INTRODUCERE IN CONTABILITATEA DE GESTIUNE

Definitia si obiectivele contabilitatii de gestiune

Alaturi de contabilitatea financiara , contabilitatea de gestiune reprezinta o prima sursa de
informare a intreprinderii care permite fundamentarea deciziilor in scopul atingerii obiectivelor
fixate. Diversificarea volumului informatiilor interne si utilizarea acestora in rezolvarea
diverselor cu care se confrunta intreprinderile, fac din contabilitatea de gestiune unul din
istrumentele de baza ala echipei de menageriale, indifferent de gradul delegarii
responsabilitatilor.
Obiectivele contabilitatii de gestiune constau in;
- Calculul costurilor diferitelor functii ale intreprinderii (de productie, comerciala,
administrativa ), ale produselor executate, lucrarilor executate si serviciilor prestate;
- Stabilirea bazelor de evaloare a unor elemente patrimoniale ( stocuri si productie
imobilizata) obtinute din productie proprie si inregistrate in contabilitatea financiara la
,,cost de productie;
- Determinarea rezultatelor analitice prin compararea costurilor effective de fabricatie cu
veniturile obtinute;
- Elaborarea previziunilor privind cheltuielile si veniturile curente, in principal pin
intocmirea de bugete;
- Control costurilor prin intermediul abaterilor de la valorile previzionate.
Legatura dintre contabilitatea de gestiune si contabilitatea financiara
Cheltuieliile effectuate de intrprindere pentru obtinerea si desfacerea productiei sale si cantitatea
de bunuri material, lucrari si servicii din care este fomata aceasta productie, constituie obiectul
contabilitatii de gestiune si calculatiei costurilor, dar face parte si din obiectul contabilitatii
financiare.

Pozitia contabilitatii de gestiune fata de contabilitatea financiara poate fi relevanta prin

urmatoarele diferente;
Natura fluxurilor

- Contabilitatea financiara se ocupa de analiza fluxurilor de resurse existente intre intreprindere

si exterior
- Contabilitatea de gestiune se ocupa de analiza fluxurilor interne a resurselor din intreprindere;
Destinatia informatiilor
- In contabilitatea financiara in principal informatiile sunt destinate utilizatorilor externi
(organe financiare, bancara, proprietari, camera de comert);- In contabilitatea de gestiune informatiile sunt destinate integral beneficiarilor interni pe
structurile de competenta si decizie.
Continutul si scopul informatiilor
- Contabilitatea financiara este o contabilitate globala, prezentand situatia patrimoniului, situatia
financiara si rezultatele obtinute prin elaborarea de documente de sinteza contabila periodice;
- Contabilitatea de gestiune este o contabilitate de detalii, oferind informatii necesare aprecierii
privind modul de utilizare a factorilor de productie in cadrul structurilor tehnico organizatorice
interne, servind la inregistrarea si oferirea de informatii cu privire la nivelul cheltuielilor
comparative cu bugetele de cheltuieli si la nivelul costurilor produselor, lucrarilor sau serviciilor
obtinute.
Gradul de normalizare
- Contabilitatea financiara este organizata pe baza unor norme si reguli obligatorii pentru toti
agentii economici indifferent de marime si specificul activitatii lor. Este deci o contabilitate
normalizata (formalizata).
- Contabilitatea de gestiune modul de organizare al acesteia este facultativ( la alegere)
neexistand reguli si norme cu character obligatoriu. Este deci neformalizata.
Frecventa informatiilor
- Contabilitatea finabciara ofera informatii in mod periodic (lunar, semestrial, annual) catre
beneficiary, existand obligativitatea exactitatii si preciziei informatiilor.
- Contabilitatea de gestiune ofera informatii operative (chiar zilnic )pentru apecierea activitatii
interne a unui agent economic existand prioritatea operativitatii informatiilor fata de precizia si
exactitatea lor.
CONCEPTE PRIVIND COSTURILE
Unul din obiectivele contabilitatii de gestiune este oferirea de informatii privind costurile.

