŃii vor dobândi următoarele abilităŃi şi competenŃe: competenŃe cognitive - studentul trebuie să cunoască, să înŃeleagă şi să utilizeze conceptele de bază specifice metodologiei de înregistrare în contabilitatea de gestiune; competenŃe profesionale - studentul este capabil:

să identifice, să structureze şi să descrie purtătorii de informaŃii; să identifice şi să descrie legătura dintre contabilitatea de gestiune şi contabilitatea financiară; să identifice şi să utilizeze conturile specifice contabilităŃii de gestiune; să analizeze şi să interpreteze informaŃia privind cheltuielile întreprinderii destinată managementului întreprinderii.

MODALITATEA DE DESFĂŞURARE A ACTIVITĂłII DE SEMINAR

Activitatea de seminar are în vedere: explicarea aspectelor neclare în urma studiului individual; rezolvarea testelor grilă, aplicaŃiilor, studiilor de caz.

FOND DE TIMP

2 ore studiu individual şi 2 ore activitate de seminar

RITMUL DE STUDIU

Modulul se studiază în conexiune cu cunoştinŃele teoretice şi practice acumulate şi cu competenŃele dobândite. Ritmul de studiu recomandat este studiul

întregului modul într-o săptămână, în cadrul fondului de timp alocat. Timpul recomandabil de învăŃare este de 50 de minute, cu pauză de 10 minute.

CUVINTE CHEIE

Cheltuieli şi venituri, purtători de informaŃii, costuri, articole de calculaŃie,

centre de cost, controlul activităŃii, parametrii de repartizare.

RECOMANDĂRI PRIVIND STUDIUL INDIVIDUAL

Parcurgerea cu atenŃie a conŃinutului teoretic al capitolului; Parcurgerea bibliografiei de bază, recomandată pentru aprofundarea noŃiunilor teoretice; Formularea în scris a răspunsurilor la întrebările de autoevaluare; Evaluarea răspunsurilor şi reluarea documentării pe baza bibliografiei recomandate; Studierea testelor grilă şi aplicaŃiilor rezolvate; Rezolvarea testelor de autoevaluare; Evaluarea răspunsurilor şi reluarea documentării pe baza bibliografiei recomandate.

Se recomandă atenŃie la legătura dintre contabilitatea financiară şi cea de gestiune! Se recomandă atenŃie la metodologia şi tehnica de înregistrare a cheltuielilor în contabilitatea de gestiune!

a cheltuielilor în contabilitatea de gestiune! INTRODUCERE Pentru a nu permite celor „interesaŃi” să

INTRODUCERE

Pentru a nu permite celor „interesaŃi” să ignore organizarea contabilităŃii în general şi a celei pe structuri organizatorice în special, vom prezenta şi cel de al treilea aspect al acestei probleme, acela al organizării contabilităŃii de gestiune a

cheltuielilor şi veniturilor. Avem în vedere 16 :

a) purtătorii de informaŃii (documentele primare şi sistemul conturilor), b) metodologia de înregistrare în contabilitate, şi c) stabilirea legăturii dintre contabilitatea de gestiune, ca „tehnică de înregistrare şi prezentare a informaŃiilor”, şi costuri.

şi prezentare a informaŃiilor”, şi costuri. LECłIA 3: ORGANIZAREA CONTABILITĂłII DE GESTIUNE A

LECłIA 3: ORGANIZAREA CONTABILITĂłII DE GESTIUNE A CHELTUIELILOR ŞI VENITURILOR

a) Purtătorii de informaŃii

Componenta de bază a sistemului informaŃional al unei unităŃi economice o constituie purtătorii de informaŃii care au rolul de a consemna operaŃiunile şi evenimentele cu caracter contabil şi de a permite prelucrarea informaŃiilor referitoare la acestea în vederea înregistrării lor. Indiferent de natura lor, determinată de specificul operaŃiunilor (documente de casă, pentru operaŃiuni bancare, pentru circulaŃia bunurilor materiale etc.) sau de modul de elaborare (documente manuale sau electronice), purtătorii de informaŃii trebuie să fie destul de simpli pentru a fi percepuŃi de utilizatori şi destul de compleŃi pentru a permite reflectarea operaŃiunii în toată complexitatea ei. Realizarea contabilităŃii de gestiune nu presupune elaborarea unor purtători de informaŃii suplimentari, deci nu măreşte numărul documentelor primare, ci înseamnă o

