UNIVERSITATEA TEHNIC GHEORGHE ASACHI DIN IAI

CONTABILITATE
Suport de curs

Sef lucrri dr. Mihaela Diaconu

CUPRINS
Capitolul 1. Obiectul i metoda contabilitii ..... 4
1.1. Scurt privire istoric asupra contabilitii ... 4
1.2 Definiia i obiectul contabilitii .. 5
1.3 Sfera de cuprindere i funciile contabilitii ......... 6
1.4 Metoda contabilitii ...... 7
Capitolul 2. Reprezentarea contabil a patrimoniului i situaiei financiare ........ 10
2.1 Bilanul contabil: definiie i funcii .... 10
2.2 Aspecte semnificative privind structura bilanului contabil ............ 11
2.3 Prezentarea coninutului structurilor bilaniere ... 13
2.3.1 Activul bilanier privind patrimoniul ...... 13
2.3.2 Pasivul bilanier privind patrimoniul ... 20
2.4 Modificri patrimoniale ....................................................... 25
2.5 Ecuaia fundamental a bilanului i formele acesteia ......... 29
2.6 Structura contului de rezultate financiare .... 30
2.7 Reguli generale de evaluare a structurilor patrimoniale ...... 33
2.8 Aplicaii propuse .. 35
Capitolul 3. Documente justificative, registre contabile i situaii financiare anuale ... 39
3.1 Delimitri privind documentele contabile ... 39
3.2 Documentele justificative .... 40
3.3 Registrele contabile ..... 41
3.4 Documentele contabile de sintez i raportare .... 44
3.5 Gestiunea documentelor .. 45
Capitolul 4. Contul instrument de nregistrare, calcul i control .... 47
4.1 Necesitatea, importana i funciile ..... 47
4.2 Trsturile contului .. 48
4.3 Structura contului .... 50
4.4 Reguli de funcionare a conturilor ... 52
4.5 Clasificarea conturilor ............................................................................................................. 59
4.6 Analiza contabil ................. 60
4.7 Formula i articolul contabil .................................................................................................... 61
4.8 Planul de conturi general ......................................... 63
4.9 Aplicaii privind analiza contabil ........................................................................................... 66
Capitolul 5. Contabilitatea capitalurilor ................................................................................... 70
5.1 Capitalul propriu - componente i caracteristici ...................................................................... 70
5.2 Contabilitatea capitalurilor proprii .......................................................................................... 71
5.3 Contabilitatea mprumuturilor ................................................................................................. 74
5.4 Teste de autoevaluare .............................................................................................................. 75
Capitolul 6. Contabilitatea imobilizrilor ................................................................................. 78
6.1 Contabilitatea imobilizrilor necorporale ................................................................................ 78
6.2 Contabilitatea imobilizrilor corporale .................................................................................... 80
6.3 Contabilitatea imobilizrilor financiare ................................................................................... 84
6.4 Teste de autoevaluare .............................................................................................................. 85
Capitolul 7. Contabilitatea stocurilor i produciei n curs de execuie ................................. 90
7.1 Metode de evaluare a stocurilor ............................................................................................... 90

7.2 Contabilitatea principalelor tranzacii privind stocurile .......................................................... 93

7.3 Teste de autoevaluare ...... 96
Capitolul 8. Contabilitatea creanelor i datoriilor .................................................................. 98
8.1 Contabilitatea decontrilor cu furnizorii i clienii .................................................................. 98
8.2 Contabilitatea decontrilor cu personalul i asigurrilor sociale ............................................. 99
8.3 Relaii de decontare cu bugetul de stat ......................................................................... 103
8.4 Contabilitatea relaiilor cu debitorii i creditorii diveri ... 106
8.5 Teste de autoevaluare 107
Capitolul 9. Contabilitatea trezoreriei ..................................................................................... 109
9.1 Contabilitatea investiiilor financiare pe termen scurt ........................................................... 109
9.2 Contabilitatea disponibilitilor bneti ................................................................................. 110
9.3 Teste de autoevaluare 114
Capitolul 10. Contabilitatea cheltuielilor, veniturilor i rezultatelor financiare ................. 118
10.1 Contabilitatea cheltuielilor i veniturilor ............................................................................. 118
10.2 Contabilitatea formrii i repartizrii rezultatelor financiare .............................................. 122
10.3 Teste de autoevaluare ...... 125
Capitolul 11. Lucrrile contabile de nchidere a exerciiului financiar ................................ 128
11.1 Balana de verificare contabil ............................................................................................ 128
11.2 Organizarea efecturii inventarierii ..................................................................................... 131
11.3 Regularizarea i nregistrarea diferenelor constatate la inventariere .................................. 135
11.4 ntocmirea bilanului contabil .............................................................................................. 137
Bibliografie 139
Anex
Structura bilanului contabil .... 140
Structura contului de rezultat ... 144
Planul de conturi general ......... 147

Capitolul 1

OBIECTUL I METODA CONTABILITII

1.1 Scurt privire istoric asupra contabilitii

Conceptul de contabilitate este utilizat cu sensuri diferite. n primul rnd,
contabilitatea poate fi privit ca form de eviden, cuprinznd tehnicile prin care se culeg, se
consemneaz i se prelucreaz informaiile referitoare la situaia economico-financiar a unui
sistem economic ntreprindere (firm), banc, instituie public, economie naional. n
acest cadru, contabilitatea firmei desemneaz i totalitatea informaiilor referitoare la existena
i micarea patrimoniului, precum i stocarea documentelor i registrelor contabile.
n al doilea rnd, contabilitatea este tiina care are drept obiect fundamentarea
principiilor, metodei i tehnicilor de obinere, prelucrare, analiza i utilizare a informaiilor
contabile, de organizare i conducere a practicii contabile.
n fine, n al treilea rnd, prin contabilitate se nelege, n practic, i compartimentul
funcional din structura organizatoric a unei ntreprinderi, n care realizeaz activitatea de
eviden contabil.
Din cele de mai sus rezult c noiunea de contabilitate se refer att la practica de
contabilitate, ct i la tiina care orienteaz aceast practic.
Constituirea contabilitii ca tiin, ncorpornd sistemul de principii i tehnici de
nregistrare, este rezultatul unui proces ndelungat i complex. Originile acestuia sunt cutate
uneori n formele simple i primare de eviden din antichitate. nceputurile contabilitii se
gsesc n registrele comerciale, n care, o dat cu dezvoltarea schimbului de mrfuri i
relaiilor de credit, au nceput a fi inute, n mod sistematic, evidenele afacerilor.
Constituirea contabilitii a parcurs drumul de la practic la teorie, practica fiind cea
care, pe de o parte, a anticipat teoria i metoda contabilitii, iar, pe de alt parte, a
impulsionat-o i i-a formulat noi probleme. Fondatorul contabilitii este considerat Luca
Paciolo, reputat matematician, care n 1494 a publicat, la Veneia, lucrarea intitulat
Summa de aritmetica, geometria, proporzioni et proporzionalita. n aceast lucrare a fost
fundamentat metoda nregistrrii n partid dubl. Apariia lucrrii lui Luca Paciolo a marcat
nceputul unei noi etape de baz n procesul de formare a contabilitii. Ulterior, au fost
elaborate numeroase lucrri de contabilitate n Germania, Frana, Anglia, Olanda, Belgia etc.,
care se bazau pe metoda fundamentat de Luca Paciolo.
S-au identificat mai multe etape ale formrii i dezvoltrii contabilitii. n prima etap
contabilitatea era simpl. nceputul celei de a doua etape a fost n strns legtur cu
dezvoltarea i extinderea comerului i bncilor, ndeosebi n marile orae ale Italiei de Nord
Florena, Genova i Veneia ale cror bnci i ai cror negustori activau ns n toat zona
Mediteranei i chiar n Europa de Nord.
Cea de-a treia etap, care cuprinde secolul al XIX-lea i prima jumtate a secolului
XX, s-a remarcat, ndeosebi, prin urmtoarele: a) consacrarea bilanului i contului de
rezultate n raporturile dintre asociai (acionari) i conducerea ntreprinderilor; b) dezvoltarea
contabilitii analitice i conturarea separrii dintre contabilitatea general i contabilitate
analitic.
Ultima etap, care cuprinde cea de-a doua jumtate a secolului XX i perioada actual,
este marcat de patru procese majore:
normarea (normalizarea) i reglementarea contabilitii n cadrul fiecrei ri;

introducerea pe scar larg a mijloacelor tehnice contemporane la nceput mecanice

i electrice de calcul, iar n prezent a calculatoarelor moderne i
sistemelor/programelor informatice;
armonizarea i internaionalizarea contabilitii;
dezvoltarea cercetrii tiinifice n domeniul contabilitii n condiiile actuale.
Reglementarea, armonizarea i internaionalizarea i gsesc expresia n faptul c, n
majoritatea rilor, contabilitatea se bazeaz pe o terminologie i reguli comune n elaborarea
de documente de sintez cu prezentare este asemntoare i accesibil tuturor categoriilor de
utilizatori.

1.2 Definiia i obiectul contabilitii

Privit ca tehnic i metod de nregistrare, contabilitatea reflect i controleaz, pe
baza unui sistem propriu de informaii, patrimoniul unitilor economice i administrative ce
dispun de autonomie din punct de vedere gestionar, modificrile care se produc ca urmare a
proceselor de aprovizionare, producie i desfacere, precum i rezultatele obinute n
activitatea economic.
Privit ca disciplin tiinific, contabilitatea studiaz i fundamenteaz principiile,
metoda i normele dup care se desfoar procesul de reflectare contabil a fenomenelor
economice urmrind, n acelai timp, att aplicarea n practic a principiilor i normelor, ct i
perfecionarea lor.
Inclusiv n legtur cu obiectul contabilitii s-au exprimat diferite poziii i concepii
care pot fi sintetizate n trei grupe: administrativ, juridic i economic.
Conform concepiei administrative, obiectul contabilitii l constituie patrimoniul
unui subiect de drept, privit prin prisma relaiilor juridice n planul drepturilor i obligaiilor
ce rezult privind bunurile materiale la care se refer.
Concepia economic pune n centrul contabilitii, ca obiect de cercetare, circuitul
capitalului privit sub aspectul destinaiei i structurii lui capitalul fix i capitalul circulant
i al modului de dobndire capital propriu i capital strin (mprumutat). Procesele i
fenomenele formrii i destinaiei capitalurilor sunt studiate n conexiune cu relaiile juridice
pe care le genereaz.
Patrimoniul este obiect al contabilitii. Din aceast perspectiv s-au exprimat mai
multe puncte de vedere (orientri).
Prima, este cea juridic i consider c patrimoniul reprezint ansamblul drepturilor i
obligaiilor cu coninut economic ale unui subiect.
Cea de-a doua, este concepia economic, conform creia patrimoniul reprezint
totalitatea bunurilor economice exprimate n bani, incluznd i rezultatele folosirii lor.
O a treia orientare, care reunete elementele celor dou concepii anterioare, este
denumit concepia economico-juridic.
Se poate reine c patrimoniul se delimiteaz, pe de o parte, din punct de vedere
economic, n active corporale imobilizate i active circulante deinute de o persoan fizic sau
juridic, ce sunt utilizate pentru desfurarea unor activiti economico-financiare, iar pe de
alt parte, sub aspect juridic, desemneaz drepturile i obligaiile care se creeaz prin
folosirea activelor (imobilizate i circulante).
Se impune, totodat, precizarea c sub aspectul obiectului de studiu al contabilitii nu
orice patrimoniu face parte din sfera sa de aciune. n acest scop, este necesar ca valorile
economice investite i deci utilizate s aib ca destinaie fie obinerea de bunuri i servicii
pentru comercializare, fie satisfacerea unor nevoi administrative ori social-culturale ale
societii.
5

n contabilitate se opereaz cu noiunile de activ i respectiv de pasiv. Avndu-se n

vedere ambele concepii, economic i juridic, se reine c proveniena resurselor, respectiv
drepturile i obligaiile cu valoare economic, constituie pasivul, iar utilizarea resurselor,
respectiv bunurile economice ca drepturi de proprietate, reprezint activul. n acest context
este evident faptul c patrimoniul - ca obiect de studiu al contabilitii - este tratat att sub
aspect economic ct i juridic, deci prin prisma unei concepii economico-juridice.
n cadrul acestei concepii, contabilitatea studiaz patrimoniul unei entiti sub
aspectul existenei acestuia la un moment dat, precum i micrile i transformrile
permanente ale elementelor sale componente denumite elemente patrimoniale, inclusiv
rezultatele financiare ce se obin. Existena patrimoniului i variaia elementelor patrimoniale
se exprim n uniti monetare. Etalonul bnesc (monetar) permite caracterizarea tuturor
operaiilor economico-financiare efectuate din punct de vedere cantitativ i calitativ.
Prin urmare, coninutul obiectului contabilitii l constituie evidena, calculul, analiza
i controlul existenei, micrii i transformrii elementelor patrimoniale n cadrul activitilor
desfurate, sub forma provenienei i utilizrii resurselor, respectiv a drepturilor i
obligaiilor cu valoare economic exprimate valoric, n scopul cunoaterii situaiei financiare,
modificrilor acesteia i rezultatelor ce se obin.

1.3 Sfera de cuprindere i funciile contabilitii

n contabilitate se evideniaz, se calculeaz, se permite analiza valorilor economice
patrimoniale n etalon monetar.
Ca tiin, contabilitatea constituie baza teoretic a practicii de eviden i confer
acesteia metoda i principiile de nregistrare a circuitului valorilor economice delimitate
patrimonial pe o anumit perioad de gestiune. Ca practic de eviden, contabilitatea s-a
constituit, nainte de toate, la nivelul ntreprinderilor. Ea a rspuns, pe un plan mai larg,
nevoilor practicii comerciale, industriale i bancare, urmrind s reflecteze n mod sistematic
i ordonat situaia patrimoniului i rezultatele activitii economice. Ulterior, sfera de
cuprindere a contabilitii s-a extins treptat i la alte niveluri ale economiei.
n general, contabilitatea este abordat sub trei forme principale: contabilitatea
ntreprinderii; contabilitatea public; contabilitatea naional.
Contabilitatea ntreprinderii este mai veche form i a cunoscut o dezvoltare
important astfel nct, privit din punct de vedere al obiectului i tehnicilor, aceasta cuprinde
cel puin trei componente eseniale: contabilitatea general (financiar), contabilitatea
analitic i controlul bugetar.
Contabilitatea general (financiar) are un dublu obiectiv: pe de o parte, evidena
cheltuielilor i veniturilor ntreprinderii, n vederea exprimrii i msurrii profitului, iar pe de
alt parte, evidena sistematic a activelor i obligaiilor societii comerciale, n vederea
prezentrii evoluiei i compoziiei capitalului acesteia. Prin contabilitatea n partid dubl,
aceste dou aspecte sunt atinse simultan n cadrul exerciiului financiar.
Contabilitatea analitic (denumit i intern sau de gestiune) trebuie s permit:
determinarea costurilor de producie a bunurilor i serviciilor;
analiza eficienei diferitelor activiti;
furnizarea datelor necesare pentru evaluarea anumitor elemente din activul bilanului
(bunurile de producie create de ntreprindere, produsele finite etc.).
Contabilitatea public desemneaz activitatea de nregistrare a operaiunilor
financiare care rezult din execuia bugetului de venituri i cheltuieli ale organismelor publice.
Contabilitatea naional cuprinde ansamblul operaiunilor de msurare a activitii
economice a unei naiuni pe o perioad determinat, de regul pe un an. Prin contabilitatea
6

naional devine posibil determinarea produsului naional i altor indicatori macroeconomici.

Contabilitatea naional este, deci, o reprezentare simplificat i cifrat a tuturor operaiunilor
economice realizate ntr-un an n cadrul economiei naionale a unei ri, precum i n relaiile
acesteia cu restul lumii. n acest scop, contabilitatea naional grupeaz activitile n mai
multe sectoare instituionale care alctuiesc conturile naionale.

1.4 Metoda contabilitii

Fiecare disciplin, inclusiv contabilitatea, prezint metode proprii de cercetare.
Metoda specific disciplinei de contabilitate este determinat de particularitile obiectului de
studiu ala cesteia.
Metoda contabilitii poate fi definit ca un ansamblu de principii normative i
procedee care se coreleaz i condiioneaz n scopul reflectrii i controlului tuturor
elementelor patrimoniale care se ncadreaz n sfera de cuprindere a obiectului su de studiu.
Altfel spus, metoda contabilitii exprim modalitile prin care aceasta realizeaz evidena,
calculul, analiza i controlul strii patrimoniului i micrilor sau transformrilor permanente
ce se produc n cadrul acestuia.
n scopul utilizrii metodei contabilitii cu rigurozitate este justificat s se aib n
vedere diversitatea i specificitatea componentelor patrimoniului, inclusiv interdependena i
legturile reciproce dintre acestea. n acest cadru, trstura caracteristic de baz a metodei
contabilitii o constituie dubla reprezentare, respectiv reflectarea sub dublu aspect a
existenei i micrii patrimoniului fiecrei entiti economico-sociale. Dubla reprezentare
implic reflectarea patrimoniului sub dublu aspect: pe de o parte, al utilizrii bunurilor din
componen i, deci, a destinaiei economice propriu-zise a acestora, iar pe de alt parte al
raporturilor de proprietate care genereaz obinerea bunurilor economice ca obiecte de
drepturi i obligaii sau, altfel spus, al provenienei acestor bunuri ori al surselor de finanare
a bunurilor.
Aceast trstur constituie baza meninerii permanente a egalitii valorice
(echilibrului) ntre bunurile economice (activele) existente n patrimoniu (terenuri, construcii,
materii prime, materiale consumabile, produse finite, mrfuri, disponibiliti bneti .a.) i
resursele lor de finanare sau de provenien (pasivele - capital social, rezerve, profit, credite
bancare, furnizori, creditori etc.). Egalitatea se poate prezenta n mod sintetizat prin relaia:
BUNURI ECONOMICE = DREPTURI I OBLIGAII
care este denumit ecuaia dublei reprezentri sau egalitatea patrimoniului i se regsete
permanent n contabilitate.
Potrivit dublei reprezentri, relaiile dintre structurile patrimoniale la un moment dat,
precum i micrile de valori economice intervenite n masa patrimoniului sunt analizate i
evideniate ca un raport de echivalen (raport de schimb, ecuaie valoric) ntre doi termeni i
anume: destinaia sau alocarea (investirea) valorilor i proveniena sau finanarea acelorai
valori economice.
Prima component a patrimoniului este reprezentat, aadar, prin bunuri (sau mijloace)
economice. Ele pot s fie privite din dou puncte de vedere: pe de o parte, al formei i
existenei lor concrete. n acest sens, ele se prezint ca bunuri corporale (materiale) i bunuri
nemateriale (necorporale). Pe de alt parte, ele sunt o determinare economic concretizat n
utilitatea i valoarea lor. Utilitatea exprim capacitatea bunurilor de a satisface nevoi
economice, iar valoarea poate fi stabilit pe pia i se exprim n bani.
Prin urmare, bunurile economice reprezint tot ceea ce posed firma, identificndu-se
sub form de elemente precum: terenuri, cldiri, construcii, maini, utilaje i instalaii de

lucru, mijloace de transport, stocuri de materii prime i materiale consumabile, stocuri de

mrfuri, produse finite i semifabricate, disponibiliti bneti i alte elemente de activ.
A doua component a patrimoniului drepturile i obligaiile exprim raporturile
economice i juridice de proprietate i de finanare n cadrul crora se procur i se
gestioneaz bunurile. Ele iau forma drepturilor n cazul n care titularul patrimoniului
(proprietar) i obligaiilor pentru bunurile care nu-i aparin titularului de patrimoniu.
Ca urmare, drepturile i obligaiile au la baz raporturi ce se stabilesc n procesul de
procurare i gestionare a bunurilor. n situaia n care titularul de patrimoniu este proprietar i,
deci, nu trebuie s acorde nici un echivalent valoric pentru bunurile aflate n posesia i
folosina sa, aceste raporturi capt forma de drepturi. n situaia n care pentru bunurile
economice ca elemente patrimoniale, titularul de patrimoniu trebuie s dea un echivalent
valoric sau s ndeplineasc o prestaie, aceste raporturi capt forma de obligaii.
Semnificaia celor doi termeni se difereniaz n funcie de obiectul dublei reprezentri.
Astfel, se utilizeaz noiunile de activ i de pasiv, iar egalitatea ntre acestea se poate prezenta,
n mod sugestiv, astfel:
ACTIV
=
PASIV
Destinaia, alocarea
elementelor patrimoniale

Proveniena, finanarea
elementelor patrimoniale

Cea de a doua trstur specific numai contabilitii o constituie dubla nregistrare a

operaiilor economico-financiare care asigur meninerea echilibrului valoric permanent al
tuturor micrilor i transformrilor ce se produc n mod continuu n cadrul elementelor
patrimoniale ale firmei. Aceast trstur este generat de necesitatea reflectrii destinaiei
economice (alocrii) i al provenienei (finanrii), n permanen, sub dublu aspect. Raportul
de echivalen n baza cruia sunt reflectate i analizate structurile celor doi termeni este
asigurat cu ajutorul dublei nregistrri.
n situaia cnd obiectul dublei reprezentri l constituie activitile interne
transformatoare, raportul de echivalen se stabilete ntre cheltuieli i venituri, iar ecuaia de
egalitate este de forma:
CHELTUIELI + REZULTATE =
VENITURI
Destinaia, alocarea
resurselor

Proveniena resurselor

Atunci cnd obiectul dublei reprezentri se refer la micri individuale de valori

economice, raportul de echilibru devine:
DEBIT
=
CREDIT
Destinaia, alocarea
Proveniena, finanarea
valorii economice
valorii economice
n acelai cadru, alte trsturi privind metoda contabilitii refer la:
exprimarea valoric a patrimoniului i operaiilor nregistrate;
realitatea operaiilor nregistrate bazat pe documente justificative.
Exprimarea n etalon monetar a tuturor activitilor i operaiilor economicofinanciare din cadrul patrimoniului creeaz posibilitatea pentru cunoaterea n detaliu a
acestora i, totodat, permite gruparea i centralizarea datelor la nivelul firmei (sau la nivel
naional). Astfel, potrivit cerinelor obiectului de studiu, este asigurat att volumul ct i i
calitatea informaiilor furnizate de contabilitate.
Operaiile economico-financiare exprimate valoric se nregistreaz n contabilitate
numai n msura n care sunt nscrise n documente justificative prin care se confirm

realitatea (certitudinea) efecturii lor. Pentru fiecare operaie se ntocmete un document care
face dovada nfptuirii operaiei respective i care asigur informaia de intrare (nregistrare)
n cadrul contabilitii ca sistem informaional. Aceast trstur caracteristic i confer
contabilitii calitatea de for probant n cadrul raporturilor de drepturi i obligaii cu alte
entiti economice sau sociale ori cu persoanele fizice.
nregistrrile contabile efectuate pe baz de documente probeaz drepturi i obligaii
privind modificrile intervenite n volumul i structura patrimoniului i contribuie, totodat, la
asigurarea integritii acestuia.
Metoda contabilitii se bazeaz pe un sistem de procedee cu ajutorul crora se
realizeaz evaluarea, nregistrarea, gruparea, calculul, analiza i controlul strii i micrii
patrimoniului. Procedeele de lucru se coreleaz ntre ele, se influeneaz reciproc, constituie
un tot unitar i sunt delimitate n 3 categorii:
procedee comune tuturor tiinelor, dintre care se amintesc: observaia, raionamentul,
comparaia, clasificarea, analiza i sinteza;
procedee comune i altor discipline economice, unde se ncadreaz: documentele
primare, evaluarea n uniti monetare, calculaia costurilor i inventarierea
patrimoniului;
procedee specifice metodei contabilitii, care se refer la: utilizarea conturilor i
sistemului de conturi, utilizarea balanei conturilor i altor balane de verificare,
elaborarea bilanului contabil, contului de profit i pierderi etc.
n esen, metoda contabilitii cuprinde procedee tehnice care, utilizate pe baza unor
principii contabile, asigur evidena, calculul, sintetizarea i controlul patrimoniului i
situaiei financiare, modificrile acestora i rezultatele obinute prin gestiunea elementelor
componente.

Capitolul 2

REPREZENTAREA CONABIL A PATRIMONIULUI I

REZULTATELOR FINANCIARE

2.1. Bilanul contabil: definiie i funcii

Bilanul corespunde metodei contabilitii, prin prezentarea patrimoniului i situaiei
economico-financiare a ntreprinderii n mod simultan, ordonat i sintetic. Bilanul este un
tablou care cuprinde, n form sintetic i n expresie valoric, activele (bunurile, mijloacele)
imobilizate i circulante existente la un moment dat n ntreprindere, resursele din care au fost
constituite (finanate), precum i rezultatele economico-financiare obinute n perioada pentru
care se ntocmete acest document.
Activul cuprinde, n expresie bneasc, bunurile (mijloacele) economice privite din
punctul de vedere al formelor concrete de existen i destinaiei. Pasivul evideniaz n
form bneasc resursele de provenien a mijloacelor (activelor) i modul de formare
(procurare) a acestora. n cadrul pasivului este reflectat (ca resurs) inclusiv rezultatul
economico-financiar al perioadei de gestiune pentru care se ntocmete bilanul. Rezultatul
financiar este o resurs de provenien a unor mijloace din activ. n cazul n care firma
nregistreaz beneficii (profit), volumul mijloacelor economice la sfritul perioadei va fi mai
mare dect la nceputul perioadei de gestiune. n schimb, pierderile, n mod logic, diminueaz
mijloacele economice ale ntreprinderii (volumul mijloacelor economice de la sfritul
perioadei este mai mic dect la nceputul ei).
Bilanul ndeplinete mai multe funcii:
1. Funcia de reflectare i generalizare. Conform acesteia, bilanul este un mijloc de
reflectare a unui sistem de indicatori economico-financiari prin furnizarea de informaii
privind proveniena, alocarea i utilizarea resurselor de finanare a activitii firmei. Din
acest punct de vedere, bilanul reflect activitatea ntreprinderii la un moment dat, utiliznd
coninutul informaional al conturilor contabile.
Bilanul contabil cuprinde soldurile finale ale conturilor din momentul nchiderii
exerciiului financiar-contabil, dup cum urmeaz:
n activ sunt cuprinse soldurile debitoare ale conturilor de activ;
n pasiv sunt nscrise soldurile creditoare ale conturilor de pasiv.
2. Funcia de control i analiz se manifest n procesul de urmrire i interpretare a
indicatorilor furnizai de bilan, permind formularea de concluzii privind factorii care au
acionat asupra activitii i modul de gospodrire a patrimoniului. Aceast funcie se
concretizeaz n analiza bilanului, evideniind:
rentabilitatea (profitabilitatea) ntreprinderii;
structura mijloacelor economice, pe elemente componente active imobilizate
(terenuri i mijloace fixe) i circulante (stocuri, clieni, disponibiliti bneti),
reflectnd lichiditatea activelor;
structura resurselor de finanare, pe cele dou mari componente capital propriu i
datorii i determinarea gradului de ndatorare i solvabilitii ntreprinderii.
3. Funcia de decontare a patrimoniului se realizeaz la sfritul perioadei de
gestiune (ncheierea anului calendaristic). Bilanul este folosit ca instrument de justificare a
veniturilor i cheltuielilor firmei, precum i de stabilire a rspunderii privind gospodrirea
patrimoniului.

10

Funciile bilanului se manifest prin elaborarea mai multor tipuri de bilan.

1. Din punct de vedere al sistemului informaional i locului ntocmirii, deosebim:
a. bilanul primar i analitic, care se ntocmete la nivelul fiecrei uniti economice i
instituii cu personalitate juridic i cuprinde patrimoniul angajat n activitatea acesteia.
Suportul sau sursa datelor pentru acest tip de bilan se bazeaz pe sistemul de conturi utilizat
n contabilitatea ntreprinderii.
b. bilanul sintetic sau centralizator se elaboreaz prin centralizarea bilanurilor
primare n conturile naionale la scara economiei. Pe aceast baz, la nivelul Ministerului
Finanelor Publice se ntocmete bilanul sintetic al instituiilor publice.
2. Din punct de vedere al momentului ntocmirii, deosebim:
bilan iniial sau de fondare, care nu conine rezultate economice;
bilan de gestiune sau curent (trimestrial, semestrial, anual);
bilan final, de lichidare sau de fuziune.

2.2 Aspecte semnificative privind structura bilanului contabil

Indiferent de sfera de activitate, mrime sau organizare a ntreprinderii, bilanul
constituie o component semnificativ a situaiilor financiare anuale, permind reflectarea
situaiei financiare a firmei. n acelai cadru, bilanul reprezint procedeul specific
contabilitii prin care se oglindete principul dublei reprezentri a patrimoniului n forma:
ACTIV = PASIV
Activul i pasivul pot avea diferite interpretri:
Din punct de vedere al teoriei economice, activul exprim formele funcionale pe care
le mbrac bunurile ntreprinderii n circuitul lor economic (forma bneasc, forma productiv
mijloacele de producie i forma marf). Mijloacele economice avansate temporar unor tere
persoane sunt creane. Privit din acelai punct de vedere, pasivul exprim dependena socialeconomic a mijloacelor gestionate de ntreprindere, relaiile economice n condiiile crora se
formeaz i funcioneaz mijloacele economice gestionate de firm. Din acest punct de vedere,
pasivele (resursele de finanare, capitalurile) se pot afla n gestiunea ntreprinderii cu titlu
definitiv (capitaluri proprii) sau pot fi atrase temporar (datorii).
Din punct de vedere financiar, activul evideniaz alocri de resurse spre a fi
valorificate de ntreprindere. La rndul su, pasivul pune n eviden modul de finanare a
bunurilor pe care le folosete firma (resursele de finanare):
ALOCRI DE RESURSE (utilizri, activ) = RESURSE DE FINANARE (pasiv)
Alocrile definesc modul de folosire al resurselor de ctre unitatea patrimonial n
cadrul activitii pe care aceasta o desfoar i pot fi grupate n:
alocri (utilizri) permanente sau stabile, adic bunuri cu durata de folosin mai mare
de un an;
alocri (utilizri) temporare sau curente (cu durata de utilizare mai redus de un an).
n raport cu modul de utilizare a bunurilor, activul este mprit n subdiviziuni:
imobilizate i circulante. Activele imobilizate cuprind toate valorile economice de investiie,
de folosin ndelungat, a cror utilizare se ntinde pe o durat mai mare de un an. Activele
imobilizate sunt grupate, la rndul lor, n:
imobilizri necorporale (brevete, licene, concesiuni etc.);
imobilizri corporale (terenuri i amenajri, mijloace fixe);
imobilizri financiare (titluri de participare, depozite etc.).
Activele circulante nsumeaz toate valorile economice de consum cu durata de
folosin cel mult egal cu un an. Acestea se grupeaz n:
stocuri (de materii prime, producie neterminat, produs finit, obiecte de inventar etc.);
11

creane (valori de ncasat pe termen scurt);

plasamente si disponibiliti bneti (disponibiliti aflate n plasament, disponibiliti
n conturile de la banc i n casierie, valori de ncasat etc.).
Activul este prezentat n bilan n funcie de modul de participare la circuitul economic
i de lichiditate. Potrivit primului criteriu, activele imobilizate sunt reprezentate distinct de
cele circulante, iar ordonarea se realizeaz n funcie de lichiditate, ncepnd cu cele mai puin
lichide - activele imobilizate, pn la elementul cel mai lichid disponibilitile bneti n
conturi la bnci i cas. Lichiditatea desemneaz capacitatea unui elemente de activ de a se
transforma n moned (capital lichid).
Pasivul resursele reprezint izvoarele de constituire a activului sau de finanare a
bunurilor economice, avnd o determinare juridico-financiar. Acestea pot fi grupate n:
Resurse (capitaluri) proprii asigurate de ctre proprietar (aporturi) i cuprind:
capitalul social;
prime de emisiune;
rezerve;
subveniile pentru investiii;
provizioane;
rezultatul exerciiului (profitul sau pierderea).
Resursele (capitalurile) mprumutate (datoriile) sunt asigurate de alte persoane n
raport cu titularul de patrimoniu. n categoria resurselor mprumutate regsim:
creditele de la bnci i de la alte instituii de financiare;
mprumuturile din emisiunile de obligaiuni;
datoriile fa de furnizori;
datorii fiscale i salariale;
datorii ctre asociai din operaiuni de capital.
Tabel 1. Reflectarea bilanului sub forma alocri - resurse
ALOCRI (UTILIZRI)
RESURSE DE FINANARE
Alocri permanente (active imobilizate)
Resurse permanente (resurse proprii i datorii
pe termen lung i mediu)
Alocri temporare (active circulante)
Resurse temporare (datorii pe termen scurt)
n raport cu durata de utilizare a resurselor mprumutate, distingem:
resurse mprumutate pe termen lung i mediu, precum: credite bancare pe termen lung
(cu durata mai mare de 5 ani), credite bancare pe termen mediu (ntre 1 i 5 ani),
nscriind n categoria resurselor mprumutate pe termen mediu i sumele dobndite din
emisiunea de obligaiuni;
resurse mprumutate pe termen scurt: credite bancare pe termen scurt (cu durata de
maximum 1 an), datoriile fa de furnizori, datoriile fiscale i salariale, datorii ctre
asociai din operaiuni de capital i dividende.
Ordinea elementelor de pasiv din bilan este cea a exigibilitii crescnde a resurselor
de finanare (nsuirea lor de a deveni scadente la un anumit termen), cuprinznd la nceput
capitalul social (cu exigibilitatea cea mai redus), pn la cele mai exigibile elemente creditele bancare i alte obligaii pe termen scurt (sub un an).
Datele privind mrimea elementelor de patrimoniu la activ i pasiv sunt prezentate la
nceputul i, respectiv, la sfritul perioadei, pentru fiecare element determinarea fcndu-se
pe baza relaiei de sold:
Soldul final = Soldul iniial + Creterea din Micorarea (ieirile) din
cursul perioadei
cursul perioadei

12

n Romnia, problemele bilanului contabil sunt reglementate de Legea contabilitii

nr. 82/82/1991, modificat i completat, precum i de reglementrile adoptate prin O.M.F.P.
nr. 3055/2009. n baza prevederilor acestor acte normative, bilanul este un document oficial
de gestiune a unitilor economice i administrative obligat s organizeze i s conduc
contabilitate proprie. n toate variantele de organizare a contabilitii, bilanul este documentul
de baz n cadrul situaiilor financiare anuale, care trebuie s ofere o imagine fidel a poziiei
financiare i performanelor unitii patrimoniale.
Reglementrile contabile conforme cu Directiva a IV-a a UE prevd c bilanul este
documentul contabil de sintez prin care se prezint elementele de activ i pasiv ale
ntreprinderii la ncheierea exerciiului, precum i n celelalte situaii prevzute de lege (vezi
modelul n anex).
Bilanul se ntocmete anual, pe semestre sau trimestre, inclusiv n situaia fuziunii sau
ncetrii activitii organizaiei. Bilanul contabil este nsoit de contul de profit i pierdere sau
de contul de execuie (n cazul instituiilor publice) i de o serie de anexe, precum i de
raportul de gestiune al administratorului. Bilanurile sunt supuse verificrii de ctre auditori
financiari, persoane fizice sau juridice autorizate, potrivit legii.

2.3 Prezentarea coninutului structurilor bilaniere

2.3.1 Activul bilanier privind patrimoniul
Structura bilanier de activ oglindete componena bunurilor economice n ordinea
cresctoare a lichiditii, pornind de la activele imobilizate i continund cu activele circulante.
I. Activele imobilizate se caracterizeaz prin faptul c perioada de utilizare depete
un an. Activele imobilizate particip la mai multe circuite economice (de exploatare) i se
transform, astfel, n mod treptat n mijloace bneti (lichide).
n funcie de coninutul lor economic, activele imobilizate se delimiteaz n trei grupe
semnificative i anume: imobilizri necorporale, imobilizri corporale i imobilizri
financiare.
a. Imobilizrile necorporale sunt denumite i imobilizri nemateriale sau fr
substan fizic, deoarece nu mbrac fizic forma de bunuri materiale concrete. Se utilizeaz
n producie, prestri de servicii sau administraie ori pentru nchiriere i ncorporeaz:
cheltuielile de constituire; cheltuielile de dezvoltare; concesiunile, brevetele, licenele, mrcile
comerciale, drepturi i active similare, fondul comercial i alte imobilizri necorporale.
Cheltuielile de constituire se refer la cheltuielile privind nfiinarea sau dezvoltarea
entitilor patrimoniale. n acest cadru, se ncorporeaz: taxele de nscriere i nmatriculare,
cheltuielile efectuate cu emisiunea i vnzarea de aciuni i obligaiuni, cheltuieli de
prospectare a pieei i de publicitate efectuate la nfiinare, alte cheltuieli de aceast natur.
Cheltuielile de constituire pot fi trecute n bilan sau n contul de profit i pierderi. Din
articolul 76(1) al Ordinului 3055/2009 rezult c managementul entitii poate decide dac
imobilizeaz cheltuielile de constituire, caz n care acestea vor trebui amortizate ntr-o
perioad de maxim 5 ani sau dac le imput contului de profit i pierdere la momentul
efecturii lor. Un criteriu avut n vedere este reprezentat de mrimea semnificativ a acestor
cheltuieli.
Cheltuielile de cercetare-dezvoltare sunt ocazionate de realizarea unor proiecte de
dezvoltare avnd ca finalitate obinerea de produse, dispozitive, tehnologii, servicii noi sau
substanial mbuntite etc. Ordinul 3055/2009 definete cheltuielile de dezvoltare astfel (art.
78(1)): "Imobilizrile de natura cheltuielilor de dezvoltare sunt generate de aplicarea
rezultatelor cercetrii sau a altor cunotine ntr-un plan sau un proiect ce vizeaz producia de

13

materiale, dispozitive, produse, procese, sisteme sau servicii noi sau mbuntite substanial,
nainte de nceperea produciei sau utilizrii comerciale".
Cheltuielile de dezvoltare vor figura n bilan atta timp ct exist certitudinea c, prin
angajarea lor, ntreprinderea va obine n viitor beneficii economice care pot fi evaluate. Dac
certitudinea realizrii de beneficii nu exist, atunci cheltuielile de dezvoltare vor fi trecute pe
cheltuieli n contul de profit i pierdere.
Cheltuielile de dezvoltare se amortizeaz pe perioada contractului sau pe perioada de
utilizare, dup caz.
Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale, drepturi i active similare.
(i) Concesiunea este contractul prin care o parte numit concedent cedeaz, contra plat,
unei alte pri numit concesionar, pe o perioad determinat, dreptul de exploatare a unor
bunuri sau de exercitare a unei activiti. Ea poate fi public sau privat.
Concesiunile primite se reflect ca imobilizri necorporale atunci cnd contractul de
concesiune stabilete o durat i o valoare determinate pentru concesiune. Amortizarea
concesiunii urmeaz a fi nregistrat pe durata de folosire a acesteia, stabilit conform
contractului. n cazul n care contractul prevede plata unei redevene/chirii, i nu o valoare
amortizabil, n contabilitatea entitii care primete concesiunea se reflect cheltuiala
reprezentnd redevena/chiria, fr recunoaterea unei imobilizri necorporale (reguli
prevzute n art. 81(2) din Ordinul 3055).
(ii) Brevetul este un drept exclusiv de a folosi, realiza sau vinde un produs sau serviciu.
(iii) Licena este dreptul de a exploata pe o perioad determinat rezultatul unui brevet.
(iv) Marca ncorporeaz cheltuielile pe care ntreprinderea le angajeaz cu scopul de ai delimita produsele i serviciile de cele oferite de teri.
Amortizarea acestor elemente se realizeaz n cel mult cinci ani.
Fondul comercial este determinat cu ocazia achiziiei unei ntreprinderi, poate fi
pozitiv (goodwill) sau negativ (badwill) i se determin ca diferen ntre preul pltit de
cumprtor i valoarea de pia a activelor nete ale societii cumprate.
Fondul comercial pozitiv este recunoscut ca imobilizare necorporal.
Exemplu: Determinarea i interpretarea fondului comercial
ntreprinderea ALFA achiziioneaz 80% din societatea BETA. La momentul
achiziiei se identific valorile juste ale activelor i datoriilor societii BETA. Experii n
evaluare au estimat valoarea just a activelor la 1.000.000 lei iar valoarea just a datoriilor la
600.000 lei. Preul la care va avea loc achiziia este de 500.000 lei.
Fondul comercial = 500.00 (1.000.000 600.000)80% = 180.000 lei.
Fondul comercial de 180.000 lei reprezint un surplus de beneficii economice viitoare
ce se ateapt a fi obinute i care sunt puse pe seama unor elemente care nu pot fi evaluate
separat, dar care sunt generatoare de beneficii economice. Astfel de elemente pot fi: clientela,
canalele de distribuie, nivelul de pregtire a salariailor, calitatea furnizorilor, bunele relaii
cu bncile, salariaii, cu partenerii comerciali, renumele ntreprinderi n mediul de afaceri etc.
Cheltuielile pe care ntreprinderea le face pentru a-i dezvolta fondul comercial
(cunoscute i sub denumirea de fond comercial creat sau generat intern) nu figureaz n bilan
ci afecteaz contul de profit i pierdere deoarece acestea nu ndeplinesc criteriile de
recunoatere ca activ.
Imobilizrile necorporale n curs de execuie reprezint acele elemente care se
ncadreaz n categoria imobilizrilor necorporale care sunt neterminate pn la sfritul
perioadei de gestiune, fiind evaluate la costul de producie sau de achiziie, dup caz.
Alte imobilizri necorporale cuprind, pe de o parte, programele informatice create de
firm sau achiziionate de la teri, pentru necesitile proprii, iar pe de alt parte imobilizrile
necorporale care nu se ncadreaz n categoriile anterioare.

14

Imobilizrile necorporale se amortizeaz de regul pe durata lor de utilitate i pot face

obiectul constatrii unor deprecieri la data bilanului.
b. Imobilizrile corporale sunt bunurile materiale destinate a fi utilizate pe parcursul
unei perioade mai mari de un an n producia de bunuri, prestarea serviciilor, pentru a fi
nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative. n plus, pentru a fi incluse
n aceast categorie, activele trebuie s ndeplineasc i condiia depirii unei limite de
valoare minim stabilit prin hotrre de guvern. n componena activelor imobilizate se
regsesc:
Terenurile - cuprind att terenuri propriu-zise (care nu se amortizeaz) ct i
amenajrile de terenuri (care se amortizeaz).
Imobilizrile corporale, mai puin terenurile, sunt delimitate n 3 grupe principale de
active, care sunt amortizabile, i anume:
construcii;
instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii, unde sunt delimitate 4
subgrupe, astfel: a. Echipamente tehnologice (maini, utilaje i instalaii de lucru); b.
Aparate i instalaii de msurare, control i reglare; c. Mijloace de transport; d.
Animale i plantaii;
mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale
i alte active corporale.
Imobilizrile corporale n curs de execuie se refer la activele de aceast natur ca
rezultat al proceselor investiionale realizate n regie proprie sau n antrepriz, care nu sunt
finalizate i recepionate pn la sfritul perioadelor de gestiune.
Imobilizrile corporale din cele trei grupe (cu excepia terenurilor) se consum treptat,
consumul fiind reflectat n contabilitate sub forma cheltuielilor cu amortizarea. Amortizarea
trebuie s reflecte ritmul de consum al activului n cadrul ciclurilor de exploatare. ntruct este
de dorit ca amortizarea s fie expresia uzurii fizice i morale a activelor, este necesar s se
identifice, la nivelul firmei, condiiile i durata de exploatare a activelor amortizabile.
Imobilizrile corporale sunt supuse unor teste de depreciere nainte de a se stabili sistemul de
amortizare pentru care va opta firma. Sistemul de amortizare odat stabilit i reflectat n
documentele contabile (contul de profit i pierdere) nu poate fi schimbat.
Potrivit Codului fiscal, agenii economici din Romnia pot amortiza activele
imobilizate corporale prin folosirea sistemului liniar sau regresiv. Sistemul liniar de
amortizare se caracterizeaz prin aceea c mrimea amortizrii este constant n fiecare an din
durata de amortizat. Sistemul regresiv (aplicat n Romnia n variantele sistemului accelerat i
degresiv) se caracterizeaz prin aceea c mrimea amortizrii este mai mare n primii ani,
reducndu-se ctre finele duratei de amortizare. Meninerea constant sau variaia cheltuielilor
cu amortizarea este consecina aplicrii unei cote de amortizare constant (sistem liniar) sau
variabil (sistem regresiv) n timp:
Amortizare anual = cota de amortizare valoarea de amortizat (a activului imobilizat)
Exemplu: Calculul amortizrii anuale n sistem liniar
Considerm c valoarea de achiziie (fr TVA) a unui utilaj este 50.000 lei i prezint
o durat normal de funcionare de 8 ani. S se stabileasc mrimea anual a cheltuielilor cu
amortizarea pentru acesta i valoarea anual rmas. Se prevede ca utilajul s fie exploatat pe
toat durata normal de funcionare.
Mrimea amortizrii anuale sistem liniar poate fi apreciat fie folosind relaia:
50.000
6.250 lei
Amortizare anual =
8
fie,
15

calculnd cota de amortizare i aplicnd aceasta la valoarea de amortizat:

1
1
Cota de amortizare =
durata normal de funcionare = 100 12,5%
100
8
Amortizarea anual = 12,5% 50.000 6.250 lei
Ca urmare, n fiecare an firma va nregistra cheltuieli cu amortizarea de 6.250 lei, iar
valorile anuale rmase se prezint dup cum urmeaz:
Tabel 2. Calculul amortizrii anuale n sistem liniar

Anul
Amortizare
Valoare rmas de amortizat
1
6.250
43.750
2
6.250
37.500
3
6.250
31.250
4
6.250
25.000
5
6.250
18.750
6
6.250
12.500
7
6.250
6.250
8
6.250
0
Observaie: dac activul va fi amortizat n totalitate, valoarea rmas de amortizat la
sfritul duratei de funcionare este egal cu zero, iar suma amortizrilor anuale egaleaz
valoarea iniial a activului.
Exemplu: Calculul amortizrii anuale n sistem accelerat
S presupunem c un echipament de producie cu valoarea de amortizat de 43.000 lei
va fi amortizat n sistem regresiv, varianta accelerat. n Romnia, pentru acest sistem de
amortizare este prevzut cota de 50% din valoarea de amortizat pentru primul an de
funcionare. Pentru anii urmtori (pn la sfritul duratei de funcionare), valoarea rmas ce
rezult din primul an se supune ulterior amortizrii liniare. Admind 6 ani durat de
funcionare normal:
n primul an de funcionare:
Amortizarea = 50% 43.000 = 21.500 lei
ncepnd cu anul al doilea, pn la sfritul duratei de funcionare, amortizarea va fi:
Amortizarea = 21.500/5 = 4.300 lei
Aadar, mrimea amortizrii i valoarea rmas anual la finele fiecrui an din cei 6 ce
corespund duratei normale de funcionare va fi:
Tabel 3. Calculul amortizrii anuale n sistem regresiv (accelerat)

Anul
1
2
3
4
5
6

Amortizare
21.000
4.300
4.300
4.300
4.300
4.300

Valoare rmas de amortizat

21.500
17.200
12.900
8.600
4.300
0

ntreprinderile pot prezenta imobilizrile n bilan fie la o valoare iniial (denumit

cost istoric) diminuat cu amortizrile i ajustrile pentru depreciere, fie la o valoare
reevaluat (valoare just) din care se deduc amortismentele i eventualele deprecieri
constatate ulterior reevalurii.

16

c. Imobilizrile financiare sunt rezultanta investiiilor efectuate de o firm n

patrimoniul altor societi, pe o perioad mai mare de un an. n literatura de specialitate,
acestea sunt regsite i sub denumirea de plasamentele pe termen lung i se realizeaz fie n
scopul obinerii unui profit mai mare dect n cazul utilizrii acestor resurse n activitatea
proprie sau, pentru satisfacerea unor interese de natur strategic ce privesc dezvoltarea
viitoare a firmei (cum sunt cele referitoare la obinerea controlului sau exercitarea unei
influene notabile asupra altei societi, la ctigarea unui segment de pia, la nlturarea unui
potenial concurent .a.). Sunt constituite din aciuni deinute la firmele afiliate (participare la
capitalul social al acestora), participare sub forma cumprrii de obligaiuni .a.
Aciunile deinute la entitile afiliate sunt aciuni sau alte titluri cu venit variabil
deinute n capitalul altor societi comerciale, pe o perioad ndelungat, cu scopul exercitrii
unui control sau unei influene notabile i, implicit, pentru realizarea unui profit.
Creanele imobilizate reprezint un element patrimonial complex ce include, ntre
altele, mprumuturile pe termen lung acordate altor firme (ce emit obligaiuni), pe baz de
contract, n scopul ncasrii unor dobnzi.
II. Activele circulante cuprind valorile economice de exploatare i de trezorerie ce se
caracterizeaz prin durata de rotaie (utilizare) mai mic de un an i prin schimbarea formei
materiale n cadrul fiecrui ciclu economic al patrimoniului. Activele circulante se deosebesc
de activele imobilizate prin aceea c particip numai la un ciclu de exploatare. De asemenea,
o mare parte a activelor circulante (sau n totalitatea lor) se regsete n produsele i serviciile
rezultate, iar prin vnzarea i ncasarea contravalorii, capitalul ncorporat n activele circulante
revine la starea iniial de bani, la sfritul de ciclului de exploatare respectiv.
n raport cu forma lor material i modalitatea de utilizare n ciclul de exploatare,
activele circulante se delimiteaz n: stocuri, creane i mijloace bneti (plasamente pe
termen scurt, precum i casa i conturi la bnci). Acestea asigur funcionarea bazei tehnice a
firmei (activelor imobilizate) i se constituie n fiecare stadiul al ciclului de exploatare
(aprovizionare - producie - comercializare).
a. Stocurile au o structur complex i cuprind urmtoarele categorii de elemente
patrimoniale: mrfuri, materii prime, materiale consumabile, produse, animale i psri,
ambalaje i materiale de natura obiectivelor de inventar.
Mrfurile reprezint bunurile pe care unitatea le cumpr n vederea revnzrii sau
produsele predate spre vnzare magazinelor proprii.
Materiile prime sunt acele active circulante materiale care particip direct la
fabricarea produselor i se regsesc, integral sau parial, n produsul finit, fie n starea lor
iniial, fie transformat.
Materialele consumabile reprezint activele circulante materialele necesare procesului
de fabricaie, fr a se regsi, de regul, n produsul finit i cuprind: materiale auxiliare,
combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semine i materiale de plantat,
furaje i alte materiale consumabile.
Materialele de natura obiectelor de inventar constituie, de asemenea, o categorie
distinct de elemente patrimoniale. O parte a obiectelor de inventar prezint particulariti
prin prisma faptului c pot ndeplini cumulativ condiiile privind valoarea i durata pentru a fi
considerate att imobilizri corporale ct i active circulante (mecanisme, dispozitive,
verificatoare - SDV-urile, aparatele de msur i control, matriele folosite la obinerea
anumitor produse i alte obiecte similare).
Produsele formeaz o categorie eterogen, n cadrul creia se delimiteaz:
produsele finite propriu-zise, ce se refer la bunurile care au parcurs integral fazele
procesului de fabricaie i nu mai necesit prelucrri ulterioare n cadrul unitii
patrimoniale, putnd fi depozitate n vederea livrrii sau expediate direct clienilor;

17

semifabricatele, care reprezint acele produse cu ciclu de fabricaie terminat ntr-o

secie (faz de fabricaie), transferndu-se n procesul tehnologic al altei secii (potrivit
fazelor de fabricaie) sau se livreaz terilor;
produsele reziduale - valori de natura materialelor recuperabile sau deeurilor
rezultate din procesul de producie.
Animalele i psrile se refer la elementele patrimoniale ce cuprind animalele
nscute i pe cele tinere de orice fel (viei, purcei, mnji i altele), crescute i folosite pentru
reproducie, animalele la ngrat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum i
animale pentru blan.
Ambalajele sunt elemente de active circulante materiale ce cuprind att ambalajele
refolosibile achiziionate sau fabricate, necesare vnzrii produselor i care n mod temporar
pot fi pstrate de teri, cu obligaia restituirii n condiiile prevzute n contracte, ct i
ambalajele ce privesc materialele de natura obiectelor de inventar utilizate numai n interiorul
unitii patrimoniale sau care circul fr decontare, precum i ambalajele i materialele
pentru ambalat obinute n cadrul activitii proprii n vederea vnzrii ctre teri, fapt pentru
care sunt considerate produse finite. Materialele de ambalat, care nu se pot gestiona ca
ambalaje, se includ n categoria stocurilor denumite Alte materiale consumabile.
O component distinct n cadrul stocurilor este producia n curs de execuie, care se
refer la bunurile ce n-au trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare prevzute n procesul
tehnologic, precum i la produsele fr probe sau recepie tehnic efectuat sau care necesit
completri. n cadrul produciei n curs de execuie se cuprind, de asemenea, lucrrile i
serviciile, precum i studiile n curs de elaborare sau neterminate.
b. Creanele constituie drepturi ale ntreprinderii fa de teri (persoane fizice sau
juridice), fa de angajaii proprii de la care trebuie s primeasc un echivalent valoric (o
sum de bani, o lucrare sau un serviciu) i provin, n principal, din operaiunile comerciale de
vnzri efectuate cu decontare ulterioar (pe credit). Ele sunt reprezentate de: creane-clieni,
efecte de primit, clieni inceri sau n litigiu, clieni-facturi de ntocmit .a.
n cadrul creanelor sunt incluse i sumele de ncasat privind TVA de recuperat,
sumele ce au fost avansate ntreprinderilor din cadrul grupului .a.
Clienii corespund valorilor de ncasat din vnzarea bunurilor sau prestarea serviciilor
n favoarea partenerilor de afaceri. Pn la ncasarea capitalului ncorporat n soldul clienilor,
firma apare n ipostaza de creditor.
Clienii inceri sau n litigiu se refer la livrrile de bunuri, executrile de lucrri i
prestrile de servicii a cror ncasare nu s-a realizat la termenul stabilit, iar recuperarea
acestora a devenit nesigur.
Furnizorii-debitori se refer la avansurile acordate furnizorilor n vederea cumprrii
de bunuri de natura stocurilor, executrii de lucrri i prestrii de servicii ulterioare.
Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale/corporale se refer la avansurile
pltite furnizorilor de imobilizri n vederea cumprrii sau execuiei ulterioare de imobilizri
necorporale sau corporale, dup caz.
TVA de recuperat exprim creana entitii fa de bugetul statului, stabilit ca
diferen ntre TVA deductibil mai mare i TVA colectat mai mic.
Debitorii diveri semnific creane ale firmei fa de teri, provenite din vnzarea
bunurilor de natura imobilizrilor, emisiunile de obligaiuni, pagube produse unitii .a.
c. Mijloacele bneti includ investiiile pe termen scurt, casa i conturi n bnci n lei
i valut, acreditive etc.
Investiiile pe termen scurt vizeaz obinerea unor ctiguri cu venit fix sau variabil
prin efectuarea de plasamente pe termen scurt, de regul, sub un an i revnzarea titlurilor
cumprate. Acestea sunt denumite i investiii temporare sau plasamente curente i sunt

18

constituite din aciuni emise de entitile afiliate, obligaiunile aparinnd terilor i cumprate
i alte investiii pe termen scurt.
Deinerea n portofoliu a acestor plasamente pot conferi un drept de proprietate, cum
este cazul aciunilor (cotate sau necotate) sau, pot asigura un drept de crean prin intermediul
obligaiunilor (cotate sau necotate). Indiferent de categoria n care se ncadreaz, prin
intermediul acestora se urmrete, pe de o parte, utilizarea temporar a unei pri din
disponibilitile bneti de care dispune firma iar, pe de alt parte, creterea veniturilor
acesteia prin obinere de dividende, dobnzi i/sau prin realizarea unui plus de valoare cu
prilejul revnzrii.
Casa i conturile la bnci exprim lichiditile propriu-zise de care dispune firma,
precum i alte valori asimilate acestora, datorit gradului nalt de lichiditate de care dispun,
fiind concretizate n urmtoarele:
conturi la bnci n lei/valut cuprind disponibilitile bneti n lei/valut deinute de
entitate n conturile deschise la bnci;
casa n lei/valut reprezint numerarul n lei/valut deinut de firm n casierie;
alte valori sunt reprezentate de timbre fiscale i potale, tichete de mas, bilete de
tratament i odihn, tichete i bilete de cltorie, bonuri valorice pentru carburani i
alte valori;
acreditive n lei/valut sunt disponibiliti bneti rezervate de ctre pltitor, n conturi
distincte, la dispoziia terilor, n vederea efecturii plilor pe msura livrrii
bunurilor, executrii lucrrilor sau prestrii serviciilor. Acreditivul este foarte utilizat
n contractele comerciale internaionale, prin intermediul su exportatorul acoperindui riscul de nencasare a facturilor, ntruct importatorul este obligat s deschid un
cont bancar la dispoziia exportatorului, din care banca efectueaz pli ctre acesta
din urm pe msura primirii documentelor ce atest livrrile fcute importatorului,
conform contactelor ncheiate ntre cele dou pri;
cecuri de ncasat semnific cecurile primite de la clieni n vederea stingerii unor
datorii ale acestora. Cecul este un instrument de plat utilizat de titularii de conturi
bancare care se prezint sub forma unui formular special prin intermediul cruia se
transmite bncii o instruciune scris de a plti unui ter sau nsui emitentului valoarea
pentru care este emis.
III. n structura activului bilanier se regsete un element distinct pentru Cheltuieli
n avans, care include sumele ce se pltesc sau urmeaz a fi pltite cu anticipaie (n
exerciiul curent), dar care se refer la perioadele/exerciiile financiare urmtoare cnd se vor
concretiza drept cheltuieli. n aceast grup de cheltuieli se cuprind sumele reprezentnd
abonamente, chirii i alte cheltuieli efectuate anticipat, precum i valoarea dobnzilor aferente
contractelor de leasing financiar, .a.
Exemplu: Evidenierea cheltuielilor n avans
ntreprinderea ALFA nchiriaz un depozit n exerciiul N. Se pltete suma de 30.000
lei reprezentnd chiria aferent exerciiului N i, n avans, chiria aferent urmtorilor doi ani
(chiria anual este de 10.00 lei).
Chiria aferent perioadei curente va fi recunoscut drept cheltuial n contul de profit
i pierdere. Chiria pltit n avans n sum de 20.000 de lei reprezint o crean a crei
scaden se ntinde pe parcursul a doi ani (N+1 i N+2). ntreprinderea nu este obligat s
achite chiria anticipat. Plata n avans este echivalent cu un credit acordat proprietarului
depozitului i, prin urmare, firma are o crean fa de acesta.

