Revista Iulie 2010 Ceccar

PRACTIC
CONTABIL
SUMAR
TIRI
04
Din activitatea CECCAR
05
Agenda preedintelui
38
Particulariti privind
contabilitatea salariilor n
anul 2010 (II) Lucian
Popescu
PROFESIA
CONTABIL
08
Calitatea serviciilor contabile:

auditul structural (I) Doina
Leutean
CONTABILITATE I
CONTROL DE GESTIUNE
47
TEORIE
CONTABIL
15
24
Concepte i modele
inovative de raportare
financiar i non-financiar
din perspectiva evalurii n
contabilitate Gina Raluca
Gue
Necesitatea procedurilor
n cadrul operaiunilor de
inventariere Doina Mona
erb
PRACTIC
CONTABIL
28
34
FISCALITATE
54
Calculul penalitilor de
ntrziere Aristide Cretan
EXPERTIZ
CONTABIL
56
Rolul expertizei contabile

n condiiile crizei economice
internaionale Luminia
Ionescu
61
LEGISLAIE
COMENTAT
Contabilitatea mrfurilor
vndute n regim de
consignaie Doru Pleea
Studiu de caz privind
evidenierea nregistrrilor
contabile la o societate de
asigurare ale ncasrii primelor
aferente asigurrilor de via
i subscrierii lor Marinic
Dobrin
Organizarea contabilitii de
gestiune n ara noastr (I)
Ioan Moroan
INTERNAIONAL
67
Interviu cu Sylvie Voghel,

preedintele Comitetului PMM
al IFAC
69
BIBLIOTECA
DE SPECIALITATE
ACCOUNTING
PRACTICE
CONTENTS
NEWS
04
From CECCARs Activity
05
Presidents Agenda
38
THE ACCOUNTING
PROFESSION
08
The Quality of Accounting

Services: Structural Audit
(I) Doina Leutean
MANAGEMENT
ACCOUNTING
AND CONTROL
47
ACCOUNTING
THEORY
15
24
28
34
Salary Accounting
Particularities in 2010 (II)
Lucian Popescu
Organising Management
Accounting in Our Country (I)
Ioan Moroan
TAXATION
Innovative Financial and

Non-Financial Reporting
Concepts and Models from
the Accounting Measurement
Perspective Gina Raluca
Gue
54
The Need for Procedures

in Stock-Taking
Operations Doina Mona
erb
56
The Role of Accounting

Expertise in the International
Economic Crisis Luminia
Ionescu
ACCOUNTING
PRACTICE
61
LEGISLATION
ANALYZED
ACCOUNTING
EXPERTISE
Accounting of Consignment
Sold Goods Doru Pleea
Case Study for an Insurance
Entity on the Stand Out of
Accounting Records for
Receipts of Life Insurance
Bonus and Their Underwriting
Marinic Dobrin
Delay Penalties Calculation

Aristide Cretan
INTERNATIONAL
67
Interview with Sylvie Voghel,

the Chair of the IFAC SMP
Committee
69
SPECIALIZED
LIBRARY
SOMMAIRE
PRATIQUE
COMPTABLE
NOUVELLES
04
De lactivit du CECCAR
05
LAgenda du prsident
38
LA PROFESSION
COMPTABLE
08
La qualit des services

comptables: laudit structurel
(I) Doina Leutean
COMPTABILITE ET
CONTROLE DE GESTION
47
THEORIE
COMPTABLE
15
24
34
Lorganisation de la
comptabilit de gestion dans
notre pays (I) Ioan Moroan
FISCALITE
Le calcul des sanctions de
dlai Aristide Cretan
Concepts et modles
innovateurs de prsentation
financire et non financire
des informations, du point de
vue de lvaluation comptable
Gina Raluca Gue
54
La ncessit davoir des

procdures dans les oprations
de dnombrement des stocks
Doina Mona erb
56
Le rle de lexpertise comptable

dans le contexte de la crise
conomique internationale
Luminia Ionescu
61
COMMENTAIRE
SUR LA LEGISLATION
PRATIQUE
COMPTABLE
28
Les particularits de la
comptabilit des salaires
en 2010 (II) Lucian Popescu
La comptabilit des biens

vendus en rgime de
consignation Doru
Pleea
Etude de cas pour une socit
dassurance sur les records
comptables des recettes des
primes concernant les
assurances-vie et leur slection
des risques Marinic Dobrin
EXPERTISE
COMPTABLE
INTERNATIONAL
67
Interview avec Sylvie Voghel,

prsident du Comit PMM
IFAC
69
BIBLIOTHEQUE
DE SPECIALITE
Stiri
,
Din activitatea CECCAR
Seminarul comun CECCAR KIBR

14-18 iulie 2010, Neptun, Romnia
n perioada 14-18 iulie 2010,
Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia a organizat la Neptun un seminar comun cu
Camera Auditorilor din Polonia (KIBR),
cu tema Rspunderea auditorilor i
asigurarea calitii.
Corpul Experilor Contabili i
Contabililor Autorizai din Romnia a
fost reprezentat de o delegaie condus de preedintele su i de directorul
general. Seminarul a reunit specialiti
ai ambelor institute, iar pe marginea
temelor abordate au avut loc dezbateri
deschise i s-au fcut observaii constructive de ambele pri.
ntlnirea Consiliului FCM i

Adunarea General Extraordinar a FCM
19 iulie 2010, Sofia, Bulgaria
n data de 19 iulie 2010, Federaia Experilor Contabili Mediteraneeni (FCM) a organizat la
Sofia ntlnirea Consiliului i Comitetului Executiv, urmat de Adunarea General Extraordinar.
Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia a fost reprezentat la aceste
evenimente de preedintelui su, care este i vicepreedinte al FCM.
Principalele puncte de pe agenda ntlnirii au vizat urmtoarele: modificarea Statutului Federaiei, organizarea urmtoarei reuniuni a Consiliului FCM la Bucureti, n data de 4 septembrie 2010,
i organizarea celei de-a 9-a Conferine Anuale a FCM la Marsilia, Frana, n perioada 2-3 decembrie
2010.
ntlnirea Consiliului FCM a fost urmat de Adunarea General Extraordinar, convocat pentru
a vota amendamentele la Statutul FCM.
Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor
iulie 2010
01.07
Particip la edina Consiliului Contabilitii i Raportrilor Financiare.
02.07
Particip la Adunarea General de dare de seam i alegeri a filialei

CECCAR Gorj.
05.07
Primiri n audien.
06.07
Primiri n audien.
08.07
Particip la edina Consiliului Superior al Consiliului pentru Supravegherea Public a Activitii de Audit Statutar (CSPAAS).
10.07

CECCAR Iai.
12.07
Primiri n audien.
13.07
Primiri n audien.
14-15.
07
Particip la seminarul profesional cu tema Rspunderea auditorilor i

asigurarea calitii, organizat la Neptun mpreun cu institutul KIBR
din Polonia.
16.07
Reprezint Consiliul Superior al CECCAR la lansarea Cartei Albe a

IMM-urilor, organizat de Consiliul Naional al ntreprinderilor Private
Mici i Mijlocii din Romnia (CNIPMMR).
18-19.
07
Particip la edina Consiliului FCM i la Adunarea General Extraordinar a FCM, organizate la Sofia, Bulgaria.
20.07
Conduce edina lunar a Biroului Permanent al Consiliului Superior al

CECCAR.
20.07
Particip la edina Comisiei centrale de stabilire a subiectelor pentru

examenul de acces, sesiunea 25 iulie i 1 august 2010.
21.07
Primiri n audien.
22.07

CECCAR Bihor.
26.07
Primiri n audien.
27.07

CECCAR Bucureti.
28.07

CECCAR Prahova.
29.07

CECCAR Cluj.
30.07
Primiri n audien.
iulie 2010
CECCAR, partener CNIPMMR la realizarea

Cartei Albe a IMM-urilor din Romnia 2010
te mici i mijlocii, n mod special n aceast perioad
dificil.
Carta Alb a IMM-urilor din Romnia 2010
expune iniiativele private n statistici i studii obiective, abordnd dou categorii de probleme: perceperea fenomenului crizei de ctre ntreprinztori i
caracterizarea ntreprinztorilor din Romnia.
Aceast analiz se bazeaz att pe date statistice, ct i pe rezultatele unei cercetri realizate pe
un eantion reprezentativ la nivel naional de 1.485
de ntreprinztori. n partea final, lucrarea ofer o
analiz a mediului economic n condiiile actuale.
Prof. univ. dr. Marin Toma, preedintele CECCAR
Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia (CECCAR) contribuie permanent
la dezvoltarea mediului de afaceri prin sprijinul profesional acordat ntreprinderilor mici i mijlocii n
aceast perioad economic dificil, prin serviciile
de calitate oferite de membrii Corpului, experi contabili i contabili autorizai ce i desfoar activitatea n cadrul acestor entiti, dar i prin susinerea
proiectelor ce ajut IMM-urile la nivel naional.
CECCAR este partenerul CNIPMMR Consiliul
Naional al ntreprinderilor Private Mici i Mijlocii
din Romnia, colaborare care a inclus, printre alte
demersuri comune, susinerea realizrii Cartei Albe
a IMM-urilor din Romnia 2010, studiu cu o valoare
recunoscut la nivel naional pentru profesionalismul
i obiectivitatea analizelor realizate asupra situaiei
ntreprinztorilor mici i mijlocii din ara noastr.
Lansarea acestei lucrri, n 16 iulie 2010, organizat impecabil de CNIPMMR, s-a bucurat de un
succes deosebit, reunind aproximativ o sut de invitai din partea partenerilor, instituiilor publice i ntreprinztorilor mici i mijlocii din Romnia ntr-un
eveniment ce s-a distins prin elegan.
Carta Alb a IMM-urilor din Romnia 2010 a
fost primit cu mult satisfacie inclusiv de reprezentanii Guvernului Romniei. Discursurile s-au succedat, fiind un prilej de felicitare a lansrii studiului,
dar i un moment, pentru toate instituiile invitate,
de a comunica modul n care susin iniiativele priva6
iulie 2010
La pupitrul invitailor s-au aflat: dl Ovidiu

Nicolescu preedintele CNIPMMR, dl Emil Boc
prim-ministrul Romniei, dl Adriean Videanu ministrul Economiei, dl Ioan Cristian Haiduc preedintele AIPPIMM, dl George Constantin Punescu
preedintele UGIR, Vasile Mocanu secretar de stat
n Ministerul Muncii, dl prof. univ. dr. Marin Toma
preedintele CECCAR, dl Florin Costache preedintele ACPR.
Conductorul lucrrii i preedintele CNIPMMR,
dl Ovidiu Nicolescu, a afirmat urmtoarele: Carta
Alb a IMM-urilor din Romnia ediia 2010 se constituie att ca o radiografie a strii evolutive a IMM-urilor
din Romnia, ct i a contextului socio-economic
n care acestea i desfoar activitatea, surprinznd
totodat i efectele crizei economice asupra acestui
sector, la nivelul anului 2010.
n cadrul ntlnirii, preedintele CECCAR, dl prof.
univ. dr. Marin Toma, a ntmpinat lansarea Cartei
apreciind n mod deosebit locul i rolul ntreprinderilor
mici i mijlocii n economie, prin urmare i necesitatea ca acestea s participe activ la constituirea reglementrilor naionale care le privesc. Redm n cele
ce urmeaz discursul preedintelui CECCAR:
Din pres, din mass-media n general, am
observat c foarte mult lume vorbete despre ntreprinderile mici i mijlocii cu o dezinvoltur extraordinar de mare; se vorbete mult i mi-am dat seama
c de multe ori nu se tie despre ce se vorbete.
Trebuie s facem ceva pentru a crea i dezvolta o
cultur proprie a ntreprinderilor mici i mijlocii. Este
vorba despre faptul c prea multe lucruri se ntmpl
la cei mari, deci criza a nceput de la cei mari,
dar a nceput s se curee de la cei mici. Din acest
punct de vedere trebuie s vedem n ce msur responsabilitile celor care au condus la criz sau au
contribuit la criz sunt ocolite i trebuie chemai
toi aceti cei mari s creeze reguli pentru ntreprinderile mici i mijlocii.
Deci vorbim despre alte soluii, despre o alt

cultur, care s garanteze c ntreprinderile mici i
mijlocii particip la reglementarea propriilor probleme. Eu ndemn la reflecie asupra unei culturi noi n
cadrul ntreprinderilor mici i mijlocii, o cultur care
se bazeaz foarte mult i pe alt arhitectur de tip
instituional; m refer la faptul c prea multe instituii,
asociaii irosesc energii, irosesc resurse n mod disparat. Trebuie realizat o restructurare a acestor factori
umani, a acestor instituii, i m gndesc la o regrupare puternic a organizaiilor patronale i a organizaiilor profesionale care pot s sprijine ntr-adevr
ntreprinderile mici i mijlocii. Le urez mult succes
n activitate Consiliului Naional i chiar ntreprinderilor mici i mijlocii; s ieim odat din condiiile
economice dificile n care ne gsim!
Discursul preedintelui CECCAR, prof. univ. dr.
Marin Toma, cu ocazia lansrii Cartei Albe a
IMM-urilor din Romnia, 16 iulie 2010, Bucureti
Comunicat IFAC
Comitetul PMM al IFAC lanseaz
Ghidul de gestionare a practicii pentru practicile mici i mijlocii
Comitetul pentru Practici Mici i Mijlocii (PMM) din cadrul Federaiei Internaionale a Contabililor
(IFAC) a publicat Ghidul de gestionare a practicii pentru practicile mici i mijlocii, care ofer ndrumri
referitoare la modul n care acest sector i poate gestiona mai bine practicile, avnd ca scop final
desfurarea activitii ntr-o manier sigur, profitabil i profesionist.
Publicaia include principii i cele mai bune practici de gestionare a practicii pentru o gam
variat de subiecte privind planificarea strategic, gestionarea personalului, gestionarea relaiilor
cu clienii i planificarea succesiunii. Ea cuprinde studii de caz pentru ilustrarea conceptelor, liste
de sarcini i formulare, o bibliografie suplimentar i module care pot fi folosite pentru pregtire i
educaie. Ghidul a fost elaborat mpreun cu CPA Australia, care a fost angajat de Comitetul
PMM.
Acest ghid va ajuta PMM-urile s fac fa unui mediu din ce n ce mai complex i mai competitiv,
oferindu-le informaii care s le ajute s-i desfoare activitatea mai eficient i cu mai mult profesionalism, a spus preedintele Comitetului PMM, dna Sylvie Voghel.
Versiunea PDF a ghidului poate fi descrcat gratuit din seciunea Publicaii i resurse de pe
site-ul IFAC. n sptmnile urmtoare se va lansa i o versiune interactiv cu link-uri interne care s
sporeasc uurina de navigare.
Comitetul PMM al IFAC invit cititorii s viziteze Centrul Internaional pentru Practicile Mici i
Mijlocii (www.ifac.org/smp), care gzduiete o colecie de link-uri relevante ctre resurse gratuite
din partea organismelor membre ale IFAC i a altor organizaii, inclusiv o categorie dedicat gestionrii
practicii, i Forumul de discuii IMM/PMM, unde cititorii i pot exprima opiniile cu privire la aspecte
legate de gestionarea practicii.
iulie 2010
Profesia contabil
Calitatea serviciilor contabile:

auditul structural
partea I
Doina LEUTEAN, expert contabil
Dmbovia
ABSTRACT
The Quality of Accounting Services: Structural Audit
The structural audit consists of making a diagnose for organising the professional
accountants practice according to the norms, rules and professional usages issued
or recognised by the professional body. The diagnosis for structural audit requires
the following elements:
a) Knowledge of the practice which is underlined through a positive answer within
the Chart with the results of the quality audit that was elaborated for the audited
practice, following the visits to its headquarters. The information provided in the
repairing study is verified by the quality auditor following the visits on the field.
b) Independence by detailing and explaining (if need be) the information regarding
the practice of the profession given the incompatibility or conflict of interest situations
(including engagements provided for entities in which there are financial, family or
business interests).
c) Competence, so to say the ethical attribute which employees and clients of the
practice must satisfy according to the basic ethical principal of the accounting profession.
d) Work quality reflected by a set of specific indicators.
In order to support its members, CECCAR has elaborated a set of regulations and
standards that allow engagements to be performed at a high quality level.
Key terms: structural audit, diagnosis, professional standards, independence, professional
body
Auditul structural const n efectuarea unui diagnostic cu privire la organizarea cabinetului profesionistului contabil n raport cu normele, regulile i
uzanele profesionale emise sau recunoscute de ctre
organismul profesional. Identificarea coordonatelor
organizatorice permite emiterea unor judeci de valoare n ceea ce privete metodele existente, procedurile aplicate, existena logisticii, standardelor i
normelor profesionale specifice fiecrei misiuni, conform obiectului de activitate al fiecrui cabinet.
8
iulie 2010
Termenul diagnostic are ca origine cultura greac,

cuvntul diagnostikos traducndu-se prin apt de a cunoate. Utilizat cu preponderen n medicin, conceptul a fost preluat i n alte sectoare de activitate ale cror
particulariti i-au manifestat influena asupra abordrilor specifice fiecrui domeniu (tehnic, economic, financiar, bancar, social, juridic etc.). Semnificaiile oarecum
diferite au ns o platform comun: scopul de a identifica
natura cauzelor i de a ameliora efectul prin cele mai
adecvate procedee, utiliznd raionamente profesionale.
Auditul structural presupune parcurgerea unei

documentri suficiente cu privire la organizarea, metodele i procedeele implementate i aplicate la nivelul
fiecrui cabinet1, n conformitate cu regulile i normele emise sau recunoscute de organismul profesional.
Documentarea propriu-zis, efectuat prin deplasarea
auditorului de calitate la cabinetul auditat, este precedat de documentarea prealabil efecturii auditului,
avnd ca surs de informare chestionarul pregtitor. Completarea corect i complet a chestionarului
pregtitor asigur premisele unei bune cunoateri a
cabinetului i unui diagnostic corect, n conformitate
cu practicile de la nivelul cabinetului i referenialele
profesionale. Prin urmare, este obligatoriu ca fiecare
ntrebare din chestionarul pregtitor s aib asociat
un rspuns, iar n cazul ntrebrilor cu mai multe variante este nevoie s se ncercuiasc varianta concret
(corect). Ignorarea acestei cerine constituie factor
de constrngere n activitatea auditorului i totodat
implic informarea conducerii filialei cu privire la omisiunea unor informaii semnificative din chestionarul
pregtitor.
Diagnosticul privind auditul structural cuprinde urmtoarele componente:
A. Cunoaterea cabinetului
Cunoaterea cabinetului este evideniat printr-un
rspuns pozitiv n Fia centralizatoare a rezultatelor
auditului de calitate ntocmit pentru cabinetul auditat,
n urma vizitei ntreprinse la sediul acestuia. Informaiile furnizate prin intermediul chestionarului pregtitor sunt verificate de ctre auditorul de calitate n urma
deplasrilor pe care le efectueaz n teren.
B. Independena
Independena se realizeaz prin detalierea i explicitarea (dac este cazul) informaiilor legate de exercitarea profesiei n condiii de incompatibilitate sau
de conflicte de interese (inclusiv n cazul misiunilor
prestate pentru entiti la care exist interese financiare, familiale sau de afaceri). Conform Codului etic
al profesionitilor contabili, normelor i standardelor
profesionale emise de CECCAR n conformitate cu
bunele practici internaionale ale profesiei, profesio1
nistul contabil i colaboratorii acestuia au obligaia

s se manifeste independent n exercitarea activitilor
(ca liber-profesionist sau angajat/colaborator al unei
societi de profil), evitnd orice situaie care ar constitui ameninare la adresa integritii i obiectivitii.
Acceptarea misiunii presupune din partea profesionistului contabil un ansamblu de analize i aprecieri cu
privire la posibilitatea de a o ndeplini, acordnd prioritate regulilor etice i profesionale impuse de profesie
(n mod deosebit, de cerinele privind independena i
strile de incompatibilitate). Pentru misiunile repetabile
se impune evaluarea periodic a circumstanelor care
permit sau nu meninerea misiunii. Astfel, contractele
de prestri servicii privind misiunile specifice profesiei
contabile trebuie s conin clauze ferme referitoare
la obligaia-interdicie a clientului fa de aciunile ce
pot aduce atingere independenei liber-profesionistului
contabil, executantului-prestator din respectivul contract sau colaboratorilor acestora (de exemplu: oferte
avansate de ctre client direct colaboratorilor executantului-prestator de a executa anumite lucrri sau de
a deveni i salariai ai acestuia). De asemenea, contractele individuale de munc i/sau contractele de colaborare trebuie s conin clauze ferme cu privire la
independena salariailor/colaboratorilor.
n opinia noastr, nainte de a accepta o misiune,
profesionistul contabil, salariaii i colaboratorii si
ar trebui s completeze un chestionar care s conin
rspunsuri cel puin la ntrebrile din Matricea nr. 1
(lista acestora fiind neexhaustiv).
Acest chestionar nelimitativ trebuie s fie actualizat
periodic completnd dosarul permanent al clientului.
n cazul grupurilor de societi, chestionarul trebuie
s conin referine att pentru ntreprinderile-mam,
ct i pentru filiale i afiliaii acestora.
n cazul n care cabinetul utilizeaz lucrri ale
altor profesioniti, trebuie avut n vedere c exist un
risc ridicat al lipsei de obiectivitate n situaia n care
profesionistul solicitat este angajat al clientului ori este
legat ntr-un fel sau altul de acesta.
Procesarea rezultatelor chestionarului pe baza
raionamentelor profesionale trebuie s dea asigurri
profesionistului contabil cu privire la faptul c nu se
gsete nici el, nici salariaii i/sau colaboratorii si n
vreo situaie de natur a le tirbi independena.
Cabinet = un cabinet individual condus de un expert contabil sau de un contabil autorizat membru al Corpului sau o societate
de expertiz contabil i/sau de contabilitate recunoscut de Corp.
iulie 2010
Pentru a veni n sprijinul membrilor si, CECCAR

a detaliat cerinele etice2 pentru profesionitii contabili
membri ai Corpului, n conformitate cu prevederile
Ordonanei Guvernului nr. 65/1994, republicat, i
ale Codului etic naional al profesionitilor contabili.
Un alt criteriu de apreciere a independenei este
valoarea onorariilor. De exemplu, acceptarea execut-
rii de lucrri n baza unor onorarii neprecizate n mod

expres n contract poate constitui un indiciu al nerespectrii principiului independenei. Contractele de
prestri servicii coninute, de exemplu, n Standardele
profesionale nr. 21 i 22 emise de CECCAR ofer
profesionistului contabil suficiente mijloace de protecie n ceea ce privete independena.
Matricea nr. 1. Chestionar privind independena

Cabinet (Se completeaz denumirea cabinetului) ..............................................
Sediul social/Adresa ........................................................................................
Numr/Serie autorizaie CECCAR .....................................................................
Nume i prenume (Se completeaz numele i prenumele persoanei care completeaz chestionarul)
...........................................................
Calitatea n cadrul cabinetului: Administrator/Salariat/Colaborator
Client .................................................
Misiunea ............................................
Chestionar cu privire la independen

1. Ai deinut sau deinei vreo form de salarizare n cadrul clientului
(se completeaz denumirea clientului)?
DA/NU
2. Ai deinut sau deinei participaii la capitalul

DA/NU
3. Ai dat sau luat, dai sau luai cu mprumut bunuri, servicii sau bani, ce excepia
celor date sau primite terilor, de la (se completeaz denumirea clientului)?
DA/NU
4. Ai acordat sau primit, acordai sau primii gajuri sau cauiuni de la

DA/NU
5. Suntei implicat() financiar, prin vreo alt form, direct sau indirect,
n activitile clientului (se completeaz denumirea clientului)?
DA/NU
6. Suntei implicat() n activitile clientului (se completeaz denumirea clientului)

n calitate de membru al executivului acestuia sau ca angajat,
sub controlul administratorului patrimoniului?
DA/NU
7. Executai acte de comer sau activiti salarizate n afara Corpului?
DA/NU
8. Dac da, facei o descriere scurt a acestora (ntr-o anex).
9. Avei relaii familiale i/sau personale cu administratorul

DA/NU
10. Exist alte elemente care s ateste starea dumneavoastr de conflict de interese
n relaia cu (se completeaz denumirea clientului)?
DA/NU
Nota nr. 4.200/2005 privind unele msuri pentru prevenirea i combaterea incompatibilitilor i a conflictelor de interese,
aprobat prin Hotrrea Conferinei Naionale a CECCAR nr. 05/53 din 26 martie 2005.
10
iulie 2010
Matricea nr. 2. Clauze contractuale referitoare la independena profesionistului contabil

Standardul profesional nr. 21
Standardul profesional nr. 22
2.6.1. Executantul-prestator primete de la client,

pentru misiunea i lucrrile suplimentare
convenite, onorariile cuvenite i stabilite n
cadrul unei minute, care se vor actualiza
periodic n funcie de evoluia conjunctural
intern.
2.8.1. Executantul-prestator primete de la client

onorariile liber-convenite n cadrul unei
minute, onorarii care se vor actualiza periodic
la datele stabilite n funcie de evoluia
conjunctural intern.
2.6.2. Onorariile sunt exclusive i incompatibile cu

orice alt remunerare, chiar indirect, cu
excepia cheltuielilor de deplasare (transport,
diurn, cazare) efectuate cu consimmntul
clientului n interesul executrii lucrrilor
contractate.
2.8.2. Onorariile sunt exclusive i incompatibile cu

orice alt remunerare, chiar indirect, cu
excepia cheltuielilor de deplasare (transport,
diurn, cazare) efectuate cu consimmntul
clientului n interesul executrii lucrrilor
contractate.
2.6.3. Onorariile nu pot nici s ia forma unui

abonament, nici s fie legate de rezultatele
financiare ale clientului.
2.8.3. Onorariile nu pot nici s ia forma unui

abonament, nici s fie legate de rezultatele
financiare ale clientului.
2.6.4. Avansuri asupra onorariilor pot fi cerute

periodic.
2.8.4. Avansuri asupra onorariilor pot fi cerute

periodic.
2.6.5. Onorariile i cheltuielile de deplasare cuvenite

se deconteaz clientului periodic, prin
eliberarea de ctre executantul-prestator a
facturii legal ntocmite.
2.8.5. Onorariile i cheltuielile de deplasare cuvenite

se deconteaz clientului periodic, prin
eliberarea de ctre executantul-prestator a
facturii legal ntocmite.
De asemenea, un procent ridicat deinut de onorariile primite de la un client n cifra de afaceri a cabinetului poate fi rezultanta execuiei i a altor activiti
sau lucrri efectuate de cabinet, sau a executrii unor
lucrri care s nu aparin unei singure uniti patrimoniale. Pentru a veni n sprijinul profesionistului
contabil, CECCAR a elaborat Regulamentul3 privind
stabilirea criteriilor i modalitilor pentru determinarea onorariilor, indemnizaiilor i compensaiilor
cuvenite experilor contabili i contabililor autorizai,
precum i societilor de profil, membri ai Corpului
Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din
Romnia.
Astfel, pentru activitatea desfurat4 n beneficiul unui client, profesionistului contabil i se cuvin
compensaii pentru:
a) restituirea cheltuielilor de cltorie i sejur;
b) indemnizaii;
c) onorarii.
Indemnizaiile se solicit n urmtoarele situaii5:

a) pentru absena din cabinet n interesul clientului:
1. pentru expert contabil i contabil autorizat:
17,50 lei/or sau fraciune de or;
2. pentru colaboratori: 6 lei/or sau fraciune de
or;
b) pentru formarea de dosare i efectuarea de
nregistrri: 176 lei;
c) pentru punerea la dispoziie a documentelor
elaborate: 0,85 lei pentru fiecare pagin, la cererea
clientului, de copii format A4.
Onorariile sunt orientative i sunt difereniate n
funcie de factori precum: natura, complexitatea, importana, dificultatea misiunii, timpul alocat lucrrilor etc.
Exemplificm onorariile orientative pentru misiunile de organizare i inere a contabilitii i pentru
misiunea de ntocmire a situaiei conturilor i elaborarea situaiilor financiare.
Aprobat prin Hotrrea Consiliului Superior al CECCAR nr. 09/144 din 12 ianuarie 2009 pentru aprobarea Regulamentului
privind stabilirea criteriilor i modalitilor pentru determinarea onorariilor, indemnizaiilor i compensaiilor cuvenite
experilor contabili i contabililor autorizai, precum i societilor de profil, membri ai Corpului Experilor Contabili i
Contabililor Autorizai din Romnia, publicat n Monitorul Oficial nr. 87/13.02.2009.
4
Art. 2 din Regulamentul onorariilor.
5
Art. 13 din Regulamentul onorariilor.
iulie 2010
11
Matricea nr. 3. Onorarii orientative

