Sunteți pe pagina 1din 25

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

Capitolul 2. Contabilitatea impozitului pe profit curent conform IAS 12


O reconciliere ntre contabilitate fiscalitate este necesar n condiiile n care
reglementrile contabile impun contabilizare ntruct exist situaii diverse n care regimul contabil
difer de cel fiscal. Aceast reconciliere se efectueaz la fiecare termen de plat la impozitului pe
profit. De asemenea, legea impune ntocmirea unui registru de eviden fiscal necesar pentru
urmrirea ajustrilor efectuate n vederea determinrii rezultatului fiscal.
Potrivit legislaiei fiscale impozitul curent este valoarea impozitului pe profit exigibil
pentru anul curent determinat potrivit legislaiei fiscale, conform creia profitul impozabil se
calculeaz ca diferen ntre veniturile realizate din orice sursa i cheltuielile efectuate pentru
realizarea acestora dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile i se adaug
cheltuielile nedeductibile.
2.1.

Recunoaterea obligaiilor i activelor privind impozitul curent


Conform metodei impozitului exigibil (curent), impozitul datorat pentru un exerciiu

constituie cheltuial cu impozitul pe exerciiul respectiv. n aceast metod utilizat n conturile


individuale de ntreprinderile romneti ca i de cele din unele ri occidentale, impozitul
contabilizat este calculat extracontabil i nu corespunde ntotdeauna veniturilor i cheltuielilor
nregistrate n contabilitate n exerciiul de referin.3
O ntreprindere recunoate o obligaie n bilanul contabil n ceea ce privete cheltuielile cu
impozitul curent pentru perioadele curente i perioadele anterioare n msura n care nu sunt pltite.
Valoarea de pltit n ceea ce privete cheltuiala cu impozitul curent pe o perioad este bazat pe
valorile impozabile i deductibile ce se ateapt a fi raportate n declaraia de impozitare pentru anul
curent.
Impozitul pltibil efectiv poate fi diferit de valoarea obligaiei recunoscut privind impozitul
curent din cauza unei aplicri incorecte a unei reguli de impozitare sau a unei dispute cu autoritatea
fiscal. Dac suma deja pltit n ceea ce privete perioadele anterioare i curente depete valoarea
datorat pentru acele perioade, excesul este recunoscut ca un activ.

2.2.
3

Cuantificarea impozitului pe profit curent

Istrate C. Fiscalitate si contabilitate in cadrul firmei,Ed. Polirom, 1999, p.146

24

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

Datoriile i creanele fiscale curente trebuie luate n calcul la stabilirea impozitului pe profit
i trebuie s fie recunoscute pentru perioadele de nregistrare curente aplicnd cota de impozitare
aplicabil perioadei respective.
n unele ri, rata de impozitare adoptat este stabilit prin referire la un an fiscal ce poate s
nu corespund cu anul financiar n care se afla ntreprinderea. n aceast situaie poate fi necesar a
se calcula o rata de impozitare efectiv n scopul calculrii impozitului curent de pltit sau de
recuperat. De exemplu dac anul fiscal este anul calendaristic dar ntreprinderea ii ntocmete
situaiile financiare pentru o perioad ce include data de 31 decembrie, poate fi necesar a se calcula
o rata de impozitare efectiv, acolo unde rata de impozitare adoptat este diferit pentru ani
financiari diferii.
2.3.

nregistrarea impozitului pe profit curent

Din punct de vedere al contabilizrii, potrivit Reglementarilor contabile conforme cu


Directivele europene aprobate prin O.M.F.P. nr. 3055/2009, pentru impozitul pe profit curent se
efectueaz nregistrarea:
6911

4411

Cheltuieli cu impozitul pe profit curent = Impozitul pe profit curent


n cazul diferenelor de impozit curent calculate pentru perioadele anterioare, acestea se recunosc
potrivit IAS 8 Politici contabile, modificri n estimrile contabile i erori. Potrivit acestui
Standard, corectarea unor asemenea erori este inclus n rezultatul reportat. Corectarea erorii
perioadei anterioare este exclusa din profitul sau pierderea perioadei in care eroarea a fost
descoperita4.
Contabilizarea impozitului pe profit curent datorat statului se efectueaz prin influenarea rezultatul
reportat:
1174

= 4411

Rezultatul reportat provenit din corectarea


erorilor contabile

Impozitul pe profit curent

Standarde Internationale de Raportare Financiara 2005, Bucuresti, Ed. CECCAR 2005, pg.752

25

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

Exemplul nr. 1 modul de calcul al impozitului pe profit curent :


O societate comercial prezint la 31 decembrie 2010 urmtoarea situaie:
- profit brut: 400.000 u.m.;
- venituri din anularea unor ajustri nedeductibile pentru deprecierea creanelor clieni: 10.000 u.m.;
- achiziii n an de echipamente tehnologice n valoare de 300.000 u.m., pe care le amortizeaz fiscal
accelerat (amortizarea contabil aferent acestor mijloace fixe este de 25.000 u.m.);
- amenzi i majorri de ntrziere pltite la autoritatile fiscale: 1.000 u.m.;
- cheltuieli cu salariile:300.000 lei
- ajutoare sociale conform contract colectiv de munc i cheltuieli de transport persoane: 20.000
u.m.;
- diferena ntre amortizarea contabil i cea fiscal aferent unor echipamente care au beneficiat n
anul 2004 de amortizare suplimentar de 20% din valoarea de intrare: 25.000 u.m.;
- cheltuieli de protocol n suma de 10.000 u.m;
- amortizare aferent mijloacelor fixe reevaluate: 50.000 u.m.
- minusuri de inventar aferente stocurilor, neimputabile, n suma de 10.000 u.m., pentru care s-a
colectat T.V.A. n suma de 1.900 u.m.;
- cheltuieli cu ajustri pentru deprecierea creanelor clieni, pentru care nu este deschis procedura
falimentului: 5.000 u.m.
- cifra de afaceri: 4.000.000 u.m.
- sponsorizri, conform Legii 32/1994 privind sponsorizarea: 10.000 u.m.
Calculul impozitului pe profit curent este urmtorul:
1. Profit brut: 400.000 u.m
2. Venituri neimpozabile: 10.000 u.m.
3. Deduceri n sum total de 170.000 u.m., formate din:

rezerva legal (400.000 u.m *5%): 20.000 u.m.

amortizare accelerat (300.000 u.m./2): 150.000 u.m.

4. Cheltuieli nedeductibile n sum total de 93.700 u.m formate din:


-

amortizare contabil echipamente tehnologice: 25.000 u.m.

amenzi i majorri pltite la autoritile fiscale: 1.000 u.m.

cheltuieli sociale peste limita legal [20.000 u.m (300.000 u.m.* 2%)]:14.000 u.m.

