ISA 501- Probe de Audit - Considerente specifice pentru elementele selectate

Obiectivul auditorului: Obinerea de suficiente probe de audit adecvate cu privire la:

-existena i starea stocurilor
-litigii i revendicri
-informaii pe segmente conforme cu cadrul general de raportare financiar
Stocuri - Atunci cnd stocurile sunt semnificative obiectivul auditorului este obinerea de probe
suficiente i adecvate cu privire la existena i starea stocurilor.
Este necesar ca auditorul s realizeze programul de audit pentru stocuri i producia in curs de
executie

Nume
client

DESIGN ROMANIA SA

Perioad
contabil

01.01.2014 - 31.12.2014

Program de audit
1

4
5
6
7

8
9

Obiective
realizate

Revizuii Planificarea Auditului, Rezumatul evalurii

Riscurilor i Planul de eantionare pentru aceast
seciune. Asigurai-v c urmtoarele teste sunt adaptate
dup cum este necesar pentru a aborda riscurile
identificate. Orice modificare a abordriilor planificate ar
trebui s fie nregistrate n mod clar
Evaluai gradul de adecvare a politicii contabile pentru
stocuri i producia n curs de execuie. Asigurai-v c
politica de contabilitate este n conformitate cu
standardele de contabilitate i legislaia aplicabil.
Obinei sau pregtii programe n avans i confruntai-le
cu bilanul. Facei diferena ntre Materii prime i
Consumabile, Producia n curs de execuie, i ntre
Produse finite i Mrfuri
Pregtii un comentariu care s explice compoziia
soldurilor la stocuri i comparaia cu anii anteriori i
ateptrile noastre
Investigai schimbrile semnificative n valorile i
nivelurile stocurilor n comparaie cu perioada
precedent.
Completai raportul de prezen fizic i urmrii toate
elementele selectate pentru a le duce in foile finale de
stoc.
Selectai un eantion de elemente din foile finale de
stocuri i transpuneti-le in foile brute de lucru ale
stocurilor.

Ref

G 1/2

Program Iniiale
B9
B7

P1

DM

P2

IP

P2

IP

1, 2, 3, 4, 5

P3

DM

2, 3, 5, 6

G2/1

IP

2, 5

P4

DM

Testai modalitatea de verificare a preurilor la foile 1, 4

finale de stoc prin ntocmirea unui eantion cu facturi de
achiziii i nregistrri ale costurilor.
Testai eventualele completri i extensii ale foilor finale 5
de stocuri.

P4

DM

P4

RP

10 Stabilii i nregistrai baza de evaluare a produciei n 4

11

12
13

14
15

16

curs de execuie.
Testai verificarea evalurii prod
produciei n curs de execuie
i asigurai-v c:
(i) Costurile cu materia
terialele sunt nregistrate n
mod
corect;
(ii) Alocarea orelorr de
d munc este corect;
(iii) Alocarea costurilor
rilor indirecte este corect; i
(iv) Contabilitatea cifrei
ifrei de afaceri i a rezultatului
atribuibil producieii pe termen lung n curs de
execuie este adecvat
at
Luai n considerare nivelul
elul general i implicaiile
mrfurilor din stoc pentru care
are exist restricii referitoare
la proprietate.
Luai n considerare tratamen
mentul stocurilor cu micare
lent i deteriorate. Luai
i n considerare valoarea
realizabil net. Asigurai-v
v c provizioanele sunt
adecvate i coerente.
n cazul n care stocul este
te d
deinut de ctre teri n
numele societii, obineii ce
certificate n cazul n care
sumele sunt semnificative.
n cazul n care compania dei
deine stocul n numele unor
tere pri, asigurai-v c aastfel de elemente sunt
excluse din stoc. n cazul n care este considerat material,
obinei confirmare de la teri.
ri.
Asigurai-v c situaiile financ
anciare sunt n conformitate
cu legislaia corespunztoare
are i standardele contabile
aplicabile.