Activitatea desfasurata de catre o intreprindere este consumatoare de resurse. In conditiile

in care consumurile de resurse sunt evaluate si exprimate in unitati monetare, acestea capata
expresia generic de cheltuieli.
Totalitatea cheltuielilor (consumurilor) in expresia baneasca ocazionale de obtinerea si
desfacerea unui produs, serviciu, lucrare, constituie costul acestuia.
In functie de caracteristicile lor, costurile si cheltuieliile sunt grupate dupa diverse criterii.
A. Modul de cuprindere in costuri
Nu toate cheltuielile inregistrate in contabilitatea financiara se regasesc in costuri, dupa cum
sunt unele cheltuieli care nu se regasesc in contabilitatea financiara , dar fac parte integranta
din costurile de productie.
Astfel, in functie de modul de cuprindere in costuri, cheltuielilor pot fi;
- incorporabile in costuri;
- Neincorporabile in costuri;
- Supletive.
Cea mai mare parte a cheltuielilor sunt incorporabile in costuri. Acestea pot fi;
- Incorporabile total in czul in care se regasesc in suma identica atat in contabilitatea
financiara cat si in contabilitatea de gestiune;
- Incorporabile partial cand suma inregistrata in contabilitatea financiara difera de suma
incorporate in costuri. De exemplu, amortizarea mijloacelor fixe poate fi inregistrata in
clasa 6 la valoarea admisa fiscal, iar in costuri sa fie repartizata intr-o optica economica ce
reflecta ritmul de consumare a avantajelor economice asteptate ca urmare a amortizarii
imobolizarilor.
Diferentele dintre cheltuielile inregistrate in contabilitatea financiara si cheltuielile
incorporate in costuri sunt cunoscute sub denumirea de diferente de incorporare. Ele pot proven
si din cheltuielile inregistrate in avans care sunt efectuate in perioada curenta dar care privesc
productia din perioadele urmatoare (abonamente, chrii, reparatii capitale neprevazute, impozite
sit axe care se inregistreaza in contabilitatea financiara de singura data pentru o perioada mai
mare de timp decat cea pentru care se calculeaza costurile) si ca atare ele se vor include in
costul productiei viitoare.

Cheltuielile supletive (fictive) sunt cheltuieli neinregistrate in contabilitatea financiara

dupa natural or economica, dar care se include in costuri. Reprezinta acele cheltuieli inregistrate
ca urmare a folosirii gratuite a unor factori de productie (nerumeratia intreprinzatorului si a
membrilor familiei sale in intrprinderilor individuale sau familiale care, cel mai adesea, nu este
contabilizata ca si cheltuiala in contabilitatea financiara, dar includea ei in costuri permite sa se
compare costurile obtinute de aceste intreprinderi cu cele obtinute de societati comerciale care
inregistreaza acese cheltuieli in contabilitatea financiara).
Cheltuielile neregasite in costuri sunt cheltuieli neincorporabile. Sunt excluse din
costuri cheltuielile

care nu sunt legate de fabricarea produselor (cheltuieli din cedarea

activelor imobilizate, cheltuieli privind ajustarile pentru deprecierea titlurilor de plasament,