Misiunea de organizare i inere
a contabilitii
Misiunea de ntocmire a situaiei conturilor

i elaborarea situaiilor financiare6
a) pn la 500 de
nregistrri contabile
ntre 1.388 lei i 2.135 lei
a) pn la 44.000 lei
0,5%
b) la peste 500 de
nregistrri contabile
se aplic o majorare
cuprins ntre 35 lei i
62 lei pentru fiecare
100 de nregistrri7
b) ntre 44.000 lei i

88.000 lei
220 lei plus 0,250%

pentru ceea ce depete
44.000 lei
c) o compensaie stabilit
n procente aplicate la
volumul de afaceri
realizat n perioada
respectiv, calculat dup
cum urmeaz, pe baz
anual
1. pn la 53.000 lei:
ntre 1,5% i 2,5%
c) ntre 88.000 lei i

176.000 lei
317 lei plus 0,125%

88.000 lei
d) ntre 176.000 lei i

440.000 lei
440 lei plus 0,075%

176.000 lei
e) ntre 440.000 lei i

880.000 lei
598 lei plus 0,040%

440.000 lei
f) ntre 880.000 lei i

1.759.000 lei
792 lei plus 0,025%

880.000 lei
g) ntre 1.759.000 lei i

4.398.000 lei
1.012 lei plus 0,0125%

1.759.000 lei
h) ntre 4.398.000 lei i

8.796.000 lei
1.337 lei plus 0,006%

4.398.000 lei
i) peste 8.796.000 lei
1.601 lei plus 0,005%

8.796.000 lei
2. ntre 53.000 lei i

105.000 lei: 1.319 lei plus
0,75-1,50% pentru ce
depete 53.000 lei
3. ntre 105.000 lei i
211.000 lei: 2.111 lei plus
0,25-0,75% pentru ce
depete 105.000 lei
4. ntre 211.000 lei i
880.000 lei: 2.815 lei plus
0,075-0,25% pentru ce
depete 211.000 lei
5. peste 880.000 lei:
4.486 lei plus 0,05%
pentru ce depete
880.000 lei
d) pentru completarea, la
cererea clientului, a unor
situaii contabile
periodice importante
onorarii stabilite n
intervalul 35 lei i 105 lei
pentru fiecare situaie
contabil
Onorariile pentru ntocmirea situaiei conturilor i elaborarea situaiilor financiare se stabilesc n funcie de valoarea brut
total a conturilor din balan, mai puin conturile de regularizare.
7
Prin nregistrare se nelege orice nregistrare care comport maximum patru debitri i/sau creditri n registrul-jurnal.
12
iulie 2010
Misiunea de organizare i inere

a contabilitii
n cazul societilor de profil, criteriile de conformare cu principiul independenei se evalueaz i n

conformitate cu Normele deontologice referitoare la
membrii Corpului persoane juridice8. Astfel, o societate cu rspundere limitat membr a Corpului
nu poate avea ca asociat unic o alt societate cu rspundere limitat membr a Corpului alctuit dintr-o
singur persoan. De asemenea, Consiliul de administraie al societii comerciale trebuie s fie constituit
n majoritate din acionari sau asociai membri ai Corpului. n sensul acestei condiii, prin majoritate se nelege c n alctuirea consiliului de administraie al
societii comerciale cel puin 51% dintre acionari
sau asociai sunt membri ai Corpului. Pentru a-i pstra
neatins principiul independenei, societile comerciale
membre ale Corpului nu pot avea participri financiare
n uniti patrimoniale industriale, comerciale, agricole, bancare sau de asigurri i nici n societi civile.
Misiunea de ntocmire a situaiei conturilor

i elaborarea situaiilor financiare
j) ntreprinderea sau
entitatea respectiv nu a
avut activitate n
perioada pentru care se
ntocmete situaia
financiar sau activitatea
se refer la consultan
financiar-contabil
se aplic o reducere
cuprins ntre 20% i 50%
k) ntocmirea bilanului
intr n alte prestaii, mai
ample, prevzute n
prezentul regulament
se aplic o reducere ntre

20% i 50%
Aciunile sau prile sociale ale societilor comerciale

de expertiz contabil sau de contabilitate trebuie s
fie nominative i orice nou asociat sau acionar trebuie
s fie admis de adunarea general.
Fia centralizatoare a rezultatelor auditului de
calitate sintetizeaz (i detaliaz atunci cnd este cazul)
aspecte legate de exercitarea profesiei n situaia de
incompatibilitate sau conflicte de interese, precum i
aspecte legate de natura serviciilor prestate i corelaia
dintre volumul acestora i cifra de afaceri a cabinetului.
Este recomandabil ca activitile s nu fie orientate
preponderent ctre o singur entitate sau un grup restrns de societi, acceptarea misiunilor s se efectueze cu respectarea strict a principiului independenei,
obiectul de activitate s se conformeze prevederilor Regulamentului de organizare i funcionare a CECCAR,
acionariatul i administrarea s constituie n mod
obligatoriu atributul unui membru al Corpului.
Va urma...
BIBLIOGRAFIE
1. CECCAR, Cartea auditului de calitate n domeniul serviciilor contabile, ediia a III-a, Editura
CECCAR, Bucureti, 2009.
2. CECCAR, Codul etic naional al profesionitilor contabili, ediia a IV-a, Editura CECCAR, Bucureti,
2007.
3. CECCAR, Ghidul experilor contabili i al contabililor autorizai n activitatea de prevenire i
combatere a splrii banilor i a finanrii actelor de terorism, ediia a III-a, Editura CECCAR,
Bucureti, 2009.
Aprobate prin Hotrrea Conferinei Naionale a CECCAR nr. 03/21 din 23 martie 2003, cu modificrile i completrile aduse
prin Hotrrea Conferinei Naionale a CECCAR nr. 06/56 din 14 septembrie 2006.
iulie 2010
13
4. CECCAR, Manualul de proceduri privind atribuiile, organizarea i funcionarea structurilor executive

ale Corpului, Bucureti, februarie 2009.
5. CECCAR, Programul Naional de Dezvoltare Profesional Continu, ediia a III-a, Editura CECCAR,
Bucureti, 2008.
6. CECCAR, Standardul profesional nr. 21: Misiunea de inere a contabilitii, ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare. Ghid de aplicare, ediia a III-a, Editura CECCAR, Bucureti, 2008.
7. CECCAR, Standardul profesional nr. 22: Misiunea de examinare a contabilitii, ntocmirea i
prezentarea situaiilor financiare. Ghid de aplicare, ediia a III-a, Editura CECCAR, Bucureti,
2008.
8. CECCAR, Standardul profesional nr. 23: Activitatea de cenzor n societile comerciale, ediia a III-a,
Editura CECCAR, Bucureti, 2008.
9. CECCAR, Standardul profesional nr. 24: Misiunile de audit financiar i Cadrul conceptual privind
misiunile standardizate ale expertului contabil, Editura CECCAR, Bucureti, 2007.
10. CECCAR, Standardul profesional nr. 34: Serviciile fiscale. Ghid de aplicare, Editura CECCAR,
Bucureti, 2010.
11. CECCAR, Standardul profesional nr. 35: Expertizele contabile. Ghid de aplicare, ediia a III-a,
12. CECCAR, Standardul profesional nr. 36: Misiunile de audit intern realizate de experii contabili.
Ghid de aplicare, Editura CECCAR, Bucureti, 2007.
13. CECCAR, Standardul profesional nr. 39: Misiunea de consultan pentru crearea ntreprinderilor,
14. Petrescu Silvia, Analiz i diagnostic financiar-contabil. Ghid teoretico-aplicativ, ediia a II-a, Editura
CECCAR, Bucureti, 2008.
15. Toma Marin, Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti, ediia a III-a, Editura CECCAR,
Bucureti, 2009.
16. Nota nr. 4.200/2005 privind unele msuri pentru prevenirea i combaterea incompatibilitilor i a
conflictelor de interese, aprobat prin Hotrrea Conferinei Naionale a CECCAR nr. 05/53 din
26 martie 2005.
17. Regulamentul intern al CECCAR, aprobat prin Hotrrea Conferinei Naionale a CECCAR nr. 03/51
din 23 martie 2003, cu modificrile i completrile ulterioare.
18. Regulamentul privind auditul de calitate n domeniul serviciilor contabile, aprobat prin Hotrrea
Consiliului Superior al CECCAR nr. 08/91 din 14 mai 2008.
19. Regulamentul privind stabilirea criteriilor i modalitilor pentru determinarea onorariilor, indemnizaiilor i compensaiilor cuvenite experilor contabili i contabililor autorizai, precum i societilor
de profil, membri ai Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, aprobat
prin Hotrrea Consiliului Superior al CECCAR nr. 09/144 din 12 ianuarie 2009, publicat n Monitorul
Oficial nr. 87/13.02.2009.
20. http://www.scritube.com/sociologie/resurse-umane
14
iulie 2010
Gina Raluca GUE, lect. univ. dr.

ASE Bucureti
ABSTRACT
Innovative Financial and Non-Financial Reporting Concepts
and Models from the Accounting Measurement Perspective
Teorie contabil
Concepte i modele inovative

de raportare financiar i non-financiar
din perspectiva evalurii n contabilitate
Adapting the accounting reporting system to the current requirements for financial
and non-financial, qualitative and quantitative information is a necessity, currently
supported by the voluntary social and environmental reporting practices.
This paper is intended as an analysis of key reporting models in the specialized
literature of the last years, to determine the evolution directions defined by accounting
research in conceptualizing a model for sustainability reporting. The aim of this initiative
is to highlight a set of characteristics of the proposed financial and non-financial
reporting models presented by the specialized literature, also found in the classical
accounting and financial reporting model. The proposed theoretical and practical
solutions support the possibility of developing an accounting model that would satisfy
the new informatics needs by integrating every reporting dimension (economic, social
and environmental) in a common conceptual framework.
Key terms: socio-economical and environmental reporting, conceptual framework, accounting
measurement, sustainability
Introducere
Pn n prezent, contabilitatea a fost orientat
spre construirea i utilizarea de instrumente pentru
comunicarea ctre utilizatori a unei imagini fidele asupra poziiei financiare, performanelor i modificrilor
poziiei financiare, care s i ajute pe acetia n fundamentarea deciziilor economice. Pe msura intensificrii schimbrilor de mediu, structura, procesele
i sistemele de contabilitate s-au confruntat cu nevoia
adaptrii din ce n ce mai rapide. ntr-o prim etap,
adaptarea a fost consecina limitrii naturale a sistemului n costuri istorice de a raporta poziia financiar i
performanele n condiii de inflaie. Ulterior, a aprut
nevoia adaptrii prin extindere pentru a acoperi necesiti informaionale noi.
Procesul actual de realiniere a contabilitii la

cerinele n schimbare formulate de utilizatori (n sensul larg de parteneri stakeholders) trebuie neles n
contextul impus de diversitatea intereselor acestora,
uneori divergente. n literatura de specialitate a fost
avansat ideea c prin informaiile contabile se ncearc o descriere a ntreprinderii care s permit utilizatorilor aprecierea valorii din diferite perspective.
Parcurgerea traseului evoluionist al teoriilor valorii relev faptul c n acest domeniu evoluia a nsemnat perspectiv integrat. Astfel, teoria valorii ca
energie a realizat o formalizare a condiionrilor reciproce dintre sistemele economice, n accepiunea lor
clasic, pe de o parte, i mediul natural i social, pe
de alt parte (Odum, 1994; Costanza, 1996). Teoria
valorii ca entropie (Georgescu-Roegen, 1971; Bran,
iulie 2010
15
1995) integreaz elementele tradiionale creatoare de

valoare, cum ar fi activele n accepiunea clasic, fora
de munc etc., cu elemente noi, ca informaia, mediul
natural intern al ntreprinderii, mediul natural extern
i societatea. n calitate de raportor al valorii, contabilitatea ar trebui s urmeze aceeai cale.
Abordarea contabilitii din perspectiv informaional i corelarea cu teoria deciziei sugereaz c, n
pofida corectivelor acceptate la nivel internaional,
costul istoric a devenit o informaie incomplet i rigid,
deoarece decizia presupune anticiparea valorii rspunsul a fost trecerea de la o contabilitate bazat pe
costuri la o contabilitate bazat pe valoare. n setul
de informaii contabile raportate au fost ncorporate
aspecte noi, dar relevante, referitoare la potenialul
entitilor raportoare de a crea valoare.
Progresele nregistrate n celelalte tiine economice au reformulat prin mbogire conceptul de
valoare i au obligat contabilitatea la definirea unor
direcii noi de cercetare, culminnd prin a pune fa
n fa dou aspecte fundamentale:
Extinderea ariei de cuprindere a evalurilor
contabile pentru a include obiecte noi, purttoare de
valoare. Aceasta s-a concretizat prin redefinirea limitelor evalurii contabile n raport cu noile puncte de
interes cum ar fi raportarea socio-economic i de
mediu, capitalul uman sau investiiile imateriale.
Cutarea bazelor de evaluare adecvate pentru
atingerea obiectivelor de relevan i credibilitate n
raportarea financiar. Consecina a fost diversificarea modelelor de evaluare pentru a menine un nivel
rezonabil de credibilitate n evaluarea de elemente
eterogene.
Comparnd cele dou abordri, se constat c
ele nu au aceeai destinaie. n timp ce n literatura de
specialitate sunt anunate noi modele de raportare financiar, care cuprind ntr-o perspectiv integrat toate
mecanismele generatoare i consumatoare de valoare,
respectiv mediul economic, social, natural i informaional, la nivelul normalizrii contabile eforturile sunt
ndreptate n direcia convergenei i abordeaz doar
tangenial problemele raportrii sociale i de mediu.
Acestea sunt luate n considerare de normalizatori,
care manifest o oarecare deschidere, dar numai n
sensul acceptrii ideii de raportare financiar n afara
situaiilor financiare. Conceptele, metodele, tehnicile
i mai ales instrumentele necesare pentru trasarea
vectorilor noilor valori nu au fost nc normalizate.
De aceea, lucrarea de fa i propune prezentarea principalelor contribuii ale cercetrii contabile
16
iulie 2010
n domeniul raportrii non-financiare, trecute prin

filtrul modelului de contabilitate financiar. n acest
mod pot fi evideniate punctele de convergen ntre
modelul clasic de contabilitate financiar i modelele
alternative de raportare propuse n literatura de specialitate, ca argumente n vederea elaborrii unui cadru
conceptual adecvat pentru raportarea financiar i
non-financiar.
1. Valoarea acionarial
i valoarea partenerial
n prezent, teoria i practica de contabilitate se
afl ntr-o perioad de tranziie. Ristea afirma c la
timpul prezent, prin generalizare n contabilitate, poate
fi cunoscut un singur principiu, cel al schimbrii.
Datorit dezvoltrii metodelor cantitative i tiinelor
comportamentale, centrul de interes s-a schimbat n
direcia deciziilor, iar domenii separate ale cunoaterii
cum ar fi economic, comportamental, sociologic, cantitativ, ca aspecte diferite ale procesului decizional,
s-au ntreptruns. Natura interdisciplinar a teoriei
deciziei are consecina inevitabil de a face din contabilitate un subiect interdisciplinar.
Cadrele conceptuale actuale sunt centrate pe primatul intereselor informaionale ale investitorului i
caracterizate printr-o multitudine de opiuni privind
evaluarea, proiectate pentru a reproduce ct mai exact
realitatea economic. Conceptul de valoare adoptat este
cel de valoare acionarial (engl. shareholder value),
impus de pieele financiare, cu implicaii la nivelul
criteriilor de selectare a politicilor contabile privind
evaluarea: acestea sunt dictate de necesitatea de informare a investitorilor, prin promovarea unui sistem
contabil bazat pe valori, orientat spre viitor i care
permite fundamentarea deciziei de investire sau justificarea investiiilor deja efectuate.
Perspectiva valorii acionariale pune accentul pe
profitabilitate n defavoarea responsabilitii; entitatea
este privit ca instrumentul prin care proprietarii i
maximizeaz averea, iar succesul unei corporaii este
evaluat prin intermediul unor indicatori cum ar fi cursul
bursier, dividendele sau profitul. De aceea, adoptarea
unei filosofii manageriale care urmrete maximizarea
valorii acionariale presupune aplicarea urmtoarelor
politici:
maximizarea profiturilor;
majorarea valorii de pia a aciunilor;
majorarea sumei sau a frecvenei de plat a
dividendelor.
Urmrind funciile contabilitii definite de

Broussard (1997), observm c ntocmirea situaiilor
financiare n vederea furnizrii unei imagini fidele a
entitii asigur ndeplinirea funciei strategice (pregtirea informaiilor pentru decizie i msurarea performanelor) i politice (asigurarea raporturilor sociale
cu actorii economici, definii prin teoria ageniei).
Funcia strategic a contabilitii reiese i din definiia
Consiliului britanic pentru Standarde de Contabilitate (Accounting Standards Board ASB, 1999), mai
puin restrictiv i care interpreteaz contabilitatea ca
furnizor de informaii despre poziia financiar i
performana entitii de raportare, pentru aprecierea
responsabilitii managementului i pentru fundamentarea deciziilor economice. Definiia formulat
de Gonella (1998) se apropie mai mult de descrierea
funciei politice a contabilitii, prin recunoaterea
obiectivelor de bunstare social: contabilitatea are
ca scop furnizarea de informaii care au potenialul
de a asista decizia economic i de a evalua impactul
unei organizaii asupra persoanelor care formeaz
mediul su extern sau intern.
n plus, conceptul crerii de valoare pentru acionari a fost supus criticilor din partea adepilor ideii
c o organizaie reprezint o coaliie ntre furnizorii
de resurse, care trebuie s acioneze pentru realizarea
intereselor tuturor prilor implicate. n calitate de
furnizori de capital, investitorii nu mai ocup o poziie
privilegiat; ei sunt partenerii clienilor, furnizorilor,
angajailor i comunitii, cu drepturi egale asupra organizaiei. Pentru buna funcionare a organizaiei este
necesar stabilirea unor raporturi de ncredere ntre
entitate i angajaii si, pe de o parte, i ntre entitate
i mediul su extern, pe de alt parte. n acest context,
responsabilitatea managerilor primeaz n raport cu
rentabilitatea financiar, iar obiectivul tuturor partenerilor este maximizarea averii comune.
Recunoaterea drepturilor morale ale celorlali
parteneri asupra organizaiei oblig la urmrirea
unor obiective non-financiare, traduse prin sintagma
de valoare partenerial (engl. stakeholder value).
Adoptarea unei filosofii manageriale care urmrete
maximizarea valorii parteneriale presupune aplicarea
urmtoarelor politici:
minimizarea costurilor i a deeurilor odat
cu creterea calitii produselor;
creterea nivelului de pregtire i satisfacie
a angajailor;
contribuia la dezvoltarea i sustenabilitatea
comunitii furnizoare de resurse.
Sistemul de valori pe care l implic adoptarea

conceptului de valoare partenerial privete dincolo
de valorile monetare i solicit raportarea pe dimensiuni noi a unor elemente care nu au obligatoriu o
form bneasc. Considerm c aceasta este cea mai
important provocare cu care s-a confruntat vreodat
teoria contabil. Rspunsul are potenialul de a menine sau de a distruge avantajul concurenial al informaiei contabile pe pia.
2. Raportarea non-financiar
n literatura de specialitate
Cercetrile din domeniul raportrii financiare i
non-financiare au demonstrat capacitatea practicilor
contabile de a reprezenta i de a comunica n form
financiar fenomene sociale i organizaionale (Hines,
1991; Miller i Napier, 1993), cu consecine care depesc sfera individual i organizaional i se extind
la nivelul societii ca ansamblu (Porter, 1995; Miller,
1998). Din aceste motive, contabilitatea este perceput din ce n ce mai mult ca practic social i instituional (Hopwood, 1992; Miller, 1994).
Conceptul de raportare socio-economic i de mediu a devenit din ce n ce mai des utilizat pentru a sugera
demararea procesului de reevaluare a bazei procedurale
a contabilitii n scopul accenturii importanei sale
sociale. Schimbrile de mediu au extins graniele contabilitii, dar au creat problema definirii obiectului i a
ariei sale de aplicabilitate. A aprut astfel nevoia unei
definiri suficient de largi pentru a-i delimita graniele,
dar n acelai timp suficient de precis pentru a reflecta
natura sa iniial. Procesul este nc n desfurare.
2.1. Contabilitatea mediului
i fluxurile materiale
Un prim punct de sprijin n elaborarea modelelor
alternative de raportare socio-economic i de mediu
este reprezentat de noile abordri ale teoriei valorii.
Dintre acestea, reinem teoriile bazate pe legile termodinamicii legea conservrii i legea entropiei pe
care Georgescu-Roegen le-a extins de la energie la
materie. Astfel, a fost pus baza conceptual de evaluare a interaciunilor dintre mediu i activitile economice sub forma fluxurilor materiale i energetice.
Bartelmus (2002) a prezentat modelul contabilitii fluxurilor materiale, care folosete legile fizicii menionate mai sus, aplicate unei regiuni economice numite
antroposfer sfera socio-economic a Pmntului.
iulie 2010
17
CAPITAL NATURAL
(SURS)
CAPITAL DIN PRODUCIE

(STOC INIIAL)
CAPITAL NATURAL
(DESTINAIE)
IEIRI MATERIALE
INTRRI MATERIALE
FORMARE I CONSUM
DE CAPITAL
ACUMULRI MATERIALE
BUNURI, SERVICII
CAPITAL NATURAL
CAPITAL DIN PRODUCIE

(STOC FINAL)
CAPITAL NATURAL
MEDIUL INTERN
MEDIUL EXTERN
Figura 1. Contabilitatea mediului i fluxurile materiale

Sursa: Bartelmus, 2002
Pe aceast baz, n cercetarea contabil au fost

construite modele noi, cunoscute sub denumiri cum
ar fi contabilitatea social (Gray, 1987), contabilitatea sustenabilitii (Gray, 1992), contabilitatea
mediului sau, mai larg, contabilitatea socio-economic i de mediu (Caraiani et al., 2007). Majoritatea
acestor modele se afl nc ntr-un stadiu experimental, dar sunt integrate n proiecte de cercetare naionale
i internaionale.
2.2. Contabilitatea costului sustenabilitii
Cea mai mare parte a dezvoltrii conceptuale a
contabilitii pentru sustenabilitate i-a fost atribuit
lui R.H. Gray (Lamberton, 2005) i s-a concretizat
n identificarea a trei metode diferite de contabilitate:
contabilitatea costului sustenabilitii, contabilitatea
stocului de capital natural i analiza intrri-ieiri.
Contabilitatea costului sustenabilitii urmrete includerea costurilor interne i a externalitilor
ntr-un concept integrat, definit astfel: costul ipotetic
al reconstituirii strii de mediu nealterate de impactul
organizaional. Pornind de la conceptul meninerii capitalului, aplicat la nivelul biosferei, Gray recunoate
necesitatea meninerii stocului de capital natural pentru
generaiile viitoare. Costul sustenabilitii este dedus
din profitul contabil, pentru a ajunge la nivelul noional
al profitului sustenabil; atunci cnd costul sustenabi18
iulie 2010
litii depete profitul contabil, lipsa sustenabilitii

este evaluat n termeni monetari. Problema practic
a abordrii sale este calculul costurilor externe (ca
poluarea), dar a fost discutat pe larg i n mare msur
soluionat (Mathews, 1993; Pearce i Turner, 1990).
Abordarea costului sustenabilitii ofer un exemplu
elocvent de utilizare a unui concept contabil caracteristic cadrului conceptual centrat pe valoarea-pre,
cum este meninerea capitalului i aplicarea sa pentru
capitalul natural, n locul celui financiar.
O metod asemntoare a propus Mathews
(1993), sub denumirea contabilitatea impactului total,
n scopul de a oferi o alternativ la preurile pieei,
care dezinformeaz prin omiterea unor costuri sociale
i de mediu.
2.3. Contabilitatea stocului
de capital natural
Contabilitatea stocului de capital natural presupune nregistrarea i urmrirea n timp a stocurilor
de capital natural, pentru detectarea modificrilor,
considerate indicatori ai reducerii calitii mediului.
Evaluarea unor astfel de stocuri se face n general prin
metode cantitative, nemonetare, dar exist autori care
sugereaz explorarea posibilitii unei evaluri monetare (Jones, 1996). Gray ofer o clasificare a acestor
stocuri n patru categorii principale:
capital natural critic: stratul de ozon, pdurea

tropical, biodiversitatea;
capital natural neregenerabil i nesubstituibil: petrolul, resursele minerale;
capital natural neregenerabil, dar substituibil: reciclarea deeurilor, consumul de energie;
capital natural regenerabil: plantaiile de arbori, cresctoriile de pete.
Ideea de raportare a resurselor naturale a fost
exprimat i de M. Ristea, care n 1983 propunea,
folosind argumentul valorii, o schem de bilan a avuiei
naionale care s includ resursele naturale ale solului
i subsolului, stocul de tiin, informaie, tehnologie
i cunotine. De exemplu, n privina resurselor solului i subsolului, exprimarea autorului este: pmntul
actual cedeaz produciei n fapt (dar nu se contabilizeaz totdeauna) valoare, deoarece are el nsui valoare (Ristea, 1983).
Contabilitatea stocului de resurse naturale face
apel la concepte din contabilitatea convenional, cum
ar fi meninerea capitalului, i la instrumente ale
contabilitii manageriale controlul stocurilor. Abordarea a fost considerat simplist, deoarece nu reflect interconectarea caracteristic mediului natural
i economic.
2.4. Analiza intrrilor i ieirilor