16 C. Bunea-Bontaş, C. Mareş, Contabilitate de gestiune, Ed. IndependenŃa Economică, Piteşti, 2009, pag. 29

prelucrare suplimentară după cerinŃele specifice acesteia (grupare pe obiecte de calculaŃie, pe locuri de cheltuieli sau pe activităŃi generate de funcŃiile întreprinderii). Conturile, considerate tot purtători de informaŃii, sunt specifice contabilităŃii de gestiune şi se referă exclusiv la cheltuielile şi veniturile din exploatare (numai în mod excepŃional se urmăresc prin contabilitatea de gestiune cheltuielile cu dobânzi la credite bancare, dacă se referă la credite pentru activitatea de exploatare). În ceea ce priveşte cheltuielile de exploatare nu orice consum de resurse efectuat ca urmare a unor aspecte negative ale acestei activităŃi, constituie cheltuială ce trebuie inclusă în costuri, ele trebuind să fie „personalizate” şi recuperate ca atare (de exemplu: pierderile peste normele stabilite la materiale, semifabricate şi produse, rebuturile definitive, amenzile şi penalităŃile de orice natură); dar vor trebui acceptate drept cheltuieli de exploatare cotele de cheltuieli aferente protecŃiei mediului . Specificul activităŃii se reflectă în structura conturilor de cheltuieli pe articole de calculaŃie şi în nomenclatura obiectelor de calculaŃie. Articolele de calculaŃie reprezintă un element sau mai multe elemente de cheltuieli cu aceeaşi destinaŃie economică sau funcŃie în gestiunea internă a întreprinderii. Pentru calcularea şi gestiunea costurilor, grupele mari de cheltuieli reflectate în conturile din contabilitatea financiară din clasa 6 se dezvoltă pe articole de calculaŃie în contabilitatea de gestiune. Consumurile de resurse (cheltuieli) se urmăresc în contabilitate sub dublu aspect: o dată prin intermediul contabilităŃii financiare, cheltuielile se evidenŃiază pe feluri, existând câte un cont pentru fiecare fel de cheltuială (consum de materii prime, energie, reparaŃii, chirii, deplasări, transport, salarii, protecŃie socială, amortizarea imobilizărilor etc.), iar a doua oară, prin contabilitatea de gestiune, prin care se urmăresc numai cheltuielile de exploatare grupate în funcŃie de specificul activităŃii care se efectuează (pe articole de calculaŃie) şi detaliate în fişele de calculare a costului. Pentru reflectarea operaŃiunilor în contabilitatea de gestiune sunt utilizate conturile din clasa 9 „Conturi de gestiune”, structurată astfel:

Grupa 90 „Decontări interne”, cuprinde:

901 „Decontări interne privind cheltuielile” (cont bifuncŃional)

902 „Decontări interne privind producŃia obŃinută” (cont bifuncŃional)

903 „Decontări interne privind diferenŃele de preŃ” (cont de activ)

Grupa 92 „Conturi de calculaŃie”, cuprinde:

921 „Cheltuielile activităŃii de bază” (cont de activ)

922 „Cheltuielile activităŃii auxiliare” (cont de activ)

923 „Cheltuieli indirecte de producŃie” (cont de activ)

924 „Cheltuieli generale de administraŃie” (cont de activ)

925 „Cheltuieli de desfacere” (cont de activ)

Grupa 93 „Costul producŃiei”, cuprinde:

931

„Costul producŃiei obŃinute” (cont de activ)

933

„Costul producŃiei în curs de execuŃie” (cont de activ)