19

Structura activelor, inclusiv a celor circulante variaz ndeosebi n funcie de domeniul

de activitate al firmei. Astfel, n cazul ntreprinderilor industriale, stocurile cuprind: materii
prime, combustibili, obiecte de inventar, piese de schimb, echipamente i materiale de
protecie, uniforme, producie neterminat, produse finite i semifabricate destinate vnzrii.
Necesarul de stocuri depinde, n principal, de durata ciclului de exploatare (delimitat de
durata ntre nceperea aprovizionrii cu materii prime i materiale i momentul ncasrii
contravalorii produselor finite livrate clienilor).
La firmele ce activeaz n ramura comerului se ntlnesc, cu deosebire, stocuri de
mrfuri, ambalaje, echipamente de protecie, iar cele care au secii de producie i constituie
stocuri de materii prime, producie neterminat i produse finite.
Firmele din domeniul transporturilor prezint n structura activelor circulante stocuri
de combustibil, lubrifiani, piese de schimb etc.
n activitatea de construcii, structura activelor circulante cuprinde stocuri de materii
prime (materiale de baz, prefabricate, detalii de montat), producie neterminat (de
construcii-montaj, obiecte de inventar, piese de schimb etc.
n cazul exploataiilor agricole, stocurile cuprind materiile prime (semine, material de
plantat, furaje, ngrminte, pesticide), materiale de natura obiectelor de inventar, piese de
schimb, combustibili, lubrifiani, materiale de protecie, producie neterminat (vegetal,
animal, eventual industrial), produse finite.

2.3.2 Pasivul bilanier privind patrimoniul

Structura bilanier de pasiv reflect mrimea i compoziia resurselor de finanare a
activelor firmei. Structura pasivului se delimiteaz n capitaluri proprii i datorii, respectiv
n finanarea proprie i strin.
Capitalurile proprii reprezint resursa de finanare proprie destinat pentru
procurarea activului patrimonial pe o durat nedeterminat. Capitalul propriu este dobndit
prin aportul proprietarului i prin autofinanare. Se concretizeaz n:
capitalul social;
prime de capital;
rezerve;
rezultatul reportat i rezultatul exerciiului;
subveniile pentru investiii;
provizioane.
Capitalul social se constituie la nfiinarea unitii patrimoniale, fiind o condiie a
existenei i funcionrii acesteia. Capitalul social reprezint aportul, n numerar i/sau n
natur, subscris de ctre acionari sau asociai att la constituirea societii comerciale, ct i
ulterior cu prilejul majorrii acestei categorii semnificative de capitaluri proprii. Din
momentul subscrierii i pn n momentul depunerii aporturilor subscrise capitalul social este
denumit capital subscris nevrsat. Capitalul subscris, odat cu predarea fizic a lui ctre
firm, devine capital subscris vrsat.
Capitalul social arat ce parte din activele firmei au fost finanate (sau puse la
dispoziia acesteia) de ctre proprietari. n funcie de forma juridic a ntreprinderii, capitalul
social se divide n aciuni (la societile pe aciuni i societile n comandit pe aciuni) sau n
pri sociale (la societile n nume colectiv, societile n comandit simpl i societile cu
rspundere limitat). Capitalul social se evalueaz la valoarea nominal a titlurilor.
Majorarea capitalului social al firmei poate fi realizat prin:
noi aporturi (n numerar i/sau n natur);

20

ncorporarea unor structuri de capital propriu cum ar fi rezervele, primele de

capital, rezultatul reportat, rezultatul exerciiului la capitalul social;
conversia unor datorii n capital social (conversia obligaiunilor n aciuni etc.);
prin operaiuni de fuziune i absorbie.
Diminuarea capitalului social se poate realiza prin:
retragerea unor asociai;
rscumprarea (prin burs) a unui numr de aciuni anterior emise:
acoperirea unor pierderi dac au fost epuizate celelalte modaliti.
Primele de capital pot cuprinde:
primele de emisiune;
primele de fuziune;
primele de aport;
primele de conversie.
Prima de emisiune se nregistreaz n situaia n care firma majoreaz capitalul social
emind aciuni cu o valoare bursier mai mare dect valoarea nominal. Pentru fiecare
aciune, prima de emisiune este diferena ntre cele dou mrimi. Pentru operaiunea de
cretere a capitalului social, prima de emisiune de obine prin nmulirea acesteia din urm cu
numrul de aciuni emise.
Emisiunea de noi aciuni produce modificri bilanului contabil, att n activ ct i n
pasiv. Astfel, activul bilanier va cunoate o majorare cu suma disponibilitilor ce se
ncaseaz din vnzarea de aciuni la valoarea de emisiune. La rndul su, pasivul bilanier se
va majora att prin sporirea capitalului social ct i prin nregistrarea primelor de emisiune.
Exemplu: Prime de emisiune - efecte bilaniere
Societatea ALFA decide majorarea capitalului social prin aport n numerar. n acest
scop se emit 100.000 aciuni care se vnd la un pre de emisiune de 12 lei. Valoarea nominal
a unei aciuni este 10 lei. S presupunem c aciunile sunt achitate n contul de la banc.
Incidena n bilan a acestei tranzacii este urmtoarea:
Tabel 4. Efecte ale emisiunii de aciuni asupra bilanului
Bilan
Activ
Suma
Pasiv
Suma
Conturi la bnci 1210.00=120.000 lei Capitaluri proprii:
120.000 lei, din care:
Capital social
1010.000=100.000 lei
Prim de emisiune
(12-10)10.000=20.000 lei
Total
120.000
120.000
Prima de emisiune (pentru o singur aciune) este egal cu diferena ntre preul de
emisiune (mai mare) i valoarea nominal (mai redus). Valoarea total a primei de emisiune
rezult din nmulirea acesteia din urm cu numrul de aciuni.
Prima de fuziune se determin ca diferen intre valoarea aportului rezultat din fuziune
i valoarea cu care s-a majorat capitalul social al societii absorbante.
Prima de aport se calculeaz ca diferen intre valoarea bunurilor aportate si valoarea
contabil (nominal) a capitalului social cu care au fost remunerate aceste aporturi.
Prima de conversie rezult din operaiunea de conversie a obligaiunilor n aciuni i se
calculeaz ca diferen ntre valoarea nominal a obligaiunilor corespunztoare
mprumuturilor obligatare si valoarea aciunilor emise potrivit prevederilor contractuale,
atunci cnd valoarea obligaiunilor depete valoarea aciunilor corespunztoare.
Rezervele sunt formate din:
21

rezervele din reevaluare;

alte rezerve.
Rezervele din reevaluare sunt formate din plusurile de valoare rezultate din
reevaluarea imobilizrilor corporale, concretizate n diferena ntre valoarea actual (mai
mare) a acestora care rezult din reevaluare (potrivit legii) i valoarea nregistrat n
contabilitate (mai mic). Acest tip de rezerve au caracter nedistribuibil.
Exemplu: Rezerve din reevaluare incidene asupra bilanului
Societatea ALFA a achiziionat la nceputul exerciiului N un utilaj la costul de 10.000
lei. Se estimeaz o durat de funcionare a acestuia de 5 ani i se opteaz pentru amortizarea
liniar. La sfritul exerciiului N valoarea just a utilajului este de 12.000 lei. Deoarece
aceasta este semnificativ mai mare dect valoarea contabil, managerii decid reevaluarea
utilajului la valoarea just. S vedem care este incidena reevalurii n bilanul de la 31.12.N.
Tabel 5.
a) la data achiziiei utilajului (nceputul exerciiului N) incidena n bilan este:
Bilan
Activ
Suma (lei)
Pasiv
Suma (lei)
Utilaj
10.000 Datorii curente:
Furnizori de imobilizri
10.000
Total
10.000
10.000

Activ
Utilaj

b) la sfritul exerciiului N situaia n bilan este urmtoarea:

Bilan
Suma (lei)
Pasiv
Suma (lei)
12.000 Datorii curente:
Furnizori de imobilizri
10.000
Capitaluri proprii:
Rezerv din reevaluare
Rezultatul exerciiului

Total

12.000

4.000
(2.000)
10.000

Managerii au achiziionat utilajul cu 10.000 lei deoarece au estimat c vor putea obine
cel puin 10.000 lei din utilizarea acestuia. Ca urmare a folosirii, din beneficiile de 10.000 lei
sperate iniial s-au consumat 2.000 lei (amortizarea aferent exerciiului N = 2.000 =
10.000/5 ) i au mai rmas de recuperat 10.000 2.000 = 8.000 lei. Consumul a generat o
cheltuial ce a avut ca efect diminuarea rezultatului exerciiului cu 2.000 lei.
Dac managerii ar vinde utilajul la sfritul anului (la data bilanului) ar putea ncasa
12.000 lei (valoarea just). Cu alte cuvinte, la sfritul anului valoarea sperat a beneficiilor
economice viitoare este cu 12.000 8.000 = 4.000 lei mai mare. Acest plus de valoare trebuie
s fie inclus n averea proprietarilor (n masa capitalurilor proprii). El nu se recunoate drept
venit n contul de profit i pierdere deoarece nu este un ctig realizat (ntreprinderea nu a
vndut i nici nu are intenia s vnd utilajul). Dac plusul de 4.000 lei ar fi recunoscut ca
venit, s-ar majora profitul, iar ntreprinderea va trebui s plteasc dividende i impozitele pe
profit pentru acesta. Or, dac ntreprinderea nu ar vinde utilajul, acest plus de valoare nu ar
trebui inclus n rezultatul distribuibil. El se recunoate ca rezerv din reevaluare i nu se
distribuie atta vreme ct activul care l-a generat nu s-a realizat (nu s-a transformat n
lichiditi bneti).

22

Alte rezerve ce pot fi constituite de ntreprindere se refera la:

rezerve legale;
rezerve statuare sau contractuale;
alte rezerve neprevzute de lege sau statutul ntreprinderii.
Rezervele legale pot fi constituite numai in condiiile prevzute de lege. Potrivit
reglementrilor din ara noastr (Legea 571/3003 privind Codul Fiscal, cu modificrile i
completrile ulterioare), n luna decembrie, nainte de stabilirea impozitului pe profit, se
constituie rezerva legal n limita a 5% din profitul contabil, iar aceasta nu trebuie s fie mai
mare de o cincime din capitalul social.
Rezervele statutare se constituie anual din profitul net al ntreprinderii, conform
prevederilor din actul constitutiv al acesteia. Aceste rezerve se utilizeaz pentru acoperirea
pierderilor nregistrate n unele exerciii financiare.
Alte rezerve neprevzute de lege sau de statut pot fi constituite facultativ pe seama
profitului net pentru acoperirea pierderilor contabile sau n alte scopuri, potrivit hotrrii
adunrii generale a acionarilor, cu respectarea prevederilor legale.
Rezultatul reportat se refer la profitul sau pierderea din exerciiile anterioare a crei
repartizare sau acoperire, pe baza hotrrii adunrii generale acionarilor sau asociailor, a fost
amnat. Profitul reportat majoreaz capitalurile proprii, iar pierderea reportat le diminueaz.
Rezultatul exerciiului sau anului financiar curent este reprezentat de profitul realizat
sau pierderea nregistrat, asigurnd majorarea i respectiv diminuarea capitalurilor proprii.
Subveniile pentru investiii sunt resurse alocate de la bugetul statului sau de la alte
instituii n finanarea firmei. Acestea sunt sume nerambursabile, nu sunt purttoare de costuri
de finanare i au anumite destinaii (finanarea activelor imobilizate).
Provizioanele reprezint prelevri din profitul brut i se constituite pentru acoperirea
unei pierderi sau a unei cheltuieli cu destinaie precis, asupra creia ntreprinderea conserv
o marj de incertitudine referitoare la mrimea sau data exigibilitii. Provizioanele se
deosebesc de rezerve prin faptul c reprezint pri din beneficiile repartizate destinate s
acopere efectele nefavorabile generate de factori aleatori sau pentru a contribui la dezvoltarea
firmei. Mrimea provizioanelor reprezint parte component a capitalurilor proprii
susceptibil de a fi pierdut, prezentnd implicaii directe asupra mrimii acestora.
Se pot constitui provizioane pentru creterea preurilor, fluctuaia cursurilor de schimb
valutar, pentru cheltuieli care pltibile n perioadele urmtoare (n cazul litigiilor, amenzi i
penaliti, despgubiri, daune i alte sume incerte) pentru cheltuieli legate de activitatea de
service n perioada de garanie acordat clienilor etc.
Datoriile (finanarea strin) a bunurilor economice se refer la resursele de finanare
asigurate de ctre diferitele persoane fizice sau juridice. Prezentarea lor n cadrul pasivului
bilanier se realizeaz prin intermediul a dou grupe, cu un coninut identic, delimitate ns n
ceea ce privete exigibilitatea sau termenul de decontare a datoriilor pe care le conin, i
anume:
datorii pe termen mai mic de un an, reprezentnd sumele ce trebuie pltite ntr-o
perioad de pn la un an, denumite i datorii curente;
datorii mai mari de un an, cu referire la sumele ce trebuie pltite ntr-o perioad mai
mare de un an, cunoscute i sub denumirea de datorii necurente.
Datoriile pe termen mai mic de un an cuprind:
creditele bancare pe termen scurt (cu durata de rambursare mai redus de un an);
datorii ctre furnizori (de materii prime, materiale, utiliti, imobilizri etc.);
datorii ctre salariai (privind plata salariilor);
clieni creditori reprezentnd datoriile firmei fa de clieni provenite din
avansurile ncasate de la acetia n scopul efecturii unor livrri ulterioare de
bunuri, executrii de lucrri sau prestrii de servicii;
23

datorii de plat ctre bugetele administraiilor de stat (privind impozitul pe profit,

TVA, impozitul pe salarii i contribuiile privind asigurrile sociale);
prime privind participarea personalului la profit (sumele datorate salariailor la
sfritul exerciiului financiar sub form de stimulente/premii);
suma total datorat asociailor/acionarilor sub form de dividende stabilit ca
proporie din profitul net.
Proporia cea mai mare a datoriilor pe termen scurt din pasivul bilanier este
reprezentat, n general, de creditele bancare pe termen scurt i datoriile ctre furnizori.
Creditele bancare pe termen scurt sunt resurse rambursabile, contractate de firm de
la bnci i sunt purttoare de dobnzi. Creditele cu scadena mai redus de un an sunt
destinate finanrii activitii curente a firmei (de exploatare), pentru asigurarea echilibrului
trezoreriei (atunci cnd ncasrile curente nu acoper plile) sau pentru activiti sezoniere de
aprovizionare i producie.
Datoriile ctre furnizori rezult din relaiile contractuale ale firmei cu furnizorii de
materii prime i materiale, piese de schimb, servicii, manoper etc. Pe intervalul de timp
delimitat din momentul recepiei materialelor, serviciilor, manoperei etc. i pn n cel al
plilor efective a datoriilor, firma beneficiaz de utilizarea resurselor n mod gratuit.
Stingerea datoriilor la o dat ulterioar crerii lor rezult numai ca urmare a nelegerilor
contractuale convenite cu partenerii de afaceri cu privire la exigibilitatea i modalitatea de
decontare i care, conduce la formarea de resurse de finanare aflate temporar spre utilizare la
dispoziia firmei.
n mod similar rezult i:
datoriile ctre salariai privind drepturile salariale ale acestora;
datoriile fiscale ale firmei privind impozitul pe profit (stabilit prin aplicarea cotei
de 16% asupra profitului impozabil), impozitul pe venituri de natura salariilor
(datoria firmei fa de bugetul statului provenit din sumele reinute de la angajai
cu acest titlu), TVA de plat (datoria firmei fa de bugetul statului privind TVA
atunci cnd TVA colectat este mai mare dect TVA deductibil), contribuiile la
asigurrile sociale (datoria firmei referitoare la asigurrile sociale de stat i la cele
de sntate constnd att n contribuia acesteia ct i sumele de aceast natur
reinute de la angajai drept contribuii ale acestora), alte impozite, taxe i
vrsminte asimilate datorate bugetului statului sau bugetelor locale, dup caz,
privind impozitul pe dividende, pe cldiri, terenuri, taxa asupra mijloacelor de
transport etc.
Datoriile firmei ctre furnizori, salariai i bugetele administraiilor de stat sunt
cunoscute n literatura financiar cu denumirea de datorii ctre teri. n funcie de termenele
de plat a acestor obligaii se disting termene variabile caracteristice resurselor aparinnd
furnizorilor pentru aprovizionri cu valori materiale sau servicii, precum i termene constante
stabilite prin acte normative sau contracte specifice obligaiilor de plat ctre salariai,
contribuiile ctre asigurrile i protecia social aferente, contravalorii unor consumuri
(energie electric, ap, gaze naturale .a.), obligaiilor fiscale ctre bugetele administraiilor de
stat. Beneficierea temporar de resursele aparinnd terilor, cu respectarea conveniilor
ncheiate ci acetia prin prisma cadrului legal permite firmei folosirea acestor resurse fr
suportarea costurilor de finanare. Dimpotriv, nerespectarea clauzelor contractuale i
folosirea abuziv a resurselor aparinnd furnizorilor i bugetelor administraiilor de stat
antreneaz, la nivelul firmei generatoare de datorii restante, plata penalitilor de ntrziere
(suportarea de costuri suplimentare). Inoportunitatea prelungirii termenelor de plat se poate
dovedi i prin deteriorarea relaiilor cu furnizorii afectai, astfel, nefavorabil.
Datoriile pe termen mai mare de un an cuprind datoriile (creditele) bancare i
obligatare.

24

Creditele bancare pe termen mai mare de un an pot fi contractate fie pe termen lung
(mai mare de 5 ani), fie pe termen mijlociu (ntre 1 i 5 ani) i sunt utilizate pentru finanarea
activelor imobilizate. Existena creditelor bancare pe termen mai mare de un an n pasivul
bilanier reflect suma rmas de rambursat de ctre firm n favoarea bncii creditoare.
Variaia creditelor din pasiv reflect fie contractarea de noi credite (dac suma din pasiv se
majoreaz), fie rambursarea unei pri din acestea (dac suma se diminueaz). Dobnda
aferent acestor credite se calculeaz la sold (la suma rmas de rambursat) i este produsul
dintre rata dobnzii (negociat cu creditorul) i creditul de rambursat.
Creditele (mprumuturile) obligatare sunt, de asemenea, resurse aflate temporar la
dispoziia firmei i purttoare de dobnzi. Firma aflat n nevoie de finanare emite obligaiuni
pe piaa de capital, care sunt cumprate de diferitele persoane fizice sau juridice. Obligaiunea
este un titlu de valoare ce permite firmei emitente ca, n schimbul sumelor primite din
vnzarea de obligaiuni, s ofere deintorilor pe lng garania rscumprrii titlurilor
respective la anumite termene, plata unor dobnzi periodice. n contrapartid, sarcina
deintorului de obligaiuni este de a furniza ctre firma emitent mijloacele bneti odat cu
livrarea obligaiunilor, n schimbul ctigului promis de emitent. Ca urmare, posesorii
(cumprtorii) de obligaiuni au calitatea de creditori ai firmei de la care aceasta se mprumut
prin ncasarea disponibilitilor bneti. Ulterior, firma pltete dobnzile i restituie
mprumutul prin rscumprarea titlurilor. Creditele obligatare sunt, n general mprumuturi pe
termen mediu (pn la 5 ani) i sunt destinate finanrii investiiilor (activelor imobilizare).
Aceast modalitate de finanare este rezervat societilor pe aciuni cotate la bursa de valori
i care ndeplinesc anumite condiii stabilite de legea pieei de capital.
n categoria denumit Venituri nregistrate n avans se includ sumele ce se
ncaseaz sau urmeaz a se ncasa cu anticipaie (n exerciiul curent), dar care se refer la
exerciiile financiare urmtoare, dintre care se amintesc: sumele facturate sau ncasate din
chirii, abonamente, asigurri, dobnzi aferente bunurilor cedate n regim de leasing financiar
.a.
IV. Capitalurile proprii sau finanarea proprie a activului patrimonial (pasivul
intern al ntreprinderii - grupa J) reprezint dreptul acionarilor (proprietarilor) asupra
activelor persoanei juridice (societate comercial) n al crei capital social dein aciuni sau
pri sociale, dup caz. Se constituie la nceputul activitii prin aporturi (contribuii) la
capitalul social sub form de numerar sau n natur, ceea ce echivaleaz cu valoarea iniial a
patrimoniului, care se poate majora ulterior prin aporturi noi la capitalul social, prin
autofinanare (capitalizarea profitului) i pe seama altor surse financiare.
O poziie de pasiv bilanier de mrime mai redus este reprezentat i de Venituri n
avans. Acestea ncorporeaz veniturile anticipate constatate la finele perioadei sau
exerciiului, dar care sunt aferente perioadelor urmtoare sau exerciiilor financiare viitoare
(cum ar fi: ncasrile din chirii, abonamente, asigurri).

2.4 Modificri patrimoniale

Activitatea pe care o desfoar orice ntreprindere se concretizeaz ntr-o multitudine
de operaii economico-financiare care, n mod firesc, modific elementele patrimoniale de
activ i pasiv i, implicit, patrimoniul reflectat de prin bilanului contabil. Altfel spus,
operaiile economico-financiare ce se produc n cadrul firmei se reflect n contabilitate i,
totodat, influeneaz coninutul bilanului sub dublul aspect, al bunurilor economice aflate n
patrimoniu i al resurselor lor de finanare.
n acest context se poate sublinia c operaiile i modificrile la care ne referim se
delimiteaz n dou categorii semnificative:

25

operaii care modific totalul bilanier, n sensul majorrii sau diminurii acestuia,
denumite modificri de volum, dar care produc i schimbri de structur att n activ,
ct i n pasiv;
operaii care determin modificri numai n activ sau doar n pasiv, fr a schimba
totalul bilanier, denumite modificri de structur.
n cazul primei categorii de operaii sunt implicate, n varianta cea mai simpl, numai
dou elemente patrimoniale, una de activ i alta de pasiv, care se majoreaz sau se diminueaz
concomitent i cu aceeai valoare, antrennd creterea/reducerea n egal msur a activului
total i pasivului total antrennd, prin urmare, variaia totalului bilanier, n condiiile pstrrii
egalitii activului total cu pasivul total.
n a doua situaie se modific, de asemenea, n varianta cea mai simpl, numai dou
elemente patrimoniale, ns ambele de activ sau ambele de pasiv, n sensul c una se
majoreaz, iar cealalt se diminueaz concomitent i cu aceeai valoare i, n mod firesc, nu
se schimb totalul activului i respectiv pasivului i, implicit, nici totalul bilanier.
Modificrile ce se produc se refer numai la structura bunurilor economice sau a resurselor de
finanare, iar egalitatea bilanier, nefiind modificat, rmne la nivelul anterior efecturii
modificrilor.
n legtur cu cele prezentate mai sus, considerm c este util o sistematizare n
sensul delimitrii a patru tipuri de modificri ce se produc n activul i pasivul bilanului
contabil ca urmare a operaiilor economico-financiare ce antreneaz schimbri n volumul i
structura patrimoniului, aa cum rezult din cele ce urmeaz:
a) modificri de volum n sensul majorrii concomitente i cu aceeai valoare att a unui
post bilanier de activ, ct i a unui post bilanier de pasiv;
b) modificri de volum n sensul diminurii concomitente i cu aceeai valoare a dou
posturi bilaniere, unul de activ i cellalt de pasiv;
c) modificri de structur n activul bilanului, n sensul c un element de activ se
majoreaz i concomitent, cu aceeai valoare se diminueaz un alt element, de
asemenea, de activ;
d) modificri de structur n pasivul bilanului, n cazul n care se majoreaz un element
de pasiv i concomitent, cu aceeai valoare se diminueaz un alt element, de asemenea,
de pasiv.
n vederea nelegerii coninutului privind tipurile de modificri patrimoniale,
considerm spre exemplificare un bilan simplificat (cu un numr redus de posturi de activ i
pasiv), avnd doar solduri pentru nceputul perioadei (tabel 6).
Tabel 6. Exemplu de bilan simplificat
ACTIV
Active imobilizate
Stocuri materiale
Disponibil la banc
Total activ

PASIV
1.000.000 Capital social
500.000 Credite bancare
500.000 Furnizori
Datorii fiscale
2.000.000 Total pasiv

1.300.000
200.000
300.000
200.000
2.000.000

a) Modificri de volum n sensul majorrii

Presupunem c ntreprinderea recepioneaz un nou transport de materii prime i
materiale pe care urmeaz s le plteasc la o dat ulterioar prin banc, n valoare de 200.000
lei. n acest caz, n activ se produce o cretere a stocului de materii prime, n valoare de
200.000 lei, cruia i corespunde n pasiv o cretere a obligaiilor fa de furnizori, de aceeai
valoare (200.000 lei). n acest caz, posturile bilaniere i totalurile acestora se modific astfel:

26

Tabel 6a. Exemplu bilan simplificat dup modificri volum de majorare

ACTIV
PASIV
Active imobilizate
1.000.000 Capital social
1.300.000
Stocuri materiale
700.000 Credite bancare
200.000
Disponibil la banc
500.000 Furnizori
500.000
Datorii fiscale
200.000
Total activ
2.200.000 Total pasiv
2.200.000
n acest fel, are loc o cretere a activului cu 200.000 lei (de la 2.000.000 la 2.200.000
lei), precum i a pasivului cu aceeai mrime Exemplul de mai sus pune n eviden primul tip
de modificare a bilanului, care const n creterea simultan, cu aceeai mrime, a unui
element de activ i pasiv:
A+X=P+X
n aceast categorie de modificri se includ operaiunile economico-financiare care
majoreaz patrimoniul ntreprinderii prin: aporturile acionarilor la capitalul social, obinerea
de credite bancare, aprovizionarea cu materiale i sporirea datoriilor fa de furnizori etc. n
acest cadru, dac firma ar contracta noi credite bancare pentru investiii (finanarea activelor
imobilizate) n sum de 300.000 lei, activele imobilizate vor totaliza 1.300.000 lei,
determinnd majorarea activului total la 2.500.000 lei, iar creditele bancare de rambursat vor
deveni 500.000 lei i total pasiv 2.500.000 lei.
b) Modificri de volum n sensul diminurii constau n reducerea simultan, cu
aceeai sum, a unui element de activ i a unuia de pasiv:
A-X=P-X
De exemplu, pornind de la ultimul bilan, dac firma, prin extras de cont, pltete o
parte din valoarea materiilor prime i materialelor primite anterior de la furnizor n sum de
100.000 lei, se va diminua simultan suma disponibilitilor bneti existente la banc, precum
i obligaiile fa de furnizor cu 100.000.000 lei:
Tabel 6b. Exemplu bilan simplificat dup modificri volum de diminuare
ACTIV
PASIV
Active imobilizate
1.000.000 Capital social
1.300.000
Stocuri materiale
700.000 Credite bancare
200.000
Disponibil la banc
400.000 Furnizori
400.000
Datorii fiscale
200.000
Total activ
2.100.000 Total pasiv
2.100.000
n aceast grup de modificri cuprind operaiile care conduc la micorarea
patrimoniului prin ieirea de valori: rambursarea creditelor, plata altor datorii fa de teri
(bugetele administraiilor de stat, furnizori, fa de alte persoane juridice sau fizice).
c) Modificri de structur n activul bilanului
Operaiile economico-financiare care produc acest tip de modificare bilanier determin
majorarea unui element de activ i concomitent, cu aceeai sum, diminuarea altui element, de
asemenea, de activ, deci ambele de bunuri economice. Totalul bilanului, respectiv activul i
pasivul, rmne nemodificat:
A - X +X = P
De exemplu, se achiziioneaz un echipament de producie n sum de 300.000 lei de
ctre ntreprindere, pe care l pltete imediat furnizorului de imobilizri. Ca urmare, contul
de disponibiliti de la banc se va reduce cu suma de 300.000 lei, concomitent cu creterea

27

mrimii activelor imobilizate cu aceeai sum. n acest caz, totalul activului i pasivului vor
rmne nemodificate (fa de situaia din tabelul 6b):
Tabel 6c. Exemplu bilan simplificat dup modificri de structur n activ
ACTIV
PASIV
Active imobilizate
1.300.000 Capital social
1.300.000
Stocuri materiale
700.000 Credite bancare
200.000
Disponibil la banc
100.000 Furnizori
400.000
Datorii fiscale
200.000
Total activ
2.100.000 Total pasiv
2.100.000
n acest caz, este vorba de operaiuni care modific structura activului prin
transformarea unor elemente de activ n alte elemente de activ. n acest cadru pot fi incluse i:
trecerea materiilor prime n seciile de prelucrare i obinerea de produse finite, transformarea
n creane a unor valori materiale i bneti, ncasarea creanelor .a.
d) Modificri de structur n pasivul bilanului
Acest tip de modificare bilanier este determinat de operaiile care produc majorarea unui
element de pasiv i concomitent, cu aceeai sum, diminuarea altui element, de asemenea, de
pasiv, deci ambele de resurse de finanare. Totalul bilanului, respectiv activul i pasivul, rmne
nemodificat:
A = P X + X
De exemplu, considerm c pentru suma de 200.000 lei datorie fa de un furnizor,
ntreprinderea semneaz un bilet la ordin (acceptat de furnizor) prin care se oblig s
plteasc la o dat ulterioar suma respectiv; n acest caz, se diminueaz obligaiile de la
contul furnizori cu 200.000 lei, dar apare un cont nou, tot de obligaii: efecte de pltit n
sum de 200.000 lei:
Tabel 6d. Exemplu bilan simplificat dup modificri de structur n pasiv
ACTIV
PASIV
Active imobilizate
1.300.000 Capital social
1.300.000
Stocuri materiale
700.000 Credite bancare
200.000
Disponibil la banc
100.000 Furnizori
200.000
Efecte de pltit
200.000
Datorii fiscale
200.000
Total activ
2.100.000 Total pasiv
2.100.000
Acest tip de operaii pot antrena modificri n structura pasivului prin: transformarea
unor elemente din componena capitalurilor proprii n alte elemente de capitaluri proprii (de
exemplu, majorarea capitalului social cu suma rezervelor, profitului net, primelor legate de
capital), a unor datorii n alte datorii, sau a unor datorii n capitaluri proprii (de exemplu, prin
emisiunea de obligaiuni convertibile n aciuni).
Desprindem cteva concluzii privind modificrile bilaniere:
din analiza datelor din bilan se poate stabili numai mrimea modificrii posturilor din
activ i pasiv la un moment dat, comparativ cu o perioad precedent;
cauzele care au provocat aceste modificri nu pot fi cunoscute cu ajutorul bilanului,
ntruct acesta nu evideniaz operaiile economice, ci starea activelor imobilizate i
circulante sub cele dou aspecte, a existenei i provenienei (resurselor de finanare);
indiferent de mrimea variaiilor elementelor de activ sau pasiv, totdeauna trebuie
asigurat egalitatea dintre totalul activului i totalul pasivului bilanului. Bilanul este

28

singurul procedeu al metodei contabilitii n care mijloacele economice sunt

reprezentate in dublu aspect. Datorit acestui fapt, ntre cele dou laturi ale
patrimoniului se stabilete o interdependen, care const n aceea c valoarea
mijloacelor economice este totdeauna egal cu totalitatea resurselor de constituire,
indiferent de modificrile survenite n structura acestora.

2.5 Ecuaia fundamental a bilanului i formele acesteia

Pornind de la definiia fundamental a bilanului i de la principiul dublei reprezentri
a patrimoniului, ecuaia fundamental a bilanului este, aa cum a rezultat i din analiza
anterioar, urmtoarea:
Activ (total) = Pasiv (total)
sau
Active imobilizate + Active circulante = Capitaluri proprii + Datorii totale
ntreprinderea dispune de un patrimoniu inventariat n activul (bunuri, creane) i
pasivul bilanului. Expresia cea mai simpl a valorii patrimoniale a unei ntreprinderi la data
ncheieri unui exerciiu financiar o reprezint activul net contabil, respectiv capitalurile
proprii calculate ca diferen ntre activul total i datoriile totale contractate:
Activul net contabil = Capitaluri proprii = Activ total Datorii totale
Identificarea activului net contabil, respectiv a capitalurilor proprii permite
compararea acestei mrimi cu totalul datoriilor de plat, relevnd gradul n care firma prezint
autonomie (independen financiar) fa de creanierii si. Autonomia financiar exprim
capacitatea firmei de a-i onora obligaiile fa de banc, furnizori i ali creanieri din
mrimea capitalurilor proprii (ce cuprinde: capitalul social, rezerve, rezultatul exerciiului,
prime legate de capital, subvenii pentru investiii, provizioane).
Analitii financiari utilizeaz noiunea de situaie net exprimnd, din punct de vedere
contabil, valoarea drepturilor pe care le posed proprietarii asupra ntreprinderii:
Situaia net = Activ total Datorii totale
Spre deosebire de capitalurile proprii, situaia net este mai restrictiv, excluznd din
categoria acestora subveniile pentru investiii i provizioanele, respectiv elementele
susceptibile de a fi angajate n diferite activiti:
Situaia net = Capitaluri proprii Subvenii pentru investiii Provizioane
De aceea, situaia net este mai relevant pentru exprimarea activului la un moment
dat. Mrimea situaiei nete intereseaz nu numai acionarii (proprietarii ntreprinderii), care
vor s cunoasc valoarea de care dispun dar, n egal msur, i creditorii ntruct activul
constituie gajul creanelor lor. Astfel, situaia net evideniaz sumele ce vor reveni asociailor
sau acionarilor n caz de lichidare, dac vnzarea elementelor de activ (excluznd datoriile)
asigur lichiditi la un nivel corespunztor valorii nete bilaniere a acestora.
Situaia net pozitiv i cresctoare reflect o gestiune economic sntoas. Creterea
este consecina reinvestirii unei pri din profitul net i a altor elemente de acumulare.
Dimpotriv, o situaie net negativ evideniaz o stare prefalimentar. Aceasta este
consecina ncheierii cu pierderi a exerciiilor financiare anterioare. Suma acestor pierderi a
consumat integral capitalurile proprii, iar partea neacoperit rmne n sarcina creditorilor. n
aceast situaie, datoriile totale contractate de ntreprindere au depit valoarea activului.
Exemplu: Identificarea situaiei nete a firmei i factorilor de variaie a acesteia
Determinai situaia net la nceputul i sfritul exerciiului financiar N i
interpretai variaia (creterea sau reducerea) la sfritul perioadei fa de nceputul acesteia,
folosind bilanul simplificat din tabelul urmtor:

29

ACTIV
Activ imobilizat
Stocuri
Clieni
Disponibiliti

TOTAL ACTIV

N-1
2.400.00
1.300.000
670.000
130.000

4.500.000

Tabel 7. Bilan la data 31.12.N

N
PASIV
2.200.000 Capital social
1.800.000 Rezerve
1.200.000 Rez. exerciiului
300.000 Datorii bancare peste un
an
Furnizori
Credite bancare curente
5.500.000
TOTAL PASIV

N-1
N
2.500.000 2.500.000
400.000
500.000
600.000
620.000
400.000
930.000
550.000
850.000
50.000
100.000
4.500.000 5.500.000

Situaia net la nceputul exerciiului financiar N este egal cu:

SN (N-1) = 4.500.000 (400.000 + 550.000 + 50.000) = 3.500.000 lei
Situaia net la sfritul exerciiului financiar N:
SN (N) = 5.500.000 (930.000 + 850.000 + 100.000) = 3.620.000 lei
Creterea situaiei nete de la un exerciiu la altul egal cu 3.620.000 3.500.000 =
120.000 lei indic o mbogire patrimonial a ntreprinderii pe seama realizrii i reinvestirii
unei pri din profitul net (rezultatul exerciiului). Creterea situaiei nete, n acest caz, este
consecina creterii rezervelor i rezultatul exerciiului:
SN = SN(N) SN(N-1) =
= Capital social + Rezerve + Rezultatul exerciiului =
= (2.500.000 2.500.000) + (500.000 400.000) + (620.000 600.000) =
= 0 + 100.000 + 20.000 = 120.000 lei.

2.6 Structura contului de rezultate financiare

Elementele patrimoniale de activ i pasiv sunt supuse unor modificri i transformri
cantitative i calitative n cadrul operaiilor specifice activitii fiecrei firme (producie,
prestri servicii, comer etc.). Transformarea resurselor materiale i de munc n produse,
lucrri sau servicii aductoare de venituri sau, aprovizionarea cu bunuri pentru a le vinde
vizeaz obinerea de profit. Acestea genereaz, n gestiunea fiecrei ntreprinderi, cheltuieli i
venituri n baza crora se determin rezultatul exerciiului.
Rezultatul exerciiului (profit sau pierdere) se oglindete n bilan prin intermediul
unui singur element (de resurse), ceea ce denot c, sub aspect informaional, are un caracter
general i sintetic, neasigurnd premisele sau datele necesare pentru efectuarea analizei
modului n care a fost obinut i, implicit, pentru determinarea factorilor de influen n
vederea adoptrii deciziilor pentru perioada urmtoare. n scopul eliminrii acestui neajuns, se
folosete un instrument contabil distinct denumit Contul de profit i pierdere, care
reprezint o component a situaiei financiare anuale prin intermediul creia se pune n
eviden performana financiar a ntreprinderii. Altfel spus, acest document explic rezultatul
obinut prin compararea fluxurilor de cheltuieli i venituri (un model este prezentat in anex).
Contul de profit i pierdere, prin structura pe care o prezint, asigur detalierea sau
cunoaterea modalitilor de obinere a rezultatului exerciiului, prin compararea veniturilor
obinute cu cheltuielile ocazionate de realizarea acestora, dup relaia:
Venituri totale Cheltuieli totale = Rezultatul brut al exerciiului
Sub aspect valoric, efectul util al firmei este egal cu diferena ntre veniturile i
cheltuielile totale ntr-o anumit perioad de timp (an, trimestru, lun). Rezultatul exerciiului
poate fi favorabil, avnd denumirea de profit dac veniturile totale sunt mai mari dect

30

cheltuielile totale. n situaia n care veniturile totale sunt depite de totalul cheltuielilor, se
va obine pierdere (rezultat al exerciiului cu semn algebric negativ).
Veniturile conduc la creterea beneficiilor contabile nregistrate pe parcursul perioadei
antrennd, prin aceasta, o sporire a capitalurilor proprii rezultat din activitatea desfurat de
firm. Elementul principal din cadrul veniturilor din exploatare este reprezentat de cifra de
afaceri net. Aceasta cuprinde sumele rezultate din vnzarea de produse sau servicii nscrise
n activitatea curent a ntreprinderii, dup deducerea taxei pe valoarea adugat (TVA) i
altor taxe legate direct de cifra de afaceri. La rndul lor, cheltuielile antreneaz diminuarea
beneficiilor contabile.
n raport cu natura activitii, att veniturile ct i cheltuielile, precum i rezultatul
exerciiului se delimiteaz n trei grupe i anume:
de exploatare;
financiare;
extraordinare.
Activitatea de exploatare cuprinde toate operaiile economice i comerciale privind
aprovizionarea, producia i desfacerea bunurilor. Diferena ntre veniturile din exploatare i
cheltuielile de exploatare poart denumirea de rezultat al exploatrii (profit sau pierdere):
Rezultatul exploatrii = Venituri din exploatare Cheltuieli din exploatare
Rezultatul exploatrii msoar eficiena activitii de baz obinut prin deducerea
cheltuielilor (calculate sau pltibile) din veniturile exploatrii (ncasate sau incasabile). Cu ct
veniturile din exploatare sunt mai mari fa de mrimea cheltuielilor de exploatare, cu att
eficiena firmei din activitatea industrial i comercial este mai mare. Dac veniturile
exploatrii depesc cheltuielile se va obine profit dine exploatare, respectiv pierdere din
exploatare n caz contrar.
Firmele industriale, comerciale, agricole etc. desfoar i activiti financiare,
concretizate, ndeosebi, n operaiuni pe piaa financiar achiziii i cedri de titluri de
valoare (investiii financiare) n vederea fructificrii unor disponibiliti bneti i obinerii de
venituri. Diferena ntre veniturile financiare i cheltuielile financiare poart denumirea de
rezultat financiar (profit sau pierdere):
Rezultatul financiar = Venituri financiare Cheltuieli financiare
Pentru contabilitatea cheltuielilor i veniturilor prezint importan i definirea
noiunii de activitate curent, ncorpornd activitatea din exploatare i cea din operaiuni
financiare. Rezultatul curent este determinat att de rezultatul exploatrii ct i de cel al
activitii financiare. Este, deci, rezultatul tuturor operaiilor curente ale ntreprinderii:
Rezultatul curent = Rezultatul exploatrii + Rezultatul financiar
Activitatea extraordinar rezult din evenimente sau tranzacii diferite de activitile
curente ale ntreprinderii i care nu apar frecvent sau cu regularitate (de exemplu, exproprieri,
dezastre naturale etc.). Diferena (pozitiv sau negativ) ntre veniturile i cheltuielile
extraordinare desemneaz rezultatul extraordinar (profit sau pierdere):
Rezultatul extraordinar = Venituri extraordinare Cheltuieli extraordinare
Rezultatul exerciiului (nainte de impozitare) poate fi exprimat sub forma:
Rezultatul exerciiului = Rezultatul curent + Rezultatul extraordinar
sau
Rezultatul exerciiului = Venituri totale Cheltuieli totale
Rezultatul exerciiului (brut, naintea impozitrii) apare ca un venit rezidual (profit
brut). El este resursa din care se asigur dezvoltarea firmei i constituirea fondurilor bugetare.
Termenul de profit provine din limba latin de la verbul profitere care nseamn a da
rezultate.

31

Profitul brut obinut n urma activitii desfurat de firm este supus impozitrii (rata
prevzut de impozit pe profit este variabil de la o ar la alta, n Romnia, potrivit Codului
fiscal, rata de impozit pe profit este de 16%). Admind (pentru simplificare) c profitul
impozabil este egal cu rezultatul (brut) al exerciiului, rezultatul net poate fi scris astfel:
Rezultatul net al exerciiului = Rezultatul brut al exerciiului Impozitul pe profit
n care
Impozitul pe profit = Rezultatul brut al exerciiului Rata de impozit pe profit
Evideniem mai jos Contul de profit i pierdere n funcie de elementele ce le
ncorporeaz (vezi anex modelul complet al Contului de profit i pierderi n funcie de
veniturile i cheltuielile componente):
Tabel 8. Contul de profit i pierdere
Credit
Cheltuieli pe tipuri de activiti
Venituri pe tipuri de activiti
Cheltuieli de exploatare
Venituri de exploatare
(+)
= Rezultatul exploatrii (A)
(-)
Cheltuieli financiare
Venituri financiare
= Rezultatul financiar (B)
(+)
= Rezultatul curent ( C = A + B)
(-)
Cheltuieli extraordinare
Rezultate extraordinare
(+)
= Rezultatul extraordinar (D)
(-)
Cheltuieli totale
Venituri totale
(+)
= Rezultatul brut ( C + D)
(-)
Impozit pe profit
(+)
= Rezultatul net al exerciiului
(-)
Debit

Profitul net (rezultatul net al exerciiului) este considerat un indicator sintetic de

apreciere a eficienei activitii economice deoarece, n dimensiunea acestuia, se regsesc
consecinele aciunii a numeroi factori:
mrimea produciei care influeneaz direct proporional mrimea profitului;
preul de vnzare a produciei cu aciune, de asemenea, direct proporional;
structura sortimental a produciei, care determin o cretere a profitului atunci cnd
sporete proporia produciei cu mult profit i invers;
costul de producie care influeneaz invers proporional evoluia mrimii profitului.
Obinerea de profit stimuleaz iniiativa i acceptarea riscului de ctre ntreprinztori,
este principala resurs de autofinanare a firmei i de remunerare a acionarilor (cu dividende),
reprezint un instrument de control al activitii economice a firmei i contribuie la formarea
resurselor bugetului de stat.
Profitul net (rmas n urma impozitrii) aparine acionarilor, iar mrimea acestuia
influeneaz direct proporional mrimea dividendelor pe care acetia le pot ncasa i/sau
cheltuielile de investiii finanate din profitul net.
Exemplu: Determinarea rezultatul net i factorilor de influen
Pornind de la veniturile i cheltuielile exprimate n funcie de natura activitii,
determinai rezultatele din componena profitului (rezultatului) net al exerciiului i explicai
variaia acestuia din urm.
Tabelul 9. Structura contului de rezultat net pentru dou exerciii financiare
Rezultate pe tipuri de activiti
Exerciiu financiar
Abateri
(+/-)
Precedent
Curent
1. Venituri din exploatare
123.000
141.000
+18.000

32

2. (-) Cheltuieli din exploatare

3. = Rezultatul exploatrii
4. Venituri financiare
5. (-) Cheltuieli financiare
6. = Rezultatul financiar
7. Rezultatul curent (rd. 3 + rd. 6)
8. Venituri extraordinare
9. (-) Cheltuieli extraordinare
10. = Rezultatul extraordinar
11. Rezultatul brut ale exerciiului (rd. 7 + rd. 10)
12. (-) Impozit (rd. 11 16%)
13. = Rezultatul net al exerciiului (rd. 11 rd. 12)

91.000
32.000
15.000
16.500
-1.500
30.500
500
200
300
30.800
4.928
25.872

89.000
52.000
13.000
24.000
-11.000
41.000
500
800
-300
40.700
6.512
34.188

-2.000
+20.000
-2.000
+7.500
-9.500
+10.500
0
+600
-600
+9.900
+1.584
+8.316

Datele din tabelul de mai sus ce au condus la determinarea rezultatului net al

exerciiului atest c acesta din urm s-a majorat n perioada curent fa de exerciiul
financiar precedent cu 8.316 lei. Creterea poate fi explicat prin majorarea profitului
exploatrii cu 20.000 lei care a compensat diminuarea rezultatului financiar cu 9.500 lei i
rezultatului extraordinar cu 600 lei, dup cum urmeaz:
Rezultatul net al exerciiului (8.316 lei) = Rezultatul exploatrii (20.000 lei)
- Rezultatul financiar (9.500 lei)
- Rezultatul extraordinar (-600 lei)
- Impozit pe profit (1.584 lei).

2.7 Reguli generale de evaluare a structurilor patrimoniale

Elementele de activ i pasiv rezultante ale activitilor economico-financiare ale
firmei - sunt exprimate valoric n contabilitate. Evaluarea elementelor bilaniere are la baz
Legea contabilitii nr. 82/1991 i celelalte reglementri n domeniu, utilizndu-se
urmtoarele patru reguli generale:
a) evaluarea la data intrrii n patrimoniu (evaluarea iniial);
b) evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia inventarierii;
c) evaluarea la ncheierea exerciiului (la data bilanului);
d) evaluarea la data ieirii din patrimoniu sau la darea n consum.
a) Evaluarea la data intrrii n patrimoniu implic folosirea valorii de intrare,
denumit valoare contabil (costul istoric, de origine sau de intrare), care reprezint valoarea
real a bunurilor la data intrrii lor n patrimoniu i este stabilit dup cum urmeaz:
la valoarea de aport care se determin n funcie de preul pieei, utilitatea, starea
i amplasarea bunurilor aduse ca aport la capitalul social, stabilit n urma unei
evaluri efectuate potrivit legii;
la valoarea de actual pentru bunurile obinute cu titlu gratuit, care se stabilete n
funcie de preul pieei, starea i amplasarea acestora;
la valoarea sau costul de achiziie pentru bunurile intrate n unitate cu titlu oneros
(contra plat). Costul de achiziie se stabilete prin nsumarea urmtoarelor
elemente: preul de cumprare convenit ntre vnztor i cumprtor; taxele
nerecuperabile, atunci cnd este cazul; cheltuielile de transport aprovizionare;
alte cheltuieli legate de operaiunea de punere n stare de utilitate a bunului
respectiv sau pn la intrarea lui n gestiune, cum este cazul cheltuielilor de
instalare i montaj, comisioane i onorarii .a.

33

De altfel, structura costului de achiziie, se poate prezenta, n mod sugestiv, prin

formula urmtoare:
Costul de achiziie = preul de cumprare
+ taxele nerecuperabile (exemplu: taxe vamale, TVA)
+ cheltuielile de transport-aprovizionare
+ alte cheltuieli legate de operaiunea de punere n stare de utilitate
a bunului respectiv sau pn la intrarea lui n gestiune
- reduceri de natur comercial (exemplu: rabaturi pentru produse
cu defecte de calitate nesemnificative; remize, pentru cumprri
n cantiti mari sau pentru achiziionri repetate de la acelai
furnizor i care depesc o anumit limit valoric minim
ntr-un anumit interval de timp .a.).
la costul de producie pentru bunurile produse n cadrul aceleiai uniti
patrimoniale. Costul de producie aferent unui bun se determin prin cumularea
urmtoarelor elemente: costul de achiziie al materiilor prime i materialelor
consumabile; celelalte cheltuieli directe de producie (salariile muncitorilor direct
productivi, CAS-ul aferent acestor salarii .a.); cota proporional din cheltuielile
indirecte de producie alocate n mod raional ca fiind legate de fabricarea bunului.
Structura costului de producie se poate prezenta prin formula de mai jos:
Costul de producie = cost de achiziie a materiilor prime i materialelor consumabile
+ energia consumat n scopuri tehnologice
+ salariile muncitorilor direct productivi
+ CAS-ul pentru salariile aferente muncitorilor direct productivi
+ alte cheltuieli directe de producie, atunci cnd este cazul
+ cota proporional din cheltuielile indirecte de producie,
alocate n mod raional ca fiind legate de fabricarea bunului.
Cheltuielile generale de administraie, cheltuielile de desfacere i cele financiare, de
regul, nu se includ n costul de producie. Pot fi incluse dobnzile aferente capitalului
mprumutat pentru finanarea achiziiei, construciei sau produciei de active cu ciclu lung de
fabricaie. Prin ciclu lung de fabricaie se nelege o perioad substanial de timp necesar
produciei din care rezult bunuri n starea de a fi utilizate sau comercializate.
b) Evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia inventarierii anuale, efectuat
nainte de nchiderea conturilor, se face la valoarea actual sau de utilitate a fiecrui element,
fiind denumit valoare de inventar. Aceast valoare se stabilete n funcie de utilitatea
bunului, starea acestuia i preul pieei. Pentru creane i datorii se ia n calcul valoarea lor
probabil de ncasat, respectiv de plat.
c) Evaluarea la ncheierea exerciiului asigur aplicarea efectiv a principiului
prudenei i const n aceea c elementele patrimoniale se evalueaz i se reflect n bilan la
valoarea de intrare n patrimoniu, respectiv valoarea contabil, pus de acord cu rezultatele
inventarierii.
Valoarea de inventar se compar cu valoarea contabil sau de intrare i se retine
pentru evaluare, pe de o parte, valoarea cea mai mic n cazul activelor i, pe de alt parte,
valoarea cea mai mare pentru datorii.
Ca urmare a comparrii valorilor de inventar cu cele contabile nete rezult diferene n
plus sau n minus, care, n funcie de prevederile legale n vigoare, se soluioneaz astfel:
diferenele constatate n plus (valoarea de inventar mai mare) la elementele de activ
i n minus la cele de pasiv de natura datoriilor nu se reflect n contabilitate, unde se
menine valoarea lor de intrare;
diferenele constatate n minus (valoarea de inventar mai mic) la elementele de
activ se soluioneaz prin includerea n cheltuieli i creterea amortizrii aferente n

34

cazul activelor amortizabile, active la care deprecierea este ireversibil (definitiv)

sau constituirea de ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare pentru activele
neamortizabile, active la care deprecierea este reversibil. Elementele patrimoniale
respective rmn nregistrate n contabilitate la valoarea lor contabil sau de intrare;
diferenele constatate n plus (valoarea de inventar mai mare) la elementele de pasiv
de natura datoriilor se soluioneaz nregistrndu-se n contabilitate ca majorare a
elementelor corespunztoare de datorii.
n ceea ce privete evaluarea efectuat cu prilejul ntocmirii bilanului este necesar s
se aib n vedere i aspectele ce se prezint n continuare.
Disponibilitile i alte elemente asimilate exprimate n valut, cum sunt: acreditivele
i depozitele bancare, creanele i datoriile trebuie evaluate utilizndu-se cursul de schimb de
la data ncheierii exerciiului, comunicat de ctre BNR, iar diferenele ce se stabilesc fa de
data nregistrrii lor n contabilitate, favorabile sau nefavorabile, se reflect la venituri sau
cheltuieli, dup caz. n mod similar se determin diferenele favorabile sau nefavorabile n
cazul creanelor i datoriilor exprimate n lei, dar cu decontare n funcie de cursul unei valute,
cu meniunea c se nregistreaz la venituri sau cheltuieli de exploatare ori financiare, potrivit
naturii operaiilor de la care provin.
Imobilizrile i stocurile (elemente materiale) achiziionate cu plata n valut trebuie
raportate la cursul de schimb existent la data determinrii acestei valori. Pentru imobilizrile
i stocurile achiziionate cu plata n valut i nregistrate la cost istoric se utilizeaz cursul de
schimb de la data efecturii tranzaciei.
d) Evaluarea la data ieirii din patrimoniu sau la darea n consum (prin vnzare,
distrugere, lips n gestiune .a., respectiv, pentru obinerea de produse, executarea de lucrri
i prestarea de servicii), se face la valoarea lor de intrare.
Totodat, se are n vedere, ca situaie specific, faptul c dobnda aferent capitalului
mprumutat pentru producerea de active imobilizate i circulante cu ciclu lung de fabricaie
(mai mare de un an) care, este inclus n costul de producie, trebuie menionat n notele
explicative, precizndu-se valoarea dobnzii pentru exerciiul financiar ce se nchide.