P5

RP

6, 8

P5

RP

2, 3, 4

Nu es
este
cazul
zul

Nu es
este
cazul
zul

Nu es
este
cazul
zul

Nu es
este
cazul
zul

P6

RP

Documentarea auditorului pentru

tru atingerea fiecrui obiectiv din program este esenial.
ese
Vom
exemplifica n cele ce urmeaz proce
rocedurile aplicate pentru fiecare P
P1 Asigurarea c politicile contabil
tabile aplicate de societate privind stocurile i producia
produ
n curs

de execuie sunt adecvate i n con

conformitate cu legislaia n vigoare.

P2: Realizarea unui rezumat care

are s explice compoziia soldurilor i compara
paraia cu anul
precedent cu distincia ntre mate
materii prime i materiale consumabile, producia
ucia n curs de
execuie i ntre produse finite i m
mrfuri.
Stocurile societii la 31.12.2014
4 sunt
su n valoare total de 2 188 892 lei, n cretere
tere fa de aceeai
perioad a anului trecut cu 76.72%
72%. Astfel, n anul financiar 2014, stocurile au nregis
registrat urmtoarea
evoluie i structur:
STOCURI
31.12.2011
31.12.2012 Diferen
ferente
%
2

31.12.2013
31.12.2014 Diferene
%
Materii prime
903.766
913.312
9.546
101,06
Materiale consumabile
255.138
317.359
62.221
124,39
Materiale de natura obiectelor de inventar
10.111
10.227
116
101,15
Diferene de pre materii prime i materiale
9
-3.102
-3.111
-34.466,67
Produse n curs de execuie
194.537
435.926
241.389
224,08
Semifabricate, produse finite
250.688
639.434
388.746
255,07
Diferene de pre la produse
-13.290
32.680
45.970
-245,90
Mrfuri i ambalaje
1.267
601
-666
47,43
Avansuri pentru cumprri de stocuri
206.052
206.052
Valoare brut stocuri
1.602.226
2.552.489
950.263
159,31
Ajustri pentru deprecierea materiilor prime
-216.434
-216.434
100,00
Ajustri pentru deprecierea materialelor
-35.022
-35.022
100,00
Ajustri pentru deprecierea produselor
-112.143
-112.143
100,00
Valoare net stocuri
1.238.627
2.188.892
950.265
176,72
--------------------------------------------Pentru evaluarea ulterioar a stocurilor i produciei n curs de execuie , auditorul aplic proceduri
de fond pe baza participrii la inventariere.
1. Participarea auditorului la inventarierea fizic a stocurilor.
Care sunt responsabilitile auditorului n cazul n care este posibil inventarierea ?
- s evalueze procedurile conducerii de nregistrare i control cu privire la rezultatele inventarierii
fizice a stocurilor.
Exemple: colectarea listelor folosite pentru inventarierea stocurilor, contabilizarea, stadiul
produciei n curs de execuie, stocuri cu micare lent, stocuri uzate moral sau deteriorate, stocuri
in custodie, n consignaie ; proceduri utilizate la estimarea cantitilor fizice, dup caz; controlul
asupra micrii stocurilor ntre diferite locaii, livrarea i recepia stocurilor nainte i dup data de
nchidere a exerciiilor.
- s observe procedurile de inventariere ale conducerii.
Exemple: controlul asupra micrii stocurilor nainte i dup inventariere.
- s inspecteze stocurile.
Exemple: identificarea stocurilor uzate moral, deteriorate sau nvechite.
- s efectueze teste legate de inventarierea fizic.
Exemple: din lista de inventariere ale conducerii sunt selectate elementele care vor fi urmrite n
stocul fizic, urmarirea elementelor selectate din stocul fizic n listele de inventariere ale conducerii,
copii ale listelor finale de inventariere fizic i aplicarea procedurilor analitice.
Vom exemplifica TESTELE DE FOND aplicate de ctre auditor prin programul de audit (ISA 501)
pentru stocuri i producia n curs de execuie.
Test de detaliu
Obiective
Program
Proceduri preliminare
1
P1
Obinei detalii despre procedurile planificate ale clientului. Revizuii i
confirmai
faptul
c: 2, 3, 5, 6, 7
(i) personalul clientului este informat n mod corespunztor;
(ii) au fost stabilite controale adecvate care acoper micarea
stocurilor
i
separarea
perioadelor
i
(iii) Procedurile generale sunt adecvate i va duce la nregistrarea
corect a stocurilor i produciei n curs de execuie.
Revizuii dosarul ultimului an de pentru linii majore de stoc ce au avut 2, 3, 5, 6, 7 P1
2
loc, amplasarea lor, precum i orice cunotine speciale necesare
pentru identificarea stocurilor, starea lor, etc
3