26

Ctlin Verde
-

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

diferena ntre amortizarea contabil i cea fiscal aferent unor echipamente care au
beneficiat n anul 2004 de amortizare suplimentar de 20% din valoarea de intrare: 25.000
u.m.

cheltuieli de protocol peste limita legal [10.000 u.m.-(400.000 u.m + 10.000 u.m.)*2%]:
1.800 u.m.

minusuri de invetar neimputabile i TVA aferent: 11.900 u.m.

sponsorizri: 10.000 u.m

cheltuieli nedeductibile cu ajustri pentru deprecierea creanelor clieni: 5.000 u.m.

5. Profit impozabil = 400.000 u.m.-10.000 u.m. 170.000 u.m. + 93.700 u.m = 313.700 u.m.
6. Impozit pe profit curent datorat = 313.700 u.m. * 16% = 50.192 u.m.
7. ntruct cheltuielile cu sponsorizrile se ncadreaz n minimul dintre cele doua limite
stabilite de norma fiscal (3 din cifra de afaceri i 20% din impozitul datorat), impozitul
pe profit de plat este 50.192 u.m. 10.000 u.m. = 40.192 lei.
Exemplul nr. 2 modul de calcul al diferenelor de impozit pe profit curent aferente perioadelor
anterioare:
La data de 30.09.2010, n urma unui control fiscal ce a vizat activitatea desfasurat n anul
2009, organele de control au stabilit urmtoarele:
- s-au dedus eronat cheltuieli cu combustibilul aferent celui de-al doilea autoturism al managerului
executiv al fabricii n suma de 15.000 u.m. Astfel, datoria fa de bugetul statului a fost redus cu
2.400 u.m.;
- s-au omis la nregistrare facturi de prestri servicii ctre un client extern n suma de 10.000 u.m.
Prin acest fapt s-a diminuat impozitul pe profit datorat cu suma de 1.600 u.m.
Contabilizarea acestor constatri este urmatoarea:
1174

= 4411

2.400 u.m

1174

= 411

10.000 u.m.

1174

= 4411

1.600 u.m.

27

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

Capitolul 3. Contabilitatea impozitului pe profit amnat conform IAS 12


O ntreprindere trebuie s recunoasc o datorie/crean cu impozitul datorat n condiiile n
care este posibil ca recuperarea sau decontarea valorii contabile a unui activ sau a unei datorii s
determine efectuarea unor pli viitoare mai mari sau mai mici privind impozitul pe profit curent
dect ar fi valoarea acestora dac o asemenea recuperare sau decontare nu ar avea consecine fiscale.
Datoriile privind impozitul amnat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit pltibile n
perioadele contabile viitoare, n ceea ce privete diferenele temporare impozabile.
Creanele privind impozitul amnat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit, recuperabile
n perioadele contabile viitoare, n ceea ce privete:
o

Diferenele temporare deductibile;

Reportarea pierderilor fiscale nefolosite;

Reportarea creditelor fiscale nefolosite.

Diferenele temporare sunt diferenele dintre valoarea contabil a unui activ sau a unei datorii din
bilan i baza fiscal a acestora.
Baza fiscal a unui activ sau a unei datorii este valoarea atribuit acelui activ sau acelei datorii n
scopuri fiscale.
Baza fiscal a unui activ reprezint valoarea ce va fi dedus din orice beneficiu impozabil care va fi
generat ctre o ntreprindere atunci cnd aceasta recupereaz valoarea contabil a activului. Dac
aceste beneficii economice nu vor fi impozabile, atunci baza fiscal a activului va fi egal cu
valoarea sa contabil.
Baza fiscal a unei datorii este valoarea sa contabil, mai puin orice suma va fi dedus n scopuri
fiscale n ceea ce privete respectiva datorie n perioadele contabile viitoare.
Impozitul amnat (crean sau datorie) apare atunci cnd:

Exist diferene ntre valoarea contabil i baza fiscal a unei creane sau datorii;

Aceste diferene sunt reversibile (temporare);

Creanele sau datoriile respective fac obiectul impozitrii.

Diferenele ntre baza fiscala i valoarea contabil pot fi:

Permanente, situaie n care diferenele respective nu fac obiectul impozitului amnat: ex.:
cheltuieli nedeductibile fiscal n relaia cu bugetul statului (majorri si penaliti);
28

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

Temporare care vor genera sume impozabile sau deductibile atunci cnd valoarea contabil a

activului sau datoriei este recuperat, respectiv stins.


De asemenea, impozitul amnat poate s apar atunci cnd:
Exist valori deductibile sau impozabile n viitor, dar care nu au un activ sau o datorie

corespondent n bilan;
Exist pierderi fiscale neutilizate, n condiiile n care exist i probabilitatea realizrii de

profituri impozabile viitoare fa de care pierderile fiscale s fie reportate.


3.1.

Recunoaterea obligaiilor si activelor privind impozitul amnat


Procesul de identificare i clasificare a diferenelor temporare trebuie facut anual (eventual

prin ntocmirea unui bilan contabil care s cuprind elementele de activ i pasiv recunoscute la
nivelul bazei de impozitare, precum i toate celelate elemente ce nu sunt recunoscute ca active i
obligaii n bilantul contabil dar care pot avea o baza de impozitare).
Impozitul pe profit amnat poate fi recunoscut:
- n contul de profit i pierdere,
a) cheltuial, n cazul datoriei privind impozitul amnat:
6912

4412

Cheltuieli cu impozitul pe profit amnat = Impozitul pe profit amnat


sau
b) venit, n cazul creanei privind impozitul amnat
4412

791

Impozitul pe profit amnat = Venituri din impozitul pe profit amnat


n perioada n care se realizeaz datoria, respectiv creana privind impozitul amnat, aceasta se reia
astfel:
a) venit, n cazul n care anterior se nregistrase cheltuial cu impozitul amnat:
4412

791

Impozitul pe profit amnat = Venituri din impozitul pe profit amnat


b)

cheltuial, n cazul n care anterior se nregistrase venit privind impozitul amnat

29

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat


6912

4412

Cheltuieli cu impozitul pe profit amnat = Impozitul pe profit amnat


- direct in capitalurile proprii, dac impozitul pe profit este aferent elementelor care au fost debitate
sau creditate direct n capitalurile proprii n aceeai perioad sau ntr-o perioad diferit.
a) modificare n valoarea contabil aparut din reevaluarea imobilizarilor corporale (transfer
din rezerve din reevaluare n rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare)
105

%
1065
4412
Rezerve din reevaluare = %
Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din
reevaluare
Impozitul pe profit amnat
b) o ajustare a soldului iniial al rezultatului reportat provenit fie dintr-o modificare facut
asupra politicii contabile ce este aplicat retrospectiv, fie din corectarea erorilor contabile apartinnd
exerciiilor anterioare
1174

4412

Rezultat reportat din corectarea erorilor contabile = Impozitul pe profit amnat


3.2.