2.8 Aplicaii propuse

1. S se evidenieze care dintre elementele de mai jos corespund Bilanului contabil
sau Contului de profit i pierdere:
- Terenuri
- Cheltuieli privind salariile
- Cheltuieli n avans
- Clieni
- Rezultatul exerciiului
- Datorii pe termen lung
- Rezerve
- Venituri din exploatare
- Cheltuieli privind dobnzile
- Casa n lei
- Furnizori de materii prime
- Furnizori de servicii
- Obiecte de inventar
- Stocuri
- Dividende de plat
- Stocuri de materii prime
- Venituri n avans

35

- Cheltuieli de transport
- Rambursarea mprumuturilor (bancare sau obligatare)
- Sume ce se obin din emisiunile de aciuni
- Sume ce se obin din mprumuturi (bancare sau obligatare)
- Cheltuieli privind amortizarea activelor corporale i necorporale
- Prime de capital
- Subvenii
- Diferene favorabile de curs valutar
- Cheltuieli de constituire
- Cheltuieli de dezvoltare
- Capital social
- Creditori diveri.
2. S se evidenieze elementele de activ i pasiv de mai jos, s se calculeze totalul
activului i pasivului i s se verifice egalitatea dintre activ i pasiv (sume exprimate n lei):
a) salarii datorate 20.000
b) terenuri 1 50.000
c) casa 3.000
d) furnizori 40.000
e) echipament de protecie 300.000
f) materii prime 15.000
g) capital social 600.000
h) credite pe termen lung 120.000
i) clieni 30.000
j) producie n curs de execuie 15.000
k) cldiri 250.000
l) rezultatul reportat 30.000
m) plasamente de trezorerie 57.000
n) produse finite 70.00
o) conturi curente la bnci 10.000
p) rezerve 80.000
r) creditori diveri 10.000
ACTIV

TOTAL ACTIV

Sume

PASIV

TOTAL PASIV

3. S se ntocmeasc bilanul (sume exprimate n lei):

- capital social 500.000
- furnizori 80.000
- creane ataate participaiilor 150.000

36

Sume

- disponibiliti bneti 40.000

- provizioane pentru riscuri i cheltuieli
- rezerve 50.000
- creditori diveri 50.000
- construcii 500.000
- fond comercial 50.000
- materiale consumabile 30.000
- obiecte de inventar 50.000
- venituri nregistrate n avans 60.000
- credite pe termen scurt 60.000
ACTIV

TOTAL ACTIV

20.000

Sume

PASIV

Sume

TOTAL PASIV

4. n timpul exerciiului financiar N, ntreprinderea ALFA efectueaz urmtoarele tranzacii:

Depune numerarul din cas, n valoare de 10.000 lei, n contul deschis la banc.
Pe baza hotrrii Adunrii Generale a Acionarilor, o parte din rezervele constituite, n
valoare de 5.000 lei, se utilizeaz pentru mrirea capitalului social.
Achiziioneaz mrfuri de la furnizori n valoare de 4.000 lei.
Restituie un credit bancar pe termen lung, n valoare de 50.000 lei, bncii finanatoare.
ncaseaz, n numerar, creana de la un client, n valoare de 3.000 lei.
Acord, prin banc, un avans unui furnizor, n contul unor aprovizionri ulterioare de la
acesta cu servicii. Valoarea avansului este de 7.000 lei.
Acord, n numerar, un avans unui salariat, n vederea cumprrii de rechizite de birou.
Valoarea avansului este de 5.000 lei.
Achit, n numerar, datoria fa de stat privind impozitul pe profit, n sum de 9.000 lei.
Se cere s se identifice elementele patrimoniale afectate de tranzaciile de mai sus i s se
specifice n care tip de modificare patrimonial se ncadreaz fiecare dintre tranzaciile menionate.
5. Identificai din lista de mai jos structurile de creane i datorii i calculai suma total a
acestora (sume exprimate n lei):
Mrfuri 20.000
Conturi curente la bnci 53.800
Datorii fiscale 3.700
Cheltuieli constatate n avans 2.200
Furnizori 15.300
Dreptul de a compensa o sum pltit la buget i nedatorat 750
Obligaia de plat pentru dividendele cuvenite acionarilor 1.950.000
Clieni 4.150.000
Creditori diveri 550.000
Efecte comerciale de primit 330.000
Credite bancare pe termen scurt 10.000.000

37

Mijloace de transport 30.000.000

Rezerve din reevaluare 5.000.000
Creane:
Datorii:
6. Firma Omega SRL. prezint urmtorul bilan iniial:
ACTIV
Construcii
Materii prime
Clieni
Conturi curente la bnci
TOTAL ACTIV

Sume
90.000
20.000
30.000
50,000
190.000

PASIV
Credite bancare
Rezerve
Rezultatul exerciiului
Capital social
TOTAL PASIV

Sume
40.000
20.000
55.000
70.000
190.000

n cursul lunii ianuarie au loc operaiile:

a) se achiziioneaz materii prime de la furnizori n valoare de 15.000 u.m.
b) se majoreaz capitalul social din rezerve 5.000 u.m.
c) se ncaseaz n contul curent de la banc o crean de la clieni n valoare de 25.000 u.m.
d) se achit prin banc datoria fa de furnizor n valoare de 15.000 u.m.
S se ntocmeasc bilanul final.

38

Capitolul 3

DOCUMENTE JUSTIFICATIVE, REGSITRE CONTABILE

I SUTUAII FINANCIARE ANUALE

3.1 Delimitri privind documentele contabile

Activitatea ntreprinderii genereaz zilnic numeroase operaii care, pentru a fi
nregistrate n contabilitate, trebuie s fie consemnate n documente justificative. Orice
operaie economico-financiar trebuie justificat, ceea ce se realizeaz pe baza unui suport
material de date care ndeplinete anumite condiii de form i coninut.
Documentele contabile sunt acte scrise ntocmite atunci cnd au loc operaiile
economico-financiare i constituie suporturile de date i informaii ce justific operaiile
efectuate. Datele pe care le conin se prelucreaz potrivit cerinelor metodei contabilitii
astfel nct se obin, n final, informaiile contabile de sintez.
De altfel, n Legea contabilitii este prevzut c orice operaiune economicofinanciar efectuat se consemneaz n momentul efecturii ntr-un document care st la baza
nregistrrilor n contabilitate, dobndind astfel calitatea de document justificativ, iar
persoanele care asigur ntocmirea, aprobarea i nregistrarea n contabilitate devin
rspunztoare pentru realitatea i legalitatea operaiilor pe care le consemneaz.
Organizarea contabilitii oricrei uniti patrimoniale necesit, printre altele, folosirea
mai multor categorii de documente contabile care asigur att reflectarea operaiilor
economico-financiare ce afecteaz patrimoniul, ct i crearea premiselor necesare pentru
prelucrarea, stocarea i raportarea ulterioar a datelor i respectiv informaiilor obinute.
Organizarea contabilitii la nivelul exigenelor asumate nu poate fi conceput fr existena
unui sistem de documente contabile judicios elaborate i utilizate dup reguli bine stabilite.
ntruct documentele contabile sunt numeroase i, totodat, au caracter complex,
prezint interes clasificarea sau delimitarea lor n funcie de rolul pe care l ndeplinesc n
cadrul sistemului de contabilitate i anume:
documente justificative;
registre contabile;
documente de sintez i raportare.
Documentele contabile, indiferent de categoria din care fac parte, n funcie de
importana i frecvena utilizrii lor pot fi tipizate i netipizate.
Documentele tipizate sunt utilizate n mod frecvent, iar coninutul i forma lor sunt
unitare, fiind stabilite de ctre direcia de resort din cadrul Ministerului Finanelor Publice.
Fiecare document este utilizat pentru operaii de aceeai natur i are caracter obligatoriu
pentru toate unitile patrimoniale.
Tipizarea documentelor contabile contribuie, printre altele, la uurarea completrii i
verificrii lor, i, totodat, la satisfacerea cerinelor privind prelucrarea electronic a datelor
pe care le conin i de informare ale utilizatorilor.
Documentele (contabile) netipizate, cum sunt: situaiile de repartizare a diferenelor
de pre, de determinare a costurilor efective, de descrcare a gestiunii de mrfuri, de
fundamentare a indicatorilor bugetului de venituri i cheltuieli i altele, se folosesc n mod
ocazional, iar coninutul i forma lor se stabilesc la nivelul fiecrui agent economic n funcie
de necesitile de informare ale acestuia.

39

3.2 Documentele justificative

Documentele justificative constituie baza sau suportul material pentru nregistrarea n
contabilitate a operaiilor patrimoniale, fiind nscrisuri n care se consemneaz orice operaie
care afecteaz patrimoniul firmei atunci cnd a avut loc. Ele fac dovada nfptuirii operaiilor
economico-financiare, fiind izvorul informaiilor contabile pe care le consemneaz,
reprezentnd suport al exercitrii diferitelor verificri sau controale, de interes inclusiv n
situaia unor litigii.
Coninutul documentelor justificative ncorporeaz diferite elemente care, n funcie
de modul de completare i importana pe care o au, se pot delimita n comune i specifice.
Elementele comune sunt cele care se refer la datele de identificare i la asigurarea
responsabilitilor pentru ntocmire, verificare i aprobare, dintre care se amintesc: denumirea,
numrul i data documentului; denumirea i sediul unitii patrimoniale, inclusiv
compartimentul organizatoric emitent; salariaii sau persoana juridic ter, dup caz, care
particip la efectuarea operaiei n cauz; semnturile persoanelor care poart rspunderea
pentru efectuarea operaiei i ntocmirea documentului, pentru avizare sau aprobare .a.
Elementele specifice sunt cele care caracterizeaz operaiile economico-financiare
consemnate, fiind urmtoarele: coninutul operaiei consemnate; baza legal pentru efectuarea
operaiei atunci cnd este cazul; datele cantitative; preurile unitare i valorile sau numai date
valorice pariale i totale, dup caz; alte elemente care sunt necesare ulterior pentru efectuarea
operaiilor de prelucrare i verificare a documentelor justificative, cum este cazul diferitelor
coduri pentru prelucrarea electronic a datelor.
ntocmirea sau completarea documentelor justificative se face cu uurin pentru
elementele comune care, pentru marea majoritate a operaiilor de aceeai natur, se repet,
documentele n cauz fiind identice. Pentru completarea elementelor specifice sunt necesare,
de regul, anumite calcule, cunoaterea naturii operaiilor respective i, implicit, un volum
mai mare de munc.
ntocmirea propriu-zis a documentelor justificative sau definitivarea acestei
operaiuni, dup caz, se efectueaz atunci cnd se nfptuiete operaia care se consemneaz,
folosindu-se cerneal, past, creion chimic sau mijloace tehnice de calcul. n acest sens, se are
n vedere structura documentelor justificative i se completeaz att manual ct i cu mijloace
tehnice de calcul sau numai manual (deconturi de cheltuieli i altele).
n ceea ce privete operaiunea de completare, se reine c pentru documentele privind
operaiunile bneti n numerar i prin banc nu sunt admise corectri, iar atunci cnd
intervin greeli se anuleaz documentul n cauz, ntocmindu-se altul corect. Pentru
documentele justificative referitoare la celelalte operaii, este admis s se corecteze greelile
de completare, ns acestea trebuie s fie barate cu o linie i s existe semntura celui care a
fcut corectarea.
Prelucrarea documentelor justificative constituie o activitate important i const n
efectuarea mai multor operaii necesare pregtirii lor pentru nregistrarea n contabilitate.
Astfel, se efectueaz: gruparea sau sortarea documentelor pe categorii sau grupe de operaii
omogene (de capitaluri, de active imobilizate necorporale, de active imobilizate corporale, de
stocuri etc.); se face evaluarea, dac este cazul, i se determin valoarea total din document;
se ntocmesc centralizatoare pentru documentele ce conin operaii de aceeai natur; se
consemneaz pe fiecare document justificativ, atunci cnd se nregistreaz n mod individual,
i pe fiecare document centralizator simbolurile conturilor sintetice i analitice debitoare i
creditoare sau, altfel spus, se ntocmesc formulele contabile.
Verificarea documentelor justificative are loc dup ce s-a efectuat prelucrarea i
reprezint operaiunea premergtoare nregistrrii n contabilitate, avnd ca scop eliminarea

40

sau corectarea eventualelor erori care s-au fcut anterior. n funcie de aspectele urmrite,
verificarea documentelor se refer la form i la fond (coninut).
Verificarea formei documentelor justificative are n vedere urmtoarele aspecte:
folosirea modelului de document corespunztor naturii operaiei consemnate; completarea
tuturor elementelor (rubricilor) pe care le conine documentul; asigurarea exactitii preurilor
unitare i calculelor efectuate; existena semnturilor persoanelor responsabile pentru
ntocmirea, avizarea i aprobarea operaiilor consemnate i altele.
Verificarea de fond se refer la aspectele privind necesitatea, legalitatea, oportunitatea
i economicitatea operaiilor consemnate n documente.
Necesitatea efecturii operaiei se stabilete n funcie de prevederile programului de
activitate i de bugetul de venituri i cheltuieli al unitii patrimoniale.
Legalitatea se apreciaz prin apelarea la prevederile legale referitoare la operaiile
efectuate.
Oportunitatea const n efectuarea operaiei economice n momentul potrivit, cel mai
favorabil, cnd se prilejuiesc eforturi minime. Aceast cerin este n interdependen cu cea
privind economicitatea, care, la rndul su, impune ocazionarea unui nivel minim de
cheltuieli n vederea desfurrii unei activiti rentabile (sau a unui maxim de venituri pentru
un anumit nivel al cheltuielilor).
Operaiunea de verificare, inclusiv a exactitii conturilor debitoare i creditoare, se
confirm prin semntura salariatului care a efectuat-o, iar erorile ce se depisteaz se
corecteaz, dup caz, de ctre acesta din urm. Operaiunea de verificare se poate extinde,
atunci cnd este cazul, la aspectele privind pregtirea documentelor n vederea predrii lor
pentru a fi prelucrate cu mijloace tehnice de calcul. Rectificarea erorilor ce se constat n
urma operaiunilor de verificare a documentelor implic efectuarea de corecturi ale tuturor
exemplarelor, radierea cu o linie a textului sau sumei greite astfel nct s se poat citi
ulterior, scrierea sumei corecte deasupra textului, necesitnd semntura persoanei care a fcut
rectificarea i data.
Documentele justificative, n msura n care au fost verificate i erorile au fost
corectate, se nregistreaz n documentele de eviden contabil, dup care sunt supuse
operaiunii de clasare, de aezare a lor ntr-o anumit ordine, i apoi celei de arhivare (de
pstrare) n cadrul firmei pentru anumite intervale de timp stabilite n funcie de natura
operaiilor consemnate, potrivit prevederilor legale n domeniu.

3.3 Registrele contabile

n categoria general a documentelor utilizate n contabilitate se delimiteaz registrele
contabile sau documentele contabile propriu-zise, care asigur, n principal, att nregistrarea
i sistematizarea datelor nscrise n documentele contabile legal ntocmite, ct i furnizarea de
informaii referitoare la existena i transformrile ce privesc elementele patrimoniale
aparinnd ntreprinderii.
Registrele contabile au, n general, caracter obligatoriu pentru toate unitile
patrimoniale i asigur nregistrarea cronologic i sistematic a operaiilor consemnate n
documente justificative. Ele se prezint sub forma unor registre sau foi volante i listri
informatice legate sub form de registru, cu coninut i aspect potrivit scopului pentru care
sunt elaborate. Consemnrile n registre formeaz fiierul de date pentru evidena contabil
curent, iar fiecare registru furnizeaz informaiile necesare pentru unul sau mai multe
elemente patrimoniale.
n funcie de destinaia sau scopul n care se folosesc, se pot delimita registre pentru
evidena cronologic, registre pentru evidena sistematic i registre combinate.

41

Registrele pentru evidena cronologic, cum sunt: registrul-jurnal, registrul pentru

ncasri i pli, nota de contabilitate i altele, asigur nregistrarea operaiilor economicofinanciare n funcie de data de efectuare a acestora.
Registrele sistematice asigur gruparea i nregistrarea operaiilor economicofinanciare n funcie de natura lor i, totodat, n raport cu data cnd au fost efectuate. Sunt
registre sistematice: registrul cartea mare, registrul-inventar, fia de cont pentru operaii
diverse, fia de cont maestru-ah, jurnalul pentru creditul contului .a.
Registrele combinate servesc att pentru nregistrarea cronologic, ct i pentru cea
sistematic, precum i pentru evidena analitic. n acest cadru se ncadreaz actualele jurnale
folosite n cadrul formei de contabilitate pe jurnale.
Registrele principale reinute n Legea contabilitii i n reglementrile contabile n
domeniu sunt n numr de trei i anume: registrul-jurnal, registrul inventar i cartea mare,
care au caracter obligatoriu. Registrele de contabilitate sunt documentele prin care
ntreprinderea evideniaz cronologic i sistematic operaiile economice din documentele
justificative.
Registrul-jurnal constituie documentul n care se consemneaz toate operaiile
economico-financiare din cadrul unei anumite perioade de gestiune, n ordinea n care acestea
s-au efectuat n timp, fr tersturi i spaii libere.
n registrul jurnal, care se ntocmete ntr-un singur exemplar pentru fiecare operaie
ce se nregistreaz se consemneaz urmtoarele elemente: numrul curent al fiecrei operaii
nregistrate, ncepnd de la 1 ianuarie la 31 decembrie; data cnd se face nregistrarea; felul i
numrul documentului justificativ n care este nscris operaia ce se nregistreaz; explicaii
n legtur cu operaia n cauz; simbolurile conturilor debitoare i creditoare i sumele pentru
fiecare din acestea.
n cazul n care firma folosete registre-jurnal auxiliare este necesar ca documentele
justificative s se nregistreze n aceste jurnale, iar totalurile lunare ale acestora se nscriu n
registrul-jurnal general.
Jurnalele auxiliare sau cele combinate se utilizeaz de ctre unitile patrimoniale cu
volum mare i foarte mare de operaiuni contabile, deschizndu-se pe genuri sau grupe
omogene de operaii economico-financiare, cum sunt cele privind operaiile de cas i bneti,
decontrile cu furnizorii, decontrile cu clienii, avansurile spre decontare .a. Structura
acestor jurnale se difereniaz n funcie de natura operaiilor pentru care se folosesc.
Registrul jurnal este numerotat, nuruit, parafat i nregistrat n evidena firmei iar, n
condiiile utilizrii sistemelor informatice de prelucrare a datelor operaiile se realizeaz
atunci cnd numrul paginilor editate este de cel puin 100. Redm mai jos modelul acestui
registru:
Tabel 1.
Registrul Jurnal
Nr.
crt.
1

Data
nreg.
2

Documentul
(felul, nr., data)
3

Explicaii
4

Simbol conturi
Debitoare
Creditoare
5
6

ntocmit,

Verificat,

S
Debitoare o Creditoare
o
7
8
o
l
d
u
r
i
u
m
elementelor
e de activ

Registrul-inventar asigur nregistrarea rezultatelor inventarierii

i pasiv i se ntocmete la nceputul activitii, la sfritul exerciiului financiar, precum i cu
ocazia ncetrii activitii. Completarea acestui document se realizeaz fr tersturi i fr
spaii libere, utilizndu-se datele nscrise n listele de inventariere i procesele-verbale
ntocmite n situaiile amintite. Se ntocmete ntr-un singur exemplar, dup ce a fost
42

numerotat, nuruit, parafat i nregistrat n evidena firmei i conine elementele patrimoniale

inventariate i grupate dup natura lor. Modelul acestui document se prezint astfel:
Tabelul 2.
Nr.
crt.

Registrul-inventar
la data de

Recapitulaia
elementelor inventariate

Valoarea
contabil

Valoarea de
inventar

ntocmit,

Diferene din
evaluare
Valoarea (de Cauze diferene
5 nregistrat)
6

Verificat,

Registrul-cartea mare este un document contabil obligatoriu utilizat de firmele ce

folosesc nregistrarea pe jurnale sau maestru-ah. Este un document care asigur, pentru
sfritul fiecrei luni i cumulat de la nceputul anului, sistematizarea datelor contabilitii
sintetice att pentru debitul ct i pentru creditul fiecrui cont sintetic. Conine cte o fil
pentru fiecare cont sintetic utilizat i constituie baza ntocmirii balanei de verificare.
Formularul propriu-zis al registrului-cartea mare poate fi nlocuit cu fiele de cont
pentru operaii diverse sau cu fiele de cont ah denumite i fie pe conturi corespondente.
Modelul registrului i al fiei de cont pentru operaii diverse, n condiiile nregistrrii
pe jurnale se prezint astfel:
Tabel 3.
Lunile

Ianuarie
Februarie
Martie
Total tr. I
Aprilie
Mai
Iunie
Total tr. I+II
Iulie
August
Septembrie
Total tr.
I+II+III
Octombrie
Noiembrie
Decembrie

Cartea Mare
CONTUL.
Total
Total
rulaj
rulaj
CONTURI CORESPONDENTE
debitor
creditor
CREDITOARE
Cont
Cont
Cont
Cont
Cont
La 1 ianuarie
.
.
.
.
.
(anul)..
Jurnal
Jurnal
Jurnal
Jurnal
Jurnal

Total general
(I-IV)

43

SOLD
D

Tabel 4.

Fi de cont pentru operaii diverse

FI DE CONT PENTRU OPERAII DIVERSE

(Unitatea)

Document
Data

Felul

Nr.

Explicaii

Simbol cont
corespondent

Debit

Credit

Simbol
cont

Pagina

D/C

Sold

Registrele de contabilitate, aa cum prevd reglementrile contabile, se utilizeaz n

strict concordan cu destinaia pe care o au, completndu-se n mod ordonat pentru a
permite n orice moment identificarea i controlul operaiilor patrimoniale efectuate.
Prezentm n tabelul de mai jos registrele principale, n sintez:
Tabel 5. Registre contabile obligatorii - sintez

Registrul-jurnal

Registrul-inventar

Registrul-cartea mare

Este un document contabil obligatoriu n care se

nregistreaz zilnic, n mod cronologic, operaie
cu operaie, fr spaii libere, toate modificrile
patrimoniale i servete ca prob n litigii.
n registrul-jurnal se trec toate operaiile
economice privind modificarea patrimoniului,
indiferent dac acestea au loc n numerar sau prin
contul de decontare de la banc, indiferent dac
plata sau ncasarea efectiv a avut loc.
Este un document contabil obligatoriu, care
servete la nregistrarea anual i gruparea
rezultatelor inventarierii patrimoniului.
Registrul-inventar se completeaz pe baza
inventarierii faptice a fiecrei poziii cuprinse n
toate conturile de bilan.
Este un document contabil obligatoriu n care se
nregistreaz lunar i sistematic, prin regruparea
conturilor, micarea i existena tuturor
elementelor patrimoniale, la un moment dat.
Este un document contabil de sintez i
sistematizare i conine simbolul conturilor
debitoare i creditoare corespondente, rulajul
debitor i creditor, precum i soldul contului
pentru fiecare lun a anului curent.

3.4 Documentele contabile de sintez i raportare

Folosirea datelor contabile n procesul de conducere a firmei impune centralizarea
i sintetizarea lor periodic. La aceast cerin rspund situaiile financiar-contabile de
sintez i raportare. Informaiile financiare sunt furnizate, n principal de bilanul contabil,
performanele firmei sunt evideniate n contul de profit i pierderi, iar evoluia situaiei
financiare poate fi reflectat ntr-un tablou de flux (tabloul de finanare sau tabloul
trezoreriei) etc.
Agenii economici ntocmesc documente contabile de sintez i raportare anuale,
inclusiv n form simplificat (n funcie de mrimea ntreprinderii stabilit pe baza cifrei de

44

afaceri sau numrului de salariai cele mici ntocmesc documente simplificate).

Documentele se prezint sub forma unui tot unitar constituit din: bilan, cont de profit i
pierdere, situaia modificrilor capitalului propriu, situaia fluxurilor de trezorerie i notele
explicative la situaiile financiare anuale.
La rndul lor, situaiile financiare anuale simplificate conin doar trei componente i
anume: bilan prescurtat, cont de profit i pierdere i note explicative la situaiile financiare
anuale simplificate.
Documentele anuale, indiferent de varianta n care se ntocmesc, sunt nsoite de o
declaraie scris de asumare a rspunderii conducerii firmei cu privire la elaborarea acestora
n conformitate cu reglementrile contabile n vigoare.
n categoria general a documentelor contabile de sintez i raportare se pot avea n
vedere i raportrile contabile de semestru, oferind informaii cumulate de la nceputul anului
pn la sfritul semestrului I al exerciiului financiar n curs. Aceste documente de sintez
cuprind doar trei componente i anume: bilanul, contul de profit i pierdere i date
informative, care se prezint unitilor teritoriale ale Ministerului Finanelor Publice mpreun
cu raportul administratorului unitii. Prin coninutul lor, aceste documente asigur, fa de
situaiile financiare anuale, un volum mai mic de informaii, ns suficiente pentru oglindirea
situaiei patrimoniului i performanei economice a firmei la mijlocul exerciiului financiar.
Firmele cotate la bursa de valori au obligaia publicrii bilanului contabil i contului
de profit i pierderi aferente ultimului trimestru ncheiat pe site-ul internet al bursei. Cele
dou documente de sintez sunt necesare investitorilor pentru efectuarea analizei economicofinanciare a firmelor n baza diferiilor indicatori (de rentabilitate, de structur a bilanului, de
echilibru financiar etc.) n vederea aprecierii oportunitii efecturii de plasamente prin
cumprarea de aciuni sau obligaiuni aflate la tranzacionare sau care se vor emite.
Indicatorii economico-financiari calculai n baza celor dou documente financiare de
sintez sunt urmrii i de creditorii firmelor (bncile) interesai de bonitatea acestora naintea
acordrii creditelor solicitate, de evaluatori i de analitii financiari din cadrul firmei.
n fine, firmele au obligaia ntocmirii documentelor financiare de sintez i raportare
i depunerii acestora la unitile teritoriale ale Ministerului Finanelor Publice, ntruct
profitul impozabil este baz de calcul a impozitului pe profit.

3.5 Gestiunea documentelor

Problemele ncadrate n gestiunea documentelor privesc: organizarea circulaiei
documentelor, utilizarea i evidena documentelor, reconstituirea documentelor i pstrarea
acestora.
a) Organizarea circulaiei documentelor are ca scop dimensionarea i raionalizarea
traseului de micare al documentelor n cadrul diferitelor compartimente ale ntreprinderii.
Este necesar s se prentmpine reinerile inutile n cadrul diverselor compartimente i s duc
la rezolvarea complet i la timp a operaiilor economico-financiare cuprinse n acestea.
b) Utilizarea i evidena documentelor contabile ridic probleme cu privire la
gestionarea lor. Astfel, pentru toate formularele folosite ca documente se organizeaz o
eviden operativ ct i una contabil, potrivit aceleiai metodologii ce st la baza organizrii
evidenei bunurilor materiale.
O problem deosebit legat de eviden o ridic documentele contabile ce intr sub
incidena formularelor cu regim special. n aceast categorie se includ documentele contabile
n care sunt consemnate operaii economico-financiare care afecteaz patrimoniul unitii.
Pentru acest tip de formulare se organizeaz o eviden operativ distinct. De asemenea,

45

formularele cu regim special, nainte de a fi date n folosin sunt nseriate i numerotate, iar
darea lor n folosin se face numai pe baz de acte distincte ntocmite n acest scop.
c) Reconstituirea documentelor contabile se efectueaz n cazul n care acestea sunt
pierdute, distruse ori sustrase. Operaia de reconstituire are loc n termen de 30 de zile de la
data pierderii, distrugerii ori sustragerii acestora, cu respectarea normelor prevzute de
legislaia n vigoare. Pentru reconstituire se ntocmete, pentru fiecare caz n parte, cte un
dosar distinct. n situaia n care documentul care trebuie reconstituit provine de la alt
ntreprindere, reconstituirea se face de ctre ntreprinderea emitent, la cererea scris a
conductorului ntreprinderii solicitante. ntreprinderea emitent va trimite, n termen de cel
mult 10 zile de la primirea cererii, documentul reconstituit ctre firma solicitant. n cazul
gsirii ulterioare a originalului documentului pierdut, documentul reconstituit se anuleaz, pe
baza unui proces-verbal, mpreun cu care se ataeaz la dosarul de reconstituire.
d) Arhivarea (pstrarea) documentelor contabile. n cursul exerciiului financiar,
documentele contabile se pstreaz n cadrul compartimentului financiar-contabil. La sfritul
anului, documentele contabile se predau la arhiva general a firmei n forma original, grupate
n funcie de natura operaiilor sau n ordine cronologic n cadrul exerciiului financiar la
care se refer, n dosare numerotate, nuruite i parafate. Dosarele se pstreaz n spaii
special amenajate i asigurate mpotriva distrugerii sau sustragerii.
Legislaia fiecrei ri reglementeaz termenul de arhivare a documentelor contabile.
Pentru ara noastr, termenul de pstrare (arhivare) a registrelor contabile i a documentelor
justificative, care au calitatea de for probant n raporturile cu terii, este de 10 ani. Celelalte
documente justificative se pstreaz 5 ani, cu excepia tatelor de salarii, i bilanului contabil
care sunt ptrate pe un interval de 50 ani.

46

Capitolul 4

CONTUL INSTRUMENT DE NREGSTRARE, CALCUL

I CONTROL

4.1 Necesitatea, importana i funciile contului

Bilanul reflect ntregul patrimoniu conform principiului dublei reprezentri. Pentru
cunoaterea modificrilor care au condus la elaborarea bilanului contabil, poate fi necesar s
se ntocmeasc cte un bilan dup fiecare operaiune. ntruct acest lucru implic o activitate
laborioas, s-a creat un procedeu de urmrire a soldurilor existente la un moment dat i
micrilor intervenite n componena elementelor patrimoniale n decursul unei perioade de
gestiune. Procedeul implic utilizarea contului contabil.
Contul evideniaz micrile i transformrile survenite n cadrul fiecrui element
patrimonial, dar i soldurile (mrimile existente) la un moment dat. Spre deosebire de bilanul
contabil care reflect situaia tuturor elementelor patrimoniale la un moment dat, contul se
refer la un singur element patrimonial ntr-o anumit perioad de gestiune.
Pentru nelegerea rolului contului, s ne imaginm c o ntreprindere are
disponibiliti n cont n sum de 10.000 lei. Tranzaciile ulterioare pot afecta aceast sum n
dou moduri: o pot crete sau o pot scdea. n loc s majorm sau s micorm elementul
Conturi la bnci, prin tergerea vechii sume i introducerea celei noi dup fiecare tranzacie
ce afecteaz disponibilul din cont, vom aduna la un loc toate majorrile respectiv, toate
micorrile i calculm, rezultnd modificarea net a disponibilitilor din cont n urma
acestor tranzacii. La suma iniial vom aduna suma tuturor creterilor i vom scdea suma
micorrilor. Diferena reprezint noul sold al elementului Conturi la bnci.
Instrumentul prin care realizm acest lucru este contul. Prin urmare, cu ajutorul
contului se pot urmri att starea iniial, micrile intervenite ntr-o anumit perioad de
gestiune, ct i starea final a fiecrui element patrimonial n parte.
n acest scop, pentru fiecare element patrimonial se deschide cte un cont distinct n
contabilitatea curent, cu ajutorul cruia se nregistreaz, pe baz de documente i n etalon
monetar, suma existent la nceputul perioadei de gestiune, modificrile survenite generate de
tranzaciile din timpul perioadei de gestiune, determinndu-se i soldul final.
Orice cont deschis n contabilitatea curent are un anumit coninut economic
determinat pe fiecare element patrimonial i poate reprezenta:
bun (mijloc) economic, de exemplu: terenuri, construcii, mijloace de transport,
materii prime, mrfuri etc.;
un proces economic, care necesit consumuri de mijloace economice pentru a se
desfura. Exemple de procese: aprovizionarea cu materii prime, materiale
consumabile etc.; fabricarea de produse, executarea de lucrri, prestarea de servicii;
desfacerea de produse, semifabricate, mrfuri etc.;
o resurs de finanare, n funcie de modul de procurare a mijloacelor economice, cum
ar fi: capital social, rezerve, credite bancare, furnizori etc.;
un rezultat financiar, care se prezint sub form de profit sau pierdere, evideniat de
activitile care le genereaz (de exploatare, financiar, extraordinar).
De remarcat este c, pentru anumite elemente patrimoniale cum ar fi, de exemplu,
stocurile, la nregistrarea n conturi a acestora se utilizeaz, alturi de etalonul valoric, i
etalonul natural.

47

Contul contabil ndeplinete urmtoarele funcii:

funcia de nregistrare, grupare, ordonare i sistematizare a informaiilor: constituie
manifestarea obiectiv, n domeniul practicii contabile, a etapelor procesului de
cunoatere necesar contabilitii, facilitnd transpunerea n practic a dublei
nregistrri;
funcia de cuantificare (calcul i evaluare): prin nregistrarea informaiilor n conturi
se creeaz premizele i cadrul general pentru determinarea i dimensionarea
elementelor incluse n obiectul contabilitii;
funcia de informare: datele din conturi formeaz o surs valoroas de date pentru
cunoaterea mijloacelor, resurselor i rezultatelor activitii unitii patrimoniale, n
vederea fundamentrii i adoptrii deciziilor economico-financiare de ctre utilizatorii
informaiilor contabile;
funcia de control: const n aceea c datele nregistrate n conturi permit efectuarea
controlului privind respectarea disciplinei financiare i integritii patrimoniului;
funcia contabil: toate conturile deschise n contabilitatea curent aparin unitii
patrimoniale i permit nregistrarea corect a operaiilor economice, astfel nct
informaia din conturi s reflecte realitatea.

4.2 Trsturile contului

1) nregistrarea prin cont a situaiei i micrii patrimoniului se realizeaz n expresie
valoric, prin folosirea etalonului monetar, iar pentru bunurile materiale se utilizeaz i
etalonul natural. Definit prin aceast prism, contul reprezint un model de eviden i
calcul n expresie valoric.
2) Pentru a delimita n timp situaia i micarea elementelor patrimoniale, nregistrarea
prin cont se efectueaz n ordine cronologic. Deci, contul este un model de nregistrare
cronologic a evoluiei patrimoniului.
3) Contul reprezint un model de individualizare i grupare a situaiei i micrii
elementelor patrimoniale. Individualizarea elementelor patrimoniale se realizeaz n funcie
de trsturile lor specifice, iar gruparea are loc n raport de caracteristicile lor comune.
De exemplu, cu ajutorul contului Materii prime se evideniaz, ntr-o form distinct,
i se grupeaz toate stocurile de materii prime existente n gestiunea unei ntreprinderi,
precum i operaiile economice crora le corespund intrrile i ieirile de materii prime.
Gruparea elementelor nregistrate se face ncepnd cu treapta cea mai analitic i se continu
cu diverse trepte de sintetizare.
4) Contul constituie un model de sistematizare a existenelor i modificrilor de
sens contrar intervenite n masa elementelor patrimoniale nregistrate. Pentru a nregistra,
calcula i controla suma existent i modificrile aferente (creteri, micorri) pentru fiecare
element patrimonial, pe o anumit perioad de timp, vom folosi instrumentul denumit cont.
Ca instrument, contul a fost gndit i elaborat pe baza unei metode fundamentale:
metoda (regula) balanei. Aceasta presupune c soldul iniial plus intrrile asociate unui
element patrimonial sunt n permanen egale cu soldul final plus ieirile (pentru acelai
element patrimonial). Altfel spus:
Existent (Sold iniial) + Majorrile Ieirile (Micorri) = Situaia final (sold final)
sau
Situaia iniial + Majorri = Micorri + Situaia final
Pornind de la relaia de mai sus, a fost creat o form schematic (grafic) a contului,
sub forma unei balane aflate n echilibru sau sub forma literei T. Aceast prezentare
48

simbolic a contului face ca acesta s fie privit ca un tablou cu dou pari n care, pe de o
parte, se evideniaz soldul existent i intrrile iar, pe de alt parte, ieirile i soldul final.
Contul i (Activ Utilizri)
SITUAIA INIIAL

MICORRI

MAJORRI

SITUAIA FINAL

Contul j (Pasiv Resurse)

MICORRI
SITUAIA INIIAL
SITUAIA FINAL

CRETERI

Forma bilanier a contului a fost determinat i de necesiti informative. Alturi de

furnizarea de informaii cu privire la natura i mrimea elementelor patrimoniale, contul a fost
conceput i pentru a se cunoate distinct modificrilor de sens contrar intervenite n masa
acestor elemente. Fiecare categorie de modificare, de cretere sau micorare, reprezint un
indicator contabil cu o anumit semnificaie n procesul de gestiune. De exemplu, pentru
contul Materii prime, creterile reprezint intrrile de materii prime, iar micorrile reflect
ieirile de materii prime. Pentru a scdea o mrime n cadrul contului, aceasta trebuie trecut
n partea opus celei unde se nregistreaz pentru adunare.
Pe lng forma bilateral (bilanier) a contului, n activitatea practic exist i alte
forme de prezentare a contului, cum ar fi: forma unilateral, forma ah, forma contului cu
duble valori etc. Aa de pild:
forma unilateral se realizeaz pe coloane (ce conin: nr. curent, data tranzaciei,
explicaia micrii patrimoniale, sumele de cretere sau reducere debitoare sau
creditoare i soldurile acestora);
forma ah se caracterizeaz prin aceea c att pentru debit, ct i pentru credit se
deschide cte o fi distinct, n care debitul este n coresponden cu conturile
creditoare iar, creditul este aflat n coresponden cu conturile debitoare;
forma contului cu duble valori se caracterizeaz prin aceea c, indiferent de
modelul sub care se prezint contul respectiv (bilateral, unilateral, ah etc.), acesta
are coloane pentru nscrierea sumelor att n moneda naional, ct i n moned
strin. Astfel de conturi se folosesc de ctre ntreprinderile cu activitate de comer
exterior.
5) Contul are la baz un model de calcul al mrimii situaiei sau strii i micrilor
intervenite n masa bunurilor economice, surselor de finanare, cheltuielilor, veniturilor,
rezultatelor.
n sintez, contul este un procedeu de nregistrare cronologic, grupare, sistematizare
i calcul n expresie valoric i, uneori cantitativ, a situaiei i micrii elementelor
patrimoniale.
ntre bilan i cont exist strnse legturi att la nceputul anului (exerciiului financiar)
ct i la sfritul acestuia. n acest sens, la nceputul exerciiului financiar se creeaz legtura
numit de la bilan la cont n sensul c elementele patrimoniale prevzute n bilanul de la
finele exerciiului financiar precedent vor fi preluate, ca solduri iniiale ale conturilor, n
exerciiul financiar curent. La sfritul exerciiului financiar se creeaz o legtur invers: de
la cont la bilan, n sensul c soldurile finale ale conturilor vor fi utilizate pentru ntocmirea
bilanului contabil, la sfritul exerciiului curent. Ca urmare:

49

soldurile iniiale ale conturilor vor coincide cu cele din bilanul precedent. Elementele
patrimoniale din activul, respectiv din pasivul bilanului precedent vor deveni conturi
de activ, respectiv de pasiv n exerciiul financiar urmtor;
la sfritul exerciiului, bilanul se elaboreaz n baza soldurilor finale ale conturilor de
la sfritul exerciiului.

4.3 Structura contului

Elementele care definesc structura contului sunt: titlul (denumirea) i simbolul contului;
debitul i creditul contului; micarea (rulajul) contului; totalul sumelor (debitoare sau
creditoare); soldul contului; explicaia ce descrie tranzaciile nregistrate n cont.
1) Titlul (denumirea) i simbolul contului exprim coninutul economic al
elementului pentru care se ine evidena cu ajutorul contului respectiv. De exemplu, contul
asociat clienilor poart denumirea de Clieni; contul asociat materiilor prime poart
denumirea Materii prime etc.
n general, denumirea unui cont reflect ce se nregistreaz n contul respectiv. Cnd
ntlnim o denumire de cont pe care nu o recunoatem, ncercm s examinm, contextul
economic i s observm dac t i t l u l s e ncadreaz n categoria activelor, p a s i v e l o r ,
veniturilor sau cheltuielilor. Nu poate exista un cont fr titlu, ntruct nu se poate stabili
elementul patrimonial a crui eviden o ine i, totodat, contul nu ar putea ndeplini funcia
contabil corespunztoare.
Titlurile conturilor sunt nsoite i de simbolurile cifrice corespunztoare. Exemplu:
101 Capital, 212 Construcii, 371 Mrfuri, 401 Furnizori, 411 Clieni, 121 Profit i
pierdere etc. Simbolurile rezult din poziia pe care o ocup contul respectiv n structura
planului de conturi. Acestea faciliteaz identificarea conturilor i, respectiv, activitatea
practic de contabilitate, att n sistemul manual, ct i n cel informatic. n ara noastr,
titlul i simbolul conturilor se stabilesc n mod unitar, prin planul de conturi general
elaborat pe ntreaga economie. Cu toate acestea, conturile se pot dezvolta i aplica n funcie
de natura activitii i nevoile concrete de informare ale ntreprinderilor.
2) Debitul i creditul contului reprezint denumirile celor dou pri opuse ale acestuia
ce permit separarea celor dou tipuri de modificri (majorri i micorri) determinate de
operaiile economico-financiare ce se nregistreaz cu ajutorul conturilor.
Convenional, s-a stabilit ca partea stng a contului s poarte denumirea de debit iar,
partea dreapt de credit. Sumele trecute n partea stng a contului se numesc debitoare iar,
cele din partea dreapt creditoare.
A debita un cont nseamn a nregistra o sum n partea stng contului. Analog, a
credita un cont nseamn a nregistra o sum n partea dreapt a contului.
Semnificaia debitului i creditului unui cont trebuie ns neleas n raport cu coninutul
economic determinat de funcia contabil a contului respectiv. De aceea, nu la toate conturile
debitul i creditul au aceeai semnificaie:
n debit (n partea stng) a contului, elementele de activ (bunurile economice) se
nregistreaz cu soldul iniial, la care se adaug creterile elementului patrimonial, iar
n cazul conturilor de pasiv (resurse de finanare) se nregistreaz micorrile
elementului patrimonial;
n credit (partea dreapt a contului), situaia se prezint invers, n sensul c, n cazul
conturilor de activ se nregistreaz micorrile, iar n cazul celor de pasiv, se
nregistreaz soldul iniial i majorrile.
n activitatea practic de contabilitate, cele dou pri opuse ale contului, debitul i
creditul, se abreviaz cu D, respectiv cu C.

50

3) Rulajul contului corespunde variaiei sumelor nregistrate ntr-o perioad de

gestiune n debitul sau creditul unui cont, ca urmare a mririlor i micorrilor determinate
de tranzaciile (operaiile) ce se produc n volumul i structura elementului patrimonial pentru
care s-a deschis contul respectiv (mai puin soldul iniial i cel final). Rulajul poate fi creditor
sau debitor.
Rulajul debitor (abreviat, de regul, cu RD) reprezint totalitatea nregistrrilor
efectuate n debitul unui cont ntr-o perioad de gestiune.
Rulajul creditor (abreviat, de regul, cu RC) reprezint totalitatea nregistrrilor
efectuate n creditul unui cont ntr-o perioad de gestiune.
4) Total sume (debitoare sau creditoare).
Total sume debitoare (abreviat, de regul, cu TSD) rezult prin adunarea tuturor
sumelor nregistrate n debitul contului.
Total sume creditoare (abreviat, de regul, cu TSC) rezult din adunarea tuturor
sumelor nregistrate n creditul contului.
Totalul sumelor cuprinde soldul iniial i rulajul elementului patrimonial la care se refer
contul.
5) Soldul contului exprim dimensiunea valoric, la un moment dat, ce corespunde
elementului patrimonial la care se refer contul respectiv. Soldul contului se stabilete ca
diferen ntre totalul sumelor debitoare i totalul sumelor creditoare, prelund semnul totalului
mai mare.
Astfel:
dac totalul sumelor debitoare este mai mare dect totalul sumelor creditoare,
contul prezint sold debitor (SD):
TSD TSC = SD, cnd TSD > TSC

dac totalul sumelor creditoare este mai mare dect totalul sumelor debitoare, contul
prezint sold creditor (SC):
TSC TSD = SC, cnd TSC > TSD

dac totalul sumelor debitoare este egal cu totalul sumelor creditoare, soldul acestuia
este zero, deci, contul nu mai prezint sold i poart denumirea de cont soldat sau
cont balansat.
TSD TSC = 0, cnd TSD = TSC
Soldul stabilit n ultima zi a perioadei de gestiune se numete sold final (Sf) i
apare ca sold iniial (Si) la nceputul perioadei de gestiune urmtoare.
La sfritul exerciiului financiar, cu ocazia ntocmirii lucrrilor contabile de sintez,
conturile se nchid. Aceasta presupune trecerea soldului lor final n partea opus aceleia de
provenien, astfel nct cele dou pri ale contului s se afle n echilibru. Astfel, contul care
are sold final debitor (Sfd) se nchide prin trecerea acestuia n credit, unde se adun la totalul
sumelor creditoare, iar rezultatul trebuie s fie egal cu totalul sumelor debitoare. Contul care
are sold final creditor (Sfc) se nchide prin trecerea acestuia n debit, unde se adun la totalul
sumelor debitoare, rezultatul fiind egal cu totalul sumelor creditoare.
Exemplu: Identificarea elementelor componente ale unui cont
Considerm c ntreprinderea ALFA prezint urmtoarea situaie privind gestiunea unui
stoc de mrfuri:
- la 1.10.N se aflau n stoc mrfuri n valoare de 2.000 lei;
- la 3.10.N se achiziioneaz mrfuri la costul de 5.000 lei;
- la 5.10.N ies din gestiune mrfuri n valoare de 3.000 lei n urma vnzrii;
- la 10.10.N se achiziioneaz mrfuri la costul de 1.000 lei;
- la 15.10.N valoarea mrfurilor ieite din gestiune prin vnzare este de 4.500 lei;
51

- la 21.10.N se achiziioneaz mrfuri la costul de 4.000 lei;

- la 30.10.N valoarea mrfurilor ieite prin vnzare este de 3.000 lei.
Putem observa c, n cursul perioadei, au avut loc att intrri ct i ieiri de mrfuri. S
procedm la calculul valorii mrfurilor aflate n stoc la sfritul perioade (soldul final):
Stoc iniial: 2.000 lei
(+) intrare la 3.10.N 5.000 lei
(-) ieire la 5.10.N 3.000 lei
(+) intrare la 10.10.N 1.000 lei
(-) ieire la 15.10.N 4.500 lei
(+) intrare la 21.10.N 4.000 lei
(-) ieire la 30.10.N 3.000 lei
(=) Stoc final 1.500 lei
Un calcul al stocului final, innd cont doar de succesiunea cronologic a achiziiilor i
vnzrilor stocului de marf, este necesar dar nu suficient. Din calculul de mai sus aflm care
este valoarea mrfurilor la nceputul i la sfritul perioadei dar nu i care este volumul
intrrilor i al ieirilor de mrfuri aferente perioadei. O gestiune eficient a stocului presupune
cunoaterea n fiecare moment a valorii mrfurilor aflate n stoc dar i a valorii intrrilor i
ieirilor pentru a permite adoptarea de decizii n timp util privind realizarea unor noi achiziii
sau vnzri. Dac separm, n situaia de mai sus, intrrile de ieiri, trecnd ieirile ntr-o
coloan n partea dreapt, stocul final se va determina astfel:
Tabel 1.
Debit (D)
Stoc iniial: 2.000 lei
(+) Intrri:
la 3.10.N: 5.000 lei
. la 10.10.N: 1.000 lei
la 21.10.N :4.000 lei
Total intrri: 10.000 lei
Stoc iniial + Intrri = 12.000 lei

Mrfuri

Credit (C)

(-) Ieiri:
la 5.10.N 3.000 lei
la 15.10.N 4.500 lei
la 30.10.N 3.000 lei
Total ieiri: 10.500 lei
Stoc final = Stoc iniial + Intrri Ieiri =
2.000 + 10.000 10.500 = 1.500 lei
Ieiri + Stoc final = 12.000 lei

Tabelul de mai sus poart denumirea de cont. Coloana din partea stng se numete
DEBIT, iar cea din partea dreapt CREDIT. Intrrile i ieirile ce au loc n cursul perioadei
se numesc RULAJE. Rulajul debitor (totalul intrrilor) este 10.000 lei, iar rulajul creditor
(total ieiri) este 10.500 lei (este cont de activ). Total sume debitoare: 12.000 lei, iar totalul
sumelor creditoare: 10.500 lei. Ca urmare, contul Mrfuri va avea un sold final debitor egal
cu 2.000 + 10.000 - 10.500 = 1.5000 lei care, la nchiderea perioadei, va fi trecut n partea
opus acestuia.