Practic, prin aceste conturi sunt consemnate următoarele operaŃiuni 17 :

a) preluarea din contabilitatea financiară a cheltuielilor de producŃie care urmează a

fi încorporate în costuri; b) reclasarea cheltuielilor încorporabile pe locuri generatoare de costuri, pe purtători de costuri, pe articole de calculaŃie şi înregistrarea lor în conturile de

calculaŃie;

c) înregistrarea, urmărirea şi controlul producŃiei obŃinute în cursul unei perioade

de gestiune, evaluată la costuri prestabilite; d) determinarea şi înregistrarea producŃiei în curs de execuŃie stabilită la sfârşitul

perioadei de gestiune, evaluată la costuri efective;

e) stabilirea şi înregistrarea diferenŃelor dintre costurile efective şi cele prestabilite

pentru producŃia obŃinută. Conturile de gestiune se caracterizează prin aceea că nu intră în corespondenŃă cu conturi din alte clase şi că, la sfârşitul fiecărei perioade de gestiune, se soldează. Pentru o bună înŃelegere vom prezenta comparativ cheltuielile de exploatare grupate după cerinŃele contabilităŃii financiare şi de gestiune, pornind de la următoarele precizări (a se vedea tabelul nr. 1):

am notat cu majuscule (A, B, C) obiectele de calculaŃie (produse, lucrări sau servicii) care constituie activitatea de producŃie, iar cu cifre romane (I, II) locurile de cheltuieli (substructurile organizatorice) în care se desfăşoară activitatea de producŃie. În aceste condiŃii A/I înseamnă produsul A fabricat în secŃia I; A/II înseamnă produsul A fabricat în secŃia a II-a etc., adică analitice pentru conturile care realizează evidenŃa cheltuielilor de exploatare în contabilitatea de gestiune; am colectat separat cheltuielile de aprovizionare şi am făcut apoi repartizarea acestora asupra materialelor consumate pentru a forma costul de achiziŃie; am exclus din cheltuielile de exploatare, cheltuielile de desfacere şi cheltuielile compartimentului administrativ şi cele de conducere, considerând că acestea nu sunt „cheltuieli de producŃie”, fapt prevăzut şi de legislaŃia în vigoare.

b) Metodologia de înregistrare în contabilitatea de gestiune

Practic, evidenŃa operaŃiunilor în conturile de cheltuieli se poate realiza în două feluri, în funcŃie de modul de evidenŃiere a abaterilor cheltuielilor efective de

la cele din antecalculaŃia pe obiecte de calculaŃie sau de la cele bugetate. Prima variantă presupune înscrierea în conturile de cheltuieli a sumelor antecalculate pentru producŃia lansată (la cheltuieli directe ale produselor de bază) sau a cheltuielilor bugetate pentru perioada respectivă şi apoi înregistrarea abaterilor favorabile sau nefavorabile (cu scrierea în roşu sau în negru) de câte ori se constată acestea, urmând ca la sfârşitul perioadei, prin însumarea algebrică să se obŃină costul total al producŃiei lansate.

17 D. Budugan, Contabilitate şi control de gestiune, Editura Sedcom Libris, Iaşi, 2002, pag.30.

Tabel 1. Structura comparată a cheltuielilor de exploatare urmărite prin contabilitatea financiară şi contabilitatea de gestiune

Conturi de cheltuieli pe feluri CONTABILITATE FINANCIARĂ Conturi de cheltuieli Cheltuieli consum materiale pe
Conturi de cheltuieli
pe feluri
CONTABILITATE FINANCIARĂ
Conturi
de cheltuieli
Cheltuieli consum
materiale
pe locuri şi
TOTAL
obiecte de calculaŃie
Mate-
CTA
Total
riale
Cheltuieli
A/I
1000
200
1200
900
300
- -
- -
-
2400
directe ale
A/II
500
100
600
400
200
- -
- -
-
1200
producŃiei de
B/I
2500
500
3000
700
200
- -
- -
-
3900
bază
C/I
1500
300
1800
600
400
- -
- -
-
2800
ct. 921
C/II
1100
400
1500
500
100
- -
- -
-
2100
Total
6600
1500
8100
3100
1200
- -
- -
-
12400
Cheltuieli ale
C.
El
- -
- -
-
- -
- -
-
-
producŃiei
C.
Ab.
- -
- -
-
- -
- -
-
-
auxiliare
S.Transp.
- -
- -
-
- -
- -
-
-
ct. 922
Total
- -
- -
-
- -
- -
-
-
Cheltuieli pe lo-
S/I
500
100
600
300
150
350
200
100
50
150
1800
curi (substruc-
S/II
700
200
900
400
200
850
-
250
100
200
2800
turi) ct. 923
Total
1200
300
1500
700
350
1200
200
350
150
350
4800
Total chelt. de producŃie
7800
1800
9600
3800
1550
1200
200
350
150
350
17200
Chelt. de desfacere ct. 925
300
100
400
500
200
250
-
150
200
200
1900
Chelt. de administr. ct. 924
700
200
900
2500
500
400
100
250
450
700
5800
Total chelt. exploatare
8800
2100
10900
6800
2250
1850
300
750
800
1250
24900
CONTABILITATE DE GESTIUNE
Chelt. salarii
Chelt. protecŃie
socială
Chelt. cu apă,
energie, utilităŃi
Chelt. cu
reparaŃii
Chelt. cu
amortizarea
Chelt. poştă,
transm. info.
Alte chelt. cu
terŃi