Diferene temporare impozabile i diferene temporare deductibile


Principiul general este acela c o ntreprindere trebuie s recunoasc o obligaie privind

impozitul amnat pentru toate diferenele temporare impozabile i o crean privind impozitul
amnat (ce urmeaz a fi recuperat) pentru toate diferenele temporare deductibile.
Cnd un activ este achiziionat ca o obligaie angajat, iar valoarea lor iniial difer de baza
lor iniial de impozitare, ntr-o tranzacie ce afecteaz fie profitul impozabil, fie profitul contabil,
atunci este recunoscut o obligaie sau o crean privind impozitul amnat.
Exist trei excepii de la principiul general al provizionrii impozitului amnat pentru toate
diferenele temporare, i anume:
- fondul comercial negativ i pozitiv;
- recunoterea iniial a unui activ sau a unei obligaii ntr-o tranzacie care nu este o combinare
de ntreprinderi i care n momentul realizrii nu afecteaz nici profitul contabil, nici profitul
impozabil (pierderea fiscal);

30

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

- datorii care provin din profiturile nedistribuite din investiii n care ntreprinderea este n
masur s controleze momentul relurii diferenei i este posibil ca aceast reluare s nu aib loc
n viitorul previzibil.
3.3.

Cuantificarea impozitului pe profit amnat


Creanele si obligaiile privind impozitul amnat trebuie calculate folosind rata de impozitare

i legile fiscale ce se estimeaz a fi realizat sau achitat cnd activul este realizat sau obligaia
achitat.
Cnd se aplic rate de impozitare diferite nivelurilor diferite de profit impozabil, de exemplu
primele 10 milioane se impoziteaz la 25% i profitul care urmeaz la 35%, trebuie folosit o rata
medie de impozitare pentru calculul creanelor i obligaiilor privind impozitul amnat. Aceast rat
medie este rata ce se estimeaz s se aplice profitului impozabil (pierderii) n anii n care obligaia
sau creana se prevede a fi lichidat sau recuperat.
3.4.

Recunoaterea impozitului pe profit amnat


n metoda impozitelor amnate (sau a reportului de impozit) cheltuiala cu impozitul pe profit

aparine exerciiului n care veniturile i cheltuielile corespunztoare au fost contabilizate.5


O ntreprindere trebuie s contabilizeze efectele impozitului curent i al celui amnat n
acelai mod ca pentru tranzaciile sau evenimentele care stau la baza acestora. Impozitul trebuie s
urmreasc elementul care l-a generat i s fie inclus:
- n contul de profit i pierderi dac elementul este el nsui inclus n acesta;
- n capitalul propriu dac elementul nsui este recunoscut n capitalul propriu;
- n fondul comercial pentru combinri de ntreprinderi contabilizate ca i achiziii.
Recunoaterea impozitului sau a unei cheltuieli amnate n contul de profit i pierdere este
contrapartida nregistrarii asociate recunoaterii creanei sau obligaiei privind impozitul amnat n
bilanul contabil. Astfel de creane i obligaii privind impozitul amnat sunt asociate tranzaciilor
sau elementelor ce afecteaz impozitul anticipat pe profitul contabil n timpul unei perioade i
profitul impozabil n alt perioad. Exist, totui, situaii n care o schimbare n valoarea contabil a
unui sold privind impozitul amnat poate avea loc chiar dac nu se schimb valoarea diferenei
temporare asociate, astfel:

Istrate C. Fiscalitate si contabilitate in cadrul firmei,Ed. Polirom, 1999, p.147

31

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

- o schimbare a ratelor de impozitare sau a legilor fiscale. Ori de cte ori are loc o schimbare a
ratei impozitului, soldurile de deschidere privind impozitul amnat asociate diferenelor
temporare ce nu au fost inversate n timpul anului s fie recalculate folosind noua rata a
impozitului. Micarea rezultat n valorile din bilanul contabil este inclus ca o cheltuial sau ca
un credit n contul de profit i pierderi;
- o revizuire a recuperabilitii creanelor privind impozitul amnat. Beneficiul potenial din
reportrile de pierderi fiscale sau din alte creane privind impozitul amnat ale ntreprinderii
achiziionate, ce nu au fost recunoscute ca i un activ identificabil la data achiziiei, poate fi
ulterior realizat datorit disponibilitii profitului impozabil viitor al grupului lrgit. Ar trebui
recunoscut o crean privind impozitul amnat prin creditarea cheltuielii aferente entitii
consolidate cu impozitul. Adiional valoarea contabil brut a fondului comercial i amortizarea
asociat acumulat ar trebui ajustate la acele valori ce ar fi fost recunoscute dac crean privind
impozitul amnat era recunoscut la data achiziiei, reducerea valorii contabile nete fiind
recunoscut n profitul consolidat nainte de impozitare;
- o schimbare n maniera previzionat de recuperare a unui activ.Calculul unei obligaii privind
impozitul amnat trebuie s in seama de maniera n care se previzioneaz recuperarea
activului. O ntreprindere trebuie s estimeze dac o crean net privind impozitul amnat
recunoscut n bilanul contabil este nc recuperabil i nu a fost depreciat.
3.5.

Exemple de operaiuni prin care regimul contabil difer de cel fiscal


Pentru ilustrarea nregistrrilor contabile vom folosi convenional urmtoarele conturi

contabile:
- contul contabil 4412 Impozit pe profit amnat
- contul contabil 6912 Cheltuieli cu impozitul pe profit amnat
- contul contabil 7912 Venituri cu impozitul pe profit amnat
3.5.1. Imobilizari corporale i necorporale
Diferenele ntre valoarea recunoscut n bilan i cea recunoscut n declaraia fiscal pot
aprea n urmtoarele situaii:
- duratele de via util estimate de fiecare societate sunt diferite de duratele normale de
funcionare recunoscute de legilaia fiscal;