Analiza intrrilor i ieirilor ine evidena fluxurilor fizice formate din intrrile de materiale i energie,
pe de o parte, i ieirile de produse i deeuri, pe de
alt parte, evaluate n uniti fizice. Dei evidena intrrilor de resurse permite utilizarea etalonului monetar, ea se ine n uniti fizice. Mai ales atunci cnd
face parte din analiza ciclului de via al unui produs,
aceast metod are potenialul de a identifica surse
alternative de energie, de a facilita inovaiile i strategiile de reducere a polurii, fiind primul pas n procesul auditului de mediu.
2.5. Raportarea Triple Bottom Line
O abordare alternativ a fost propus de Elkington
(1999), care descrie o form a contabilitii pe trei
paliere raportarea economic, social i de mediu.
Termenul consacrat este raportare de tip Triple Bottom
1
Line (TBL) i reunete att forme de raportare n uniti

monetare, ct i forme de raportare n uniti fizice.
n 2002 a fost prezentat n cadrul Summitului
Mondial pentru Dezvoltare Durabil ultima versiune
a normelor Global Reporting Initiative (GRI), cuprinznd o serie de indicatori destinai completrii informaiilor din situaiile financiare cu utilizare facultativ:
indicatori economici pentru evaluarea impactului organizaional asupra circumstanelor economice
specifice partenerilor unei entiti, la nivel local, naional i global;
indicatori ai performanei de mediu: gestiunea
resurselor energetice i de ap, biodiversitatea, emisiile de gaze, deeurile;
indicatori ai performanei sociale referitoare
la drepturile consumatorului i ale angajailor: practici
decente de munc, mita i corupia, contribuiile politice, concurena i preurile, responsabilitatea pentru
produse.
3. Cadrul conceptual al sustenabilitii

Prin publicarea articolului Contabilitatea sustenabilitii scurt istorie i cadru conceptual,
Lamberton (2005) realizeaz un pas important n
direcia formalizrii unui model contabil al sustenabilitii. Pornind de la diverse definiii formulate n
literatura de specialitate1, sunt identificate cinci componente de baz ale modelului contabilitii financiare:
rapoartele contabile;
principiile contabile;
nregistrrile contabile;
obiectivele modelului contabil;
caracteristicile calitative.
Printr-o abordare de tip deductiv, poate fi elaborat un model contabil care s permit evaluarea
obiectivului de sustenabilitate. A fost exprimat i opinia conform creia mediul poate suferi n urma ncercrii contabililor de a-i surprinde i raporta valoarea
(Maunders, 1996).
Obiectivul modelului este evaluarea performanei
organizaionale n contextul dezvoltrii durabile, pentru
realizarea unor obiective decizionale sau pentru evaluarea gestiunii eficiente a resurselor, comune cu cele
ale contabilitii tradiionale. Realizarea acestui obiectiv depinde de formularea unor principii asemntoare
Solomons (1995) consider c modelul contabil este format din situaiile financiare bilan i cont de profit i pierdere i
standardele general acceptate pentru ntocmirea acestora. Elliot i Jacobson (1991) adaug setului situaia fluxurilor de
numerar. Ijiri (1983) identific nregistrrile i rapoartele contabile ca instrumente principale ale contabilului. Contabilitatea
financiar urmrete comunicarea informaiilor financiare, deci obiectivul modelului este relevant (Martin, 1994).
iulie 2010
19
principiilor i conveniilor din contabilitatea tradiional, cum ar fi costul istoric, prudena, continuitatea
activitii, perioada de raportare sau entitatea.
Instrumentele de nregistrare a informaiilor pot
fi construite dup tiparul registrelor din contabilitatea
financiar, iar ca obiecte ale evalurii se pot defini
activele i datoriile de mediu, utile pentru determinarea
indicatorilor de performan.
Informaiile comunicate utilizatorilor vor avea

att forme cantitative, ct i calitative i se vor conforma unui set de caracteristici calitative i restricii pe
care acum le ntlnim n cadrul conceptual al contabilitii tradiionale: inteligibilitate, credibilitate etc.
Schematic, relaiile dintre componentele modelului de contabilitate financiar pot fi reprezentate
astfel:
1. Obiectiv(e)
2. Principii
3. Tehnici
5. Atribute
4. Rapoarte
Figura 2. Relaii ntre componentele cadrului conceptual pentru contabilitatea dezvoltrii durabile
Sursa: Lamberton, 2005
Cadrul conceptual al contabilitii pentru sustenabilitate elaborat de Lamberton este prezentat n continuare.
Principii de baz
Tehnici de colectare
a datelor, nregistrare
i evaluare
Entitate raportoare
Indicatori
de performan
dezvoltrii durabile
Definiia dezvoltrii
durabile
Evaluare
Formate de raportare
Informarea partenerilor
(stakeholders)
despre gestiunea resurselor
Perioada contabil
Analiza ciclului de via
Frecvena raportrii
Aria de aplicabilitate
Colectarea primar
a datelor
Obiective
Msurarea performanei
organizaiei
n contextul
Furnizarea de
informaii utile
pentru decizii
Raportare
Caracteristici
calitative ale
informaiilor
Transparen
(inteligibilitate)
Integralitate
(completitudine)
Acuratee
(precizie)
Oportunitate
Verificabilitate
Relevan
Pragul de semnificaie
nregistrarea primar
a datelor
Comparabilitate
Meninerea capitalului
Claritate
Uniti de msur
Neutralitate
Principiul precauiei
Contextul
dezvoltrii durabile
Implicare
Figura 3. Cadrul conceptual pentru contabilitatea sustenabilitii

Sursa: Lamberton, 2005
3.1. Obiectivele cadrului conceptual

Principalul obiectiv al cadrului conceptual este
evaluarea performanei n contextul dezvoltrii durabile, dar subiectul se afl nc n dezbatere, din dou
20
iulie 2010
motive: n primul rnd, sustenabilitatea este neleas

n prezent ca obiectiv macroeconomic, iar relevana sa
la nivel organizaional este dificil de apreciat; de asemenea, n literatura de specialitate s-a subliniat complexitatea indicatorilor necesari pentru realizarea evalurii.
Ca i n modelul tradiional de contabilitate, se

poate face diferena dintre utilizatorii interni i cei
externi. Informaia destinat utilizatorilor externi trebuie s fie caracterizat de transparen i comparabilitate, pentru a permite acestora aprecierea impactului
social i de mediu al organizaiei, n vederea estimrii
contribuiei la realizarea obiectivului global de sustenabilitate. Informaia destinat utilizatorilor interni
trebuie s se concentreze pe furnizarea de date relevante i utile pentru decizia managerial, cum ar fi o
gam ct mai larg de indicatori de performan, date
urmrite i construite pe ciclul de via al produsului,
pentru facilitarea comparaiilor cu obiectivele de sustenabilitate.
3.2. Principiile de baz
Dac sustenabilitatea este perceput ca obiectiv
multidimensional, principiile trebuie formulate astfel
nct s permit explorarea tuturor aspectelor economice, sociale i de mediu. A fost propus utilizarea
unor indicatori de performan integrai, cum ar fi ecoeficiena. Una dintre problemele cele mai disputate
este identificarea entitii de raportare. Aplicarea conceptului de sustenabilitate la nivel microeconomic se
bazeaz pe ipoteza, nc nedemonstrat, c raportarea
ar putea conduce la schimbri n cadrul organizaiei n
vederea asigurrii obiectivului global (Lehman, 1999).
Aria de aplicabilitate a contabilitii dezvoltrii
durabile trebuie definit clar, pentru a-i da calitatea
unui demers practic. Bebbington i Tan (1997) au
propus includerea impactului de mediu de nivel 1 (impactul direct asupra mediului) i 2 (impactul produs
de furnizorii de resurse), n timp ce impactul de nivel 3 (impactul incidental) a fost plasat n afara ariei
de aplicabilitate.
Definirea perioadelor de raportare este la fel
de important. Au existat sugestii de modificare a termenelor clasice de raportare lunar, semestrial sau
anual n favoarea raportrii continue, prin mijloace
moderne cum ar fi actualizarea permanent a unor
pagini web. O alt variant ar fi raportarea informaiilor pe ciclul de via al produselor i serviciilor organizaiei, care ar permite modificarea orizontului de
timp pentru decizia managerial de la termenul scurt
2
specific raportrilor contabile tradiionale la un termen

mai lung, corespunztor ciclului de via.
Evaluarea n etalon monetar nu poate acoperi
dect dimensiunea economic a raportrii. Pentru evaluarea elementelor sociale i de mediu va fi necesar
utilizarea unor uniti de msur diferite, deoarece
impunerea unitii monetare poate avea ca efect reprezentarea eronat i subestimarea impactului prin
comparaie cu aspectele economice.
Conceptul de meninere a capitalului se aplic
n sensul meninerii capitalului fizic, ntr-o accepiune
care ncorporeaz capitalul natural, uman i economic.
Un alt concept relevant este pragul de semnificaie. Pentru a fi posibil raportarea impactului organizaiei asupra mediului, este necesar stabilirea unei
ordini de prioritate, astfel nct informaiile care nu
pot influena decizia utilizatorilor s nu mai fie transmise, pe baza principiului pragului de semnificaie.
Trebuie realizat corelarea acestui principiu cu principiul precauiei2, care prevede ca aciunea de reducere
a impactului de mediu s nu fie amnat din cauza
incertitudinilor tiinifice. Un exemplu n acest sens
ar fi raportarea riscurilor de impact major, dar cu probabilitate mic, care trebuie raportate din cauza potenialului de distrugere.
3.3. Tehnicile de evaluare
i de colectare a datelor
Indicatorii performanei de mediu au o istorie
relativ scurt de utilizare n contabilitatea managerial, legat de crearea unor instrumente ca balanced
scorecard care ajut la identificarea indicatorilor critici
prin recunoaterea naturii multidimensionale a performanei organizaionale. Dei s-au fcut eforturi
semnificative n direcia elaborrii de metode pentru
evaluarea activelor, a datoriilor i a costurilor de mediu, opinia specialitilor este c exprimarea n etalon
monetar ar putea avea efecte negative pe termen lung.
O susinere mai bun o are raportarea de tip calitativ
sau descriptiv. O serie de resurse provenite de la furnizori sunt monitorizate i n prezent, cum ar fi consumul
de ap sau de energie. S-ar putea aduga colectarea
datelor legate de poluare sau de consumul resurselor
naturale, dar este recomandat metoda prelevrii
Propus pentru prima dat n 1998, principiul precauiei oblig la demararea imediat de msuri pentru contracararea oricrei
ameninri asupra mediului natural sau social, chiar dac la data apariiei pericolului mai exist o serie de relaii cauz-efect
a cror fundamentare tiinific nu s-a realizat. n caz contrar, responsabilitatea revine celor care au iniiat activitile cu
impact negativ.
iulie 2010
21
periodice de eantioane, deoarece urmrirea continu

nu ar fi eficient din punct de vedere al costurilor.
3.4. Formatele de raportare
Pentru a exemplifica formatele de raportare utilizate pentru comunicarea de informaii despre sustenabilitate, putem cita:
tabloul indicatorilor de performan pentru o
perioad contabil, a crui utilitate este sporit prin
prezentarea valorii-etalon n vederea realizrii de comparaii;
situaia capitalului natural, pe categorii;
analiza intrri-ieiri;
analiza ciclului de via;
lista abaterilor prin neconformare la cerinele
legislative;
descrieri ale impactului social i de mediu.
3.5. Caracteristicile calitative
Enunarea caracteristicilor calitative s-a fcut
pentru a asigura conformitatea cu principiile promovate de Global Reporting Initiative.
Transparena solicit prezentarea de informaii
complete referitoare la procesele, procedurile i ipotezele care stau la baza raportrii. Implicarea se refer
la atragerea tuturor partenerilor n perfecionarea continu a rapoartelor. Verificabilitatea presupune nregistrarea, compilarea, analiza i prezentarea informaiilor de o manier care s i permit unui observator
extern s se pronune asupra credibilitii acestora.
Celelalte caracteristici calitative incluse n model

au rolul de a asigura calitatea, credibilitatea i accesibilitatea informaiei raportate, relevant n raport cu
obiectivele organizaiei.
Concluzii
Urmrind formele integrate de raportare, observm pe toate cele trei coordonate social, economic
i de mediu dezvoltarea unui model multidimensional, format prin combinarea de indicatori neomogeni care nu permit evaluarea exclusiv n etalon
monetar i oblig la utilizarea mai multor uniti de
msur. Evaluarea calitativ nsoete evaluarea cantitativ n majoritatea situaiilor. Un alt aspect uor
observabil este caracterul interdisciplinar al indicatorilor, care impune o colaborare real a contabilitii
cu disciplinele sociale i ecologice, extins dincolo
de procesul normalizrii, prin formarea i pregtirea echipelor interdisciplinare de raportare. Totui,
trebuie remarcat poziia central pe care o ocup
anumite concepte i tehnici ale contabilitii tradiionale utilizate pentru a defini structura i substana
rapoartelor.
Prezentarea sub aceast form a elementelor care
definesc contabilitatea socio-economic i de mediu
demonstreaz existena unor trsturi comune cu
contabilitatea financiar convenional, att la nivel
teoretic, ct i practic. De aceea, considerm c este
justificat direcionarea cercetrilor viitoare din domeniu spre amplificarea rigorii teoretice i spre dezvoltarea unui cadru conceptual complet.
BIBLIOGRAFIE
1. Bartelmus P., Unveiling Wealth Accounting for Sustainability, n volumul coordonat de Bartelmus P.,
Unveiling Wealth On Money, Quality of Life and Sustainability, Kluwer Academic Publishers,
Dordrecht, Boston, Londra, 2002.
2. Bartelmus P., Dematerialization and Capital Maintenance: Two Sides of the Sustainability Coin,
Ecological Economics, no. 46, 2003, pp. 61-81.
3. Bebbington J., Tan J., Accounting for Sustainability, Chartered Accountants Journal, februarie 1997,
pp. 37-40.
4. Bran P., Economica valorii, Editura Economic, Bucureti, 1995.
5. Caraiani C., Dasclu C., Lungu C.I., Gue R.G., Raportare Triple Bottom Line (TBL). Viziune i
strategii ctre contabilitatea socio-economic i de mediu (I i II), revista Contabilitatea, expertiza i
auditul afacerilor, nr. 9/2007 i nr. 10/2007, CECCAR.
6. Costanza R., Ecological Economics: Reintegrating the Study of Humans and Nature, Ecological
Applications, vol. 6, no. 4, 1996, pp. 978-990.
7. Elkington J., Triple Bottom-Line Reporting: Looking for Balance, Australian CPA, martie 1999,
pp. 19-21.
22
iulie 2010
8. Elliot R., Jacobson P., US Accounting: A National Emergency, Journal of Accountancy, noiembrie
1991, pp. 54-58.
9. Georgescu-Roegen N., The Entropy Law and the Economic Process, Harvard University Press, 1971.
10. Gonella C., Pilling A., Zadek S., Making Values Count, ACCA Research Report, no. 57, 1998.
11. Gray R., Accounting and Environmentalism: An Exploration of the Challenge of Gently Accounting
for Accountability, Transparency and Sustainability, Accounting Organisations and Society, vol. 17,
no. 5, 1992, pp. 399-425.
12. Gray R.H., Owen D.L., Maunders K.T., Corporate Social Reporting: Accounting and Accountability,
Prentice Hall, Hemel Hempstead, 1987, p. IX.
13. Hines R.D., On Valuing Nature, Accounting, Auditing & Accountability Journal, vol. 4, no. 3, 1991.
14. Hopwood A.G., Accounting Calculation and the Shifting Sphere of the Economic, European Accounting
Review, vol. 1, no. 1, 1992.
15. Ijiri Y., On the Accountability-Based Conceptual Framework of Accounting, Journal of Accounting
and Public Policy, vol. 2, no. 2, 1983, pp. 75-81.
16. Jones M.J., Accounting for Biodiversity: A Pilot Study, British Accounting Review, no. 28, 1996.
17. Lamberton G., Sustainability Accounting A Brief History and Conceptual Framework, Accounting
Forum, no. 29, 2005, pp. 7-26.
18. Lehman G., Disclosing New Worlds: A Role for Social and Environmental Accounting and Auditing,
Accounting Organisations and Society, vol. 24, no. 3, 1999, pp. 214-217.
19. Martin C., An Introduction to Accounting, McGraw-Hill, Sydney, 1994.
20. Mathews M.R., Socially Responsible Accounting, Chapman&Hall, Londra, 1993.
21. Maunders K., Environmental Accounting Is It Necessarily an Oxymoron?, Environmental Accounting
Symposium, Australian National University, Canberra, 1996.
22. Miller P., Accounting as Social and Institutional Practice: An Introduction, in Hopwood A.G.,
Miller P. (editors), Accounting as a Social and Institutional Practice, Cambridge University Press, 1994.
23. Miller P., The Margins of Accounting, European Accounting Review, vol. 7, no. 4, 1998.
24. Odum H.T., Ecological and General Systems: An Introduction to Systems Ecology, Colorado
University Press, Boulder Colorado, 1994.
25. Porter T.M., Trust in Numbers: The Pursuit of Objectivity in Science and Public Life, Princeton
University Press, 1995.
26. Ristea M., Modele de echilibru privind gestiunea patrimoniului ntreprinderii socialiste, Editura
Academiei RSR, Bucureti, 1983.
27. Ristea M., Echilibru n globalizarea contabilitii. Aparen i esen, n volumul Congresul al
XVI-lea al profesiei contabile din Romnia Profesia contabil i globalizarea, Editura CECCAR,
Bucureti, 2006.
28. Solomons D., Criteria for Choosing an Accounting Model, Accounting Horizons, vol. 9, no. 1,
martie 1995, pp. 42-51.
Aceast lucrare reprezint o parte a cercetrii doctorale cu titlul Evaluare, valoare, pre i cost n contabilitate,
finanat parial prin proiectul de cercetare cu tema Contabilitatea verde strategii transdisciplinare
ctre contabilitatea socio-economic i de mediu, CNCSIS, Planul Naional de Cercetare, Dezvoltare i
Inovare PN II, Program Idei, domeniul tiine economice, cod ID_827.
iulie 2010
23
Teorie contabil
Necesitatea procedurilor n
cadrul operaiunilor de inventariere
Doina Mona ERB, expert contabil
Arad
ABSTRACT
The Need for Procedures in Stock-Taking Operations
This paper presents the stock-taking issue in a succinct and comprehensive manner,
their types and defines the terms related to the definition of a correct economic
picture in this process.
It aims to highlight the details that must be taken into account, whose failure could
lead to invalidity of form or substance of the stock-taking results, which, being already
recorded in the accounts, by striking invalidity will distort the economic picture
regarding the entity of the annual financial statements.
The details presented above concern both the liability of the entity and the liability
of the manager, namely the relationship between these two parties involved in the
stock-taking process.
Key terms: stock-taking, procedures, wealth, management
Introducere
Economia este ansamblul activitilor umane
desfurate n sfera produciei, distribuiei i consumurilor de bunuri materiale i servicii. Acest subsistem
social se dezvolt n special datorit nevoilor economice i pe baza resurselor disponibile.
Motorul dezvoltrii economice este dat de actele
de comer efectuate de persoanele fizice i juridice
care dau natere la societi comerciale, companii naionale, regii autonome, instituii naionale de cercetare,
societi cooperatiste. Pe lng cele nominalizate mai
sus mai funcioneaz i instituiile publice, asociaiile
i alte persoane juridice cu i fr scop patrimonial.
Toate aceste forme economice de organizare au
un patrimoniu i au obligaia s conduc i s organizeze contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea financiar i, dup caz, de gestiune.
Patrimoniul este elementul fundamental i se
constituie din totalitatea drepturilor i obligaiilor cu
caracter bnesc ce aparin acestor forme economice
24
iulie 2010
de organizare descrise mai sus, devenit o realitate determinat, o entitate.

n alctuirea patrimoniului intr mai multe elemente:
elemente de activ, ce aparin persoanei;
elemente de pasiv, adic toate obligaiunile
materiale pe care le are persoana.
Patrimoniul, aa cum prevd principiile generale, este format din activul social i pasivul social. Patrimoniul aparinnd formelor de organizare definite aici
are un caracter autonom i trebuie avut o eviden
clar n paralel cu evidenierea permanent a oricror
schimbri ce au loc n interiorul su.
Patrimoniul nu trebuie confundat cu capitalul
social al unei societi. Capitalul social este o expresie valoric a aporturilor asociailor, iar patrimoniul
este o universalitate (juridic) ce cuprinde toate drepturile i obligaiile. Capitalul social este fix (cu rare
modificri), patrimoniul variaz n funcie de rezultatele activitii desfurate. Cu patrimoniul se poate
garanta creditorilor recuperarea preteniilor (art. 3
din Legea nr. 31/1990 privind societile comerciale,

republicat).
Toate elementele componente din patrimoniu,
n conformitate cu cadrul legislativ din Romnia, trebuie inventariate cantitativ-valoric sau numai valoric.
1. Definirea termenilor
n operaiunea de inventariere a unei entiti intervin urmtoarele elemente:
gestiunea;
gestionarul;
bunurile;
depozitul;
metoda utilizat de conducere a contabilitii
analitice a bunurilor;
conductorul entitii;
conductorul compartimentului de contabilitate;
contabilul;
procedurile scrise pentru efectuarea inventarierii.
Gestiunea este definit ca fiind administrarea
patrimoniului ori a unor bunuri sau poate reprezenta
totalitatea operaiunilor privind primirea, pstrarea i
eliberarea bunurilor materiale sau a valorilor bneti,
ndeplinite de un angajat n cadrul atribuiilor sale de
serviciu.
Gestionarul este definit ca fiind acel angajat al
unei organizaii care are ca atribuii principale de serviciu primirea, pstrarea i eliberarea de bunuri aflate
n administrarea, folosina sau deinerea, chiar temporar, a unei entiti, indiferent de modul de dobndire
i de locul unde se afl bunurile.
n Clasificarea Ocupaiilor din Romnia este cuprins n grupa de baz 4131.
Bunurile, prin prisma cadrului legislativ, sunt
bunurile materiale, mijloacele bneti sau orice alte
valori.
Depozitul (magazia) este un loc, cldire n care
se pstreaz materialele, mrfurile etc.
Metoda utilizat de conducere a contabilitii
analitice a bunurilor poate fi:
operativ-contabil, care se poate aplica pentru
contabilitatea analitic a materiilor prime, materialelor
consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar, semifabricatelor, produselor finite, produselor
reziduale, mrfurilor i ambalajelor;
cantitativ-valoric, care se poate aplica pentru
contabilitatea analitic a materiilor prime, materialelor
consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar, semifabricatelor, produselor finite, produselor

reziduale, mrfurilor, animalelor i ambalajelor;
global-valoric, care se poate aplica pentru
contabilitatea analitic a mrfurilor i ambalajelor din
unitile de desfacere cu amnuntul, rechizitelor de
birou, imprimatelor, materialelor folosite la ambalare,
materialelor de natura obiectelor de inventar, echipamentelor de protecie n folosin, precum i a altor
categorii de bunuri.
Conductorul entitii este persoana care formuleaz politica economico-social, planific, coordoneaz i ndeplinete funcia de reprezentare.
n conformitate cu prevederile Legii contabilitii
nr. 82/1991, republicat, acesta rspunde pentru buna
organizare a lucrrilor de inventariere i aprob proceduri scrise, adaptate specificului activitii entitii.
Contabilul este persoana care ine evidena contabil a operaiunilor financiare ale unei ntreprinderi,
n conformitate cu principiile generale ale contabilitii: verific tipodimensiunile materiilor prime i
materialelor, precum i calitatea acestora, exactitatea
documentelor i operaiunilor contabile referitoare la
ncasri i vrsminte i a altor operaii financiare,
ntocmete state financiare i evidene contabile pentru
o perioad determinat de timp.
n Clasificarea Ocupaiilor din Romnia este cuprins n grupa de baz 3433.
Procedurile scrise pentru efectuarea inventarierii cuprind totalitatea actelor i formelor ndeplinite
n cadrul activitii de inventariere de ctre comisia
de inventariere numit.
2. Operaiunea de inventariere
i rolul ei n gestiune
Scopul principal al operaiunii de inventariere
la care este supus patrimoniul este acela de a-i stabili
situaia real n vederea ntocmirii situaiilor financiare
anuale, care trebuie s ofere o imagine fidel a poziiei
financiare i a performanei entitii pentru respectivul
exerciiu financiar.
Prin prisma cadrului legislativ romn, obligativitatea minim imperativ cu privire la inventariere
este ca aceasta s se efectueze:
cel puin o dat n cursul exerciiului financiar
pe parcursul funcionrii entitii (definit drept inventariere anual, aa cum este cunoscut de ctre toi
contabilii); sau
n cazul fuziunii sau al ncetrii activitii.
iulie 2010
25
Legea mai descrie i alte situaii care pot genera