A doua variantă presupune înscrierea în conturile de cheltuieli a sumelor

antecalculate pentru producŃia lansată sau a cheltuielilor bugetate pe perioada respectivă, iar pentru abaterile constatate între cheltuielile efective şi cele antecalculate să se deschidă conturi separate pe feluri de abateri (abateri de materiale, de salarii, de amortizări etc.) în care să se opereze abaterile în momentul constatării lor. Pentru obŃinerea costului total al producŃiei lansate se vor totaliza conturile şi se vor însuma algebric. Prin organizarea oricărei variante rezultatul obŃinut este acelaşi, dar relevarea separată a abaterilor permite realizarea operativă a controlului activităŃii prin costuri şi demonstrează necesitatea organizării contabilităŃii de gestiune. c) Stabilirea legăturii dintre contabilitatea de gestiune şi costuri Costul de producŃie pentru a fi determinat şi pe „obiecte de calculaŃie” este nevoie ca alături de cheltuielile directe ale producŃiei de bază colectate să fie aduse şi „cheltuielile pe locuri” (cheltuieli de regie). Repartizarea acestora pe „obiecte de calculaŃie” se realizează prin procedeul suplimentării care constă în calculul coeficientului de repartizare în două etape distincte. În prima etapă se calculează un raport între totalul cheltuielilor locului respectiv (secŃie, sector, fermă etc.) şi un parametru cantitativ (nr. de ore de funcŃionare a utilajelor, suprafaŃa cultivată, tone de material prelucrat) sau valoric (consumul valoric de materiale, salarii calculate sau total cheltuieli directe), care este comun „obiectelor de calculaŃie” produse sau prelucrate în acel loc. Coeficientul de repartizare conform procedeului suplimentării se determină astfel:

K =

Cheltuieli de repartizat

Baza sau suma bazelor de repartizare

În etapa a doua coeficientul rezultat din raportul făcut în prima etapă se ponderează cu mărimea parametrului fiecărui obiect de calculaŃie şi se obŃine cota de cheltuieli comune care „se cuvine” fiecărui obiect de calculaŃie.

Trebuie să se acorde atenŃie deosebită stabilirii parametrului de repartizare (care trebuie să reflecte condiŃia de „fabricaŃie” din locul respectiv), deoarece un parametru nereal poate influenŃa costul total al produsului. Un alt procedeu de calcul ce poate fi aplicat pentru repartizarea cheltuielilor de regie este procedeul cifrelor relative de structură (greutatea specifică), bazat tot pe alegerea unui parametru de repartizare dar fără determinarea coeficientului de repartizare.

În prima etapă se alege parametrul valoric comun obiectelor de calculaŃie

fabricate sau prelucrate în cadrul secŃiei. În etapa a doua se calculează ponderea parametrului de repartizare corespunzătoare fiecărui obiect de calculaŃie faŃă de totalul valoric al parametrului:

gs

=

Parametrul de repartizare

Totalul parametrului de repartizare

În ultima etapă ponderile obŃinute anterior se înmulŃesc cu cheltuielile de

regie de repartizat, determinându-se cota de cheltuieli ce revine fiecărui obiect de

calculaŃie.