4.4 Reguli de funcionare a conturilor

Condiia de baz privind nregistrarea corect n contabilitate o constituie cunoaterea
regulilor de funcionare a conturilor. Prin regulile de funcionare se stabilesc, n mod precis,
partea contului (n debit sau credit) n care se nregistreaz soldurile iniiale, majorrile sau
reducerile (rulajele) i soldurile finale ca urmare a operaiilor economico-financiare ce
produc modificri asupra elementelor patrimoniale.
nelegerea regulilor de funcionare a conturilor se bazeaz pe informaiile oferite de
bilanul contabil. Acesta grupeaz, aa dup cum s-a artat, elementele patrimoniale dup

52

principiul dublei reprezentri: pe de o parte, mijloacele economice (utilizrile) iar, pe de alt

parte, resursele (capitalurile proprii i datoriile). Pornind de la gruparea elementelor
patrimoniale n utilizri i resurse, vom avea dou grupe mari de conturi: de activ pentru
elemente patrimoniale de natura utilizrilor (bunurilor economice) i de pasiv pentru
elementele patrimoniale de natura resurselor.
Prima regul de funcionare a conturilor are la baz legtura bilan cont i se refer
la soldul iniial:
conturile de activ ncep s funcioneze prin debitare, avnd n vedere soldul existent
preluat din bilanul precedent, ca solduri iniiale debitoare ale conturilor din perioada
curent;
conturile de pasiv ncep s funcioneze prin creditare, avnd n vedere soldul existent
din bilanul precedent preluat ca sold iniial creditor al conturilor din perioada curent.
A debita un cont nseamn a nregistra operaia economico-financiar n debitul
contului (partea stng) care se refer la elementul patrimonial respectiv.
A credita un cont nseamn a nregistra operaia economico-financiar n creditul
contului (partea dreapt), care se refer la un anumit element patrimonial.
A doua regul de funcionare a conturilor se refer la majorri i are n vedere
operaiile care determin creterea (suplimentarea) elementelor patrimoniale:
conturile de activ se debiteaz cu majorrile de elemente patrimoniale de activ
determinate de operaiile economico-financiare;
conturile de pasiv se crediteaz cu majorrile de pasiv.
A treia regul de funcionare a conturilor se refer la micorarea elementelor
patrimoniale:
conturile de activ se vor credita cu micorrile elementelor de activ ca urmare a
operaiilor economico-financiare;
conturile de pasiv se vor debita cu micorrile elementelor patrimoniale de pasiv
efectuate.
A patra regul de funcionare are n vedere soldurile finale ale conturilor:
conturile de activ vor prezenta numai solduri finale debitoare;
conturile de pasiv vor prezenta numai solduri finale creditoare.
Soldurile ce rezult vor fi preluate n posturile corespunztoare din bilan, dup ce se
face verificarea respectrii principiului dublei nregistrri prin Balana de verificare.
Conturile care la sfritul perioadei de gestiune prezint solduri debitoare sau
creditoare si funcioneaz fie numai dup regulile conturilor de activ sau numai dup regulile
conturilor de pasiv, se numesc conturi unifuncionale sau monofuncionale.
Conturile care funcioneaz n cadrul perioadei de gestiune fie dup regulile conturilor
de activ, fie dup regulile conturilor de pasiv i prezint la sfritul unei perioade de gestiune
solduri debitoare sau la sfritul altei perioade de gestiune solduri creditoare se numesc
conturi bifuncionale (ex.: contul Profit i pierderi).
A cincea regul se refer la conturile bifuncionale. Conturile bifuncionale pot avea
sold iniial fie debitor, fie creditor iar, la sfritul perioadei de gestiune, pot avea sold final fie
debitor, fie creditor.
De exemplu, contul bifuncional Profit i pierdere se poate deschide fie printr-un
sold iniial debitor (pierdere), fie printr-un sold iniial creditor (profit), apoi i poate ncepe
activitatea fie prin debitare (cu nregistrarea unei cheltuieli), fie prin creditare (prin
nregistrarea unui venit), iar la sfritul perioadei de gestiune va prezenta sold final debitor
(pierdere), sold final creditor (profit), fie va fi soldat (veniturile au fost egale cu cheltuielile).
Exemplu: Aplicarea regulilor de funcionare a conturilor de activ
Considernd datele din exemplul precedent privind contul Mrfuri, structura

53

contului poate fi scris sub forma:

Tabel 2.
Debit (D)
Sold iniial debitor
Creteri

Rulaj debitor
Total sume debitoare (TSD):

Mrfuri
2.000 lei
5.000 lei Reduceri
1.000 lei
4.000 lei
10.000 lei Rulaj creditor
12.000 lei Total sume creditoare (TSC):
Sold final debitor: TSD TSC =
DEBIT = CREDIT
12.000 lei = 12.000 lei

Credit (C)
3.000 lei
4.500 lei
3.000 lei
10.500 lei
10.500 lei
1.500 lei

n acest cadru, am artat c ntr-un cont de activ, soldul iniial i intrrile (creterile)
perioadei se trec n coloana stng (n debit,) n timp ce ieirile (sau diminurile) i soldul
final se trec n coloana dreapt (n credit).
Pentru conturile de pasiv:
Exemplu: Aplicarea regulilor de funcionare a conturilor de pasiv
ntreprinderea ALFA prezint urmtoarea situaie privind datoria fa de un furnizor de
materii prime n luna noiembrie anul N:
- la 1.11.N datoria era de 5.000 lei;
- la 5.11.N se majoreaz datoria fa de acelai furnizor cu 2.000 lei n urma unei noi achiziii de
mrfuri;
- la 12.11.N se achit furnizorului suma de 6.000 lei;
- la 17.11.N se majoreaz datoria cu 4.000 lei prin achiziia suplimentar de mrfuri;
- la 21.11.N se achit furnizorului suma de 3.500 lei;
- la 27.11.N se achiziioneaz mrfuri la costul de 1.000 lei ceea ce determin creterea datoriei;
- la 30.11.N se achit furnizorului suma de 1.500 lei.
S calculm datoria fa de furnizor la sfritul lunii noiembrie (soldul final):
Sold iniial (datoria la nceputul linii: 5.000 lei
(+) Creterea datoriei la 5.11.N
2.000 lei
(-) Reducerea datoriei la 12.11.N
6.000 lei
(+) Creterea datoriei la 17.11.N
4.000 lei
(-) Reducerea datoriei la 21.11.N
3.500 lei
(+) Creterea datoriei la 27.11.N
1.000 lei
(-) Reducerea datoriei la 30.11.N
1.500 lei
(=) Sold final (datorie sfritul perioadei) 1.500 lei

Ca i n exemplul precedent, o gestiune eficient a datoriilor fa de furnizori

presupune cunoaterea, n orice moment, a volumului datoriilor, creterilor i diminurilor
aferente perioadei. Aceste informaii se pot obine din contul Furnizori ce opereaz cu
separarea n dou coloane a creterilor datoriilor de diminurile acestora:
Tabel 3.
Debit (D)
Reduceri

Furnizori
Sold iniial creditor
6.000 lei Creteri
3.500 lei
1.500 lei
54

Credit (C)
5.000 lei
2.000 lei
4.500 lei
1.000 lei

Rulaj debitor
Total sume debitoare (TSD):
Sold final debitor: TSC TSD =

11.000 lei Rulaj creditor

11.000 lei Total sume creditoare (TSC):
1.000 lei
DEBIT = CREDIT
12.000 lei = 12.000 lei

7.000 lei
12.000 lei

Putei observa c, spre deosebire de situaia precedent, creterile de datorii (pasiv) se

prezint n coloana din partea dreapt iar, diminurile n coloana din partea stng. Aceasta
este o convenie care se justific prin relaia de cauzalitate care exist ntre elementele de activ,
pe de o parte i, cele de pasiv pe de alt parte. Prin urmare, conturile de datorii i de capitaluri
proprii funcioneaz dup reguli inverse dect conturile de activ.
ntr-un cont de pasiv (datorie sau de capital propriu) soldul iniial i creterile
perioadei se trec n coloana dreapt (n credit), n timp ce diminurile i soldul final se trec n
coloana stng (n debit).
Folosindu-ne de cele artate anterior, vom integra aspectele legate de deschiderea
conturilor, nregistrarea tranzaciilor n conturi, precum i nchiderea acestora din urm,
alturi de prezentarea situaiei patrimoniale la sfritul perioadei de gestiune prin exemplul de
mai jos:
Exemplu: Deschiderea conturilor, nregistrarea tranzaciilor, nchiderea conturilor i
prezentarea situaiei patrimoniale la sfritul perioadei de gestiune
S admitem c bilanul la 31 decembrie anul N se prezint dup cum urmeaz:
Tabel 4.
Activ (utilizri)
Terenuri
Construcii
Echipamente tehnologice
Total active imobilizate
Mrfuri
Clieni
Conturi la bnci
Total active circulante
TOTAL ACTIV

Bilan la 31 decembrie anul N

Sume (lei) Pasiv (resurse de finanare)
12.000 Capital social (subscris vrsat)
18.000 Rezerve legale
10.000 Prime de capital
40.000 Total capitaluri proprii
50.000 Furnizori
20.000 Creditori diveri
30.000 Credite bancare pe termen scurt
100.000 Total datorii
140.000 TOTAL PASIV

Sume (lei)
22.000
13.000
10.000
45.000
10.000
45.000
40.000
95.000
140.000

Deschiderea conturilor n perioada curent de gestiune implic preluarea posturilor

din bilanul contabil n conturi la nceputul exerciiului financiar:
Conturi de activ

Conturi de pasiv

2111 Terenuri
Debit
Credit
Si: 12.000

1012 Capital social

Debit
Credit
Si: 22.000

212 Construcii
Debit
Credit
Si: 18.000

1061 Rezerve legale

Debit
Credit
Si: 13.000
55

2131 Echipamente tehnologice

Debit
Credit
Si: 10.000

1041 Prime de capital

Debit
Credit
Si: 10.000

371 Mrfuri
Debit
Credit
Si: 50.000

401 Furnizori
Debit
Credit
Si: 10.000

4111 Clieni
Debit
Credit
Si: 20.000

462 Creditori diveri

Debit
Credit
Si: 45.000

5121 Conturi la bnci n lei

Debit
Credit
Si: 30.000

5191 Credite bancare pe termen scurt

Debit
Credit
Si: 40.000

nregistrarea variaiilor elementelor de activ i pasiv. Pentru evidenierea modului n

care se nregistreaz creterile elementelor de activ i pasiv, presupunem urmtoarele
operaiuni:
se contacteaz de la banc un credit bancar pe termen scurt n sum de 25.000 lei.
Aceast operaiune are dublu efect: pe de o parte implic o cretere a disponibilitilor
bneti n lei cu aceast sum nregistrat n debitul contului 5121 Conturi la bnci
lei ct i datoriile cu aceeai sum, n creditul contului 5191 Credite bancare pe
termen scurt.
5121 Conturi la bnci n lei
Debit
Credit
Si: 30.000
RD: 25.000

5191 Credite bancare pe termen scurt

Debit
Credit
Si: 40.000
RC: 25.000

se ramburseaz, din contul bancar, un credit pe termen scurt ajuns la scaden n

valoare de 20.000 lei. Aceast operaiune presupune diminuarea disponibilitilor
aflate n contul bancar cu suma de 20.000 lei i reducerea datoriei cu aceeai sum.
Fa de situaia anterioar, contul de activ Conturi la bnci n lei se va diminua prin
creditare (cu suma de 20.00 lei) iar, n acelai timp, va avea loc o reducere a contului
de pasiv Credite bancare pe termen scurt prin debitare cu aceeai sum:
5121 Conturi la bnci n lei
Debit
Credit
Si: 30.000
RD: 25.000
RC: 20.000

5191 Credite bancare pe termen scurt

Debit
Credit
Si: 40.000
RD: 20.000
RC: 25.000

56

se ncaseaz de la clieni suma de 10.000 lei reprezentnd contravaloarea produselor

finite livrate. Tranzacia va determina reducerea cotului Clieni i
majorarea Contului la bnci n lei cu suma de 10.000 lei:
5121 Conturi la bnci n lei
Debit
Credit
Si: 30.000
RD: 25.000
RC: 20.000
10.000

4111 Clieni
Debit
Credit
Si:
20.000
RC: 10.000

se ncorporeaz din primele de capital n sum10.000 lei n capitalul social. Aceast

operaie determin o scdere a elementului de pasiv Prime de capital, cu aceeai
sum, care se nregistreaz n debitul contului Prime de capital i, n acelai timp,
operaia determin o cretere a elementului de pasiv Capital social reprezentnd o
majorare a capitalului social ce se nregistreaz n creditul contului Capital social,
astfel:
1012 Capital social
Debit
Credit
Si: 22.000
RC: 10.000

1041 Prime de capital

Debit
Credit
Si: 10.000
RD:
10.000

Presupunnd c, n perioada de gestiune, nu ar mai avea loc alte operaii economice,

soldurile finale i nchiderea conturilor, pentru fiecare dintre acestea, se prezint dup cum
urmeaz:
Conturi de activ
Conturi de pasiv
2111 Terenuri
Debit
Credit
Si: 12.000

1012 Capital social

Debit
Credit
Si: 22.000
RC: 10.000
TSC: 10.000
Sf: 32.000

TRD: 12.000
Sf: 12.000
212 Construcii
Debit
Credit
Si: 18.000

1061 Rezerve legale

Debit
Credit
Si: 13.000

TSD: 18.000

TSC: 13.000
Sf: 18.000

Sf: 13.000

2131 Echipamente tehnologice

Debit
Credit
Si: 10.000

1041 Prime de capital

Debit
Credit
Si: 10.000
RD: 10.000
TSD: 10.000 TSC: 10.000
Sf: 0

TSD: 10.000
Sf: 10.000

57

371 Mrfuri
Debit
Credit
Si: 50.000

Debit

Sfd: 50.000

401 Furnizori
Credit
Si: 10.000

Sfc: 10.000

4111 Clieni
Debit
Credit
Si: 20.000
RC: 10.000
TSD: 20.000
Sf: 10.000

462 Creditori diveri

Debit
Credit
Si: 45.000

Sf: 45.000

5121 Conturi la bnci n lei

Debit
Credit
Si: 30.000
RD: 25.000
RC: 20.000
10.000
TSD: 35.000 TRC: 20.000
Sf: 45.000

5191 Credite bancare pe termen scurt

Debit
Credit
Si: 40.000
RD: 20.000
RC: 25.000
TSD: 20.000
Sf: 45.000

TSC: 65.000

La sfritul exerciiului financiar, cu ocazia ntocmirii lucrrilor contabile de sintez,

conturile se nchid prin trecerea soldurilor lor finale n partea opus aceleia de provenien.
Soldurile conturilor se trec n bilanul contabil la nchiderea exerciiului financiar:
Tabel 5.
Activ (utilizri)
Terenuri
Construcii
Echipamente tehnologice
Total active imobilizate
Mrfuri
Clieni
Conturi la bnci
Total active circulante
TOTAL ACTIV

Bilan la 31 decembrie anul N+1

Sume (lei) Pasiv (resurse de finanare)
12.000 Capital social (subscris vrsat)
18.000 Rezerve legale
10.000 Prime de capital
40.000 Total capitaluri proprii
50.000 Furnizori
10.000 Creditori diveri
45.000 Credite bancare pe termen scurt
105.000 Total datorii
145.000 TOTAL PASIV

Sume (lei)
32.000
13.000
45.000
10.000
45.000
45.000
100.000
145.000

Pe lng conturile care in evidena elementelor de activ i pasiv exist i conturi care
in evidena elementelor de cheltuieli i venituri. Conturile de cheltuieli funcioneaz dup
aceleai reguli ale conturilor de activ (creterile sunt trecute n debit iar diminurile n credit)
n timp ce conturile de venituri funcioneaz similar conturilor de pasiv (creterile sunt
trecute n credit iar diminurile n debit). Conturile de cheltuieli i venituri sunt conturi
temporare deoarece, la sfritul fiecrei perioade, se nchid prin calculul rezultatului (profit
sau pierdere). Din acest motiv, conturile de cheltuieli i venituri nu au sold iniial i sold final
ci doar rulaje.

58

4.5 Clasificarea conturilor

Cu ct diversitatea elementelor patrimoniale i celor de venituri i cheltuieli este mai
mare, cu att firma utilizeaz un numr mai mare de conturi. Pentru fiecare dintre elemente se
utilizeaz cte un cont distinct. n condiiile utilizrii unui numr mare de conturi, clasificarea
acestora faciliteaz cunoaterea i nelegerea aspectelor ce privesc utilizarea propriu-zis a
conturilor.
a. n funcie de coninutul lor economic, conturile se mpart n:
conturile de mijloace economice;
conturile de procese economice;
conturile de resurse economice;
conturile de rezultate.
Acestea se mpart n grupe i subgrupe de conturi.
b. n raport cu funcia lor contabil, conturile se clasific n dou categorii
semnificative i anume:
conturi cu funcie contabil de activ;
conturi cu funcie contabil de pasiv.
Acestea mai sunt denumite i conturi monofuncionale, deoarece respect integral fie
cerinele regulilor de funcionare ale conturilor de activ, fie ale celor de pasiv. Altfel spus,
conturile de aceast natur prezint ntotdeauna un singur fel de sold final, debitor pentru cele
de activ i creditor n cazul celor de pasiv.
Exist i conturi denumite bifuncionale care, n anumite situaii justificate, fac
excepie de la aceast regul n sensul c, dei sunt conturi de activ, pot prezenta sold final
creditor i invers, n cazul unor conturi de pasiv, care pot avea sold final debitor.
c. Dup gradul de detaliere a informaiei contabile coninute, conturile mai pot fi:
conturi sintetice: reflect grupuri omogene de mijloace, resurse, procese sau rezultate
economico-financiare. Spre exemplu, n contul sintetic Materii prime sunt reflectate
valoric toate materiile prime, fr a se ine seama de compoziia acestora (sortimente)
sau de locurile de depozitare. Conturile sintetice au simbolul format din dou cifre i
se pot desfura pe dou categorii:
o conturi sintetice de gradul I, cu simbolul format din trei cifre, care au un
coninut economic general;
o conturi sintetice de gradul II, cu simbolul format din patru cifre, care permit
oglindirea n mai bun msur a elementul patrimonial pe care-l evideniaz.
De exemplu, contul sintetic de gradul I, 531 Casa, se desfoar pe urmtoarele
doua conturi sintetice de gradul II:
- 5311 Casa n lei;
- 5314 Casa n valuta.
conturi analitice: detaliaz coninutul economic al conturilor sintetice, reflectnd pri
componente, grupe mai restrnse ale mijloacelor, resurselor, proceselor sau
rezultatelor. Spre exemplu, contul sintetic de gradul I Materii prime poate fi
desfurat (dezvoltat) pe mai multe conturi analitice, funcie de numrul locurilor de
depozitare ale acestora n ntreprindere. La rndul lor, conturile analitice deschise la
locurile de depozitare vor fi detaliate n conturi analitice de grad inferior pe sortimente
de materii prime. Dezvoltarea n analitic a unui cont sintetic se poate face fie avnd la
baz prevederi legale fie, pe baza opiunilor ntreprinderii, dup caz. ntruct conturile
analitice reprezint dezmembrarea unui cont sintetic, acestea urmeaz regulile de
funcionare ale unui cont sintetic. Operaiile ce se nregistreaz n oricare dintre
conturile analitice se reflect, n mod obligatoriu, i n contul sintetic cruia i aparin.

59

Conturile sintetice sunt conturile de baz ale contabilitii curente, iar conturile
analitice sunt cele care permit detalierea, dezvoltarea conturilor sintetice pe componente ale
elementelor (mijloace, resurse, procese sau rezultate). Numrul conturilor analitice n care se
poate dezvolta un cont sintetic este determinat de natura elementelor patrimoniale, precum i
de necesitile de detaliere pentru cunoaterea coninutului elementului evideniat.
Pentru efectuarea nregistrrii operaiilor n conturile analitice se aplic, fr excepie,
regulile de funcionare a conturilor sintetice, ceea ce permite compararea i verificarea cu
uurin a exactitii datelor valorice existente, la diferite intervale de timp, n cele dou
categorii de conturi analizate. n acest scop se ntocmete cte o balan de verificare a
conturilor analitice care aparin unui singur cont sintetic, document ce permite compararea i
verificarea concordanei soldurilor iniial i final i a rulajelor debitor i creditor pe
care acestea le reflect pentru o anumit perioad de gestiune.
Legtura stabilit ntre dou (sau mai multe) conturi n care se nregistreaz o operaie
economic poart denumirea de coresponden a conturilor, iar conturile ntre care se
stabilete legtura se numesc conturi corespondente.

4.6 Analiza contabil

Analiza contabil reprezint cercetarea pe baz de documente a fiecrei operaii
economico-financiare prin descompunerea acesteia n elemente componente, n scopul
stabilirii conturilor corespondente i a prii acestora debit sau credit, n care urmeaz a se
nregistra operaia, concomitent i cu aceeai sum.
n aplicarea principiilor responsabilitii i imaginii clare, fidele i complete asupra
patrimoniului, fiecare operaie economic trebuie supus analizei contabile, pentru evitarea
erorilor, care ulterior se pot detecta i remedia cu mai mult dificultate, efort i timp pierdut.
Analiza contabil presupune parcurgerea urmtoarelor cinci etape:
1. stabilirea naturii, respectiv a coninutului operaiei ce urmeaz a fi nregistrat n
contabilitate (ncasare, plat, vnzare, cumprare, descrcare de gestiune, contractarea
unui credit etc.). Aceast etap este determinant pentru succesul analizei contabile,
pentru c stabilirea eronat a naturii i coninutului operaiei va determina o
nregistrare greit. Aceast etap este necesit cultur economic general i
financiar-contabil de specialitate, experien etc.
2. precizarea elementelor patrimoniale care particip n cadrul operaiunilor i care se
modific;
3. stabilirea sensului modificrilor (cretere sau scdere) pentru fiecare element
patrimonial n parte;
4. stabilirea conturilor contabile corespondente (care intr n legtur, n coresponden)
i aplicarea regulilor de funcionare a acestora avnd n vedere sensul modificrii
elementelor patrimoniale ca urmare a operaiei economico-financiare;
5. redactarea formulei contabile coninnd conturile care se debiteaz, conturile care se
crediteaz i sumele care se modific elementele patrimoniale afectate de operaiile
economico-financiare respective.

60

4.7 Formula i articolul contabil

Formula contabil este modalitatea de prezentare a fiecrei operaii economicofinanciare n conturile corespondente, pe baza dublei nregistrri, sub form de egalitate
valoric.
Orice formul contabil trebuie s cuprind urmtoarele elemente:
simbolul (codul cifric) i denumirea contului corespondent debitor;
simbolul (codul cifric) i denumirea contului corespondent creditor;
semnul = ntre conturile care se debiteaz i cele care se crediteaz;
suma la care se refer operaia supus nregistrrii.
Exemple de formule contabile:
421 Personal-salarii datorate = 5311 Casa n lei 120.000 lei

%
= 404 Furnizori de imobilizri 136.400
2131 Echipamente tehnologice
110.000
4426 TVA deductibil
26.400
Daca la formula contabil se adaug data i explicaia operaiei economico-financiare
se obine articolul contabil. n practica contabil, articolul contabil se regsete sub forma
documentului denumit Nota de contabilitate.
n funcie de numrul conturilor corespondente care alctuiesc formula contabil,
acestea pot fi :
formul contabil simpl;
formul contabil compus.
Formula contabil simpl presupune debitarea unui singur cont i creditarea, de
asemenea, a unui singur cont cu aceeai sum. Formula contabil compus presupune
debitarea unui singur cont i creditarea a cel puin dou conturi sau, debitarea a cel puin dou
conturi i creditarea unui singur cont.
Exemplu: Formul contabil simpl
Se nregistreaz n contabilitate salariile cuvenite personalului n sum de 100.000 lei.
641 Cheltuieli cu salariile personalului = 421 Personal-salarii datorate 100.000
Exemplu: Formul contabil compus
Se achiziioneaz mrfuri de la furnizori n valoare de 20.000 lei, TVA 24%.
%
= 401 Furnizori 24.800
371 Mrfuri
20.000
4426 TVA deductibil
4.800
Exemplu: Formul contabil compus
Se vnd clienilor produse finite pe baz de factur n valoare de 30.000 lei, TVA
24 %.
411 Clieni

%
37.200
701 Venituri din vnzare produse finite 30.000
4427 TVA colectat
7.200
61

Dup scopul pentru care se ntocmesc, formulele contabile pot fi:

formule contabile curente;
formule contabile de stornare.
Formulele contabile curente se ntocmesc pe baz de documente justificative pentru
nregistrarea operaiilor economico-financiare normale (ce se produc n mod firesc, obinuit).
Sunt cele mai frecvente i constituie baza nregistrrilor n contabilitate.
Sumele corespunztoare acestor formule contabile sunt nscrise n mod obinuit cu
cerneal, pix cu past sau imprimant, fiind denumite formule contabile n negru.
ntr-o formul contabil pot apare i sume nscrise cu cerneal de culoare roie sau
ncadrate ntr-un chenar (dreptunghi). Acestea au un caracter special, fiind considerate ca
rectificative ale unor operaii nregistrate greit, dorindu-se prin aceasta a se corecta o
nregistrare contabil anterioar. Sumele nscrise cu cerneal roie sau ncadrate n chenar se
vor scdea din totalul sumelor consemnate n negru (obinuit). Formulele contabile n cadrul
crora se regsesc sume nscrise cu cerneal roie sau ncadrate n chenar sunt denumite
formule contabile de stornare. Acestea sunt utilizate pentru corectarea sau anularea unor
operaiuni anterioare.
n funcie de modul de efectuare, stornarea poate fi:
stornare n negru (sau prin rulaj), care const n anularea formulei contabile scris
anterior greit i scrierea noii formule contabile corecte prin inversarea celei
precedente, nscriind suma tot n negru i apoi ntocmirea formulei contabile corecte.
stornare n rou const n anularea unei formule contabile scris anterior greit prin
repetarea ei, dar cu suma nscris n rou (ncadrat n chenar) i apoi ntocmirea
formulei contabile corecte n negru.

Stornarea n negru se obine prin nregistrarea invers a unei operaii economicofinanciare i apoi ntocmirea formulei contabile corecte.
Exemplu: Stornarea n negru
nregistrai uzura obiectelor de inventar n valoare de 50.000 lei.
Iniial, n formula contabil s-a nregistrat greit, astfel:
Formul contabil greit
303 Materiale de natura
obiectelor de inventar

3922 Ajustri pentru deprecierea materialelor 50.000

de natura obiectelor de inventar

Formula contabil de stornare

(stornare n negru)
3922 Ajustri pentru deprecierea
=
materialelor de natura obiectelor de inventar

303 Materiale de natura obiectelor 50.000

obiectelor de inventar

Formula contabil corect

603 Cheltuieli privind materialele
de natura obiectelor de inventar

3922 Ajustri pentru deprecierea

50.000
materialelor de natura obiectelor de inventar

Stornarea n rou presupune repetarea formulei contabile greite, cu sumele

consemnate cu cerneal de culoare roie sau n chenar.
62

Exemplu: Stornarea n rou

nregistrai uzura obiectelor de inventar n valoare de 50.000 lei.
Iniial, n formula contabil s-a nregistrat greit, astfel:
Formul contabil greit
303 Materiale de natura
obiectelor de inventar

= 3922 Ajustri pentru deprecierea materialelor 50.000

de natura obiectelor de inventar

Formula contabil de stornare

(stornare n rou)
303 Materiale de natura
obiectelor de inventar

= 3922 Ajustri pentru deprecierea materialelor

de natura obiectelor de inventar

50.000

Formula contabil corect

603 Cheltuieli privind materialele
de natura obiectelor de inventar

3922 Ajustri pentru deprecierea

50.000
materialelor de natura obiectelor de inventar

4.8 Planul de conturi general

Sistemul contabil reprezint un ansamblu de principii, reguli, tehnici de lucru i
instrumente utilizate pentru reflectarea elementelor patrimoniale cu ajutorul conturilor. Ca
urmare a complexitii elementelor patrimoniale, a fost necesar crearea unui tablou ce
cuprinde totalitatea conturilor care trebuie utilizate pentru reflectarea operaiilor economicofinanciare responsabile de modificrile elementelor patrimoniale. Acest tablou (tabel) a fost
denumit planul de conturi general (vezi anex).
n acest tablou fiecare cont este delimitat prin simbol cifric i denumire i, de
asemenea, fiecare cont este ncadrat ntr-o clas i. n acelai timp, prin planul de conturi se
definesc, pentru fiecare cont sintetic, coninutul economic i funcia contabil.
Planul de conturi asigur uniformitatea i unitatea de coninut, de funcie, denumire i
simbolizare a conturilor i faciliteaz procesul de culegere, prelucrare i transmitere a datelor
dup criterii unitare. Fiecare cont are si un simbol format din trei sau patru cifre. Simbolurile
conturilor din tara noastr sunt stabilite de ctre Ministerul Finanelor prin Planul de conturi
general, fiind interzis utilizarea de conturi cu alte simboluri i denumiri. Exemple de
simboluri pentru conturi: 101 Capital, 162 Credite bancare pe termen lung, 212
Construcii, 301 Materii prime etc.
Din punct de vedre al coninutului economico-financiar, conturile sunt structurate
n Planul de conturi general pe urmtoarele clase:
Clasa 1 Conturi de capitaluri
Clasa 2 Conturi de imobilizri
Clasa 3 Conturi de stocuri si producie n curs de execuie
Clasa 4 Conturi de teri
Clasa 5 Conturi de trezorerie
Clasa 6 Conturi de cheltuieli
Clasa 7 Conturi de venituri
Clasa 8 Conturi speciale
Clasa 9 Conturi de gestiune

63

Conturile din clasele 1-5 sunt considerate conturi de bilan, deoarece soldul final al
acestora se regsete n bilan.
Conturile din clasele 6 si 7 sunt conturi de rezultate pentru c, pe baza acestora, se
determin rezultatul financiar (profit sau pierdere) din activitatea ntreprinderii.
Conturile din clasa 8 (conturi speciale) se refer la elementele patrimoniale care nu se
afl n proprietatea ntreprinderii si nu sunt reflectate n bilanul acesteia. Cu ajutorul acestora
se nregistreaz operaii care nu modific structura patrimoniului ntreprinderii.
Conturile din clasa 9 sunt conturi de gestiune care se folosesc la calculul costului
produciei, lucrrilor i serviciilor ntreprinderii si nu au legtur cu bilanul. Pentru
organizarea contabilitii de gestiune se utilizeaz conturile din clasa 9.
Clasa 1 Conturile de capitaluri - reflect elementele de pasiv ce au ca surs de
provenien fie proprietarii ntreprinderii, creditori ai acesteia sau, rezult din activitatea
ntreprinderii (rezultatului financiar). Proprietatea asupra elementelor reflectate n conturile de
capitaluri aparine acionarilor/asociailor (capitalurile proprii) si creditorilor (resursele pe
care acetia le acord firmei cu mprumut pe o perioad determinat de timp). Din aceast
clas fac parte urmtoarele 6 grupe de conturi:
- capital i rezerve (simbol 10);
- rezultatul reportat (11);
- rezultatul exerciiului financiar (12);
- ctiguri sau pierderi legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu
gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii (14);
- provizioane (15);
- mprumuturi i datorii asimilate (16);
n general, conturile de capital sunt conturi de pasiv, excepiile fiind formate din:
- conturile de rezultate i cele privind rezervele de conversie, care sunt bifuncionale;
- conturile privind aciunile proprii deinute (simbol 109), cel privind repartizarea
profitului (129), cel n care se reflecta pierderi legate de emiterea, rscumprarea,
vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii
(149), precum si cel referitor la prime privind rambursarea obligaiunilor (169), care
sunt conturi de activ (15).
Clasa 2 Conturile de imobilizri - reflect elemente de activ (bunuri) deinute pe o
perioad mai mare de un an n scopul desfurrii activitii ntreprinderii. Din aceast clas
fac parte 7 grupe de conturi:
- imobilizri necorporale (20);
- imobilizri corporale (21);
- imobilizri corporale n curs de aprovizionare (22);
- imobilizri n curs i avansuri pentru imobilizri (23);
- imobilizri financiare (26);
- amortizri privind imobilizrile (28);
- ajustri pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizrilor (29).
n general, conturile din aceast clas sunt conturi de activ, cu excepia celor din grupa
Amortizri privind imobilizrile (simbol 28) i din grupa Ajustri privind deprecierea sau
pierderea de valoare a imobilizrilor (29) care sunt conturi de pasiv.
Clasa 3 Conturi de stocuri i producie n curs de execuie reflect elementele
de activ sub forma stocurilor deinute de ntreprindere. Din aceast clas fac parte urmtoarele
9 grupe de conturi:
- materii prime (30);
- stocuri n curs de aprovizionare (32);
- producie n curs de execuie (33);
- produse (34);

64

stocuri aflate la teri (35) ;

animale (36);
mrfuri (37);
ambalaje (38);
ajustri pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie (39).
n general, conturile din aceast clas sunt conturi de activ, cu excepia celor din grupa
39 care sunt de pasiv i conturilor de diferene de pre (la mrfuri i ambalaje) care sunt
bifuncionale.
Clasa 4 Conturi de teri reflect datoriile i creanele ntreprinderii n relaiile
acesteia cu furnizorii, clienii, personalul, cu bugetul statului pentru plata asigurrilor sociale
i altor obligaii fiscale, cu entitile afiliate i cele legate prin interese de participare, cu
asociaii/acionarii, cu debitorii i creditorii diveri.
Dup funcia lor contabil, conturile din aceast clas sunt fie de activ (dac se refer
la creane) fie, de pasiv (dac se refer la datorii). Din aceast clas fac parte urtoarele 10
grupe de conturi:
- furnizori i conturi asimilate (40);
- clieni i conturi asimilate (41);
- personal i conturi asimilate (42);
- asigurri sociale, protecie social i conturi asimilate (43);
- bugetul statului, fonduri speciale i conturi asimilate (44);
- grup i acionari/asociai (45);
- debitori i creditori diveri (46);
- conturi de subvenii, regularizare i asimilate (47);
- decontri n cadrul unitii (48);
- ajustri pentru deprecierea creanelor (49).
Clasa 5 Conturi de trezorerie reflect existena i variaiile sumelor asociate
investiiilor pe termen scurt, disponibilitilor n conturi la bnci/casierie, creditelor bancare
pe termen scurt i altor valori lichide (de trezorerie).
Dup funcia lor contabil, conturile din aceast clas sunt fie de activ (dac se refer
la valori deinute n cas sau la bnci, n titluri de valoare - aciuni, obligaiuni - i alte
plasamente pe termen scurt) fie, de pasiv (daca se refera la credite angajate, dobnzi de pltit
i ajustri pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie) fie, bifuncionale (contul 581
Viramente interne).
Din aceast clas fac parte urmtoarele 6 grupe de conturi:
- investiii pe termen scurt (50);
- conturi la bnci (51);
- casa (53);
- acreditive (54);
- viramente interne (58);
- ajustri pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie (59).
Clasa 6 Conturi de cheltuieli asigur evidena cheltuielilor (valorilor pltite sau
de plat pentru consumuri de materii prime i materiale, de munc vie salarii i asimilate,
servicii executate de teri etc.).
Conturile de cheltuieli funcioneaz dup regula conturilor de activ n sensul c se
debiteaz pe parcursul perioadei de gestiune cu cheltuielile nregistrate n funcie de natura lor
(de exploatare, financiare i extraordinare), indiferent dac plata s-a realizat sau nu. La finele
perioadei de gestiune, totalul sumelor nregistrate n conturile de cheltuieli contribuie la
formarea rezultatului reflectat n contul 121 Profit i pierdere ceea ce explic faptul c,
conturile de cheltuieli, la finele perioadei de gestiune, nu prezint sold.
Din aceast clas fac parte 10 clase de conuri, dup cum urmeaz:
-

65

cheltuieli privind stocurile (60);

cheltuieli cu serviciile executate de teri (61);
cheltuieli cu alte servicii executate de teri (62);
cheltuieli cu alte impozite, taxe si vrsminte asimilate (63);
cheltuieli cu personalul (64);
alte cheltuieli de exploatare (65);
cheltuieli financiare (66);
cheltuieli extraordinare (67);
cheltuieli cu amortizrile, provizioanele si ajustrile pentru depreciere sau pierdere de
valoare (68);
- cheltuieli cu impozitul pe profit i alte impozite (69).
Clasa 7 Conturi de venituri asigur evidena veniturilor ntreprinderii constnd
din sumele ce se ncaseaz sau de ncasat din activiti curente (vnzri, prestri de servicii,
comisioane, redevene, chirii, subvenii, dobnzi, dividende) i ctigurile din orice alte surse.
Conturile de venituri funcioneaz dup regula conturilor de pasiv n sensul c, n cursul
perioadei de gestiune, n creditul lor se nregistreaz veniturile ncasate sau de ncasat, potrivit
naturii lor (de exploatare, financiare, excepionale). La finele perioadei, totalul sumelor
creditoare ale conturilor de venituri conduc la formarea rezultatului financiar nregistrat
folosind contul 121 Profit i pierderi, prin scderea din acestea a cheltuielilor ocazionate de
realizarea veniturilor. La finele perioadei de gestiune conturile de venituri nu prezint sold.
In clasa 7 sunt incluse urmtoarele 8 grupe de conturi:
- cifra de afaceri (70);
- venituri aferente costului produciei in curs de execuie (71);
- venituri din producia de imobilizri (72);
- venituri din subvenii de exploatare (74);
- alte venituri din exploatare (75);
- venituri financiare (76);
- venituri extraordinare (77);
- venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare (78).
Clasa 8 Conturi speciale se refer la dou grupe de conturi:
- conturi n afara bilanului;
- bilan (89).
Clasa 9 - Conturile de gestiune - servesc la calculul costului produciei, lucrrilor si
serviciilor n contabilitatea de gestiune.

4.9 Aplicaii privind analiza contabil

Efectuai analiza contabil i ntocmii formula contabil pentru urmtoarele operaiuni
economico-financiare:
a) Se achiziioneaz materii prime de la furnizori n valoare de 10.000 lei (pre fr TVA),
TVA 24%.
b) Se achit datoriile fa de furnizori, din contul de la banc, n sum de 18.000 lei.
c) Se transfer din contul de la banc n casierie suma de 4.000 lei.
d) Se depune din casierie n contul de la banc suma de 2.000.000 lei.
e) Se majoreaz capitalul social cu rezervele n sum de 90.000 lei.
f) Se obine un mprumut (credit pe termen scurt) n sum de 120.000 lei.
g) Se nregistreaz dobnda de plat n sum de 42.000 lei aferent unui credit bancar pe
termen scurt.
h) Se restituie un credit bancar pe termen scurt n sum de 50.000 lei.
i) Se nregistreaz salariile cuvenite personalului n sum de 200.000 lei.

66

j) Se achit personalului salariile n sum de 200.000 lei.

k) Se nregistreaz contribuia firmei la asigurrile sociale n sum de 135.000 lei.
l) Se nregistreaz amortizarea lunar a unui mijloc fix, n sum de 10.000 lei.
m) Se scoate din gestiune (descarc gestiunea) un echipament tehnologic complet
amortizat cu valoarea de intrare de 30.000 lei.

1.
2.
3.
4.
5.

Etapele analizei vor fi simbolizate dup cum urmeaz:

stabilirea naturii operaiei;
identificarea elementelor patrimoniale care se modific (conturile);
stabilirea sensului modificrii;
aplicarea regulilor de funcionare a conturilor;
redactarea formulei contabile;
a) 1. Natura operaiei economico-financiare: achiziii materii prime.
2. Elementele patrimoniale care se modific (conturile):
3.
4.
301 Materii prime
A +x
D
4426 TVA deductibil A + y
D
401 Furnizori
P ( x+y)
C
5.

%
301 Materii prime
4426 TVA deductibil

401 Furnizori 10.000

2.400
12.400

b) 1. Natura operaiei economico-financiare: achitare datorii fa de furnizor.

2. Elementele patrimoniale care se modific:
3.
4.
5121Conturi la bnci n lei
A
-x
401 Furnizori
P -x
5.

C
D

401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei 18.000

c) 1. Natura operaiei economico-financiare: ieire numerar din contul de la banc.

2. Elementele patrimoniale care se modific:
3.
4.
5121 Conturi la bnci n lei A
-x
C
581 Viramente interne
A
+x D
5. 581 Viramente interne = 5121 Conturi la bnci n lei 4.000
d) 1. Natura operaiei economico-financiare: intrarea numerar n casierie.
2. Elementele patrimoniale care se modific:
3. 4.
5311 Casa n lei
A +x D
581 Viramente interne
A -x
C

67

5. 5311Casa n lei = 581 Viramente interne 2.000.000

e) 1. Natura operaiei economico-financiare: majorare de capital social.
2. Elemente patrimoniale care se modific:
3
4
1012 Capital subscris vrsat P
+x C
106 Rezerve
P
-x D
5. 106 Rezerve = 1012 Capital subscris vrsat 90.000
f) 1. Natura operaiei economico-financiare: obinere resurse de mprumut pe termen
scurt.
2. Elemente patrimoniale care se modific:
3 4
5191 Credite bancare pe termen scurt P + x C
5121 Conturi la bnci n lei
A +x D
5. 5121Conturi la bnci n lei = 5191 Credite pe termen scurt 120.000
g) 1. Natura operaiei economico-financiare: nregistrare dobnd de plat asociat unui
credit bancar pe termen scurt.
2. Elemente patrimoniale care se modific:
3
5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt P
666 Cheltuieli privind dobnzile
A

4
+x
+x

C
D

5. 666 Cheltuieli privind = 5198 Dobnda aferent creditelor 42.000

dobnzile
pe termen scurt
h) 1. Natura operaiei economico-financiare: rambursare credit pe termen scurt.
2. Elemente patrimoniale care se modific:
5121 Conturi la bnci n lei
5191 Credite bancare pe termen scurt

3
A
P

4
-x C
-x D

5. 5191Credite bancare = 5121 Conturi la bnci 50.000

pe termen scurt
n lei
i) 1. Natura operaiei economico-financiare: nregistrare salarii.
2. Elemente patrimoniale care se modific:
3

68

641 Cheltuieli cu remunerarea personalului A + x D

421 Personal-remuneraii datorate
P +x C
5. 641Cheltuieli cu remunerarea = 421 Personal personalului
remuneraii datorate

200.000

j) 1. Natura operaiei economico-financiare: se efectueaz plata salariilor.

2. Elemente patrimoniale care se modific:
3 4
5311 Casa n lei
A -x C
421 Personal-remuneraii datorate P - x D
5. 421 Personal-remuneraii datorate = 5311 Casa n lei 200.000
k) 1. Natura operaiei economico-financiare: nregistrarea contribuiei angajatorului la
asigurrile sociale (CAS)
2. Elemente patrimoniale care se modific:
3 4
6451 Contribuia unitii la asigurrile sociale A + x D
4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale P + x C
5. 6451 Contribuia unitii = 4311 Contribuia unitii
la asigurrile sociale
la asigurrile sociale

135.000

l) 1. Natura operaiei economico-financiare: nregistrarea amortizrii imobilizrilor

corporale.
2. Elemente patrimoniale care se modific:
3 4
6811Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor
A +x D
2813 Amortizarea instalaiilor, mij. de transport, animalelor i plantaiilor
P +x C
5. 6811Cheltuieli de exploatare
= 2813 Amortizarea instalaiilor, mij. 10.000
privind amortizarea imobilizrilor de transport, animalelor i plantaiilor
m) 1. Natura operaiei economico-financiare: scoatere din gestiune a unui mijloc fix
complet amortizat
2. Elemente patrimoniale care se modific:
3 4
2131 Echipamente tehnologice
A -x C
2813 Amortizarea instalaiilor, mij. de transport, animalelor i plantaiilor P - x D
5. 2813Amortizarea instalaiilor,
=
mij. de transport, animalelor li plantaiilor

69

2131 Echipamente tehnologice 30.000

Capitolul 5

CONTABILITATEA CAPITALURILOR

5.1 Capitalul propriu - componente i caracteristici

Desfurarea oricrei activiti (de producie, servicii, comer etc.) impune existena i
utilizarea unor bunuri economice (mijloace materiale i bneti). Resursa de baz pentru
finanarea mijloacelor o reprezint capitalul propriu.
Capitalul propriu constituie resursa de finanare proprie, destinat pentru procurarea
activului patrimonial pe o durat nedeterminat. Capitalul propriu este dobndit prin aportul
proprietarului i prin autofinanare (obinerea de profit). Se concretizeaz n: capital social,
prime de capital, rezerve, rezultatul reportat, rezultatul exerciiului financiar, provizioanele
reglementate i pentru riscuri i cheltuieli (a se vedea subcapitolul 2.3.2 Pasivul bilanier
privind patrimoniul).
Capitalul social - component a capitalului propriu - se constituie la nfiinarea unitii
patrimoniale, fiind o condiie a existenei i funcionrii acesteia. Acionarii (deintori) de
aciuni comune) dein cote pri (aciuni comune, pri sociale) din capitalul social i sunt
coproprietari ai unitii patrimoniale, avnd drepturi de a primi dividende din profitul ce se
obine la nchiderea exerciiului financiar. Capitalul social poate fi ulterior majorat sau
diminuat.
Primele de capital pot cuprinde primele de emisiune, fuziune, aport si de conversie.
Dup constituire, acestea pot fi ncorporate ulterior la capitalul social.
Rezervele sunt formate din rezervele din reevaluare i alte rezerve.
Rezultatul reportat (profit sau pierdere) reprezint rezultatul din contul de profit si
pierdere al exerciiul financiar precedent, precum si rezultatul reportat provenit din corectarea
erorilor contabile.
Rezultatul exerciiului financiar (profit sau pierdere) se determin ca diferen ntre
veniturile si cheltuielile exerciiului, dup deducerea impozitului pe profit.
Provizioanele reprezint prelevri din profitul brut i se constituite pentru acoperirea
unei pierderi sau a unei cheltuieli cu destinaie precis, asupra creia ntreprinderea conserv
o marj de incertitudine referitoare la mrimea sau data exigibilitii.
Contabilitatea capitalurilor proprii se realizeaz cu ajutorul clasei 1 Conturi de
capitaluri. Din cadrul acestei clase fac parte urmtoarele grupe de conturi:
- grupa 10 Capital si rezerve;
- grupa 11 Rezultatul reportat;
- grupa 12 Rezultatul exerciiului financiar;
- grupa 14 Ctiguri sau pierderi legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea
cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii;
- grupa 15 Provizioane;
- grupa 16 mprumuturi i datorii asimilate
Din grupa 10 Capital i rezerve fac parte conturile:
- 101 Capital;
- 104 Prime de capital;
- 105 Rezerve din reevaluare;
- 106 Rezerve;
- 107 Rezerve din conversie;
- 108 Interese care nu controleaz;

70

109 Aciuni proprii.

Funcionarea principalelor conturi de capitaluri referitoare la capitalul social, rezerve
i provizioane vor fi prezentate n continuare n acest capitol, urmnd ca, grupa 11 Rezultatul
reportat s o abordm la capitolul 10 n cadrul prezentrii contabilitii cheltuielilor,
veniturilor si rezultatului exerciiului financiar.
-

5.2 Contabilitatea capitalurilor proprii

Contul 101 Capital ine evidena capitalului social subscris, vrsat sau nevrsat, n
natur i/sau numerar adus de acionarii sau asociaii societii, precum i majorarea sau
reducerea acestuia. 101 cont de pasiv si poate reflecta dou faze ale procesului de constituire a
capitalului subscrierea i vrsarea. Cu alte cuvinte, contul 101 se dezvolt pe dou conturi
de gradul II, i anume:
- 1011 Capital subscris nevrsat;
- 1012 Capital subscris vrsat.
n creditul contului 101 se nregistreaz:
capitalul subscris de acionari sau asociai n natur i/sau n numerar (prin debitul
contului 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul);
majorrile de capital prin emisiune de noi aciuni, precum i capitalul preluat n urma
operaiunilor de fuziune prin absorbie cu alte societi;
rezervele destinate creterii capitalului (n coresponden cu 106) constituite prin
repartizarea unei pri din profit;
primele legate de capital (n coresponden cu 104), ncorporate la capital.
Contul 101 se debiteaz cu:
capitalul retras de acionari sau asociai, precum i cu capitalul social lichidat cu
ocazia fuziunii sau lichidrii firmelor (n coresponden cu 456);
pierderile realizate n exerciiile precedente care diminueaz capitalul social (117);
reducerea capitalului ca urmare a anulrii aciunilor proprii rscumprate.
Soldul contului este creditor i reprezint capitalul propriu resurs de finanare a
firmei.
Contul corespondent utilizat pentru nregistrarea operaiunilor de formare a capitalului
propriu este 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul. Acesta este un cont de
decontri i relaii cu asociaii privind aportul subscris la capital, cu funcie de activ.
Contul 456 se debiteaz cu:
sumele subscrise de asociai i datorate societii comerciale, n natur sau numerar
(prin creditarea contului 1011 Capital subscris nevrsat);
sumele achitate asociailor la retragerea capitalului.
Contul 456 se crediteaz la constituirea societii, cu:
vrsmintele i aportul efectiv de capital;
sumele depuse ca aport n numerar la constituirea capitalului social (512, 531);
capitalul social retras de acionari sau asociai.
Soldul debitor al contului 456 reprezint sumele subscrise dar nevrsate la capitalul
social. Evidena analitic se realizeaz pe fiecare acionar i asociat.
Reflectarea n contabilitate a operaiunilor de formare a capitalului social se
realizeaz prin urmtoarele formule contabile:
Subscrierea la capitalul social se realizeaz pe baza contractului de asociere:
456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul = 1011 Capital subscris i nevrsat

71

Vrsarea capitalului subscris n numerar i aportul de capital n natur i n numerar:

%
=
456 Decontri cu acionarii/asociaii
5311 Casa n lei
privind capitalul
5121 Conturi la bnci
212 Construcii
301 Materii prime
Concomitent se nregistreaz trecerea capitalului nevrsat la capitalul subscris vrsat,
astfel:
1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat etc.
Majorarea capitalului social se realizeaz prin emisiunea de noi aciuni i prin
operaiuni interne (ncorporarea profitului contabil, rezervelor si primelor de capital la
capitalul social):

majorarea capitalului social prin repartizarea unei pri din profitul net obinut n
exerciiul financiar anterior antreneaz debitarea contului 117 Rezultatul reportat:
117 Rezultatul reportat = 1012 Capital vrsat

majorarea capitalului social prin repartizarea unei pri din profitul net obinut n
exerciiul financiar curent utilizeaz contul 129 Repartizarea profitului:
129 Repartizarea profitului = 1012 Capital vrsat

majorarea capitalului social prin ncorporarea rezervelor se nregistreaz cu ajutorul

contului de pasiv 106 Rezerve care se debiteaz:
106 Rezerve = 1012 Capital vrsat

majorarea capitalului social prin ncorporarea primelor de capital se realizeaz cu

ajutorul contului de pasiv 104 Prime de capital care se debiteaz:
104 Prime de capital = 1012 Capital vrsat

Operaiunile care se nregistreaz n contabilitate privind reducerea capitalului social

sunt, n principal, urmtoarele: retragerea unei pri din capitalul adus de acionari, reducerea
valorii nominale a unei aciuni, rscumprarea aciunilor anterior emise de ctre ntreprindere,
acoperirea pierderilor contabile din anii precedeni, alte operaiuni.

capitalul retras de acionari/asociai va avea, n coresponden, n credit, contul

456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul:
1012 Capital vrsat = 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul

pierderile contabile din exerciiile financiare precedente, care reduc capitalul social,
conform hotrrii adunrii generale a acionarilor/asociailor, vor avea n
coresponden n credit contul 117 Rezultatul reportat:
1012 Capital vrsat = 117 Rezultat reportat

reducerea capitalului social cu valoarea aciunilor proprii rscumprate si anulate,

potrivit legii, n corespondenta cu creditul contului 109 Aciuni proprii:
1012 Capital vrsat = 109 Aciuni proprii

72

reducerea capitalului social prin rscumprarea i anularea propriilor aciuni se

nregistreaz n corespondent cu creditul contului 141 Ctiguri legate de vnzarea
sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii (cont de activ):
1012 Capital vrsat = 141 Ctiguri legate de vnzarea sau anularea
instrumentelor de capitaluri proprii
Observaie: dac rscumprarea aciunilor (ca urmare a constatrii unui capital social
supradimensionat fa de volumul de activitatea al firmei) prin bursa de valori conduce la
ctiguri de capital, se pot realiza venituri (supuse impozitrii).
Contabilitatea rezervelor se realizeaz cu ajutorul contului 106 Rezerve. Acestea se
dezvolt pe categorii de rezerve, folosind urmtoarele conturi de gradul II:
- 1061 Rezerve legale;
- 1063 Rezerve statutare sau contractuale;
- 1064 Rezerve de valoare just.
Contul 106 Rezerve are rolul de a nregistra rezervele constituite dup
natura/destinaia lor. Articolele contabile pentru nregistrarea principalelor operaiuni
referitoare la formarea i utilizarea rezervelor sunt:
constituirea rezervelor din diferite surse se nregistreaz astfel:
%
= 106 Rezerve
104 Prime de capital
129 Repartizarea profitului
acoperirea pierderilor contabile aferente exerciiului financiar precedent din
rezerve:
106 Rezerve = 117 Rezultatul reportat
O categorie aparte de rezerve o constituie rezerva din reevaluare. Prin reevaluarea
activelor imobilizate i altor active se vizeaz actualizarea capitalului social din bilanul
contabil ncheiat la finele anilor respectivi. Din reevaluare pot rezulta plusuri sau minusuri de
valoare ca urmare a diferenei ce rezult ntre valoarea actual (mai mare sau mai mic) a
activelor reevaluate i valoarea nregistrat n contabilitate a acestora.
Reglementrile contabile armonizare cu Directiva a IV-a a CEE i cu Standardele
Internaionale de Contabilitate menioneaz c plusul sau minusul rezultat din reevaluarea
imobilizrilor corporale, n conformitate cu prevederile IAS 16 trebuie reflectat n debitul sau
n creditul contului 105 Rezerve din reevaluare, dup caz. Acest cont are funcie de pasiv.
n credit se nregistreaz creterea de valoare rezultat din reevaluarea imobilizrilor
corporale (prin debitul conturilor 211, 212, 213, 214). n debitul contului 105 se nregistreaz:
diminuarea plusului respectiv prin transfer la contul Rezerve (106);
descreterile (minusul) fa de valoarea contabil net, rezultate din reevaluarea
imobilizrilor corporale (prin debitul conturilor de imobilizri corporale 211, 212,
213, 214).
Soldul creditor al contului 105 reprezint rezerva favorabil rezultat din reevaluare.
Aa cum am vzut mai sus, din grupa 10 a conturilor de capital fac parte i conturile
de rezultate:
- 117 Rezultatul reportat, utilizat pentru a ine evidena rezultatului sau prii din
rezultatul exerciiului precedent profit sau pierdere a crui repartizare a fost
amnat de adunarea general a acionarilor sau asociailor;
- 121 Profit sau pierdere care ine evidena rezultatului net al exerciiului curent.
Ambele sunt conturi bifuncionale (prezentate n capitolul 10).

73

Sistemul contabil contemporan acord un loc important constituirii i utilizrii

provizioanelor, ca mijloc de formare i contabilizare a resurselor necesare pentru prevenirea
i acoperirea unor cheltuieli, deprecieri sau riscuri care ar putea afecta patrimoniul.
Contabilitatea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli se realizeaz, n funcie de
natura i scopul sau obiectul pentru care au fost constituite, folosind contul
151 Provizioane - cont de pasiv i se dezvolt pe urmtoarele conturi de gradul II:
- 1511 Provizioane pentru litigii;
- 1512 Provizioane pentru garanii acordate clienilor;
- 1513 Provizioane pentru dezafectare imobilizri corporale i alte aciuni similare
legate de acestea;
- 1514 Provizioane pentru restructurare;
- 1515 Provizioane pentru pensii i obligaii similare;
- 1516 Provizioane pentru impozite;
- 1518 Alte provizioane.
Un provizion va fi nregistrat n contabilitate dac sunt ndeplinite cumulativ
urmtoarele condiii:
- exist o obligaie curent generat de un eveniment anterior;
- este probabil efectuarea unor pli pentru onorarea obligaiei respective;
- suma poate fi estimat.
Contul 151 se crediteaz cu valoarea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli,
precum i cu creterea acestora:
681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile = 151 Provizioane
provizioanele i ajustrile pentru depreciere
Contul 151 Provizioane se debiteaz cu sumele care reprezint diminurile sau
anulrile de provizioane, n debitul contului 781 Venituri din provizioane i ajustri pentru
depreciere sau pierdere de valoare, 151 = 781
Soldul creditor al contului 151 evideniaz provizioanele constituite.

5.3 Contabilitatea mprumuturilor

Pentru finanarea activelor imobilizate, ntreprinderea poate contracta i mprumuturi
de la persoane fizice sau juridice, emind obligaiuni sau contractnd credite bancare pe
termen mai mare de un an. Contabilitatea acestor resurse de finanare se realizeaz utiliznd
conturi ce fac parte din clasa 1 Conturi de capitaluri.
Din punct de vedre financiar, capitalurile proprii mpreun cu mprumuturile
contractate pe o perioad mai mare de un an formeaz capitalul permanent utilizat pentru
finanarea activelor imobilizate i a unei pri din cele circulante.
Evidenta mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni se realizeaz cu ajutorul
contului 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni, care este un cont de pasiv. Contul
161 se crediteaz cu sumele ncasate de ntreprindere din emisiunea de obligaiuni:
mprumuturi din obligaiuni contractate de ntreprindere:
461 Debitori diveri (activ) = 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni

ncasarea efectiv a sumei care face obiectul mprumutului obligatar de la investitori

se nregistreaz prin creditarea contului 461 Debitori diveri (semnificnd achitarea
datoriei de ctre investitori ctre ntreprindere) si debitarea contului 512 Conturi
curente la bnci, cont de activ:
512 Conturi curente la bnci (n lei sau valut) = 461 Debitori diveri

74

Contul 161 se debiteaz la rscumprarea obligaiunilor anterior emise:

rambursarea mprumutului obligatar se nregistreaz prin debitarea contului 161 i
creditarea contului 512:
161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni = 512 Conturi curente la bnci
Soldul creditor al contului 161 reflect valoarea total a mprumutului obligatar rmas
de rambursat de ctre ntreprindere.
Evidena creditelor bancare contractate pe o perioad mai mare de un an se
realizeaz cu ajutorul contului 162 Credite bancare pe termen lung - pasiv. Contul 162 se
crediteaz cu mrimea mprumuturilor noi contractate de ntreprindere.
contractarea de noi credite bancare pe termen lung:
512 Conturi curente la bnci = 162 Credite bancare pe termen lung
Contul 162 se debiteaz cu mrimea mprumuturilor pe care le ramburseaz
ntreprinderea.
rambursarea unui mprumut bancar pe termen lung:
162 Credite bancare pe termen lung = 512 Conturi curente la bnci
Soldul creditor al contului 162 reflect valoarea total a mprumutului bancar rmas de
rambursat de ctre ntreprindere.

5.4 Teste de autoevaluare

Enunuri:
I. ncercuii rspunsurile corecte:
1. Capitalurile proprii:
a) se calculeaz ca diferen ntre datorii i active;
b) includ capitalul social;
c) nu includ aporturile de capital;
d) includ rezultatele reportate din exerciiile anterioare nerepartizate.
A=a+b+c; B=b+d; C=b+c+d; D=a+c+d.
2. Capitalul social:
a) reprezint aportul proprietarilor la constituirea societii;
b) are o valoare ce nu poate fi inferioar unei limite legale;
c) se constituie o dat cu nfiinarea societii;
d) se nregistreaz n contabilitate pe baza actelor de constituire a societii.
A=a+b+c+d; B=a+c+d; C=a+b+d; D=a+d.
II. ncercuii rspunsurile corecte:
1. Contul 101 Capital:
a) are funcie de pasiv;
b) face parte din clasa 1 a Planului de conturi general;
c) nregistreaz n debit capitalul subscris de acionari;
d) soldul creditor reflect, din punct de vedere financiar, o resurs de finanare.
A=a+b+d; B=a+b+c; C=b+c; D=a+b+c+d.
2. Primele de capital se refer la:
a) prime de emisiune;
b) prime de fuziune;

75

c) prime de aport;
d) prime de conversie a obligaiunilor n aciuni.
A =a+b+c; B=a+b; C= a+b+c+d; D=a+b+d.
3. Reducerea capitalului social se poate realiza prin:
a) rscumprarea aciunilor i anularea lor;
b) divizarea i lichidarea societii comerciale;
c) diminuarea valorii nominale a aciunilor;
d) alte operaiuni care conduc la micorarea capitalului social.
A =a+c+d; B= b+c+d; C= a+b+c+d; D=a+b+c.
4. Majorarea capitalului social:
a) se poate realiza numai dac vechiul capital a fost n ntregime vrsat;
b) se face prin aport n numerar sau n natur;
c) se poate realiza prin ncorporarea rezervelor;
d) se poate realiza i prin distribuirea de aciuni gratuite.
A = a+b+c+d; B= a+b+c; C= a+b+d; D=a+b.
5. Situaii care impun micorarea capitalului social:
a) existena unui capital supradimensionat n raport cu activitatea economic;
b) vnzarea unei pri din active;
c) acoperirea pierderilor din exerciiile anterioare;
d) retragerea unor acionari sau asociai.
A = a+b+c; B= a+b+d; C= a+b+c+d; D= b+c+d.
6. Majorarea capitalului social se poate realiza prin:
a) aport n numerar;
b) aport n natur;
c) numai prin aport n numerar;
d) conversia unei datorii.
A = a+c+d; B= a+b+d; C= a+b; D= a+b+c.
III. Identificai enunurile adevrate (A) i false (F):
1. Primele de emisiune se determin ca diferen ntre preul de emisiune i valoarea
nominal a aciunilor sau prilor sociale.
2. n cazul subscrierii de capital social, conturile corespondente sunt 456 i 1012.
3. Diminuarea capitalului social se poate realiza prin retragerea acionarilor i/sau
asociailor.
4. Reducerea de capital nu poate aduce atingere raporturilor existente ntre acionari.
5. Aportul asociailor la capitalul social este purttor de dobnzi.
IV. Pe baza statutului si contractului de societate se nregistreaz majorarea capitalului
social al SC Alfa SA, constnd din 10.000 aciuni cu valoarea de 120 lei/aciune. Se cere:
a) nregistrai aceast operaiune n contabilitate;
b) explicai modificrile ce au loc n bilanul contabil ca urmare a efecturii acestei operaiuni.
V. Considernd datele din exemplul precedent, admitem c acionarii aduc un aport n
numerar la un nivel aflat la jumtate din mrimea cu care sporete capitalul social. Aportul n bani
se realizeaz prin contul de la banc. Se cere:
a) nregistrai n contabilitate operaiunea de aport n numerar.
b) precizai ce modificri au loc n bilanul contabil.