Intocmit
Data

3
4

Analizai dac este eficient, combinarea participrii la inventariere cu

inspecia fizic a mijloacelor fixe i conturilor de numerar
semnificative.
La sediul clientului
Notai concluziile obinute din observarea inventarierii,ca i:
(i)
grija
avut
de
ctre
personalul
clientului;
(ii)
exactitatea
rezultatelor
de
nregistrare;
(iii) executarea inventarieirii conteaz i modul n care
instruciunile
au
fost
urmate;
(iv)
controlul
circulaiei
stocurilor;
(v) Controlul asupra problemei numrului de foi i returnarea
acestora, inclusiv bararea listelor de inventar, dup ultimul
element i anularea folior emise, dar neutilizate;
(vi) nregistrarea bunurilor deteriorate, nvechite sau cu micare
lent;
i
(vii) Controlul asupra inventarierii pentru a v asigura c
bunurile nu au fost numrate de dou ori sau omise i modul n
care problemele au fost autorizate.
Selectai un eantion de elemente din stocul disponibil i:
(i) Inventariai articole i urmrii-le n foile de inventariere, notai i
reconciliai
eventualele
diferene;
(ii) n cazul n care un articol pare nvechit sau deteriorat asigurai-v c
o
not
se
face
n
acest
sens;
i
(iii) Verificai c sunt nregistrate suficiente detalii n programul de
testare pentru a se asigura c elementul poate fi urmrit n foile finale
de stocuri..
Selectai un eantion de elemente din foile de inventarere i:
(i) Verificai stocul fizic, notai i reconciliai eventualele diferene;
(ii) n cazul n care un element arat nvechit sau deteriorate, asiguraiv c o not care se face n acest sens; i
(iii) Verificai c sunt nregistrate suficiente detalii n programul de
testare pentru a se asigura pentru a se asigura c elementul poate fi
urmrit n foile finale de stocuri.
Revizuii procedurile folosite pentru a nregistra stadiul actual de
finalizare a lucrrilor n curs execuie i confirmai faptul c acestea
sunt respectate.

P1

D.M.

P2

I.P.

P3

DM

P3

IP

P4

DM

2, 3, 5, 6, 7

Investigai stocurile deinute n numele unor tere pri i 2, 3

asigurai-v c sunt nregistrate separat. De asemenea, stabilii
dac exist vreun stoc deinut de teri.

Nu este DM
cazul

Determinai dac articolele din depozit sunt incluse n 6

inventariere.

P2

IP

10

Notai numerele foilor de inventar utilizate pentru a v asigura c nici 5

una nu este adugat sau eliminat la o dat ulterioar.
ntocmii o not de fiier i un comentariu cu privire la desfurarea 2, 3, 5, 6, 7
inventarului i includei informaiile obinute de mai sus.

P2

DM

P5

DM

11

Nume
client

DESIGN ROMANIA SA

Procesat de : DM

Perioad
contabil

Data : 24.01.2015

01.01.2014 - 31.12.2014

Ref

G 1/2

P3

Revizuit de : AM Data : 25.01.2015

OBIECTIV: Selectarea unui eantion de materii prime din foile de inventarere i verificarea stocului
fizic, notarea i reconcilierea eventualelor diferene.