pierderi din creante, cheltuieli privind cedarea investitiilor financiare),costul subactivitatii, regii
generale de administratie care nu participa la aducerea stocurilor in forma si in locul in care se
gasesc in prezent si costurile de desfacere. Tot cheltuieli neincorporabile sunt si; pierderile de
material, manopera sau alte costuri de productie inregistrate peste limitele normal admise,
cheltuielile de depozitare cu exceptia cazurilor in care acestea sunt necesare in procesul de
productie, anterior trecerii intr- o noua faza de fabricatie. Acestea se recunosc drept cheltuieli
ale perioadei in care au survenit.
B. Continutul economic
In rport cu acest criteriu cheltuielile sunt;
- Cheltuieli material care se concretizeaza in cheltuieli cu materii prime, material
consumabile, amortizare, combustibilul, energia.
- Cheltuieli financiare (exemplu; dobanda la credite );
- Cheltuieli de personal care sunt cheltuieli legate de forta de munca (salariile si
contributiile aferente acestora).
C. Costul stocurilor
Costul stocurilor trebuie sa cuprinda toate costurile aferente achizitiei, productiei,
prelucrarii, precum si alte costuri suportate pentru a adduce bunurile, lucrarile, serviciile in
forma si in locul in care se gasesc in prezent. Pentru calculul costurilor bunurilor, lucrarilor,
serviciilor si al costurilor perioadei, cheltuielile inregistrate in contabilitatea financiara dupa
natural or se grupeaza in contabilitate de gestiune in;

- cheltuieli directe;
- cheltuieli indirecte.
Cheltuielile directe sunt acele cheltuieli care se identifica pe un anumit obiect de
calculatie (produs, serviciu, lucrare, comanda, faza , activitate, functie, centru )inca din
momentul efectuarii lor si ca atare se include in costul obiectelor respective. Cheltuielile
directe cuprind; costul de achizitie al materiilor prime si materialelor directe consummate,
energia consumata in scopuri tehnologice, manopera directa (salarii, asigurari si protectia
sociala), alte cheltuieli directe.
Cheltuielile indirecte sunt acele cheltuieli care nu se pot identifica si atribui direct
pe un anumit obiect de calculatie, ci privesc intraga productie a unei sectii sau a persoanei
juridice in ansamblul ei, motiv pentru care se mai numesc si cheltuieli comune. Cheltuielile
indirecte pot fi; simplu indirecte si dublu indirecte.
Cheltuielile simplu indirecte sunt acele cheltuieli care sunt directe in raport cu locul de
cheltuieli ( indentificate pe sectie, sector, atelier), dar indirecte in raport cu purtatorul de costuri.
Acestea sunt cheltuielile indicate de sectie;
- cheltuieli cu intretinerea si functionarea utilajelor
- cheltuieli generale de sectie.
Cheltuielile dublu indirecte sunt acele cheltuieli care nu se identifica in momentul
efectuarii lor nici pe locuri de cheltuieli si nici pe purtatorii de costuri deoarece privesc intreaga
productie a intreprinderii;
- cheltuieli generale de administratie,
- cheltuieli de desfacere,
Pentru calculul costurilor in forma absorbanta este necesat ca aceste cheltuieli indirecte sa se
repartizeze in costul produselor, lucrarilor si serviciilor folosind diverse baze de repartizare.
Procedeul utilizat este procedeul suplimentarii.
Cheltuielile indirecte cuprind;
- regia fixa de productie, formata din cheltuielile indirecte de productie care raman relativ
constante indifferent de volumul productiei, ca; amortizarea utilajelor si echipamentelor,
intretinerea sectiilor si utilajelor, cheltuielile cu conducerea si administrarea sectiilor;
- regia variabila de productie, care consta in cheltuielile indirecte de productie , care varieaza
in raport cu volumul productiei, cum ar fi; cheltuielile indirecte cu consumul de material si forta
de munca.
Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face pe baza capacitatii normale de productie.

Capacitatea normal de productie reprezinta productia estimate a fi obtinuta, in medie, de- a

lungul unui anumit numar de perioade, in conditii normale, avand in vedere si pierderea de
capacitate rezultata din intretinerea planificata a echipamentului.
Regia fixa care se recunoaste ca o cheltuiala a perioadei (costul subactivitatii) =regia
fixa x (1 nivelul real al activitatii/nivelul normal al activitatii) Acest raport este
cunoscut in literature de specialitate sub denumirea de coficient de inputare rationala a
cheltuielilor fixe.
Costul sub activitatii(regia fixa)=Regia fixa(1-K)
Ch fixe neincluse in cost=Cf(1-k)
Cf fixe incluse in cost=CF x K
Nivelul real al activitatii este reprezentat de productia obtinuta, iar nivelul normal al
activitatii este reprezentat de capacitatea normal de productie. Regia nealocata este recunoscuta
drept cheltuiala in contul de profit si pierdere in perioada in care a aparut.