76

VI. La o dat ulterioar prevzut n statutul societii, acionarii i aduc aportul efectiv
cu cealalt jumtate la capitalul subscris, n sum de 600.000 lei, sub form de materii prime.
nregistrai n contabilitate aceast operaiune i precizai modificrile ce au loc n bilan.
Rspunsuri i comentarii:
I. 1-B; 2-A
II.1-A; 2-C; 3-C; 4-A; 5-C; 6-B.
III.1-A, 2-F; 3-A; 4-A; 5-F.
IV. Operaia economic este de majorare a capitalului social (subscriere) cu 10.000 aciuni
x 120 lei/aciune = 1.200.000 lei. Pentru aceast operaiune, n contabilitate sunt utilizate conturile
456 i 1011:
456
=
1011
1.200.000
Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul Capital subscris i nevrsat
n bilanul contabil, operaia genereaz o modificare de volum n sensul creterii, de forma
A + X = P + X, respectiv n activ crete dreptul de crean al firmei fa de acionari, iar n pasiv
are loc majorarea capitalului social subscris nevrsat.
V. Operaia const ntr-un aport n numerar adus de acionari n contul de la banc n sum
de 1.200.000/2 = 600.000 lei. Pentru nregistrarea acesteia n contabilitate, se utilizeaz conturile
456 i 5121:
5121
=
456
600.000
Conturi la bnci n lei
Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul
Aceast operaie produce o modificare de structur n activul bilanului de forma: A - X +
X = P, respectiv se reduce dreptul de crean al ntreprinderii fa de acionari. n acelai timp,
disponibilitile n lei din contul de la banc se vor majora cu suma de 600.000 lei.
Concomitent, se va nregistra n contabilitate trecerea capitalului social subscris nevrsat
la capital social subscris vrsat n sum de 600,000 lei:
1011
=
1012
600.000
Capital subscris nevrsat
Capital subscris vrsat
Aceast operaie produce o modificare de structur n pasivul bilanului de forma: A = P
+X - X, respectiv se reduce capitalul subscris nevrsat i, totodat, se majoreaz capitalul subscris
vrsat cu suma de 600.000 lei.
VI. Operaia const ntr-un aport adus de acionari n natur (sub form de materii prime).
Pentru nregistrarea acestei operaiuni n contabilitate se utilizeaz, de asemenea, dou formule
contabile: prima, n care se debiteaz contul 301 si se crediteaz contul 456:
301
=
456
600.000
Materii prime
Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul
n activul bilanului, se produce o modificare de forma: A - X + X = P, respectiv se reduc
drepturile de crean ale firmei fa de acionari si, n acelai timp se va majora activul cu suma de
600.000 lei reprezentnd materii prime.
Concomitent, se va nregistra n contabilitate trecerea capitalului subscris nevrsat la
capitalul subscris vrsat n sum de 600000 lei:
1011
=
1012
600.000
Capital subscris nevrsat
Capital subscris vrsat
Aceast operaie produce o modificare de structur n pasivul bilanului de forma: A = P X + X generat de reducerea capitalului subscris nevrsat u creterea, cu aceeai sum, a
capitalului subscris vrsat.

77

Capitolul 6

CONTABILITATEA IMOBILIZRILOR

6.1 Contabilitatea imobilizrilor necorporale

Contabilitatea imobilizrilor se realizeaz cu ajutorul conturilor din clasa 2 Conturi
de imobilizri. Majoritatea conturilor din clasa 2 sunt conturi de activ, excepie fcnd cele
care se refer la amortizare (ajustare pentru depreciere sau pierdere de valoare) a
imobilizrilor. n planul de conturi se regsesc urmtoarele:
- 20 Imobilizri necorporale;
- 21 Imobilizri corporale;
- 22 Imobilizri corporale n curs de aprovizionare;
- 23 Imobilizri n curs i avansuri pentru imobilizri;
- 26 Imobilizri financiare;
- 28 Amortizri privind imobilizrile;
- 29 Ajustri pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizrilor.
Activele imobilizate ale firmei cuprind: imobilizrile necorporale, corporale i
financiare, inclusiv cele n curs.
Contabilizarea imobilizrilor necorporale se realizeaz cu ajutorul conturilor din
grupa 20 Imobilizri necorporale - conturi de activ. Aa cum am vzut n capitolul 2,
imobilizrilor necorporale cuprind: cheltuielile de constituire; cheltuielile de dezvoltare;
concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale, drepturile si activele similare; fondul
comercial; alte imobilizri necorporale; imobilizri necorporale n curs de execuie.
Cheltuielile de constituire cuprind toate cheltuielile ocazionate de fondarea i
dezvoltarea unitii patrimoniale: taxe i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare, cheltuieli
privind emiterea i vnzarea de aciuni i obligaiuni, cheltuieli de prospectare a pieei i de
publicitate etc.
Cheltuielile din aceast categorie se amortizeaz ntr-o perioad de cinci ani i se
nregistreaz n contabilitate n contul 201 Cheltuieli de constituire.
Cheltuielile de dezvoltare. Potrivit standardelor internaionale, dezvoltarea reprezint
aplicarea rezultatelor cercetrilor sau a altor cunotine n scopul realizrii de produse sau
servicii noi sau mbuntite substanial. Cheltuielile de dezvoltare se nregistreaz cu ajutorul
contului 203 Cheltuieli de dezvoltare.
Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile i alte drepturi similare. Activele
imobilizate n concesiuni cuprind valoarea bunurilor preluate cu acest titlu n patrimoniu de
ctre unitatea patrimonial prin aport, achiziii sau alte ci. Brevetele, licenele, know-how-ul,
mrcile de fabric i de comer, precum i alte drepturi de proprietate industrial i
intelectual similare aduse ca aport, achiziionate sau din donaii se nregistreaz tot ca
imobilizri necorporale, la valoarea stabilit la aducerea de ctre asociai (valoarea de aport,
just), la costul de achiziie sau la costul de producie n cazul obinerii prin activitate
proprie. Pentru contabilitatea acestora se utilizeaz contul 205 Concesiuni, brevete, licene,
mrci comerciale, drepturi i active similare.
Fondul comercial corespunde prii din fondul de comer ce nu figureaz n cadrul
celorlalte elemente patrimoniale, dar care concur la meninerea sau dezvoltarea potenialului
de activitate al unitii, cum ar fi: clientela, vadul comercial, debueele, reputaia .a.
Alte imobilizri necorporale pot fi evideniate ntr-un cont distinct (208), cuprinznd
programele informatice create de firm sau achiziionate de la teri.

78

Cheltuielile ulterioare efectuate cu imobilizrile necorporale, dup achiziionare sau

finalizarea acestora, se nregistreaz n conturile de cheltuieli atunci cnd sunt efectuate,
majornd valoarea de amortizat a acestora.
n bilan, imobilizrile necorporale sunt prezentate la valoarea de intrare (de aport,
achiziie, cost de producie), mai puin ajustrile cumulate de valoare asociate amortizrii.
Intrarea de imobilizri necorporale ca aport la capitalul societii comerciale se
realizeaz prin debitarea conturilor de activ corespunztoare (inclusiv 4426 TVA
deductibil) i creditarea contului 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul:
%
=
456
201, 203, 205, 208, 4426
Ieirea imobilizrilor se realizeaz prin operaiuni de:
vnzare, prin debitul contului 461 (de activ) i prin creditarea contului de pasiv
758 Alte venituri din exploatare:
461
=
758
Debitori diveri
Alte venituri din exploatare
scoaterea din eviden a imobilizrilor necorporale amortizate, prin debitarea
contului 280 Amortizri privind imobilizrile necorporale:
280
=
201, 203, 205, 208
Imobilizrile necorporale sunt supuse procesului de amortizare a valorii lor.
Amortizarea valorii activelor imobilizate se realizeaz pe ntreaga durat de utilizare
economic. Ca i n cazul activelor imobilizate corporale, din punct de vedere economic,
amortizarea implic nregistrarea de cheltuieli de natura amortizrii evideniind pierderea de
valoare (uzura) suferit de imobilizri. Din punct de vedere financiar, amortizarea conduce, n
principal, la realizarea de resurse de finanare necesare nlocuirii imobilizrilor uzate.
Valoarea de amortizat este reprezentat de preul de achiziie, valoarea de aport, costul
de producie sau valoarea reevaluata.
Imobilizrile necorporale se amortizeaz fie n cadrul unei perioade de maximum cinci
ani (activele de natura cheltuielilor de constituire, fondul comercial i alte imobilizri
necorporale) fie, pe durata contractului sau pe durata de utilizare, dup caz (activele de natura
cheltuielilor de dezvoltare) sau, pe durata prevzut pentru utilizarea lor de ctre
ntreprinderea care le deine (concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale, alte
imobilizri necorporale).
Amortizarea imobilizrilor necorporale (ca si a celor corporale) se nregistreaz n
contabilitate lunar. Suma amortizrii lunare se calculeaz ca raport ntre valoarea de amortizat
i durata de funcionare (utilizare).
Amortizarea lunar se nregistreaz n debitul unui cont de cheltuieli intitulat
6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor, n corespondenta cu
creditul contului 280 Amortizri privind imobilizrile necorporale.
Contul 280 Amortizri privind imobilizrile necorporale este un cont de pasiv,
cu ajutorul cruia este rectificat valoarea de nregistrare a activelor. Acest cont:
se crediteaz cu amortizarea lunar inclus n cheltuielile de exploatare prin debitarea
contului de cheltuieli corespunztor, contul 6811 Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizrilor.
se debiteaz cu valoarea amortizrii aferent imobilizrilor necorporale scoase din
eviden, n coresponden cu creditul contului care indic imobilizarea necorporal
scoas din evidenta (201, 203, 205, 208).
Soldul contului 280 creditor indic amortizarea imobilizrilor necorporale, la un
moment dat, nregistrata pe cheltuielile de exploatare ale ntreprinderii.
Scoaterea din eviden a imobilizrilor necorporale prin operaiuni de cesiune (vnzare)
i trebuie s fie justificat economic (cnd beneficiile economice nu mai justific utilizarea

79

acestora). La scoaterea lor din patrimoniu, este necesar reflectarea distinct a veniturilor ce
se realizeaz prin vnzare, cheltuielile reprezentnd valoarea neamortizat a imobilizrilor
necorporale i alte cheltuieli legate de cedarea acestora.
Din punct de vedere al funciunii contabile, conturile din clasa 2 de activ se debiteaz
cu intrrile de imobilizri (inclusiv necorporale) i se crediteaz cu imobilizrile ieite din
patrimoniul ntreprinderii ca urmare a vnzrii (amortizate integral sau parial), donrii etc.
Soldul conturilor din grupa 2 indic valoarea activelor imobilizate.
Exemplu: Amortizarea cheltuielilor de constituire
Adunarea general a acionarilor a hotrt ca valoarea de nregistrare a cheltuielilor de
constituire n sum de 12.000 lei s fie amortizat ntr-o perioad de cinci ani (60 de luni). n
aceast situaie, amortizarea lunar inclus pe cheltuieli va fi 12.000/60 = 200 lei.
Pentru evidenierea acestei operaiuni ce const n nregistrarea amortizrii lunare se
utilizeaz conturile 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor (cont
de activ care prin majorare se va debita) i 2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire
(cont de pasiv care n urma majorrii se va credita):
6811
=
2801
200
Cheltuieli de exploatare privind
Amortizarea cheltuielilor de constituire
amortizarea imobilizrilor
Operaia const n includerea pe cheltuieli a amortizrii lunare care, n bilan, va
produce reducerea cheltuielilor de constituire (imobilizrilor necorporale) cu mrimea
amortizrii.
Not: nregistrarea amortizrii cheltuielilor de constituire se va repeta lunar, pn cnd
n creditul contului 2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire va fi evideniat o sum
egal cu valoarea contabil (de amortizat) a cheltuielilor de constituire reflectat n debitul
contului 201 Cheltuieli de constituire. Astfel, se ajunge la amortizarea complet a
cheltuielilor de constituire si se procedeaz la scderea lor din eviden.

6.2 Contabilitatea imobilizrilor corporale

Contabilizarea imobilizrilor corporale se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa
21 Imobilizri corporale - conturi de activ. n categoria activelor imobilizate corporale se
cuprind: a) terenurile i amenajrile de terenuri; b) bunurile durabile grupate n contabilitatea
clasic sub denumirea de mijloace fixe.
Contul Terenuri i amenajri de terenuri, cu simbolul 211, se dezvolt pe dou
conturi de gradul II: 2111 Terenuri; 2112 Amenajri de terenuri.
Mijloacele fixe sunt formate dintr-o mare varietate de bunuri durabile, care n
contabilitatea actual sunt clasificate i se nregistreaz cu ajutorul urmtoarelor conturi de
gradul I i II:
- 212 Construcii;
- 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii (avnd conturi
sintetice de gradul II: 2311 Echipamente tehnologice; 2132 Aparate i instalaii de
msurare, control i reglare; 2134 Animale i plantaii);
- 214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i
materiale i alte active corporale.
Pentru a fi considerate i nregistrate ca imobilizri corporale, bunurile/activele
respective trebuie s ndeplineasc urmtoarele condiii:

80

a) sunt deinute de ntreprindere pentru a fi utilizate n producia proprie de bunuri sau

prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n scopuri
administrative;
b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an;
c) au valoare mai mare dect limita prevzut prin reglementrile legale n vigoare.
La imobilizrile corporale se ine contabilitate sintetic i analitic. n contabilitatea
analitic, terenurile pot fi evideniate pe urmtoarele grupe: terenuri agricole, silvice, terenuri
fr construcii, terenuri cu zcminte, terenuri cu construcii i altele. La celelalte imobilizri
corporale, contabilitatea analitic se ine pe fiecare obiect de eviden, prin care se nelege
obiectul singular sau complexul de obiecte, cu toate dispozitivele i accesoriile acestuia,
destinat s ndeplineasc n mod independent sau n totalitate o funcie distinct.
Imobilizrile corporale pot intra n patrimoniul unei ntreprinderi pe urmtoarele ci:
aport la capitalul social;
achiziionarea de la furnizori;
din producie proprie;
cu titlu gratuit, prin donaii etc.;
plusuri la inventariere.
Contabilitatea imobilizrilor corporale trebuie s asigure evidena permanent a
existenei si micrii lor precum si calculul amortizrii si ajustrilor constituite. La intrarea n
gestiune, imobilizrile corporale se nregistreaz n contabilitate la valoarea de intrare
aferent fiecrei imobilizri corporale, prin care se nelege:
a) valoarea reevaluat n baza unor prevederi legale exprese;
b) costul de achiziie pentru activele procurate cu titlu oneros;
c) costul de producie pentru imobilizrile produse de ntreprindere;
d) valoarea just (de utilitate), pentru imobilizrile dobndite cu titlu gratuit, estimat la
nscrierea lor n activ pe baza propunerilor fcute de specialiti si cu aprobarea
consiliului de administraie al firmei, a responsabilului cu gestiunea patrimoniului n
cazul persoanelor juridice fr scop lucrativ sau a ordonatorului de credite bugetare la
instituiile publice;
e) valoarea de aport stabilit n urma unor evaluri pentru imobilizrile corporale intrate
n gestiune ca aport la capitalul social, cu ocazia asocierii, fuziunii etc.;
f) costul de achiziie n cazul imobilizrilor corporale cumprate, cu durat normal de
utilizare expirat;
g) valoarea stabilit prin situaiile de lucrri (la data punerii n funciune) n cazul
investiiilor puse n funciune parial sau total, crora nu li s-au ntocmit formele de
nregistrare ca imobilizri corporale.
Cile de ieire (scoatere din eviden) a imobilizrilor corporale din patrimoniu se
realizeaz prin:
casarea i cedarea, atunci cnd nici un beneficiu economic viitor nu mai este ateptat
n utilizarea ulterioar a imobilizrilor respective;
distrugere, total sau parial, din culp i prin asimilare, lipsuri la inventar, imputabile
celor vinovai. n acest caz, se constituie i se nregistreaz creane (debite) asupra
persoanelor vinovate i care trebuie ncasate de la debitori.
Situaii aparte iau natere n cazul deprecierii i compensaiilor de la teri.
Imobilizrile corporale pot fi supuse reevalurii, care trebuie s se efectueze potrivit
reglementrilor legale. Reevaluarea se realizeaz, cu excepiile prevzute, la valoarea just,
care se determin pe baza evalurilor efectuate, de regul, de evaluatori autorizai. Valoarea
astfel rezultat ia locul valorii de intrare anterioare (costul de achiziie/costul de producie sau
oricrei alte valori atribuite nainte acelui activ); regulile de calcul privind amortizarea
activelor reevaluate se vor aplica la valoarea rezultat din procesul reevalurii.
81

Conturile din grupa 21 (activ) se debiteaz cu valoarea imobilizrilor corporale intrate

n gestiune prin:
achiziie de la furnizorii de imobilizri (folosind contul corespondent de pasiv 404
dac plata se realizeaz la o dat ulterioar). De exemplu, pentru echipamente
tehnologice:
%
=
404
2131 Echipamente tehnologice Furnizori de imobilizri
4426 TVA deductibil
Achitarea datoriei fa de furnizorul de imobilizri prin contul de la banc se
realizeaz astfel:
404
=
5121, 5124
Furnizori de imobilizri
Conturi curente la bnci (lei sau valut

producie proprie (722, 231). Dac imobilizrile corporale sunt n curs de execuie, se
debiteaz contul de activ 231 Imobilizri corporale n curs de execuie n
coresponden cu contul 722 Venituri din producia de imobilizri corporale:
231
=
722
Imob. corporale n curs de execuie Venituri din producia de imob. corporale

La recepia imobilizrilor corporale din producie proprie, contul de activ 231 se

crediteaz i se debiteaz imobilizrile corporale realizate (212, 213, 214):
212, 213, 214
=
231
Construcii, instalaii, mobilier
Imobilizri corporale n curs de execuie

aport de imobilizri corporale la capitalul social (456 Decontri cu acionarii/asociaii

privind capitalul):
211, 212, 213, 214
=
456
Terenuri, construcii, instalaii, mobilier Decontri cu acionarii/asociaii pr. capitalul)

Conturile din grupa 21 (activ) se crediteaz cu valoarea imobilizrilor corporale care

sunt scoase din eviden prin:
casare, distrugere (6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de
capital):
6583
=
212, 213, 214

retragerea lor de ctre de asociai (456):

456
=

211, 212, 213, 214

constatate minus la inventar (671 Cheltuieli privind calamitile i alte

evenimente extraordinare):
671
=
213, 214

operaiuni de vnzare:
461
Debitori diveri

=
7583
Venituri din vnz. activelor i alte operaii de capital

scoaterea din eviden dup amortizarea integral:

281
=
2111, 212, 213, 214
Amortizri privind imobilizrile corporale
Amenajri terenuri, cldiri etc.

82

Soldul conturilor este debitor si reflect valoarea imobilizrilor corporale la finele

perioadei.
Exemplu: Achiziie de imobilizri corporale
O ntreprindere achiziioneaz un echipament tehnologic la preul de 54.000 lei (fr
TVA) de la un furnizor cruia i va plti factura peste 60 de zile (firma beneficiaz de un
credit comercial din partea furnizorului). Pentru nregistrarea n contabilitate, conturile
corespondente sunt:
- 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale si plantaii, cont de activ care
se debiteaz ntruct operaia indic o cretere de imobilizri;
- 4426 TVA deductibil, cont de activ, care nsoete achiziiile de la furnizori i se
debiteaz (n Romnia - 24% din valoarea bunurilor achiziionate);
- 404 Furnizori de imobilizri cont de pasiv care, n exemplu, indic o cretere a
datoriei fa de furnizorul de imobilizri i, deci, se crediteaz.
Formula contabil pentru nregistrarea acestei operaiuni este urmtoarea:
%
=
404
66.960
213
54.000
4426
12.960
Modificarea produs de aceast operaie n bilan este una de volum, A + X = P + X n
sensul creterii, pe de o parte, a activului cu valoarea echipamentului tehnologic iar, pe de
alt parte, a pasivului prin apariia obligaiei de plat ctre furnizorul de imobilizri.
Exemplu: Achitarea furnizorului de imobilizri
La scadena de 60 de zile de la achiziie, ntreprinderea achit furnizorului suma
datorat din contul sau bancar. Conturile corespondente folosite pentru reflectarea n
contabilitate a acestei operaiuni sunt:
- 5121 Conturi la bnci n lei, cont de activ care, n urma scderii disponibilitilor
bneti se va credita;
- 404 Furnizori de imobilizri, cont de pasiv care, n urma onorrii obligaiei de plat,
se va credita.
404
=
5121
66.960
Furnizori de imobilizri
Conturi la bnci n lei
Modificarea adus n bilan de aceast operaiune este una de volum, n sensul
diminurii att a activului ct i pasivului cu aceeai sum, A X = P X. Activul se
diminueaz prin reducerea disponibilitilor din contul curent de la banc, iar pasivul se
reduce prin diminuarea datoriilor ctre furnizorii de imobilizri.
Pe durata normal a utilizrii lor, imobilizrile corporale (cu excepia terenurilor) i
transmit treptat valoarea asupra produselor sau serviciilor realizare de ntreprindere prin uzur,
conducnd la reducerea valorii imobilizrilor. Amortizarea este expresia uzurii fizice i/sau
morale a imobilizrilor care. Aceasta se include n costul produselor i/sau serviciilor realizate
de ntreprindere care, mai departe, se recupereaz prin vnzarea lor.
Amortizarea se calculeaz din luna urmtoare momentului punerii n funciune a
imobilizrilor corporale i pn la recuperarea integral a valorii de intrare (de amortizat)
conform duratelor normale de funcionare. Calculul amortizrii implic aplicarea cotelor de
amortizare asupra valorii de intrare a imobilizrilor si se include n cheltuielile de exploatare
(a se revedea subcapitolul 2.3.1). Pentru imobilizrile corporale, n Romnia sunt prevzute
sistemele de amortizare liniar i regresiv (degresiv i accelerat). Pentru investiiile efectuate la
imobilizrile corporale concesionate, nchiriate sau n locaie de gestiune, amortizarea se
calculeaz la agentul economic care le are n proprietate.

83

Amortizarea aferent imobilizrilor corporale se nregistreaz n contabilitate ca o

cheltuial. Terenurile nu se amortizeaz. Se amortizeaz numai amenajrile la terenuri. Contul
contabil n care se evideniaz amortizarea imobilizrilor corporale este 281 Amortizri
privind imobilizrile corporale. Din punct de vedere al coninutului economic, este un cont
rectificativ al valorii de intrare a imobilizrilor corporale, iar dup funcia contabil este un
cont de pasiv (similar contului 280).
Contul 281 Amortizri privind imobilizrile corporale se debiteaz cu valoarea
amortizrii imobilizrilor corporale scoase din eviden. Soldul contului reprezint
amortizarea imobilizrilor corporale existente la un moment dat n patrimoniul ntreprinderii.
Cu ocazia scoaterii din eviden, veniturile din vnzare, cheltuielile reprezentnd valoarea
neamortizat i cheltuielile legate de cedarea imobilizrilor corporale se evideniaz distinct.
Exemplu: nregistrarea amortizrii imobilizrilor corporale
Se calculeaz i se nregistreaz pe cheltuieli de exploatare amortizarea lunar a
echipamentului tehnologic de mai sus folosind pentru aceasta sistemul liniar de amortizare.
Durata de funcionare este de 5 ani (60 luni).
Cheltuielile lunare privind amortizarea liniar vor nsuma 54.000/60 = 900 lei.
Formula contabil pentru nregistrarea amortizrii lunare ncorporeaz conturile:
- 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru
depreciere sau pierdere de valoare cont de activ care, deoarece operaia reflect o
majorare de cheltuial se va debita;
- 281 Amortizri privind imobilizrile corporale, cont de pasiv care, odat cu
creterea amortizrii, se va debita.
681
=
281
900
Chelt. de exploatare pr. amortizrile Amortizri privind imobilizrile corporale
Exemplu: Scoaterea din funciune a imobilizrilor corporale amortizate integral
Firma decide meninerea n funciune a echipamentului tehnologic pn la finele
duratei de utilizare normal. Scoaterea din eviden a acestuia implic folosirea urmtoarelor
conturi corespondente:
- 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii, cont de activ care,
fiind implicat n operaiunea de ieire a mijlocului fix din patrimoniul ntreprinderii, se
va credita;
- 281 Amortizri privind imobilizrile corporale, cont de pasiv care, fiind implicat n
diminuarea amortizrii, se va debita.
281
=
213
54.000
Amortizri privind imob. corporale
Instalaii tehnice

6.3 Contabilitatea imobilizrilor financiare

Imobilizrile financiare reprezint investiii financiare prin achiziionarea de titluri pe
termen lung n scopul obinerii de venituri, influene i control. Aceste investiii includ i
creanele imobilizate: mprumuturile i garaniile acordate, depozitele .a. Imobilizrile
financiare se caracterizeaz prin aceea c:
nu au structur material;
reprezint sume bneti imobilizate pe termen lung n afara entitii;
genereaz venituri financiare sub forma dividendelor, dobnzilor etc.;
nu se amortizeaz ntruct nu sufer deprecieri (de natur fizic sau moral);

84

pot fi supuse unor reduceri de valoare temporare reversibile pentru care se constituie
ajustri pentru pierderea de valoare.
Imobilizrile financiare se evalueaz la costul de achiziie sau valoarea determinat
prin contractul de dobndire a acestora. n bilan, imobilizrile financiare se prezint la
valoarea de intrare mai puin ajustrile cumulate pentru pierdere de valoare.
Imobilizrile financiare cuprind: aciunile deinute la entitile afiliate, mprumuturile
acordate entitilor afiliate, interesele de participare, alte imobilizri financiare.
Contabilitatea acestora se ine cu ajutorul conturilor de activ din grupa
26 Imobilizri financiare desfurate pe urmtoarele conturi:
261 Aciuni deinute la entitile afiliate;
263 Interese de participare;
264 Titluri puse n echivalen;
265 Alte titluri imobilizate;
267 Creane imobilizate;
269 Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare.
Aciunile deinute la entitile afiliate reflect drepturile ce rezult din deinerea de
titluri de valoare pe termen lung la capitalul altor entiti, care asigur deintorului
exercitarea unui control sau a unei influene, inclusiv realizarea unor ctiguri.
Interesele de participare reprezint drepturi deinute n capitalul altei societi
comerciale. Reglementrile contabile precizeaz c interesele de participare sunt deinute pe
termen lung n scopul garantrii contribuiei la activitile persoanei juridice respective.
Acestea cuprind investiii n ntreprinderi asociate i investiii strategice.
Dac o societate deine controlul asupra unei alte societi, aceasta din urm este filial
pentru prima societate-mam. Controlul reprezint capacitatea de a influena politicile
financiare ale unei societi n vederea obinerii de beneficii.
Creanele imobilizate (contul 267) reprezint drepturile pe care le posed o persoan
juridic din acordarea unor mprumuturi pe termen lung, destinate societilor la care deine
titluri de participare sau interese de participare.

6.4 Teste de autoevaluare

Enunuri:
I.1 ncercuii rspunsurile corecte:
1. Activele imobilizate:
a) sunt active generatoare de beneficii economice viitoare;
b) sunt deinute pe o perioad mai mare de un an;
c) trebuie evaluate la cost de achiziie sau la cost de producie;
d) sunt n ntregime amortizabile.
A=a+b; B=a+b+c; C=a+b+d; D=a+b+c+d.
2. Activele imobilizate cuprind:
a) Imobilizri necorporale;
b) imobilizri corporale;
c) imobilizri financiare;
d) imobilizri valutare.
A=a+b+c; B=a+b+c+d; C=a+b; D=a+b+d.
3. Imobilizrile necorporale includ:
a) cheltuieli de dezvoltare;
85

b) concesiuni, brevete, licene, mrci;

c) fondul comercial;
d) mrfuri n depozite.
A=a+b+c+d; B=a+b+d; C=a+b+c; D=b+c+d.
4. Caracteristicile imobilizrilor:
a) au o perioad de utilizare, de regul, mai mare de un an;
b) sunt destinate comercializrii;
c) nu se consum i nu se nlocuiesc la prima utilizare;
d) nu i schimb forma pe parcursul utilizrii.
A=a+b+d; B=a+b+c+d; C=a+b+c; D=a+c+d.
5. Cheltuielile de constituire sunt ocazionate de:
a) nscrierea i nmatricularea societii;
b) emiterea de aciuni;
c) prospectarea pieei i publicitate;
d) extinderea activitii persoanei juridice.
A=a+b+c+d; B=a+b+c; C=a+c+d; D=b+c+d.
II. Presupunem c firma a efectuat cheltuieli ocazionate de constituire, reprezentate de:
taxa de nmatriculare la Oficiul Registrului Comerului de 1.170 lei achitat n numerar. S se
nregistreze n contabilitate aceast operaiune i s se explice modificrile ce au loc la nivelul
bilanului.
III. Firma procedeaz la scderea din eviden a cheltuielilor de constituire n sum de
1.170 lei, complet amortizate. S se nregistreze n contabilitate aceast operaiune i s se
precizeze modificrile ce au loc n bilan.
IV. 1. Imobilizrile corporale pot fi utilizate pentru:
a) producia de bunuri;
b) prestarea de servicii;
c) nchirierea ctre teri;
d) folosirea n scopuri administrative.
A=a+b+c; B=a+b+c+d; C=a+c+d; D=a+d.
2. Imobilizrile corporale cuprind:
a) terenuri i construcii;
b) construcii fr terenuri;
c) instalaii tehnice i maini;
d) mobilier.
A=a+b+c+d; B=a+b+c; C=a+b+d; D=a+c+d.
3. Schimbarea valorii unui bun economic se face:
a) la intrarea bunurilor n patrimoniu;
b) la ieirea din patrimoniu;
c) cu prilejul inventarierii;
d) la nchiderea exerciiului financiar.
A=a+b+d; B=a+c+d; C=a+b+c; D=a+b+c+d.
4. La data intrrii n entitate, bunurile se evalueaz:

86

a) la cost de achiziie;
b) la cost de producie;
c) la valoare de aport;
d) la valoarea just.
A=a+b; B=c+d; C=a+b+c+d; D=a+b+c.
5. Modaliti de intrare n gestiune a imobilizrilor necorporale i corporale pot fi:
a) producie proprie;
b) aport n natur;
c) donaie;
d) concesionare i nchiriere.
A=a+b+c+d; B=a+b+c; C=a+b+d; D=a+c+d.
6. Nu reprezint active amortizabile:
a) terenurile, inclusive cele mpdurite;
b) operele de art;
c) fondul comercial;
d) bunurile din domeniul public finanate din surse bugetare.
A=a+c+d; B=a+b+c+d; C=b+c+d; D=a+b+d.
7. Mijloacele fixe:
a) Sunt imobilizri corporale;
b) au o durat normal de utilizare mai mare de un an;
c) au o valoare mai mare dect limita stabilit prin hotrre a Guvernului;
d) nu pot fi nchiriate terilor.
A=a+b+c+d; B=a+b+c; C=a+c+d; D=a+b+d.
V. Identificai enunurile adevrate (A) i false (F):
1. Amortizarea se stabilete prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare
a imobilizrilor.
2. Amortizarea imobilizrilor concesionate i nchiriate se nregistreaz n contabilitate
de ctre entitatea care le are n proprietate.
3. 3. Amortizarea aferent imobilizrilor corporale se nregistreaz n contabilitate ca un
venit.
4. Terenurile nu se amortizeaz.
5. Reevaluarea imobilizrilor corporale se face la valoarea just de la data bilanului.
6. Valoarea just a activelor coincide cu valoarea lor contabil.
7. Costul de achiziie este egal cu costul de producie.
8. Amenajrile de terenuri sunt asimilate mijloacelor fixe amortizabile.
9. Programele informatice reprezint imobilizri corporale.
10. Investiiile imobiliare nu reprezint imobilizri corporale.
11. Imobilizrile corporale sunt bunuri intangibile de folosina ndelungat.
12. Terenurile i locurile care sunt rezultatul unei investiii nu se supun amortizrii.
13. Imobilizrile necorporale sunt active nemonetare, reprezentate de valori nemateriale i
de documente juridice i comerciale.
14. La intrarea n ntreprindere, imobilizrile corporale i necorporale sunt evaluate la cost
de achiziie sau cost de producie, dup caz.
15. Pe parcursul utilizrii, valoarea just a imobilizrilor corporale i necorporale poate fi
diferit de valoarea lor contabil.
16. Amortizarea constituie o cheltuial care diminueaz rezultatul exerciiului.
17. Amortizarea anual se determin raportnd valoarea amortizabil la cota de amortizare.

87

18. Scoaterea din funciune a imobilizrilor corporale are loc atunci cnd valoarea
contabil este amortizat.
19. Conturile de imobilizri corporale au funcie de activ.
20. Valoarea amortizabil a unei imobilizri este egal cu valoarea contabil.
21. Valoarea net a activelor imobilizate se determin ca diferena ntre valoarea lor
contabil i amortizare.
VI. ncercuii rspunsurile corecte:
1. Imobilizrile financiare cuprind:
a) aciunile deinute la entitile afiliate;
b) interesele de participare;
c) mprumuturile acordate entitilor afiliate;
d) alte investiii deinute ca imobilizri.
A=a; B=a+b; C=a+b+c+d; D=a+b+d.
2. Activele financiare reprezint:
a) numerar;
b) instrumente financiare derivate;
c) un drept contractual;
d) instrumente financiare nederivate.
A=a+b+c; B=a+c+d; C=a+b+c+d; D=a+c.
3. Imobilizrile financiare:
a) nu au structur material;
b) reprezint sume bneti imobilizate pe termen lung n afara unitii;
c) genereaz venituri sub forma dividendelor i dobnzilor;
d) se amortizeaz.
A=a+b+c+d; B=a+b+c; C=a+b+d; D=a+c.
Rspunsuri i comentarii:
I. 1-B; 2-A; 3-C; 4-D; 5-A
II. Operaia const n efectuarea de cheltuieli de constituire n sum total de 1.170 lei.
Conturile care intr n coresponden pentru nregistrarea acestei operaiuni sunt:
201 Cheltuieli de constituire, cont de activ, care n urma operaiei efectuate se va
debita cu suma de 1.170 lei;
5311 Casa n lei, cont de activ, care n urma operaiei prezentate se va credita cu
suma de 570 lei;
contul 404 Furnizori de imobilizri, cont de pasiv.
nregistrarea operaiunii de nregistrare la registrul comerului (firma opteaz pentru
includerea la active a acestor cheltuieli):
201
=
404
1.170
Cheltuieli de constituire Furnizori de imobilizri
nregistrarea achitrii cheltuielilor la Registrul Comerului:
404
=
5311
1.170
Furnizori de imobilizri
Casa n lei

88

n activul bilanier se va produce o modificare se structur de forma: A + X - X = P,

respectiv are loc majorarea cheltuielilor de constituire cu suma de 1.170 lei, concomitent
cu diminuarea, cu aceeai sum, a disponibilitilor bneti aflate n casierie.
III. Operaia const n scoaterea din eviden a cheltuielilor de constituire integral
amortizate. Conturile corespondente care intervin n aceast operaiune sunt:
201 Cheltuieli de constituire, cont de activ, care n urma diminurii se va credita;
2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire, cont de pasiv, care n urma scderii
din eviden a cheltuielilor de constituire se va debita.
Formula contabil este:
2801
=
201
1.170
Amortizarea cheltuielilor de constituire Cheltuieli de constituire
Modificarea produs n bilanul contabil este de volum n sensul micorrii, de forma
A - X = P - X, respectiv elementul de activ Cheltuieli de constituire se diminueaz cu
suma de 1.170 lei, concomitent cu reducerea amortizrii cheltuielilor de constituire.
IV. 1-B; 2-D; 3-D; 4-C; 5-A; 6-B; 7-B.
V. 1-A; 2-A; 3-F; 4-A; 5-A; 6-F; 7-F; 8-A; 9-F; 10-F; 11-F; 12-F; 13-A;14-A; 15-A;
16-A; 17-F; 18-F; 19-A; 20-A; 21-A.
VI. 1-C; 2-C; 3-B.

89

Capitolul 7

CONTABILITATEA STOCURILOR
I PRODUCIEI N CURS DE EXECUIE

7.1 Metode de evaluare a stocurilor

Stocurile, inclusiv producia n curs de execuie, reprezint bunuri economice
materiale de natura activelor circulante necesare desfurrii activitii economice a firmei. n
categoria stocurilor se cuprind mrfurile, materiile prime, materiale consumabile, materiale de
natura obiectelor de inventar, produsele (semifabricate, produse finite, produse reziduale),
animale i psri, ambalaje achiziionate sau fabricate, producia n curs de execuie.
La evaluarea stocurilor se disting patru momente principale:
a) evaluarea la intrarea n patrimoniul ntreprinderi;
b) evaluarea la inventariere;
c) evaluarea la bilan;
d) evaluarea la ieirea din patrimoniu.
a) Evaluarea stocurilor la intrarea n patrimoniu se realizeaz la costul de achiziie,
costul de producie sau la valoarea de utilitate (n cazul bunurilor aduse ca aport, din donaii).
Costul de intrare n patrimoniu este denumit i valoare de intrare sau valoare contabil.
b) Evaluarea stocurilor cu ocazia inventarierii se realizeaz la valoarea actual sau
de utilitate denumit i valoare de inventar stabilit n funcie de utilitatea bunului n
ntreprindere sau de preul pieei i se identific astfel:
stocurile destinate vnzrii se evalueaz la valoarea de inventar, care este dat de
preul de vnzare previzionat, din care se scad cheltuielile cu transport, comisioane etc.
semifabricatele i producia n curs de execuie se evalueaz la valoarea
componentelor materiale ncorporate la care se adaug costurile stadiilor de prelucrare;
materiile prime i materiale consumabile destinate utilizrii n exploatare se evalueaz
la costul lor de nlocuire.
La stabilirea valorii de inventar se aplic principiul prudenei, potrivit cruia nu este
admis supraevaluarea elementelor de activ i veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor
de pasiv i cheltuielilor. n acest sens:
n cazul n care se constat c valoarea de inventar, stabilit n funcie de utilitatea
bunului sau preul pieei, este mai mare dect valoarea de nregistrare n contabilitate,
n listele de inventariere vor fi nscrise valorile din contabilitate;
n cazul n care valoarea de inventar este mai mic dect valoarea din contabilitate, n
listele de inventariere se vor scrie valorile de inventar;
pentru asigurarea imaginii fidele a patrimoniului, n cazul constatrii unor deprecieri
relative (nedefinitive) trebuie constituit provizion pentru deprecieri pentru reflectarea
situaiei reale existent;
n cazul constatrii unor lipsuri n gestiune, imputabile, administratorii vor lua msura
imputrii acestora la valoarea lor de nlocuire. Prin valoarea de nlocuire se nelege
costul de achiziie, n care sunt incluse costul de cumprare practicat pe pia, taxele
nedeductibile, inclusiv TVA, cheltuieli de transport aprovizionare.

90

c) Evaluarea stocurilor la nchiderea exerciiului prin bilan contabil se face la

valoarea de intrare, respectiv la valoarea contabil pus de acord cu rezultatele evalurilor la
inventariere, astfel pot fi posibile urmtoarele cazuri:
pentru stocurile la care au rezultat diferene n plus ntre valoarea de inventar i
valoarea de intrare, n bilan acestea sunt evaluate la valoarea lor de intrare, deci plusul
de valoare nu se nregistreaz n contabilitate;
pentru stocurile la care s-au constatat diferene n minus ntre valoarea de inventar i
valoarea de intrare, acestea se evalueaz n bilan la valoarea de inventar. n
contabilitate aceste stocuri vor continua s fie nregistrate la valoarea lor de intrare, iar
minusul de valoare datorat unor deprecieri se nregistreaz prin intermediul conturilor
de provizioane. Dac din valoarea de intrare a stocurilor se deduce valoarea
deprecierilor pentru care au fost calculate i nregistrate provizioane, se obine
valoarea de inventar (net) ce se nscrie n bilan.
d) Evaluarea stocurilor la ieirea din patrimoniu
La ieirea din patrimoniu sau la darea n consum, stocurile sunt evaluate i se
nregistreaz scoaterea lor din gestiune la valoarea cu care au intrat.
n condiiile n care pe parcursul desfurrii activitii, aceleai feluri de bunuri se
procur la preuri diferite, pentru evaluarea cantitilor de stocuri ieite sau consumate, avnd
la baz valoarea de intrare a acestora, reglementrile i standardele internaionale recomand
urmtoarele metode de evaluare:
metoda costului mediu ponderat (CMP);
metoda primei intrri-primei ieiri (FIFO);
metoda ultimei intrri-primei ieiri (LIFO).
metoda costului standard (prestabilit).
Metoda costului mediu ponderat (CMP) apreciaz costul unitar mediu ca raport ntre
valoarea stocului si cantitate, dup fiecare intrare n parte.
Potrivit metodei primul intrat-primul ieit (FIFO), bunurile ieite din gestiune se
evalueaz la costul de achiziie sau de producie a primei intrri (lot). Pe msura epuizrii
lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau producie a lotului
urmtor, n ordine cronologic.
Pentru exemplificare, presupunem urmtoarea situaie:
Stoc iniial: 10 kg 10 lei
Intrri n
de gestiune:

15.03: 100 kg 11 lei

20.03: 50 kg 12 lei

Ieiri: 17.03: 80 kg
25.03: 60 kg
Valoarea ieirilor de stocuri se va calcula astfel:
IEIREA I, 17.03:

10 kg 10 lei = 100 lei

70 kg 11 lei = 770 lei
870 lei

STOC RMAS = 110 kg 80 kg = 30 kg

30 kg 11 lei = 330 lei
IEIREA a II-a, 25.03:

30 kg 11 lei = 330 lei

91

30 kg 12 lei = 360 lei

690 lei
Potrivit metodei primul intrat primul ieit (LIFO), bunurile ieite din gestiune se
evalueaz la costul de achiziie sau producie a ultimei intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului,
bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau producie a lotului anterior,
n ordine cronologic. n cazul n care aplicarea metodei LIFO conduce la solduri creditoare
n conturile de stocuri, aceast diferen se reia pe seama altor venituri din exploatare.
Pentru exemplificare, plecm de la datele din exemplul anterior:
IEIREA I, 17.03: 80 kg
80 kg 11 lei = 880 lei
STOC RMAS la 17.03: 10 kg 10 lei = 100 lei
20 kg 11 lei = 220 lei
330 lei
IEIREA a II-a, 25.03, 60 kg: 50 kg 12 lei = 600 lei
10 kg 11 lei = 110 lei
770 lei
TOTAL IEIRI: 880 lei + 770 lei = 1.590 lei.
Metoda costului standard (prestabilit) const n evaluarea i nregistrarea stocurilor
la costuri stabilite anterior pe baza costurilor medii ale stocurilor respective, realizate n
perioada precedent. Costul standard se nregistreaz n contabilitate, cu condiia evidenierii
distincte a diferenelor fa de costul de achiziie.
Costurile standard se actualizeaz periodic, cel puin o dat pe an, n funcie de
evoluia preurilor i rata inflaiei. Diferenele de pre pot fi:
favorabile, cnd costul standard este mai mare dect costul efectiv. Aceste diferene se
nscriu n rou;
nefavorabile, cnd costul standard este mai mic dect costul efectiv. Aceste diferene
se nscriu n negru.
Repartizarea diferenelor de pre se face att asupra bunurilor ieite, ct i asupra
stocurilor, cu ajutorul unui coeficient de repartizare, care se calculeaz astfel:
R=

Soldul initial al diferentelor de pret Diferentade pret int rari, cumulate de la inceputul anului
+
Sold initial stoc
Intrariin cursul perioadei, cumulate de la inceputul anului

Acest coeficient se nmulete cu valoarea stocurilor ieite din gestiune, iar suma
rezultat se nregistreaz n conturile corespunztoare n care au fost nregistrate bunurile
ieite.
La finele perioadei, soldurile conturilor de diferene se cumuleaz cu soldurile
conturilor de stocuri, astfel nct aceste conturi s reflecte valoarea stocurilor la cost de
achiziie.
Utilizarea uneia sau alteia dintre metodele de evaluare a stocurilor la ieire conduce
la obinerea de rezultate diferite. Se ridic astfel problema opiunii pentru o metod sau alta.
Pentru a rspunde la aceast problem, intr n rol principiul prudenei, potrivit cruia trebuie
reinut metoda care nu conduce la supraevaluarea rezultatului.

92

7.2 Contabilitatea principalelor tranzacii privind stocurile

Pentru nregistrarea stocurilor n contabilitate se folosesc conturile din clasa
3 Conturi de stocuri i producie n curs de execuie mprit n 9 grupe.
- 30 Stocuri de materii prime i materiale;
- 32 Stocuri n curs de aprovizionare;
- 33 Producia n curs de execuie;
- 34 Produse;
- 35 Stocuri aflate la teri;
- 36 Animale;
- 37 Mrfuri;
- 38 Ambalaje;
- 39Ajustri pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie.
- Fiecare grup conine un numr de conturi sintetice de gradul I sau II.
Conturile de activ 301 Materii prime i 302 Materiale consumabile au rolul de
a evidenia existena, micarea i transformarea unor astfel de bunuri. n debitul acestor
conturi se nregistreaz:
- Valoarea materiilor prime sau materialelor consumabile achiziionate de la furnizori,
n coresponden cu creditul contului 401 Furnizori;
- valoarea materiilor prime sau materialelor consumabile reprezentnd aport n natur la
capitalul social n coresponden cu creditul contului 456 Decontri cu
asociaii/acionarii privind capitalul;
- valoarea materiilor prime sau materialelor consumabile primite cu titlu gratuit n
coresponden cu creditul contului 758 Alte venituri din exploatare;
- valorile constatate plus la inventar, n coresponden cu creditul conturilor 601
Cheltuieli cu materiile prime sau 602 Cheltuieli cu materialele consumabile.
n creditul conturilor se nregistreaz:
- valoarea materiilor prime i materialelor consumabile eliberate n consum, constatate
lips la inventar, pierderile din deprecieri, n coresponden cu debitul conturilor 601
Materii prime, respectiv 602 Materiale consumabile;
- valoarea bunuri vndute ca atare, n coresponden cu debitul contului 371 Mrfuri;
- valoarea bunurilor donate terilor, n coresponden cu debitul contului 658 Alte
cheltuieli de exploatare;
- valoarea bunurilor distruse n calamiti, n coresponden cu debitul contului 671
Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare.
Soldul conturilor este debitor i reflect valoarea materiilor prime sau materialelor
consumabile existente n stoc la finele perioadei.
Contul de activ 303 Materiale de natura obiectelor de inventar ine evidena
existenei i micrii stocurilor de obiecte de inventar. Se debiteaz cu valoarea materialelor
de natura obiectelor de inventar aprovizionate de la furnizori, achiziionate din avansuri de
trezorerie, aduse de la teri, primite cu titlu gratuit, primite ca aport la capital sau constatate n
plus la inventariere. Se crediteaz cu valoarea materialelor de natura obiectelor de inventar
scoase din folosin, constatate lips la inventar, vndute ctre teri, donate sau retrase ca
aport la capital. Prezint sold debitor reflectnd valoarea obiectelor de inventar existente n
stoc.
Contul 308 Diferene de pre la materii prime i materiale se utilizeaz n cazul
stocurilor de materii prime i materiale consumabile aprovizionate care se nregistreaz la
intrare la un pre fix, prestabilit. Practic, contul ine evidena diferenelor, n plus sau n minus,
ntre preul de nregistrare i costul de achiziie, aferente materiilor prime i materialelor
consumabile. Dup coninutul economic, este un cont rectificativ al valorii de nregistrare a

93

materiilor prime i materialelor consumabile, iar dup funcia contabil este un cont de activ.
Se debiteaz cu diferenele n plus (costul de achiziie este mai mare dect cel prestabilit)
aferente materiilor prime i materialelor consumabile intrate n gestiune, prin achiziionare de
la furnizori; cu diferenele n minus aferente materiilor prime i materialelor consumabile
ieite din gestiune. Se crediteaz cu diferenele n minus aferente materiilor prime i
materialelor consumabile achiziionate de la furnizori, precum i cu diferenele n plus
aferente materiilor prime i materialelor consumabile ieite din gestiune. Soldul contului
reprezint diferenele de pre aferente materiilor prime i materialelor consumabile existente
n stoc.
Celelalte conturi de stocuri (gripele 32-38) sunt constituite, n preponderen. din
conturi de activ (excepie fcnd conturile de diferene de pre i ajustrile pentru depreciere
care sunt bifuncionale respectiv, de pasiv), avnd funcionalitate caracteristic.
La sfritul exerciiului financiar, cu ocazia inventarierii, se determin valoarea
actual a stocurilor n funcie de utilitatea bunului pentru ntreprindere i preul pieei.
Valoarea de inventar poate fi inferioar costului stocurilor, datorit unor cauze ca: reducerea
preului de vnzare sau creterea costurilor; deteriorarea fizic a stocurilor; demodarea
stocurilor; erori de producie sau de achiziie etc. Atunci cnd valoarea actual este inferioar
valorii contabile, se recunoate n contabilitate un provizion pentru depreciere care se
nregistreaz cu ajutorul conturilor din grupa 39 Ajustri pentru deprecierea stocurilor i
produciei n curs de execuie. Coninutul economic al acestor conturi este de rectificare
(corectare) a valorii activelor, avnd funcie contabil de pasiv. Se crediteaz cu reducerea
valorii stocurilor i se debiteaz cu anularea acestor reduceri. Soldul conturilor este creditor,
reflectnd reducerea de valoare aferent stocurilor existente n ntreprindere.
Exemplu: Achiziionare materii prime
Se achiziioneaz materii prime, 200kg, din sortimentul A, la pre unitar (fr TVA) 14
lei/kg, TVA 24%.
Operaiunea economic const n constituirea uni stoc de materii prime. Contul
301 Materii prime cu funciune de activ se debiteaz prin majorarea de stoc. Simultan, din
cumprri, se recunoate o datorie fa de furnizorul de materii prime pentru obligaia de a
plti la termen valoarea stocului achiziionat. Contul Furnizori cu funciune de pasiv se
crediteaz cu recunoaterea datoriei comerciale. Formula contabil este:
%
= 401 Furnizori
3.472
301 Materii prime
2.800
4426 TVA deductibil
672
Exemplu: Materii prime aduse ca aport
Pe baza contractului de subscriere, asociaii aduc un aport la capital, n natur, sub
form de materii prime, n sum de 11.200 lei, conform proceselor verbale de predare-primire
i certificare a calitii prilor.
Ca urmare a realizrii aporturilor n natur, firma va nregistra o cretere a stocurilor
de materii prime. Astfel, contul de activ 301 Materii prime se va debita. Simultan, se
anuleaz dreptul de crean a ntreprinderii fa de asociai; contul 456 Decontri cu
asociaii privind capitalul (bifuncional) se crediteaz cu diminuarea sumei. Formula
contabil este:
301 Materii prime
= 456 Decontri cu asociaii privind capitalul
11.200
Exemplu: Constatare plusuri de inventar ca urmare a erorilor de msurare
Inventarierea efectuat la magazia de materii prime arat un plus de 250kg a 100 lei/kg
cost de achiziie. Cauza acestui surplus o constituie erorile de msurare.

94

Prin recunoaterea plusului de inventar se majoreaz stocul (disponibil) al firmei.

Astfel, contul de activ 301 Materii prime se va debita. n acelai timp, pe baza plusului de
inventar, firma nregistreaz o economie la costurile de materii prime date n consum, care va
fi reflectat n contabilitate prin creditarea contului de activ 601 Cheltuieli cu materiile
prime cu aceeai sum:
301 Materii prime
= 601 Cheltuieli cu materiile prime
25.000
Exemplu: Eliberare materii prime n consum
Se introduc n consum tehnologic de fabricaie materii prime la costul de achiziie de
14.200 lei.
Ca urmare a introducerii de materii prime n fabricaie i eliberarea acestora din
depozit, stocul de materii prime se va reduce, implicnd creditarea contului de activ
301 Materii prime. Concomitent, cu aceeai sum, se va majora prin debitare contul de activ
604 Cheltuieli cu materiile prime, avnd n vedere momentul recunoaterii acestora drept
cheltuieli de exploatare. Formula contabil este:
601 Cheltuieli cu materiile prime
=
301 Materii prime
14.200
Exemplu: Achiziionare i dare n consum de obiecte de inventar
Se recepioneaz obiecte de inventar de la furnizori (cu plata ulterioar) n sum de
22.320 lei (inclusiv TVA) i se dau n folosin o parte a acestora, n sum de 10.000 lei.
Recepia de materiale de natura obiectelor de inventar implic majorarea stocurilor de
obiecte de inventar i nregistrarea acestei operaiuni prin debitarea contului de activ
303 Obiecte de inventar. Concomitent, contul de pasiv 401 Furnizori se va majora
ncorpornd valoarea facturat, inclusiv TVA 24%:
%
= 401 Furnizori
22.320
303 Obiecte de inventar
18.000
4426 TVA deductibil
4.320
Darea n folosin a materialelor de natura obiectelor de inventar conduce la majorarea
cheltuielilor de exploatare; contul 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de
inventar cu funcie de activ se debiteaz cu majorarea de cheltuieli. Concomitent, are loc
diminuarea stocului de materiale de natura obiectelor de inventar prin debitarea contului de
activ 303 Obiecte de inventar:
603 Cheltuieli de natura obiectelor de inventar = 303 Obiecte de inventar 10.000
Exemplu: Valoarea actual a stocurilor la sfritul exerciiului financiar
ntreprinderea ABC SA deine un stoc de mrfuri achiziionate n valoare de 40.000
lei. La sfritul exerciiului financiar valoarea de pia a acestui stoc este de numai 38.000 lei.
ntreprinderea recunoate pierderea datorat diminurii valorii stocului de mrfuri de
2.000 lei sub forma unei cheltuieli de exploatare, pentru care constituie un provizion pentru
depreciere. Contul 6814 Cheltuieli de exploatare privind provizioane pentru deprecierea
activelor circulantede activ se debiteaz cu creterea cheltuielii, iar contul 397 Provizioane
pentru deprecierea mrfurilor, cont rectificativ, cu funcie contabil de pasiv, se crediteaz cu
reducerea valorii stocurilor de mrfuri. Formula contabil:
6814 Cheltuieli de exploatare = 397 Provizioane
2.000
privind provizioane pentru
pentru
deprecierea activelor circulante
deprecierea mrfurilor

95

7.4 Teste de autoevaluare

Enunuri:

I. Menionai ce semnificaii au:

rulajul debitor al contului Mrfuri;
soldul final al contului Produse finite;
rulajul creditor al contului Materii prime;
rulajul creditor al contului Diferene de pre la materii prime i materiale.