operaiunea de inventariere:
la cererea organelor de control cu prilejul
efecturii controlului sau a altor organe prevzute
de lege;
ori de cte ori sunt indicii c exist plusuri
sau minusuri n gestiune care nu pot fi stabilite cert
dect prin inventariere;
ori de cte ori intervine predarea-primirea de
gestiune;
cu prilejul reorganizrii gestiunilor;
ca urmare a calamitilor naturale sau a unor
cazuri de for major;
n alte cazuri prevzute de lege.
Toate cazurile enumerate mai sus pot deveni prag
minim obligatoriu, adic in loc de inventariere anual,
cu aprobarea administratorului, a ordonatorului de
credite sau a persoanei care are obligaia gestionrii
entitii. Cadrul legislativ poate aproba i excepii de
la regul, care se refer la unele bunuri cu caracter
special aflate n administrarea entitii, la propunerea
conductorului acesteia.
Toate elementele din patrimoniu trebuie s fie
date n rspundere gestionar sau n folosin, dup
caz.
Inventarierea trebuie efectuat la nceputul activitii i scopul este acela de a stabili i evalua elementele de natura activelor ce pot constitui aportul la
capitalul entitii.
3. Structura procedurilor
Pentru eficientizarea operaiunilor de inventariere n vederea obinerii de rezultate maxime i atingerii
scopului n sine, orice entitate trebuie s-i organizeze
activitatea economic cu respectarea cadrului legislativ din momentul respectiv.
Administratorii, ordonatorii de credite sau alte
persoane care au obligaia gestionrii entitii numesc
prin decizie scris comisia de inventariere. Aceast
decizie trebuie s cuprind n mod obligatoriu:
componena comisiei de inventariere, numele
i prenumele preedintelui i membrilor comisiei;
modul de efectuare a inventarierii (cu privire
la cntrire, cubaj etc.);
metoda de inventariere utilizat (cu privire la
inventarul permanent, intermitent; referitor la conducerea contabilitii: operativ-contabil, cantitativ-valoric i global-valoric);
gestiunea supus inventarierii;
data de ncepere i de terminare a operaiunii.
26
iulie 2010
Membrii comisiei de inventariere nu pot fi nlocuii dect n cazuri bine justificate i numai prin decizie
scris, emis de ctre cei care i-au numit. n comisiile
de inventariere vor fi numite persoane cu pregtire
corespunztoare economic i tehnic care s asigure
efectuarea corect i la timp a operaiunii. Din comisiile de inventariere nu pot face parte gestionarii depozitelor inventariate, contabilii care in evidena gestiunii
respective i nici auditorii interni sau statutari. Totui,
ca derogare de la regula de mai sus, contabilii care
in evidena gestiunii respective pot s participe la
inventariere fr a intra n componena comisei de
inventariere (nu sunt cuprini n textul deciziei de numire a comisiei de inventariere).
Sunt situaii n care comisiile de inventariere
sunt coordonate de ctre o comisie central, numit
de asemenea prin decizie scris. Sarcinile acesteia
sunt de a organiza, instrui, supraveghea i controla
modul de efectuare a operaiunilor de inventariere;
totodat, rspunde de efectuarea tuturor lucrrilor de
inventariere.
Cu privire la inventariere, cadrul legislativ n
vigoare prevede urmtoarele etape:
A. crearea condiiilor corespunztoare de lucru
pentru comisia de inventariere din partea administratorilor, ordonatorilor de credite sau altor persoane care
au obligaia gestionrii entitii;
B. luarea de msuri organizatorice de ctre comisia de inventariere.
A. Principalele msuri pe care trebuie s le ia
administratorul sau alt persoan care are obligaia
gestionrii patrimoniului n vederea crerii condiiilor
corespunztoare de lucru pentru comisia de inventariere sunt:
organizarea activitii de expediere a scrisorilor pentru confirmri de solduri la clieni, furnizori,
bnci, nainte de data nceperii perioadei de inventariere;
organizarea depozitrii valorilor materiale grupate pe sortotipodimensiuni, codificarea i ntocmirea
etichetelor de raft;
inerea la zi a evidenei tehnico-operative la
gestiunile de valori materiale i a celei contabile i
efectuarea lunar a confruntrii datelor dintre aceste
evidene;
participarea ntregii comisii conform deciziei
la lucrrile de inventariere;
asigurarea personalului necesar pentru lucrri
de manipulare, sortare, aezare, cntrire, msurare,
numrare a valorilor materiale;
asigurarea participrii la identificarea bunurilor inventariate a unor persoane competente, la solicitarea responsabilului comisiei de inventariere;
dotarea gestiunii cu aparate i instrumente
adecvate i n numr suficient pentru msurare, cntrire, cu mijloace de identificare (cataloage, mostre,
sonde), precum i cu birotic necesar;
dotarea comisiei cu mijloace de tehnic de
calcul i de sigilare a spaiilor;
asigurarea proteciei membrilor comisiei n
conformitate cu normele de protecie a muncii;
asigurarea securitii uilor, ferestrelor, porilor de la depozit.
B. Msurile organizatorice care trebuie luate

de ctre comisia de inventariere sunt:
nainte de nceperea operaiunii de inventariere s ia de la gestionarul rspunztor de gestiunea
bunurilor o declaraie scris din care s rezulte dac:
gestioneaz bunuri i n alte locuri de depozitare;
n afara bunurilor entitii respective are n
gestiune i alte bunuri aparinnd terilor, primite cu sau fr documente;
are plusuri sau minusuri n gestiune despre a
cror cantitate ori valoare are cunotin;
are bunuri nerecepionate sau care trebuie expediate (livrate), pentru care s-au ntocmit documentele aferente;
a primit sau eliberat bunuri fr documente
legale;
deine numerar sau alte hrtii de valoare rezultate din vnzarea bunurilor aflate n gestiunea sa;
are documente de primire-eliberare care nu
au fost operate n evidena gestiunii sau care
nu au fost predate la contabilitate.
De asemenea, n declaraia scris se va meniona
felul, numrul i data ultimului document de intra-
re/ieire a bunurilor n/din gestiune. Declaraia se dateaz i se semneaz de ctre gestionarul rspunztor
de gestiunea bunurilor i de ctre comisia de inventariere. Semnarea declaraiei se face n faa comisiei de
inventariere;
s identifice toate locurile (ncperile) n care
exist bunuri ce urmeaz a fi inventariate;
s asigure nchiderea i sigilarea spaiilor de
depozitare, n prezena gestionarului, ori de cte ori
se ntrerup operaiunile de inventariere i se prsete
gestiunea;
s bareze i s semneze, la ultima operaiune,
fiele de magazie, menionnd data la care s-au inventariat bunurile, s efectueze toate demersurile pentru
ca bunurile care nu au fost nregistrate n fiele de
magazie s fie nregistrate, astfel nct situaia scriptic
a gestiunii s reflecte realitatea;
s efectueze toate demersurile cu privire la
numerarul rezultat din ncasrile din ziua curent, care
trebuie depus la casieria entitii;
s controleze dac toate instrumentele i aparatele de msur sau cntrire au fost verificate i dac
sunt n stare de funcionare;
dac gestionarul nu s-a prezentat la data i
ora fixate pentru nceperea inventarierii, comisia de
inventariere sigileaz gestiunea i comunic aceast
stare de fapt comisiei centrale de inventariere.
4. Concluzii
Pentru a avea o imagine fidel i actual cu privire la valoarea i structura patrimoniului unei entiti,
pentru a cunoate tendinele de evoluie imprimate
de economia de pia, este necesar o ct mai serioas,
responsabil i regulat activitate de inventariere. Raiunea economic major a inventarierii este tocmai
cea de definire valoric i cantitativ a averii entitii,
i cnd vorbim de valoare ne referim, n primul rnd,
la o valoare actual, pragmatic, ce ofer detalii despre
posesiile patrimoniale.
BIBLIOGRAFIE
1. Dicionarul explicativ al limbii romne, ediia a II-a, Academia Romn, Institutul de Lingvistic
Iorgu Iordan, Editura Univers Enciclopedic, 1998.
2. Legea nr. 22/1969 privind angajarea gestionarilor, constituirea de garanii i rspunderea n legtur
cu gestionarea bunurilor organizaiilor socialiste, publicat n Buletinul Oficial nr. 132/18.11.1969.
3. Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat n Monitorul Oficial nr. 454/18.06.2008.
4. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 2.861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea
i efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii, publicat
n Monitorul Oficial nr. 704/20.10.2009.
iulie 2010
27
Practic contabil
Contabilitatea mrfurilor vndute

n regim de consignaie
Doru PLEEA, prof. univ. dr.
Universitatea George Bariiu, Braov
ABSTRACT
Accounting of Consignment Sold Goods
The consignment contract is a kind of contract through which a person named consignor
entrust to another party, named receiver, the goods from a deposit in order to be traded
in the agreed conditions against a fee.
The main characteristic of the contract is that goods are not owned by the receiver,
they only enter in his possession; the receiver must settle with the consignant the
received price or the goods owned by him. The contract is often used especially in
trade relationships.
In this article we are presenting two cases: when the consignant is a legal person and
it is registered with the local tax authority as a VAT payer and when the consignment
traded goods are received form the persons that are not VAT payers.
Key terms: consignant, receiver, VAT, parties obligations, accounting, severance
Contractul de consignaie este convenia prin

care una dintre pri, numit consignant, ncredineaz celeilalte pri, numit consignatar, mrfuri sau
obiecte mobile spre a le vinde pe socoteala consignantului.
Potrivit prevederilor legale, contractul de consignaie, ca de altfel orice modificare, transformare sau
reziliere a lui, trebuie s fie ncheiat n form scris.
Prin ncheierea contractului de consignaie proprietatea bunurilor nu se transmite, consignatarul neavnd
drept de proprietate asupra bunurilor respective. Contractul de consignaie este un contract cu executare
imediat sau succesiv, ceea ce nseamn c bunurile
se pot preda consignatarului toate deodat sau n mod
treptat, prin note sau facturi succesive emise n temeiul
contractului. Acesta poate fi reziliat de consignant n
1
orice moment, chiar dac a fost ncheiat pe o perioad

determinat, n afara cazului n care n cuprinsul su
se prevede altfel.
Consignantul (depuntorul) poate prelua i ridica oricnd, indiferent dac contractul a fost ncheiat
pe o perioad determinat sau nedeterminat, toate
sau numai o parte dintre bunurile ncredinate consignatarului, fr s-l ntiineze n prealabil.
Obligaiile consignatarului legate de execuia
contractului sunt1:
S ia toate msurile pentru conservarea n bun
stare a bunurilor ce i-au fost ncredinate, ca un bun
comerciant (n caz de pierdere, deteriorare sau lips
provenit din culpa sa sau a agenilor i prepuilor
si, consignatarul rspunde material);
Legea nr. 178/1934 privind reglementarea contractului de consignaie, publicat n Monitorul Oficial nr. 173/30.07.1934.
28
iulie 2010
S asigure bunurile ce i-au fost ncredinate
la o societate de asigurare acceptat de consignant.

Asigurarea se va face de consignatar pentru o valoare
cel puin egal cu preul bunurilor prevzut n contract
sau n notele i facturile respective, astfel nct toate
riscurile s fie acoperite ncepnd din momentul expunerii bunurilor de ctre consignant;
S plteasc cu regularitate primele de asigurare. n caz de neasigurare sau de anulare a asigurrii
din cauza neplii la termen a primelor, rspunderea
(culpa) este a consignatarului;
S pstreze mrfurile primite n ambalajele
lor originale i s conserve intacte etichetele, mrcile
i orice alte semne exterioare aa cum au fost aplicate
de consignant;
S pstreze i s depoziteze mrfurile respective n locul de depozitare anume stabilit prin contract,
n cazul n care contractul prevede n mod expres aceasta, sau, n caz contrar, n localuri a cror folosin o
are pe baz de acte scrise;
S comunice n scris consignantului viciile
aparente sau ascunse ale bunurilor ncredinate;
S suporte toate cheltuielile de conservare i
desfacere a bunurilor predate n consignaie, n afara
cazului n care prin contract nu se stabilete altfel;
S vnd sau s nstrineze bunurile numai
n condiiile prevzute n contract;
S ncaseze comisionul aferent operaiunii de
vnzare sau, dac nu, diferena dintre preurile efectiv
realizate din vnzrile fcute i preurile prevzute n
contractul de consignaie sau n notele, facturile i
dispoziiile consignantului;
S notifice debitorului la prima cerere a consignantului originea i natura creanei;
S contabilizeze toate operaiunile referitoare
la bunurile ncredinate lui, astfel nct controlul i
verificarea lor s se poat face cu uurin;
S ntiineze consignantul la termenele prevzute n contract despre vnzrile fcute de el din
bunurile ce i-au fost ncredinate n consignaie. Notificarea va trebui s cuprind n mod obligatoriu i
precis bunurile vndute cu ncasarea imediat n numerar sau vndute pe credit, indicndu-se pentru aceast
din urm situaie numele i adresa exact a fiecrui
debitor, suma datorat, termenul de plat acordat i
cambiile sau garaniile reinute. Vnzrile pe credit
pot fi efectuate de consignatar n caz de prevedere
contractual expres, n caz contrar fiind rspunztor

fa de consignant de plata la termen a preului mrfurilor vndute de el pe credit;
S predea consignantului la termenele prevzute preul tuturor bunurilor vndute de el contra numerar i toate sumele rezultate din ncasarea creanelor
provenite din vnzarea acestor bunuri, precum i garaniile primite de la cumprtor;
S nu exercite fa de consignant niciun drept
de retenie (de reinere) nici asupra lui, nici asupra
bunurilor ncredinate lui n consignaie, nici asupra
sumelor sau a valorilor rezultate din vnzarea acestor
bunuri.
Drepturile consignantului legate de executarea contractului sunt:
Poate prelua i ridica oricnd, chiar dac contractul a fost ncheiat pe o durat determinat, toate
sau o parte din bunurile ncredinate consignatarului,
fr necesitatea unui preaviz;
Pstreaz toate drepturile asupra bunurilor ncredinate i continu s poat dispune oricnd de ele,
n afar de o clauz contrar stipulat n contract;
S controleze i s verifice oricnd mrfurile
ncredinate i s procedeze la inventarierea lor;
S interzic consignatarului vnzrile pe credit ctre anumite firme sau persoane anume determinate, chiar dac prin contract consignatarul a fost
mputernicit s fac vnzri pe credit cu sau fr
restricii;
S verifice oricnd registrele speciale de consignaie;
n caz de faliment al consignatarului, va putea
revendica bunurile ncredinate sau preul lor care nu
a fost pltit n bani sau altfel.
Comercializarea mrfurilor n regim de consignaie se poate realiza fie n cadrul unei ntreprinderi
specializate n comerul cu ridicata sau cu amnuntul
ca gestiune i ca activitate distinct, fie ca obiect principal de activitate n cadrul unei ntreprinderi specializate n comerul de consignaie.
n practic pot aprea dou situaii: una n care
consignantul (deponentul) este persoan juridic i alta
n care consignantul este persoan fizic.
Vom prezenta n continuare nregistrrile contabile de efectuat.
iulie 2010
29
A. Cazul n care consignantul este persoan juridic i este nregistrat

la organul fiscal teritorial ca pltitor de TVA
SC Fortus SRL, n calitate de consignant pltitor de TVA, depune n consignaie, consignatar fiind
SC Poiana Turism SA, mrfuri n valoare de 1.000 lei, pre pretins de deponent i acceptat de consignatar.
n baza contractului de consignaie ncheiat ntre pri, transmiterea mrfurilor n valoare de 1.000 lei de ctre
consignant consignatarului se va face prin etape succesive, pe baz de facturi emise de primul.
Conform nelegerii contractuale, preul de vnzare cu amnuntul al mrfurilor n consignaie se formeaz
astfel:
Pre deponent ............................................................................................................... 1.000 lei

Comision consignatar ................................................................................................... 300 lei
TVA ............................................................................................................................ 312 lei
Pre de vnzare cu amnuntul ...................................................................................... 1.612 lei
1. Mrfurile depuse de consignant vor fi nregistrate ntr-un cont de ordine i eviden n afara bilanului:
8033
Valori materiale primite
n pstrare sau custodie
1.000
2. Vnzarea mrfurilor prin consignaie, cu ncasare n numerar n cursul lunii:

531
Casa
%
707
Venituri din
vnzarea mrfurilor
704
Venituri din
servicii prestate
4427
TVA colectat
1.612
1.000
300
312
3. Concomitent se ncarc gestiunea magazinului cu valoarea mrfurilor vndute i se nregistreaz n

contul de mrfuri corespunztor cu reflectarea sursei (precizm c n acest moment consignantul este obligat
s ntocmeasc factur cu TVA, deoarece s-a transferat dreptul de proprietate):
371
Mrfuri
%
462
Creditori diveri
378
Diferene de pre
la mrfuri
4428
TVA neexigibil
1.612
1.000
462
Creditori diveri
240
300
312
i concomitent:
4426
TVA deductibil
4. La sfritul lunii se nregistreaz descrcarea gestiunii magazinului de vnzare n regim de consignaie

la pre de nregistrare:
30
iulie 2010
%
607
Cheltuieli privind
mrfurile
378
Diferene de pre
la mrfuri
4428
TVA neexigibil
371
Mrfuri
1.612
1.000
300
312
5. Concomitent se face creditarea contului de ordine i eviden:

=
8033
Valori materiale primite
n pstrare sau custodie
1.000
6. Achitarea n numerar, pe baz de chitan emis de consignant, a drepturilor sale:

462
Creditori diveri
531
Casa
1.240
7. nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli i stabilirea rezultatului contabil:

121
Profit sau pierdere
607
Cheltuieli privind
mrfurile
1.000
%
707
Venituri din
vnzarea mrfurilor
704
Venituri din
servicii prestate
121
Profit sau pierdere
1.300
1.000
300
8. nregistrarea impozitului pe profit aferent (16%):

691
Cheltuieli cu
impozitul pe profit
441
Impozitul pe profit
48
512
Conturi curente
la bnci
48
9. Plata impozitului pe profit la bugetul statului:

441
Impozitul pe profit
10. nchiderea contului de cheltuieli cu impozitul pe profit:

121
Profit sau pierdere
691
Cheltuieli cu
impozitul pe profit
48
11. Repartizarea profitului net la sfritul exerciiului pentru dividende:

117
Rezultatul reportat
457
Dividende de plat
iulie 2010
252
31
12. Regularizarea taxei pe valoarea adugat:

4427
TVA colectat
%
4426
TVA deductibil
4423
TVA de plat
312
240
72
13. Plata taxei pe valoarea adugat. n cazul consignantului, valoarea adugat o reprezint nsui
comisionul:
4423
TVA de plat
512
Conturi curente
la bnci
72
nregistrri efectuate la SC Fortus SRL, consignant (deponent)
1. Trimiterea mrfurilor spre vnzare n consignaie consignatarului, pe baz de aviz de nsoire a

mrfurilor:
357
Mrfuri aflate
la teri
%
371
Mrfuri
378
Diferene de pre
la mrfuri
1.000
800
200
2. Pentru bunurile livrate n baza unui contract de consignaie, se consider c livrarea bunurilor de la
consignant la consignatar are loc la data la care bunurile sunt livrate de consignatar clienilor si. n cazul
livrrilor stocurilor n regim de consignaie sau a stocurilor puse la dispoziie clientului, la data punerii la
dispoziie sau a expedierii bunurilor, persoana impozabil va emite ctre destinatarul bunurilor un document
care cuprinde urmtoarele informaii:
un numr de ordine secvenial i data emiterii documentului;
denumirea/numele i adresa prilor;
data punerii la dispoziie sau a expedierii bunurilor;
denumirea i cantitatea bunurilor.
461
Debitori diveri
%
707
Venituri din
vnzarea mrfurilor
4427
TVA colectat
1.240
1.000
240
3. Descrcarea gestiunii de mrfuri n contabilitatea consignantului (deponentului), considernd preul

de nregistrare de 800 lei:
%
607
Cheltuieli privind
mrfurile
378
Diferene de pre
la mrfuri
32
357
Mrfuri aflate
la teri
1.000
800
200
iulie 2010
B. Situaia n care bunurile comercializate

n regim de consignaie provin
de la persoane nepltitoare de TVA
Baza de impozitare este constituit din suma
reprezentnd marja obinut din vnzarea de bunuri
second-hand. Marja reprezint diferena dintre preul
la care bunul a fost comercializat i suma cuvenit
proprietarului bunului. Persoana impozabil revnztoare va ndeplini urmtoarele obligaii:
a) Va ine un jurnal special de cumprri n care
se nscriu toate bunurile supuse regimului special;
b) Va ine un jurnal special de vnzri n care
se nscriu toate bunurile livrate n regim special;
c) Va ine un registru comparativ care permite
s se stabileasc, la finele fiecrei perioade fiscale,
alta dect ultima perioad fiscal a anului calendaristic, totalul bazei de impozitare pentru livrrile efectuate n respectiva perioad fiscal i, dup caz, taxa
colectat;
d) Va ine evidena separat pentru stocurile de
bunuri supuse regimului special;
e) Va emite o factur prin autofacturare ctre
fiecare furnizor de la care achiziioneaz bunuri supuse regimului special i care nu este obligat s emit
o factur. La factur se anexeaz declaraia furnizorului care confirm c acesta nu a beneficiat de nicio
scutire sau rambursare a taxei pentru cumprarea, im-
portul sau achiziia intracomunitar de bunuri livrate

de persoana impozabil revnztoare. Factura emis
prin autofacturare trebuie s cuprind urmtoarele
informaii:
numrul de ordine i data emiterii facturii;
data achiziiei i numrul cu care a fost nregistrat n jurnalul special de cumprri sau data primirii bunurilor;
numele i adresa prilor;
codul de nregistrare n scopuri de TVA al
persoanei impozabile revnztoare;
descrierea i cantitatea de bunuri cumprate
sau primite;
preul de cumprare, care se nscrie n factur
la momentul cumprrii pentru bunurile n regim de
consignaie, deductibil de ctre cumprtor.
Baza de impozitare i suma taxei pe valoarea
adugat colectate pentru aceste operaiuni ntr-o perioad fiscal se determin pe baza unor situaii de
calcul i se evideniaz corespunztor n decontul de
tax pe valoarea adugat. Persoanele impozabile care
livreaz att bunuri supuse regimului normal de tax
pe valoarea adugat, ct i bunuri supuse regulilor
speciale de vnzare n sistem de consignaie trebuie
s in evidena separat pentru fiecare activitate. Filiera nregistrrilor contabile este aceeai, cu meniunea
c TVA se calculeaz numai asupra comisionului consignatarului, n cazul nostru: 300 lei 24% = 72 lei.
BIBLIOGRAFIE
1. Pleea D., Contabilitatea financiar a agenilor economici, Editura Romprint, Braov, 2009.
2. Legea nr. 178/1934 privind reglementarea contractului de consignaie, publicat n Monitorul Oficial
nr. 173/30.07.1934.
4. Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicat n Monitorul Oficial nr. 927/23.12.2003, cu
modificrile i completrile ulterioare.
5. Hotrrea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii
nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicat n Monitorul Oficial nr. 112/06.02.2004, cu modificrile
i completrile ulterioare.
6. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile
conforme cu directivele europene, publicat n Monitorul Oficial nr. 766 bis/10.11.2009.
iulie 2010
33
Practic contabil
Studiu de caz
privind evidenierea nregistrrilor contabile
la o societate de asigurare ale ncasrii primelor
aferente asigurrilor de via i subscrierii lor
Marinic DOBRIN, conf. univ. dr.
Universitatea Spiru Haret Bucureti
ABSTRACT
Case Study for an Insurance Entity on the Stand Out of Accounting Records
for Receipts of Life Insurance Bonus and Their Underwriting
The case study presents the accounting records of an insurance entity MDO
regarding: the underwriting of the insurance bonus where the full payment is done at
the settlement of the contract; underwriting the insurance bonus paid in rates; cashing
in insurance bonus through branches/middlemen; severage of insurance contracts;
sending the bonus by post, the post fees being paid from the receipts.
Key terms: insurance policy, life insurance bonus, underwriting insurance bonus, fee withhold
by the middlemen, severage of the insurance contract
1. Subscrierea primelor de asigurare cu plata integral la ncheierea contractului

Domnul X face o asigurare de via la societatea MDO, pentru cinci ani, i pltete integral o prim
de 1.000 lei:
4011
Decontri privind
primele de asigurare
aferente asigurrilor
de via
701
Venituri din prime
brute subscrise
privind asigurrile
de via directe
1.000
(toat valoarea
contractului)
2. Subscrierea primelor de asigurare cu plata n rate

Dac domnul X nu pltete prima de asigurare integral la nceputul valabilitii poliei de asigurare i
pltete anual, pe o perioad de cinci ani, nregistrarea subscrierii primelor se face prin anualizare, respectiv la
data anualizrii poliei (la mplinirea unui an): 1.000 lei/5 = 200 lei
4011
Decontri privind
de via
34
iulie 2010
701
Venituri din prime
brute subscrise
privind asigurrile
de via directe
200
(prima subscris
aferent anului
aniversar)
3. ncasarea primelor de asigurare prin sucursale

Sucursala 1 ncaseaz 100.000 lei pentru asigurri de via:
54411
Conturi la bnci
n lei privind
asigurrile de via
4821
Decontri ntre subuniti
privind asigurrile
de via
100.000
4011
Decontri privind
de via
100.000
La Direcia asigurri de via:

4821
Decontri ntre subuniti
privind asigurrile
de via
4. ncasarea primelor de asigurare prin intermediari

Brokerul Jupiter ncaseaz pentru societatea MDO prime pentru asigurri de via n valoare de
120.000 lei. nregistrrile contabile vor fi urmtoarele:
54411
Conturi la bnci
n lei privind
asigurrile de via
sau
54711
Casa n lei privind
asigurrile de via
4041
Decontri privind
intermediarii n asigurri
de via
120.000
4041
Decontri privind
de via
4011
Decontri privind
de via
120.000
5. ncasarea primelor de asigurare cu comision reinut de intermediari

Pentru suma de 120.000 lei ncasat pentru asigurri de via, brokerului Jupiter i se cuvin comisioane
n valoare de 12.050 lei, sum pe care a reinut-o din primele de asigurare ncasate pentru societatea MDO.
Calculul sumei depuse la societatea MDO: 120.000 lei 12.050 lei = 107.950 lei
%
54411
Conturi la bnci
n lei privind
asigurrile de via
sau
54711
Casa n lei privind
asigurrile de via
4221
Sume datorate
intermediarilor n asigurri
4041
Decontri privind
de via
120.000
107.950
12.050
nregistrarea comisionului pe cheltuieli:

65612
Cheltuieli privind
comisioanele i onorariile
4221
Sume datorate
intermediarilor n asigurri
iulie 2010
12.050
35
Atenie!
Momentul nregistrrii comisionului este la subscrierea poliei de asigurri de via.
6. Rezilierea contractelor de asigurare
Situaia 1: Prima de asigurare ncasat integral
Domnul X a ncheiat o poli de asigurare de via pentru care a pltit integral prima de asigurare de
1.000 lei. Domnul X s-a rzgndit n privina ncheierii poliei de asigurare de via i solicit rezilierea
acesteia. nregistrrile contabile sunt urmtoarele:
Rezilierea poliei de asigurare:
70811
Prime brute subscrise
anulate aferente
asigurrilor de via
4021
Prime anulate i
de restituit privind
asigurrile de via
1.000
54711
Casa n lei privind
asigurrile de via
sau
54411
Conturi la bnci
n lei privind
asigurrile de via
1.000
Restituirea primelor de asigurare:

4021
Prime anulate i
asigurrile de via
Situaia 2: Prima de asigurare ncasat parial

Dac pentru aceeai poli de asigurare subscris societatea ar fi ncasat doar o parte din prima total de
asigurare de 1.000 lei, respectiv 300 lei, nregistrrile contabile ar fi fost urmtoarele:
Rezilierea poliei de asigurare:
70811
Prime brute subscrise
anulate aferente
asigurrilor de via
4021
Prime anulate i
asigurrile de via
1.000
Calculul primei nencasate: 1.000 lei 300 lei = 700 lei

4021
Prime anulate i
asigurrile de via
4011
Decontri privind
de via
700
54711
Casa n lei privind
asigurrile de via
sau
54411
Conturi la bnci
n lei privind
asigurrile de via
300
Restituirea primei de asigurare:

4021
Prime anulate i
asigurrile de via
36
iulie 2010
7. Se ncaseaz pe un contract mai mult dect suma subscris

n asigurri se nregistreaz suma corect (restul de ncasat).
n contabilitate:
S-a ncasat suma de 1.400 lei. Suma n plus este de 400 lei:
54411
Conturi la bnci
n lei privind
asigurrile de via
sau
54711
Casa n lei privind
asigurrile de via
4011
Decontri privind
de via
1.400
54411
Conturi la bnci
n lei privind
asigurrile de via
sau
54711
Casa n lei privind
asigurrile de via
75815
Alte venituri din
exploatare
cu sumele
< 1 leu
54411
Conturi la bnci
n lei privind
asigurrile de via
sau
54711
Casa n lei privind
asigurrile de via
4621
Creditori diveri
pentru asigurri
de via
400
(cu sumele
> 1 leu)
BIBLIOGRAFIE
1. Constantinescu Dan Anghel, Reglementarea i supravegherea asigurrilor n Uniunea European,
Editura Semne 94, Bucureti, 2004.
2. Dobrin Marinic, Contabilitatea specific domeniului asigurrilor, Editura Bren, Bucureti, 2005.
3. Dobrin Marinic, Contabilitatea societilor de asigurri, ediia a II-a, Editura Fundaiei Romnia
de Mine, Bucureti, 2010.
4. Dobrin Marinic, Gliceanu Mihaela, Asigurri i reasigurri, Editura Fundaiei Romnia de Mine,
Bucureti, 2003.
5. Dobrin Marinic, Tnsescu Paul, Teoria i practica asigurrilor, ediia a II-a, Editura Economic,
Bucureti, 2003.
6. Vcrel Iulian, Bercea Florian, Asigurri i reasigurri, ediia a IV-a, Editura Expert, Bucureti, 2007.
8. Legea nr. 32/2000 privind societile de asigurare i supravegherea asigurrilor, publicat n Monitorul
Oficial nr. 148/10.04.2000, cu modificrile i completrile ulterioare.
9. Ordinul preedintelui Comisiei de Supraveghere a Asigurrilor nr. 3.129/2005 pentru aprobarea
reglementrilor contabile conforme cu directivele europene specifice domeniului asigurrilor, publicat
n Monitorul Oficial nr. 1.187/29.12.2005, cu modificrile i completrile ulterioare.
iulie 2010
37
Practic contabil
Particulariti privind contabilitatea

salariilor n anul 2010
partea a II-a
Lucian POPESCU, conf. univ. dr.
Universitatea Spiru Haret Bucureti
ABSTRACT
Salary Accounting Particularities in 2010
The present paper presents the computation of the salary income earned by an
individual, the individual and collective social insurance contributions for the state
budget, the allowances from the taxable income, the income tax and the net salary, as
well as the corresponding accounting records to be made for the first quarter of 2010.
The paper begins by debating the significance inconsistency of the term salary
and its synonyms such as: retribution, wage, fee, and pay, used in Romania and in
the main countries of the world. The definition is given according to the Labor Code
of the salary on the basis of the individual labor agreement, and according to the
Fiscal Code on the concept basis of all salary revenues and other revenues associated
with the salary received for the dependent activity (of employer).
Also, this paper presents the social insurance contributions and the salary tax, both
at individual and employer level; the presentation is made both on an intuitive and
table forms containing the tax percentages and their related legal base. At the same
time, detailed examples of net salary computation are given, on Excel tabular form
with different levels of personal deductions for salary tax. Finally, a summary of the
payroll accounting entries is included.
Key terms: normal working conditions, special working conditions, outstanding working
conditions, collective labor agreement, social security contributions, personal deduction,
dependant, bonus, wage, gross salary, net salary
3. Exemplificri
Calculul salariului net pentru un salariu brut de 1.610 lei al unui salariat cu o singur persoan n ntreinere,
la funcia de baz, n luna februarie 2010, se prezint astfel:
Calculul salariului realizat:
8 NZL OABS
ST
8 NZL
n care:
NZL numrul de zile lucrtoare;
OABS numrul de ore absente;
ST salariul tarifar (de baz).
SR =
38
iulie 2010
n cazul de fa, salariul realizat este salariul tarifar (de baz).