Gruparea

cheltuielilor incorporabile in cheltuieli directe si indirecte conduce la utilizarea urmatoarelor

categorii de conturi;
- conturi de productie (de sectie), reprezinta costurile directe, de fabricatie, la care se
adauga cheltuielilor de intretinere si functionare a utilajelor si cele commune sectiilor de
productie;
- costul complet (commercial) este format din costul de sectie (de productie) la care se
adauga cheltuieli generale de administratie si cele de desfacere, repartizate rational.
Ch cu intretinerea si functionarea utilajelor + Ch genereale de Sectie = Ch indirect de
sectie
Cheltuieli directe + Cheltuieli indirect de sectie = Cost de productie
Cost de productie + Cheltuieli generale de administratie = Cost de uzina
Cost de uzina + Cheltuieli de desfacere = cost complet (Comercial)
Costul bunurilor vandute in cursul perioadei, se calculeaza astfel;
Sold initial al costului de produse finite
+ Produse finite obtinute in cursul perioadei
= Total produse finite disponibile pentru vanzare
- Sold final de produse finite
= Costul bunurilor vandute
D.Destinatia economica
Un alt criteriu de clasificare este acela prin care cheltuielile si costurile sunt delimitate pe
principale destinatii economice (aprovizionare,productie,administratie,desfacere).

Cheltuielile de aprovizionare sunt determinate de aprovizionarea cu materii prime si

material pentru productie.Costul de achizitie al bunurilor cuprinde pretul de cumparare si
cheltuielile de aprovizionare l taxele de inport si alte taxe (cu exceptia acelora pe care persoana
juridical le poate recupera de la autoritatile fiscal), cheltuieliloe de transport , manipulare si alte
cheltuieli care pot fi atribuite direct achizitiei bunurilor respective. Reducerile comerciale ,
rabaturile si alte elemente similar nu se include in costul de achizitie.

Cheltuielile de fabricatie (de productie)detin ponderea cea mai mare in ansamblul

cheltuielilor si fara acestea procesul de productie nu ar putea avea loc. Costau in ansamblul
cheltuielilor generale de consumul de capital fix si de capital circulant destinat obtinerii unei
anumite productii de bunuri finite , semifabricate, servicii si lucrari. Cheltuielile de fabricatie se
delimiteaza pentru productia de baza, productia auxiliara si productia sau utilitatile anexe. Pot fi
atat cheltuieli directe cat si cheltuieli indirecte. Costul de productie al bunurilor obtinute
cuprinde material directe , energie consumata in scopuri tehnologice , manopera directa si alte
cheltuieli directe de productie, precum si cota cheltuielilor indirecte de productie alocata in mod
rational ca fiind legata de fabricatia acestora. Cheltuielile care nu apartin productiei formeaza
costul perioadei.
Cheltuielile generale de administratie sunt determinate de conducerea si administrarea
societatii comerciale in ansamblu ei.
Cheltuielile de desfacere reprezinta intregul consum de munca vie si materializeaza care
rezulta din activitatea de livrare, respective de transmitere a bunurilor de catre detinatorul lor
catre beneficiari. Cheltuielile de desfacere pot fi ocazionale de desfacerea pe piata interna si au
piata externa a produselor si a marfurilor. Prin insumarea tuturor cheltuielilor generale de
activitatile necesare pentru ajungerea produsului la client, evidentiate din momentul terminarii
productiei se obtine costul de distributie (de dsfacere).
E. Comportamentul fata de evolutia volumului fizic al productiei
Variatia cheltuielilor fata de volumul productiei conduce la gruparea lor in fixe si variabile.