II. O societate comercial achiziioneaz materii prime n valoare de 5.000 lei, TVA
24%, cheltuieli de transport 120 lei. Plata furnizorului se face prin virament n cont la banc,
iar plata transportului n numerar. Materia prim se d n consum.
III. O societate comercial achiziioneaz materii prime, n cantitate de 1.000 de kg, la
un pre de 10 lei/kg. Cheltuielile de transport aferente materiilor nsumeaz 1.000 lei.
Cantitatea primit de societatea comercial este de 800 kg, constatndu-se o lips 200 kg.
Lipsa se imput delegatului unitii 100 kg, iar transportatorului 100 kg. TVA 24%.
IV. O societate comercial deine un stoc iniial de materii prime de 2 000 buc, evaluat
la costul de achiziie de 1,5 lei/buc, care s d n consum. Ulterior societatea comercial
achiziioneaz materii prime 3.500 de buc, la costul de facturare de 1,8 lei/buc. Se apeleaz la
un furnizor de servicii de transport, care factureaz serviciile oferite la tariful de 500 lei, TVA
24%. La inventariere s-a constatat un stoc de materii prime de 1.500 l, care se evalueaz
conform metodei costului mediu ponderat.
Rspunsuri i comentarii:
II. Achiziia materiilor prime:
%
=
301 Materii prime
4426 TVA deductibil
Plata cheltuielilor de transport:
%
=
301 Materii prime
4426 TVA deductibil

401 Furnizori

5311 Casa n lei

6.200
5.000
200

149
120
29

Plata furnizorului prin banc:

401 Furnizori
=

Conturi la bnci n lei

6.200

Darea n consum a materiei prime:

601 Cheltuieli cu materiile prime

= 301 Materii prime

5.120

III. Achiziia de materiei prime:

%
301 Materii prime
4426 TVA deductibil

= 401 Furnizori

96

12.400
10.000
2 400

Descrcarea gestiunii pentru lips:

calcul materii prime lips n gestiune : 200 10 lei = 2.000
601 Cheltuieli cu materiile prime =

301 Materii prime

2.000

Cantitatea de materii prime imputate transportatorului:

calcul: 100 kg 10 lei = 1.000 lei
461 Debitori diveri = %
7581 Venituri din despg., amenzi i penaliti
4427 TVA colectat

1.240
1.000
240

Cantitatea de materii prime imputate delegatului unitii:

calcul = 100 kg 10 lei = 1.000 lei
4282 Alte creane n
=
%
n leg. cu personalul
7581 Venituri din despgubiri i penaliti
4427 TVA colectat

1.240
1.000
240

Cheltuieli transport:
%
=
401 Furnizori
308 Diferene de pre la mat. pr. i materiale
4426 TVA deductibil

1.240
1.000
240

IV. Darea n consum a materiei prime din stocul iniial:

calcul materii prime date in folosin: 2.000 buc 1,5 lei/buc = 3.000 lei
601 Cheltuieli cu materiile prime
= 301 Materii prime

3.000

Achiziia de materiei prime:

%
=
301 Materii prime
4426 TVA deductibil

401 Furnizori

7.812
6.300
1.512

5121 Conturi la bnci n lei

620
500
120

Plata cheltuielilor de transport:

%
=
301 Materii prime
4426 TVA deductibil

nregistrarea stocului final de materii prime stabilit prin inventarie:

- Costul efectiv unitar al materiilor prime intrate: (6.300 lei + 500 lei) / 3.500 buc = 1,94 lei
- Costul unitar mediu ponderat (3.000 lei + 6.800 lei ) / 5.500 buc = 1,78 lei
- 1.500 buc 1,78 lei/ l = 2.670 lei
601 Cheltuieli cu materiile prime

97

301 Materii prime

2.670

Capitolul 8

CONTABILITATEA CREANELOR I DATORIILOR

Creanele i datoriile firmei fa de teri iau natere n relaiile acesteia cu furnizorii,

clienii, salariaii, bugetele administraiilor de stat, unitile din cadrul grupului, asociaii sau
acionarii, debitorii i creditorii diveri.
Creana reprezint dreptul ntreprinderii de a primi, la un anumit termen (scaden), o
sum de bani (sau bunuri materiale) de la diverse persoane juridice sau fizice. n aceast
ipostaz, firma este creditor, iar persoanele fizice sau juridice cu obligaii de plat ctre
aceasta sunt debitori.
Datoria reprezint obligaia exprimat n bani (sau n alte bunuri) pe care firma o are
fa de tere persoane fizice sau juridice, fie n baza unor contracte ncheiate sau prevederi
legale. n aceast ipostaz, firma este debitor, iar persoanele fizice sau juridice sunt creditoare.
Contabilitatea creanelor i datoriilor se realizeaz cu ajutorul conturilor din clasa 4 Conturi de teri. Din punct de vedere al funciei contabile, conturile din clasa patru sunt
fie de activ (conturile de creane) fie, de pasiv (conturile de datorii) sau, bifuncionale
(conturile de decontri n cadrul unitii, de impozit pe profit .a.) n funcie de coninutul i
natura lor.

8.1 Contabilitatea decontrilor cu furnizorii i clienii

Relaiile cu furnizorii i clienii ocup un loc central n activitatea ntreprinderii.
Acestea se refer la primirea i, respectiv, livrarea de produse, executarea de lucrri i
prestarea de servicii i mbrac forma obligaiilor (datoriilor) fa de furnizori, respectiv a
drepturilor de crean fa de clieni.
Primul cont folosit n contabilitatea obligaiilor (datoriilor) i decontrilor cu
furnizorii este contul 401 Furnizori. n cazul n care obligaiile fa de furnizori decurg din
livrri de imobilizri corporale (bunuri de investiii i alte bunuri pentru realizarea unor
lucrri de construcii-montaj etc.) sau necorporale, contabilitatea utilizeaz contul
404 Furnizori de imobilizri. 401 Furnizori i 404 Furnizori de imobilizri sunt
conturi de datorii curente iar dup funcia contabil sunt conturi de pasiv. Se crediteaz cu
datoriile curente ale firmei fa de furnizori. Se debiteaz cu sumele achitate furnizorilor.
Soldul conturilor este creditor i reprezint sumele datorate furnizorilor de bunuri, lucrri sau
servicii.
Contul 405 Efecte de pltit pentru imobilizri reflect obligaiile de plat ale
firmei fa de furnizorii de imobilizri, stabilite pe baz de efecte comerciale (cecuri, bilete la
ordin, cambii). Dup funcia contabil, acesta este un cont de pasiv.
n cazul n care s-au efectuat aprovizionri cu bunuri de la furnizori sau au fost
prestate servicii i executate lucrri a cror valoare (bine cunoscut) trebuie inclus n
cheltuielile exerciiului care se ncheie dar facturile n-au fost nc primite, contabilitatea
acestor valori se realizeaz pn la sosirea facturilor cu ajutorul contului 408 Furnizori
facturi nesosite - cont de pasiv. Pentru contabilitatea avansurilor acordate furnizorilor
pentru livrri de bunuri, executri de bunuri i prestaii de servicii care urmeaz a fi primite,
se folosete contul 409 Furnizori debitori cu funciune de activ.
Decontrile cu clienii se nregistreaz n contabilitate cu ajutorul contului
411 Clieni. Acesta este un cont de activ i se dezvolt n dou conturi de gradul II:
4111 Clieni; 4118 Clieni inceri sau n litigiu. Contul 4111 este utilizat pentru evidena

98

creanelor i decontrilor n relaiile cu clienii interni i externi pentru produse, semifabricate,

mrfuri etc. livrate, lucrri executate i servicii prestate pe baz de facturi.
Prin contul 4118 Clieni inceri sau n litigii, de activ, se evideniaz distinct
clienii ru platnici, inceri sau cu care ntreprinderea se afl n litigiu ca urmare a
nerespectrii, de ctre acetia, a obligailor de plat ctre ntreprindere pentru bunurile pe care
aceasta le-a livrat.
n cazul n care s-au efectuat livrri de mrfuri ctre clieni, dar nu s-a ntocmit factura,
nregistrarea livrrilor respective la veniturile exerciiului la care se refer livrrile se
realizeaz cu ajutorul contului 418 Clieni facturi de ntocmit, cont de activ, care
funcioneaz ca i contul 411.
Pentru contabilitatea avansurilor primite de la clieni se folosete contul 419 Clieni
creditori care este cont de pasiv: se crediteaz cu valoarea avansurilor pentru livrri de
bunuri i cu diferenele nefavorabile de curs valutar aferente avansurilor n valut

8.2 Contabilitatea decontrii cu personalul i asigurrilor sociale

Datoriile ctre salariai sunt reprezentate de drepturile salariale cuvenite acestora n
bani sau n natur, cuprinznd i sporurile, premiile din fondul de salarii etc. Contabilitatea
operaiunilor legate de calculul i plata drepturilor salariale se realizeaz cu ajutorul conturilor
din grupa 42 Personal i conturi asimilate. Dup funcia contabil, acestea sunt conturi de
pasiv (excepie fcnd conturile 425 activ i 428 bifuncional). Se crediteaz lunar cu
salariile brute i alte drepturi cuvenite angajailor n coresponden cu debitul contului 641
Cheltuieli cu salariile personalului. Se debiteaz cu stingerea obligaiilor de plat fa de
salariai. Soldul este creditor i reflect obligaiile de plat ale firmei ctre proprii salariai la
finele perioadei. Grupa 42 se dezvolt pe urmtoarele conturi sintetice:
- 421 Personal salarii datorate;
- 423 Personal ajutoare materiale datorate;
- 424 Prime reprezentnd participarea personalului la profit;
- 425 Avansuri acordate personalului;
- 426 Drepturi de personal neridicate;
- 427 Reineri din salarii datorate terilor;
- 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul (cu cele dou conturi de gradul
II: 4281 Alte datorii n legtur cu personalul i 4282 Alte creane n legtur cu
personalul).
Contul 421 Personal salarii datorate este folosit pentru a ine evidena salariilor
cuvenite personalului n bani i n natur, inclusiv premiile pltite din fondu de salarii.
Contul 423 Personal ajutoare materiale datorate este folosit pentru a ine
evidena ajutoarelor de boal pentru incapacitate temporar de munc, ngrijirea copilului,
ajutoarelor de deces.
Contul 424 Prime reprezentnd participarea personalului la profit nregistreaz
stimulentele acordate din profitul net.
Contul 425 Avansuri acordate personalului are funcia de activ i se folosete
pentru a ine evidena avansurilor acordate personalului.
Salariile neridicate n termenul legal de personal se nregistreaz ntr-un cont distinct
426 Drepturi de personal neridicate (cu funcie de pasiv), creditndu-se cu sumele
datorate personalului, dar neridicate n termenul legal i debitndu-se n momentul achitrii
lor.
Sumele reinute din salarii i datorate terilor sub form de chirii, cumprri cu plata n
rate sau popriri se evideniaz n contabilitate cu ajutorul contului 427 Reineri din salarii

99

datorate terilor. Acesta este un cont de pasiv, care nregistreaz n credit sumele reinute
din salarii dar datorate terilor i se debiteaz n momentul transferrii sau plii acestor sume
ctre beneficiari (teri).
Contul 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul este cont bifuncional.
Soldul creditor reprezint sumele cuvenite, iar soldul debitor - sumele datorate de personal.
Reglementrile n vigoare prevd obligativitatea persoanelor juridice care angajeaz
salariai s suporte pe cheltuielile de exploatare i s achite contribuii la asigurrile sociale.
n acelai cadru, salariaii suport, la rndul lor, din veniturile realizate sub form de salarii
aceste contribuii. Odat cu plata salariilor, ntreprinderea vireaz aceste sume ctre bugetul
de stat, reprezentnd att datoria acesteia ct i cea aferent salariailor din veniturile acestora.
Contabilitatea decontrii cu personalul cuprinde, aadar, i contabilitatea contribuiei pentru
asigurrile sociale (pensii - CAS), care este cea mai mare contribuie pe care att angajatul,
ct i angajatorul au obligaia s o plteasc. Sunt cuprinse n sfera contribuiilor urmtoarele1:
- contribuiile ntreprinderii angajatoare la asigurrile sociale, la constituirea fundului de
omaj i de sntate, calculate n cote procentuale i aplicate asupra fondului total de
salarii;
- contribuia personalului la asigurri sociale, pentru ajutorul de omaj i fondul de
sntate.
Contabilitatea contribuiei pentru asigurrile sociale i pentru sntate se realizeaz
prin contul 431 Asigurri sociale, cu referite att la contribuie angajatorului ct i ale
salariailor, astfel c se desfoar pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II:
- 4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale;
- 4321 Contribuia personalului pentru pensia suplimentar
- 4313 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate;
- Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate.
Dup funcia contabil, contul 431 Asigurri sociale este cont de pasiv. Se
crediteaz cu datoriile firmei ctre bugetul asigurrilor sociale n coresponden cu debitul
contului 645 Cheltuieli privind asigurrile i protecia social. Se debiteaz cu sumele
achitate ctre bugetul asigurrilor sociale n coresponden cu creditul conturilor 5121
Conturi la bnci n lei sau 5311 Casa n lei. Soldul contului este creditor i reprezint
sumele datorate bugetului asigurrilor sociale i de sntate.
Contul 437 Ajutor de omaj ine evidena decontrilor privind ajutorul de omaj
datorat de unitatea patrimonial, precum i sumelor datorate de salariai la acest fond. Este
cont de pasiv. Soldul creditor reprezint sumele datorate i nevirate la fondul pentru ajutor de
omaj. Contul 437 se desfoar pe dou conturi sintetice de gradul II, respectiv: 4371
1

Potrivit Legii nr. 340/2013 a bugetului asigurrilor sociale de stat pe anul 2014 (M.O. partea I, nr. 776 din 12
decembrie 2013), cotele de contribuii de asigurri sociale sunt:
Pentru angajator:
contribuia de asigurri sociale pentru condiii: normale de munc: 20,8%; deosebite de munc: 25,8%;
speciale de munc: 30,8%;
contribuia de asigurare pentru accidente de munc i boli profesionale, difereniat n funcie de clasa de risc,
ntre 0,15 i 0,85%,
contribuia de asigurri de sntate: 5,2%;
contribuia pentru concedii i indemnizaii: 0,85%;
contribuia datorat la bugetul asigurrilor pentru omaj: 0,5%;
contribuia datorat la Fondul de garantare pentru plata creanelor salariale: 0,25%.
Pentru angajat:
contribuia individual de asigurri sociale: 10,5%;
contribuia individual de asigurri de sntate: 5,5%;
contribuia individual datorat la bugetul asigurrilor pentru omaj: 0,5%.
n cota de contribuie individual de asigurri sociale este inclus i cota de 4,5% aferent fondurilor de pensii
administrate privat, prevzut de Legea nr. 411/2004 privind fondurile de pensii administrate privat.

100

Contribuia unitii la fondul de omaj i 4372 Contribuia personalului la fondul de

omaj.
Cheltuielile cu personalul i decontarea drepturilor cuvenite angajailor determin
urmtoarele nregistrri contabile:
avansuri acordate salariailor:
421 Personal salarii datorate
=
425 Avansuri acordate personalului

plata avansurilor ctre salariai:

425 Avansuri acordate personalului

5311 Casa n lei

sau
5121 Conturi la bnci n lei

nregistrarea cheltuielilor (de exploatare) cu salariile i altor drepturi de personal:

641 Cheltuieli cu salariile personalului = 421 Personal salarii datorate

plata salariilor nete datorate personalului:

421 Personal salarii datorate
= 5311 Casa n lei
sau
5121 Conturi la bnci n lei

nregistrarea reinerilor din salarii privind impozitul pe veniturile din salarii:

421 Personal salarii datorate = 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor

nregistrarea contribuiei pentru asigurrile sociale:

421 Personal sal. datorate = 4312 Contribuia personalului la asigurrile sociale

nregistrarea contribuiei pentru constituirea fondului de omaj:

421 Personal sal. datorate = 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj

nregistrarea contribuiei pentru asigurrile sociale de sntate:

421
=
4314
Personal salarii datorate Contribuia angajailor pentru asig. sociale de sntate

virarea pe destinaii a sumelor reinute din salarii:

%
=
5121 Conturi la bnci n lei
444 Impozitul pe venituri de natura salariilor
4312 Contribuia personalului la asigurrile sociale
4314 Contribuia angajailor pentru a.s. de sntate
4372 Contribuia personalului la fondul de omaj
427 Reineri din remuneraii datorate terilor

Exemplu: Privind modul de calcul i nregistrare a drepturilor cuvenite personalului

Salariul de ncadrare al angajatului pe luna martie este 2.000 lei. Salariatul beneficiaz
de 5% spor de vechime aplicat asupra salariului de ncadrare, respectiv 100 lei. n consecin,
salariul brut nsumeaz 21.000 lei. La chenzina I, angajatul primete un avans de 500 lei.
Salariatul beneficiaz de condiii normale de munc i are o persoan n ntreinere.
Reinerile din salariul brut n vederea determinrii venitului impozabil se compun din:
- contribuia de 10,5% pentru asigurrile sociale n sum de 220 lei (2.100 x 10,5 %);
- contribuia de 0,5% la fondul de omaj n sum de 10 lei (2.100 x 0,5%);

101

contribuia de 5,5 % la asigurrile sociale de sntate n sum de 115 lei (2.100 x

5,5%).
Angajatul are dreptul, conform prevederilor legale, la o deducere personal n sum
de 350 lei. Calculele care se efectueaz n vederea determinrii venitului impozabil,
impozitului pe venitul din salar i determinrii restului de plat sunt urmtoarele:
-

1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
10.
10.
11.

Salariul de ncadrare
Spor de vechime
Salariu brut (1+2)
10,5 % contribuie asigurri sociale
0,5% contribuie la fondul de omaj
5,5 % contribuie la asigurrile sociale de sntate
Deducerea personal
Venit impozabil (3 - 4 - 5 - 6 - 7)
Impozit pe venitul din salarii (439 x 16%)
Salar net
Avans chenzinal
Rest de plat (3 - 4 - 5 - 6 - 9 - 10)

2.000
100
lei
2.100
220
10
lei
115
350
1.405
225
1.180
500
680

Operaiunile ce se efectueaz n contabilitate sunt urmtoarele:

nregistrarea pe cheltuieli a salariului brut cuvenit angajatului:
641 Cheltuieli cu salariile personalului = 421 Personal salarii datorate

2.100

nregistrarea reinerilor din salarii:

o 10,5 % contribuia la asigurrile sociale:
421 Personalsalarii datorate = 4312 Contribuia personalului la asig. sociale 220

o 0,5% omaj:
421 Personalsalarii datorate = 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj 10
o 5,5 % contribuia la asigurrile sociale de sntate:
421
=
4314
Personal-salarii datorate
Contribuia personalului la
asigurrile sociale de sntate

115

o impozit pe venitul din salarii:

421 Personal salarii datorate = 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor 225
o avansul chenzinal reinut:
421 Personal salarii datorate = 425 Avansuri acordate personalului

achitarea restului de plat din casierie:

421 Personal salarii datorate
=

5311 Casa n lei

nregistrarea pe cheltuieli a obligaiilor firmei legate de salarii:

o contribuia la asigurrile sociale (20,8% din salariul brut):
6451 Cheltuieli privind contribuia =
4311 Contribuia unitii
unitii la asigurrile sociale
la asigurrile sociale

500

680

437

o contribuia la asigurrile sociale de sntate (5,2% din salariul brut):

102

6453 Cheltuieli privind contribuia

angajatorului pentru asigurrile
sociale de sntate

= 4313 Contribuia angajatorului

pentru asigurrile sociale
de sntate (analitic distinct)

o contribuia la fondul de omaj (0,5% din salariul brut):

6452 Cheltuieli privind contribuia
=
4371 Contribuia unitii la
unitii pentru ajutorul de omaj
fondul de omaj

109

10

o contribuia datorat de angajator pentru accidente de munc i boli

profesionale n funcie de clasa de risc (0,159% la fondul de salarii):
6458 Alte cheltuieli privind asigurrile = 4381 Alte datorii sociale
3
i protecia social sociale
o contribuia datorat la Fondul naional unic de asigurri sociale de
sntate (0,85 % la fondul de salarii):
6453 Cheltuieli privind contribuia = 4313 Contribuia angajatorului
179
angajatorului pentru asigurrile
pentru asigurrile sociale
sociale de sntate (analitic distinct)
sociale de sntate
o contribuia datorat la Fondul de garantare pentru plata creanelor
salariale (0,25% la fondul de salarii):
635 Cheltuieli cu alte impozite,
=
447 Fonduri speciale taxe 5
taxe i vrsminte asimilate
i vrsminte asimilate
(analitic distinct)
o comisionul datorat Inspectoratului teritorial de munc (0,75% la fondul
de salarii):
622 Cheltuieli privind comisioanele = 4281 Alte datorii n legtur 158
i onorariile
cu personalul
Virarea din contul deschis la banc a reinerilor din salariu i a contribuiilor firmei
ctre teri se nregistreaz n contabilitate prin creditarea contului 5121 Conturi la bnci n
lei i debitarea conturilor n care sunt nregistrate obligaiile de plat.

8.3 Relaii de decontare cu bugetul de stat

Potrivit coninutului i formelor acestor relaii, pentru contabilitatea lor se folosesc
conturile din grupa 44 Bugetul statului, fonduri speciale i conturi asimilate, care
cuprinde urmtoarele conturi:
- 441 Impozitul pe profit/venit;
- 442 Taxa pe valoarea adugat;
- 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor;
- 445 Subvenii;
- 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate;
- 447 Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate;
- 448 Alte datorii i creane cu bugetul statului.
Contul 441 Impozitul pe profit/venit ine evidena sumelor datorate ctre bugetul
administraiei de stat ca impozit pe profit (sau venit n cazul microntreprinderilor). Impozitul
pe profit datorat de unitatea patrimonial se determin prin aplicarea cotelor procentuale

103

stabilite de lege asupra profitului impozabil. Contul 441 este bifuncional: n credit se
nregistreaz sumele datorate bugetului de stat ca impozit pe profit, iar n debit se cuprind
sumele care sunt virate cu aceast destinaie.
Formulele contabile pentru nregistrarea operaiunilor respective sunt:
sumele datorate privind impozitul pe profit/venit:
691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 441 Impozitul pe profit/venit

virarea sumelor respective la bugetul statului:

441 Impozit pe profit/venit
=

5121 Conturi la bnci n lei

Taxa pe valoarea adugat (TVA) reprezint un impozit indirect suportat de

consumatorul final al produselor, lucrrilor sau serviciilor pe care le achiziioneaz. Fiind o
tax pe consumaie, taxa pe valoarea adugat rezult prin aplicarea cotei (ratei) de TVA la
preul de vnzare a bunurilor. Firma este un colector de TVA prin ncasarea preului final al
bunurilor de la clieni, achitarea TVA aferent cumprrilor i regularizarea diferenei de
TVA cu bugetul de stat. n raport cu TVA, firmele procedeaz astfel:
- colecteaz TVA aferent produselor livrate, lucrrilor executate i/sau serviciilor
prestate;
- deduc TVA aferent achiziiilor;
- vireaz la bugetul statului diferena ntre TVA colectat mai mare i TVA deductibil
mai mic;
- recupereaz de la bugetul statului diferena dintre TVA colectat mai mic i TVA
deductibil mai mare.
Pentru contabilitatea taxei pe valoarea adugat se utilizeaz contul 442 Taxa pe
valoarea adugat bifuncional cuprinznd urmtoarele conturi sintetice de gradul II:
- 4423 TVA de plat;
- 4424 TVA de recuperat;
- 4426 TVA deductibil;
- 4427 TVA colectat;
- 4428 TVA neexigibil.
Contul 4423 TVA de plat este cont de pasiv. Se crediteaz cu TVA datorat
bugetului statului, calculat ca diferen ntre TVA colectat mai mare i TVA deductibil
mai mic, n coresponden cu debitul contului 4427 TVA colectat. Se debiteaz cu:
- TVA achitat bugetului statului, n coresponden cu creditul contului 512 Conturi
curente la bnci sau 5311 Casa n lei;
- TVA compensat cu bugetul statului, n coresponden cu creditul contului 4424
TVA de recuperat;
- sume anulate reprezentnd TVA de plat aferent exerciiului curent, n coresponden
cu creditul contului 758 Alte venituri din exploatare;
- sume anulate reprezentnd TVA de plat aferent exerciiilor financiare anterioare, n
coresponden cu creditul contului 117 Rezultatul reportat.
Soldul contului creditor reprezint taxa TVA datorat bugetului statului.
Contul 4424 TVA de recuperat de activ evideniaz taxa pe valoarea adugat de
recuperat de la bugetul statului. Se debiteaz, la finele lunii, cu diferenele ntre TVA
colectat mai mic i TVA deductibil mai mare, n coresponden cu creditul contului 4426
TVA deductibil. Se crediteaz cu TVA ncasat de la bugetul statului, n coresponden cu
debitul contului 512 Conturi curente la bnci.
Soldul contului debitor reprezint TVA de recuperat de la bugetul statului.
Contul 4426 TVA deductibil de activ evideniaz TVA aferent achiziiilor
efectuate de ntreprindere. Se debiteaz cu TVA aferent bunurilor achiziionate de la teri, n

104

coresponden cu creditul conturilor 401 Furnizori, 404 Furnizori de imobilizri dac

plata se face ulterior achiziionrii sau, prin creditul unor conturi de trezorerie 512 Conturi
curente la bnci sau 531 Casa dac plata se face imediat. Se crediteaz la finele lunii cu:
- TVA deductibil, decontat asupra TVA colectat, n coresponden cu debitul
contului 4427 TVA colectat;
- TVA de recuperat (n situaia n care TVA deductibil este mai mare dect TVA
colectat), n coresponden cu debitul contului 4424 TVA de recuperat;
- decontarea TVA aferent avansurilor pltite, n coresponden cu debitul contului 401
Furnizori.
La finele lunii, contul nu prezint sold.
Contul 4427 TVA colectat de pasiv evideniaz sumele datorate bugetului statului
provenite din TVA aferent vnzrilor de bunuri. Se crediteaz cu:
- TVA (calculat ca %) asupra vnzrilor de bunuri n coresponden cu debitul
conturilor 4111 Clieni, 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul, 461
Debitori diveri, 531 Casa;
- TVA neexigibil devenit exigibil, n coresponden cu debitul contului 4428 TVA
neexigibil;
- TVA aferent avansurilor facturate, n coresponden cu debitul contului 4111
Clieni.
Se debiteaz la finele lunii n coresponden cu creditul urmtoarelor conturi:
- 4426 TVA deductibil aferent intrrilor de bunuri de la furnizori;
- 4423 TVA de plat datorat bugetului statului;
La finele lunii, contul nu prezint sold.
Contul 4428 TVA neexigibil este un cont bifuncional i evideniaz TVA inclus
n preul de vnzare cu amnuntul la unitile comerciale ce in evidena la acest pre. Se
crediteaz cu:
- TVA neexigibil aferent bunurilor pentru care nu s-a ntocmit nc factur (pe baz
de aviz de nsoire), n coresponden cu debitul contului 418 Clieni-facturi de
ntocmit;
- TVA neexigibil aferent mrfurilor din unitile comerciale cu amnuntul, n
coresponden cu debitul contului 371 Mrfuri;
- TVA aferent achiziiilor cu plata n rate, precum i cu cea aferent facturilor sosite,
devenit deductibil, n coresponden cu debitul contului 4426 TVA deductibil.
Se debiteaz cu:
- TVA neexigibil aferent cumprrilor efectuate cu plata n rate, n coresponden cu
creditul conturilor 401 Furnizori sau 404 Furnizori de imobilizri;
- TVA aferent achiziiilor pentru care nu a fost nc primit factura (pe baz de aviz de
nsoire), n coresponden cu creditul contului 408 Furnizori-facturi nesosite;
- TVA neexigibil aferent vnzrilor de mrfuri cu amnuntul cu ocazia descrcrii
gestiunii, n coresponden cu creditul contului 371 Mrfuri;
- TVA aferent vnzrilor de bunuri, devenit exigibil n cursul exerciiului i cea
aferent facturilor emise, n coresponden cu creditul contului 4427 TVA colectat.
Soldul contului reprezint TVA neexigibil.
Obligaia plaii TVA ia natere la data efecturii livrrii de bunuri mobile, transferului
proprietii imobiliare i prestrii serviciilor, operaiile respective constituind fapt generator
de tax. TVA datorat bugetului se stabilete lunar, pe baz de decont, ca diferen ntre
valoarea taxei exigibile aferent bunurilor livrate (TVA colectat) i cea a taxei deductibil
pentru cumprrile de bunuri (TVA deductibil). n situaia n care exist decalaje ntre faptul
generator de TVA i exigibilitatea acesteia, totalul TVA se nregistreaz ntr-un cont distinct,
denumit TVA neexigibil iar, pe msur ce devine exigibil, se trece la TVA colectat,

105

respectiv la TVA deductibil. n acest cont se nregistreaz i TVA deductibil sau colectat
pentru livrri de bunuri i servicii pentru care nu au sosit sau nu s-au ntocmit facturile,
respectiv la nchiderea exerciiului.
Diferena de tax n plus sau n minus ntre TVA colectat i TVA deductibil se
nregistreaz n conturi distincte (TVA de plat, respectiv TVA de ncasat) i se regularizeaz
n condiiile legii.
Exemplu: Funcionarea conturilor privind TVA
O firm achiziioneaz materii prime n valoare de 1.000 lei pentru care va plti TVA
(24%). n cursul lunii se livreaz produse finite la preul de vnzare de 3.000 lei supus TVA
(24%). Costul de producie a mrfurilor vndute este de 2.300 lei. La sfritul lunii se face
regularizarea TVA.
achiziionarea de materii prime:
%
=
401 Furnizori
1.240
301 Materii prime
1.000
4226 TVA deductibil
240

livrarea de produse finite:

4411 Clieni = %
3.720
701 Venituri din vnzarea produselor finite 3.000
4427 TVA colectat
720

scoaterea din eviden a produselor vndute:

711 Variaia stocurilor = 345 Produse finite

2.300

regularizarea TVA la sfritul lunii:

4427 TVA colectat = %
4426 TVA deductibil
4423 TVA de plat

720
240
480

achitarea TVA de plat cu ordin de plat:

4423 TVA de plat = 5121 Conturi la bnci n lei

480

8.4 Contabilitatea relaiilor cu debitorii i creditorii diveri

n accepiunea Planului de conturi general, debitorii diveri sunt persoanele fizice sau
juridice de la care unitatea patrimonial are de primit anumite valori sau fa de care unitatea
patrimonial are drepturi de crean, altele dect cele care decurg din vnzarea mrfurilor i
prestarea de servicii sau din participarea la capital. n aceast categorie sunt inclui debitorii
din reclamaii, pagube materiale create de teri i alte creane izvorte din existena unor titluri
executorii. Din categoria acestor relaii fac parte i sumele datorate de teri pentru concesiuni,
chirii, locaii de gestiune, licene i alte drepturi similare, precum i valoarea titlurilor de
plasament i a instrumentelor de trezorerie cedate. Pentru contabilitatea acestor operaiuni se
folosete contul, 461 Debitori diveri. Este cont de activ. Soldul debitor arat sumele
datorate unitii patrimoniale de ctre debitori. Contabilitatea analitic se ine nominal, pe
fiecare debitor.
n relaiile ntreprinderii cu debitorii pot s apar i situaii n care un debitor devine
insolvabil. Starea de insolvabilitate se constat de unitatea creditoare i de organele financiare

106

pe baza normelor juridice i financiare n vigoare i se consemneaz ntr-un proces-verbal sau

alt act de decizie, pe baza cruia se nregistreaz scoaterea din eviden a debitorilor
insolvabili.
Creditorii diveri, n accepiunea Planului de conturi, sunt persoane fizice i juridice,
altele dect personalul propriu, furnizorii sau bncile, crora firma le datoreaz anumite sume
bneti pe baz de titluri executorii sau provenind din alte operaiuni. Contabilitatea acestor
obligaii se ine cu ajutorul contului 462 Creditori diveri de pasiv. Soldul creditor al
contului reprezint obligaiile ntreprinderii fa de creditorii diveri.

8.5 Teste de autoevaluare

Enunuri:
I. ncercuii rspunsurile corecte
1. Contabilitatea terilor evideniaz relaiile cu:
a) furnizorii;
b) clienii;
c) personalul;
d) bugetul statului.
A=a+b+d; B=a+b+c+d; C=a+b+c; D=a+b.
2. Creanele curente:
a) sunt componente ale activelor curente;
b) mpreun cu datoriile curente reprezint terii;
c) reprezint valori economice avansate temporar altor persoane fizice sau juridice;
d) presupun o prestaie, numerar sau echivalent de numerar.
A=a+b+c+d; B=a+b+d; C=a+b+c; D=b+c+d.
3. Taxa pe valoarea adugat:
a) este un impozit indirect;
b) este suportat de consumatorul final:
c) se stabilete n cot procentual aplicat asupra preului de vnzare;
d) ntreprinderile sunt suportatoare de TVA.
A=b+c+d; B=a+c; C=a+b+c+d; D=a+b+c.
4. Datoriile i creanele se pot constitui fa de:
a) furnizori i clieni;
b) salariai;
c) bugetul statului;
d) diveri debitori i creditori.
A=a+b+c; B=a+b+d; C=a+b; D=a+b+c+d.
II. Identificai enunurile adevrate (A) i false (F):
1. Creditorii sunt persoanele fizice sau juridice fa de care ntreprinderea are datorii.
2. Creditorul reprezint persoana care a avansat o valoare economic i urmeaz s
primeasc un echivalent valoric sau o contraprestaie.
3. Datoriile curente se nregistreaz din momentul apariiei angajamentelor fa de teri i
pn la stingerea lor.

107

4. Clienii sunt litigioi n situaia n care s-a deschis o aciune judectoreasc pentru
recuperarea sumelor care fac obiectul creanelor.
5. Clienii devin inceri cnd apare lipsa de ncredere n capacitatea lor financiar de a
onora obligaiile asumate.
6. Terii reprezint persoane fizice sau juridice cu care firma are relaii juridice de natura
drepturilor i obligaiilor.
7. Creanele sunt drepturi ale ntreprinderii fa de terii ei.
8. Datoriile reprezint resurse externe de finanare.
9. Datoriile fiscale se concretizeaz n impozite, taxe i contribuii.
10. Obligaiile se manifest fa de client, iar drepturile de crean fa de furnizori.
III. 1. S se nregistreze factura furnizorului privind aprovizionarea cu materii prime
n valoare de 200.000 lei, la care se adaug TVA de 24%.
2. S se nregistreze vnzarea de produse finite n valoare de 300.000 lei, la care se
adaug TVA de 24%.
3. S se efectueze regularizarea TVA la sfritul lunii.
Rspunsuri i comentarii:
I. 1-B; 2-A; 3-D; 4-D.
II. 1-A; 2-A; 3-A; 4-A; 5-A; 6-A; 7-A; 8-A; 9-A; 10-F.
III. 1.

%
=
301 Materii prime
4426 TVA deductibila
2.

Furnizori

248.000
200.000
48.000

411 Clieni = %
372.000
701 Venituri din vnzarea produselor finite 300.000
4427 TVA colectata
72.000

3. a) Se nchide contul 4426 TVA deductibil:

4427 TVA colectata = 4426 TVA deductibila

48.000

b) Se nchide contul 4427 TVA colectata:

4427 TVA colectata = 4423 TVA de plata

24.000

c) Se vars TVA ctre stat:

4423 TVA de plata = 512 Conturi curente la bnci

108

24.000

Capitolul 9

CONTABILITATEA TREZORERIEI

9.1 Contabilitatea investiiilor financiare pe termen scurt

Contabilitatea operaiunilor de trezorerie asigur evidena dimensiunilor existente i
variaiilor privind titlurile de plasament pe termen scurt, disponibilitilor sub form de
numerar i n conturi la bnci, creditelor bancare i altor valori de trezorerie. Pentru
contabilitatea acestora se folosesc conturile din clasa 5 Conturi de trezorerie cuprinznd
mai multe grupe de conturi.
Prima dintre acestea reprezint conturi cu ajutorul crora se ine evidena
plasamentelor efectuate de ntreprindere (investiii pe termen scurt) prin cumprarea de
aciuni (la entiti afiliate), obligaiuni i alte titluri de plasament efectuate de ntreprindere n
vederea obinerii de beneficii ntr-un termen scurt (mai redus de un an). Conturile respective
sunt cuprinse n grupa 50 Investiii pe termen scurt.
Aa de pild, contul 501 Aciuni deinute la entitile afiliate nregistreaz i
reflect aciunile deinute la entitile afiliate, cumprate n vederea obinerii de venituri
financiare pe termen scurt. Este cont de activ i soldul debitor reprezint valoarea aciunilor
deinute pe termen scurt la entitile afiliate.
n acelai cadru, contul 505 Obligaiuni emise i rscumprate ine evidena
obligaiunilor emise de unitatea patrimonial i este un cont de activ, soldul reprezentnd
valoarea obligaiunilor emise i rscumprate, neanulate.
Evidena obligaiunilor cumprate se realizeaz cu ajutorul contului de activ
506 Obligaiuni care, nregistreaz n debit valoarea la cost de achiziie a obligaiunilor
cumprate i diferenele favorabile din reevaluarea acestora la ncheierea exerciiului financiar
(admise la tranzacionare pe o pia reglementat), n credit este reflectat preul de cesiune a
obligaiunilor deinute i pierderile (diferenele ntre valoarea contabil i preul de cesiune)
ca urmare a reevalurii la nchiderea exerciiului financiar (implicnd tranzacionarea pe o
pia reglementat), soldul evideniind valoarea obligaiunilor existente.
Alte investiii pe termen scurt i creane asimilate includ depozitele bancare pe termen
scurt i alte investiii pe termen scurt efectuate (cumprate) de ntreprindere (contul 508 de
activ).
n aceeai grup se cuprind i valorile datorate pentru investiiile pe termen scurt
efectuate n care se includ vrsmintele de efectuat asociate diferenelor nefavorabile de curs
valutar rezultate n urma evalurii datoriilor n valut (contul 509 de pasiv).
Exemplu: Aciuni deinute la entitile afiliate cumprare aciuni
Societatea S.C. BETA S.A. achiziioneaz 800 de aciuni pentru care are de pltit
suma de 125lei/aciune (800 x 125 = 100.000 lei). Suma de 60.000 lei se achit imediat prin
casierie, iar diferena de 40.000 lei se pltete la o dat ulterioar.
n acest caz, formula contabil este urmtoarea:
501
=
%
100.000
Aciuni deinute la entitile afiliate
Casa n lei
5311
60.000
Vrsminte de efectuat
509
40.000
pt. investiiile pe termen scurt

Plata la o dat ulterioar a sumei de 40.000 lei se nregistreaz astfel:

109

509
=
Vrsminte de efectuat
pt. investiiile pe termen scurt

5311
Casa n lei

40.000

Exemplu: Aciuni deinute la entitile afiliate vnzare aciuni

Se vnd 600 de aciuni din cele anterior achiziionate la preul de 130 lei/aciune,
ncasarea efectundu-se imediat n numerar.
Remarcm faptul c prin vnzare se va ncasa suma de 600 aciuni x 130 lei/aciune =
78.000 lei. Aceast sum ncorporeaz ctigul rezultat din creterea valorii aciunilor (la
burs) de 130 125 = 5 lei/aciune, nsumnd 5 lei/aciune x 600 aciuni = 3.000 lei care se va
evidenia n contabilitate cu ajutorul contului 7642 Ctiguri din investiii financiare pe
termen scurt cedate.
Formula contabil pentru aceast operaiune este urmtoarea:
5311
=
%
78.000
Casa n lei
Aciuni deinute la entitile afiliate
501
75.000
Ctiguri din investiii financiare
7642
3.000
pe termen scurt cedate

9.2 Contabilitatea disponibilitilor bneti

Contabilitatea disponibilitilor bneti ale firmei are mai multe componente:
contabilitatea disponibilitilor din conturile bancare;
contabilitatea mijloacelor bneti din casieria ntreprinderilor;
contabilitatea valorilor de ncasat reflectate n cecuri, efecte de comer etc.;
contabilitatea creditelor bancare pe termen scurt i dobnzilor eferente.
Pentru contabilitatea disponibilitilor se folosesc conturile:
- 511 Valori de ncasat;
- 512 Conturi curente la bnci;
- 518 Dobnzi;
- 519 Credite bancare pe termen scurt;
- 531 Casa;
- 532 Alte valori;
- 541 Acreditive;
- 542 Avansuri de trezorerie;
- 581 Viramente interne.
Contul 511 Valori de ncasat este un cont de activ i este folosit pentru a ine
evidena valorilor de ncasat sub form de cecuri i efecte de comer primite de la clieni
pentru produsele livrate sau serviciile prestate.
Contul 512 Conturi curente la bnci este folosit pentru evidena disponibilitilor
n lei i devize aflate n conturi la bnci, precum i sumelor n curs de decontare. n funcie de
aceste elemente, contul 512 se dezvolt pe conturi de gradul II, dup cum urmeaz:
- 5121 Conturi la bnci n lei;
- 5124 Conturi la bnci n valut;
- 5125 Sume n curs de decontare.
Contul 512 este un cont de activ. n debit se nregistreaz:
sumele depuse sau virate n cont, rezultate din ncasrile n numerar, din carnete de
cecuri, din acreditive (prin creditarea 581 Viramente interne);
creditele bancare pe termen lung primite (prin creditarea contului 162) sau pe termen
scurt (prin creditarea 519);
a)
b)
c)
d)

110

ncasarea prin cont a veniturilor provenind din livrri de bunuri ctre clieni, din
exploatarea curent din despgubiri, chirii (utiliznd 758), din dividende (761),
redevene pentru concesiuni i locaii de gestiune (706), din diferenele favorabile de
curs valutar, aferente disponibilitilor la banc n devize (765) etc.
n creditul contului 512 se nregistreaz:
sumele ridicate n numerar din cont (prin debitul contului 581) de ctre ntreprindere;
plile ctre furnizori i ctre diveri creditori (prin debitarea conturilor de furnizori);
sumele achitate terilor, virate ctre asociai sau alte uniti din cadrul grupului;
sumele virate la bugetul statului, inclusiv contribuiile la asigurrile sociale sau ctre
alte instituii financiare;
credite rambursate, dobnzi pltite etc.
Soldul debitor al contului 512 reflect disponibilitile n lei i valut de care dispune
ntreprinderea, iar soldul creditor reprezint creditele primite.
Cea mai mare parte a ncasrilor i plilor ntreprinderilor se realizeaz prin
conturile curente la bnci. Contul bancar reprezint un sistem special de eviden care
reflect n orice moment disponibilitile bneti ale titularului aflate la banc sau, datoriile
fa de aceasta i n care operaiunile de debitare i creditare se fac prin virament sau prin
depuneri i ridicri de numerar n baza instrumentelor de plat emise fie de pltitor, fie de
beneficiar (dup caz). Din punct de vedere juridic, contul bancar reprezint un contract
ncheiat de titular cu banca, fiind n acelai timp i un instrument contabil-financiar integrat
n mecanismul gestiunii economico-financiare a firmei.
Conturile bancare ndeplinesc urmtoarele funcii:
1. de pstrare a disponibilitilor bneti la banc;
2. de ncasri i pli generate de raporturile contractuale ntre ntreprinderi sau ntre
acestea din urm i alte persoane fizice i juridice;
3. de control cu privire la modul de administrare a mijloacelor bneti;
4. de evideniere a creditelor bancare i de rambursare a acestora.
Prin normele metodologice ale Bncii Naionale i ale bncilor comerciale sunt
prevzute reguli cu privire la deschiderea conturilor bancare.
Conturile curente la bnci se dezvolt n evidena analitic pe fiecare banc.
nregistrarea n contabilitate a operaiunilor efectuate prin conturile curente bancare se face pe
baza extrasului de cont, pe care fiecare banc l pune la dispoziie, periodic, titularului de cont.
Un loc aparte l ocup dobnzile. Dobnzile de ncasat se nregistreaz distinct n
contabilitate fa de cele de pltit. Pentru evidena distinct a celor dou categorii de dobnd,
contul sintetic 518 Dobnzi se desfoar pe dou conturi de gradul II: 5186 Dobnzi de
pltit (cont de pasiv) i 5187 Dobnzi de ncasat (cont de activ) n care se nregistreaz
dobnzile de pltit la creditele bancare acordate n conturi curente, respectiv dobnzile de
ncasat de ntreprindere pentru sumele existente n conturile curente la bnci.
ntruct cele dou tipuri de dobnd rezult din operaiuni diferite (creditare;
economisire), contul sintetic 518 Dobnzi este bifuncional. Acesta se debiteaz cu:
dobnzile de ncasat aferente disponibilitilor aflate n conturile curente (5187 = 766):
5187
=
766
Dobnzi de ncasat
Venituri din dobnzi

dobnzile de plat aferente mprumuturilor primite n conturi curente (5186 = 512):

5186
=
5121
Dobnzi de pltit Conturi la bnci n lei
Se crediteaz cu:
dobnzile de pltit aferente creditelor acordate de bnci prin conturile curente:

666
=
5186
111

Cheltuieli privind dobnzile Dobnzi de pltit

dobnzile ncasate aferente disponibilitilor aflate n conturile curente:
5121
=
5187
Conturi la bnci n lei
Dobnzi de ncasat
Soldul debitor al contului 518 reprezint dobnzile de primit, iar soldul creditor
exprim dobnzile de pltit.
Exemplu: nregistrare dobnzi de ncasat aferente disponibilitilor din contul curent
Se nregistreaz dobnda de ncasat n sum de 300 lei aferent disponibilitilor
bneti ale firmei n contul curent la banc:
dreptul de a ncasa dobnda n perioada urmtoare:
5187
=
766
300
Dobnzi de ncasat
Venituri din dobnzi
ncasare dobnd:
5121
=
5187
300
Conturi la bnci n lei Dobnzi de ncasat
Exemplu: nregistrare dobnzi de plat asociate unei linii de credit n contul curent
Se nregistreaz dobnda de plat n sum de 850 lei asociat unei linii de credit pentru
descoperire de cont:
obligaia de a plti dobnda:
666
=
5186
850
Cheltuieli privind dobnzile Dobnzi de pltit
plata dobnzii:
5121
=
5187
850
Conturi la bnci n lei Dobnzi de ncasat
Se reine c, pentru liniile de credit n contul curent, dobnda de pltit se nregistreaz
cu ajutorul contului 5186 Dobnzi de pltit iar, pentru creditul pentru nevoi temporare (pe
obiect), nregistrarea dobnzii se efectueaz folosind contul 5198 Dobnzi aferente creditelor
bancare pe termen scurt. Dobnzile de pltit, aferente exerciiului n curs, se nregistreaz n
coresponden cu conturi de cheltuieli financiare, iar cele de ncasat cu venituri financiare.
Creditele bancare pe termen scurt se acord de bnci pe o perioad mai mic de un
an, putnd fi evideniate n contabilitate cu ajutorul contului sintetic de gradul I de pasiv 519
Credite bancare pe termen scurt.
Exemplu: privind funcionarea contului 519 Credite bancare pe termen scurt
Presupunem c firma S.C. Astor S.A. contracteaz un credit pentru nevoi temporare pe
o perioad de 12 luni n sum de 150.000 lei, cu rata dobnzii anual de 6%. Conform
contractului, rambursarea creditului se va efectua lunar, n rate egale.
nregistrarea n contabilitate a operaiunii privind ncasarea n contul curent a sumelor
reprezentate de creditul bancar pe termen scurt:
5121
=
5191
54.000
Conturi la bnci n lei
Credite bancare pe termen scurt
Dobnda se calculeaz i lunar folosind relaia:
mprumut Rata dobnzii anual
Dobnda anual =
100
mprumut Rata dobnzii anual 30
Dobnda lunar =
100 360

112

nlocuind n relaia anterioar datele din exemplu, dobnda lunar devine:

54.000 6 30
Dobnda lunar =
= 270 lei
100 360
nregistrarea n contabilitate a cheltuielilor financiare reprezentate de dobnzi:
evideniem dobnda de plat:
666
=
5198
270
Cheltuieli privind dobnzile Dobnzi aferente creditelor
bancare pe termen scurt
achitarea dobnzii:
5198
=
5121
270
Dobnzi aferente creditelor
Conturi la bnci n lei
bancare pe termen scurt
nregistrarea rambursrii ratei lunare scadent (54.000/12= 5.333,33 lei) aferent
mprumutului contractat:
5191
=
5121
5.333,33
Credite bancare pe termen scurt
Conturi curente la bnci
Not: formulele contabile privind rambursarea i plata lunar a dobnzii se efectueaz
i la finele celorlalte luni, pn la rambursarea integral a creditului.
Disponibilitile bneti aflate n casieria ntreprinderii, precum i micarea acestora
ca urmare a ncasrilor i plilor n numerar se evideniaz n contabilitate prin contul
531 Casa. Acesta se dezvolt pe dou conturi de gr. II 5311 Casa n lei i 5314 Casa n
valut. Contabilitatea trebuie s in seama de normele B.N.R. cu privire la plafoanele
plilor n numerar,d precum i de cele referitoare la regimul devizelor.
Contul 531 are funcie de activ, astfel c se debiteaz cu toate sumele intrate n
numerar n casieria unitii patrimoniale prin: aport de capital, vnzri de produse i prestri
de servicii ctre clieni, ncasri de la debitori diveri precum i prin retrageri din contul
bancar. Se crediteaz cu toate plile i depunerile la banc n numerar. Soldul debitor
reprezint mijloacele bneti aflate n casieria ntreprinderii.
nregistrrile n contabilitate se realizeaz pe baza documentelor n care sunt
consemnate ncasrile i plile n numerar. O meniune special se cuvine pentru registrul de
cas (n lei sau valut), n care se nregistreaz zilnic toate ncasrile i plile n numerar.
nregistrrile se realizeaz n documentul numit contul casierului.
Tot prin casieria ntreprinderii se gestioneaz, de regul, i alte valori precum: timbre
fiscale i potale, bilete de tratament i odihn, tichete i bilete de cltorie, tichete de mas.
Contabilitatea acestora se efectueaz cu ajutorul contului 532 Alte valori cu funcie de
activ, debitndu-se cu valorile respective achiziionate i creditndu-se cu valoarea celor
consemnate sau folosite. Soldul reprezint stocul altor valori existente n ntreprindere.
O form important de realizare a decontrilor cu furnizorii o reprezint acreditivul.
Acreditivul (documentar) este modalitatea de plat frecvent utilizat n tranzaciile
internaionale, fiind solicitat n mod deosebit n cazul contractelor cu valoare ridicat sau
atunci cnd exist ndoieli privind solvabilitatea partenerului de afaceri. Principalul avantaj al
acestei tehnici de plat este garania pe care o ofer celor implicai (exportator, importator,
bnci), cu referire la aprarea interesului acestora n procesul efecturii plii. Acreditivul este
un angajament ferm asumat de ctre o banc, la ordinul clientului su, de a plti o sum de
bani exportatorului (reprezentnd contravaloarea livrrilor) ctre o persoan (beneficiarul
acreditivului, vnztorul) contra documentelor atestnd livrarea bunurilor. Aceast tehnic de
plat presupune c importatorul (cumprtorul) rezerv o anumit sum de bani furnizorului
n vederea achitrii bunurilor conform clauzelor contractuale.

113

Pentru contabilitatea acestei tehnici de plat se folosete contul 541 Acreditive n

lei (5411 Acreditive n lei) sau valut ( 5412 Acreditive n valut).
Contul 542 Avansuri de trezorerie este destinat evidenei sumelor ncredinate
administratorilor sau altor persoane mputernicite de unitatea patrimonial n vederea
efecturii unor pli n numele acesteia, nregistrndu-se i avansurile spre decontare acordate
personalului.
Viramentele interne exprim viramentele de disponibiliti dintr-un cont de trezorerie
n alt cont de trezorerie (operaiune care trebuie s fac obiectul unei nregistrri n mai multe
registre auxiliare). Viramentele sunt nregistrate n contabilitate n contul de tranzit
581 Viramente interne cu funciune de activ, destinat s permit contabilizarea fr risc de
dubl folosire a viramentelor de disponibiliti dintr-un cont de trezorerie n alt cont de
trezorerie. Se debiteaz cu sumele virate dintr-un cont de trezorerie n alt cont de trezorerie n
momentul efecturii viramentului i se crediteaz, cu aceleai sume, n momentul confirmrii
efecturii operaiunii de virament. De regul, nu prezint sold.