32

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

- tratamentul contabil alternativ permis, conform IAS 16, respectiv reevaluarea imobilizarilor
corporale, este aplicabil tuturor imobilizarilor corporale, fa de prevederile mai restrictive ale H.G.
nr. 403/2000;
- deprecierile imobilizrilor corporale/necorporale recunoscute contabil nu sunt deductibile
fiscal;
- cheltuieli cu amortizarea care la punerea n funciune a unor imobilizari corporale specificate
de lege sunt deduse fiscal suplimentar (20%) fa de amortizarea recunoscut contabil;
- metodele de amortizare alese de fiecare societate n parte, care au n vedere recuperarea
costului activului n funcie de beneficiile economice viitoare aduse de respectivul activ, pot fi
diferite de metodele de amortizare permise fiscal;
- suma din profit pltit pentru achiziia de anumite imobilizri corporale (echipamente
tehnologice) este deductibil fiscal, dar amortizarea aferent acestor mijloace fixe nu este
recunoscut fiscal.
O situaie special este determinat de diferenele care apar ntre duratele de via util
estimate conform IAS i duratele normale de funcionare, recunoscute de norma fiscal. n aceast
situaie, amortizarea deductibil este cea calculat conform legii fiscale si nu cea nregistrat n
contabilitate.
Exemplul nr. 1: durata de via utila estimat mai mare decat durata normal de funcionare
prevazut n legislaie
n anul 2009 a fost achiziionat un echipament cu valoarea de 100.000 u.m. care este amortizat
folosind metoda de amortizare liniar de-a lungul unei perioade de via util estimat de 5 ani; din
punct de vedere fiscal, durata de via util stabilit prin normele prevzute de Legea nr. 15/1994
este de 4 ani.
Potrivit exemplului de mai sus amortizarea contabil anual este de 20.000 u.m., iar cea fiscal
este 25.000 u.m..
La data de 31 decembrie 2009 (dupa 1 an de utilizare) , situaia imobilizrii corporale
respective este urmtoarea:
Baza contabil (cost istoric minus amortizare contabil
100.000 20.000)
Baza fiscal (cost istoric minus amortizare fiscal 100.000 25.000)
Diferen temporar impozabil
Datorie total cu impozitul amnat (16% x diferen temporar impozabil)
33

80.000
75.000
5.000
800

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

Datorie iniial cu impozitul amnat


Cheltuieli cu impozitul amnat

800

Societatea recunoate o datorie privind impozitul amnat i nregistreaz suma


corespunztoare astfel:
6912

4412

800 u.m.

La data de 31 decembrie 2010, situaia imobilizrii corporale respective este urmtoarea:


Baza contabil (cost istoric minus amortizare contabil
100.000 - 40.000)
Baza fiscal (cost istoric minus amortizare fiscal 100.000-50.000)
Diferen temporar impozabil
Datorie total cu impozitul amnat (16% x diferena temporar impozabil)
Datorie iniial cu impozitul amnat
Cheltuieli cu impozitul amnat

60.000
50.000
10.000
1.600
800
800

Situaia privind impozitul amnat de-a lungul celor doi ani se prezint astfel:
Anul
Valoare contabil la sfritul anului
Baza fiscal
Diferena temporar impozabil
Datorie total cu impozitul amnat
Datorie iniial cu impozitul amnat
Cheltuial cu impozit amnat

2009

2010

80.000
60.000
75.000
50.000
5.000
10.000
800
1.600
800
800
800
(nregistrat n
(nregistrat
debitul ct. 6912)
n ct. 6912)

La data de 31 decembrie 2012 (dup 5 ani de utilizare), situaia imobilizrii corporale


respective este urmtoarea:
- valoare ramas contabil = 0,
- soldul creditor al contului 4412 = 3.200 u.m.,
ramnnd de nregistrat soldarea contului 4912 (mijlocul fix fiind amortizat integral), prin
nregistrarea
4412 = 7912

3200 u.m

34

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

Exemplul nr. 2: durata de via util mai mica dect durata normal de funcionare
n anul 2009 a fost achiziionat un echipament cu o valoare de 100.000 u.m. care este
amortizat folosind metoda de amortizare liniar de-a lungul unei perioade de via util estimat de
5 ani; din punct de vedere fiscal, durata de via util stabilit prin normele prevzute de Legea nr.
15/1994 este de 8 ani.
Potrivit acestui exemplu, amortizarea contabil anual este de 20.000 u.m., iar cea fiscal este
12.500 u.m.
La data de 31 decembrie 2009 (dup 1 an de utilizare), situaia se prezint astfel:
Baza contabil (cost istoric minus amortizare contabil
100.000 - 20.000)
Baza fiscal (cost istoric minus amortizare fiscal 100.000 - 12.500)
Diferen temporar deductibil
Crean total cu impozitul amnat (16% x diferen temporar)
Crean
iniial
impozitul
amnat
Venituri din impozitul amnat

80.000
87.500
7.500
1.200
1.200

Societatea recunoate o crean privind impozitul amnat i nregistreaz suma


corespunztoare astfel:
4412

7912

1.200 u.m.

La data de 31 decembrie 2010, situaia echipamentului respectiv este urmtoarea:


Baza contabil (cost istoric minus amortizare contabil cumulat
100.000 - 40.000)
Baza fiscal (cost istoric minus amortizare fiscal 100.000 - 25.000)
Diferen temporar deductibil
Crean total cu impozitul amnat (16% x diferena temporar)
Crean initial cu impozitul amnat
Venituri din impozitul amnat

60.000
75.000
15.000
2.400
1.200
1.200

Situaia privind impozitul amnat de-a lungul celor doi ani se prezint astfel:
Anul
Valoare contabil la sfritul anului
Baza fiscal
Diferen temporar deductibil
Crean total cu impozitul amnat
Crean iniial cu impozitul amnat
Venituri din impozitul amnat

2009
80.000
87.500
7.500
1.200
1.200
(nregistrat
35

2010
60.000
75.000
15.000
2.400
1.200
1.200
(nregistrat

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat


n ct. 7912)

n ct. 7912)

Pe durata de via a mijlocului fix se vor nregistra:


- pentru primii cinci ani de utilizare venituri din impozitul amnat (valoarea contabil este mai
mic dect baza fiscal) n suma de 6.000 u.m.;
- pentru urmtorii trei ani de utilizare - cheltuieli cu impozitul amnat (valoarea contabil
devine mai mare dect baza fiscal) n suma de 6.000 u.m.
Exemplul nr. 3: mijloc fix reevaluat
O societate are n eviden un echipament achiziionat n decembrie 2007 cu o valoare de
intrare de 10.000 u.m., cu o durat de amortizare de 10 ani conform Legii nr. 15/1994 privind
amortizarea capitalului imobilizat n active corporale i necorporale, pentru care regimul de
amortizare stabilit este cel liniar. La finele anului 2009, societatea a reevaluat echipamentul conform
Hotararii Guvernului nr. 1553/2003, noua valoare fiind de 15.000 u.m.
Reevaluare la finele anului 2009
Valoare de intrare
Amortizare 2008 - 2009
Valoare reevaluat
Amortizare
reevaluat
Valoare contabil net nainte de reevaluare (10.000 - 2.000)
Valoare contabil net dup reevaluare (15.000 - 4.500)