METODA: Participarea la procesul de inventariere a stocurilor n baza deciziei nr. 268/01.11.2014 a

comisiei formate din:

- Arar Daniela
- preedinte
- Struparu Alina
- membru
- Ignatu Iulia
- membru
Din foile de inventariere a fost selectat aleator un eantion de 25 de elemente, innd
cont de planul de eantionare unde a fost stabilit un nivel minim al eantionului de materii
prime de 20 de elemente.
Pe baza foilor de inventariere a fost verificat stocul fizic aferent eantionului selectat iar
informaiile obinute au fost sintetizate n tabelul urmtor:
Denumire
element

Cod atribuit

Mod
de
prezentare

Cantitate foaie
de inventar

Cantitate stoc
fizic

Diferene
constatate

Lemn fag

01LemnFag10mm276536

10 palei

10 palei

Lemn fag

01LemnFag10mm536246

7 palei

7 palei

Holurub

01Hol0.2mm1276

Palei cu 100 bc
lemn fag 2mx3m
Paleti cu 50 bc
lemn fag 3mx3m
Cutie 700bc

5 cutii

5 cutii

Band

01BP1cm34672

Role 100m

17 role

17 role

Band

01BP2cm53426

Rola 100m

10 role

10 role

urub

01Sur0.1mm536457

Cutie 500bc

56

56

urub

01Sur0.2mm23381

Cutie 500bc

Lac

01Lac10l3426

Bidon 10l

Adeziv

01Adev0.5L15367

Bax 12 st. x 6bc

13

13

Yala Flavia

01YFlavia34253

Bax 100bc

Yala Corina

01YCor53427

Bax 50bc

11

11

Balama

01Bal5cm14365

Cutie200bc

Mner amortizor

01ManAm03Alb352

Cutie 50bc

Mner cromat

01Maner07Crom241

Cutie 50bc

Balama

01Bal4cm3426

Cutie 100bc

Balama

01Bal4cm3524

Cutie 100bc

Lac

01Lac5l25147

Bidon 5l

Holurub

01Hol0.1mm2416

Cutie 500bc

Holurub

01Hol0.5mm4536

Cutie300bc

Capac

01CapSurub3534

Pach 1000bc

Capac

01CapSurub45375

Pach 1000bc

Cuie

01Cuie2cm635

Pach 1000bc

Cuie

01Cuie5cm6354

Pach 1000bc

Lemn cire

01LemnCires8mm5342

Lemn cire

01LemnCires10mm3523

Palei cu 100 bc
1.5m x 1.5m
Palei cu 100bc 2m
x 2m

CONCLUZIE: Nu au fost constatate diferene ntre stocurile prezentate n foile de inventar i

stocul fizic verificat.
Nume
DESIGN ROMANIA Perioad
01.01.2014 - 31.12.2014
Ref
1/2
client
SA
contabil

P4

Procesat de:
Data:

DM
24.01.2015

Revizuit de:
Data

AM
25.01.2016

OBIECTIV: Verificarea modului de stabilire a gradului de avansare a lucrrilor i verificarea

respectrii procedurilor stabilite n alocarea costurilor pe produse.
METODA: Examinarea graficelor de alocare a costurilor pe produse i compararea cu situaia
stocului fizic de produse neterminate. n acest sens a fost selectat aleator din foile de
inventar un stoc de producie neterminat de 20 de elemente iar situaia acestui eantion
este prezentat n tabelul de mai jos alturi de graficul de alocare a costurilor pe produse.
Graficul de stabilire al gradului de avansare
Sectia 1- Asamblare
Sectia 2- Montaj- Finisaj
Sectia 3-Curare-ambalare
Etapa 1: Etapa 2: Etapa
Decupaj Ataare
3:
lemn
accesorii Montaj
cadru

Etapa 1: Etapa Etapa 3:

Montaj
2:
Curare
accesorii Finisaj suprafa
lemn

Etapa 1: Etapa 2: Etapa

Aplicare
Vopsitorie Ambalare
tratament
lemn

Grad de avansare stabilit:

0%
5%
20%

40%

80%

Denumire

Cod atribuit

Dulap buctrie A
Bibliotec B

65%

75%

Secia

Etapa

05DulapBF32G343

Grad
avansare
foaia
inventar
75%

05BiblP34M4326

5%

85%
de
din
de

95%

Grad
de
finisare fizic

Diferene

75%

Scaun B
05ScaunP23V21
3
2
85%
85%
Mas buctrie C
05MasaBH54G45
1
3
20%
20%
Pat D
05PatD534E234
3
2
85%
85%
Dulap copii
05DulapCF54432
2
2
65%
65%
Colar BUCTRIE 05ColtH56ER34
2
1
40%
40%
Pat E
05PatP43GH241
3
1
80%
80%
Dulap B
05DulapD45E43
3
3
95%
95%
Pantofar ARC
05PantA43W198
2
1
40%
40%
CONCLUZII: Graficul de stabilire a gradului de finisaj a produselor neterminate este respectat
de ctre societate ntruct nu au fost constatate diferene n urma verificrii realizate de
ctre auditor.
Nume
DESIGN ROMANIA Perioad
01.01.2014 - 31.12.2014
Ref
1/2
client
SA
contabil
5%

P4

Procesat de:
Data:

DM
24.01.2015

Revizuit de:
Data

AM
25.01.2016

3:

OBIECTIV: ntocmirea unei fie cu privire la desfurarea inventarului care s cuprind toate
informaiile obinute pe parcursul acestuia.
Numr
curent

Denumire

Explicaii

Procesat de :
Procesat de :
Procesat de :
Procesat de :

Procesat de :
Procesat de :
Procesat de :
Procesat de :

Procesat de :
Procesat de :
Procesat de :
Procesat de :

Concluzii : : Astfel, putem afirma c stocurile sunt corect evideniate n conformitate cu

legislaia corespunztoare i standardele contabile aplicabile. De asemenea stocurile
nregistrate n contabilitate exist i aparin clientului iar toate stocurile deinute de
societate au fost incluse n stocul de la sfritul anului i au fost evaluate n conformitate cu
politicile contabile ale societii. Totodat, distincia pe exerciii financiare dintre materii
prime, producia n curs i produse finite, precum i ntre stocuri, achiziii i vnzri a fost
efectuat corect. n ceea ce privete producia n curs, auditorul a concluzionat c includerea
costurilor n evaluarea produciei n curs de execuie este conform cu politicile contabile iar
alocarea costurilor indirecte incluse n evaluarea stocurilor i produciei n curs de execuie
este rezonabil i este realizat lund n calcul nivelul normal de activitate al companiei.
Totodat, n realizarea misiunii, auditorul a luat n calcul toate riscurile la care societatea
este expus, nivelul acestora regsindu-se n cantitatea de probe obinute i n calitatea
acestora.
Lund n considerare toate aspectele menionate anterior, putem concluziona c societatea
reuete s exploateze corespunztor resursele de care dispune, activitatea acesteia
desfurndu-se n conformitate cu prevederile legale n vigoare. Totodat a fost obinut o
asigurare suficient de audit pentru a ne permite s concluzionm c stocurile nu sunt
denaturate semnificativ n situaiile financiare.
2. Auditorul nu particip la inventarierea fizic a stocurilor din motive impracticabil,
responsabilitatea auditorului este dat de aplicarea :
- procedurilor de audit alternative
Exemple: inspecia documentaiei stocurilor achiziionate sau dobndite anterior inventarierii i
vndute ulterior inventarierii.
Care este responsabilitatea auditorului n cazul n care participarea la inventarierea fizic a
stocurilor este impracticabil?
Observaii:
- Inconveniente generale legate de dificultatea participrii la inventar, timpul alocat sau costurile
ridicate nu reprezint cauze viabile pentru ca auditorul s nu participe la inventar.
- Chiar dac auditorul se afl n imposibilitatea participrii la inventar, acesta nu trebuie s omit o
procedur de audit pentru care nu exist alternativ sau s se mulumeasc cu o prob mai puin
convingtoare.
- Dac n urma efecturii procedurilor alternative, auditorul consider c nu are suficiente probe de
audit adecvate pentru existena i starea stocurilor, acesta trebuie s modifice opinia din raportul
de audit.
3. Inventarierea fizic a stocurilor se realizeaz la o dat diferit de data situaiilor financiare