Calculul valorii orelor suplimentare:
200% NOSL ST
8 NZL
n care:
OS valoarea orelor suplimentare;
NOSL numrul de ore suplimentare lucrate.
OS =
n acest caz, valoarea orelor suplimentare este zero.

VNL = SB CSI = SB CASJ CASS CAS =
= 1.610 0,5% 1.610 5,5% 1.610 10,5% 1.610 = 1.610 8 89 169 = 1.610 266 = 1.344 lei
Deducerea personal:
DP = (250 + 100 NPI) K
n care:
NPI numrul persoanelor n ntreinere; din punct de vedere fiscal, acesta nu poate fi mai mare de 4
(n acest exemplu, NPI = 1).
Coeficientul K se calculeaz astfel:
K=1
SB 1.000
1.500 1.000
=1
= 0,695
2.000
2.000
DP = (250 + 100 1) 0,695 = 243,25 = 250 lei (rotunjire superioar la zeci de lei Codul fiscal,
art. 45 Stabilirea deducerilor personale i a sumelor fixe)
VI sau VBC = VNL DP = 1.344 250 = 1.094 lei
Impozitul pe salarii:
IS = 16% VBC = 16% 1.094 = 175,04 = 175 lei
Salariul net:
SN = SB CSI IS = 1.610 266 175 = 1.169 lei
Prezentm n Tabelul 3 rezultatele algoritmului instituit mai sus privind calculul unor salarii reprezentative
pentru funcia de baz (a se vedea i Tabelul 4).
Tabelul 3
LUNA: Februarie/2010
Nume, prenume
Funcia de baz (1); Alte funcii (0)
Muncitor
Tehnician
Inginer
ef sector
20
20
20
20
Ore absente
Numr persoane n ntreinere (0 max. 4)
Salariul de ncadrare (tarifar sau baz)*
800
1.500
2.200
2.200
Salariul realizat
800
1.500
2.200
2.200
Zile lucrtoare (Norma 8 ore/zi)
Ore suplimentare (100%)
iulie 2010
Total
39
Indemnizaie de conducere
700
160
300
440
440
960
1.800
2.640
3.340
8.740
13
17
44
101
189
277
351
918
53
99
145
184
481
Deducere personal
450
270
90
Venit net lunar (VNL)
801
1.503
2.205
2.788
Venit impozabil (VI sau VBC)
351
1.233
2.115
2.788
56
197
338
446
1.037
Net de plat (NP)
745
1.306
1.867
2.342
6.260
Avans (AV)
300
500
700
900
2.400
Alte reineri (AR)
Rest de plat (RP)
445
806
1.167
1.442
3.860
TOTAL REINERI**
215
494
773
998
2.480
Spor vechime: 20%

Alte venituri
SB VBL (Salariul brut sau Venitul brut lunar)
CASJ 0,5% (contribuie omaj)
CAS 10,5% (contribuie pensie)
CASS 5,5% (contribuie sntate)
Impozit pe salariu (IP)
* Sumele sunt informative i au doar rolul de a ilustra modalitatea de calcul al salariilor nete la funcia de baz.
** Reinerile (CASJ, CAS, CASS, IP) se apropie de 30% din venitul brut, ceva mai mici la salarii minime datorit
deducerii personale comparabile cu salariul brut, iar contribuiile unitii sunt aproximativ tot 30% din salariile brute
(Tabelul 1 partea I a articolului, revista Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor nr. 6/iunie 2010).
Pentru calculul rapid al salariilor se folosesc Foi de calcul tabelar Excel. Foile de calcul tabelar, avnd o
capacitate de calcul puternic, permit desfurarea unor aplicaii deosebite. Astfel, pornind de la ideea c
pentru angajator, dar n special pentru salariat are relevan salariul net (pe care l primete efectiv), au fost
elaborate aplicaii Excel care determin salariul brut pornind de la salariul net1.
De asemenea, controversa politic privind impozitarea salariilor cu cot unic sau cu cot progresiv
a fost tranat printr-o aplicaie Excel privind impozitarea salariilor cu cot unic i baz de impozitare
progresiv2.
Tabelul 4. Foaie de calcul tabelar Excel privind calculul salariului net
A
1
LUNA: Februarie/2010
Nume, prenume
Funcia de baz (1)

Alte funcii (0)
Zile lucrtoare
(Norma 8 ore/zi)
5
6
Explicativ la coloana B
(date alfanumerice sau formule de calcul)
VOICU
VOICU ION
20
20
Ore absente
Numr persoane n ntreinere

(0 max. 4)
Lucian Popescu, Calculul salariului brut n funcie de salariul net, revista Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor,
nr. 7/iulie 2008, CECCAR, pp. 43-50.
2
Lucian Popescu, Model de impozitare a salariilor cu cot unic i baz variabil (I i II), revista Contabilitatea, expertiza i
auditul afacerilor, nr. 12/decembrie 2007, pp. 57-62, i nr. 1/ianuarie 2008, pp. 50-55, CECCAR.
40
iulie 2010
Explicativ la coloana B
(date alfanumerice sau formule de calcul)
Salariul de ncadrare
(tarifar sau baz)
1.171
1.171
Salariul realizat
1.171
=ROUND(B7*(B4*8-B5)/(B4*8);0)
Ore suplimentare
(100%): 22
322
=ROUND(2*22*B7/(8*B4);0)
10
Indemnizaie de conducere
11
Spor vechime: 15%
176
=ROUND(15%*B7;0)
12
Alte venituri
13
SB VBL (Salariul brut

Venitul brut lunar)
1.669
=B8+B9+B10+B11+B12
14
CASJ 0,5%
(contribuie omaj)
=ROUND(0,5%*B13;0)
15
CAS 10,5%
(contribuie pensie)
175
=ROUND(10,5%*B13;0)
16
CASS 5,5%
(contribuie sntate)
92
=ROUND(5,5%*B13;0)
240
=(IF(B13<=1000;250+IF(B6<=4;B6;4)*IF(B6<0;
0;1)*100;0)+IF(B13>1000;1;0)*IF(B13<=3000;
ROUNDUP((250+IF(B6<=4;B6;4)*IF(B6<0;0;1)
*100)*(1-(B13-1000)/2000);-1);0))*IF(B3>0;1;0)
17
Deducere personal
18
Venit net lunar (VNL)
1.394
=IF((B13-B14-B15-B16)<0;0;(B13-B14-B15-B16))
19
Venit impozabil
(VI sau VBC)
1.154
=ROUNDDOWN(IF((B18-B17)<0;0;(B18-B17));1)
20
Impozit pe salariu (IP)
185
=ROUND(16%*B19;0)
21
Salariul net de plat (NP)
1.209
=B13-B14-B15-B16-B20
22
Avans din salariu (AS)
400
400
23
Alte reineri (AR)
24
Rest de plat (RP)
809
=B21-B22-B23
4. Contabilitatea salariilor
Contabilitatea decontrilor cu salariaii personalul
Prezentm spre exemplificare nregistrrile contabile cu sumele aferente calculate pentru fondul lunar de
salarii brute din Tabelul 3, respectiv de 8.740 lei.
Salarii i alte drepturi datorate personalului:
641
Cheltuieli cu salariile
personalului
421
Personal salarii
datorate
8.740
Reineri din salarii reprezentnd avansuri, popriri, contribuia personalului la asigurrile sociale i
ajutorul de omaj, impozitul pe venituri de natura salariilor, imputaii i contribuia la asigurrile de sntate,
care exced impozitul pe salarii:
iulie 2010
41
421
Personal salarii
datorate
%
425
Avansuri acordate
personalului
427
Reineri din salarii
datorate terilor
4312
Contribuia personalului
la asigurrile sociale
4314
Contribuia angajailor
pentru asigurrile
sociale de sntate
4372
la fondul de omaj
444
Impozitul pe venituri
de natura salariilor
4282
Alte creane n legtur
cu personalul
4.880
2.400
%
5121
Conturi la bnci
n lei
5311
Casa n lei
2.400
2.400
918
481
44
1.037
Plata avansurilor ctre salariai:

425
Avansuri acordate
personalului
Achitarea salariilor nete datorate personalului (rest de plat):

421
Personal salarii
datorate
%
5311
Casa n lei
5121
Conturi la bnci
n lei
3.860
*
3.860
Evidenierea drepturilor privind participarea salariailor la profit:

117
Rezultatul reportat
424
Prime reprezentnd
participarea personalului
la profit
Evidenierea impozitului aferent participrii salariailor la profit:

424
Prime reprezentnd
la profit
42
iulie 2010
444
Plata impozitului:
444
5121
Conturi la bnci
n lei
Plata drepturilor cuvenite din participarea salariailor la profit:

424
Prime reprezentnd
la profit
5311
Casa n lei
5311
Casa n lei
Achitarea drepturilor de personal neridicate:

426
Drepturi de personal
neridicate
Drepturi de personal neridicate, prescrise, datorate bugetului statului sau nregistrate drept alte venituri
de exploatare ale gestiunii curente:
426
Drepturi de personal
neridicate
%
448
Alte datorii i creane
cu bugetul statului
7582
Venituri din donaii
primite
*
*
Alte sume datorate salariailor determinate de activitatea exerciiului financiar care se ncheie:
641
Cheltuieli cu salariile
personalului
4281
Alte datorii n legtur
cu personalul
Operaiile privind asigurrile i protecia social sunt urmtoarele:

Obligaia unitii privind contribuia pentru asigurrile sociale:
6451
Contribuia unitii la
asigurrile sociale
4311
asigurrile sociale
1.818
Obligaia unitii privind contribuia pentru constituirea bugetului asigurrilor pentru omaj:
6452
Contribuia unitii
pentru ajutorul
de omaj
4371
fondul de omaj
44
Evidenierea contribuiei unitii la constituirea bugetului asigurrilor sociale de sntate:

6453
Contribuia angajatorului
pentru asigurrile
sociale de sntate
4313
pentru asigurrile
sociale de sntate
iulie 2010
454
43
Virarea sumelor reprezentnd contribuiile la asigurrile sociale de stat i de sntate, precum i la

asigurrile pentru omaj:
%
4311
asigurrile sociale
4312
4313
pentru asigurrile
sociale de sntate
4314
Contribuia angajailor
pentru asigurrile
sociale de sntate
4371
Contribuia unitii
la fondul de omaj
4372
la fondul de omaj
5121
Conturi la bnci
n lei
3.759
1.818
918
454
481
44
44
Sume achitate n plus reprezentnd ajutoare materiale:

4282
Alte creane n legtur
cu personalul
4381
Alte datorii sociale
Contabilitatea decontrilor privind asigurarea altor riscuri privind munca
Contribuia la fondul de garantare pentru plata creanelor salariale FGCS:

6458
Alte cheltuieli privind
asigurrile i protecia
social
447.FGCS
Fonduri speciale taxe
i vrsminte asimilate
22
Contribuia de asigurare pentru accidente de munc i boli profesionale CAMBP:

6451
asigurrile sociale
4311.CAMBP
Contribuia unitii
44**
Contribuia pentru concedii i indemnizaii medicale CCI:

6458
social
4381.CCI
74
Comisionul pentru servicii de gestionare a carnetelor de munc ITM:

635
Cheltuieli cu alte
impozite, taxe i
vrsminte asimilate
44
iulie 2010
447.ITM
Fonduri speciale taxe
i vrsminte asimilate
66 (22)
Contribuia pentru promovarea drepturilor persoanelor cu handicap CDPH:

6458
social
4381.CDPH
600***
Contabilitatea impozitului pe salarii
nregistrarea impozitului pe salarii reinut din drepturile bneti cuvenite salariailor:

%
421
Personal salarii
datorate
423
Personal ajutoare
materiale datorate
424
Prime reprezentnd
la profit
444
1.037
1.037
nregistrarea achitrii ctre buget a impozitului pe venituri de natura salariilor datorat de unitate:
444
5121
Conturi la bnci
n lei
1.037
Note:
* Sume care depind de structura concret a salariilor, de situaia personal a salariailor sau a entitii angajatoare.
** n funcie de codul CAEN.
*** n ipoteza unui numr de 50 de salariai (fr persoane cu handicap angajate).
BIBLIOGRAFIE
1. Popescu Lucian, Salarizarea personalului Contabilitate, fiscalitate, legislaie, Editura Tribuna
Economic, Bucureti, 2007.
2. Popescu Lucian, Calculul salariului brut n funcie de salariul net, revista Contabilitatea, expertiza
i auditul afacerilor, nr. 7/iulie 2008, CECCAR.
3. Popescu Lucian, Model de impozitare a salariilor cu cot unic i baz variabil (I i II), revista
Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor, nr. 12/decembrie 2007 i nr. 1/ianuarie 2008,
CECCAR.
4. Legea nr. 130/1996 privind contractul colectiv de munc, republicat n Monitorul Oficial nr. 184/
19.05.1998.
5. Legea nr. 53/2003 privind Codul muncii, publicat n Monitorul Oficial nr. 72/05.02.2003, cu
6. Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicat n Monitorul Oficial nr. 927/23.12.2003, cu
iulie 2010
45
7. Hotrrea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii
nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicat n Monitorul Oficial nr. 112/06.02.2004, cu modificrile
i completrile ulterioare.
8. Ordinul ministrului sntii nr. 721/2005 pentru aprobarea Regulamentului privind acordarea sporurilor la salariile de baz n conformitate cu prevederile art. 13 din Ordonana de urgen a Guvernului
nr. 115/2004, aprobat cu modificri i completri prin Legea nr. 125/2005, publicat n Monitorul
Oficial nr. 668/27.07.2005, cu modificrile i completrile ulterioare.
9. Legea nr. 226/2006 privind ncadrarea unor locuri de munc n condiii speciale, publicat n Monitorul
Oficial nr. 509/13.06.2006.
10. Legea nr. 411/2004 privind fondurile de pensii administrate privat, republicat n Monitorul Oficial
nr. 482/18.07.2007, cu modificrile i completrile ulterioare.
11. Ordonana de urgen a Guvernului nr. 91/2007 pentru modificarea i completarea unor acte normative
din domeniul proteciei sociale, publicat n Monitorul Oficial nr. 671/01.10.2007.
12. Hotrrea Guvernului nr. 1.051/2008 pentru stabilirea salariului de baz minim brut pe ar garantat
n plat, publicat n Monitorul Oficial nr. 649/12.09.2008.
13. Legea nr. 12/2010 a bugetului asigurrilor sociale de stat pe anul 2010, publicat n Monitorul Oficial
nr. 61/27.01.2010.
Contabilitatea n partid dubl simplificat si

, actualizat
la persoanele juridice fr scop patrimonial
Autor: Virginia Greceanu-Cocos,
a Editura Pro Universitaria a aprut lucrarea intitulat Contabilitatea n partid dubl simplificat
i actualizat la persoanele juridice fr scop patrimonial, autor Virginia Greceanu-Coco.
Obiectul lucrrii l constituie Anexa nr. 1 la OMEF nr. 1.969/2007 privind contabilitatea n partid
dubl la: asociaii, fundaii, federaii, uniuni, cluburi, partide politice, patronate, sindicate, culte
religioase (altele dect parohiile), CAR-uri i alte organizaii. Lucrarea cuprinde dou pri: contabilitatea n partid dubl, care trateaz Planul de conturi iniial, normele complete de utilizare
cu 44 de monografii contabile, i legislaia util comentat care trateaz impozitarea profitului i
actualizarea Planului de conturi la 2010.
Preul lucrrii este de 50 lei (inclusiv TVA), cu plata ramburs la primirea coletului; aceasta
este editat n tiraj limitat.
Comenzile se pot face la tel./fax: 021 - 314.93.13 sau 021 - 781.23.23, la e-mail:
distributie@ujmag.ro sau la adresa: B-dul Iuliu Maniu nr. 7, corp A, et. 3, sector 6, Bucureti.
46
iulie 2010
partea I
Ioan MOROAN, expert contabil
Suceava
ABSTRACT
Organising Management Accounting in Our Country
Management accounting may be treated as a management instrument used by the
management of an entity in order to satisfy its information needs and to focus its decisions.
Organizing the management accounting implies a number of activities developed
by an entity in order to create an efficient information system for the cost calculation;
the analysis for the efficiency of the undertaken activity; the elaboration, follow-up
and control of the expense budgets, subordinated to the management in all the levels
of the organising structures.
The present paper aims to present to the interested persons the main aspects concerning
the management accounting.
The final part of the paper contains a management accounting model for an economic
production unit.
Key terms: accounting-financial management, management accounting, cost calculation,
management efficiency, return
Aspecte generale privind organizarea
contabilitii de gestiune n ara noastr

Legea contabilitii, prin coninutul su, are n
vedere ntregul sistem contabil al agenilor economici,
i nu numai o component sau alta a acestuia. n acest
context, observm c nc din art. 1 se precizeaz:
Societile comerciale, societile/companiile naionale, regiile autonome, institutele naionale de cercetare-dezvoltare, societile cooperatiste i celelalte
persoane juridice cu scop lucrativ au obligaia s organizeze i s conduc contabilitatea proprie, respectiv
contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune
adaptat la specificul activitii.
Aadar, organizarea contabilitii de gestiune nu
este facultativ; n spiritul legii enunate este obligatorie,
dar, spre deosebire de contabilitatea general (finan-
Contabilitate si, control de gestiune
Organizarea contabilitii de gestiune

n ara noastr
ciar), prezint o anumit suplee n utilizarea regulilor

i metodelor care rspund cel mai bine managementului ntreprinderii.
Organizarea contabilitii de gestiune presupune
un ansamblu de activiti desfurate de o ntreprindere n vederea realizrii unui sistem informaional
eficient privind calculul costului; analiza eficienei
activitii desfurate; elaborarea, urmrirea i controlul bugetelor de cheltuieli, subordonat conducerii
la toate nivelurile structurilor organizatorice.
n acest sens se ridic o serie de probleme, printre
care:
a) Precizarea organelor crora li se ncredineaz executarea lucrrilor contabilitii de gestiune. Aceast problem, n ara noastr, n funcie de
iulie 2010
47
complexitatea activitii i de mrimea ntreprinderii,

se poate realiza dup dou concepii:
O prim modalitate ine de concepia disparat, potrivit creia activitile de calculaie a costurilor
i cele de analiz i fundamentare a deciziilor sunt
subordonate unor compartimente distincte din cadrul
ntreprinderii. Astfel, lucrrile de calcul al costului
pot fi executate fie n cadrul unui compartiment distinct, denumit Postcalcul, subordonat directorului
economic, fie n cadrul compartimentului financiar-contabil, n timp ce elaborarea bugetelor pe feluri
de activiti se realizeaz n cadrul compartimentelor
corespunztoare funciilor ntreprinderii, sub supravegherea i coordonarea acestora de ctre biroul plandezvoltare. Gradul de centralizare sau descentralizare
al lucrrilor este n funcie de mrimea ntreprinderii
i de complexitatea activitii desfurate.
O a doua modalitate ine de concepia integrat, care presupune concentrarea lucrrilor n cadrul
aceluiai compartiment funcional, cunoscut sub denumirea de Preuri, costuri, analize economice, care
s fie subordonat conducerii ntreprinderii.
Fiecare dintre variantele prezentate are avantaje
i dezavantaje, n urmtorul sens: n prima variant
exist posibilitatea specializrii, a unui control reciproc n privina metodologiei i certitudinii datelor,
dar apare dezavantajul lipsei unei viziuni unitare asupra ansamblului lucrrilor contabilitii de gestiune;
n cea de a doua variant se nltur dezavantajul celei
dinti, dar se creeaz un volum sporit de lucru i o
dependen a acestui compartiment de alte compartimente funcionale din cadrul ntreprinderii n privina
culegerii informaiilor. Cu toate acestea, cea de a doua
variant exprim cel mai corect esena, rolul i importana contabilitii de gestiune n cadrul conducerii.
b) Alegerea celei mai corespunztoare metode
de organizare a evidenei cheltuielilor, calcul al costului i elaborare a bugetelor este o problem dependent de o serie de factori, cum ar fi: caracterul diferit
al produciei, aspectul de sezonalitate, specificul procesului tehnologic, nomenclatura de fabricaie, durata ciclului de producie, tendina de evoluie a unor
factori, precum i scopul urmrit de conducerea unei
ntreprinderi. Alegerea unei metode ridic o serie de
probleme legate de precizarea categoriilor de purttori
de costuri, a unitii de calculaie, stabilirea centrelor
de analiz, a tehnicilor de previzionare, urmrire i
control, precizarea sistemului de documente i a criteriilor lor de ntocmire i circuit.
48
iulie 2010
c) Precizarea perioadelor de executare a lucrrilor contabilitii de gestiune. n acest sens este

necesar s se precizeze organele care vor fi informate,
perioadele cnd informaiile sunt necesare, forma i
structura lor, perioadele de calcul al costurilor, cnd
i la ce perioade se stabilesc, se analizeaz i se raporteaz abaterile de la nivelurile prestabilite, scop n
care se pot elabora grafice sub form tabelar, liniar
sau grafice reea.
d) Precizarea mijloacelor necesare executrii
lucrrilor, aspect care vizeaz cu precdere partea
de calculaie a costurilor i este important pentru determinarea coninutului i circuitului documentelor de
eviden primar, precum i a situaiilor finale, dat
fiind faptul c modul de prelucrare difer n funcie
de gradul de dotare a unitii cu mijloace tehnice de
calcul.
Din punctul nostru de vedere, creterea competitivitii entitilor economice n contextul integrrii
Romniei n UE nu se poate realiza dect printr-o
bun administrare a afacerii (activitii), proces n care
un loc important l ocup organizarea contabilitii
de gestiune.
Avnd n vedere c imperativul de baz al lurii
deciziilor manageriale ntr-o ntreprindere este cunoaterea costurilor, iar contabilitatea financiar furnizeaz doar cheltuielile nregistrate dup natura lor, se
impune organizarea unei contabiliti de gestiune n
vederea satisfacerii necesitilor informaionale ale
managerilor.
n acest sens, Legea contabilitii nr. 82/1991,
republicat, impune tuturor ntreprinderilor organizarea i conducerea contabilitii de gestiune adaptate
la specificul activitii.
n reglementarea respectiv nu se face distincie
ntre organizarea i conducerea contabilitii din punct
de vedere al persoanei care poart rspunderea, de
ambele activiti fiind rspunztor administratorul
ntreprinderii. Cu toate acestea, n literatura de specialitate exist o delimitare clar a rspunderii pentru
cele dou activiti, i anume: rspunderea pentru
organizarea contabilitii, potrivit Legii contabilitii
nr. 82/1991, republicat, revine administratorului, iar
rspunderea pentru inerea contabilitii revine administratorului numai cnd unitatea nu are compartiment
financiar-contabil condus de ctre directorul economic, contabilul-ef sau alt persoan mputernicit s
ndeplineasc aceast funcie (care trebuie s aib studii economice superioare) i nu folosete persoane
fizice sau juridice autorizate potrivit legii, membre ale

Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai
din Romnia.
Prin urmare, dac de organizarea contabilitii
este rspunztor administratorul ntreprinderii, rspunderea pentru conducerea contabilitii de gestiune i
revine expertului contabil.
Not:
Proiectul de lege pentru modificarea i completarea Legii contabilitii nr. 82/1991, republicat, referitor la organizarea i conducerea contabilitii prevede:
Alineatul (1) al articolului 10 se modific i
va avea urmtorul cuprins:
(1) Rspunderea final pentru organizarea i
conducerea contabilitii revine administratorului,
ordonatorului de credite sau altei persoane care are
obligaia gestionrii unitii respective.
Alineatul (2) al articolului 10 se modific i
va avea urmtorul cuprins:
(2) Contabilitatea se organizeaz i se conduce,
de regul, n compartimente distincte, conduse de ctre
directorul economic, contabilul-ef sau alt persoan
mputernicit prin decizie scris de administratorul, ordonatorul de credite sau persoana care are
obligaia gestionrii unitii respective, s conduc
contabilitatea. Aceste persoane trebuie s aib studii
economice superioare i s fie angajate cu contract
individual de munc, potrivit legislaiei n vigoare.
Dup alineatul (4) al articolului 10 se introduce un nou alineat, alineatul (4), cu urmtorul cuprins:
(4) Persoanele prevzute la art. 1 alin. (1)
i alin. (3) vor declara la registrul comerului, n
termen de 60 de zile de la data angajrii/ncheierii
contractului, meniunile privind directorul economic,
contabilul-ef sau persoana mputernicit s conduc
contabilitatea potrivit art. 10 alin. (2). n cazul n
care contabilitatea este condus de persoane fizice
sau juridice membre ale Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, se declar
datele privind aceste persoane. Meniunile cuprinse
n declaraia depus la registrul comerului vor cuprinde informaiile necesare identificrii persoanelor
fizice sau juridice, respectiv: numele i prenumele,
codul numeric personal, locul i data naterii, domiciliul i cetenia persoanelor fizice; denumirea, sediul,
numrul de nregistrare n registrul comerului sau
codul unic de nregistrare pentru persoanele juridice.
n cazul persoanelor fizice/juridice autorizate potrivit
legii se va meniona i numrul matricol/numrul

autorizaiei cu care sunt nregistrate la Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai.
Conform Ordinului ministrului finanelor publice nr. 1.826/2003, publicat n Monitorul Oficial
nr. 23/12.01.2004, contabilitatea de gestiune se organizeaz de administratorul persoanei juridice fie utiliznd conturi specifice, fie prin dezvoltarea conturilor
din contabilitatea financiar, fie cu ajutorul evidenei
tehnico-operative proprii.
Contabilitatea de gestiune procedeaz la cunoaterea costurilor, studiul lor continuu, analiza i
estimarea evoluiei lor, oferind informaiile utile pentru
diagnostic, luarea deciziilor i previzionarea viitorului.
n societatea modern n care trim n prezent,
sunt utilizate tot mai frecvent dou cuvinte prin care
se caracterizeaz situaia unei ntreprinderi: complexitate i instabilitate.
Aceste cuvinte se explic prin:
modificrile structurale;
accelerarea progresului tehnic;
reducerea duratei medii de via a produselor;
evoluia rapid a cerinelor i gusturilor consumatorilor.
n timp ce ntreprinderile sunt obligate s se adapteze unui mediu din ce n ce mai instabil, ele sunt
supuse presiunii de a asigura maximum de securitate.
Aceast situaie creeaz conductorilor greuti deosebite. n sprijinul acestora, contabilitatea de gestiune
se instituie ca un instrument util i, n acelai timp,
ca o metod modern de conducere, deoarece obiectivele pe care le are pot rspunde la trei ntrebri
eseniale:
Ce vrem s analizm?
Pentru ce analizm?
Cum analizm?
Ce vrem s analizm?
Desigur, rezultatele! Care i la ce nivel? Este o
alt ntrebare, deoarece rezultatele pot fi determinate
la nivel de produs sau de centre de producie. Or este
tiut c rezultatele se calculeaz ca diferen ntre
valoarea produselor vndute i cheltuielile corespunztoare obinerii lor.
Se desprinde, aadar, un prim obiectiv al contabilitii de gestiune, i anume calculul costurilor
n scopul urmririi contribuiei activitii desfurate la obinerea rezultatelor, dar n mod analitic.
iulie 2010
49
Pentru ce analizm?
Pentru urmrirea gestiunii sub diferite aspecte,
n funcie de mai multe tipuri de responsabilitate, avnd
la baz urmtoarele criterii:
productivitate;
profitabilitate;
rentabilitate;
creativitate social (eficien global).
Rezult, aadar, c cel de-al doilea obiectiv al
contabilitii de gestiune vizeaz studierea eficienei gestiunii.
Cum analizm?
Analiza se realizeaz printr-un studiu descriptiv
i critic al principalelor metode utilizate, care ne conduc la conturarea a dou aspecte: judecarea trecutului
(diagnostic), pe de o parte, iar pe de alt parte, prepararea deciziilor n funcie de previziuni i confruntarea
lor cu realizrile.
Aadar, cel de-al treilea obiectiv al contabilitii de gestiune vizeaz elaborarea bugetelor pe
feluri de activiti, urmrirea i controlul acestora
n scopul asigurrii unei eficiene pe termen scurt,
mediu i lung.
n literatura de specialitate occidental acest obiectiv constituie, n esen, obiectul de studiu al contabilitii previzionale, denumit i management financiar-contabil sau contabilitate managerial.
Sintetiznd cele trei obiective, se poate stabili
obiectivul fundamental al contabilitii de gestiune: obinerea rapid de date exacte, fiabile, clare,
adaptate la diferitele aspecte ale gestiunii curente
i utilizarea lor raional, astfel nct prin formularea diagnosticului s se pregteasc i s se elaboreze un ansamblu coerent de previziuni.
Concluzii
Este absolut necesar nelegerea modului intern
de organizare a unei afaceri, a complexitii acesteia,
precum i a avantajelor informatizrii contabilitii.
Activitatea expertului contabil a depit sfera producerii informaiei, el fiind antrenat n domenii conexe,
cum ar fi strategia afacerilor, managementul organizaional i tehnologiile informaionale.
Expertul contabil evolueaz n paralel cu legislaia
n vigoare, climatul de afaceri i noile tehnici de management. Astfel, expertul contabil trebuie s fie un
foarte bun consilier al managementului i, nu n ultim
instan, un bun cunosctor al mediului de afaceri.
50
iulie 2010
Toate aceste realiti impun expertului contabil

o serie de competene n domeniul:
finanelor i contabilitii;
comunicrii;
managementului;
marketingului;
resurselor umane;
sistemelor informatice;
proiectrii i implementrii unui sistem informaional contabil, a bazelor de date etc.
Nu n ultimul rnd, trebuie menionat i faptul
c internaionalizarea afacerilor solicit o bun cunoatere a limbilor strine, aceasta constituind o cerin
imperativ din partea investitorilor strini. Dezvoltarea
ntreprinderilor mici i mijlocii se asigur printr-o comunicare optim ntre partenerii de afaceri, precum
i ntre experii contabili i managementul entitilor
economice i publice.
Un aspect foarte important l reprezint activitatea de control derulat de expertul contabil la nivelul
ntreprinderii. Activitatea de control este vital pentru
a asigura valabilitatea, corectitudinea, realitatea, ncadrarea n bugete i, nu n ultimul rnd, sigurana
datelor i a informaiilor.
Din cele prezentate mai sus rezult rolul major
pe care l are expertul contabil n identificarea, prelucrarea, msurarea i comunicarea informaiilor. n acest
sens, expertul contabil trebuie s ofere servicii profesionale competente prin meninerea propriilor cunotine
i a aptitudinilor profesionale la nivelul necesar.
Contabilitatea de gestiune
Are ca obiect evidena, calculul, analiza i
controlul costurilor i rezultatelor analitice.
Are ca scop principal controlul factorilor de
producie n vederea obinerii unor produse, lucrri
sau servicii de calitate cu costuri raionale; factorii de
producie sunt resursele naturale, capitalul i munca.
n mod concret, obiectul i scopul contabilitii

de gestiune sunt identificate cu:
gestiunea analitic a stocurilor;
calcularea analitic a costurilor produselor,
serviciilor, activitilor i funciilor;
determinarea rezultatelor analitice prin compararea costului produselor cu preul lor de vnzare;
controlul de gestiune pe baza abaterilor de la
costurile standard;
controlul bugetar intern asupra cheltuielilor
i veniturilor.
Contabilitatea de gestiune are deci drept obiect

furnizarea tuturor informaiilor n msur s permit
luarea deciziilor de ctre manageri.
Criteriul folosit pentru delimitarea cheltuielilor
i rezultatelor este cel al destinaiei i funciei lor.
Sfera contabilitii de gestiune se circumscrie la
nregistrarea operaiilor privind colectarea i repartizarea cheltuielilor pe destinaii, respectiv pe activiti,
secii, faze de fabricaie etc., decontarea produciei,
precum i calculul costului de producie al produselor
fabricate, lucrrilor executate i serviciilor prestate,
inclusiv al produciei n curs.
Atenie!
Modul de organizare a contabilitii de gestiune
este la latitudinea fiecrei uniti patrimoniale, n funcie de specificul activitii i de necesitile proprii ale
acesteia. n acest sens, pe lng conturile de cheltuieli
pe destinaii i de calculaie a costurilor, pot fi utilizate
conturi de venituri i rezultate analitice corespunztoare, n funcie de opiunea fiecrei entiti economice.
Conturile prevzute n Clasa a 9-a a Planului
de conturi general i normele de aplicare a acestora

sunt date numai cu titlu informativ, pentru a veni n
sprijinul entitilor economice, care pe baza dezvoltrii n analitic i a adaptrii la specific pot s-i elaboreze sistemul propriu de contabilitate de gestiune,
cu respectarea Precizrilor privind unele msuri referitoare la organizarea i conducerea contabilitii de
gestiune, aprobate prin OMFP nr. 1.826/2003.
Funciile contabilitii de gestiune
Funciile contabilitii de gestiune sunt:

determinarea costurilor pe produse, lucrri i
sectoare de activitate;
determinarea diferitelor marje i a rezultatelor
analitice pe produse i activiti;
generarea i furnizarea informaiilor destinate
elaborrii bugetelor i costurilor previzionale;
generarea i furnizarea informaiilor destinate
actualizrii indicatorilor de gestiune din structura
tabloului de bord al entitii economice;
generarea informaiilor destinate msurrii
performanelor (rentabilitate, productivitate) la nivelul
sectoarelor i pe produse, lucrri i servicii.
Contabilitatea de gestiune apare ca un complement indispensabil al contabilitii financiare, ca
un instrument de care are nevoie, i mpreun alctu-
iesc un tot unitar, cunoscut sub denumirea de sistem

contabil.
Contabilitatea general are ca obiect esenial
nregistrarea fluxurilor existente ntre ntreprindere i
mediul ei economic i social, n timp ce contabilitatea
de gestiune se preocup cu predilecie de condiiile
de exploatare interne ale ntreprinderii.
Conturile de gestiune
Privit prin prisma conturilor, contabilitatea de

gestiune se poate organiza n una dintre urmtoarele
variante: organizarea disociat cu i fr utilizarea conturilor i organizarea integrat cu utilizarea unor analitice distincte n cadrul contabilitii financiare.
Organizarea disociat
cu utilizarea conturilor
Organizarea disociat cu utilizarea conturilor
presupune, pe de o parte, existena contabilitii financiare, iar pe de alt parte, existena contabilitii de
gestiune prin intermediul conturilor de gestiune.
Conturile de gestiune permit contabilizarea urmtoarelor operaii:
a) Preluarea din contabilitatea financiar a cheltuielilor ncorporabile, scop n care este necesar s se
elaboreze un tablou de jonciune pentru a se asigura
controlul asupra operaiilor nregistrate. Acest tablou
este cu att mai necesar cu ct n unele conturi apar
nregistrate cheltuieli care sunt nencorporabile. Un
tablou de jonciune care presupune o prim reclasare
a cheltuielilor poate avea urmtorul coninut:
Tabloul de jonciune a cheltuielilor
Contabilitate
Clasa 6
Total rulaj
debitor
Din care:
Producie
Investiii
601
602
603
........
691
Total
b) Decuparea din tabloul de jonciune a cheltuielilor ncorporabile (aferente produciei) i regruparea

i reclasarea acestora n cheltuieli directe (pe purttorii
de costuri) i indirecte (pe locuri de cheltuieli, iar n
cadrul acestora, dup natura cheltuielilor).
iulie 2010
51
c) nregistrarea, urmrirea i controlul produciei

fabricate n cursul perioadei de gestiune, evaluat la
preul de nregistrare, care poate fi costul standard
sau preul cu ridicata al ntreprinderii.
d) nregistrarea, urmrirea i controlul produciei
aflate n curs de execuie la finele perioadei de gestiune, evaluat la costul efectiv al acesteia.
e) nregistrarea, urmrirea i controlul abaterilor
dintre costurile efective i preurile de nregistrare aferente produciei fabricate.
f) Transferarea ctre contabilitatea financiar a
produciei obinute la costul efectiv al acesteia i a
diferenelor de pre aferente.
Conturile de gestiune se caracterizeaz prin faptul c funcioneaz numai ntre ele i, prin urmare, la
sfritul lunii nu prezint sold, motiv pentru care nu
apar n bilan.
Conturile de gestiune sunt sistematizate pe trei
grupe astfel:
Grupa 90 Decontri interne;
Grupa 92 Conturi de calculaie;
Grupa 93 Costul produciei.
Sintetic, se poate reda urmtorul ciclu de nregistrri contabile:
Preluarea cheltuielilor din contabilitatea financiar:

%
921
Cheltuielile activitii
de baz
922
Cheltuielile activitilor
auxiliare
923
Cheltuieli indirecte
de producie
924
Cheltuieli generale
de administraie
925
Cheltuieli de desfacere
901
Decontri interne
privind cheltuielile
Obinerea produciei la pre de nregistrare (prestabilit sau cu ridicata):

931
Costul produciei
obinute
902
Decontri interne privind
producia obinut
Evaluarea la cost efectiv i nregistrarea produciei n curs de execuie:

933
Costul produciei
n curs de execuie
52
iulie 2010
%
921
de baz
922
auxiliare
923
de producie
924
Cheltuieli generale
de administraie
Decontarea cheltuielilor efective aferente produciei obinute:

902
producia obinut
%
921
de baz
922
auxiliare
923
de producie
924
Cheltuieli generale
de administraie
925
Cheltuieli de desfacere
933
Costul produciei
n curs de execuie
931
Costul produciei
obinute
Realizarea interfeei cost-producie:

901
Decontri interne
Determinarea i nregistrarea diferenelor de pre (n rou dac sunt favorabile, n negru dac sunt
nefavorabile):
901
Decontri interne
903
diferenele de pre
i
903
diferenele de pre
902
producia obinut
Va urma...
BIBLIOGRAFIE
1. Budugan D., Georgescu I., Beruia I., Beianu L., Contabilitatea de gestiune, Editura CECCAR,
Bucureti, 2007.
2. Clin O., Contabilitatea de gestiune, Editura Tribuna Economic, Bucureti, 2002.
3. Dumbrav P., Pop A., Contabilitatea de gestiune n comer i turism, Editura Intelcredo, Deva, 1995.
4. Iacob C., Drcea R., Contabilitatea analitic i de gestiune, Editura Tribuna Economic, Bucureti,
1998.
5. Moroan I., Sinteze de reglementri i studii de caz din contabilitatea financiar i de gestiune,
Editura Evcont Consulting, Suceava, 2009.
7. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile
conforme cu directivele europene, publicat n Monitorul Oficial nr. 766 bis/10.11.2009.
8. Colecia revistei Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor, CECCAR.
iulie 2010
53
Fiscalitate
Calculul penalitilor de ntrziere

Aristide CRETAN, expert contabil
Dolj
Exist multe situaii n care, din necunoatere sau din aplicarea eronat a legislaiei n
vigoare, furnizorii de utiliti publice calculeaz i percep greit sumele aferente majorrilor
de ntrziere la plat.
Mai jos este dat un exemplu de calcul al penalitilor n cazul neplii la datele scadente a sumelor
datorate de utilizatorii furnizorilor pentru servicii de utiliti publice.
Acte normative
Serviciile de utiliti publice gestionate de societile comerciale de stat sau private specializate n asemenea
activiti sunt prevzute n urmtoarele acte normative:
Legea nr. 326 din 28 iunie 2001 privind serviciile publice de gospodrie comunal, publicat n
Monitorul Oficial nr. 359/04.07.2001;
Legea nr. 210 din 4 iulie 2005 privind aprobarea Ordonanei Guvernului nr. 20/2005 pentru modificarea
i completarea Ordonanei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedur fiscal, publicat n Monitorul
Oficial nr. 580/05.07.2005;
Legea nr. 51 din 8 martie 2006 privind serviciile comunitare de utiliti publice, publicat n Monitorul
Oficial nr. 254/21.03.2006;
Ordinul preedintelui Autoritii Naionale de Reglementare pentru Serviciile Comunitare de Utiliti
Publice nr. 483 din 29 septembrie 2008 privind aprobarea Contractului-cadru de furnizare a energiei termice,
publicat n Monitorul Oficial nr. 735/30.10.2008.
Prevederi legislative
Legea nr. 51/2006, printre alte prevederi, face urmtoarele precizri:

Facturile pentru serviciile prestate se emit cel mai trziu pn la 15 a lunii n curs pentru luna expirat.
Utilizatorii serviciilor de utilitate public au obligaia s achite facturile n termen de 15 zile lucrtoare
de la data primirii facturii.
Neachitarea facturilor de ctre utilizatori n termen de 30 de zile de la data scadenei atrage penaliti
de ntrziere care se datoreaz ncepnd din prima zi dup data scadent.
Valoarea total a penalitilor nu poate depi valoarea facturii.
Legea nr. 210/2005 prevede, printre altele, penaliti de 0,1% pentru fiecare zi de ntrziere, procent
care poate fi modificat prin legea bugetului anual.
Ordinul preedintelui Autoritii Naionale de Reglementare pentru Serviciile Comunitare de Utiliti
Publice nr. 483/2008 prevede n plus fa de Legea nr. 210/2005 i Legea nr. 51/2006: termenul scadent se
nscrie pe factura emis de furnizor.
Exemplu
Calculul majorrilor de ntrziere pentru sumele pltite dup datele scadente ale facturilor emise de
furnizorii de utiliti publice:
54
iulie 2010
iulie 2010
55
Total pli majorri de ntrziere
19
25
17
Total pli
29
16
18
23
10.100
14
15
Total pli
13
15
12
08.01.2010
22
05.02.2010
27.11.09
11
07.12.09
09.11.09
18
50.000
40.000
10
02.11.09
05.11.09
12
9.200
Total pli
30
29
11.12.09
Zi
18
30.10.09
30 zile
12.10.09
15 zile
Date
scadente
30
20.000
Data
predrii
facturii
09.10.09
Dat
Sum
- lei -
16
8.000
Factur
Nr.
Nr.
crt.
02
12
12
01
12
12
11
12
12
12
11
10
Lun
Data
plilor
09
09
09
10
09
09
09
09
09
09
09
09
An
50.000
10.000
15.000
25.000
40.000
15.000
5.000
10.000
10.000
20.000
7.000
3.000
2.000
5.000
3.000
10
Sume
pltite
- lei -
CH
CH
CH
CH
CH
CH
CH
CH
CH
CH
CH
CH
11
Fel
11.000
subvenii
10.600
10.900
10.800
10.400
10.350
10.300
10.200
10.140
10.120
10.100
12
Nr.
Documente
de plat
10.000
25.000
50.000
15.000
20.000
30.000
40.000
7.000
10.000
12.000
17.000
20.000
13
Sold
rmas de
achitat
- lei -
45
13
13
28
12
11
14
01
01
01
01
01
01
01
01
15
Numr
zile
ntrziere
317
130
130
60
60
127
84
33
10
16
Majorri
de plat
- lei -
Expertiz contabil
Rolul expertizei contabile

n condiiile crizei economice
internaionale
Luminia IONESCU, dr. ec., expert contabil
Bucureti
ABSTRACT
The Role of Accounting Expertise in the International Economic Crisis
The expert accountant is a person that has knowledge, theoretical experience, but
mostly practical experience in the financial-accounting field. The international
economic crisis and the emergence of financial barriers in economy increased the
need for the expert accountant to get involved in activities that clarify disputes
between businesses, businesses and public entities or businesses, public entities and
natural or legal persons.
During 2008-2009 a decline in business field and a significant increase of commercial
disputes was registered, which require the input of knowledge and experience of
the expert accountant.
Key terms: expert accountant, accounting expertise, international economic crisis
Expertizele contabile1 sunt mijloace de prob

utilizabile n rezolvarea unor cauze care necesit cunotine de strict specialitate din partea unor persoane
care au calitatea de expert contabil. Expertizele contabile dispuse din oficiu sau acceptate la cererea prilor n fazele de instrumentare i de judecat ale unor
cauze civile i/sau comerciale, ataate sau nu unui
proces penal, se numesc expertize contabile judiciare.
Toate celelalte expertize contabile sunt extrajudiciare.
n mod concret, expertiza contabil este o activitate a profesiei contabile ce poate fi efectuat numai
de ctre persoanele care au dobndit calitatea de expert contabil n condiiile legii, fiind nscrise, cu viza
la zi, n Tabloul experilor contabili, actualizat anual
de ctre Corpul Experilor Contabili i Contabililor
Autorizai din Romnia (CECCAR).
1
Pentru a fi administrat ca prob n justiie, expertiza contabil trebuie s prezinte un nivel calitativ
ridicat, deoarece contribuie efectiv la soluionarea
cauzei respective. n efectuarea lucrrilor de expertiz
contabil judiciar, experii contabili au obligaia s
respecte i s aplice prevederile Standardului profesional nr. 35: Expertizele contabile i s prezinte rapoartele de expertiz, precum i opiniile separate ale
experilor-parte pentru a fi supuse auditului de calitate.
Auditorul de calitate este expert contabil cu experien,
format i instruit de CECCAR n domeniul auditului
de calitate al serviciilor contabile i expertizelor contabile judiciare.
Misiunea de baz a auditorului de calitate const
n verificarea modului de respectare a normelor profesionale privind exercitarea profesiei de expert contabil
CECCAR, Standardul profesional nr. 35: Expertizele contabile, Editura CECCAR, Bucureti, 2007.
56
iulie 2010
i de contabil autorizat, a Codului etic naional al profesionitilor contabili, precum i a reglementrilor interne ale CECCAR.
n sistemul de neierarhizare a probelor, expertiza
contabil nu este acceptat ca superioar altor probe.
Caracterul tiinific i aportul expertizei contabile la
rezolvarea cauzei rezult dup analiza amnunit a
ntregului material din dosar.
n consecin, eficiena raportului de expertiz
contabil, ca mijloc de prob cu fundamentare tiinific depus la dosarul cauzei, este determinat de contribuia sa la soluionarea cauzei.
Capacitatea de a evalua plenar concluziile raportului de expertiz contabil revine organului care a
dispus efectuarea expertizei, deoarece acesta rspunde
de hotrrea ce se pronun pe baza probelor.
Valorificarea expertizei contabile n activitatea
judiciar presupune nsuirea concluziilor acesteia de
ctre organul beneficiar. Sunt ns cazuri n care, dup
examinarea de ctre organul de urmrire penal sau
instana de judecat care a dispus efectuarea expertizei
contabile a raportului de expertiz contabil, se ajunge
la concluzia c acesta este necorespunztor.
n asemenea situaii, organul care a dispus efectuarea expertizei poate dispune, la cererea prilor sau
din oficiu, msuri de refacere sau completare a expertizei contabile.
Formele de completare a expertizei contabile sunt:
explicaiile verbale;
lmuririle suplimentare n scris;
suplimentul de expertiz contabil.
Explicaiile verbale:
pot fi desluiri orale pe care expertul contabil
le prezint organului care a dispus efectuarea expertizei, n faa cruia este chemat; sau
pot reprezenta o audiere a expertului contabil
care, n calitate de specialist, prezint organului judiciar concluzii asupra cazului supus cercetrii.
n anumite situaii, instana poate solicita i lmuriri suplimentare n scris. Aceast form de completare a raportului de expertiz contabil se dispune
atunci cnd sunt necesare clarificri contabile care,
implicnd unele examinri n plus, nu pot fi efectuate
printr-un simplu dialog oral al organului care a dispus
efectuarea expertizei cu expertul contabil.
Suplimentul de expertiz contabil
Se dispune de ctre organul de urmrire penal

sau de instana de judecat cnd constat, la cerere
sau din oficiu, c expertiza nu este complet, i anume:
Concluziile raportului de expertiz contabil
nu satisfac integral cerinele organului juridic;
Nu s-a rspuns la toate ntrebrile;
Sunt ntrebri care n-au fost suficient clarificate;
Concluzia la o ntrebare este n contradicie
cu materialul probator pus la dispoziia expertului;
Pe parcursul soluionrii cauzei au aprut noi
obiective sau obiecii;
S-au omis de ctre organul beneficiar al expertizei ntrebri cu importan pentru clarificarea just
a cauzei.
Suplimentul de expertiz contabil poate fi efectuat de acelai expert sau de altul. Are caracterul unei
expertize n continuare, limitat ns la obiectivele
adugate sau neclarificate. Se redacteaz separat, ca
o lucrare de sine stttoare, i nu ca o continuare a
raportului de expertiz, dar urmeaz aceleai reguli
ca raportul iniial.
Organul beneficiar poate dispune din oficiu
completarea raportului de expertiz contabil, pentru
stabilirea adevrului, peste voina prilor, n scopul
evidenierii tuturor mprejurrilor eseniale ale cauzei.
Aceast completare din oficiu contribuie la prevenirea
oricrei erori n cunoaterea, dovedirea i caracterizarea situaiilor constante. n acest fel se stabilete relaia
exact ntre concluzii i realitatea obiectiv. Pentru
pri, completarea expertizei contabile constituie o
garanie procesual pentru aflarea adevrului.
Formele de completare sunt adaosuri la lucrarea
de baz, fac parte integrant din raportul de expertiz
contabil i au putere de expertiz.
n cazul n care organul de urmrire penal sau
instana de judecat are ndoieli cu privire la exactitatea
raportului de expertiz contabil, acesta/aceasta dispune efectuarea unei noi expertize contabile, de ctre
alt expert contabil.
Importana expertizei contabile

n restabilirea adevrului, respectarea
legalitii i soluionarea cauzelor
Expertiza contabil judiciar este un mijloc de
prob n justiie, o form de cercetare i lmurire a unor
iulie 2010
57
fapte sau mprejurri de natur economico-financiar

indicate de organele judiciare n scopul soluionrii
litigiilor dintre persoane juridice, dintre acestea i persoane fizice, precum i a proceselor penale privind infraciuni prin care au fost aduse pagube patrimoniului.
Efectuarea expertizei contabile se dispune de organul de urmrire penal ori de instana de judecat,
la cerere sau din oficiu, cnd pentru lmurirea unor
fapte sau mprejurri ale cauzei, n vederea aflrii
adevrului, sunt necesare cunotinele unui expert
contabil2.
Expertiza contabil judiciar constituie un mijloc
de prob la care organul de urmrire penal sau instana de judecat apeleaz, la cererea prilor sau
din oficiu, n vederea lmuririi unor mprejurri de
fapt i stabilirii adevrului. Ea se ncredineaz de ctre
instanele respective unor specialiti pentru a constata
i evalua anumite fapte pe care judectorii nu le-ar
putea procura sau aprecia ei nii, stabilind, n acest
scop, punctele asupra crora experii numii urmeaz
s se pronune3.
Expertiza contabil judiciar are ca sarcin principal s contribuie la stabilirea adevrului i la justa
soluionare de ctre organul judiciar a cauzei aflate
n faza de cercetare sau judecat. Ea trebuie s ofere
organului judiciar n cauz o prob temeinic, de
nenlturat pentru tragerea la rspundere a persoanelor vinovate de nclcarea legalitii, nesocotirea
disciplinei financiare i valutare i pgubirea patrimoniului.
Expertiza judiciar este definit ca un mijloc
de prob prin care se aduce la cunotina organelor
judiciare opinia unor specialiti cu privire la acele mprejurri de fapt pentru a cror lmurire sunt necesare
cunotine deosebite, opinie care se formeaz pe baza
unei activiti de cercetare concret a cazului i a aplicrii unor date de specialitate de ctre persoanele competente desemnate de ctre organul judiciar4.
Expertiza depete aciunea de control prin aceea
c include i opinia expertului n legtur cu operaiile
asupra crora se efectueaz expertiza.
2
n concluzie, expertiza contabil este o lucrare