9.3 Teste de autoevaluare

Enunuri:
I. ncercuii rspunsurile corecte:
1. Contabilitatea trezoreriei asigur evidena existenei i micrii:
a) aciunilor deinute la entitile afiliate;
b) disponibilitilor n conturi la bnci;
c) creditelor bancare pe termen scurt;
d) disponibilitilor bneti din casierie.
A=a+b+c; B=a+b+c+d; C=b+d; D=b+c+d.
2. Contabilitatea trezoreriei trebuie s asigure:
a) urmrirea i controlul gestiunii corecte a trezoreriei;
b) respectarea legislaiei privind operaiunile de trezorerie;
c) nregistrarea operaiunilor care reflect veniturile i cheltuielile statului;
d) respectarea disciplinei bancare pentru operaiunile desfurate prin conturi bancare.
A=a+b+c; B=a+b; C=a+b+d; D=a+c+d.
3. Titlurile de plasament reprezint:
a) investiii financiare;
b) valori mobiliare de plasament;
c) titluri de valoare achiziionate n vederea obinerii unui ctig pe termen scurt;
d) o component a activelor circulante.
A=a+b+c+d; B=a+c+d; C=a+b; D=a+b+c.
4. Investiiile financiare pe termen scurt cuprind:
a) aciuni;
b) obligaiuni;
c) aciuni proprii rscumprate;
d) obligaiuni emise i rscumprate de societate.
A=a+b+c+d; B=a+b; C=a+b+c; D=a+b+d.
5. Aciunile:

114

a) reprezint titlul de credit emise de o societate;

b) confer dreptul asupra capitalului social;
c) permit ncasarea dividendelor;
d) asigur numai venituri variabile.
A=b+c; B=a+b+c; C=b+c+d; D=a+c+d.
6. Obligaiunile:
a) atest dreptul de crean al deintorului de obligaiuni;
b) sunt titluri de valoare;
c) asigur dreptul de ncasare a dobnzii;
d) sunt rscumprate la scaden de emitent.
A=b+c+d; B=a+b+c+d; C=a+b+c; D=a+c+d.
7. Investiiile financiare pe termen scurt:
a) sunt titluri de plasament;
b) au ca scop realizarea unui ctig;
c) cuprind obligaiuni i aciuni;
d) la intrarea n patrimoniu se evalueaz la valoarea just.
A=a+b+d; B=b+c+d; C=a+b+c+d; D=a+b+c.
II. Identificai enunurile adevrate (A) i false (F):
1. Prin trezorerie se deruleaz operaiunile de ncasri i pli n lei i n valut.
2. Trezoreria ntreprinderii difer de trezoreria public.
3. Operaiunile de trezorerie se refer i la gestiune altor valori precum: timbre potale,
tichete de tratament i odihn, tichete de mas etc.
4. O datorie financiar reprezint o obligaie contractual.
5. Aciunile i obligaiunile sunt instrumente financiare.
6. Veniturile obinute din vnzarea aciunilor se nregistreaz n contul 764.
7. Aciunea este parte din capitalului social, iar obligaiunea reprezint un titlu de
mprumut.
8. Diferena dintre valoarea nominal a unei obligaiuni i suma efectiv ncasat (mai
mare) reprezint prima de emisiune.
III. ncercuii rspunsurile corecte:
1. Conturile la bnci cuprind :
a) valorile de ncasat;
b) disponibilitile n lei i n valut;
c) cecurile;
d) creditele bancare pe termen scurt.
A=a+b+c+d; B=a+b+c; C=b+c+d; D=b+c.
2. Lichiditile cuprind:
a) numerarul din casierie;
b) numerarul n conturi la bnci;
c) avansuri de trezorerie;
d) credite bancare pe termen lung.
A=a+b; B=a+b+c; C=a+b+c+d; D=a+b+d.
3. Principalele instrumente de plat fr numerar sunt:
a) cecul;

115

b) ordinul de plat;
c) biletul de ordin;
d) cambia.
A=a+b+c; B=a+c+d; C=a+b+d; D=a+b+c+d.
4. Acreditivele:
a) reprezint o modalitate de decontare;
b) pot fi impuse de furnizori;
c) pot fi deschise n lei sau n valut;
d) au caracter nerevocabil.
A=a+b+c; B=a+b+c+d; C=a+c+d; D=a+c.
5. Decontrile n numerar:
a) pot fi n lei i n valut;
b) au o pondere redus n totalul decontrilor;
c) se deruleaz prin casierie;
d) sunt plafonate.
A=a+b+c; B=a+c+d; C=a+b+c+d; D=b+c+d.
6. Principalele etape privind decontrile pe baz de acreditive:
a) ncheierea unui contract comercial;
b) deschiderea acreditivului;
c) livrarea bunurilor;
d) utilizarea efectiv a acreditivului.
A=a+b+c+d; B=a+b+c; C=a+b+d; D=a+d.
7. Disponibilitile bneti se prezint sub forma:
a) numerarului din casierie;
b) depozitelor din conturi curente la bnci;
c) valorilor de ncasat;
d) clieni de ncasat.
A=a+b; B=a+b+c; C=a+b+d; D=a+c.
8. Extrasul de cont:
a) reflect operaiunile efectuate prin contul de la banc;
b) este emis de ctre banc;
c) este un document ntocmit periodic;
d) este pus la dispoziia titularului de cont.
A=a+b+c+d; B=b+c+d; C=a+b+d; D=b+d.
9. Dobnzile:
a) sunt ncasate pentru disponibilitile pstrate la bnci;
b) pot fi venituri financiare;
c) sunt pltite pentru creditele utilizate;
d) pot fi cheltuieli financiare.
A=a+c; B=a+b+c; C=a+b+c+d; D=a+b+d.
IV. Identificai enunurile adevrate (A) i false (F):
1. Conturile la bnci nu cuprind dobnzile aferente disponibilitilor i creditele
acordate de bnci n conturi curente.

116

2. Contabilitatea disponibilitilor aflate n casierie se ine numai n lei.

3. Dobnzile de pltit i cele de ncasat se nregistreaz la cheltuielile de exploatare.
4. Extrasul de cont este emis de ctre banc i cuprinde informaii privind ncasrile,
plile i soldul final.
5. Contul dobnzi de pltit este un cont de datorii financiare pe termen scurt.
6. Contul dobnzi de primit este un cont de creane financiare pe termen scurt.
7. Conturile deschise la bnci sunt conturi de disponibil.
8. Din conturile curente se pot face pli mai mari dect soldul disponibilul existent.
9. Disponibilitile din conturile de la bnci pot fi utilizate pentru pli la vedere sau
la termen.
10. Operaiuni de ncasri i pli n numerar se pot efectua prin conturi deschise la
bnci.
11. Plile fr numerar utilizeaz mijloace de plat emise pe suport de hrtie magnetic
sau electronic.
Rspunsuri i comentarii:
I. 1-B; 2-C; 3-D; 4-A; 5-A; 6-B; 7-D.
II. 1-A; 2-A; 3-A; 4-A; 5-A; 6-A; 7-A; 8-F
III. 1-A; 2-B; 3-D; 4-A; 5-C; 6-A; 7-B; 8-A; 9-C.
IV. 1-F; 2-F; 3-F; 4-A; 5-A; 6-A; 7-A; 8-A; 9-A; 10-F, 11-A.

117

Capitolul 10

CONTABILITATEA CHELTUIELILOR, VENITURILOR

I REZULTATELOR FINANCIARE

10.1 Contabilitatea cheltuielilor i veniturilor

Conturile de cheltuieli sunt cuprinse n clasa 6 i funcioneaz dup regula conturilor
de activ. Pe parcursul lunii, se debiteaz cu:
cheltuielile angajate, n coresponden cu creditul unor conturi de teri;
cheltuielile constatate (efectiv pltite), n coresponden cu un cont de trezorerie;
cheltuielile contabile (calculate), cel mai adesea, n coresponden cu un cont de
amortizri, provizioane sau ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare.
Conturile de cheltuieli se crediteaz la sfritul fiecrei luni n coresponden cu debitul
contului 121 Profit i pierdere, operaie ce poart denumirea de ncheierea conturilor de
cheltuieli sau decontarea cheltuielilor asupra contului de rezultate. La finele lunii, conturile
de cheltuieli nu prezint sold, din aceast cauz acestea nu figureaz n bilanul contabil ca
posturi distincte. Acesta este motivul pentru care conturile de cheltuieli ct i cele de venituri
nu fac parte din categoria conturilor de bilan, fiind ncorporate n contul de rezultate.
Conturile de cheltuieli, mpreun cu cele de venituri servesc la ntocmirea situaiei financiare
anuale intitulat Cont de profit i pierdere.
Din punct de vedere contabil, apreciem ca eseniale dou criterii de clasificare a
cheltuielilor: dup momentul efecturii plii i dup natur. n funcie de momentul efecturii
plilor, distingem trei categorii de cheltuieli: cheltuieli angajate; cheltuieli constatate;
cheltuieli contabile (calculate).
Cheltuielile angajate sunt acelea care se nregistreaz n contabilitate ntr-un moment
diferit de cel al efecturii plilor pentru stingerea unor obligaii. Reflectarea acestor cheltuieli
n contabilitate presupune utilizarea pentru coresponden a unui cont de teri (cel mai adesea
contul 401 Furnizori sau 404 Furnizori de imobilizri).
Exemplu: nregistrarea de cheltuieli angajate
Pe baza facturii emis de furnizor, se nregistreaz n contabilitate consumul de
energie electric pe luna ianuarie anul N n sum total de 800 lei. Factura se onoreaz la
plat n cursul lunii februarie anul N.
Operaiunea presupune:
nregistrarea cheltuielilor privind energia i obligaiei fa de furnizor folosind
conturile 605 Cheltuieli privind energia i apa (cont de activ) care se va debita i
401 Furnizori, (cont de pasiv) care, n urma majorrii, se va credita:
605
=
401
800
Cheltuieli privind energia i apa
Furnizori
achitarea datoriei fa de furnizor n luna februarie folosind contul 401 Furnizori
(cont de pasiv) care se va debita i 5121 Conturi la bnci n lei (cont de activ) care
se va credita:
401 Furnizori
= 5121 Conturi la bnci n lei
800
Cheltuielile constatate sunt reprezentate de acele cheltuieli la care momentul
nregistrrii acestora n contabilitate coincide cu cel al plii. ntr-o asemenea situaie se

118

stabilete o coresponden direct ntre un cont de cheltuieli i un cont de trezorerie din care
se face plata.
Exemplu: nregistrarea de cheltuieli constatate
Se achiziioneaz cu plata imediat n numerar rechizite i furnituri de birou n sum
de 500 lei.
Operaia economic const n achiziionarea cu plata imediat a unor materiale. ntr-o
asemenea situaie, se stabilete o coresponden direct ntre un cont de cheltuieli (activ) i un
cont de trezorerie din care se face plata (activ):
604
=
5311
500
Cheltuieli privind materialele nestocate
Casa n lei
Cheltuielile calculate (contabile) sunt acelea care nu presupun efectuarea unei pli
nici n momentul constatrii lor, nici la o dat ulterioar. n acest caz, nu va fi afectat nici un
cont de trezorerie. n aceast categorie se includ cheltuielile privind amortizrile,
provizioanele i ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare.
Exemplu 1: nregistrarea de cheltuieli calculate
Se nregistreaz pe cheltuieli amortizarea lunar a imobilizrilor corporale n sum de
3.500 lei.
Avnd n vedere c amortizarea este o cheltuial ce nu implic fluxuri de pli din
partea firmei, nregistrarea n contabilitate se va realiza utiliznd conturile 681 (activ) i 281
(pasiv):
6811
=
281
3.500
Cheltuieli de exploatare
Amortizri privind imobilizrile
privind amortizarea imobilizrilor
corporale
Exemplu 2: nregistrarea de cheltuieli calculate
O firm comercializeaz bunuri de folosin ndelungat i constituie un provizion
pentru garanii acordate clienilor n sum de 2.000 lei.
Operaia economic const n constituirea unui provizion pentru eventualele
cheltuieli pe care aceasta le-ar suporta cu defeciunile ce pot apare la bunurile pe care le
comercializeaz n perioada de garanie. Aceast operaie se nregistreaz, folosind conturile
6812 (activ) i 1512 (pasiv) astfel:
6812
=
1512
2.000
Cheltuieli de exploatare
Provizioane pentru garanii
privind provizioanele
acordate clienilor
Dup natura lor, cheltuielile se clasific n: cheltuieli de exploatare; cheltuieli
financiare; cheltuieli extraordinare (reflectate n documentul Cont de profit i pierderi).
Cheltuielile de exploatare sunt generate de desfurarea activitii de baz a firmei i
cuprind:
cheltuieli privind consumurile de materii prime, materiale, combustibil, ambalaje,
piese de schimb i alte materiale consumabile, costul de achiziie al obiectelor de
inventar n folosin, costul de achiziie al energiei i apei consumate, valoarea
animalelor i psrilor, costul mrfurilor vndute i ambalajelor (grupa 60);
cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri (grupele 61 i 62): ntreinere i
reparaii, locaii de gestiune i chirii, studii i cercetri, alte cheltuieli cu servicii
efectuate de teri (colaboratori, comisioane i onorarii, protocol, reclam i publicitate,

119

transportul de bunuri i personal, deplasri, detari, transferri, servicii potale i

bancare);
cheltuieli cu impozite, taxe i vrsminte asimilate (grupa 63);
cheltuieli cu personalul privind salariile i contribuii la asigurrile sociale (grupa 64);
alte cheltuieli de exploatare (pierderi din creane i debitori diveri, despgubiri,
amenzi i penaliti, donaii i alte cheltuieli similare, cheltuieli privind activele cedate
i alte operaii de capital - grupa 65);
cheltuieli privind amortizarea activelor imobilizate corporale i necorporale (581).
Cheltuielile financiare (grupa 66) sunt asociate activitii financiare (pe piaa
financiar) a firmei i cuprind: pierderi din creane legate de participaii; pierderi din vnzarea
titlurilor de plasament; diferene nefavorabile de curs valutar; dobnzi curente aferente
mprumuturilor primite; sconturi acordate clienilor; alte cheltuieli financiare.
Cheltuielile extraordinare (grupa 67) nu sunt asociate activitii curente a firmei i se
refer la cheltuieli efectuate n situaii de calamiti i alte evenimente naturale.
Conturile de venituri sunt cuprinse n clasa 7 i funcioneaz dup regula conturilor
de pasiv. Aceste conturi se crediteaz n cursul lunii, cu:
veniturile angajate, n coresponden cu debitul unui cont de teri;
veniturile constatate, n coresponden cu debitul unui cont de trezorerie;
veniturile contabile (calculate), n coresponden cu debitul unui cont de provizioane
i/sau ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare.
Se debiteaz la finele lunii n coresponden cu creditul contului 121 Profit i
pierdere, cu ocazia ncorporrii veniturilor n rezultate, moment n care conturile de venituri
se nchid.
Ca i cheltuielile, veniturile realizate se pot clasifica dup mai multe criterii. n funcie
de momentul ncasrii veniturilor, distingem: venituri angajate; venituri constatate; venituri
contabile sau calculate.
Veniturile angajate sunt nregistrate n contabilitate ntr-un moment diferit de cel al
ncasrii efective a acestora, motiv pentru care corespondena se realizeaz, cel mai adesea, cu
un cont de creane (clieni i conturi asimilate, debitori diveri).
Exemplu: nregistrarea de venituri angajate
Se livreaz produse finite ctre clieni pe baz de factur la un pre de vnzare negociat
de 10.000 lei, TVA 24%. Costul de producie efectiv al produselor finite livrate este de 8.000
lei. ncasarea contravalorii produselor finite livrate clienilor are loc n luna urmtoare n
contul de la banc.
Aceast operaie presupune urmtoarele:
nregistrarea creanei fa de clieni (activ), concomitent cu majorarea veniturilor de
ncasat de firm i obligaiilor sale fa de bugetul statului privind TVA:
4111 Clieni =
%
12.100
701 Venituri din vnzarea produselor finite 10.000
4427 TVA colectat
2.100
nregistrarea valorii contabile a produselor finite livrate (scderea de gestiune a
stocurilor de produse finite la costul de producie al acestora):
711
=
345
8.000
Venituri aferente costurilor stocurilor de produse Produse finite
nregistrarea stingerii creanei de ctre clieni i ncasarea de ctre firm a contravalorii
produselor finite livrate n contul de la banc:
5121 Conturi la bnci n lei
=
4111 Clieni
12.100

120

Veniturile constatate sunt cele la care momentul nregistrrii n contabilitate coincide

cu momentul ncasrii acestora (venituri din: locaii de gestiune, chirii, vnzarea mrfurilor cu
amnuntul cu plata imediat, dobnzi etc.). n consecin, reflectarea acestora n contabilitate
se realizeaz printr-o singur formul contabil, respectiv prin corespondena unui cont de
venituri cu un cont de trezorerie n care se nregistreaz ncasarea efectiv a veniturilor.
Exemplu: nregistrarea de venituri constatate
Se ncaseaz n numerar suma de 12.400 lei (inclusiv TVA 24%) reprezentnd
veniturile realizate din vnzarea unor mrfuri prin magazinul propriu de desfacere.
5311 Casa n lei
=
%
12.400
707 Venituri din vnzarea mrfurilor
10.000
4427 TVA colectat
2.400
Veniturile calculate (contabile) se caracterizeaz prin aceea c nu presupun ncasarea
efectiv a unor sume nici n momentul nregistrrii lor dar nici la o dat ulterioar. Exemple
de venituri calculate sunt cele obinute din diminuarea sau anularea provizioanelor sau
ajustrilor pentru depreciere sau pierdere de valoare constituite iniial pe seama cheltuielilor.
La constituirea unui provizion sau unei ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare se
efectueaz nregistrarea contabil general: Cheltuieli privind provizioanele i ajustrile
pentru depreciere sau pierdere de valoare = Conturi de provizioane/ajustri pentru
depreciere sau pierdere de valoare
Pentru diminuarea sau anularea unui provizion sau ajustri pentru depreciere sau
pierdere de valoare (ntruct se reduce sau dispare obiectul pentru care au fost constituite),
formula general de reflectare n contabilitate este: Conturi de provizioane/ajustri pentru
depreciere sau pierdere de valoare = Venituri din provizioane/ajustri pentru depreciere sau
pierdere de valoare.
Exemplu: nregistrarea de venituri contabile
Cheltuielile efectuate de ntreprindere cu remedierea defeciunilor la mrfurile de
folosin ndelungat comercializate n perioada de garanie sunt de 1.800 lei.
Operaiunea economic const n anularea provizioanelor constituite iniial pe seama
cheltuielilor, ntruct a disprut obiectul acestora. nregistrarea acestei operaiuni n
contabilitate implic folosirea conturilor 1512 (pasiv) care se va reduce i 7812 (cont de pasiv)
care se majoreaz:
1512
=
7812
1.800
Provizioane pentru garanii acordate clienilor Venituri din provizioane
Not: Aceeai formul contabil se ntocmete i pentru nregistrarea n contabilitate a
anulrii pariale a unui provizion sau ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare.
Dup natura lor, veniturile se clasific n: venituri din exploatare; venituri financiare;
venituri extraordinare.
Veniturile din exploatare sunt cele asociate activitii de baz a ntreprinderii i
cuprind:
venituri din vnzarea produselor, mrfurilor, lucrrilor executate i serviciilor prestate
formnd cifra de afaceri a firmei (grupa 70);
variaia stocurilor, respectiv creterea sau reducerea valorii la cost de producie efectiv
a stocurilor de produse finite i producie n curs de execuie de la sfritul perioadei
fa de cea de la nceputul perioadei (grupa 71);
venituri din producia de imobilizri, reprezentnd costul lucrrilor efectuate cu
fore proprii n vederea obinerii de imobilizri necorporale i corporale (grupa 72);

121

 venituri din subvenii de exploatare, reprezentnd nerambursabile primite de la guvern

sau alte organisme necesare acoperirii diferenelor de pre la produse, lucrri, servicii;
acoperirea pierderilor i alte subvenii (grupa 74);
alte venituri din exploatare din creane recuperate i alte venituri) reflectate prin
conturile din grupa 75.
Veniturile financiare (grupa 76) sunt rezultate din activitatea firmei pe piaa
financiar i cuprind: venituri din imobilizri financiare; venituri din creane imobilizate;
venituri din investiii financiare cedate; venituri din diferene de curs valutar; venituri din
dobnzi; venituri din sconturi obinute; alte venituri financiare.
Veniturile extraordinare (grupa 77) nu sunt legate de activitatea de baz sau curent a
firmei (subvenii primite sau de primit drept compensaie pentru pierderile nregistrate din
calamiti sau alte evenimente extraordinare).

10.2 Contabilitatea formrii i repartizrii rezultatelor financiare

Rezultatul exerciiului (profit sau pierdere) se stabilete lunar, cumulat de la
nceputul anului, ca diferen ntre veniturile i cheltuielile exerciiului, indiferent de data
ncasrii sau plii lor. Aa cum este prezentat n situaia financiar Contul de profit i
pierdere, rezultatul cuprinde rezultatul exploatrii, rezultatul financiar, rezultatul curent i
rezultatul extraordinar.
n vederea determinrii rezultatului net al exerciiului (dup impozitare) este necesar
calcularea rezultatului impozabil al exerciiului. Acesta reprezint diferena dintre veniturile
realizate din orice surs i cheltuielile aferente pentru realizarea acestora, din care sunt
sczute veniturile neimpozabile i la care se adun cheltuielile nedeductibile. Codul fiscal
actual reglementeaz att categoriile de venituri neimpozabile ct i componentele de
cheltuieli deductibile i nedeductibile. n acest sens, venituri neimpozabile la calculul
profitului impozabil sunt:
dividendele primite de ctre o persoan juridic romn de la o alt persoan juridic
romn;
veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din
reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, precum i
veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile;
veniturile neimpozabile, prevzute expres n acorduri i memorandumuri aprobate prin
acte normative etc.
Cheltuielile nedeductibile sunt considerate urmtoarele:
cheltuielile proprii ale firmei cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele reprezentate
de diferenele din anii precedeni sau din anul curent, precum i impozitul pe profit
pltit n strintate;
amenzile, confiscrile, majorrile de ntrziere i penalitile de ntrziere datorate
statului;
suma cheltuielilor sociale care depesc limitele considerate deductibile;
cheltuieli cu servicii de management, consultan, prestri servicii sau asisten, dac
nu sunt ncheiate contracte n form scris i pentru care beneficiarii nu pot justifica
prestarea acestora pentru activitatea autorizat;
cheltuieli nregistrate n contabilitate ce nu au la baz un document justificativ;
cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile .a.

122

n contabilitate, rezultatul exerciiului (profitul sau pierderea) se determin i se

nregistreaz prin intermediul contului 121 Profit i pierdere. Dup coninutul economic,
este cont de rezultat iar, dup funcia contabil este cont bifuncional. Se crediteaz cu:
veniturile ncorporate n rezultat la sfritul fiecrei luni reflectate n debitul conturilor
din clasa 7 Conturi de venituri;
pierderea contabil realizat n exerciiul financiar ncheiat, transferat la nceputul
exerciiului financiar urmtor asupra rezultatului reportat reflectat n debitul contului
117 Rezultatul reportat.
Se debiteaz cu:
cheltuielile decontate la finele perioadei (lunii) din clasa 6 Conturi de cheltuieli;
profitul net realizat n exerciiul financiar ncheiat, care a fost repartizat la rezerve
conform prevederilor legale utiliznd contul 129 Repartizarea profitului;
profitul net realizat n exerciiul financiar ncheiat, evideniat la nceputul exerciiului
urmtor n rezultatul reportat folosind contul 117 Rezultatul reportat.
Soldul creditor reprezint profitul realizat, iar soldul debitor - pierderea realizat.
Pentru a calcula impozitul pe profit se aplic rata (cota) de impozit la valoarea
profitului impozabil. n ara noastr cota de impozit pe profit este de 16% prevzut pentru
societile comerciale, cu excepiile prevzute de lege:
Impozitul pe profit = Rezultatul impozabil x Rata de impozit pe profit
Mrimea impozitului (datorie ctre bugetul de stat) se nregistreaz n contabilitate
lunar, n debitul contului 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit n coresponden cu creditul
contului 4411 Impozitul pe profit prin formula contabil:
691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 4411 Impozitul pe profit
Plata efectiv a impozitului pe profit datorat bugetului de stat se efectueaz potrivit
legii trimestrial, pn la data de 25 ale lunii urmtoare expirrii fiecrui trimestru, formula
contabil de nregistrare a acestei operaiuni fiind:
4411 Impozitul pe profit = 5121 Conturi la bnci n lei
Rezultatul net al exerciiului (profitul net) este supus repartizrii pe destinaiile
adoptate de adunarea general a acionarilor, innd seama de cadrul legislativ n vigoare.
Profitul net poate fi repartizat pentru constituirea de rezerve, distribuirea de dividende,
reinvestire etc.
Cu ajutorul contului 129 Repartizarea profitului se ine evidena repartizrii
profitului realizat n exerciiul curent. Dup coninutul economic, este cont rectificativ al
rezultatului, iar dup funcia contabil este cont de activ. Se debiteaz cu sumele repartizate
pentru constituirea rezervelor din profitul exerciiului financiar curent n coresponden cu
creditul contului 106 Rezerve. Se crediteaz cu profitul net realizat n exerciiul financiar
ncheiat, care a fost repartizat la rezerve conform prevederilor legale n coresponden cu
debitul contului 121 Profit i pierdere. Soldul debitor reprezint profitul repartizat aferent
exerciiului financiar ncheiat.
nchiderea conturilor 121 Profit i pierdere i 129 Repartizarea profitului se
efectueaz la nceputul exerciiului financiar urmtor. Ca urmare, cele dou conturi apar cu
soldurile corespunztoare n bilanul ntocmit pentru exerciiul financiar la care se refer
situaiile financiare anuale. n acest scop se utilizeaz urmtoarea nregistrare contabil:
121 Profit sau pierdere
=
129 Repartizarea profitului
Evidena rezultatului sau prii din rezultatul exerciiului precedent a crei repartizare
a fost amnat de adunarea general a acionarilor sau asociailor se realizeaz cu ajutorul
contului 117 Rezultatul reportat. Este un cont bifuncional. n creditul acestui cont se
nregistreaz: pierderile contabile ale exerciiilor precedente acoperite din rezerve; pierderile
contabile ale exerciiilor precedente acoperite din profitul exerciiului curent; pierderile
realizate n exerciiile precedente care reduc capitalul social; profitul net realizat n exerciiul

123

precedent i nerepartizat; rezultatul favorabil provenit din corectarea erorilor contabile. n

debitul acestui cont se nregistreaz: pierderile contabile realizate n exerciiul precedent;
profitul net realizat n exerciiile precedente, repartizat pentru rezerve, participarea salariailor
la profit, vrsminte din profitul net al regiilor autonome, dividende cuvenite acionarilor sau
asociailor; rezultatul nefavorabil din corectarea erorilor contabile. Soldul debitor al contului
reprezint pierderea neacoperit, iar soldul creditor profitul nerepartizat.
Pentru nregistrare n contabilitate a repartizrii profitului pe principalele destinaii
care decurg din reglementrile legale se folosesc urmtoarele formule:
constituirea de rezerve din profitul exerciiului curent:
129 Repartizarea profitului = 1061 Rezerve legale
acoperirea pierderilor din anii precedeni (din profitul realizat n exerciiul curent):
129 Repartizarea profitului =
117 Rezultatul reportat
constituirea de rezerve statutare i alte rezerve din profitul net:
129 Repartizarea profitului =
%
1061 Rezerve legale
1063 Rezerve statutare sau contractuale
1068 Alte rezerve
sumele repartizate pentru participarea salariailor la profit i dividende acionarilor:
129 Repartizarea profitului =
117 Rezultatul reportat
dup aprobarea bilanului i contului de profit i pierdere de adunarea general a
acionarilor/asociailor, participarea salariailor la profit i dividendele acionarilor
conform repartizrilor de mai sus se nregistreaz ca drepturi cuvenite acestora:
117
=
%
Rezultatul reportat
424 Prime repr. particip. personalului la profit
457 Dividende de plat
impozitul aferent participrii salariailor la profit i dividende:
%
=
444
424 Prime
Impozit pe venituri
457 Dividende de plat
Exemplu: Contabilizarea rezultatului exerciiului i repartizrii acestuia pe destinaii
Societatea comercial Astor S.A., cu capital privat, a realizat la finele exerciiului
financiar N venituri totale n sum de 900.000 lei i cheltuieli totale n sum de 800.000 lei
(pentru simplificare presupunem c toate veniturile sunt impozabile i toate cheltuielile sunt
deductibile). n nchiderea conturilor de venituri i de cheltuieli, se constat c profitul brut
obinut i evideniat n creditul contului 121 Profit i pierdere este de 100.000 lei.
1. Societatea calculeaz i vireaz la bugetul de stat impozitul pe profit, stabilit n cot
procentual de 16%, respectiv suma de 16.000 ei, efectund urmtoarele nregistrri:
nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit:
691
=
4411
16.000
Cheltuieli cu impozitul pe profit
Impozit pe profit
virarea ctre bugetul statului a sumei reprezentnd impozitul pe profit:
4411 Impozitul pe profit
=
512 Conturi curente la bnci
16.000
2. Conform prevederilor legale i statutare, la data de 31.12. anul N, suma de 4.000 lei
din profitul net se repartizeaz pentru constituirea rezervelor legale, iar suma de 2.000
lei este repartizat la rezerve statutare.
Operaia economic const n repartizarea la rezerve a profitului net realizat:
129 Repartizarea profitului = %
6.000
1061 Rezerve legale
4.000
124

1063 Rezerve statutare sau contractuale 2.000

3. Profitul contabil rmas dup aceast repartizare se preia la nceputul exerciiului
financiar urmtor celui pentru care se ntocmesc situaiile financiare anuale n contul
117 Rezultatul reportat de unde urmeaz a fi repartizat pe celelalte destinaii legale.
Tot la nceputul exerciiului financiar se nchide i contul 129 Repartizarea
profitului. Formula contabil este:
121 Profit i pierdere
=
%
100.000
117 Rezultatul reportat
94.000
129 Repartizarea profitului
6.000
4. Evidenierea destinaiilor profitului contabil se efectueaz dup ce adunarea general a
acionarilor a aprobat repartizarea profitului. n cazul nostru, s-a decis ca suma de
20.000 lei din profit s fie repartizat ca dividende iar, diferena s rmn amnat la
repartizare pn la o dat ulterioar. Formula contabil este:
117 Rezultatul reportat
=
457 Dividende de plat
20.000

10.3 Teste de autoevaluare

Enunuri:
I. ncercuii rspunsurile corecte
1. Dup natura lor, veniturile ntreprinderii pot fi clasificate n:
a) din exploatare;
b) financiare;
c) extraordinare;
d) din redevene.
A=a+b+c+d; B=a+b+c; C=a+b; D=a+b+d.
2. Veniturile financiare cuprind:
a) venituri din imobilizri financiare;
b) venituri din producia de imobilizri;
c) venituri din dobnzi;
d) venituri din subvenii de exploatare.
A=a+b+c; B=a+c+d; C=a+c; D=a+b+c+d.
3. Cheltuielile din exploatare includ:
a) cheltuielile cu materii prime i materiale;
b) dobnzi privind exerciiul financiar n curs;
c) amortizarea activelor imobilizate;
d) pierderi din creane de natur financiar.
A=a+b+d; B=a+c; C=a+c+d; D=a+b+c+d.
4. Sunt cheltuieli financiare:
a) cheltuielile cu dobnzile;
b) cheltuielile cu amenzile;
c) cheltuielile cu amortizarea mijloacelor fixe;
d) cheltuielile cu salariile.
A=a+b+c; B=a+b+c+d; C=a; D=a+d.
II. Identificai enunurile adevrate (A) i false (F).

125

1. Cheltuielile efectuate n cursul exerciiului, dar care sunt aferente unui exerciiu
financiar anterior, trebuie prezentate sub titlul de Cheltuieli n avans.
2. Veniturile care, dei se refer la exerciiul financiar curent, nu genereaz ncasri dect
dup nchiderea acestuia trebuie prezentate la Creane.
3. Pierderile rezultate n urma unui dezastru natural sunt elemente extraordinare.
4. Cheltuielile de transport sunt cheltuieli din exploatare.
5. Penalitile reprezint venituri financiare.
6. Veniturile din vnzri de bunuri se nregistreaz n momentul transferului dreptului de
proprietate asupra bunurilor respective ctre client.
7. Dobnzile i dividendele reprezint venituri curente.
8. Diferenele nefavorabile de curs valutar reprezint cheltuieli valutare.
9. Amenzile i penalitile, donaiile i sponsorizrile reprezint cheltuieli de exploatare.
Cheltuielile cu impozitul pe profit se evideniaz distinct.
10. Toate operaiunile care determin cheltuieli sunt nregistrate n contabilitate n
momentul plii lor.
11. Orice plat semnific o cheltuial, iar orice ncasare reprezint un venit.
12. La sfritul exerciiului conturile de cheltuieli au sold debitor, iar conturile de venituri
au sold creditor.
13. Cheltuielile deductibile sunt acelea care se scad din venituri pentru calculul profitului
impozabil.
14. Veniturile i cheltuielile nregistrate n avans afecteaz rezultatele perioadei
urmtoare.
15. Dup nchidere a conturilor de venituri i cheltuieli, acestea au sold zero.
III. ncercuii rspunsurile corecte.
1. Identificai relaia corect:
a) Venituri (V) - Cheltuieli (C) = +Rezultate (R);
b) V C = -R;
c) V - C= R;
d) V + C= +R.
A=; B=; C=; D=.
2. Destinaiile profitului sunt:
a) acoperirea pierderilor din anii precedeni;
b) distribuirea de dividende;
c) majorarea capitalului;
d) rambursarea creditelor bancare.
A=a+b+c; B=a+b+c+d; C=b+c; D=b+c+d.
3. n stabilirea impozitului pe profit se are n vedere c:
a) profitul sau pierderea se stabilesc lunar;
b) plata impozitului pe profit datorat se realizeaz trimestrial;
c) anul fiscal nu coincide cu anul calendaristic;
d) impozitul datorat difer de impozitul nregistrat.
A=a+b+c+d; B=a+b+d; C=a+b+c; D=b+c+d.
4. Rezultatul exerciiului financiar:
a) coincide cu rezultatul curent;
b) include i impozitul pe profit;
c) se determin ca sum ntre rezultatul curent i rezultatul extraordinar;

126

d) apare ca rezultat curent nainte de impozitare.

A=b+c+d; B=a+c+d; C=b+c; D=b+d.
6. O ntreprindere poate nregistra:
a) profit contabil i profit fiscal;
b) pierdere contabil i pierdere fiscal;
c) profit contabil i pierdere fiscal;
d) pierdere contabil i profit fiscal.
A=a+b+c; B=a+b; C=c+d; D=a+b+c+d.
IV. Identificai enunurile adevrate (A) i false (F)
1. Rezervele pot fi constituite indiferent dac firma obine profit sau pierdere.
2. Cifra de afaceri net include TVA.
3. Rezultatul exerciiului apare sub form de profit.
4. Soldul creditor al contului 121 reprezint pierderea.
5. Rezultatul contabil este identic cu rezultatul fiscal.
6. Au caracter deductibil numai cheltuielile efectuate n scopul realizrii de venituri
impozabile.
7. O firm poate nregistra simultan pierdere contabil i profit impozabil.
8. Rezultatul fiscal (impozabil) = Rezultatul contabil + Cheltuieli nedeductibile Deduceri fiscale.
9. Impozitul pe profit = 16% Rezultatul impozabil.
10. Rezultatul curent = (venituri din exploatare +venituri financiare) - (cheltuieli din
exploatare + cheltuieli financiare)
11. Rezultatul brut al exerciiului = Venituri totale - Cheltuieli totale
12. Rezultatul net al exerciiului = Rezultatul brut - Impozitul pe profit.
13. La determinarea rezultatului se iau n considerare doar cheltuielile i veniturile
exerciiului.
14. Contul 121 Profit sau pierdere este identic cu situaia financiar Contul de
profit i pierdere.
15. Impozitul pe profit reprezint o cheltuiala de natur fiscal.
V. S se calculeze impozitul pe profit cunoscnd urmtoarele date:
- venituri totale 75.200 lei
- cheltuieli totale 34.370 lei
- amenzi datorate 870 lei.
Rspunsuri i comentarii:
I. 1-B; 2-C; 3-B; 4-C.
II. II.1-F; 2-A; 3-A; 4-A; 5-F; 6-A; 7-A; 8-F; 9-F; 10-F; 11-F; 12-F; 13-A; 14-A; 15-A.
III. 1-C; 2-A; 3-A; 4-C; 5-D.
IV. 1-F; 2-F; 3-F; 4-F; 5-F; 6-A; 7-A; 8-A; 9-A; 10-A; 11-A; 12-A; 13-A; 14-F; 15-A.
V. Etapele de calcul sunt:
Rezultatului contabil = Venituri - Cheltuieli = 75.200 - 34.370 = 40.830 lei. Rezultatul
fiscal = 40.830 + 870 = 41.700. Impozitul pe profit = 16% 41.700 = 6.672 lei.

127

Capitolul 11

LUCRRILE CONTABIULE
DE NCHIDERE A EXERCIIULUI FINANCIAR

11.1 Balana de verificare contabil

Exerciiul financiar reprezint perioada pentru care trebuie ntocmite situaiile
financiare anuale. Acesta, de regul, are o durat ce coincide cu anul calendaristic. ncheierea
exerciiului financiar se finalizeaz, din punct de vedere contabil, prin ntocmirea situaiilor
financiare anuale care cuprind: bilanul, contul de profit i pierdere, situaia modificrii
capitalurilor proprii, situaia fluxurilor de trezorerie, politici contabile i note explicative.
nainte de ntocmirea propriu-zis a situaiilor financiare anuale, compartimentele de
specialitate ale firmei procedeaz la efectuarea unor lucrri pregtitoare, cum sunt: ntocmirea
balanei de verificare (nainte de inventarierea elementelor patrimoniale); inventarierea
elementelor patrimoniale; contabilizarea operaiunilor de regularizare privind: diferenele
constatate cu ocazia inventarierii, nregistrarea amortizrilor, provizioanelor i ajustrilor
pentru deprecieri sau pierdere de valoare; delimitarea n timp a veniturilor i cheltuielilor;
ntocmirea balanei de verificare dup inventarierea elementelor patrimoniale; determinarea
rezultatului exerciiului i repartizarea profitului; completarea propriu-zis cu date a setului de
formulare ce compun situaiile financiare anuale.
Balana de verificare contabil asigur: verificarea exactitii nregistrrilor contabile;
legtura ntre conturile analitice i contul sintetic pe care l dezvolt; legtura ntre conturile
sintetice i bilanul contabil precum i centralizarea datelor contabile curente.
Balana de verificare se prezint sub forma unei situaii tabelare, cu mai multe coloane,
n care se nscriu datele valorice preluate din conturi, cu respectarea celor trei principii
fundamentale ale contabilitii (al dublei reprezentri, al dublei nregistrri i dublei
centralizri).
Balanele de verificare pot fi clasificate dup mai multe criterii. Dup numrul de
egaliti coninute, distingem:
a. balana de verificare cu o serie de egaliti (mai rar utilizat n activitatea practic),
din punct de vedere al coninutului, se prezint n dou variante i anume: balana de
verificare a sumelor al cror total trebuie s fie egal:
Total sume debitoare = Total sume creditoare
Tabel 1. Balana de verificare a sumelor
Simbolul conturilor

Denumirea conturilor

TOTAL SUME
Debitoare
Creditoare

1
2

N
TOTAL

TSD

TSC

Balanaa de verificare a soldurilor, cuprinznd dou coloane de solduri finale,

debitoare si creditoare care, de asemenea, trebuie s fie egale ntre ele:
Solduri finale debitoare = Solduri finale creditoare

128

Tabel 2. Balana de verificare a soldurilor

Simbolul conturilor

Denumirea conturilor

TOTAL SUME
Debitoare
Creditoare

1
2

N
TOTAL

TSD

TSC

b. balana de verificare cu dou serii de egaliti, este o combinaie ntre balana de

sume i cea de solduri, avnd ca prim serie egalitatea ntre total sume debitoare i
total sume creditoare iar, a doua serie este reprezentat de egalitatea ntre soldurile
finale debitoare i cele creditoare:
Total sume debitoare = Total sume creditoare
Solduri finale debitoare = Solduri finale creditoare
Tabel 3. Balana de verificare a sumelor i soldurilor
Simbolul
conturilor
1
2

Denumirea
conturilor

Sume totale
Debitoare
Creditoare

TOTAL

TSD

Solduri finale
Debitoare
Creditoare

TSC

TSfd

TSfc

c. balana de verificare cu trei serii de egaliti cuprinde coloane valorice de: rulaje
cumulate (debitoare i creditoare); total sume (debitoare i creditoare) i solduri finale
(debitoare i creditoare). Egalitile n cadrul acestui tip de balan sunt:
Rulaje cumulate debitoare = Rulaje cumulate creditoare
Total sume debitoare = Total sume creditoare
Solduri finale debitoare = Solduri finale creditoare
Tabel 4. Balana de verificare cu trei serii de egaliti
Simbolul
conturilor

Denumirea
conturilor

Rulaje
cumulate
Debi- Creditoare
toare

Debitoare

Creditoare

TRD

TSD

TSC

Total sume

Solduri finale
Debitoare

Creditoare

1
2
3
N
TOTAL

TRC

TSfd

TSfc

d. balana de verificare cu patru serii de egaliti cuprinde patru serii de coloane

valorice: solduri iniiale (debitoare i creditoare); rulaje cumulate (debitoare i
creditoare); total sume (debitoare i creditoare) i solduri finale (debitoare i
creditoare). Cele patru serii de egaliti ale acestui tip de balan sunt:
Solduri iniiale debitoare = Solduri iniiale creditoare
Rulaje cumulate debitoare = Rulaje cumulate creditoare
Total sume debitoare = Total sume creditoare

129

Solduri finale debitoare = Solduri finale creditoare

Tabel 5. Balana de verificare cu patru serii de egaliti
Simbol Denumire
conturi conturi

Solduri iniiale
Rulaje
Total sume
Debi- Credi- Debi- Credi- Debi- Creditoare toare toare toare toare toare

1
2
3
n
*

TSid

TOTAL

TSic

TRD

TRC

TSD

TSC

Solduri finale
Debi- Creditoare
toare

TSfd

TSfc

Dup tipul de conturi pentru care se ntocmesc, se disting:

a. balanele de verificare analitice se ntocmesc lunar, numrul acestora fiind egal cu
numrul de conturi sintetice care comport dezvoltare n analitice. Printre conturile sintetice
care se dezvolt obligatoriu n conturi analitice menionm: 301 Materii prime; 401
Furnizori; 4111 Clieni; 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate; 447 Fonduri
speciale - taxe i vrsminte asimilate; 461 Debitori diveri; 462 Creditori diveri etc.
Balanele de verificare analitice asigur legtura ntre contul sintetic pentru care se ntocmesc
i conturile analitice ce compun respectivul cont sintetic. Spre deosebire de balanele de
verificare sintetice, cele analitice nu se bazeaz pe serii de egaliti, ele urmrind doar
corelaii ntre contul sintetic i conturile analitice componente. Cel mai des ntlnite n
practic sunt balanele analitice de solduri, cu un singur etalon de eviden (cel valoric) sau cu
dou etaloane de eviden (cantitativ i valoric), al cror total sold final (debitor sau
creditor, dup caz) trebuie s fie egal cu soldul final debitor sau creditor al contului sintetic.
Tabel 6. Balana de verificare analitic a contului Clieni
Conturile
analitice
1
2

N
*
*

Denumirea conturilor
analitice

TOTAL SUME
Debitoare
Creditoare

SOLD

TOTAL
Contul sintetic Clieni

b. balana de verificare sintetic are form tabelar i conine 1-4 serii de egaliti
valorice. Entitile economice au obligaia s ntocmeasc lunar o singur balan de
verificare sintetic, care va cuprinde toate conturile ce conin elemente valorice. Pe baza
balanei, se verific exactitatea nregistrrilor n conturile sintetice i se stabilesc legturile
ntre conturile sintetice i bilanul contabil.
Balanele de verificare sintetice ndeplinesc urmtoarele funcii mai importante:
funcia de verificare a exactitii nregistrrilor contabile. Aceast funcie se
materializeaz n diversele corelaii ce se stabilesc n interiorul balanei de verificare
precum i ntre balana de verificare i alte documente contabile. Astfel, n interiorul
balanei de verificare se stabilesc urmtoarele corelaii:
Total solduri iniiale debitoare = Total solduri iniiale creditoare
Total rulaj cumulat debitor = Total rulaj cumulat creditor
Total sume debitoare = Total sume creditoare
Total solduri finale debitoare = Total solduri finale creditoare

130

Soldul iniial
+
Rulaj cumulat
=
Total sume
(debitor sau creditor)
(debitor sau creditor) (debitoare sau creditoare)
Soldul final
= Total sume debitoare
- Total sume creditoare
(debitor sau creditor)
Corelaiile ntre balana de verificare i alte documente contabile sunt urmtoarele:
- soldurile iniiale din balana de verificare a anului curent sunt egale cu soldurile finale
ale balanei de verificare ncheiate la finele exerciiului financiar anterior;
- totalul rulajului cumulat din balana de verificare ncheiat la finele unei luni trebuie s
corespund cu totalul Registrului - jurnal stabilit pentru luna respectiv.
funcia de centralizare a existenei, micrii i transformrii mijloacelor economice i
resurselor de formare a acestora.
funcia de legtur ntre conturile sintetice i bilanul contabil. Const n aceea c
datele necesare completrii bilanului contabil nu se preiau direct din conturi ci, mai
nti acestea sunt nregistrate n balan i numai dup verificarea exactitii acestora
sunt trecute din balana de verificare n bilanul contabil.

11.2 Organizarea efecturii inventarierii

Inventarierea elementelor patrimoniale reprezint ansamblul operaiunilor prin care se
constat existena tuturor elementelor, patrimoniale din punct de vedere cantitativ i valoric
sau, numai valoric, dup caz, n gestiunea entitii. Entitile au obligaia s emit proceduri
proprii privind inventarierea, n baza OMFP 2861/2009, aprobate de administratorul sau
ordonatorul de credite (la instituiile publice).
Inventarierea are un dublu scop:
1. stabilirea situaiei reale a patrimoniului sub aspectul mrimii acestuia, care se
realizeaz prin compararea existenei bunurilor cu nscrisurile din evidena contabil;
2. determinarea valorii actuale (de nlocuire, de pia sau de inventar) a structurilor
patrimoniale.
n baza prevederilor din Legea contabilitii nr. 82/1991 republicat i a OMFP nr.
2861/09.10.2009 pentru aprobarea normelor privind organizarea i efectuarea inventarierii,
orice entitate n care este organizat activitate contabil proprie are obligaia s efectueze
inventarierea general a elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii: la
nceputul activitii, cel puin o dat pe an pe parcursul funcionrii sale, n cazul fuzionrii,
divizrii sau ncetrii activitii, precum i n urmtoarele situaii: n cazul modificrii
preurilor; la cererea organelor de control; ori de cte ori exist indicii asupra unor lipsuri sau
plusuri n gestiune; cu ocazia predrii-primirii gestiunii; cu prilejul reorganizrii gestiunilor;
ca urmare a calamitilor naturale, for major sau alte cazuri prevzute de lege.
Rspunderea pentru buna organizare a lucrrilor de inventariere revine administratorului,
ordonatorului de credite (la instituiile publice) sau altei persoane care are obligaia
gestionrii elementelor patrimoniale i care elaboreaz i transmit comisiilor de inventariere
proceduri scrise adaptate la specificul activitii.
Inventarierea se efectueaz de ctre comisii de inventariere formate din cel puin dou
persoane numite prin decizie scris emis de persoanele autorizate, care au i obligaia de a
lua msuri pentru crearea condiiilor corespunztoare de lucru pentru comisiile de inventariere.
n decizia de inventariere este obligatoriu s se menioneze componena comisiei, numele
responsabilului comisiei, modul de efectuare a inventarierii, gestiunile supuse inventarierii,
data de ncepere i terminare a operaiunilor. Din comisiile de inventariere nu pot face parte

131

gestionarii depozitelor supuse inventarierii, contabilii care in evidena gestiunii respective,

auditorii interni sau statutari. n condiiile n care entitile nu au niciun salariat care s poat
efectua operaiunea de inventariere, aceasta se efectueaz de ctre administratori.
Comisia de inventariere rspunde de efectuarea tuturor lucrrilor de inventariere,
potrivit prevederilor legale. Pentru desfurarea n bune condiii a operaiunilor de
inventariere, n comisii pot fi numite persoane cu pregtire corespunztoare economic i
tehnic, care s asigure efectuarea corect i la timp a inventarierii elementelor patrimoniale,
inclusiv evaluarea lor conform reglementrilor contabile aplicabile. Inventarierea i
evaluarea se pot efectua att cu salariaii proprii ct i pe baz de contracte de prestri de
servicii ncheiate cu persoane juridice sau fizice cu pregtire corespunztoare. Membrii
comisiilor de inventariere nu pot fi nlocuii dect n cazuri bine justificate i numai prin
decizie scris i emis de ctre cei care i-au numit.
n vederea bunei desfurri a operaiunilor de inventariere, administratorii sau alte
persoane care au obligaia gestionrii elementelor patrimoniale trebuie s ia msuri pentru
crearea condiiilor de lucru comisiei de inventariere, prin:
- organizarea depozitrii bunurilor grupate pe sortimente sau dimensiuni, codificarea
acestora i ntocmirea etichetelor de raft;
- inerea la zi a evidenei tehnico-operative la gestiuni i a celei contabile i efectuarea
confruntrii datelor din aceste evidene;
- participarea ntregii comisii de inventariere la lucrrile de inventariere;
- asigurarea personalului necesar pentru manipularea bunurilor care se inventariaz;
- dotarea gestiunii cu aparate i instrumente adecvate i n numr suficient pentru
msurare, cntrire etc., cu mijloace de identificare, precum i cu formulare i
rechizite necesare;
- dotarea comisiei de inventariere cu mijloace tehnice de calcul i de sigilare a spaiilor
inventariate;
- asigurarea proteciei membrilor comisiei de inventariere n conformitate cu normele de
protecie a muncii;
- asigurarea securitii uilor, ferestrelor, porilor etc. de la magazine, depozite .a.
Comisiile de inventariere au obligaia de a lua o serie de msuri organizatorice:
- s identifice toate locurile n care exist valori materiale ce urmeaz a fi inventariate;
- s asigure nchiderea i sigilarea, n prezena gestionarului, ori de cte ori se ntrerup
operaiunile de inventariere iar, la reluarea inventarierii, s verifice dac sigiliul este
intact;
- s bareze i s semneze fiele de magazie, la ultima operaie, menionnd data la care
s-au inventariat valorile materiale;
- s verifice dac este cazul, numerarul din cas i s stabileasc suma ncasrilor din
ziua curent;
- s controleze dac toate instrumentele i aparatele de msur i cntrire au fost
verificate i funcioneaz normal.
Pentru desfurarea corespunztoare a inventarierii este indicat, dac este posibil, s se
sisteze operaiunile de intrare-ieire a bunurilor supuse inventarierii, lundu-se din timp
msurile corespunztoare pentru a nu se stnjeni procesul normal de livrare sau recepia
bunurilor. Dac operaiunile de aprovizionare-livrare a bunurilor nu pot fi suspendate, se
prevede crearea unei zone tampon n care s se depoziteze bunurile primite n timpul
inventarierii sau s se permit expedieri la clieni, iar operaiunile respective se vor efectua
numai n prezena comisiei de inventariere, care va meniona pe documentele respective
"primit n timpul inventarierii" sau "eliberat n timpul inventarierii", dup caz, n scopul
evitrii inventarierii duble sau a omisiunilor.

132

La nceputul activitii firmei, inventarierea are ca scop principal stabilirea i

evaluarea elementelor de activ ce constituie aport la capitalul social i se nscriu n registrulinventar grupate pe conturi.
Inventarierea anual a elementelor patrimoniale se realizeaz, de regul, cu ocazia
ncheierii exerciiului financiar. n cadrul agenilor economici cu activitate complex, bunurile
pot fi inventariate i naintea datei de ncheiere a exerciiului financiar, cu condiia asigurrii
valorificrii i cuprinderii rezultatelor inventarierii n situaiile financiare ntocmite pentru
exerciiul financiar respectiv.
n situaia inventarierii pe parcursul anului, n registrul-inventar se va cuprinde
valoarea stocurilor inventariate i nscrise n listele de inventariere actualizate cu intrrile i
ieirile de bunuri din perioada cuprins ntre data inventarierii i data ncheierii exerciiului
financiar.
Inventarierea vizeaz dou laturi: una cantitativ i una calitativ. Latura cantitativ se
refer la punerea n acord a cantitilor i valorilor nregistrate n contabilitate cu cele
constatate faptic, presupunnd parcurgerea urmtoarelor etape:
- verificarea exactitii nregistrrilor contabile;
- stabilirea perioadei de inventariere;
- organizarea i numirea persoanelor mputernicite s efectueze inventarierea;
- pregtirea condiiilor necesare efecturii inventarierii;
- efectuarea propriu-zis a inventarierii;
- determinarea rezultatelor inventarierii i valorificarea acestora.
Latura calitativ a inventarierii const n evaluarea elementelor supuse acestui proces:
- imobilizrile necorporale i corporale constatate ca fiind depreciate se vor evalua la
valoarea actual stabilit n funcie de utilitatea lor i preul pieei. Corectarea valorii
contabile a imobilizrilor necorporale i corporale se efectueaz n funcie de tipul de
depreciere existent prin nregistrarea unei amortizri suplimentare (n cazul n care se
constat o depreciere ireversibil) sau, prin constituirea ori suplimentarea unor ajustri
pentru depreciere (dac se constat o depreciere reversibil a acestora);
- activele de natura stocurilor se evalueaz la valoarea contabil, mai puin deprecierile
constatate. n cazul n care valoarea contabil a stocurilor este mai mare dect valoarea
de inventar, valoarea stocurilor se diminueaz pn la valoarea realizabil net prin
constituirea unui provizion pentru depreciere;
- valorile mobiliare pe termen scurt admise la tranzacionare pe o pia reglementat se
evalueaz la valoarea de cotaie din ultima zi de tranzacionare iar, pentru cele
netranzacionabile se utilizeaz costul istoric mai puin eventualele ajustri pentru
pierdere de valoare;
- valorile mobiliare pe termen lung se evalueaz la costul istoric mai puin eventualele
ajustri pentru pierdere de valoare;
- evaluarea creanelor i datoriilor se face la valoarea lor probabil de ncasare sau plat,
potrivit reglementrilor contabile. Diferenele constatate n minus ntre valoarea
stabilit la inventariere i valoarea contabil net a creanelor se nregistreaz n
contabilitate pe seama ajustrilor pentru deprecierea creanelor;
- creanele i datoriile incerte sau n litigiu se evalueaz la valoarea de utilitate stabilit
n funcie de valoarea probabil de ncasat, respectiv de plat;
- creanele i datoriile n devize, inclusiv cele reprezentnd capitalul social sunt evaluate
la cursul de schimb comunicat de Banca Naional a Romniei pentru data de 31
decembrie, diferenele constatate conducnd la modificarea cheltuielilor sau
veniturilor financiare ale ntreprinderii;

133

mrcile potale, timbrele fiscale, tichetele de cltorie, biletele de spectacole i altele

asemenea se evalueaz la valoarea lor nominal, cu excepia timbrelor cu valoare
filatelic.
Ca modaliti de inventariere, potrivit prevederilor legale sunt menionate urmtoarele:
- inventarierea imobilizrilor necorporale se efectueaz prin constatarea existenei i
apartenenei acestora la unitile deintoare iar, n cazul brevetelor, licenelor, knowhow i mrcilor de fabric, este necesar dovedirea existenei acestora pe baza
titlurilor de proprietate;
- inventarierea terenurilor se efectueaz pe baza documentelor care atest proprietatea
acestora i a schielor de amplasare;
- cldirile se inventariaz prin identificarea lor pe baza titlurilor de proprietate i
dosarului tehnic al acestora. Construciile i echipamentele speciale cum sunt reelele
de energie electric, termic, gaze, ap, canal, telecomunicaii, cile ferate i altele
similare se inventariaz potrivit regulilor stabilite de deintorii acestora;
- imobilizrile corporale care n perioada inventarierii se afl n afara unitii se
inventariaz naintea ieirii lor temporare din unitate sau prin confirmare scris primit
de la entitatea unde acestea se gsesc;
- investiiile puse n funciune total sau parial, crora nu li s-au ntocmit formele de
nregistrare ca imobilizri corporale, se nscriu n liste de inventariere separate. De
asemenea, lucrrile de investiii care nu se mai execut, fiind sistate sau abandonate,
se nscriu n liste de inventariere separate, artndu-se cauzele sistrii sau abandonrii,
aprobarea de sistare sau abandonare i msurile ce se propun n legtur cu aceste
lucrri;
- stabilirea stocurilor se face prin numrare, cntrire, msurare sau cubare, dup caz.
Bunurile aflate n ambalaje originale intacte nu se desfac dect prin sondaj, acest lucru
urmnd a fi menionat i n listele de inventariere respective. Bunurile aflate asupra
angajailor la data inventarierii (echipament, scule, unelte etc.) se inventariaz i se
trec n liste separate, specificndu-se persoanele care rspund de pstrarea lor. n
cadrul evidenierii acestora pe formaii i locuri de munc, bunurile vor fi centralizate
i comparate cu datele din evidena tehnico-operativ, precum i cu cele din evidena
contabil;
- creanele i obligaiile fa de teri sunt supuse verificrii i confirmrii pe baza
extraselor soldurilor debitoare i creditoare ale conturilor de creane i datorii care
dein ponderea valoric n totalul soldurilor acestor conturi, potrivit "Extrasului de
cont" (cod 14-6-3);
- disponibilitile aflate n conturi la bnci sau la unitile Trezoreriei Statului se
inventariaz prin confruntarea soldurilor din extrasele de cont emise de acestea cu cele
din contabilitatea societii. Disponibilitile n lei i valut din casierie se inventariaz
n ultima zi lucrtoare a exerciiului financiar, dup nregistrarea tuturor operaiunilor
de ncasri i pli privind exerciiul respectiv, confruntndu-se soldurile din registrul
de cas cu monetarul i cu cele din contabilitate;
- celelalte elemente patrimoniale de activ sau de pasiv se inventariaz prin verificarea
realitii soldurilor conturilor respective.
Toate elementele supuse inventarierii, grupate pe locuri de depozitare, gestiuni i
categorii de bunuri, sunt nscrise n Listele de inventariere (cod 14-3-12), ce vor fi semnate
de ctre persoanele mputernicite s efectueze inventarierea.
Rezultatele inventarierii se stabilesc prin compararea datelor constatate faptic i
nscrise n listele de inventariere cu cele din evidena tehnic-operativ i contabilitate, fiind
sintetizate n Procesul verbal de inventariere ntocmit i semnat de comisia de inventariere
la sfritul acestei operaiuni. La procesul verbal se anexeaz: decizia de numire a comisiei de
-

134

inventariere; declaraia de inventar luat de ctre comisie de la gestionar naintea nceperii

inventarierii; listele de inventariere, semnate pe fiecare fil de ctre membrii comisiei de
inventariere i de ctre gestionar, n care sunt nscrise cu cerneal sau pix, fr tersturi i
spaii libere, bunurile sau valorile inventariate. Ele servesc ca document pentru stabilirea
lipsurilor sau plusurilor de valori materiale constatate cu ocazia inventarierii; extrasele
transmise spre confirmare debitorilor i creditorilor; alte documente apreciate ca fiind
necesare de ctre comisia de inventariere.
Procesul verbal de inventariere, mpreun cu anexele sunt predate comisiei centrale de
inventariere sau conductorului unitii, dup caz. Acest set de documente servete pentru
realizarea primului scop al inventarierii i anume acela de stabilire a situaiei reale a
patrimoniului sub aspectul mrimii faptice a acestuia.
n vederea atingerii celui de-al doilea scop esenial al inventarierii i anume stabilirea
valorii actuale (de pia sau de inventar) a elementelor patrimoniale se utilizeaz Registrulinventar (cod 14-1-2), n care se nregistreaz valoric, pe baza listelor de inventariere, toate
elementele de activ i pasiv inventariate, grupate dup natura lor, conform posturilor din
bilanul contabil.
Tabel 7. Registrul inventar
la data 31 decembrie anul N
Recapitulaia
elementelor
inventariate

Nr.
crt.
1

Valoarea
contabil
3

Valoarea
de inventar
4

ntocmit,

Diferene din evaluare

(de nregistrat)
Cauzele
Valoare
diferenelor
5
6

Verificat,

La stabilirea valorii de inventar se va aplica principiul prudenei, potrivit cruia nu este

admis supraevaluarea elementelor de activ i veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor
de pasiv i cheltuielilor. Dac se constat c valoarea de inventar stabilit funcie de starea,
utilitatea bunului, amplasamentul i preul pieei este mai mare dect valoarea contabil, n
listele de inventariere i n Registrul-inventar se vor nscrie valorile din contabilitate.
n cazul n care se constat c valoarea de inventar stabilit funcie de starea, utilitatea
bunului, amplasamentul i preul pieei este mai mic dect valoarea nscris n contabilitate,
n listele de inventariere i n Registrul-inventar se nscrie valoarea de inventar. n cazul
constatrii unor deprecieri reversibile (nedefinitive), este necesar constituirea de provizioane
pentru deprecieri pentru reflectarea situaiei reale a gestiunii.