10.000
2.000
15.000
3.000
8.000
12.000

Suma reprezentnd diferena din reevaluare realizat de societate trebuie transferat din
rezerva de reevaluare la rezerve reprezentnd surplusul realizat.
Amortizare - valoare reevaluat perioada 2008 2009
Amortizare - cost istoric (fr reevaluare)

3.000 (15.000/10 x 2ani)


2.000 (10.000/10 x 2 ani)

Diferena dintre amortizarea reevaluat


si amortizarea la cost istoric

1.000

Odat cu trecerea surplusului din reevaluare n contul 1065, se contabilizeaz i impozitul


amnat aferent, respectiv datorie cu impozitul amnat, conform IAS 12 (1.000 x 16%=160). Astfel,
trecerea n rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare se face n suma net,
ajustat cu impozitul amnat aferent. Aceast datorie se va nchide n momentul includerii
surplusului din reevaluare n profitul impozabil.

36

Ctlin Verde
105

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat


=

%
1065

840

4412

160

3.5.2. Stocuri
Diferenele dintre tratamentul contabil i cel fiscal aferent stocurilor, pot aparea n urmtoarele
situaii:
-

capitalizarea unor cheltuieli cu stocuri consumate pentru derularea unui proiect de

cercetare, cheltuieli care din punct de vedere fiscal sunt admise la deducere;
-

folosirea altor metode de determinare a costului stocurilor de ctre ntreprindere

dect cele

recunoscute fiscal.
Exemplul nr.4: capitalizarea cheltuielilor de cercetare
n anul 2009 n cadrul laboratorului de cercetare al unei fabrici de vopsele s-au consumat materiale
auxiliare n suma de 6.000 u.m, materii prime n suma de 4.000 u.m i alte materiale consumabile n
suma de 5.000 u.m. Toate aceste consumuri sunt recunoscute fiscal n perioada n care au loc.
Managementul fabricii a decis capitalizarea acestor cheltuieli i amortizarea liniar a acestora pe o
durata de 2 ani. La 31.12.2009 soldul neamortizat al acestor cheltuieli era de 10.000 u.m.
Valoarea contabila a stocului
Baza fiscal a stocului
Diferene temporare impozabile
Datorie cu impozit amnat

10.000
15.000
5.000
20.000

Se nregistreaz n contul de profit i pierdere o datorie cu impozitul amnat de 1.650 u.m.


3.5.3. Provizioane
Nedeductibilitatea din punct de vedere fiscal a provizioanelor poate determina n unele situaii
recunoaterea unei creane privind impozitul pe profit amnat.
Exemplul nr. 5: ajustri pentru deprecierea stocurilor
Prezentarea n bilan a stocurilor se face la minimum dintre cost i valoarea realizabil net,
conform IAS 2 Stocuri. n cazul n care valoarea realizabil net este mai mic dect costul
stocului, se constat o depreciere a valorii acestuia, motiv pentru care la data bilanului se constituie
o ajustare pentru deprecierea stocului.

37

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

Se prezint cazul unui stoc de produse finite care la data de 31 decembrie 2009 avea o
valoare realizabil net de 100.000 u.m. fa de un cost iniial de 120.000 u.m. n consecin,
societatea constituie o ajustare pentru deprecierea stocurilor de 20.000 u.m.
Aferent acestei ajustri, societatea recunoate o crean privind impozitul amnat dac sunt
ndeplinite condiiile din IAS 12. Aceast crean se determin prin aplicarea cotei de impozit pe
profit n vigoare, cu meniunea c nu se prevd modificri ale cotei de impozit pe profit pentru
perioadele urmtoare, n sum de 3.200 (16% x 20.000):
Valoare contabil a stocului (cost istoric provizion)
Valoare fiscal (cost istoric)
Diferent temporar deductibil
Creana total cu impozitul amnat [25% x diferena temporar]
Creana initial cu impozitul amnat
Venit din impozitul amnat

100.000
120.000
20.000
3.200
3.200

La 31 decembrie 2010, valoarea realizabil net a stocurilor de produse finite este de 80.000
u.m., fa de un cost de 110.000 u.m. n cursul anului 2010, s-a vndut jumtate din stocul deinut la
finele anului 2009. Pentru produsele finite rmase din stocul deinut la 31.12.2009, s-a constituit o
ajustare suplimentar la sfritul anului 2010 de 20.000 u.m. Astfel, valoarea total a ajustrii pentru
deprecierea stocurilor este de 30.000 u.m ( 20.000 + (20.000 - 10.000)).
Societatea recunoate o crean privind impozitul amnat aferent acestei ajustri, evaluat
prin aplicarea cotei de impozit pe profit n vigoare asupra soldului de la finele anului, n sum de
4.800 (16% x 30.000):
Valoare contabil a stocului (cost istoric provizion)
Valoare fiscal (cost istoric)
Diferena temporar deductibil
Creana total cu impozitul amnat
(16% x diferena temporar deductibil)
Creana iniial cu impozitul amnat
Venituri din impozitul amnat

80.000
110.000
30.000
4.800
3.200
1.600

Exemplul nr.6: ajustri pentru deprecierea creanelor clieni


La 31 decembrie 2009 o societate constituie o ajustare pentru deprecierea creanelor clieni n
valoare de 120.000 u.m. reprezentnd diferena ntre valoarea contabil a creanelor respective i
valoarea estimat a fi recuperabil de la clieni asupra crora nu s-a deschis procedura falimentului.
n acest fel, ajustarea pentru deprecierea creanelor clieni reprezint chiar diferena temporar
deductibil dintre baza fiscal (cost istoric) i cea contabil (cost istoric mai putin provizion pentru
38