Cheltuielile fexe reprezinta acele cheltuieli care raman constante indiferent de volumul
productiei. Ele sunt suportate de intreprindere oricare ar fi nivelul sau de activitate. Cheltuielile
fixe sunt adesea denumite cheltuieli de structura sau cheltuieli de capacitate.
Cheltuielile variabile reprezinta acele cheltuieli al caror volum total depinde de nivelul
productiei.
Modificarea volumului productiei conduce la modificarea costurilor.Variatia cheltuielilor ca
reactie la modificarea productiei se exptima cu ajutorul coeficientului de elasticitate a
cheltuielilor (E) astfel;
E=

CT CT 0
:
Q Q 0

CT CT

CT

1
0
0
sau E= Q1Q0 : Q0

Cheltuielile variabile care pot fi;

-

Cheltuieli proportionale;
Cheltuieli progressive;
Cheltuieli degresive;
Cheltuieli regressive;
Cheltuieli flexibile

Cheltuielile proportionele se modifica direct proportional cu volumul fizic al productiei.

Exemplul cel mai concludent il constituie consumul de materii prime.Elasticitatea cheltuielilor
este egala 1 ( E=1 )
Cheltuielile progressive sunt cheltuieli a caror ritm de crestere este superior ritmului de
crestere al volumului fizic care la ocazionat.Elasticitatea este mai mare decat 1 ( E>1)
Cheltuielile degresive sunt cheltuieli care cresc odata cu volumul fizic al productiei dar intr-un
ristm mai mic.Elasticitatea este mai mica 1 (E<1)
Cheltuielile regressive sunt acele cheltuieli care scad atunci cand productia creste.
Elasticitatea este negative (E<0)
Cheltuielile flexibile evolueaza regulat in raport cu volumul fizic al productiei.
Intre cheltuielile fixe si cele variabile se afla cheltuielile semivariabile si cele mixte.

Cheltuielile semivariabile au o parte care se modifica odata cu volumul de productie si o part

care ramane fix ape o perioada de timp ( ex: costul serviciilor de telecomunictii contine o parte
fixa reprezentata de abonament si o parte reprezentata de tarifele de catre convorbiri)
Cheltuielile mixte apar atunci cand ambele componente (fixe si variabile) sunt inregistrate in
acelasi cont ( ex: reparatii capitale curente)
F.Continutul costului
In functie de continutul lor costurile pot fi:
-complete
-partiale
Costurile complete regrupeaza totalitatea cheltuielilor generate de consumul factorilor de
productie. Un astefl de cost etse un cost traditional,deoarece, se procedeaza la o ajustare a
acestuia prin eliminarea anumitor cheltuieli in vederea stabilirii unei mai bune expresii
economice a costului, el va devenii un cost complet economic.
Costurile partiale incorporeaza numai o anumita parte din cheltuieli. In acest caz se prefer a se
luat in considerare numai cheltuielile pertinente in raport cu problemele urmarite sau de a se
renunta la repartizarea anumitor cheltuieli, pt a evita repartizarea arbitrara.
Ca si costuri partiale mentionez:
-costul variabil cuprinde ch independente de cresterea sau descresterea productiei sau a
vanzarilor. Ch fixe nu se iau in calculul costului variabil.
-costul direct cuprinde cheltuielile variabile si fixe proprii produsului calculate in mod direct ,
cheltuielile indirecte fiind cele care nu se iau in calculul costului produselor.

G.Momentul calcularii
Momentul clacularii permite diferentierea a 2 tipuri de costuri:
-costuri constante sau cost calculate, sunt acele costuri determinate dupa terminarea
proceselor de productie a produselor, lucrarilor sau serviciilor la care se refera. Denumite si
costuri istorice sau costuri reale, costurile constante servesc pt stabilirea indicatorilor efectivi
privind costurile de productie.
-costuri prestabilite sau antecalculate , sunt acele costuri elaborate inainte de inceperea
productiei la care se refera.