Odată rezolvate problemele privind evidenŃa cheltuielilor şi pregătirea datelor necesare analizei lor, este necesară prezentarea modului de organizare a contabilităŃii de gestiune a veniturilor din valorificarea rezultatului activităŃii de exploatare (produse, semifabricate sau deşeuri vândute, lucrări executate, servicii prestate etc.) şi a rezultatului obŃinut din această activitate. În demersul privind soluŃionarea modului de organizare a contabilităŃii de gestiune a veniturilor şi rezultatului din exploatare se poate merge mai departe, pornindu-se de la premisa că venituri nu sunt decât sumele încasate din operaŃiunea de valorificare, simpla expediere a produselor fiind începutul acestei operaŃiuni.

expediere a produselor fiind începutul acestei operaŃiuni. ÎNTREBĂRI DE AUTOEVALUARE 1. Ce sunt purtătorii de

ÎNTREBĂRI DE AUTOEVALUARE

1. Ce sunt purtătorii de informatii? ExemplificaŃi.

2. Ce reprezintă articolele de calculaŃie?

3. Cum sunt urmărite, în contabilitate, consumurile de resurse?

4. Cum se realizează controlul activităŃii prin costuri?

5. Care sunt procedeele de stabilire a legăturii dintre contabilitatea de

gestiune şi costuri?

6. Care sunt caracteristicile conturilor din clasa 9 „Conturi de gestiune” ?

conturilor din clasa 9 „Conturi de gestiune” ? TESTE GRILĂ ŞI APLICAłII REZOLVATE 1. Unul dintre

TESTE GRILĂ ŞI APLICAłII REZOLVATE

1. Unul dintre purtătorii de informaŃii este reprezentat de:

a) secŃia de producŃie;

b) sectorul administrativ;

c) documentele primare;

d) sectorul desfacere;

e) sectorul auxiliar.

2. Una dintre caracteristicile conturilor de gestiune este:

a) sunt conturi cu funcŃie contabilă de activ;

b) la sfârşitul fiecărei perioade de gestiune se soldează;

c) sunt conturi cu funcŃie contabilă de pasiv;

d) sunt conturi bifuncŃionale;

e) întotdeauna prezintă sold la sfârşitul perioadei de gestiune.

3. Repartizarea cheltuielilor de regie se poate realiza prin:

a) procedeul celor mai mici pătrate;

b) procedeul deducerii valorii producŃiei secundare;

c) procedeul indicilor de echivalenŃă;

d) procedeul suplimentării;

e) metoda de calculaŃie standard cost.

4. Cheltuielile cu materiile prime se vor reflecta în contabilitatea gestiune astfel:

a)

b)

c)

d)

e)

923

=

901

Cheltuieli indirecte de

Decontări interne privind

producŃie

cheltuielile

931

=

901

Costul producŃiei obŃinute

Decontări interne privind cheltuielile

902

=

901

Decontări interne privind

Decontări interne privind

producŃia obŃinută

cheltuielile

925

=

901

Cheltuieli de desfacere

Decontări interne privind cheltuielile

921

=

901

Cheltuielile activităŃii de bază

Decontări interne privind cheltuielile

5. Cheltuielile cu materialele consumabile din secŃia de producŃie se vor reflecta în contabilitatea de gestiune astfel:

a)

 

923

=

901

Cheltuieli indirecte de producŃie

Decontări interne privind cheltuielile

b)

 

902

=

901

Decontări interne privind producŃia obŃinută

Decontări interne privind cheltuielile

c)

 

931

=

901

Costul producŃiei obŃinute

Decontări interne privind cheltuielile

d)

 

921

=

901

Cheltuielile activităŃii de bază

Decontări interne privind cheltuielile

e)

 

925

=

901

Cheltuieli de desfacere

6. Cheltuielile

cu

salariile

Decontări interne privind cheltuielile

personalului

administraŃiei

generale

a

întreprinderii se vor reflecta în contabilitatea de gestiune astfel:

a)

923

Cheltuieli indirecte de producŃie

=

901

Decontări interne privind cheltuielile

b)

902

=

901

Decontări interne privind producŃia obŃinută

Decontări interne privind cheltuielile

c)

 

924

=

901

Cheltuieli generale de administraŃie

Decontări interne privind cheltuielile

d)