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

depreciere) a creanelor comerciale n cauz, diferen care poate determina recunoaterea unei
creane privind impozitul pe profit amnat.
Aferent ajustrii pentru deprecierea creanelor clieni se recunoate o crean privind impozitul
amnat, determinat prin aplicarea cotei de impozit pe profit n vigoare (nu se prevd modificri ale
cotei de impozit pe profit pentru perioadele urmtoare), n sum de 19.200 (16% x 120.000).
Situaia impozitului amnat se prezint astfel:
Ajustare pentru depreciere creane clieni [diferena temporar 120.000
deductibil]
Creana total cu impozitul amnat (16% x diferena temporar)
19.200
Creana iniial cu impozitul amnat
Venit curent din impozitul amnat
19.200
La 31 decembrie 2010, valoarea ajustrii totale pentru deprecierea creanelor clieni este de
90.000, din care suma de 20.000 aferent creanelor recunoscute la 31 decembrie 2009 devine
deductibil la calculul profitului impozabil n anul 2010 ca urmare a declanrii procedurii de
lichidare, pe baza hotrrii judectoreti.
Ajustare pentru depreciere la 31.12.2009
120.000
Reluri de ajustri pentru depreciere aferente creanelor executate n (40.000)
2010
Ajustare pentru depreciere noua crea la 31.12.2010 [aferent creanelor 10.000
recunoscute
n 2010]
Ajustare pentru depreciere la 31.12.2010
90.000
Ajustare pentru depreciere deductibil la 31.12.2010
20.000
Ajustare pentru depreciere nedeductibil la 31.12.2010
70.000
Aferent ajustarii pentru deprecierea creanelor clieni nedeductibile nregistrate la 31
decembrie 2010, societatea recunoate o crean privind impozitul amnat determinat prin aplicarea
cotei de impozit pe profit n vigoare, n sum de 11.200 (16% x 70.000):
Ajustare pentru depreciere nedeductibil (diferena temporar deductibil)
Creana total cu impozitul amnat (70.000 x 16%)
Creana
iniial
cu
impozitul
amnat
Cheltuieli cu impozitul amnat
8.000

70.000
11.200
19.200

Exemplul nr.7: provizioane pentru pierderi n cazul contractelor cu pre fix


Constituirea unor astfel de provizione se face conform cerinelor IAS 11 Contracte de
construcii, conform cruia atunci cnd pentru un contract de construcii cu pre fix se prevede o
39

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

pierdere, respectiv cheltuielile depesc veniturile contractuale, atunci aceast pierdere trebuie
recunoscut imediat ca o cheltuial, prin constituirea nc de la momentul iniial a unui provizion.
Societatea A ncheie la 1 ianuarie 2009 un contract pe 5 ani cu un venit total de 100.000 u.m..
La sfaritul anului 2009, s-au nregistrat cheltuieli efectuate n cursul anului pentru realizarea
contractului n suma de 30.000 u.m. n acest moment, contractul este estimat ca fiind realizat n
procent de 20%. Prin urmare, societatea estimeaz costurile totale ca fiind 150.000 u.m. n aceast
situaie se constat ca societatea pentru acest contract va obine o pierdere de 50.000 u.m., pentru
care la sfaritul anului 2009 va constitui un provizion n suma de 40.000 u.m. (IAS 11).
La sfritul primului an (2009), sumele aferente acestui contract evideniate de societate n
contul de profit i pierdere sunt:
Venit (20% din preul total agreat de 100.000)
Cheltuieli (nregistrate n cursul anului)
Cheltuieli cu provizioane pentru pierderea previzionat
Pierdere (venituri - cheltuieli)

20.000
30.000
40.000
(50.000)

ntruct din punct de vedere fiscal, provizionul astfel constituit nu este deductibil la calcul
impozitului pe profitul curent se va proceda la recunoaterii unui creane privind impozitul pe profit
amnat n suma de 6.400 u.m. (40.000 um x 16%).

Exemplul nr.8 : provizioane pentru litigii


O societate recunoate un provizion pentru litigii comerciale (penaliti, dobnzi pentru
neachitarea n termen a facturilor) n suma de 60.000 u.m., precum i un provizion pentru un litigiu
fiscal n suma de 40.000 u.m. (amenzi i penaliti).
Baza contabil a provizionului pentru litigiul comercial este 60.000 u.m. iar baza fiscal este
nul.
Baza fiscal nul este determinat de valoarea datoriei recunoscut din punct de vedere
contabil (60.000 u.m.), din care se scad sumele care vor fi deductibile n viitor aferente
provizionului (60.000 u.m.), cnd datoria aferent litigiului comercial este pltit/anulat la valoarea
contabil, iar profitul impozabil viitor al societii va fi redus cu aceast sum de 60.000 u.m.
Diferena temporar dintre valoarea contabil a datoriei de 60.000 u.m. i baza ei fiscal zero
este o diferen temporar deductibil. Societatea recunoate o crean privind impozitul amnat
(16% x 60.000 = 9.600), dar numai n cazul n care este probabil obinerea unor profituri
40

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

impozabile n perioadele urmtoare suficiente, care s permit societii s beneficieze de reducerea


respectiv de impozit pe profit (raionament profesional).
n ceea ce privete provizionul pentru litigiul fiscal, la realizarea riscului provizionat adic
plata datoriei respective, nici o sum nu va fi deductibil la calculul profitului impozabil i nici o
reducere a impozitului pe profit viitor nu va fi disponibil pentru societate. n aceste condiii, nu se
recunoate nici o crean privind impozitul amnat.
Exemplul nr.9 : provizioane pentru garanii
O societate ncepe activitatea n anul 2009 i vinde centrale termice n valoare de 100.000 u.m.
pentru care acord garanie de 1 an. Pentru aceste produse vndute, societatea se ateapt c va
efectua cheltuieli cu remedierea lor n perioada de garanie n valoare de 1.000 u.m. n cursul anului
2009, societatea a efectuat deja cheltuieli cu remedierea acestor produse n valoare de 600 u.m. Prin
urmare, la 31 decembrie 2009 ii constituie un provizion pentru garanii n suma de 400 u.m.
n anul 2010 societatea vinde centrale termice n sum de 150.000 u.m. pentru care garania
acordat este tot de 1 an. n cursul anului 2010 societatea a efectuat cheltuieli cu remedierea
produselor vndute att n anul 2009 ct i n anul 2010 n valoare de 1.300 u.m. La sfritul anului
2010 societatea ii constituie un provizion pentru garanii n valoare de 700 u.m. La calculul
impozitului pe profit curent aferent anului 2010, conform prevederilor H.G. nr. 44/2004, cheltuial
cu constituirea acestui provizion este deductibil n limita cotei stabilite n contract. Similar, se
procedeaz i n anul 2011 n care se realizeaz vnzri de centrale termice n valoare de 200.000
u.m.
An
Venituri din vnzri de produse pentru care se
acord garanie [v]
Cheltuieli n an cu remedierile efectuate produselor
n perioada de garanie [c]
Cota prevazut n contract
Provizion constituit [estimrile societii]
Provizion deductibil (pe baza cotei prevzute n
contract)
Provizion nedeductibil
Crean total privind impozitul amnat
Crean iniial privind impozitul amnat
Venit (cheltuial) cu impozitul amnat
41