critic i personal care, pe lng rezultatul examinrii
faptelor din punct de vedere al exactitii formale i
de fond, cuprinde i prerea expertului asupra cauzelor i efectelor n legtur cu obiectul supus cercetrii.
Concluziile expertizei sunt un revelator de fapte, dar
i un ndrumtor n deciziile ce urmeaz a se lua de
ctre cei n drept: magistrai, teri, manageri etc.
Rolul expertului contabil n contextul

crizei economice internaionale
n condiiile crizei economice, care se manifest
i n Romnia, expertiza contabil a cptat noi valene. Expertiza contabil privind activitatea agenilor
economici aflai n situaia de insolven sau de faliment poate avea ca obiect aspectele unor infraciuni
ca bancruta simpl sau frauduloas.
Legea insolvenei a fost adoptat n prima parte
a anului 2006 ca o necesitate imperativ, n condiiile
n care n Romnia numrul comercianilor aflai n
dificultate se afla n cretere. Contrar aparenelor i
mentalitii generate de spiritul Codului comercial din
secolul al XIX-lea, legislaia actual a insolvenei se
caracterizeaz, n primul rnd, prin protecia mpotriva urmririi silite private, n detrimentul unei politici
economice sntoase i al ocrotirii locurilor de munc,
dar i prin combaterea fraudelor, a transferurilor ilicite
i a economiei subterane5.
La finele anului 2009, numrul agenilor economici aflai n dificultate s-a majorat n mod dramatic,
iar blocajele financiare s-au generalizat. Acest context
al crizei economice este propice dezvoltrii activitii
de expertiz contabil n Romnia.
Dup destinaia sa, expertiza contabil poate fi
de dou feluri:
expertiz contabil judiciar, adic solicitat
de anumite organe pentru soluionarea unor cauze
aflate n stare de anchet, cercetare sau judecat;
expertiz contabil extrajudiciar (amiabil),
adic solicitat de persoane fizice sau juridice, fr
s existe un dosar de anchet, cercetare sau judecat.
Mircea Boulescu, Marcel Ghi, Expertiza contabil, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2001, p. 217.
Pierre Bouzat, Jean Pinatel, Trait de droit pnal, vol. II, Paris, 1963, p. 922; Ernest Dsir Glasson, Prcis thorique et
pratique de procdure civile, vol. I, Paris.
4
Emil Mihuleac, Expertiza judiciar, Editura tiinific, Bucureti, 1971.
5
Ion Turcu, Tratat de insolven, Editura C.H. Beck, Bucureti, 2006, p. 197.
3
58
iulie 2010
Rolul expertizei contabile n prevenirea pagubelor n patrimoniul public i privat, pstrarea integritii acestuia i respectarea legalitii este cu mult
mai important n condiiile crizei economice internaionale. Astfel, expertiza contabil este nu numai
mijloc de prob n justiie, ci i mijloc de fundamentare a aciunilor arbitrale, judectoreti sau penale,
care se bazeaz pe date din documente i evidene
contabile.
Practica n domeniu a dovedit c multe dintre
aciunile adresate organelor de cercetare penal sunt
o consecin a modului defectuos de conducere a contabilitii, a nerespectrii prevederilor legale, a fluctuaiei
personalului din compartimentul financiar-contabil,
a slabei implicri a comisiei de cenzori sau a consiliului
de administraie n gestionarea resurselor materiale i
bneti.
Expertizele contabile6 pot fi efectuate numai de
ctre experii contabili nscrii n Tabloul Corpului.
Expertul contabil solicitat n efectuarea unei expertize contabile este obligat s fie independent fa de
prile interesate n expertiz, evitnd orice situaie
care ar presupune o lips de independen sau o constrngere ce ar putea s-i impieteze integritatea i
obiectivitatea.
Criza economic internaional a creat dificulti
att agenilor economici, ct i instituiilor publice.
Astfel, pentru agenii economici se nregistreaz reducerea cifrei de afaceri, concomitent cu scderea profitului i a dividendelor. Mai mult, n ultimele 12 luni
se observ o cretere a creanelor la nivelul agenilor
economici, dar i la nivelul bugetului de stat. Aceast
situaie de blocaj n economie a condus la numeroase
litigii ntre agenii economici, dar i ntre ageni economici i persoane fizice sau ageni economici i instituii publice. Rolul expertului contabil este de a aduce
un plus de claritate n activitatea financiar-contabil
a ntreprinderilor aflate n dificultate. Frecventele
schimbri legislative care s-au produs n ultimii ani
n Romnia au determinat o aplicare defectuoas a
prevederilor legale n vigoare. Astfel, expertiza contabil extrajudiciar poate aduce un plus de claritate cu
privire la modul n care au fost respectate normele
legale n vigoare, iar expertul contabil poate evalua
consecinele acestei situaii.
6
n mod concret, expertul contabil poate semnala

conducerii agenilor economici modul n care au fost
utilizate disponibilitile i msura n care a fost respectat bugetul de venituri i cheltuieli. n numeroase
situaii, administratorii direcioneaz disponibilitile
n alte scopuri dect cele legale, cu consecine negative asupra cash flow-ului societii respective. Totodat, n cazul angajrii cheltuielilor, de multe ori nu
sunt respectate prevederile contractuale i graficele
de pli. Expertul contabil analizeaz toate documentele justificative n ansamblu i identific necorelrile
dintre prevederile contractuale i plile efectuate. Plile efectuate cu ntrziere de ctre agenii economici
genereaz penaliti de ntrziere, cu consecine negative asupra trezoreriei societilor n cauz. De asemenea, includerea pe cheltuieli a unor pli nelegale
conduce la diminuarea profitului i implicit a dividendelor cuvenite acionarilor. Expertul contabil poate
reface calculul profitului real prin excluderea cheltuielilor nelegale i determinarea just a dividendelor
cuvenite acionarilor sau asociailor. Expertul contabil
poate indica n raportul de expertiz situaia real i
cauzele care au condus la producerea neregulilor n
activitatea financiar-contabil.
Concluzii
n ultimii ani asistm la o cretere fr precedent a fraudelor i a neregulilor, fapt accentuat de
criza economic internaional. Expertiza contabil
poate constata i nltura neregulile, aducnd un plus
de claritate n activitatea financiar-contabil. n prezent se manifest un proces de redefinire a expertizei
contabile.
La nivelul Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia exist o preocupare
permanent pentru dezvoltarea expertizei contabile.
Astfel, Standardul profesional nr. 35: Expertizele
contabile a fost dezvoltat i actualizat cu elemente
moderne privind independena i competena expertului contabil. Expertul contabil trebuie s se supun
regulilor CECCAR privind formarea continu, actualizarea i testarea permanent a cunotinelor pe care
le posed, aceast perfecionare continu contribuind
la creterea calitii expertizelor contabile.
CECCAR, op.cit.
iulie 2010
59
BIBLIOGRAFIE
1. Boulescu Mircea, Ghi Marcel, Control financiar i expertiz contabil, Editura Eficient, Bucureti,
1997.
2. Boulescu Mircea, Ghi Marcel, Expertiza contabil, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti,
2001.
3. CECCAR, Standardul profesional nr. 35: Expertizele contabile, Editura CECCAR, Bucureti, 2007.
4. Ionescu Luminia, O necesar delimitare ntre expertiza contabil, audit i control de gestiune,
Adevrul economic, nr. 34/1997.
5. Ionescu Luminia, Controlul financiar-fiscal i expertiza contabil, fundamente teoretice i practice,
Editura Cartea Universitar, Bucureti, 2008.
6. Ionescu Luminia, Internal Control and Auditing Procedures, Addleton Academic Publishers, New
York, 2009.
Noutti
,
editoriale
VALORIFICAREA RAPORTRILOR FINANCIARE
Sinteze contabile: teorie, analize, studii de caz
Autor: Maria Berheci
ontabilitatea, ca limbaj al afacerilor, modeleaz informaiile sub forma unor sinteze, dintre care unele au
caracter public, iar altele sunt confideniale. Lucrarea Valorificarea raportrilor financiare. Sinteze contabile: teorie, analize, studii
de caz are n vedere ntregul sistem de calcule de sintez, care
cuprinde actualmente, ntr-o structur complet, nou componente
(ne raliem la prerea unor autori de renume n domeniul contabil
cnd facem aceast ncadrare), i anume: bilanul, calculaia
rezultatelor sau contul de profit i pierdere, tabloul fluxurilor de
trezorerie, situaia modificrii capitalurilor proprii, notele explicative i politicile contabile, calculaia costurilor, sistemul balanelor de verificare, analiza comparativ i calculul previzional.
Avnd n vedere titlul lucrrii, ntregul demers urmrit poate
fi redat sintetic astfel: normalizarea i prezentarea sintezelor contabilitii verificarea i certificarea situaiilor financiare analiza
i interpretarea informaiei contabile fundamentarea deciziei.
Volumul cuprinde dou pri. Prima parte, intitulat Calculele de sintez ale contabilitii obiect al comunicrii financiare, este axat pe obiectul comunicrii financiare, iar n partea a doua a lucrrii, denumit Valorificarea comunicrii financiare,
sunt dezvoltate toate aspectele care privesc valorificarea comunicrii financiare.
Lucrarea poate fi procurat de ctre cei interesai de la toate filialele teritoriale ale CECCAR.
60
iulie 2010
Sursa: Ordonana de urgen a Guvernului nr. 36 din 14 aprilie 2010 pentru modificarea
i completarea Ordonanei de urgen a Guvernului nr. 158/2005 privind concediile i indemnizaiile de asigurri sociale de sntate, publicat n Monitorul Oficial nr. 268/26.04.2010
Principalele modificri aduse de aceast ordonan sunt urmtoarele:
Legislatie
, comentat
Modificri privind concediile i indemnizaiile de asigurri sociale de sntate
S-a introdus un nou articol (art. 31) n care sunt prevzute condiiile ce trebuie
ndeplinite cumulativ de persoanele asigurate pentru a beneficia de concedii i indemnizaii
de asigurri sociale de sntate, respectiv:
s ndeplineasc stagiul minim de cotizare prevzut;
s prezinte adeverina de la pltitorul de indemnizaii din care s reias numrul
de zile de concediu de incapacitate temporar de munc avute n ultimele 12 luni,
cu excepia urgenelor medico-chirurgicale sau a bolilor infectocontagioase din
grupa A;
s fie prezente la domiciliu sau la adresa indicat, dup caz, n intervalul de timp
i n condiiile stabilite prin normele de aplicare a ordonanei de urgen, n vederea
exercitrii verificrii de ctre reprezentanii pltitorilor de indemnizaii de asigurri
sociale de sntate.
Verificarea prezenei asigurailor aflai n incapacitate temporar de munc la adresa
de domiciliu sau la reedina indicat se va efectua de ctre pltitorii de indemnizaii,
nsoii, dac este cazul, de un reprezentant al poliiei, avndu-se n vedere programul individual de
recuperare recomandat de ctre medicul specialist. Pentru persoanele aflate n incapacitate temporar de
munc ce refuz verificarea prezenei, plata indemnizaiilor nceteaz de la data la care s-a constatat
acest fapt.
Se asimileaz stagiului de cotizare n sistemul de asigurri sociale de sntate i perioadele n care
asiguratul a beneficiat de concediu i indemnizaie pentru creterea copilului n vrst de pn la 2 ani
sau, n cazul copilului cu handicap, de pn la 3 ani, respectiv perioadele n care persoanele asigurate au
beneficiat de concediu i indemnizaie pentru creterea copilului cu handicap, pentru copilul cu handicap
cu vrsta cuprins ntre 3 i 7 ani (art. 8 alin. (3) litera nou c)). De asemenea, indemnizaia lunar primit
reprezint un venit ce intr n baza de calcul a indemnizaiilor viitoare.
Dispoziiile art. 4 alin. (1) din OUG nr. 158/2005 referitoare la diminuarea cu 0,85 puncte procentuale privind deducerea cotelor de contribuii de asigurri sociale stabilite prin Legea bugetului asigurrilor
sociale de stat au fost abrogate.
Durata concediilor pentru tuberculoz, neoplazii, SIDA, a concediilor pentru sarcin i luzie,
ngrijirea copilului bolnav, pentru reducerea timpului de munc i pentru carantin, precum i pentru risc
maternal nu diminueaz numrul zilelor de concediu medical acordate unui asigurat pentru celelalte
afeciuni. Anterior erau prevzute doar concediile pentru tuberculoz, neoplazii, sarcin i luzie i ngrijirea
copilului bolnav.
Se diminueaz termenul de prescripie de la 3 ani la 90 de zile. Astfel, indemnizaiile pot fi solicitate
pe baza actelor justificative n termen de 90 de zile de la data de la care beneficiarul era n drept s le
solicite.
A fost majorat valoarea amenzilor pentru faptele contravenionale stabilite conform OUG nr. 158/
2005. Astfel:
Contraveniile rezultate din fapte precum refuzul nejustificat de plat a indemnizaiilor, calculul i
plata eronat a indemnizaiilor se sancioneaz cu amend de la 2.500 lei la 5.000 lei.
Contraveniile rezultate din fapte precum eliberarea certificatelor de concedii medicale cu nerespectarea prevederilor legale n vigoare se sancioneaz cu amend de la 5.000 lei la 10.000 lei.
Anterior, contraveniile menionate mai sus se sancionau cu amend de la 1.000 lei la 2.500 lei.
iulie 2010
61
Modificarea i completarea Normelor cu privire la concediile i indemnizaiile

de asigurri sociale de sntate
Sursa: Ordinul ministrului sntii i al preedintelui Casei Naionale de Asigurri de Sntate
nr. 430/470 din 11 mai 2010 pentru modificarea i completarea Normelor de aplicare a prevederilor
Ordonanei de urgen a Guvernului nr. 158/2005 privind concediile i indemnizaiile de asigurri sociale
de sntate, aprobate prin Ordinul ministrului sntii i al preedintelui Casei Naionale de Asigurri de
Sntate nr. 60/32/2006, publicat n Monitorul Oficial nr. 312/12.05.2010
Una dintre modificri se refer la perioada luat n calcul a stagiului minim de cotizare pentru
acordarea drepturilor precum:
a) concedii medicale i indemnizaii pentru incapacitate temporar de munc, cauzat de boli obinuite
sau de accidente n afara muncii;
b) concedii medicale i indemnizaii pentru prevenirea mbolnvirilor i recuperarea capacitii de
munc, exclusiv pentru situaiile rezultate ca urmare a unor accidente de munc sau boli profesionale;
c) concedii medicale i indemnizaii pentru maternitate;
d) concedii medicale i indemnizaii pentru ngrijirea copilului bolnav.
Aceast perioad este de o lun, realizat n ultimele 12 luni anterioare lunii pentru care se acord
concediul medical. n nelesul prezentelor norme, se consider o lun de stagiu de cotizare realizat n
ultimele 12 luni anterioare lunii pentru care se acord concediul medical situaia n care sunt realizate cel
puin 22 de zile de stagiu de cotizare. Anterior, stagiul minim de cotizare era de 6 luni realizate n ultimele
12 luni anterioare lunii pentru care se acorda concediul medical i se constituia din nsumarea perioadelor.
Stagiul minim de cotizare se constituie i din nsumarea perioadelor pentru care s-a achitat contribuia
pentru concedii i indemnizaii de ctre angajator sau, dup caz, de ctre asigurat, respectiv de ctre
fondul de asigurri pentru accidente de munc i boli profesionale sau bugetul asigurrilor pentru omaj
(art. 12 alin. (11) alineat nou-introdus).
Pentru concediile medicale n continuare, data acordrii nu poate fi mai mare dect data la care
se termin valabilitatea certificatelor de concediu medical acordate anterior pentru aceeai afeciune
(art. 17 alin. (21) alineat nou-introdus).
n situaia imposibilitii prezentrii asiguratului la medic se pot acorda certificate de concediu medical
cu retroactivitate de 24 de ore numai n cazul certificatelor de concediu medical iniial. Anterior nu se
specifica numai n cazul certificatelor de concediu medical iniial.
Medicii de familie au dreptul s elibereze certificate de concediu medical pentru incapacitate
temporar de munc cu durata de cel mult 10 zile calendaristice, spre deosebire de termenul anterior de
14 zile, n una sau mai multe etape.
Durata cumulat a concediilor medicale acordate de medicul de familie pentru un asigurat pentru
incapacitate temporar de munc nu poate depi 30 de zile calendaristice n ultimul an, socotite de la
prima zi de mbolnvire, indiferent de cauza acesteia. Dup totalizarea a 30 de zile calendaristice acordate
de ctre medicul de familie, eliberarea certificatelor de concediu medical se va face numai de ctre
medicul curant din ambulatoriul de specialitate sau spital, n caz de internare, cu ncadrarea n duratele
maxime prevzute de lege (anterior erau prevzute 45 de zile).
n cazul n care unui asigurat i se acord n aceeai lun dou certificate de concediu medical care se
suprapun pentru o anumit perioad, indemnizaia se va calcula astfel (art. 37 alin. (3) alineat nou-introdus):
Pentru primul certificat de concediu medical, indemnizaia se va calcula numai pentru zilele
cuprinse ntre data nceperii valabilitii acestuia i data nceperii valabilitii celui de-al doilea
certificat medical, iar pentru zilele rmase peste care se suprapune perioada celui de-al doilea
certificat medical se va nscrie n rubrica Observaii a certificatului de concediu medical
Suprapunere cu CM seria ....... nr. ........
Pentru al doilea certificat medical, a crui ncepere se suprapune peste perioada de valabilitate a
primului certificat medical, indemnizaia se calculeaz n mod corespunztor pentru toate zilele
cuprinse n perioada de valabilitate a acestuia.
62
iulie 2010
n situaia n care unui asigurat i se acord certificat de concediu medical pentru o anumit perioad,
iar asiguratul dorete s i reia activitatea profesional nainte de expirarea perioadei de valabilitate a
certificatului de concediu medical, este obligatorie modificarea acestuia n mod corespunztor de ctre
medicul prescriptor (art. 37 alin. (4) alineat nou-introdus).
Pentru persoana care desfoar activitate la mai muli angajatori, la fiecare fiind asigurat, indemnizaiile se calculeaz i se pltesc, dup caz, de ctre fiecare angajator. n aceast situaie, primele dou
exemplare originale ale certificatului de concediu medical se prezint spre calcul angajatorului la care
asiguratul are venitul cel mai mare, iar la cellalt/ceilali angajator/angajatori se prezint cele dou exemplare n copii certificate de ctre medicul prescriptor. Deosebirea const n faptul c anterior se prevedea
prezentarea de copii legalizate.
Conform ordinului, pe aceste copii certificate se va nscrie Conform cu originalul i se va aplica
tampila unitii, parafa i semntura medicului prescriptor, precum i, dup caz, parafa i semntura
medicului-ef de secie, n cazul concediului medical acordat la externare pentru o perioad mai mare de
7 zile (art. 72 alin. (2) alineat nou-introdus).
n cazul angajailor aflai n stare de incapacitate temporar de munc, acetia au obligaia de a
ntiina pltitorii de indemnizaii de asigurri sociale de sntate privind apariia strii de incapacitate
temporar de munc i privind datele de identificare, respectiv numele medicului prescriptor i unitatea n
care funcioneaz acesta, n termen de 24 de ore de la data acordrii concediului medical, i nu de 3 zile,
cum era anterior prevzut. n situaia n care apariia strii de incapacitate temporar de munc a intervenit
n zilele declarate nelucrtoare, asiguraii au obligaia de a ntiina pltitorii de indemnizaii de asigurri
sociale de sntate n prima zi lucrtoare.
De asemenea, un alt element de noutate este acela c asiguraii au obligaia s completeze i s
depun la medicul prescriptor o declaraie pe propria rspundere conform modelului prevzut n ordin
(anexa nr. 4) (art. 81 alin. (2) alineat nou-introdus).
Medicii prescriptori au obligaia ca n declaraia respectiv, la rubrica Observaiile medicului
prescriptor, s precizeze, dac este cazul, recomandrile legate de procesul de recuperare i dac este
necesar efectuarea de tratamente de specialitate, analize paraclinice sau alte proceduri medicale (art. 81
alin. (3) alineat nou-introdus).
Medicii prescriptori au obligaia ca la solicitarea pltitorilor de indemnizaii de asigurri sociale de
sntate s pun la dispoziia acestora o copie a declaraiei Conform cu originalul, n baza unei mputerniciri date de conductorul unitii pltitoare (art. 81 alin. (4) i (5) alineate nou-introduse).
Angajatorii au obligaia s transmit casei de asigurri sociale de sntate, n termen de maximum
6 zile de la data la care au fost ntiinai cu privire la apariia strii de incapacitate temporar de munc,
lista persoanelor angajate aflate n incapacitate temporar de munc, precum i datele de identificare,
respectiv numele medicului prescriptor i unitatea n care funcioneaz acesta i declaraia pe propria
rspundere, dac au solicitat-o (art. 81 alin. (6) alineat nou-introdus).
O alt noutate se refer la verificarea prezenei asigurailor aflai n incapacitate temporar de
munc. Aceasta se realizeaz la adresa de domiciliu sau la reedina indicat i se poate efectua numai n
intervalul orar 8,00-11,00, 12,00-17,00, 18,00-20,00, prilej cu care se va ncheia un proces-verbal semnat de
membrii comisiei i de asigurat, conform modelului prevzut n ordin (anexa nr. 5) (art. 81 alin. (7) alineat
nou-introdus).
Procesul-verbal poate fi contestat n termen de 30 de zile de la data comunicrii, la sediul pltitorului
de indemnizaii, acesta avnd obligaia de a rspunde n maximum 30 de zile de la data nregistrrii
contestaiei (art. 81 alin. (8) alineat nou-introdus).
Modificri privind formularul 205 Declaraie informativ privind impozitul

reinut pe veniturile cu regim de reinere la surs, pe beneficiari de venit
Sursa: Ordinul preedintelui Ageniei Naionale de Administrare Fiscal nr. 1.803 din 3 mai 2010 pentru
aprobarea modelului i coninutului formularului 205 Declaraie informativ privind impozitul reinut pe
veniturile cu regim de reinere la surs, pe beneficiari de venit, publicat n Monitorul Oficial nr. 308/12.05.2010
iulie 2010
63
Ordinul aprob modelul i coninutul formularului 205 Declaraie informativ privind impozitul reinut
pe veniturile cu regim de reinere la surs, pe beneficiari de venit, cod 14.13.01.13/I, prevzut n anexa
nr. 1 la acest ordin (anterior inclus n Ordinul ministrului economiei i finanelor nr. 2.371/2007 pentru
aprobarea modelului i coninutului unor formulare prevzute la titlul III din Legea nr. 571/2003 privind
Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare, publicat n Monitorul Oficial nr. 878/21.12.2007).
Cea mai important modificare se refer la introducerea impozitului reinut la surs pentru veniturile
din activiti agricole n categoria veniturilor declarate prin intermediul formularului 205.
Prin urmare, lista complet a veniturilor avute n vedere este urmtoarea:
venituri din drepturi de proprietate intelectual;
venituri din vnzarea bunurilor n regim de consignaie;
venituri obinute n baza unui contract de agent;
venituri obinute n baza unui contract de comision sau mandat comercial;
venituri din activiti de expertiz contabil i tehnic, judiciar i extrajudiciar;
venituri din activiti desfurate n baza contractelor/conveniilor civile ncheiate potrivit Codului
civil;
venituri din activiti independente realizate ntr-o form de asociere cu o persoan juridic;
ctiguri din transferul titlurilor de valoare deinute mai mult de 365 de zile;
ctiguri din transferul titlurilor de valoare deinute mai puin de 365 de zile, inclusiv;
venituri sub forma ctigurilor din operaiuni de vnzare-cumprare de valut la termen, pe baz
de contract, precum i orice alte operaiuni similare;
venituri din dividende;
venituri din dobnzi;
ctiguri din transferul titlurilor de valoare cu impunere final;
venituri din lichidare;
venituri din premii i jocuri de noroc;
venituri din pensii;
venituri din activiti agricole;
alte venituri.
Revenind la categoria nou-introdus, aceasta se refer la veniturile din activiti agricole realizate
de persoanele fizice din valorificarea produselor agricole obinute dup recoltare, n stare natural, de pe
terenurile agricole proprietate privat sau luate n arend, ctre uniti specializate pentru colectare,
uniti de procesare industrial sau ctre alte uniti, pentru utilizare ca atare.
Declaraia se completeaz i pentru persoanele fizice care au realizat venituri din activiti agricole
pentru care pltitorul de venituri nu a reinut impozit, n conformitate cu prevederile Ordinului ministrului
agriculturii, pdurilor i dezvoltrii rurale nr. 190/2009 pentru aprobarea Procedurii privind stabilirea i
plata impozitului pe veniturile bneti din agricultur realizate prin valorificarea produselor vndute ctre
uniti specializate pentru colectare, uniti de procesare industrial sau ctre alte uniti, pentru utilizare
ca atare, caz n care la col. 4 Impozit reinut se nscrie cifra 0.
O nou precizare adus de ordin se refer la faptul c impozitul aferent dividendelor distribuite, dar
care nu au fost pltite acionarilor sau asociailor pn la sfritul anului cnd s-au aprobat situaiile financiare
anuale, se va cuprinde n declaraia aferent perioadei n care a avut loc aprobarea situaiilor financiare.
n ceea ce privete pltitorii de venituri sub form de dobnzi pentru depozitele la termen i/sau
instrumentele de economisire realizate, care ncepnd cu 1 ianuarie 2009 inclusiv sunt venituri neimpozabile, se precizeaz c nu au obligaia declarrii acestor venituri.
Ordinul face referire i la ctigurile realizate de persoanele fizice din transferul titlurilor de
valoare, altele dect prile sociale i valorile mobiliare n cazul societilor nchise n perioada 1 ianuarie
2009 31 decembrie 2009, care sunt venituri neimpozabile i, prin urmare, intermediarii/pltitorii de
venituri nu au obligaia declarrii acestora.
Csua Venituri sub forma ctigurilor din operaiuni de vnzare-cumprare de valut la termen,
pe baz de contract, precum i din orice alte operaiuni similare se va bifa n cazul ctigului rezultat din
operaiuni de vnzare-cumprare de valut la termen, pe baz de contract, precum i din orice alte
operaiuni de acest gen, altele dect cele cu instrumente financiare tranzacionate pe piee autorizate i
supravegheate de CNVM.
64
iulie 2010
Declaraia are o seciune suplimentar, Natura impozitului reinut, ce se completeaz astfel:

Csua Plata anticipat n contul impozitului anual pe venit se bifeaz de pltitorii de venituri
pentru care impozitul reinut reprezint plata anticipat n contul impozitului anual pe venit.
Csua Impozit final se bifeaz de pltitorii de venituri pentru care impozitul reinut este final.
De asemenea, prin intermediul acestui ordin au fost introduse instruciuni pentru transmiterea pe
cale electronic a formularului.
Modificarea declaraiei de nregistrare fiscal Declaraia de meniuni 010

