1.

CONTABILITATEA LICHIDRII

Lichiditatea reprezint ansamblul de operaii economice i financiare determinate de

dizolvarea sau falimentul juridic al unei societi comerciale.
Dizolvarea urmat de lichidare (denumit i lichidare convenional), potrivit Legii nr.
31/1990 a societilor comerciale are loc n cazul:

trecerea timpului stabilit pentru durata societii;

imposibilitatea realizrii obiectului societii sau realizarea acestuia;

hotrrea adunrii generale a asociailor;

falimentul;

reducerea capitalului social cu 50 % sau micorarea capitalului social sub

minimul legal, dac asociaii nu decid completarea lui;

numrul acionarilor s-a redus sub cinci, dac au trecut mai mult de ase luni de

la reducerea lui, i nu a fost completat.

Din punct de vedere managerial se desemneaz unul sau mai muli lichidatori, alei dintre
asociai sau teri (persoane fizice sau juridice). Lichidatorul devine singurul mandatar al
societii intrate n dizolvare punnd capt vechilor organe de gestiune (consiliul de
administraie, directorul sau girantul). Aa cum prevede Legea societilor comerciale nr.
31/1990, lichidatorii au aceeai rspundere ca i administratorii. Ei sunt obligai s primeasc i
s pstreze, pe baz de inventar i de bilan patrimonial, registrele ce li s-au ncredinat de
administratori i actele societii. De asemenea, ei vor ine un registru cu toate operaiile
lichidrii, n ordinea datei lor.

n plan comercial i financiar lichidatorii au dreptul: s exercite i s termine operaiile

de comer referitoare la lichidare; s vnd prin licitaie public imobilele i orice avere
imobiliar a societii, vnzarea bunurilor neputndu-se efectua n bloc; s fac tranzacii; s
lichideze i s ncaseze creanele societii, chiar n caz de faliment al debitorului, dnd
chitan; s contracteze obligaii cambiale, s fac mprumuturi neipotecare i s ndeplineasc
orice alte acte necesare. Dac lichidatorii ntreprind noi operaii comerciale ce nu sunt necesare
n scopul lichidrii, sunt rspunztori personal i solidar de executarea lor.
Lichidarea juridic este o lichidare pronunat printr-o decizie judectoreasc la cererea
asocitailor, creditorilor sau a reprezentantului masei obligatarilor. Se efectueaz potrivit
prevederilor legii nr. 65/1955 privind procedura reorganizrii i lichidrii judiciare, precum i a
Ordonanei de Urgen a Guvernului nr. 58/1997 pentru completarea Legii nr. 64/1995 . Este
cazul lichidrii atunci cnd ntreprinderea nu mai poate face fa plii datoriilor sale comerciale.
Gestiunea societii comerciale intrat n lichidare judiciar se realizeaz de ctre
judectorul sindic desemnat de preedintele tribunalului.
n continuare sunt prezentate problemele financiar-contabile determinate de lichidare.
inerea contabilitii.
Din punct de vedere contabil lichidarea ntreprinderii genereaz urmtoarele probleme:
a) trecerea de la principiul continuitii activitii la principiul lichidrii, n
consecin regulile de evaluare i clasificare a activelor i datoriilor nu mai sunt aceleai.

nu mai este necesar distincia ntre activele imobilizate i cele circulante i

dintre datoriile pe termen lung i scurt;

costul activele imobilizate i stocurilor apare direct n contul de profit i

pierdere, iar activarea unor cheltuieli nu mai are sens;

costul istoric este nlocuit cu valoarea de lichidare.

a) analiza modului n care actualul PCG conine conturile necesare s construiasc

i divulge lichidarea ntreprinderii. La o prim analiz se poate aprecia c actualul plan de
conturi furnizeaz conturile necesare evidenierii procesului de lichidare. i totui, la o analiz
riguroas i de detaliu, n cartea de contabilitate, n special cea francez, sunt formulate soluii
privind folosirea unor conturi distincte cum sunt:

128 Rezultatul lichidrii

673 Cheltuieli extraordinare privind lichidarea

773 Venituri extraordinare din lichidare

Fa de modificarea de mai sus n literatura de specialitate sunt prezente i alte variante de

nregistrare. Una este aceea care impune crearea unor conturi sintetice sau analitice destinate
nregistrii operaiilor de realizare a activelor i plata datoriilor exigibile, dup cum urmeaz:

6871 Cheltuieli de lichidare

6785 Valoarea contabil a activelor lichidate

7781 Venituri din operaii de lichidare

7785 Venituri din realizarea activelor

7787 Venituri din reluri de provizioane la lichidare

Fa de soluiile prezentate mai nainte, considerm c actualul PCG din Romnia,

reglementat prin OMFP nr. 94/2001 i OMFP nr. 306/2002, este opozabil pentru contabilitatea
operaiilor de lichiditate.
b) inerea contabilitii. Operaiile de lichidare sunt contabilizate n mod obinuit fie
n ntregime n registrele societii i o alt parte n registrele lichidatorilor.
Dac se folosete ultima variant se introduc conturile:
463 Lichidator
464 Societate n lichidare
Funcionarea conturilor privind transferul disponibilitilor bneti la nceputul lichidrii se
prezint astfel:
contabilitatea lichidatorului:
512

463

Conturi curente la bnci

Lichidator

contabilitatea societii n lichidare:

464

Societatea n lichidare

512

Conturi curente la bnci

n Romnia potrivit reglementrilor pentru aprobarea precizrilor privind reflectarea n

contabilitate a principalelor operaiuni privind fuziunea, dizolvarea i lichidarea societilor
comerciale, precum i a retragerilor i / sau excluderea unor asociai din cadrul societilor
3

comerciale se precizeaz c operaiunile privind realizarea activelor, plata datoriilor i partajul

sunt nregistrate n concordan cu tehnica proprie contabilitii bazat pe principiul continuitii.
n cazul lichidrii convenionale, operaiunile privind dizolvarea societii comerciale
urmat de lichidare sunt ierarhizate potrivit urmtoarelor etape: inventarierea i evaluarea
elementelor de activ i datorii; ntocmirea bilanului nainte de lichidare; stabilirea de ctre
AGA a operaiunilor care urmeaz s fie efectuate de lichidator n numele societii; realizarea
activelor i achitarea datoriilor; stabilirea rezultatului lichidrii; calcularea, reinerea i
vrsarea la buget a impozitului pe profit i a impozitului pe dividende, precum i orice alte
impozite, taxe sau contribuii sociale datorate de societate; ntocmirea bilanului de ncepere a
partajului; efectuarea partajului activului net.
n cazul falimentului determinat de lichidarea judiciar sunt delimitate urmtoarele etape:
sigilarea bunurilor care fac parte din averea societii comerciale; inventarierea activelor i
datoriilor; ntocmirea bilanului de ncepere a lichidrii; vnzarea bunurilor perisabile sau
supuse deprecierii iminente; vnzarea bunurilor importante din averea debitorului (terenuri,
fabrici, instalaii), ct mai repede cu acordul prealabil al creditorilor; depunerea la banc n
contul averii debitorului a sumelor realizate din vnzarea bunurilor, stabilirea masei datoriilor
exigibile prin ntocmirea listei creditorilor; distribuirea sumelor realizate n urma lichidrii
potrivit planului de distribuire ntre creditori n ordinea prevzut de lege; ntocmirea i
aprobarea raportului final; ntocmirea i aprobarea bilanului final.
Remarc. Dac lichidarea se prelungete peste durata unui exerciiu financiar, lichidatorii
sunt delegai s ntocmeasc bilanul contabil anual potrivit normelor ntocmite de Ministerul
Finanelor Publice. De asemenea, pe durata lichidrii, lichidatorul trebuie s depun n forma i
la termenele obinuite declaraiile fiscale privitoare la rezultatul i taxele asuprra cifrei de
afaceri.
n continuare sunt prezentate pn la detaliul semnificativ operaiile privind lichidarea
societilor comerciale.
Inventarirerea activelor i datoriilor
Se efectueaz n conformitate cu Legea contabilitii nr. 82/1991 i cu Normele privind
organizarea i efectuarea inventarierii patrimoniului, aprobate prin OMFP nr. 2388/1995.

Problema contabil a inventarierii o constituie evaluarea activelor i datoriilor. Aa cum se

degaj din normele contabile din ara noastr, evaluarea elementelor inventariate se face la
valoarea de inventar care este o valoare actual estimat n funcie de preul pieei, starea n
care se afl elementul inventariat i utilitatea sa.
Pentru ntreprinderea aflat n stare de lichidare, valoarea actual implicit cea de inventar
este o valoare de lichidare bazat pe preul de pia pentru realizarea activelor i valoarea de
decontare a datoriilor. Procednd astfel se renun la principiul continuitii activitii n
favoarea principiului lichiditii aceleiai activitii.fa de punctul de vedere privind evaluarea
analizat mai sus este prezent un altul, cel al evalurii la valoarea contabil a activelor i
datoriilor. Motivaia prezentat n acest sens este cea a evitrii tendinei de supraevaluare sau
subevaluare determinat de interese fiscale.
i totui pentru a depi starea contradictorie de mai sus se face recurs la legislaia din
Romnia. Astfel, n Legea nr. 31/1990 a societilor comerciale, prin art. 177 se prevede c
lichidatorul societii trebuie s fac un inventar i s ncheie un bilan care s constate situaia
exact a activului, a capitalului propriu i a datoriilor societii. Legea nr. 64/1995 privind
procedura reorganizrii i lichidrii judiciare prevede c inventarul trebuie s descrie toate
bunurile debitorului i s indice valoarea lor aproximativ la data inventarului.
Fa de punctele diverse prezentate mai nainte, considerm c evaluarea activelor se face
la valoarea realizabil de lichidare, iar datoriile la valoarea de decontare la lichidare.
Valoarea realizabil la lichidare este o valoare realizabil net (bazat pe preul de vnzare
ce se poate obine la lichidare mai puin costurile estimate pentru vnzare), stresat de elementul
de depreciere propriu lichidrii i vnzarea relativ rapid a activelor. De asemenea, n cazul
creanelor pentru ncasarea lor nainte de termenul convenit se acord sconturi de decontare care
diminueaz valoarea contabil din bilan.
Valoarea de decontare a datoriilor reprezint o valoare nominal neactualizat n numerar
care trebuie pltit pentru a achita datoriile potrivit cursului normal al afacerilor. O asemenea
valoare este n principiu egal cu valoarea contabil diminuat cu eventualele sconturi
(disconturi), de decontare primite de la creditori pentru achitarea nainte de termen a datoriilor.
n cazul datoriilor probabile sub forma provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli, evaluarea
se face la valoarea contabil. n ceea ce privete activele nonvalori sau fictive (cheltuielile de
constituire, cheltuielile nregistrate n avans), nu sunt recunoscute ca elemente componente ale

activului evaluat nainte de lichidare. De asemenea, datoriile considerate surs de impozit amnat
se elimin prin trecere la venituri.
Creanele i datoriile n valut se evalueaz pe baza cursului de schimb n vigoare, la data
ntocmirii bilanului nainte de lichidare. Ctigurile i pierderile ntre cursul de la data
nregistrrii creanelor sau datoriilor n valut sau fa de cursul la care au fost raportate n
situaiile financiare anterioare i cursul de schimb de la data ntocmirii bilanului se nregistreaz
la venituri sau cheltuieli din diferene de curs valutar dup caz. De asemenea, diferenele de curs
valutar dintre cursul de schimb la data ntocmirii bilanului nainte de lichidare i cursul de
schimb de la data nregistrrii n contabilitate, rezultate din evaluarea disponibilitilor n valut
i a altor valori de trezorerie, cum sunt titlurile de stat n valut, acreditive i depozite pe termen
scurt se nregistreaz n conturile de venituri i cheltuieli din diferene de curs valutar, dup caz.