Care este responsabilitatea auditorului n cazul n care inventarierea este fcut dup data
situaiilor financiare?
- s efectueze proceduri de audit suplimentare fa de cele la care inventarierea a fost posibil la
data situaiilor financiare, pentru a stabili msura n care modificrile stocurilor ntre cele dou date
sunt nregistrate adecvat.
Exemple: situaia aceasta poate fi ntlnit att n cazul inventarierii anuale ct i n cazul
inventarului permanent, listele de inventar permanent sunt ajustate corespunztor i sunt
credibile, realizarea unei liste care s cuprind motivele diferenelor semnificative dintre listele
realizate cu ocazia inventarului permanent i cantitile fizice.
4. Stocuri semnificative aflate n custodia i controlul unei tere pri
Care este responsabilitatea auditorului, cu privire la prezena unor stocuri semnificative n
situaiile financiare ale clientului, care se afl n custodia i controlul unei tere pri?
- s solicite confirmrii din partea terilor
Exemple: confirmare pozitiv, confirmare negativa.
- s efectueze inspecii sau alte proceduri suplimentare.
Exemple: participarea unui alt auditor, cu care auditorul a fcut n prealabil aceast nelegere, la
inventarierea fizic a stocurilor aflate la tera parte, obinerea raportului auditorului acelei tere
pri, cu privire la controlul intern, inspecia notelor de recepie n depozit, confirmri din partea
altor pri, n situia n care stocurile respective sunt depuse drept gaj.
In situaia n care stocurile aflate la teri sunt semnificative, este imperios ca auditorul s testeze
starea acestor stocuri, gradul lor de uzur, deprecierile de valoare. Pentru a testa rezonabilitatea
deprecierilor de valoare, auditorul poate aplica urmtoarele metode:
a. o scrisoare de confirmare de la tera parte cu toate informaiile pe care auditorul le cosider
utile n abordarea stocurilor;
b.inspectarea tuturor stocurilor deinute de teri prin documentaia existent ntre client i tera
parte.
Litigii i revendicri - Atunci cnd la entitatea auditat, exist litigii i revendicri, obiectivul
auditorului este de a identifica acele litigii i revendicri, care pot genera un risc de denaturare
semnificativ.
Care este responsabilitatea auditorului, cu privire la identificarea litigiilor i revendicrilor care pot
genera un risc de denaturare semnificativ?
-sa efectueze proceduri de audit pentru a le identifica. Care sunt procedurile aplicate de auditor?
a. Intervievarea conducerii i a altor persoane inclusiv consilierul juridic;
b.Revizuirea proceselor verbale ale CA i corespondena dintre entitate i consilier juridic
c. Revizuirea conturilor de cheltuieli juridice
Informaii pe segmente: Auditorul trebuie s obin suficiente probe de audit adecvate cu privire
la descrierea i prezentarea informaiilor pe segmente n conformitate cu cadrul g-ral de prezentare
i raportare financiar prin:
a. s neleag metodele utilizate de ctre conducere n determinarea informaiilor pe segmente.
Exemple :
- Vnzrile , transferurile i cheltuielile dintre segmente i eliminarea valorilor inter-segmente;
- Comparaii cu bugete i alte rezultate prognozate;
- Alocarea activelor i costurilor ntre segmente;
8

-Consecvena cu perioadele anterioare i exactitatea prezentrilor din perspectiva

inconsecvenelor
b. s efectueze proceduri analitice adecvate circumstanelor
Bibliografie SELECTIV:
1. Arens & Loebeck, Audit, o abordare integrat, Ed.Arc, 2009, Ed.4
2. Ana Morariu, Flavia Stoian, Audit financiar, 2012, Ed.ASE
3. IASSB - CAFR, SIA 500, 501, 2012
4. Mark S.Breasley, Frank A.Buckless, Steven M.Glover, Douglas F. Prawitt, Auditing Cases An
intercative learning aproach, Ed. Pearson, 2011
5. Revistele de Audit Financiar, nr.4, 7, 6 /2014