2009
100.000

2010
150.000

2011
200.000

600

1.300

2.000

1%
400

1%
1.000

1%
1.400

400

200

800
128
128

1.400
224
128

96

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

3.5.4. Cheltuieli cu dobnda


n scopul determinrii profitului impozabil al unei perioade, profitul contabil nainte de
impozitare trebuie ajustat prin eliminarea cheltuielilor nedeductibile cu dobnzile care depesc
limitele stabilite pentru mprumuturile contractate de la alte entiti dect instituiile de credit
autorizate, precum i prin adugarea/scderea variaiei pozitive/negative a cheltuielilor financiare
reportabile.
n cazul reportrii cheltuielilor cu dobnzile nedeductibile n perioadele viitoare, diferena
ntre baza de impozitare a cheltuielilor cu dobnzile, reprezentnd valoarea deductibil n perioadele
urmtoare (cheltuielile cu dobnzile reportabile, determinate dup aplicarea prevederilor normelor
fiscale), i valoarea contabil nul a acestora este o diferen temporar deductibil care poate
genera, n funcie de situaia concreta, o crean privind impozitul amnat.
Diferenele dintre momentul recunoaterii cheltuielilor cu dobnzile din punct de vedere
contabil i din punct de vedere fiscal duc la apariia unor diferene temporare deductibile care pot
determina recunoaterea unei creane privind impozitul amnat, n conformitate cu IAS 12.
Exemplul nr.10: credite bancare i credit de la asociai
O societate comercial nregistreaz:
1. cheltuieli cu dobnzile n anul 2009 n sum total de 400.000 u.m., din care:
- 315.000 u.m. dobnzi la credite bancare;
- 25.000 u.m. dobnzi la un credit obinut de la BERD;
- 60.000 u.m. dobnda aferent unui credit de la acionari pe 5 ani, cu o dobnd de 10% pe
an;
2. pierdere net din diferene de curs valutar aferente capitalului mpumutat n sum total de
600.000 u.m., din care:
- 450.000 u.m. aferente creditelor bancare;
- 50.000 u.m. aferente creditului obinut de la BERD;
- 100.000 u.m. aferente creditului de la acionari.
3. Gradul de ndatorare determinat la 31.12.2009 este mai mare dect trei.

42

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

n vederea determinrii cheltuielilor deductibile cu dobnzile i a pierderilor deductibile din


diferene de curs valutar aferente capitalului mprumutat se efectueaz urmtorii pai:
1) Determinarea dobnzilor nedeductibile permanent (cele care depesc limita de deductibilitate
admis)
dobnd mprumut asociat (10%)

60.000

dobnd mprumut asociat limitat (7%)

42.000

dobnzi nedeductibile nereportabile

18.000

Dobnzile nedeductibile i nereportabile reprezint un exemplu de diferene permanente, pentru care


nu se recunoate un impozit amnat.
2) Determinarea cheltuielilor financiare supuse limitrii (mai puin cele nedeductibile permanent i
cele aferente bncilor de dezvoltare)
total

dobnzi,
-

dobnzi

din

care:

la

creditul

400.000
BERD

25.000

- dobnzi nedeductibile permanent


pierdere

net

din

diferene

de

curs

18.000
total,

din

care:

600.000

- pierdere net din diferene de curs aferente credit BERD


total cheltuieli supuse limitrii

50.000
907.000

[400.000 - (25.000 + 18.000)] + (600.000 - 50.000) = 907.000


Anul 2009
Impozitul pe profit curent
Profit nainte de impozitare

1.000.000

Adaug dobanzi nedeductibile aferente mprumuturilor primite de la


alte institutii de credit autorizate, ce depesc limita legal

18.000
1.018.000

Adaug dobnda reportat n perioadele urmtoare (variaie pozitiv n


cheltuielile cu dobnzile supuse limitrii)
Baza de impozitare ajustat

907.000
1.925.000

Cheltuieli financiare reportabile

907.000

Cheltuiala cu impozitul pe profit curent


[16% x baza de impozitare ajustat]

308.000
43

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

Impozitul amnat
Diferena temporar

907.000

Creana total privind impozitul amnat

145.120

Creana iniial privind impozitul amnat

Venit din impozitul amnat

145.120

Anul 2010
n anul 2010, suma de 907.000 u.m. reportat din anul 2009 va fi adaugat pentru calculul
impozitului la valoarea total a cheltuielilor cu dobanda i a pierderii nete din diferenele de curs
valutar nregistrate in 2010. Presupunnd c din calcule ar rezulta un grad de ndatorare mai mic de
trei, cheltuielile cu dobnda n 2010 ar fi n sum de 300.000 u.m. i nu s-ar nregistra pierdere din
diferene de curs valutar, atunci:
Total cheltuieli reportate i chelt. cu dobnda [907.000 + 300.000]
Cheltuieli financiare reportate

1.207.000
907.000

Se presupune c n acest an suma aferent dobnzii nedeductibile i nereportabile n perioada


urmtoare este de 10.000 u.m.
Impozitul pe profit curent
Profit contabil nainte de impozitare

1.000.000

Adaug dobnzi nedeductibile aferente mprumuturilor primite


de la alte instituii de credit autorizate, ce depesc limita legal

10.000
1.010.000

Cheltuieli financiare reportate deductibile

907.000

Baza impozabil

103.000

Cheltuieli cu impozitul pe profit curent (16% x baza impozabil)