ntocmirea bilanului contabil al societii nainte de lichidare

Se ntocmete pe setul de formulare adoptat de MFP, care este propriu societilor n
activitate.
Singura problem care se ridic este aceea c n notele explicative trebuie divulgate
operaiile comerciale care mai pot continua dup starea de lichidare.
Pe baza bilanului contabil ntocmit nainte se determin indicatorii ce stau la baza lurii
deciziei de ctre AGA (n cazul lichidrii convenionale) sau fundamentarea hotrrii
judectoreti n cazul lichidrii judiciare i operaiile care urmeaz s fie efectuate de ctre
lichidator n numele societii comerciale.
Indicatorii principali pentru decizia de lichidare sunt:
Activul net nainte
Activul inventariat
Datoriile inventariate
de lichidare
= evaluat la valoarea
evaluate la valoarea
realizabil de lichidare
de decontare la lichidare
Trezoreria net a societii
nainte de lichidare
=

Fondul de
rulment

Nevoia de fond
de rulment

sau
Trezoreria net a societii
nainte de lichidare
=

Disponibiliti -

Credite bancare
pe termen scurt

Pe baza situaiei conturilor 121 Profit i pierdere, 512 Conturi curente la bnci
ntocmite n urma lichidrii, respectiv pe baza bilanului contabil naintea partajului se determin
indicatorii:
a) rezultatul din lichidare se calculeaz potrivit relaiei clasice venituri cheltuieli:
Rezultatul
Venituri realizate din
lichidrii = vnzarea activelor

Cheltuielile determinate de
lichidarea i plata datoriilor

n cadrul relaiei, termenii de venituri i cheltuieli sunt cei proprii contabilitii de

trezorerie, respectiv venituri ncasate cheltuite pltite. Nu se accept prezena angajamentelor
dect n cazul n care masa activului realizat la lichidare este mai mic dect masa pasivului la
lichidare. n acest caz pot fi prezente o serie de datorii neacoperite din disponibiliti create la
realizarea activelor.
n corelaie cu rezultatul lichidrii se mai calculeaz ali doi indicatori, respectiv:
Activul net
din lichidare

Disponibiliti
bneti din
+
lichidare

Activele n natur
meninute pentru
partajul n natur

Ctigul
Capital
Rezervele (pentru
Rezultatul net
din
= social + rezervele legale mai
+/- curent mai nainte +/lichidare amortizat
puin impozitul pe profit)
de nchidere

Masa
datoriilor la
lichidare
Rezultatul
lichidrii

Cigul din
Activul net
Capitalul social
Lichidare = din lichidare - neamortizat
Ctigul din lichidare intr sub incidena partajului, fiind distribuit ca dividendele
impozabile cu 5%.
n ara noastr potrivit normelor contabile, activu net contabil nainte de lichidare se
determin potrivit relaiilor:

Total activ

- Datorii curente i pe termen lung

- Provizioane pentru riscuri i cheltuieli
- Venituri n avans
= ACTIV NET
Capital social
+ Prime legate de capital
+/- Rezerve din reevaluare
+ Rezerve
+/- Rezultatul reportat
+/- Rezultatul exerciiului financiar
7

- Repartizarea profitului
= CAPITALURI PROPRII
Masa activului cuprinde toate bunurile reale i creanele componente ale patrimoniului
exprimate la valoarea de inventar.
Masa pasivului este echivalentul tuturor datoriilor existente n patrimoniul societ ii
exprimat n funcie de valoarea de lichidare.
Fiscalitatea operaiilor de lichidare
n lichidarea societilor comerciale sunt delimitate urmtoarele pachete fiscale:
a) pachetul impozitului pe profit calculat asupra urmtoarelor elemente:

impozitul pe profit n curs de lichidare din rezultatul exerciiului i profitul din

lichidare;

impozitul asupra capitalului social majorat prin utilizarea unor elemente de capitaluri

proprii (rezerva din reevaluare, diferene din conversie monetar nregistrate la alte rezerve
etc);

elemente de capitaluri proprii (activ net) constituie din profitul brut (rezerve legale,

reducerea cu 50% a impozitului aferent profitului reinvestit);

provizioane pentru riscuri i cheltuieli deductibile constituite potrivit HG 335/1995

republicat;

ctigurile sau veniturile recunoscute direct ca active nete sau capitaluri proprii

(diferene din reevaluare, diferene de curs valutar din evaluarea disponibilitilor n valut,
subvenii pentru investiii etc.).
Principiul de calcul i impunere este cel al separrii pe fiecare element i nu nsumarea lor
i constituirea unei poziii globale.
b) pachetul impozitului pe dividende cuprinde toate elementele componente ale ctigului
din lichidare respectiv: capitalul social amortizat, profitul net din lichidare, rezervele,
profitul realizat n exerciiile precedente a crui repartizare a fost amnat i alte
elemente de capital propriu (active nete)disponibile la lichidare.
c) pachetul TVA colectat calculat asupra activelor reale vndute la lichidare.
d) pachetul altor impozite, taxe i contribuii, n special sociale, datoriile la lichidare.