 

921

=

901

Cheltuielile activităŃii de bază

Decontări interne privind cheltuielile

e)

 

925

=

901

Cheltuieli de desfacere

Decontări interne privind cheltuielile

7. Repartizarea costurilor indirecte asupra purtătorilor de costuri se va reflecta în contabilitatea de gestiune astfel:

a)

 

924

=

921

Cheltuieli generale de administraŃie

Cheltuielile activităŃii de bază

b)

 

902

=

901

Decontări interne privind producŃia obŃinută

Decontări interne privind cheltuielile

c)

 

923

=

901

Cheltuieli indirecte de producŃie

Decontări interne privind cheltuielile

d)

 

921

=

923

Cheltuielile activităŃii de bază

Cheltuieli indirecte de producŃie

e)

 

925

=

901

indirecte de producŃie e)   925 = 901 Cheltuieli de desfacere Răspunsuri: Decontări interne

Cheltuieli de desfacere

Răspunsuri:

Decontări interne privind cheltuielile

Testele grilă: 1. c; 2. b; 3. d; 4. e; 5. a; 6. c; 7. d

AplicaŃii privind corespondenŃa dintre contabilitatea financiară şi cea de gestiune:

AplicaŃia 1. O întreprindere a primit şi înregistrat în cursul lunii factura de energie electrică în sumă de 15.000 lei defalcată astfel:

- la sectorul de transporturi: 2.000 lei; - la secŃia de bază: 7.000 lei;

- la sectorul administrativ: 2.500 lei;

- la sectorul comercial: 3.500 lei. Să se înregistreze în contabilitatea financiară şi în cea de gestiune factura de energie electrică. Rezolvare:

a) În contabilitatea financiară:

15.000

605

=

401

15.000

 

Cheltuieli cu energia şi apa

Furnizori

 

b)

În contabilitatea de gestiune

15.000

%

=

901

15.000

2.000

922

Decontări interne privind

Cheltuielile activităŃii

cheltuielile

auxiliare

7.000

923

Cheltuieli indirecte de producŃie

2.500

924

Cheltuieli generale de

administraŃie

3.500

925

Cheltuieli de desfacere

AplicaŃia 2. O întreprindere a efectuat şi înregistrat în cursul lunii cheltuieli cu reparaŃiile la clădiri în sumă de 10.000 lei, din care: 7.000 lei la clădirile industriale şi 3.000 lei la clădirile administrative. Să se înregistreze în contabilitatea financiară şi în cea de gestiune cheltuielile cu reparaŃiile la clădiri. Rezolvare:

a) În contabilitatea financiară:

10.000

611

=

401

10.000

 

Cheltuieli cu întreŃinerea şi reparaŃiile

Furnizori

 

b)

În contabilitatea de gestiune:

10.000

%

=

901

10.000

7.000

923

Decontări interne privind

Cheltuieli indirecte de

cheltuielile

producŃie

3.000

924

Cheltuieli generale de

administraŃie

AplicaŃia 3. În cursul lunii s-au plătit impozitele pe clădiri în sumă totală de 25.000 lei. Să se înregistreze în contabilitatea financiară şi în cea de gestiune plata impozitelor pe clădiri.

Rezolvare:

a) În contabilitatea financiară:

25.000

635

=

5121

25.000

Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte

Conturi la bănci în lei

 

b)

În contabilitatea de gestiune:

 

25.000

924

=

901

25.000

Cheltuieli generale de administraŃie

Decontări interne privind cheltuielile

AplicaŃia 4. O întreprindere a înregistrat în luna mai următoarele cheltuieli salariale conform centralizatorului statelor de salarii:

Centralizatorul statelor de salarii

       

din care:

 

Nr.

Specificare

TOTAL

Activitatea

Activitatea

Activitatea de admin. şi conducere

Activitatea

crt.

de bază

auxiliară

de

 

desfacere

1.

Salarii brute

100.000

50.000

15.000

25.000

10.000

2.

ContribuŃiile

26.500

13.250

3.975

7.125

2.650

angajatorului

 

din care:

         

2.1.

C.A.S. 20,8%

20.800

11.400

3.120

5.700

2.080

2.2.