Sursa: Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1.059 din 5 mai 2010 pentru modificarea i completarea
unor acte normative privind nregistrarea fiscal a contribuabililor, publicat n Monitorul Oficial nr. 318/14.05.2010
Principala modificare const n eliminarea impozitului pe veniturile microntreprinderilor din
structura Declaraiei 010. Astfel, categoriile de obligaii fiscale de declarare care se nscriu n vectorul
fiscal sunt:
taxa pe valoarea adugat;
impozitul pe profit;
accizele;
impozitul la ieiul din producia intern;
impozitul pe venitul din salarii i pe venituri asimilate salariilor;
contribuia pentru asigurri sociale de sntate;
contribuia de asigurri pentru omaj;
contribuia de asigurri pentru accidente de munc i boli profesionale;
contribuia de asigurri sociale;
contribuia la Fondul de garantare pentru plata creanelor salariale;
contribuia pentru concedii i indemnizaii;
redevenele miniere;
redevenele petroliere.
Modificri ale Codului fiscal

Sursa: Legea nr. 76 din 6 mai 2010 privind aprobarea Ordonanei de urgen a Guvernului nr. 109/2009
pentru modificarea i completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicat n Monitorul Oficial
nr. 307/11.05.2010
Impozitul pe profit
Sunt exceptai de la plata impozitului minim contribuabilii care se afl n situaii precum:
Se afl n procedura insolvenei, caz n care nu vor datora impozitul minim de la data deschiderii
acestei proceduri.
Se afl n dizolvare, caz n care nu vor datora impozitul minim de la data nregistrrii acestei
meniuni n registrul comerului sau la instanele judectoreti. Contribuabilii care se dizolv de
plin drept ca urmare a expirrii duratei de existen prevzute n actul constitutiv sau, dup caz, n
actul modificator beneficiaz de scutirea de la plata impozitului minim de la data dizolvrii prevzute n aceste acte.
Important:
Scutirea se refer inclusiv la contribuabilii care se afl n aceste cazuri la data intrrii n vigoare a legii.
Scutirea nu se aplic contribuabililor care se afl n dizolvare fr lichidare.
O completare important se refer la faptul c, n cadrul unei tranzacii ntre persoane romne i
persoane nerezidente afiliate, precum i ntre persoane romne afiliate, autoritile fiscale pot ajusta veniturile i cheltuielile oricreia dintre pri pentru a reflecta preul de pia al bunurilor i serviciilor furnizate
n cadrul tranzaciei.
iulie 2010
65
Conform prevederilor Codului fiscal, la stabilirea preului de pia al tranzaciilor ntre persoane afiliate
se folosete cea mai adecvat dintre urmtoarele metode:
metoda comparrii preurilor, prin care preul de pia se stabilete pe baza preurilor pltite altor
persoane care vnd bunuri sau servicii comparabile ctre persoane independente;
metoda cost-plus, prin care preul de pia se stabilete pe baza costurilor bunului sau serviciului
asigurat prin tranzacie, majorat cu marja de profit corespunztoare;
metoda preului de revnzare, prin care preul de pia se stabilete pe baza preului de revnzare
al bunului sau serviciului vndut unei persoane independente, diminuat cu cheltuiala cu vnzarea,
alte cheltuieli ale contribuabilului i o marj de profit;
orice alt metod recunoscut n liniile directoare privind preurile de transfer emise de Organizaia
pentru Cooperare i Dezvoltare Economic.
Impozitul pe venit
Veniturile din salarii realizate de persoanele cu handicap grav sau accentuat nu sunt impozabile nici
la unitatea n care au funcia de baz, i nici la celelalte uniti.
Impozitul pe veniturile microntreprinderilor
Se abrog Titlul IV Impozitul pe veniturile microntreprinderilor.
Taxa pe valoarea adugat
Au fost aduse clarificri cu privire la faptul c numai achiziiile intracomunitare de bunuri, nu i cele
de servicii, schimb perioada fiscal de la trimestru la luna calendaristic.
Reamintim cu aceast ocazie c pentru persoana impozabil care utilizeaz trimestrul calendaristic
ca perioad fiscal i care efectueaz o achiziie intracomunitar de bunuri taxabil n Romnia, perioada
fiscal devine luna calendaristic ncepnd cu:
prima lun a unui trimestru calendaristic, dac exigibilitatea taxei aferente achiziiei intracomunitare
de bunuri intervine n aceast prim lun a respectivului trimestru;
a treia lun a trimestrului calendaristic, dac exigibilitatea taxei aferente achiziiei intracomunitare
de bunuri intervine n a doua lun a respectivului trimestru. Primele dou luni ale trimestrului
respectiv vor constitui o perioad fiscal distinct, pentru care persoana impozabil va avea obligaia
depunerii unui decont de tax, conform art. 1562 alin. (1) din Codul fiscal;
prima lun a trimestrului calendaristic urmtor, dac exigibilitatea taxei aferente achiziiei intracomunitare de bunuri intervine n a treia lun a unui trimestru calendaristic.
Rata dobnzii de referin a BNR valabil n luna iunie

Sursa: Circulara Bncii Naionale a Romniei nr. 18 din 1 iunie 2010 privind nivelul ratei dobnzii
de referin a Bncii Naionale a Romniei valabil n luna iunie 2010, publicat n Monitorul Oficial
nr. 360/01.06.2010
Pentru luna iunie 2010, nivelul ratei dobnzii de referin a Bncii Naionale a Romniei este de
6,25% pe an.
Adriana Florina POPA, lect. univ. dr.

ASE Bucureti
66
iulie 2010
Comitetul pentru Practici Mici i Mijlocii (PMM)

din cadrul IFAC
Sylvie Voghel a devenit preedintele Comitetului pentru Practici Mici i Mijlocii din cadrul
IFAC n ianuarie 2006. ntr-un interviu acordat Institutului CPA, dna Voghel subliniaz rolul
Comitetului PMM al IFAC i gama de materiale-suport valoroase oferite de IFAC PMM-urilor.
Cum sprijin IFAC ntreprinderile mici i mijlocii (IMM-urile) i practicile mici
i mijlocii (PMM-urile)?
International
,
Interviu cu Sylvie Voghel, preedintele Comitetului PMM al IFAC*)
Un sector IMM nfloritor este o parte vital a crerii de locuri de munc, a inovrii i creterii economice. n multe dac nu n majoritatea dintre rile din ntreaga lume, IMM-urile reprezint cea mai
mare parte a entitilor, precum i majoritatea locurilor de munc din sectorul privat i a produsului intern
brut. Conform Organizaiei pentru Cooperare i Dezvoltare Economic (OECD), IMM-urile reprezint
peste 95% din ntreprinderi i 60-70% din locurile de munc n rile OECD.
Dei IFAC nu poate face prea multe pentru a ajuta direct IMM-urile IFAC nu este, totui, o asociaie
de IMM-uri IFAC recunoate importana lor i ofer un sprijin indirect nepreuit pentru acestea. n primul
rnd, IFAC sprijin PMM-urile (mai ales prin intermediul organismelor membre) pentru ca acestea s poat
oferi servicii mai bune clienilor IMM-uri servicii care satisfac nevoile IMM-urilor i au o calitate nalt;
la rndul ei, aceasta ajut IMM-urile s prospere. i, n al doilea rnd, IFAC susine profesionitii contabili
angajai (din nou, n special prin intermediul organismelor membre), muli dintre acetia lucrnd n IMM-uri.
O mare parte a sprijinului acordat de IFAC PMM-urilor i IMM-urilor provine din munca Comitetului PMM,
al crui preedinte sunt.
Cum funcioneaz Comitetul PMM al IFAC i care sunt resursele sale?
Comitetul PMM al IFAC a fost creat n 2004 i este format n prezent din 18 membri din ntreaga lume,
cu o bogat experien n sectoarele PMM i IMM. Avem proceduri de lucru formale, echipe pe proiecte,
un plan strategic i de activitate, un plan de comunicare i un director tehnic permanent. Strategia noastr
cuprinde dou direcii. n primul rnd, ajutm la elaborarea standardelor internaionale n principal, de
audit i certificare, etic i contabilitate prin furnizarea de informaii n cadrul procesului de normalizare.
Facem acest lucru pentru a ne asigura de faptul c aceste standarde sunt relevante pentru PMM-uri i
IMM-uri i pot fi aplicate eficient din punct de vedere al costurilor.
n al doilea rnd, oferim sprijin practic PMM-urilor, inclusiv ndrumri i instrumente web. Acest
sprijin practic ajut la creterea abilitii PMM-urilor de a implementa eficient standardele internaionale,
pentru a putea oferi clienilor lor servicii de nalt calitate, competitive din punct de vedere al costurilor.
Sprijinul nostru are, de asemenea, ca scop ajutarea PMM-urilor s-i gestioneze mai bine practicile, s
rmn relevante pentru clienii lor i, n final, s-i maximizeze profitabilitatea.
Cum pot PMM-urile individuale s acceseze acest suport practic?
PMM-urile individuale pot accesa o gam larg de materiale de suport practic vizitnd seciunea
PMM de pe site-ul IFAC, la www.ifac.org/SMP, care este extins i actualizat constant. n plus, Centrul
Internaional pentru Practicile Mici i Mijlocii (gzduit de Comitetul pentru Practici Mici i Mijlocii din
cadrul IFAC) ofer resurse i faciliteaz schimbul de cunotine i bune practici ntre PMM-uri i ali contabili
care deservesc IMM-urile. PMM-urile pot, de asemenea, s acceseze i s se nregistreze pentru a primi
gratuit tiri electronice privind PMM-urile o comunicare electronic publicat de trei-patru ori pe an
care discut iniiativele relevante pentru PMM-uri.
*) Articolul a fost publicat n revista Institutului CPA din Irlanda.
iulie 2010
67
Alte resurse de pe site-ul IFAC includ publicaiile relevante din seciunea Publicaii i resurse (toate
putnd fi descrcate gratuit), care abordeaz subiecte precum raportarea financiar n microntreprinderi
i gestionarea informatic. PMM-urile vor gsi, de asemenea, informaii referitoare la conferinele relevante;
link-uri ctre site-uri de interes; i detalii privind ISA-urile clarificate (care au intrat n vigoare ncepnd cu
15 decembrie 2009), inclusiv setul complet de ISA-uri, suport i ndrumri i ntrebri frecvente. n plus,
site-ul IFAC cuprinde o seciune de resurse care s ajute PMM-urile i IMM-urile la tratarea problemelor
generate de criza financiar, precum i un forum de discuii n care micii practicieni i alii sunt invitai s-i
exprime opiniile privind subiecte relevante pentru PMM-uri i IMM-uri.
A dori s specific cteva dintre ndrumrile pentru PMM-uri disponibile gratuit n format electronic:
Ghidul pentru utilizarea Standardelor Internaionale de Audit i Certificare pentru auditarea entitilor mici
i mijlocii i Ghidul pentru controlul calitii pentru practicile mici i mijlocii. n plus, Ghidul de gestionare
a practicii pentru practicile mici i mijlocii, prevzut s fie publicat n iunie 2010, cuprinde opt module n
mare parte independente cu privire la subiecte precum planificarea, gestionarea resurselor umane i gestionarea relaiilor cu clienii, i este nsoit de formulare i liste de sarcini, precum i de un manual de proceduri
interne.
Ce ne putem atepta s fac IFAC n viitor pentru PMM-uri?
La nceputul anului 2009, Consiliul de Administraie al IFAC a iniiat o analiz fundamental a modului
n care IFAC poate sprijini cel mai bine PMM-urile. Rezultatul este o serie de recomandri care includ:
extinderea monitorizrii reformei globale a reglementrilor pentru a se asigura adecvarea acestora
pentru IMM-uri i PMM-uri;
sporirea vizibilitii i vocii IMM-urilor i PMM-urilor;
elaborarea de ghiduri i resurse n colaborare cu membrii IFAC pentru a oferi asisten practic
PMM-urilor; i
analizarea strategiilor de cretere a participrii IMM-urilor i PMM-urilor la activitile de normalizare
de standarde ntreprinse de IFAC.
n mod inevitabil, Comitetul PMM va juca un rol principal n implementarea acestor recomandri.
Care va fi rolul PMM-urilor n schimbarea viitorului?
Comitetul PMM a realizat recent un studiu cu privire la rolul PMM-urilor n oferirea de servicii de
consultan de afaceri pentru IMM-uri. Dovezile sugereaz c profesionitii contabili sunt considerai a fi
nite consultani competeni i demni de ncredere, c profesionitii contabili sunt cea mai popular surs
de consultan i sprijin extern pentru IMM-uri i c PMM-urile ofer majoritatea acestor servicii de sprijin
i consultan. Trebuie s ajutm la poziionarea i echiparea PMM-urilor pentru a satisface apetitul n
cretere al IMM-urilor pentru serviciile de consultan de afaceri. Pe viitor, acesta va fi un obiectiv principal
al comitetului.
Sylvie Voghel a devenit preedintele Comitetului pentru Practici Mici i Mijlocii din cadrul IFAC n
ianuarie 2006. Ea a fost nominalizat de Asociaia Contabililor Generali Autorizai din Canada (CGA-Canada).
Dna Voghel a fost membr a Consiliului de Administraie al IFAC n perioada 2003-2008 i consultant de
specialitate al Consiliului de Administraie n perioada 2000-2003. n plus, ea a fcut parte din Grupul operativ
pentru guvernare din cadrul IFAC n 2002 i a prezidat Conferina consultativ pentru IMM-uri/PMM-uri i
ri n curs de dezvoltare organizat de IFAC la Praga n 2005.
Dna Voghel este coproprietarul unei corporaii private n Qubec, Canada. Anterior, ea a fcut parte
din echipa de conducere a Hydro-Qubec, una dintre cele mai mari ntreprinderi energetice din Canada.
Dna Voghel a fost preedintele CGA-Canada i CGA-Qubec. Ea este implicat n comitete i consilii
voluntare din domeniul academic, profesional i din alte domenii.
Drepturi de autor iunie 2010 ale Federaiei Internaionale a Contabililor (IFAC). Toate drepturile
rezervate. Utilizat cu permisiunea IFAC.
68
iulie 2010
1. Nadia Albu, Ctlin Albu Soluii practice de eficientizare a activitilor i de cretere a

performanei organizaionale Gestiunea dezvoltrii durabile prin Balanced Scorecard,
2005 8 lei
2. Maria Berheci Valorificarea raportrilor financiare. Sinteze contabile: teorie, analize,
studii de caz, 2010 40 lei
3. Mircea Boulescu, Marcel Ghi, Valeric Mare Controlul fiscal i auditul financiar-fiscal,
2003 12 lei
4. Dorina Budugan, Iuliana Georgescu, Ioan Berheci, Leontina Beianu Contabilitate de
gestiune, 2007 45 lei
5. Iuliana Cenar, Sorin-Constantin Deaconu Viaa contabil a ntreprinderii de la constituire
la faliment, 2006 20 lei
6. Alberta Gisberto-Chiu, Corina Ioan Auditul n instituiile publice, 2006 12 lei
7. Alberta Gisberto-Chiu, Mihai Pitulice, Andrei Chiu Studii de caz privind auditul public
intern, 2005 10 lei
8. Horia Cristea, Nicolae tefnescu Finanele ntreprinderii, 2003 8 lei
9. Cornelia Dasclu, Ileana Niulescu, Chiraa Caraiani, Aurelia tefnescu, Cosmina Pitulice
Convergena contabilitii publice din Romnia la Standardele Internaionale de Contabilitate pentru Sectorul Public, 2006 32 lei
10. Adriana Duescu, Lavinia Olimid Financial accounting, 2004 4 lei
Biblioteca de specialitate
Lucrri publicate de Editura CECCAR
11. Adriana Duescu Politici contabile de ntreprindere, 2003 3 lei

12. Niculae Feleag, Liliana Malciu Recunoatere, evaluare i estimare n contabilitatea internaional,
2004 10 lei
13. Ion Florea, Ionela-Corina Macovei, Radu Florea, Maria Berheci Introducere n expertiza contabil i
n auditul financiar, ediia a II-a, revizuit i adugit, 2008 25 lei
14. Ion Florea, Ionela-Corina Macovei, Radu Florea Controlul economic, financiar i gestionar, 2007 30 lei
15. Marcel Ghi, Marin Popescu Auditul intern al instituiilor publice: teorie i practic, Colecia Sectorul
Public, 2006 30 lei
16. Maria Mdlina Grbin, tefan Bunea Sinteze, studii de caz i teste gril privind aplicarea IAS (revizuite)
IFRS, ediia a IV-a, revizuit, Colecia Standarde Internaionale de Contabilitate, volumul 1, 2009
35 lei
IFRS, ediia a IV-a, Colecia Standarde Internaionale de Contabilitate, volumul 2, 2010 35 lei
IFRS, Colecia Standarde Internaionale de Contabilitate, volumul 3, 2008 38 lei
19. Maria Carmen Huian Instrumente financiare: tratamente i opiuni contabile, 2008 40 lei
20. Iulia Jianu Evaluarea, prezentarea i analiza performanei ntreprinderii. O abordare din prisma Standardelor Internaionale de Raportare Financiar, 2007 45 lei
21. Camelia Iuliana Lungu Teorie i practici contabile privind ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare,
2007 30 lei
22. Liliana Malciu, Niculae Feleag Reglementare i practici de consolidare a conturilor, 2004 11 lei
23. Cristian Marinescu Principalele sanciuni prevzute n legislaia financiar-fiscal, 2010 20 lei
iulie 2010
69
24. Silvia Petrescu Analiz i diagnostic financiar-contabil. Ghid teoretico-aplicativ, ediia a II-a, revizuit
i adugit, 2008 35 lei
25. Andreea Ponorc, Oana Stnil, Adriana Popescu Practice guide of basic, financial and management
accounting, 2006 9 lei
26. Petre Popeang, Gabriel Popeang Control financiar i fiscal, 2004 15 lei
27. Mihai Ristea, Lavinia Olimid, Daniela Artemisa Calu Sisteme contabile comparate, 2006 21 lei
28. Marin Toma, Jacques Potdevin Elemente de doctrin i deontologie a profesiei contabile, Colecia
Doctrin Deontologie, 2008 50 lei
29. Marin Toma Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti, ediia a III-a, revizuit i adugit,
2009 35 lei
30. Marin Toma Iniiere n evaluarea ntreprinderilor, ediia a III-a, revizuit, 2009 35 lei
31. Marin Toma Reorganizarea ntreprinderilor prin fuziune i divizare, 2003 7 lei
32. CECCAR Standardul profesional nr. 21: Misiunea de inere a contabilitii, ntocmirea i prezentarea
situaiilor financiare. Ghid de aplicare, ediia a III-a, revizuit, Colecia Standarde Profesionale, 2008
25 lei
33. CECCAR Standardul profesional nr. 22: Misiunea de examinare a contabilitii, ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare. Ghid de aplicare, ediia a III-a, revizuit, Colecia Standarde Profesionale,
2008 25 lei
34. CECCAR Standardul profesional nr. 23: Activitatea de cenzor n societile comerciale, ediia a III-a,
revizuit i adugit, Colecia Standarde Profesionale, 2008 25 lei
35. CECCAR Standardul profesional nr. 24: Misiunile de audit financiar i Cadrul conceptual privind
misiunile standardizate ale expertului contabil, Colecia Standarde Profesionale, 2007 45 lei
36. CECCAR Standardul profesional nr. 34: Serviciile fiscale. Ghid de aplicare, Colecia Standarde Profesionale,
2010 25 lei
37. CECCAR Standardul profesional nr. 35: Expertizele contabile. Ghid de aplicare, ediia a III-a, revizuit,
Colecia Standarde Profesionale, 2009 25 lei
38. CECCAR Standardul profesional nr. 36: Misiunile de audit intern realizate de experii contabili. Ghid
de aplicare, Colecia Standarde Profesionale, 2007 30 lei
39. CECCAR Standardul profesional nr. 39: Misiunea de consultan pentru crearea ntreprinderilor,
Colecia Standarde Profesionale, 2006 20 lei
40. CECCAR Contabilitate i control de gestiune. Suport de curs standard pentru cursurile desfurate n
cadrul Programului Naional de Dezvoltare Profesional Continu, Colecia Dezvoltare Profesional
Continu, 2010 20 lei
41. CECCAR ntrebri i studii de caz privind accesul la stagiu pentru obinerea calitii de expert contabil
i de contabil autorizat (cadrul general), ediia a III-a, revizuit, Colecia Ghidul Expertului Contabil,
2010 75 lei
42. CECCAR Managementul pieelor de capital. Suport de curs standard pentru Programul Naional de
Dezvoltare Profesional Continu, Colecia Dezvoltare Profesional Continu, 2010 20 lei
43. CECCAR Audit. Suport de curs pentru examenul de aptitudini n vederea obinerii calitii de expert
contabil, Colecia Pregtirea Stagiarilor, 2010 16 lei
44. CECCAR Cartea expertului contabil i a contabilului autorizat. Culegere de acte normative i reglementri
ale profesiei contabile elaborate de CECCAR n perioada 1994-2009, ediia a V-a, revizuit i adugit,
Colecia Doctrin Deontologie, 2009 40 lei
70
iulie 2010
45. CECCAR Programul Naional de Dezvoltare Profesional Continu, ediia a III-a, revizuit, 2008 8 lei
46. CECCAR Ghidul experilor contabili i al contabililor autorizai n activitatea de prevenire i combatere
a splrii banilor i a finanrii actelor de terorism, ediia a III-a, revizuit i adugit, Colecia Doctrin
Deontologie, 2009 20 lei
47. CECCAR Codul etic naional al profesionitilor contabili, ediia a IV-a, revizuit, Colecia Doctrin
Deontologie, 2007 15 lei
48. CECCAR Cartea auditului de calitate n domeniul serviciilor contabile, ediia a III-a, revizuit i adugit,
Colecia Calitatea Serviciilor Contabile, 2009 20 lei
49. CECCAR Cartea expertului evaluator. Norme profesionale, ediia a II-a, revizuit, 2005 18 lei
50. CECCAR Congresul Profesiei Contabile din Romnia Profesia contabil ntre reglementare i interesul
public, Bucureti, 1-2 septembrie 2008 25 lei
51. CECCAR Din lucrrile celui de-al XVII-lea Congres al Profesiei Contabile din Romnia Profesia
contabil ntre reglementare i interesul public, Bucureti, 1-2 septembrie 2008 35 lei
52. CECCAR Studiu comparativ ntre reglementrile contabile din Romnia (OMFP nr. 3.055/2009) i
Standardul Internaional de Raportare Financiar pentru ntreprinderi Mici i Mijlocii (IFRS pentru IMM),
Colecia Studii Comparative, 2010 18 lei
53. CECCAR Standardul Internaional de Raportare Financiar pentru ntreprinderi Mici i Mijlocii 2009
(IFRS pentru IMM-uri), Baz pentru concluzii la IFRS pentru IMM-uri, Situaii financiare ilustrative. Lista
pentru prezentarea i descrierea informaiilor privind IFRS pentru IMM-uri (trei brouri), 2010 50 lei
54. CECCAR Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRS). Norme oficiale emise la 1 ianuarie
2009, 2009 200 lei
55. CECCAR Manualul de Standarde Internaionale de Contabilitate pentru Sectorul Public 2009,
vol. 1 i 2, 2009 120 lei
56. CECCAR Actualizare suplimentar a Standardelor Internaionale de Raportare Financiar (IFRSs),
inclusiv Standardele Internaionale de Contabilitate (IASs) i Interpretrile lor publicate ntre martie
2007 i ianuarie 2008, 2009 50 lei
57. CECCAR Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRSs), incluznd Standardele Internaionale de Contabilitate (IASsTM) i Interpretrile lor la 1 ianuarie 2006, 2006 60 lei
58. CECCAR Ghid de utilizare a Standardelor Internaionale de Audit n auditarea ntreprinderilor mici i
mijlocii, 2009 50 lei
59. CECCAR Manualul pentru Standarde Internaionale de Audit, Certificare i Etic, 2007 45 lei
60. CECCAR Standarde Internaionale de Contabilitate pentru Sectorul Public, 2005 72 lei
n afara acestor titluri, CECCAR public revista

lunar CONTABILITATEA, EXPERTIZA i AUDITUL
AFACERILOR, la care se pot face abonamente.
Pentru comenzi, adresai-v la CECCAR,
sediul central Bucureti,
tel.: 021 - 330.88.69 / 330.88.70 / 330.88.71,
fax: 021 - 330.88.88, sau la filialele teritoriale
ale Corpului.
iulie 2010
71

Revista Iulie 2010 Ceccar

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Revista Iulie 2010 Ceccar

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

PRACTIC

Din activitatea CECCAR

Calitatea serviciilor contabile:

Rolul expertizei contabile

Interviu cu Sylvie Voghel,

From CECCARs Activity

The Quality of Accounting

Innovative Financial and

The Need for Procedures

The Role of Accounting

Delay Penalties Calculation

Interview with Sylvie Voghel,

La qualit des services

La ncessit davoir des

Le rle de lexpertise comptable

La comptabilit des biens

Interview avec Sylvie Voghel,

Din activitatea CECCAR

Seminarul comun CECCAR KIBR

ntlnirea Consiliului FCM i

Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor

Particip la edina Consiliului Contabilitii i Raportrilor Financiare.

Particip la Adunarea General de dare de seam i alegeri a filialei

Particip la Adunarea General de dare de seam i alegeri a filialei

Particip la seminarul profesional cu tema Rspunderea auditorilor i

Reprezint Consiliul Superior al CECCAR la lansarea Cartei Albe a

Conduce edina lunar a Biroului Permanent al Consiliului Superior al

Particip la edina Comisiei centrale de stabilire a subiectelor pentru

Particip la Adunarea General de dare de seam i alegeri a filialei

Particip la Adunarea General de dare de seam i alegeri a filialei

Particip la Adunarea General de dare de seam i alegeri a filialei

Particip la Adunarea General de dare de seam i alegeri a filialei

Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor

CECCAR, partener CNIPMMR la realizarea

Prof. univ. dr. Marin Toma, preedintele CECCAR

Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor

La pupitrul invitailor s-au aflat: dl Ovidiu

Deci vorbim despre alte soluii, despre o alt

Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor

Calitatea serviciilor contabile:

Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor

Termenul diagnostic are ca origine cultura greac,

Auditul structural presupune parcurgerea unei

nistul contabil i colaboratorii acestuia au obligaia

Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor

Pentru a veni n sprijinul membrilor si, CECCAR

rii de lucrri n baza unor onorarii neprecizate n mod

Matricea nr. 1. Chestionar privind independena

Chestionar cu privire la independen

2. Ai deinut sau deinei participaii la capitalul

4. Ai acordat sau primit, acordai sau primii gajuri sau cauiuni de la

6. Suntei implicat() n activitile clientului (se completeaz denumirea clientului)

7. Executai acte de comer sau activiti salarizate n afara Corpului?

8. Dac da, facei o descriere scurt a acestora (ntr-o anex).

9. Avei relaii familiale i/sau personale cu administratorul

Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor

Matricea nr. 2. Clauze contractuale referitoare la independena profesionistului contabil

Standardul profesional nr. 22

2.6.1. Executantul-prestator primete de la client,

2.8.1. Executantul-prestator primete de la client

2.6.2. Onorariile sunt exclusive i incompatibile cu

2.8.2. Onorariile sunt exclusive i incompatibile cu

2.6.3. Onorariile nu pot nici s ia forma unui