Fa de structurile prezentate mai sus, reglementrile contabile i fiscale din ara noastr
prevd o serie de elemente de detaliu cum sunt:
a) societile care se afl n lichiditate trebuie s depun n mod obligatoriu declaraiile
(de impozit, asigurri de sntate, fond omaj etc), precumi decontul de TVA la termenele
stabilite de reglementrile legale.
b) societile care i nceteaz activitatea au obligaia s depun declaraia de impunere
i de a plti cu 10 zile nainte de data nregistrrii ncetrii existenei ntreprinderii la registrul
comerului.
Contabilitatea operaiilor din lichidare
Reglementrile contabile din Romnia prevd c operaiile proprii lichidrii se
contabilizeaz potrivit sistemului propriu continuitii activitii, fr a crea conturi noi n
msura s divulge lichidarea societilor comerciale.
Exemplu: Vnzarea materiilor prime este contabilizat ca orice vnzare de mrfuri
formulele fiind:
371

Mrfuri
Pre de vnzare
inclusiv TVA

4111

707

Pre de vnzare
fr TVA

Venituri din vnzarea

Mrfurilor
4427
TVA colectat
=

371

Cheltuieli privind mrfurile

5121

Costul mrfurilor vndute

Materii prime

Clieni

607

301

Costul de achiziie

Mrfuri
=

4111

Conturi curente la bnci

Valoarea ncasat

Clieni

n crile de contabilitate publicate n ara noastr, prin inspiraie din cartea de contabilitate
francez, se poate folosi i o metod simplificat, potrivit creia plusvalorile i minusvalorile
constatate direct la lichidare sunt nregistrate direct n contul de profit i pierdere din lichidare.

Relund exemplul:
5121

Conturi curente la bnci

301

Costul de cumprare

Materii prime
121

Plusvaloarea

Profit i pierdere
5121

301

Conturi curente la bnci

Costul de cumprare

Materii prime

121
Minusvaloarea

Profit i pierdere

Cazuri particulare privind contabilitatea

CAZUL I. Lichidare hotarata de catre AGA in conditiile in care se obtineprofit din
lichidare
Bilantul contabil de incepere a lichidarii:
DENUMIRE INDICATORI
SUME
0
1
A.Active imobilizate
I.Imobilizari necorporale
II.Imobilizari corporale
1.Terenuri si constructii(brut)
2.Amortizarea constructiilor
Valoarea neta
III.Imobiizari financiare
B.Active circulante
I.Stocuri
1.Materii prime si consumabile
2.Provizioane pentru deprecierea materiilor prime
II.Creante
(Sumele ce trebuie sa fie incasatedupa o perioada mai mare de un an
trebuie sa fie prezentate separat pentru fiecare element)
1.Creante comerciale
Clienti
Clientiincerti sau in litigiu
Provizioane pentru deprecierea creantelorclienti
III.Investitii financiare pe termen scurt
10

20.000
20.000
25.000
5000
20.000
9.000
10.000
(1.000)
3.500
3.500
3.000
1.000
(500)
2.000
-

IV.Casa si conturi la banci

C.Cheltuieli in avans
D.Datorii ce trebuie platite intr-o perioada de un an
1.Furnizori de imobilizari
E.Active circulante nete respectiv datorii curente nete
F.Total active minus datorii curente nete
G.Datorii ce trebuie platite intr-o perioada mai mare de un an
H.Provizioane pentru riscuri si cheltuieli
I.Venituri in avans
J.Capital si rezerve
I.Capital subscris (prezentandu-se separat capitalul varsat si cel
nevarsat)
1.Rezerve legale

3.500
3.500
11.000
31.000
1.000
30.000
25.000
5.000

Capitalul social este format din 2.500 actiuni cu valoarea nominala de 10 lei/actiune.
B.Operatii privind lichidarea efectuate de lichidator:
1)Constructiile au fost vandute cu 30.000 lei;
2)Materiile prime au fost vandute cu 10.000 lei;
3)Clientiincertiincasati la 600 lei, iar pentru cei certi s-a acordat un scont de 500 lei;
4) Pentru plata inainte de termen a furnizorilor s-a pimit un scont de 600 lei;
5)Cheltuieli efectuate cu lichidarea societatii 1000 lei;
C.Inregistrari contabile privind operatiile de lichidare:
1)vanzareaconstructiilor:

Pretul de vanzare:

35.700 lei

461
Debitori diversi

7583
Venituri din vanzarea
activelor si alte
operatii de capital
4427
TVA colectat

Valoarea contabila:

11

30.000lei

5.700lei

5.000lei
20.000 lei

212
Constructii

25.000lei

Incasarea valorii:

35.700lei

2812
=
Amortizarea
constructiilor
6583
Cheltuieli privind
activele cedate si alte
operatii de capital

512
Conturi curente la
Banci

461
Debitori diversi

35.700lei

Inchiderea conturilor de venituri si cheltuieli:

20.000lei

121

Profit si pierdere
30.000lei

7583
Venituri din vanzarea
activelor si alte
operatii de capital

6583
Cheltuieli privind
activele cedate si alte
operatii de capital
121
Profit si pierdere

20.000lei

30.000lei

2)vanzarea materiilor prime:

Pretul de vanzare:

11.900lei

4111
Clienti

707
Venituri din vanzarea
marfurilor
4427
TVA colectat

10.000lei
1.900lei

Valoarea contabila:

10.000lei

371
Marfuri
sau scaderea gestiunii:
10.000lei
607
Cheltuieli privind
marfurile

301
Materii prime

371
Marfuri

10.000lei

10.000lei

Anularea provizionului:

1.000lei

391
Provizioane pentru

7814
Venituri din provizioane
12

1.000lei

deprecierea
materiilor prime

Incasareaclientului

11.900lei

pentru deprecierea activelor

circulante

5121
Conturi curente la banci

4111
Clienti

11.900lei

Inchiderea conturilor de venituri si cheltuieli:

10.000lei

121
Profit si pierdere

607
Cheltuieli privind
marfurile

10.000lei

10.000lei

707
=
Venituri din vanzarea
marfurilor
7814
Venituri din provizioane
pentru deprecierea
activelor circulante

121
Profit si pierdere

11.000lei

1.000lei

In metoda simplificata am fi avut:

11.900lei
1.000lei

4111
Clienti
391
Provizioane pentru
deprecierea
materiilor prime

=
=

371
Marfuri
4427
TVA colectat
121
Profit si pierdere

10.000lei
1.900lei
1.000lei

3)Incasareacreantelor:

Incasarea clientilor incerti:

600lei
400lei

500lei

512
Conturi curente la
banci
654
Pierderi din creante
si debitori diversi

4118
Clientiincerti sau in
litigiu

1.000lei

Anularea provizionului:
491
Provizioane pentru
deprecierea
creantelor clienti

7814
Venituri din
provizioane pentru
deprecierea activelor
circulante

13

500lei

Incasareaclientilorcerti:

2.500lei
500lei

512
Conturi curente la
banci
667
Cheltuieli privind
sconturile acordate

4111
Clienti

3.000lei

Inchiderea conturilor de venituri si cheltuieli:

900lei

121
Profit si pierdere

500lei

7814
=
Venituri din provizioane
pentru deprecierea
activelor circulante

667
Cheltuieli privind
sconturile acordate
654
Pierderi din creante si
debitori diversi
121
Profit si pierdere

500lei
400lei
500lei

4)plata datoriilor catre furnizori

Plata furnizorilor de imobilizari
3.500lei
404
=
Furnizori de imobilizari

Inchiderea conturilor de venituri:

600lei

767
Venituri din sconturi
obtinute

512
Conturi curente la
Banci
767
Venituri din sconturi
Obtinute

600lei

600lei

Cheltuieli de lichidare:

1.000lei

121
Profit si pierdere

2900lei

628
=
Cheltuieli cu lucrarile
si serviciile
executate de terti
Inchiderea conturilor de cheltuieli:

1.000lei

121
Profit si pierdere

512
Conturi curente
la banci

1.000lei

628
Cheltuieli cu lucrarile

1.000lei

14

si serviciile
executate de terti
5)anularea provizionului pentru riscuri si cheltuieli:
1.000lei

151
Provizioane pentru
riscuri si cheltuieli

7812
Venituri din provizioane
pentru
riscuri si cheltuieli

1.000lei

Inchiderea conturilor de venituri:

1.000lei

7812
Venituri din provizoane
pentru riscuri si cheltuieli

121
Profit si pierdere

1.000lei

6)Regularizare TVA
7.600lei
7.600lei

4427
TVA colectat
4423
TVA de plata

=
=

4423
TVA de plata
5121
Conturi curente la banci

7.600lei
7600lei

7)Impozitarea profitului din lichidare:

D

121 Profit si pierdere

30.000(1)

(1)20.000

C
11.000(2)
500(3)
600(4)
1.000(5)

(2)10.000
(3)900
(4)1000
31.900
Sfc: 11.200

43.100

Impozitul pe profit: 11.200 X 25% = 2.800 lei:

2.800lei
2.800lei

691
=
441
Cheltuieli cu impozitulImpozitul pe profit
pe profit
121
=
691
Profit si pierdere
Cheltuieli cu

15

2.800lei
2.800lei

2.800lei

441
Impozit pe profit

impozitul pe profit
5121
Conturi curente
la banci

2.800lei

Situatia contului 5121 Conturi curente la bancieste:

D

5121 Conturi curente la banciC

SiD
2.000
(1)35.700
(2)11.900
(3)600
(3)2.500

2.900(4)
1.000(4)
7.600(6)
2.800(7)

SFD:38.400
D Bilantul contabil inainte de efectuarea partajului:
DENUMIRE INDICATORI
0
A.Active imobilizate
I.Imobilizari necorporale
II.Imobilizari corporale
III.Imobilizari financiare
B.Active circulante
I.Stocuri
II.Creante
(Sumele ce trebuie sa fie incasatedupa o perioada mai
mare de un an trebuie sa fie prezentate separat pentru
fiecare element)
III.Investitii financiare pe termen scurt
IV.Casa si conturi la banci
C.Cheltuieli in avans
D.Datorii ce trebuie platite intr-o perioada de un an
E.Active circulante nete respectiv datorii curente nete
F.Total active minus datorii curente
G.Datorii ce trebuie platite intr-o perioada mai mare de
un an
H.Provizioane pentru riscuri si cheltuieli
I.Venituri in avans
J.Capital si rezerve
I.Capital subscris(prezentandu-se separat capitalul
varsat si el nevarsat)
1.Rezerve legale
2.Rezultatul exercitiului

16

SUME
1
38.400
38.400
38.400
38.400
25.000
5.000
8.400

E.Contabilitateaoperatiilor privind partajul

In delimitarea operatiilorpeivind partajul este necesar a se retine 2 etape: partajul capitalului
social neamortizat si partajul castigului din lichidare sau celorlalte elemente de capital propriu.
Inregistrari contabile in baza reluariibilantului prezentat mai sus
E1)partajul capitalului social:
25.000lei
1012
Capital social subscris
Varsat
25.000lei
456
Decontari cu asociatii
privind capitalul

=
=

456
Decontari cu asociatii
privind capitalul
5121
Conturi curente la banci

25.000lei
25.000lei

E2)partajul celorlalte elemente de capitaluri proprii

a)partajul rezervelor legale:
5.000lei
1061
Rezerve legale

456
Decontari cu asociatii
privind capitalul

5.000lei

b)impozitarea rezervelor:5.000lei X 25% = 1.250lei

1.250lei

456
Decontari cu asociatii
privind capitalul

441
Impozit pe profit

1.250lei

5121
Conturi curente la banci

1.250lei

456
Decontari cu asociatii
privind capitalul

8.400lei

c)plata impozitului pe profit:

1.250lei

441
Impozit pe profit

d)partajul profitului din lichidare:

8.400lei

121
Profit si pierdere

e)impozitarea dividendelor acordate din castigul din lichidare:

[(5.000lei-1.250lei)+8.400lei ]x 5% = 607,5 lei
607,5lei
456
=
446
Decontari cu asociatii
Alte impozite,taxe si
privind capitalul
varsaminte asimilate
f)virarea impozitului pe dividende:
17

607,5lei

607,5lei

446
Alte impozite,taxe
si varsaminte asimilate

5121
Conturi curente la
banci

607,5lei

g)plata dividendelor
D

456 Decontari cu asociatii privind capitalul

(1)25.000

(2b) 1.250
(2e)

607,5
26.857,5

C
25.000(1)
5.000(2a)
8.400(2d)
38.400

38.400lei-26.857lei = 11.542,5lei
11.542,5 lei

456
Decontari cu asociatii
privind capitalul

5121
11.542,5lei
Conturi curente la
banci

CAZUL II. Partajul n cazul falimentului unei societi n care disponibilitile bneti
rezultate n urma lichidrii nu asigur disponibilitile bneti necesare achitrii datoriilor.
DENUMIRE INDICATORI
0
A. Active imobilizate
I Imobilizri necorporale
II Imobilizri corporale
III Imobilizri financiare
B. Active circulante
I Stocuri
II Creane
(Sumele ce trebuie s fie ncasate dup o perioad mai mare de un
an trebuie s fie prezentate separat pentru fiecare element)
III Investiii financiare pe termen scurt
IV Casa i conturi la bnci
C. Cheltuieli n avans
D. Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad de un an
Furnizori
E. Active circulante nete respectiv datorii curente nete
F. Total active minus datorii curente
G. Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an

18

SUME
1

10 000
11 000
11 000
(1 000)
(1 000)

H. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli

I. Venituri n avans
J. Capital i rezerve
I Capital subscris (prezentndu-se separat capital vrsat i cel
nevrsat)
1 Rezerve legale
2 Alte rezerve
3 Rezultatul exerciiului (anul curent)
4 Rezultatul exerciiului (din lichidare)

(1 000)
1 000
500
2 000
500
4 000

A. Determinarea activului net din lichidare (ANL):

ANL = ACTIV DATORII = 10 000 lei 11 000 lei = (1 000) lei
Activul net este insuficient pentru plata datoriilor fa de furnizori la care se adaug i
datoriile ulterioare privind impozitul pe profit i impozitul pe dividende.
Dac societatea este pe aciuni rspunderea este la nivelul patrimoniului social, n cazul
concrtet se circumscrie la nivelul sumei de 10 000 lei. Daca societatea ar fi n nume colectiv
rspunderea este nelimitat , judectorul sindic va recurge la procedura de executare silit
mpotriva asociailor.
B. Impozit pe profitul aferent rezervelor:
B1) partajul rezervelor legale:
500 lei

1061
Rezerve legale

456
Decontri cu asociaii
privind capitalul

500 lei

B2) impozitarea rezervelor

500 lei * 25% = 125 lei
125 lei

456
Decontri cu asociaii
privind capitalul

441
Impozit pe profit

125 lei

125 lei

441
Impozit pe profit

5121
Conturi curente la
bnci

125 lei

C. Partajul altor rezerve i impozitul pe dividende:

2 000 lei

1068
Rezerve legale

19

456
Decontri cu asociaii
privind capitalul

2 000 lei

(+500 (1061) + 2 000 (1068) 125 (441)) * 5% = 118,750 lei

118,75 lei

118,75 lei

456
Decontri cu asociaii
privind capitalul

446
Alte impozite, taxe i
vrsminte asimilate

446
Impozit pe profit
i vrsminte
asimilate
5121
Conturi curente la
bnci

118,75 lei

118,75 lei

n condiiile n care se consider c este vorba de o rspundere solidar norma contabil a

MFP recomand o situaie balanier privind mprirea rspunderilor dup cum urmeaz:

ACTIV NET REPARTIZAT

Asociat Capital Rezerve
Alte
social
legale rezerve
0
1
2
3
A 60%
B 40%
Total

600
400
1 000

213,75
142,50
356,25

POERDERI I FURNIZORI
121 ex
121
401
Total
Diferene
curent lichidare
4=
5
6
7
8=
9 = 8-4
1+2+3
5+6+7
1 140 1953,75
300
2 400 6 600
9 300
7346,25
760 1302,5
200
1 600 4 400
6 200
4987,50
1 900 3256,25
500
4 000 11 000 15 500 12 243,75
Total

Pe baza situaiei de mai sus se efectueaz nregistrrile:

a) Capital de restituit asociailor
1 000 lei

1012
Capital social subscris
vrsat

456
Decontri cu asociaii
privind capitalul
A
B

1 000 lei

121
Profit i pierdere

4 500 lei

600 lei
400 lei

b) Partajul pierderii curente i din lichidare

4 500 lei
2 700 lei
1 800 lei

456
Decontri cu asociaii
privind capitalul
A
B

A = 2 700 lei = 2 400 lei + 300 lei

B = 1 800 lei = 1 600 lei + 200 lei

20

c) Depunerea de ctre asociai a sumelor necesare achitrii furnizorilor

4 743,75 lei 3 500 = 1 243,750 lei
D

1 243,75 lei

11 000 lei

456 Decontri cu asociaii privind capitalul

(B2) 125 500 (B1)
(C) 118,75 2 000 (C)
4 500 1 000
4 743,75 3 500
SFD 1 243,750
512
Conturi curente la
bnci