11.3 Regularizarea i nregistrarea diferenelor constatate la inventariere

Potrivit legii, este obligatorie nregistrarea n contabilitate att a plusurilor ct i a
minusurilor constatate cu ocazia inventarierii. n situaia constatrii unor plusuri n gestiune,
bunurile respective se vor evalua la valoarea just. n cazul constatrii unor lipsuri n gestiune,
inclusiv imputabile, acestea se vor nregistra la valoarea lor de nlocuire, iar administratorii
vor lua msura imputrii acestora.
Plusurile la inventar se nregistreaz n contabilitate ca intrri prin urmtoarele
formule contabile:
plusurile de imobilizri necorporale i corporale:
Cont de imobilizri necorporale/corp. = 4754 Plusuri la inventar de natura imobilizrilor

135

suma reprezentnd amortizarea calculat la imobilizrile necorporale i corporale

constatate plus la inventar va fi trecut la venituri:
4754
=
7584
Plusuri la inventar de natura imobilizrilor Venituri din subvenii pentru investiii

plusurile la inventar de stocuri de materii prime:

301 Materii prime
=
601 Cheltuieli cu materiile prime

plusuri la inventar de semifabricate, produse i animale:

%
=
711
341 Semifabricate
Venituri aferente costurilor stocurilor de produse
345 Produse finite
346 Produse reziduale
361 Animale i psri

plusuri la inventar de mrfuri i ambalaje:

371 Mrfuri = 607 Cheltuieli privind mrfurile
(381 Ambalaje)
608 (Cheltuieli privind ambalajele

Bunurile constatate lips la inventariere, neimputabile, se evalueaz i se nregistreaz

la valoarea contabil. Lipsurile imputabile se recupereaz de la persoanele vinovate, la
valoarea de nlocuire prin care se nelege costul de achiziie al bunului respectiv la data
constatrii pagubei, care cuprinde preul de cumprare practicat pe pia, la care se adaug
taxele nerecuperabile (inclusiv TVA), cheltuielile de transport, aprovizionare i alte cheltuieli
asociate.
Lipsurile la inventar se nregistreaz n contabilitate ca ieiri din gestiune, astfel:
lipsuri de imobilizri corporale:
%
=
21x
28x Amortizri privind imobilizrile Imobilizri corporale
(pentru valoarea amortizat)
6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital
(pentru valoarea neamortizat)
lipsuri de stocuri - se realizeaz prin folosirea articolelor contabile inverse celor
artate pentru plusurile de inventar. De exemplu, pentru lipsuri de materii prime:
601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime
n cazul n care se imput unor persoane lipsa unor bunuri din gestiune la inventariere,
se realizeaz i nregistrarea urmtoare:
461 Debitori diveri =
%
758 Alte venituri din exploatare
4427 TVA colectat
n creditul contului 758 Alte venituri din exploatare se nregistreaz costul de
achiziie (valoarea de nlocuire) a bunului respectiv la data constatrii pagubei iar, n creditul
contului 4427 TVA colectat se va nregistra suma rezultat din aplicarea cotei legale de
TVA asupra costului de achiziie al bunului respectiv la data constatrii pagubei. Dac
debitorul este un angajat al ntreprinderii atunci, n locul contului 461 Debitori diveri se va
folosi contul 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul.

136

11.4 ntocmirea bilanului contabil

Pe baza registrului-inventar si balanei de verificare ntocmite la 31 decembrie se
ntocmete bilanul contabil din exerciiul financiar precedent care face parte din situaiile
financiare anuale. Acest document trebuie s evidenieze situaia real a elementelor de activ
si pasiv stabilit pe baza inventarului.
ntocmirea bilanului presupune centralizarea soldurilor conturilor prin nsumare
algebric pe fiecare poziie de bilan n ordinea indicat de formularul emis de Ministerul
Finanelor. Pentru fiecare element de bilan trebuie prezentat i valoarea aferent elementului
corespondent pentru exerciiul financiar precedent.
Bilanul prezint poziia financiar a ntreprinderii ntr-o form sintetic. Totui,
informaiile din acesta sunt limitate tocmai de caracterul lor sintetic. Pentru a se prezenta i
alte aspecte ale activitii desfurate de ntreprindere, aceasta are obligaia ntocmirii i a
unor note explicative la situaiile financiare anuale. Pentru ntreprinderile mari (cu active
totale de peste 3.650.000 euro, cifra de afaceri neta de peste 7.300.000 euro) situaiile
financiare anuale cuprind:
- bilanul;
- contul de profit i pierdere;
- situaia modificrilor capitalului propriu;
- situaia fluxurilor de trezorerie;
- notele explicative la situaiile financiare anuale.
Celelalte ntreprinderi pot ntocmi situaii financiare anuale simplificate care cuprind:
- bilan prescurtat;
- cont de profit i pierdere;
- note explicative la situaiile financiare anuale simplificate.
Notele explicative la situaiile financiare anuale trebuie s acopere informaii
referitoare cel puin la:
- activele imobilizate;
- provizioane;
- repartizarea profitului;
- analiza rezultatului din exploatare;
- situaia creanelor i datoriilor;
- principii, politici si metode contabile;
- participaii i surse de finanare;
- informaii privind salariaii i membrii organelor de administrare, conducere i de
supraveghere;
- exemple de calcul i analiz a principalilor indicatori economico-financiari;
- alte informaii.
Prezentam in continuare modelul pentru trei din aceste note aflate n legtur direct
cu bilanul.
Nota 1. Active imobilizate
Ajustri de valoare***)
(amortizri i ajustri pentru depreciere
sau pierdere de valoare)
Denumirea
Ajustri
Sold la
Cedri,
Sold la
Sold la
Sold la
elementului
nregistrate Reduceri
nceputul
transferuri sfritul nceputul
sfritul
n cursul
sau
Creteri****
exerciiului
i alte exerciiului exerciiului
exerciiului
exerciiului reluri
financiar
reduceri financiar financiar
financiar
financiar
0
1
2
3
4 = 1+23
5
6
7
8 = 5+67
Valoarea brut**)

137

*) Cheltuielile de constituire i cheltuielile de dezvoltare vor fi detaliate, prezentndu-se motivele

imobilizrii i perioada de amortizare, cu justificarea acesteia.
**) Modificrile valorii brute se vor prezenta plecnd de la costul de achiziie sau producie pentru
fiecare element de imobilizare, n funcie de tratamentele contabile aplicate.
n cazul n care durata contractului sau durata de utilizare a elementelor de natura cheltuielilor de dezvoltare
depete cinci ani, aceasta trebuie prezentat n notele explicative, mpreun cu motivele care au determinat-o.
n cazul fondului comercial amortizat ntr-o perioad de peste cinci ani, aceast perioad nu trebuie s
depeasc durata de utilizare economic a activului i trebuie s fie prezentat i justificat n notele explicative.
***) Se vor prezenta duratele de via sau ratele de amortizare utilizate, metodele de amortizare i ajustrile care
privesc exerciiile anterioare.
****) Se vor prezenta separat creterile de valoare aprute din procesul de dezvoltare intern.

Nota 2. Provizioane
Denumirea
provizionului*)
0

Sold la nceputul
exerciiului
financiar
1

Transferuri**)
n cont

din cont

Sold la sfritul
exerciiului
financiar
4 = 1+2-3

*) Provizioanele prezentate n bilan la Alte provizioane trebuie descrise n notele explicative, dac
acestea sunt semnificative.
**) Cu explicarea naturii, sursei sau destinaiei acestora.

Nota 5. Situaia creanelor i datoriilor

Creane

0
Total, din care:

Datorii*)

0
Total, din care:

Sold la
sfritul
exerciiului
financiar

Termen de lichiditate
Sub 1 an

Peste 1 an

1=2+3

Sold la
sfritul
exerciiului
financiar

Termen de exigibilitate

1=2+3+4

Sub 1 an

1 5 ani

Peste 5 ani

3
-

4
-

*) Se vor meniona urmtoarele informaii:

a. clauzele legate de achitarea datoriilor i rata dobnzii aferente mprumuturilor;
b. datoriile pentru care s-au depus garanii sau au fost efectuate ipotecri:
valoarea datoriei; valoarea i natura garaniilor;
c. valoarea obligaiilor pentru care s-au constituit provizioane;
d. valoarea obligaiilor privind plata pensiilor.

138

Bibliografie
1. Clin O., Ristea M. (2004), Bazele contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic,
Bucureti.
2. Colasse B. (2009), Fundamentele contabilitii, traducere N. Tabr, Editura
TipoMoldova, Iai.
3. Feleag N., Malciu L., Bunea t. (2002), Bazele contabilitii o abordare european
i internaional, Editura Economic, Bucureti.
4. Florea I., Macovei I., Florea R., Berheci M. (2008), Introducere n expertiza contabil
i n auditul financiar, Ediia a II-a, revizuit i adugit, Editura CECCAR, Bucureti.
5. Georgescu I., Macovei I., Berheci M. (2003), Contabilitatea firmei, Editura Junimea,
Iai.
6. Hlaciuc E., Petri R. (2006), Bazele contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic
Bucureti.
7. Horomnea E. (2004), Bazele contabilitii. Concepte i aplicaii, Editura Sedcom
Libris, Iai.
8. Horomnea E., Tabr N., Budugan D., Georgescu I., Beianu L. (2006), Bazele
contabilitii, Editura Sedcom Libris, Iai.
9. *** Legea 571/2003 - privind Codul Fiscal al Romniei, M.O. nr. 927/23.12.2003 (cu
modificrile i completrile ulterioare).
10. ***Legea contabilitii nr. 82/1991 republicat n Monitorul Oficial al Romniei,
Partea I, nr. 629 din 26 august 2002 (cu modificrile i completrile ulterioare).
11. Lungu C.I. (2007), Teorie i practici contabile privind ntocmirea i prezentarea
situaiilor financiare, Editura CECCAR, Bucureti.
12. Mati D. coord. (2010), Bazele contabilitii. Fundamente i premise pentru un
raionament profesional autentic, Editura Casa Crii de tiin, Cluj-Napoca.
13. Petrescu S. (2004), Diagnostic economic financiar. metodologie. Studii de caz, Editura
Sedcom Libris, Iai.
14. Petri R. (2002), Bazele contabilitii, Editura Gorun, Iai.
15. Pollard M., Mills S., K., Harrison Jr.W. (2007), Principles of accounting, Pearson
Prentice Hall, New Jersey.

139

Anex

Structura bilanului contabil

Domeniu de activitate: fabricarea de echipamente casnice neelectrice
Denumire societate: TEHNOTON SA Iai

Cod CAEN: 2752

Adresa: IASI - CALEA CHISINAULUI 43

Cod fiscal / CUI: 1958207

Cod Registrul Comerului:

J22/1271/1991

Simbol:

THNI

Tip situaie financiara: BL

BILANT
la data 31.12.2011
- lei -

Formular 10

Sold la
01.01.2011
31.12.2011
1
2

Denumirea elementului
A
A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. IMOBILIZRI NECORPORALE

Nr. rd.
B

1.Cheltuieli de constituire (ct.201-2801)

01

02

3.229

2.951

03

04

05
06

130.869
134.098

130.869
133.820

07

4.106.536

3.870.040

08

1.428.322

1.182.898

09

33.777

33.022

10
11

92.219
5.660.854

92.219
5.178.179

1. Aciuni deinute la entitile afiliate (ct. 261 - 2961)

2. mprumuturi acordate entitilor afiliate
(ct. 2671 + 2672 - 2964)

12

13

3. Interese de participare (ct. 263 - 2962)

14

2.Cheltuielile de dezvoltare (ct.203-2803-2903)

3. Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i
active similare i alte imobilizri necorporale
(ct. 205 + 208 - 2805 - 2808 - 2905 - 2908)
4. Fond comercial (ct.2071-2807-2907)
5. Avansuri i imobilizri necorporale n curs de execuie
(ct.233+234-2933)
TOTAL (rd.01 la 05)
II. IMOBILIZRI CORPORALE
1. Terenuri i construcii
(ct. 211 + 212 - 2811 - 2812 - 2911 - 2912)
2. Instalaii tehnice i maini (ct. 213 + 223 - 2813 - 2913)
3. Alte instalaii, utilaje i mobilier
(ct. 214 + 224 - 2814 - 2914)
4. Avansuri i imobilizri corporale n curs de execuie
(ct. 231 + 232 - 2931)
TOTAL (rd. 07 la 10)
III. IMOBILIZRI FINANCIARE

140

4. mprumuturi acordate entitilor de care compania este legat

n virtutea intereselor de participare (ct. 2673 + 2674 - 2965)
5. Investiii deinute ca imobilizri (ct. 265 - 2963)
6. Alte mprumuturi (ct. 2675* + 2676* + 2677 + 2678* +
2679* - 2966* - 2968*)
TOTAL (rd. 12 la 17)

15

16

17
18

580
580

900
900

ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 06 + 11 + 18)

19
5.795.532
5.312.899
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI
1. Materii prime i materiale consumabile (ct. 301 + 321 + 302
+ 322 + 303 + 323 +/-308 + 351 + 358+ 381 + 328 +/- 388 - 391
- 392 - 3951 - 3958 - 398)
20
1.296.720
1.267.779
2. Producia n curs de execuie (ct. 331 + 332 + 341 +/- 348* 393 - 3941 - 3952)
21
221.831
216.609
3. Produse finite i mrfuri (ct. 345 + 346 +/- 348* + 354 + 356
+ 357 + 361 + 326 +/-368 + 371 +327 +/- 378 - 3945 - 3946 3953 - 3954 - 3956 - 3957 - 396 - 397 - 4428)
22
281.999
547.202
4. Avansuri pentru cumprri de stocuri (ct. 4091)
23
563.201
882.304
TOTAL (rd. 20 la 23)
24
2.363.751
2.913.894
II. CREANTE (Sumele care urmeaz s fie ncasate dup o perioad de un an trebuie prezentate separat
pentru fiecare element)
1. Creane comerciale (ct. 2675* + 2676 *+ 2678* + 2679* 2966* - 2968* + 4092 + 411 + 413 + 418 - 491)
25
7.906.099
10.332.568
2. Sume de ncasat de la entitile afiliate (ct. 451** - 495*)
3. Sume de ncasat de la entitile de care compania este legat
n virtutea intereselor de participare (ct. 453 - 495*)
4. Alte creane (ct. 425 + 4282 + 431** + 437** + 4382 +
441** + 4424 + 4428** +444** + 445 + 446** + 447** + 4482
+ 4582 + 461 + 473** - 496 + 5187)

26

6.568.929

6.640.412

27

28

1.306.646

1.280.172

5. Capital subscris i nevrsat (ct. 456 - 495*)

TOTAL (rd. 25 la 29)
III. INVESTITII PE TERMEN SCURT

29
30

15.781.674

18.253.152

31

2. Alte investiii pe termen scurt (ct. 505 + 506 + 508 - 595 596 - 598 + 5113 + 5114)
TOTAL (rd. 31 + 32)

32
33

5.490
5.490

5.490
5.490

IV. CASA I CONTURI LA BNCI (ct. 5112 + 512 + 531 +

532 + 541 + 542)

34

832.352

752.247

ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 24 + 30 + 33 + 34)

35

18.983.267

21.924.783

1. Aciuni deinute la entitile afiliate (ct. 501 - 591)

C. CHELTUIELI N AVANS (ct. 471)

36
90.399
D. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADA DE PANA LA UN AN
1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni, prezentndu-se
separat mprumuturile din emisiunea de obligaiuni convertibile
(ct. 161 + 1681 - 169)

141

37

2.931

2. Sume datorate instituiilor de credit (ct. 1621 + 1622 + 1624

+ 1625 + 1627 +1682 + 5191 + 5192 + 5198)

38

4.943.100

5.200.098

3. Avansuri ncasate n contul comenzilor (ct. 419)

39

4. Datorii comerciale - furnizori (ct. 401 + 404 + 408)

40

3.085.423

3.940.398

41

42

43

44
45

1.515.931
9.544.454

1.798.342
10.938.838

5. Efecte de comer de pltit (ct. 403 + 405)

6. Sume datorate entitilor afiliate (ct. 1661 + 1685 + 2691 +
451***)
7. Sume datorate entitilor de care compania este legat n
virtutea intereselor de participare (ct. 1663+1686+2692+ 453***)
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale i datoriile privind
asigurrile sociale (ct. 1623+ 1626 + 167 + 1687 + 2693 + 421 +
423 + 424 + 426 + 427 + 4281 + 431*** + 437***+ 4381 +
441*** + 4423 +4428*** + 444*** + 446*** + 447*** + 4481
+ 455 + 456*** +457 + 4581 + 462 + 473*** + 509 + 5186 +
5193 + 5194 + 5195 + 5196 + 5197)
TOTAL (rd. 37 la 44)

E. ACTIVE CIRCULANTE NETE/DATORII CURENTE

NETE (rd. 35 + 36 - 45 - 63)
46
9.529.212
10.983.392
F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 19 +
46)
47
15.324.744
16.296.291
G. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADA MAI MARE DE UN AN
1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni, prezentndu-se
separat mprumuturile din emisiunea de obligaiuni convertibile
(ct. 161 + 1681 - 169)
48
2. Sume datorate instituiilor de credit (ct. 1621 + 1622 + 1624
+ 1625 + 1627 +1682 + 5191 + 5192 + 5198)
49
3. Avansuri ncasate n contul comenzilor (ct. 419)
50
4. Datorii comerciale - furnizori (ct. 401 + 404 + 408)
51
5. Efecte de comer de pltit (ct. 403 + 405)
52
6. Sume datorate entitilor afiliate (ct. 1661 + 1685 + 2691 +
451***)
53
7. Sume datorate entitilor de care compania este legat n
virtutea intereselor de participare (ct. 1663 + 1686 + 2692 +
453***)
54
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale i datoriile privind
asigurrile sociale (ct.1623 + 1626 + 167 + 1687 + 2693 + 421 +
423 + 424 + 426 + 427 + 4281 + 431*** +437*** + 4381 +
441*** + 4423 + 4428*** + 444*** + 446*** + 447*** + 4481
+ 455 +456*** + 4581 + 462 + 473*** + 509 + 5186 + 5193 +
5194 + 5195 + 5196 + 5197)
55
TOTAL (rd. 48 la 55)
56
0
0
H. PROVIZIOANE
1. Provizioane pentru pensii i obligaii similare (ct. 1515)

57

2. Provizioane pentru impozite (ct. 1516)

58

3. Alte provizioane (ct. 1511 + 1512 + 1513 + 1514 + 1518)

TOTAL (rd. 57 la 59)

59
60

0
0

142

I. VENITURI IN AVANS
1. Subvenii pentru investiii (ct. 475)

61

90.313

77.153

2. Venituri nregistrate n avans (ct. 472) - total (rd.63 + 64),

din care:

62

5.484

Sume de reluat intr-o perioada de pana la un an (ct. 472*)

63

5.484

Sume de reluat ntr-o perioada mai mare de un an (ct. 472*)

Fond comercial negativ (ct.2075)
TOTAL (rd. 61 + 62 + 65)
J. CAPITAL I REZERVE
I. CAPITAL

64
65
66

90.313

82.637

1. Capital subscris vrsat (ct. 1012)

67

3.592.621

3.592.621

2. Capital subscris nevrsat (ct. 1011)

3. Patrimoniul regiei (ct. 1015)
TOTAL (rd. 67 la 69)
II. PRIME DE CAPITAL (ct. 104)

68
69
70
71

3.592.621
-

3.592.621
-

III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105)

IV. REZERVE
1. Rezerve legale (ct. 1061)

72

1.640.952

1.640.952

73

445.764

497.173

2. Rezerve statutare sau contractuale (ct. 1063)

74

75
76
77
78

3.842.234
4.499.637
8.787.635
-

3.842.234
4.499.638
8.839.045
-

Ctiguri legate de instrumentele de capitaluri proprii (ct. 141)

79

Pierderi legate de instrumentele de capitaluri proprii (ct. 149)

V. PROFITUL SAU PIERDEREA REPORTAT() SOLD C
(ct. 117)
SOLD D (ct. 117)

80

81
82

366.570
-

1.139.493
-

83
84
85

846.653
-

1.007.027
0
-

86
87

15.234.431
-

16.219.138
-

88

15.234.431

16.219.138

3. Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din

reevaluare (ct. 1065)
4. Alte rezerve (ct. 1068)
TOTAL (rd. 73 la 76)
Aciuni proprii (ct. 109)

VI. PROFITUL SAU PIERDEREA EXERCIIULUI

FINANCIAR SOLD C (ct. 121)
SOLD D (ct. 121)
Repartizarea profitului (ct. 129)
CAPITALURI PROPRII - TOTAL (rd. 70+71+ 72+ 77 - 78 +
79 - 80+81 - 82 + 83 - 84 - 85)
Patrimoniul public (ct. 1016)
CAPITALURI - TOTAL (rd. 86 + 87) (rd.88=47-56-60-61-6465)

143

STRUCTURA CONTULUI DE REZULTAT

CONTUL DE PROFIT I PIERDERE
la data 31.12.2011
Formular 20
Denumirea indicatorilor
A

Nr. rd.
B

- lei Exerciiul financiar

2010
2011
1
2

1. Cifra de afaceri net (rd. 02+03-04+05+06)

01

17.911.617

20.872.173

Producia vndut (ct.701+702+703+704+705+706+708)

02

17.865.662

20.628.175

Venituri din vnzarea mrfurilor (ct. 707)

Reduceri comerciale acordate (ct. 709)
Venituri din dobnzi nregistrate de entitile radiate din
Registrul general si care mai au in derulare contracte de leasing
(ct.766* )
Venituri din subvenii de exploatare aferente cifrei de afaceri
nete (ct.7411)

03
04

45.955
-

243.998
-

05

06

2. Venituri aferente costului produciei n curs de execuie

(ct.711+712)
Sold C
Sold D

07
08

807.775
-

1.081.798
-

3. Producia realizat de entitate pentru scopurile sale proprii i

capitalizat(ct.721+ 722)

09

-10.160

4. Alte venituri din exploatare (ct.758+7417+7815)

10

59.523

324.523

11

VENITURI DIN EXPLOATARE TOTAL (rd. 01+ 07 - 08

+ 09 + 10)

12

18.768.755

22.278.494

5. a) Cheltuieli cu materiile prime i materialele consumabile

(ct.601+602-7412)

13

9.508.724

11.906.731

Alte cheltuieli materiale (ct.603+604+606+608)

14

132.248

34.729

b) Alte cheltuieli externe (cu energie i ap)(ct.605-7413)

15

1.207.758

1.194.042

c) Cheltuieli privind mrfurile (ct.607)

16

32.629

186.443

Reduceri comerciale primite (ct. 609)

17

18

3.028.033

3.554.346

a) Salarii i indemnizaii (ct.641+642+643+644-7414)

19

2.377.575

2.777.852

b) Cheltuieli cu asigurrile i protecia social (ct.645-7415)

20

650.458

776.494

21
22
23

501.054
501.054
-

498.412
498.412
-

- din care, venituri din fondul comercial negativ

6. Cheltuieli cu personalul (rd. 19 +20), din care:

7.a) Ajustri de valoare privind imobilizrile corporale i

necorporale (rd. 22 - 23)
a.1) Cheltuieli (ct.6811+6813)
a.2) Venituri (ct.7813)

144

b) Ajustri de valoare privind activele circulante (rd. 25 - 26)

b.1) Cheltuieli (ct.654+6814)
b.2) Venituri (ct.754+7814)

24
25
26

50.339
384.550
334.211

88.060
287.728
199.668

27

2.259.903

2.969.379

28

1.784.519

2.450.934

29
30

328.949
146.435

98.501
419.944

31

32
33
34

0
0
-

35

16.720.688

20.432.142

36
37

2.048.067
0

1.846.352
0

9. Venituri din interese de participare (ct.7611+7613)

38

71.555

- din care, veniturile obinute de la entitile afiliate

39

40

41

42

2.937

7.815

- din care, veniturile obinute de la entitile afiliate

43

Alte venituri financiare (ct.762+764+765+767+768)

44

50.528

323.286

VENITURI FINANCIARE TOTAL (rd. 38 + 40 + 42 + 44)

45

53.465

402.656

12. Ajustri de valoare privind imobilizrile financiare i

investiiile financiare deinute ca active circulante (rd. 47 48)
- Cheltuieli (ct.686)
- Venituri (ct.786)

46
47
48

13. Cheltuieli privind dobnzile (ct.666*-7418)

49

547.842

371.381

- din care, cheltuielile n relaia cu entitile afiliate

50

Alte cheltuieli financiare (ct.663+664+665+667+668)

51

525.505

662.946

CHELTUIELI FINANCIARE TOTAL(rd. 46 + 49 + 51)

52

1.073.347

1.034.327

8. Alte cheltuieli de exploatare (rd. 28 la 31)

8.1. Cheltuieli privind prestaiile externe
(ct.611+612+613+614+621+622+623+624+625+626+627+6287416)
8.2. Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
(ct.635)
8.3. Alte cheltuieli (ct.652+658)
Cheltuieli cu dobnzile de refinanare nregistrate de entitile
radiate din Registrul general si care mai au in derulare contracte
de leasing (ct.666*)
Ajustri privind provizioanele (rd. 33 - 34)
- Cheltuieli (ct.6812)
- Venituri (ct.7812)
CHELTUIELI DE EXPLOATARE TOTAL (rd. 13 la 16
- 17 +18 + 21 + 24 + 27 + 32)
PROFITUL SAU PIERDEREA DIN EXPLOATARE:
- Profit (rd. 12 - 35)
- Pierdere (rd. 35 - 12)

10. Venituri din alte investiii i mprumuturi care fac parte

din activele imobilizate(ct.763)
- din care, veniturile obinute de la entitile afiliate
11. Venituri din dobnzi (ct.766*)

PROFITUL SAU PIERDEREA FINANCIAR():

145

- Profit (rd. 45 - 52)

- Pierdere (rd. 52 - 45)

53
54

0
1.019.882

0
631.671

PROFITUL SAU PIERDEREA CURENT():

- Profit (rd. 12 + 45 - 35 - 52)
- Pierdere (rd. 35 + 52 - 12 - 45)

55
56

1.028.185
0

1.214.681
0

15. Venituri extraordinare (ct.771)

57

16. Cheltuieli extraordinare (ct.671)

17. PROFITUL SAU PIERDEREA DIN ACTIVITATEA
EXTRAORDINAR:
- Profit (rd. 57 - 58)
- Pierdere (rd. 58 - 57)
VENITURI TOTALE (rd. 12 + 45 + 57)

58

59
60
61

0
0
18.822.220

0
0
22.681.150

CHELTUIELI TOTALE (rd. 35 + 52 + 58)

PROFITUL SAU PIERDEREA BRUT():
- Profit (rd. 61 - 62)
- Pierdere (rd. 62 - 61)
18. Impozitul pe profit (ct.691)

62

17.794.035

21.466.469

63
64
65

1.028.185
0
181.532

1.214.681
0
207.654

19. Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus

(ct.698)

66

20. PROFITUL SAU PIERDEREA NET() A

EXERCIIULUI FINANCIAR:
- Profit (rd. 63 - 64 - 65 - 66)

67

846.653

1.007.027

68

- Pierdere (rd. 64 + 65 + 66 - 63)

146

PLANUL DE CONTURI GENERAL

CLASA 1 CONTURI DE CAPITALURI
10 CAPITAL I REZERVE
101 Capital
1011 Capital subscris nevrsat (P)
1012 Capital subscris vrsat (P)
1015 Patrimoniul regiei (P)
1016. Patrimoniul public (P)
104 Prime de capital
1041 Prime de emisiune (P)
1042 Prime de fuziune/divizionare (P)
1043 Prime de aport (P)
1044 Prime de conversie a obligaiunilor n aciuni (P)
105 Rezerve din reevaluare
106 Rezerve
1061 Rezerve legale (P)
1063 Rezerve statutare sau contractuale (P)
1064 Alte Rezerve de valoare just (P)
1065 Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare (P)
1067 Rezerve din diferene de curs valutar n relaie ci investiia net ntr-o entitate strin (P)
1068 Alte rezerve (P)
107 Rezerve din conversie (A/P)
108 Interese care nu controleaz
1081 Interese care nu controleaz-rezultatul exerciiului financiar (A/P)
1082 Interese care nu controleaz + alte capitaluri proprii (A/P)
109 Aciuni proprii
1091 Aciuni proprii deinute pe termen scurt (A)
1092 Aciuni proprii deinute pe termen lung (A)
11 REZULTATUL REPORTAT
117 Rezultatul reportat
1171 Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat, sau pierderea neacoperit pierderea
nerecuperat
1172 Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima dat a IAS, mai puin IAS 29
1174 Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile
1176 Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea Reglementrilor contabile conforme
Directiva a patra a Comunitilor Economice Europene (A/P)
12 REZULTATUL EXERCIIULUI FINANCIAR
121 Profit sau pierdere (A/P)
129 Repartizarea profitului (A)
14 CTIGURI SAU PIERDERI LEGATE DE EMITEREA, RSCUMPRAREA, VNZAREA,
CEDAREA CU TITLU GRATUIT SAU ANULAREA INSTRUMENTELOR DE CAPITALURI
PROPRII
141 Ctiguri legate de vnzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii (P)
149 Pierderi legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea
instrumentelor de capitaluri proprii (A)
15 PROVIZIOANE
151 Provizioane
1511 Provizioane pentru litigii (P)
1512 Provizioane pentru garanii acordate clienilor (P)
1513 Provizioane pentru dezafectare imobilizri corporale i alte aciuni similare legate de acestea (P)
514 Provizioane pentru restructurare (P)
1515 Provizioane pentru pensii i obligaiile similare (P)
1516 Provizioane pentru impozite (P)
1518 Alte provizioane (P)
16 MPRUMUTURI I DATORII ASIMILATE
161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni

147

1614 mprumuturi externe din emisiuni de obligaiuni garantate de stat (P)

1615 mprumuturi externe din emisiuni de obligaiuni garantate de bnci
1617 mprumuturi interne din emisiuni de obligaiuni garantate de stat (P)
1618 Alte mprumuturi din emisiuni de obligaiuni (P)
162 Credite bancare pe termen lung
1621 Credite bancare pe termen lung (P)
1622 Credite bancare pe termen lung nerambursate la scaden (P)
1623 Credite externe guvernamentale (P)
1624 Credite bancare externe garantate de stat (P
1625 Credite bancare externe garantate de bnci (P)
1626 Credite de la trezoreria statului (P)
1627 Credite bancare interne garantate de stat (P)
166 Datorii ce privesc imobilizrile financiare
1661 Datorii ctre societile din cadrul grupului (P)
1662 Datorii ctre societile care dein interese de participare (P)
167 Alte mprumuturi i datorii asimilate (P)
168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate
1681 Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni (P)
1682 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung (P)
1685 Dobnzi aferente datoriilor fa de entitile afiliate (P)
1686 Dobnzi aferente datoriilor ctre societile care dein interese de participare (P)
1687 Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii asimilate (P)
169 Prime privind rambursarea obligaiunilor (A)
CLASA 2 CONTURI DE IMOBILIZRI
20 IMOBILIZRI NECORPORALE
201 Cheltuieli de constituire (A)
203 Cheltuieli de dezvoltare (A)
205 Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i valori similare (A)
207 Fond comercial
2071 Fond comercial (A)
2075 Fond comercial negativ ( A)
208 Alte imobilizri necorporale (A)
21 IMOBILIZRI CORPORALE
211 Terenuri i amenajri de terenuri (A)
2111 Terenuri (A)
2112 Amenajri de terenuri (A)
212 Construcii (A)
213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii
2131 Echipamente tehnologice (maini, utilaje i instalaii de lucru (A)
2132 Aparate i instalaii de msurare, control i reglare (A)
2133 Mijloace de transport (A)
2134 Animale i plantaii (A)
214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte
active corporale (A)
22 IMOBILIZRI CORPORALE N CURS DE APROVIZIONARE
223 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii n curs de aprovizionare (A)
224 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte
active corporale n curs de aprovizionare (A)
23 IMOBILIZRI N CURS I AVANSURI PENTRU IMOBILIZRI
231 Imobilizri corporale n curs de execuie (A)
232 Avansuri acordate pentru imobilizri corporale (A)
233 Imobilizri necorporale n curs de execuie (A)
234 Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale (A)
26 IMOBILIZRI FINANCIARE
261 Aciuni deinute la entiti afiliate (A)
263 Interese de participare (A)

148

264 Titluri puse n echivalen (A)

265 Alte titluri imobilizate (A)
267 Creane imobilizate
2671 Sume datorate de entiti afiliate (A)
2672 Dobnda aferent sumelor datorate de entiti afiliate (A)
2673 Creanele legate de interesele de participare (A)
2674 Dobnda aferent creanelor legate de interesele de participare (A)
2675 mprumuturi acordate pe termen lung (A)
2676 Dobnda aferent mprumuturilor acordate pe termen lung (A)
2678 Alte creane imobilizate (A)
2679 Dobnzi aferente altor creane imobilizate (A)
269 Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare
2691Vrsminte de efectuat privind aciunile deinute la entitile afiliate (P)
2692 Vrsminte de efectuat privind interesele de participare (P)
2693 Vrsminte de efectuat pentru alte imobilizri financiare (P)
28 AMORTIZRI PRIVIND IMOBILIZRILE
280 Amortizri privind imobilizrile necorporale
2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire (P)
2803 Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare (P)
2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale i altor drepturi i valori
similare (P)
comerciale i altor drepturi i valori similare (P)
2808 Amortizarea altor imobilizri necorporale (P)
281 Amortizri privind imobilizrile corporale
2811 Amortizarea amenajrilor de terenuri (P)
2812 Amortizarea construciilor (P)
2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor (P)
2814 Amortizarea altor imobilizri corporale (P)
29
AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA IMOBILIZRILOR
290 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale
2903 Ajustri pentru cheltuielile de dezvoltare (P)
2905 Ajustri pentru concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i valori similare
(P)
2907 Ajustri pentru fondul comercial (P)
2908 Ajustri pentru alte imobilizri necorporale (P)
291 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale
Ajustri pentru deprecierea terenurilor i amenajrilor de terenuri (P)
2912 Ajustri pentru deprecierea construciilor (P)
2913 Ajustri pentru deprecierea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor (P)
2914 Ajustri pentru deprecierea altor imobilizri corporale (P)
293 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale
2931 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale n curs de execuie (P)
2933 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale n curs de execuie (P)
296 Ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare
2961 Ajustri pentru pierderea de valoare a aciunilor deinute de entitile afiliate (P)
2962. Ajustri pentru pierderea de valoare a intereselor de participare (P)
2963. Ajustri pentru pierderea de valoare a altor titluri imobilizate (P)
2964. Ajustri pentru pierderea de valoare a sumelor datorate de entitile afiliate (P)
2965. Ajustri pentru pierderea de valoare a creanelor legate de interesele de participare (P)
2966. Ajustri pentru pierderea de valoare a mprumuturilor acordate pe termen lung (P)
2968. Ajustri pentru pierderea de valoare a altor creane imobilizate (P)

30

CLASA 3 CONTURI DE STOCURI I PRODUCIE N CURS DE EXECUIE

STOCURI DE MATERII I MATERIALE
301 Materii prime (A)
302 Materiale consumabile
3021 Materiale auxiliare (A)

149

32

33

34

35

36

37

38

39

3022 Combustibili (A)

3023 Materiale pentru ambalat (A)
3024 Piese de schimb (A)
3025 Semine i materiale de plantat (A)
3026 Furaje (A)
3028 Alte materiale consumabile (A)
303 Materiale de natura obiectelor de inventar (A)
308 Diferene de pre la materii prime i materiale (A/P)
STOCURI N CURS DE APROVIZIONARE
321
Materii prime n curs de aprovizionare (A)
322
Materiale consumabile n curs de aprovizionare (A)
323
Materiale de natura obiectelor de inventar n curs de aprovizionare (A)
326
Animale n curs de aprovizionare (A)
327
Mrfuri n curs de aprovizionare (A)
328
Ambalaje n curs de aprovizionare (A)
PRODUCIA N CURS DE EXECUIE
331
Produse n curs de execuie (A)
332
Servicii n curs de execuie (A)
PRODUSE
341
Semifabricate (A)
345
Produse finite (A)
346
Produse reziduale (A)
348
Diferene de pre la produse (A)
STOCURI AFLATE LA TERI
351
Materii i materiale aflate la teri (A)
354
Produse aflate la teri (A)
356
Animale aflate la teri (A)
357
Mrfuri aflate la teri (A)
358
Ambalaje aflate la teri (A)
ANIMALE
361
Animale i psri (A)
362
Diferene de pre la animale i psri (A)
MRFURI
371
Mrfuri (A)
378
Diferene de pre la mrfuri (A/P)
AMBALAJE
381
Ambalaje (A)
388
Diferene de pre la ambalaje (A/P)
AJUSTARI PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR I PRODUCIEI N CURS DE EXECUIE
391
Ajustri pentru deprecierea materiilor prime (P)
392
Ajustri pentru deprecierea materialelor (P)
3921 Ajustri pentru deprecierea materialelor consumabile (P)
3922 Ajustri pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de inventar (P)
393
Ajustri pentru deprecierea produciei n curs de execuie (P)
394
Ajustri pentru deprecierea produselor (P)
3941 Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor (P)
3945 Ajustri pentru deprecierea produselor finite (P)
3946 Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale (P)
395
Ajustri pentru deprecierea stocurilor aflate la teri
3951 Ajustri pentru deprecierea materiilor i materialelor aflate la teri (P)
3952 Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor aflate la teri (P)
3953 Ajustri pentru deprecierea produselor finite aflate la teri (P)
3954 Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale aflate la teri (P)
3956 Ajustri pentru deprecierea animalelor aflate la teri (P)
3957 Ajustri pentru deprecierea mrfurilor aflate la teri (P)
3958 Ajustri pentru deprecierea ambalajelor aflate la teri (P)
396
Ajustri pentru deprecierea animalelor (P)

150

397
398

40

41

42

43

44

Ajustri pentru deprecierea mrfurilor (P)

Ajustri pentru deprecierea ambalajelor (P)

CLASA 4 CONTURI DE TERI

FURNIZORI I CONTURI ASIMILATE
401 Furnizori (P)
404 Furnizori de imobilizri (P)
405 Efecte de pltit pentru imobilizri (P)
408 Furnizori facturi nesosite (P)
409 Furnizori debitori (A)
4091 Furnizoridebitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor (A)
4092 Furnizori debitori pentru prestri de servii i executri de lucrri (A)
CLIENI I CONTURI ASIMILATE
411 Clieni
4111 Clieni (A)
4118 Clieni inceri sau n litigiu (A)
413 Efecte de primit de la clieni (A)
418 Clieni facturi de ntocmit (A)
419 Clieni creditori (P)
PERSONAL I CONTURI ASIMILATE
421 Personal salarii datorate (P)
423 Personal ajutoare materiale datorate (P)
424 Participarea personalului la profit (P)
425 Avansuri acordate personalului (A)
426 Drepturi de personal neridicate (P)
427 Reineri din salarii datorate terilor (P)
428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul
4281 Alte datorii n legtur cu personalul (P)
4282 Alte creane n legtur cu personalul (A)
ASIGURRI SOCIALE, PROTECIA SOCIAL I CONTURI ASIMILATE
431 Asigurri sociale
4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale (P)
4312 Contribuia personalului pentru pensia suplimentar (P)
4313 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate (P)
4314 Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate (P)
437 Ajutor de omaj
4371 Contribuia unitii la fondul de omaj (P)
4372 Contribuia personalului la fondul de omaj (P)
438 Alte datorii i creane sociale
4381 Alte datorii sociale (P)
4382 Alte creane sociale (A)
BUGETUL STATULUI, FONDURI SPECIALE I CONTURI ASIMILAT
441 Impozitul pe profit/venit
4411 Impozitul pe profit (P)
4412 Impozitul pe venit (P)
442 Taxa pe valoarea adugat
4423 TVA de plat (P)
4424 TVA de recuperat (A)
4426 TVA deductibil (A)
4427 TVA colectat (P)
4428 TVA neexigibil (A/P)
444 Impozitul pe salarii (P)
445 Subvenii
4451 Subvenii guvernamentale (A
4452 mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii (A)
4458 Alte sume primite cu caracter de subvenii (A)
446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate (P)

151

Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate (P)

Alte datorii i creane cu bugetul statului
4481 Alte datorii fa de bugetul statului (P)
4482 Alte creane privind bugetul statului (A)
GRUP I ACIONARI/ASOCIAI
451 Decontri n cadrul grupului
4511 Decontri ntre entitile afiliate (A/P)
4518 Dobnzi aferente decontrilor ntre entitile afiliate (A/P)
453 Decontri privind interesele de participare
4531 Decontri privind interesele de participare (A/P)
4538 Dobnzi aferente decontrilor privind interesele de participare (A/P)
455 Sume datorate asociailor/asociailor
4551 Acionari/asociai conturi curente (P)
4558 Acionari/asociai dobnzi la conturi curente (P)
456 Decontri cu asociaii privind capitalul (A/P)
457 Dividende de plat (P)
458 Decontri din operaii n participaie
4581 Decontri din operaii n participaie pasiv (P)
4582 Decontri din operaii n participaie activ (A)
DEBITORI I CREDITORI DIVERI
461 Debitori diveri (A)
462 Creditori diveri (P)
CONTURI DE REGULARIZARE I ASIMIMLATE
471 Cheltuieli nregistrate n avans (A)
472 Venituri nregistrate n avans (P)
473 Decontri din operaii n curs de clarificare (A/P)
475 Subvenii pentru investiii
4751 Subvenii guvernamentale pentru investiii (P)
4752 mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii pentru investiii (P)
4753 Donaii pentru investiii (P)
4754 Plusuri de inventar de natura imobilizrilor (P)
4758 Alte sume primite cu caracter de subvenii pentru investiii (P)
DECONTRI N CADRUL UNITII
481 Decontri ntre unitate i subuniti (A/P)
482 Decontri ntre subuniti (A/P)
AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA CREANELOR
491 Ajustri pentru deprecierea creanelor clieni (P)
495 Ajustri pentru deprecierea creanelor decontri n cadrul grupului i cu asociaii (P)
496 Ajustri pentru deprecierea creanelor debitori diveri (P)
447
448

45

46

47

48

49

50

51

CLASA 5 CONTURI DE TREZORERIE

INVESTIII PE TERMEN SCURT
501 Aciuni deinute la entitile afiliate (A)
505 Obligaiuni emise i rscumprate (A)
506 Obligaiuni (A)
508 Alte investiii financiare pe termen scurt i creane asimilate
5081 Alte titluri de plasament (A)
5088 Dobnzi la obligaiuni i titluri de plasament (A)
509 Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe termen scurt
5091 Vrsminte de efectuat pentru aciunile deinute la entitile afiliate (P)
5092 Vrsminte de efectuat pentru alte investiii pe termen scurt (P)
CONTURI LA BNCI
511 Valori de ncasat
5112 Cecuri de ncasat (A)
5113 Efecte de ncasat (A)
5114 Efecte remise spre scontare (A)
512 Conturi curente la bnci

152

53

54

58
59

60

61

5121 Conturi la bnci n lei (A)

5124 Conturi la bnci n valut (A)
5125 Sume n curs de decontare (A)
518 Dobnzi
5186 Dobnzi de pltit (P)
5187 Dobnzi de ncasat (A)
519 Credite bancare pe termen scurt
5191 Credite bancare pe termen scurt (P)
5192 Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden (P)
5193 Credite externe guvernamentale (P)
5194 Credite externe garantate de stat (P)
5195 Credite externe garantate de bnci (P)
5196 Credite de la trezoreria statului (P)
5197 Credite interne garantate de stat (P)
5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt (P)
CASA
531 Casa
5311 Casa n lei (A)
5314 Casa n valut (A)
532 Alte valori
5321 Timbre fiscale i potale (A)
5322 Bilete de tratament i odihn (A)
5322 Bilete de tratament i odihn (A)
5328 Alte valori (A)
ACREDITIVE
Acreditive
Acreditive n lei (A)
Acreditive n valut (A)
542 Avansuri de trezorerie (A)
VIRAMENTE INTERNE
581 Viramente interne (A/P)
AJUSTRI PENTRU PIERDEREA DE VALOARE A CONTURILOR DETREZORERIE
591 Ajustri pentru pierderea de valoare a aciunilor deinute de entiti afiliate (P)
595 Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor emise i rscumprate (P)
596 Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor (P)
598 Ajustri pentru pierderea de valoare a altor investiii pe termen scurt i creane asimilate (P)
CLASA 6 CONTURI DE CHELTUIELI
CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE
601 Cheltuieli cu materiile prime
602 Cheltuieli cu materialele consumabile
6021 Cheltuieli cu materialele auxiliare
6022 Cheltuieli privind combustibilul
6023 Cheltuieli privind materialele pentru ambalat
6024 Cheltuielile privind piesele de schimb
6025 Cheltuieli privind seminele i materialele de plantat
6026 Cheltuieli privind furajele
6028 Cheltuieli privind alte materiale consumabile
603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar
604 Cheltuieli privind materialele nestocate
605 Cheltuieli privind energia i apa
606 Cheltuieli privind animalele i psrile
607 Cheltuieli privind mrfurile
608 Cheltuieli privind ambalajele
CHELTUIELI CU LUCRRILE I SERVICIILE EXECUTATE DE TERI
611 Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile
612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile

153

62

63
64

65

66

67
68

69

613 Cheltuieli cu primele de asigurare

614 Cheltuieli cu studiile i cercetrile
CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERI
612 Cheltuieli cu colaboratorii
622 Cheltuieli privind comisioanele i onorariile
623 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate
624 Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal
625 Cheltuieli cu deplasri, detari i transferri
626 Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii
627 Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate
628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri
CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE, TAXE I VRSMINTE ASIMILATE
635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
CHELTUIELI CU PERSONALUL
641 Cheltuieli cu salariile personalului
642 Cheltuieli cu tichetele de mas acordate salariailor
643 Cheltuieli cu primele reprezentnd participarea personalului la profit
644 Cheltuieli cu remunerarea n instrumente de capitaluri proprii
645 Cheltuieli privind asigurrile i protecia social
6451 Contribuia unitii la asigurrile sociale
6452 Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj
6453 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate
6456 Contribuia unitii la schemele de pensii facultative
6457 Contribuia unitii la primele de asigurare voluntar de sntate
6458 Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social
ALTE CHELTUIELI DE EXPLOATARE
652 Cheltuieli cu protecia mediului nconjurtor
654 Pierderi din creane i debitori diveri
658 Alte cheltuieli de exploatare
6581 Despgubiri, amenzi i penaliti
6582 Donaii i subvenii acordate
6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital
6588 Alte cheltuieli de exploatare
CHELTUIELI FINANCIARE
663 Pierderi din creane legate de participaii
664 Cheltuieli privind investiiile financiare cedate
6641 Cheltuieli privind imobilizrile financiare cedate
6642 Pierderi privind investiiile financiare pe termen scurt cedate
665 Cheltuieli din diferene de curs valutar
666 Cheltuieli privind dobnzile
667 Cheltuieli privind sconturile acordate
668 Alte cheltuieli financiare
CHELTUIELI EXTRAORDINARE
671 Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare
CHELTUIELI CU AMORTIZRILE, PROVIZIOANELE I AJUSTARRILE PENTRU
DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE VALOARE
681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere
6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor
6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele
6813 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru deprecierea imobilizrilor
6814 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru deprecierea activelor circulante
686 Cheltuieli financiare privind amortizrile i ajustrile pentru pierdere i valoare
6863 Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare
6864 Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a activelor circulante
6868 Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor

CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE PROFIT I ALTE IMPOZITE

691

Cheltuieli cu impozitul pe profit

154

698

70

71

72

74

Cheltuieli cu impozitul pe venit i cu alte impozite care nu apar n elementele de mai sus

CLASA 7 CONTURI DE VENITURI

CIFRA DE AFACERI NET
701 Venituri din vnzarea produselor finite
702 Venituri din vnzarea semifabricatelor
703 Venituri din vnzarea produselor reziduale
704 Venituri din lucrri executate i servicii prestate
705 Venituri din studii i cercetri
706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii
707 Venituri din vnzarea mrfurilor
708 Venituri din activiti diverse
709 Reduceri comerciale acordate
VENITURI AFERENTE COSTULUI DE PRODUCIE N CURS DE EXECUIE
711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse
712 Venituri din producia de imobilizri corporale
VENITURI DIN PRODUCIA DE IMOBILIZRI
721 Venituri din producia de imobilizri necorporale
722 Venituri din producia de imobilizri corporale

VENITURI DIN SUBVENII DE EXPLOATARE

Venituri din subvenii de exploatare
7411 Venituri din subvenii de exploatare aferente cifrei de afaceri
7412 Venituri din subvenii de exploatare pentru materii prime i materiale consumabile
7413 Venituri din subvenii de exploatare pentru alte cheltuieli din afar
7414 Venituri din subvenii de exploatare pentru plata personalului
7415 Venituri din subvenii de exploatare pentru asigurri i protecia social
7416 Venituri din subvenii de exploatare pentru alte cheltuieli de exploatare
7417 Venituri din subvenii de exploatare aferente altor venituri
7418 Venituri din subvenii de exploatare pentru dobnda datorat
ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE
754 Venituri din creane reactivate i debitori diveri
758 Alte venituri din exploatare
7581 Venituri din despgubiri, amenzi i penaliti
7582 Venituri din donaii i subvenii primite
7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital
7584 Venituri din subvenii pentru investiii
7588 Alte venituri din exploatare
VENITURI FINANCIARE
761 Venituri din imobilizri financiare
7611 Venituri din titluri de participare deinute la entitile afiliate
7613 Venituri din interese de participare
762 Venituri din investiii financiare pe termen scurt
763 Venituri din creane imobilizate
764 Venituri din investiii financiare cedate
7641 Venituri din imobilizri financiare cedate
7642 Ctiguri din investiii financiare pe termen scurt cedate
765 Venituri din diferene de curs valutar
766 Venituri din dobnzi
767 Venituri din sconturi obinute
768 Alte venituri financiare
VENITURI EXTRAORDINARE
771 Venituri din subvenii pentru evenimente extraordinare i altele similare
VENITURI DIN PROVIZIOANE I AJUSTRI PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE
DE VALOARE
781 Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere privind activitatea de exploatare
7812 Venituri din provizioane
7813. Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor
741

75

76

77
78

155

786

80

89

90

92

93

7814 Venituri din provizioane pentru deprecierea activelor circulante venituri din fondul
comercial negativ
Venituri financiare din ajustri pentru pierdere de valoare
7863 Venituri financiare din ajustri pentru pierdere de valoare a imobilizrilor financiare
7864 Venituri financiare din ajustri pentru pierdere de valoare a activelor circulante

CLASA 8 CONTURI SPECIALE

CONTURI N AFARA BILANULUI
801 Angajamente acordate
8011 Giruri i garanii acordate
8018 Alte angajamente acordate
802 Angajamente primite
8021 Giruri i garanii primite
8028 Alte angajamente primite
803 Alte conturi n afara bilanului
8031 Mijloace fixe luate cu chirie
8032 Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare
8033 Valori materiale primite n pstrare sau custodie
8034 Debitori scoi din activ, urmrii n continuare
8035 Stocuri de natura obiectelor de inventar date n folosin
8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate
8037 Efecte scontate neajunse la scaden
8038 Alte valori n afara bilanului
804 Amortizarea aferent gradului de neutralizare a mijloacelor fixe
8045 Amortizarea aferent gradului de neutralizare a mijloacelor fixe
805 Dobnzi aferente contractelor de leasing i altor contracte asimilate, neajunse la scaden
8051 Dobnzi de pltit
8052 Dobnzi de ncasat
806 Certificate de emisii de gaze cu efect de ser
807 Active contingente
808 Datorii contingente
BILAN
891 Bilan de deschidere
892 Bilan de nchidere
CLASA 9 CONTURI DE GESTIUNE
DECONTRI INTERNE
901 Decontri interne privind cheltuielile
902 Decontri interne privind producia obinut
903 Decontri interne privind diferenele de pre
CONTURI DE CALCULAIE
921 Cheltuielile activitii de baz
922 Cheltuielile activitilor auxiliare
923 Cheltuieli indirecte de producie
924 Cheltuieli generale de administraie
925 Cheltuieli de desfacere
COSTUL DE PRODUCIE
931 Costul produciei obinute
933 Costul produciei n curs de execuie

156