16.480

Impozitul amnat
Diferena temporar

Creana total privind impozitul amnat

0
44

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

Creana initial privind impozitul amnat


Cheltuiala
perioadei

privind

145.120

impozitul

amnat

al

145.120

3.5.5 Pierderea fiscala reportabil

n conformitate cu IAS 12, o crean privind impozitul amnat trebuie recunoscut pentru
reportarea pierderilor fiscale numai n limita probabilitii c va exista profit impozabil viitor, fa de
care vor putea fi utilizate pierderile fiscale respective.
n situaia n care este suficient de probabil realizarea de profituri impozabile viitoare (i deci,
se vor obine beneficii economice sub forma reducerii plilor de impozit pe profit), evaluarea
creanei cu impozitul pe profit amnat se va face la ratele de impozitare care se ateapt a se aplica
pentru perioada n care creana va fi realizat (pe baza ratelor de impozitare reglementate sau
aproape reglementate pn la data bilanului).
Potrivit prevederilor fiscale din prezent pierderea anual, stabilit prin declaraia de impozit pe
profit, se recupereaz din profiturile impozabile obinute n urmtorii 7 ani consecutivi. Recuperarea
pierderilor se va efectua n ordinea nregistrrii acestora, la fiecare termen de plat a impozitului pe
profit, potrivit prevederilor legale n vigoare din anul nregistrrii acestora.
Exemplul nr. 11: pierdere fiscala repotabil
La 31.12.2009 o societate nregistreaz o pierdere fiscal reportabil de 370.000 u.m. ca
urmare a unor evenimente extraordinare. Pentru anul 2010 se aprecieaz c se va obine profit
impozabil din care se va recupera i pierderea fiscal a anului 2009.
La 31.12.2009 se recunoate o crean privind impozitul amnat n suma de 59.200 (16% x
370.000):
n anul 2010, societatea nregistreaz profit impozabil, nainte de pierderea fiscal reportat,
de 1.000.000 u.m.. Pentru acest an, determinarea impozitului curent se va efectua, astfel:
Profit impozabil
Pierdere fiscal reportat
Profit impozabil
Impozit de pltit [16% x profit impozabil]

1.000.000
(370.000)
630.000
100.800

45

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

Prin utilizarea pierderii fiscale a anului 2009 n anul 2010, la 31.12.2010 nu mai exist
pierdere fiscal reportabil i crean privind impozitul pe profitul amnat recunoscut la 31.12.2009
trebuie reluat, nregistrnd astfel o datorie cu impozitul amnat de 59.200 u.m.
Datoria total (curent i amnata) privind impozitul pe profit recunoscut n 2010 este de
160.000 u.m. (100.800 + 59.200) i reprezint tocmai impozitul pe profitul anului 2010 i anume
16% x 1.000.000 u.m., dac nu ar fi existat pierderea fiscal deductibil, reportat din perioada
anterioar.

46

Ctlin Verde

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

Concluzii
In decursul evoluiei impozitului pe profit n Romnia, de la apariia lui in anul 1991 i pan
in prezent, se poata constata o diminuare a aportului su la veniturile fiscale ale statului, rolul de
susintori ai bugetului de stat revenind impozitelor indirecte (TVA, accize, taxe vamale).
Adaptndu-se permanent la realitaile activitaii economice legislaia fiscal romna a
devenit tot mai complex, n calculul impozitului pe profit trebuind s se ina seama de tot mai
multe aspecte (tot mai multe tipuri de cheltuieli nedeductibile, venituri neimpozabile,etc.). Intruct
impactul fiscal asupra intreprinderii este tot mai accentuat putem spune c i contabilitatea este
preponderent fiscal, cei mai muli ageni economici acionnd intr-un anume sens doar pentru c
legislaia fiscal o cere (ex. reevaluarea la trei ani a terenurilor si construciilor pentru a nu plti
impozit pe teren si cldiri majorat i nu pentru a avea o imagine corecta asupra patrimoniului, durata
de utilizare normal a mijloacelor fixe egal cu cea fiscala si nu cu cea justificat din punct de
vedere economic).
Principalele msuri legislative luate n anul 2009, au urmrit doua direcii:
- una care vizeaz stimularea bunilor platnici la bugetul de stat prin acordarea posibilitaii de
amanare la plat pentru o perioad de maxim 6 luni a impozitelor datorate bugetului de stat;
- cea dea doua care urmrete inlturarea evaziunii fiscale din anumite domenii de activitate
economic prin stabilirea unui impozit minim de plat in funcie de veniturile obinute.
Din analiza cotelor de impozitare existente in rile Uniunii Europene putem constata c
Bulgaria si Cipru au cea mai redus cot de impozit pe profit, in procent de 10%, urmate de Irlanda
cu 12,5% si Letonia, Lituania i Germania cu 15%. Ca o caracteristica comun se poate observa c
cele mai multe dintre rile UE au prevazute in legislaia fiscal stimulente pentru societaile care fac
investiii, astfel:
-

Belgia cot redus de impozit pentru investiii verzi;

Letonia - cote reduse de impozitare pentru productia de calculatoare, industriile de nalt


tehnologie, sectoarele n care se face o investiie de cel puin 10.000.000 de lai (=14.285.000 euro);

Malta - deduceri speciale si cote reduse de impozit pentru societile care se lanseaz n activiti de
fabricaie, cercetare-dezvoltare;

Portugalia profitul reinvestit scutit n proportie de 50%;

Slovacia acord faciliti fiscale pentru investiii;

47

Ctlin Verde
-

Impozitul pe profit curent i impozitul pe profit amnat

Ungaria - scutire de impozit prin programele de investiii "3 miliarde de forini"


(aproximativ 12 milioane ) i "10 miliarde de forini";

Bulgaria pentru agricultur scutire impozit 60%, pentru companii care

investesc n
regiuni cu rata omajului foarte ridicat- scutire impozit 100%.
Contabilitatea impozitului pe profit curent si a impozitului pe profit amnat
urmrete stabilirea unei reconcilieri intre evidena contabil si evidena fiscal. De
multe ori impozitul pe profit de plat nu are ca baz de calcul elementele de
cheltuieli si de venituri nregistrate in exerciiul de referin.

In vederea stabilirii activelor si obligaiilor din patrimoniul unei ntreprinderi, Standardul


Internaional de contabilitate 12 opereaz cu o serie de termeni cum ar fi:
-

baz fiscal, reprezentnd valoarea unui activ sau unei datorii ce va fi luat n calcul n
scopuri fiscale;

profit impozabil, reprezentnd profitul stabilit conform regulilor fiscale;


impozit curent, valoarea impozitului pe profit pltibil/recuperabil n raport cu profitul
impozabil/pierderea fiscal a unei perioade;

datorii privind impozitul amnat, reprezentnd valori ale impozitului pltibile in perioadele
contabile viitoare, determinate de diferene temporare impozabile;

creane privind impozitul pe profit amnat, reprezentnd valori ale impozitului recuperabile
in perioadele contabile viitoare, determinate de diferene temporare deductibile;

diferene temporare, reprezentnd diferenele dintre valoarea contabil si valoarea fiscal


atribuit unui activ sau unei datorii.
Chiar dac prevederile acestui Standard Internaional de contabilitate nu se regsesc

transpuse integral in legislaia romneasc ce stabilete Reglementrile contabile conforme cu


directivele europene, prin faptul c regulile de stabilire ale impozitul pe profit amnat nu sunt
prezentate in ele, acesta constituie baza pentru inelegerea in ansamblu a operaiunilor privind
impozitul pe profit aa cum este el aplicat in alte ri europene si totodat pentru reflectarea unei
imagini ct mai fidele i clare a activelor si datoriilor la data bilanului contabil.

48