456
Decontri cu asociaii
privind capitalul
A
B

1 243,75 lei
746,25 lei
497,50 lei

512 Conturi curente la bnci

10 000 125
1 243,75 118,75
11 000 11 000
401
Furnizori

5121
Conturi curente la
bnci

11 000 lei

CAZUL III. Alte cazuri particulare privind partajul

CAZUL III.1. Partajul mixt, n natur i n bani. Opereaz n cazul n care prin contractul
de societate s-a prevzut o asemenea modalitate.
Pentru exemplificare se presupune situaia:
DENUMIRE INDICATORI
0
A. Active imobilizate
I Imobilizri necorporale
II Imobilizri corporale
1 Construcii
III Imobilizri financiare
B. Active circulante
I Stocuri
II Creane
(Sumele ce trebuie s fie ncasate dup o perioad mai mare de un
an trebuie s fie prezentate separat pentru fiecare element)
III Investiii financiare pe termen scurt
IV Casa i conturi la bnci
C. Cheltuieli n avans
21

SUME
1
2 000
2 000
2 000
1 000
1 000
-

D. Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad de un an

E. Active circulante nete respectiv datorii curente nete
1 000
F. Total active minus datorii curente
3 000
G. Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an
H. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli
I. Venituri n avans
J. Capital i rezerve
3 000
I Capital subscris (prezentndu-se separat capital vrsat i cel
3 000
nevrsat)
Asociat A 40%
Asociat B 60%
La partaj de imobilizrile corporale beneficiaz asociatul A, aa cum s-a prevzut n
contractul de societate.
a) Partajul capitalului social:
3 000 lei

1012
Capital social subscris
vrsat

456
Decontri cu asociaii
privind capitalul
A
B

3 000 lei
1 200 lei
1 800 lei

b) Realizarea partajului:
2 000 lei

456 A
Decontri cu asociaii
privind capitalul

212
Construcii

2 000 lei

1 000 lei

456 B
Decontri cu asociaii
privind capitalul

5121
Conturi curente la bnci

1 000 lei

c) Situaia n conturi:
D

456 A Decontri cu asociaii privind capitalul

2 000 1 200
SD 800

456 B Decontri cu asociaii privind capitalul

1 000 1 800
SC 800

d) Lichidarea raporturilor de decontare ntre cei 2 asociai:

800 lei

456 B
Decontri cu asociaii

22

456 A
Decontri cu asociaii

800 lei

privind capitalul

privind capitalul

Dou probleme se ridic n cazul partajului mixt:

Evaluarea activului partajat n

natur este o problem netratat n cartea de

contabilitate, rezolvabil n funcie de prevederea din contractul de societate. El trebuie

evaluat la valoarea de lichidare, care este o valoare just (real) estimat n funcie de
valoarea realizabil net.

Implicaia fiscal, n ce msura activul partajat n natur este sau nu impozabil TVA. Aa
cum se desprinde din textele legalle i reglementate este impozabil TVA numai n msura
n care la intrare a beneficiat de TVA deductibil. n consecin, cu ocazia partajului n
natur trebuie fcut nregistrarea:

2 380 lei

456 A
Decontri cu asociaii
privind capitalul

%
424
Participarea salarisilor la profit
4427
TVA colectat

2 380 lei
2 000 lei
380 lei

CAZUL III.2. Partaj prin absorbia societii n lichidare

Societatea n lichidare X, cu un capital propriu de 2 000 lei este absorbit de societatea
Z. La lichidare aportul societii X const din imobilizri 11 000 lei, valoare just, iar valoare
contabil 10 000 lei, creane 2 000 lei.
Bilanul de absorbie se prezint astfel:
DENUMIRE INDICATORI
SUME
0
1
A. Active imobilizate
10 000
I Imobilizri necorporale
II Imobilizri corporale
10 000
1 Construcii
10 000
III Imobilizri financiare
B. Active circulante
2 000
I Stocuri
II Creane
2 000
Clieni
2 000
III Investiii financiare pe termen scurt
IV Casa i conturi la bnci
C. Cheltuieli n avans
D. Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad de un an
10 000
Furnizori
10 000
E. Active circulante nete respectiv datorii curente nete
(8 000)
F. Total active minus datorii curente
2 000
G. Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an
23

H. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli

I. Venituri n avans
J. Capital i rezerve
I Capital subscris (prezentndu-se separat capital vrsat i cel
nevrsat)

2 000
2 000

a) Preluarea datoriilor lui X de ctre Z:

10 000 lei

401
Furnizori

461
Debitori diveri

10 000 lei

b) Preluarea imobilizrilor
11 000 lei

461 Z
Debitori diveri

%
212

11 000 lei
10 000 lei

Construcii
121
Profit i pierdere

1 000 lei

c) Preluarea creanelor:
2 000 lei

461 Z
Debitori diveri

4111
Clieni

2 000 lei

d) Remunerarea aportului (societatea lichidat devine un aport la societatea Z)

3 000 lei

261
Titluri de participare

461 Z
Debitori diveri

3 000 lei

Suma de 3 000 lei s-a calculat ca sold al contului 461 debitori diveri.
n aceste condiii bilanul societii Xse prezint astfel:
DENUMIRE INDICATORI
0
A. Active imobilizate
I Imobilizri necorporale
II Imobilizri corporale
III Imobilizri financiare
Titluri de participare
B. Active circulante
I Stocuri
II Creane
Clieni
III Investiii financiare pe termen scurt
IV Casa i conturi la bnci
C. Cheltuieli n avans
D. Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad de un an
E. Active circulante nete respectiv datorii curente nete

24

SUME
1
3 000
3 000
3 000
-

F. Total active minus datorii curente

G. Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an
H. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli
I. Venituri n avans
J. Capital i rezerve
I Capital subscris (prezentndu-se separat capital vrsat i cel
nevrsat)
2 Rezultatul exerciiului

3 000
3 000
2 000
1 000

Remarc: n continuare se ridic problema remunerrii acionarilor care dein aciuni la

societatea X. n mod corespunztor se face nregistrarea:
3 000 lei
2 000 lei

%
1012
Capital social
121
Profit i pierdere

1 000 lei

456
Decontri cu asociaii
privind capitalul

3 000 lei

e) Distribuirea aciunilor:
3 000 lei

456
Decontri cu asociaii
privind capitalul

261
Titluri de participare

3 000 lei

n consecin, totalurile din bilanul contabil vor fi egale cu zero.

1.7. Contabilitatea operaiilor privind retragerea sau excluderea asociailor
Retragerea sau excluderea asociailor din societate este tratat similar operaiilor privind
lichidarea. Pentru exemplificare se presupune un caz de retragere a asociailo n condiiile:
Societatea are doi asociai care au contribuit n mod egal la capitalul social de 3 000 lei.
Unul din cei doi asociai se retrage din societatea comercial. n contractul de partaj s-a prevzut
ca asociatul care se retrage cesioneaz aportul la capital depus n numerar.
Operaiile de retragere sunt tratate astfel:
A. Determinarea activului net:
Total activ contabil

50 000 lei

Creditori diveri

2 000 lei

Personal salarii datorate

1 000 lei

Impozit pe profit

2 800 lei

Dividende de plat

1 700 lei

= TOTAL ACTIV NET CONTABIL (CAPITAL PROPRIU) 42 500 lei

25

B. Componena activului net:

a) Capital social

3 000 lei

b) Rezerve legale

1 000 lei

c) Alte rezerve

30 000 lei

d) Profit nerepartizat

8 500 lei

Total activ net contabil depersonalizat n activ

42 500 lei

i personalizat n capitaluri proprii i datorii

C. Determinarea partajului activului net contabil pentru asociatul care se retrage:
Total
. Capital social

Din care 50%

3 000 lei

+ Rezerve legale

1 000 lei

+ Alte rezerve

500 lei

30 000 lei

+ Profit nerepartizat
= Total

15 000 lei

8 500 lei

4 250 lei

42 500 lei

19 750 lei

D. nregistrri contabile:
a) Activul net partajat:
500 lei
15 000 lei
4 250 lei

%
1061
Rezerve legale
1068
Alte rezerve
121
Profit i pierdere

456
Decontri cu asociaii
privind capitalul

19 750 lei

b) Impozitul pe profit datorat pentru rezervele legale: (500 lei * 25%)

125 lei

456
Decontri cu asociaii
privind capitalul

441
Impozit pe profit

125 lei

c) Impozitul pe dividende:
(( 500 lei 125 lei) + 15 000 lei + 4 250 lei)* 5% = 981,25 lei
981,25 lei

456
Decontri cu asociaii
privind capitalul

26

446
Alte impozite, taxe
i vrsminte
asimilate

981,25 lei

d) Virarea impozitului pe profit i a impozitului pe dividende:

%
=
5121
1 106,25lei
441
Conturi curente la
Impozit pe profit
bnci
446
Alte impozite, taxe i vrsminte
Asimilate
e) Depunerea sumei de ctre cellalt asociat reprezentnd capital social care i-a fost cesionat
de ctre asociatul care se retrage:
1 500 lei
5311
=
456
1 500 lei
Casa n lei
Decontri cu asociaii
privind capitalul
18 643,75 lei

456

Decontri cu asociaii

5311

18 643,75 lei

Casa n lei

n continuare se presupune cazul de excludere al asociaiolr sau acionarilor din cadrul

societilor comerciale pe baza exemplului: O societate comercial are 3 acionari A, B, C care
au participri la capitalul social, respectiv 60% - A, 30% - B i 10% C. Situaiile ntreprinderii se
prezint astfel: capital social 10 000 lei, rezerve legale 8 000 lei, alte rezerve 6 000 lei, rezultatul
exerciiului (profit)4 000 lei, conturi curente la bnci 28 000 lei.
Asociatul C este exclus din societate, urmnd s i se achite cota parte din valoarea
global a societii, iar aportul la capitalul social s fie cedat asociatului A.
a) Partajul valorii globale n vederea determinrii sumei care se cuvine asociatului C:
Specificare

Total

Partea asociatului care se

retrage 10%

Capital social
Rezerve
Alte rezerve
Profit

10 000
8 000
6 000
4 000

800
600
400

27

b) Depunerea de ctre asociatul A a sumei reprezentnd capitalul care i-a fost cedat: 10 000
* 10% = 1 000 lei
1 000 lei

5311
Casa n lei

456 C
Decontri cu asociaii
privind capitalul

1 000 lei

c) Plata sumei cuvenite asociatului exclus pentru capitalul care social cedat:
1 000 lei

456

Decontri cu asociaii
privind capitalul

5311

1 000 lei

Casa n lei

d) Partajul rezervelor legale:

800 lei

1061
Rezerve legale

456 C
Decontri cu asociaii
privind capitalul

800 lei

441
Impozit pe profit

200 lei

e) Impozitarea rezervelor: 800 lei * 25% = 200 lei

200 lei

456 C
Decontri cu asociaii
privind capitalul

f) Plata impozitului pe profit:

200 lei

441
Impozit pe profit

5121
Conturi curente la
bnci

200 lei

456 C
Decontri cu asociaii
privind capitalul

600 lei

456 C
Decontri cu asociaii
privind capitalul

400 lei

g) Partajul altor rezerve:

600 lei

1068
Alte rezerve

h) Partajul profitului
400 lei

121
Profit i pierdere

i) Impozitarea dividendelor:
((800 lei 200 lei) + 600 lei + 400 lei )* 5% = 80 lei

28

80 lei

456
Decontri cu asociaii
privind capitalul

446
Alte impozite, taxe
i vrsminte
asimilate

5121
Conturi curente la
bnci

80 lei

j) Virarea impozitului pe dividende:

80 lei

446
Alte impozite, taxe i
vrsminte asimilate

80 lei

k) Achitarea sumei cuvenite asociatului exclus:

D

456 C Decontri cu asociaii privind capitalul

1 000 (c) 1 000(b)
200 (e) 800 (d)
80(i) 600 (g)
400 (h)
SC 1 520

29