CENTRE DE COST

INTRODUCERE
Ideea folosirii centrelor de profit a plecat de la facilitarea, prin aceast metod, a
diagnosticrii problemelor ce apar n funcionarea firmei astfel ncat s nu existe produse
neperformante legate de performerii fiecarei companii negeneratoare de profit care s traiasc pe
profitul generat de celelalte produse stiind exact care centru de profit este negativ i ce problem
trebuie eliminat Nu trebuie acionat prin excludere, un sistem complex duce direct la linia de
productie si trebuie vzut de unde se genereaz costurile prea mari. Ideea centrelor este s ai
structura care permite localizarea veniturilor si cheltuielilor. n funcie de aceast analiz se iau
decizii manageriale pentru activitatea viitoare, decizii referitoare la investiii, la promovare, la
asignarea resurselor umane
Centrele de profit pot fi considerate acele diviziuni ale entitii n care se realizeaz
activitatea propriu-zis - locurile de munc operaionale. Centrul de profit este veriga
organizatoric unde se poate calcula profitul ca diferen ntre venituri i cheltuieli (exemplu
concret fiind cel al seciilor de baz). Mai poate fi definit ca o subdiviziune operaional care-i
desfoar activitatea prin atragerea de resurse, generatoare de venituri.
n funcie de specificul activitii desfurate, contabilitatea de gestiune asigur, n
principal:
1 nregistrarea operaiilor privind colectarea i repartizarea cheltuielilor pe destinaii,
respectiv pe activiti, centre de profit, dup caz;
2 calculul costului de achiziie, de producie, de prelucrare al bunurilor intrate, obinute,
lucrrilor executate, serviciilor prestate, produciei n curs de execuie, imobilizrilor n
curs etc., din unitile de producie, comerciale, prestatoare de servicii, financiare i alte
domenii de activitate;
3 furnizarea de informaii, astfel:
informaii legate de costul produselor, lucrrilor, serviciilor, pentru persoanele
juridice cu activiti de producie, executri de lucrri i prestri de servicii;
informaii legate de costul bunurilor vndute pentru persoanele juridice care
desfoar activiti de comer;
informaii necesare analizelor financiare n vederea fundamentrii deciziilor
manageriale privind conducerea activitii interne;
alte informaii impuse de realizarea unui management performant.
Centrul de investiie este veriga organizatoric n care se poate evidenia raportul/diferena
ntre veniturile obinute din vnzarea produselor i investiiile fcute pentru toate resursele
necesare fabricrii.

Avantajele centrelor de responsabilitate sunt urmtoarele:

1 faciliteaz controlul unor indicatori financiari de ctre specialiti n bugete care nu este
obligatoriu s cunoasc aspectele tehnologice;
2 permite identificarea contribuiei fiecrui centru de responsabilitate la realizarea
profitului entitii.
Centrul de responsabilitate are urmtoarele trsturi:
1 are un obiect de activitate bine definit prin statutul sau prin contractul de constituire,
avnd competene de pstrare, dezvoltare, nlocuire i diminuare a activelor;
2 are n gestiune proprie un patrimoniu;
3 are o structur organizatoric, funcional i de producie proprie, avnd competene de
definire;
4 proiecteaz i modific propriul regulament de organizare i funcionare;
5 are sarcin proprie de producie;
6 ntocmete bugetul propriu de cheltuieli;
7 evalueaz i gestioneaz resursele bugetare proprii;
8 pune n eviden propriile rezultate financiare;
9 ntocmete balane contabile lunare sau dup caz bilan contabil;
10 pune n eviden economiile i/sau profitul propriu;
11 poart rspunderea pentru rezultatele obinute;
12 nu rspunde pentru activitile neprofitabile ale altor centre din cadrul entitii;
13 colaboreaz cu alte centre n realizarea unor lucrri, ncheind convenii de colaborare;
14 dispune de utilizarea performant a resurselor de care dispune;
15 poate atrage parteneri dar nu are competene n ncheiere de contracte economice;
16 are un manager care rspunde de performanele centrului de responsabilitate.
Obiectul de activitate al unui centru de responsabilitate se stabilete prin statutul sau
contractul de constituire, dup efectuarea analizelor, studiilor i luarea deciziilor de configurare a
structurii organizatorice.
n urma analizelor de diagnostic efectuate centrele de responsabilitate pot fi constituite:
1 pe o activitate de producie (fabricarea unui produs, a unei game de produse sau a unor
repere);
2 pe procese tehnologice;
3 pe un domeniu de activitate (proiectare, servicii informatice etc.);
4 pe activiti auxiliare (reparaii, utiliti, analize etc.).
Centrele de responsabilitate se constituie n seciile de baz, auxiliare, de service i n
cadrul compartimentelor funcionale.
n funcie de domeniul de activitate stabilit prin statut sau contractul de constituire se poate
defini obiectul de activitate al fiecrui centru care poate fi cel iniial deinut sau poate fi dezvoltat
integrnd i alte activiti sau poate fi nlocuit, orientndu-se spre pia i spre viitor. Aceste
operaiuni se efectueaz n contextul realizrii i integrrii lor n misiunea i obiectivele strategice
ale entitii.
n cadrul fiecrui centru de responsabilitate se ntocmete bugetul de cheltuieli propriu, se
urmresc operativ abaterile de la bugetul planificat i se iau msuri de corecie.
2

Centrul de responsabilitate este o structur complex care i poate fixa obiective multiple,
n funcie de strategia organizaiei din care face parte.
Centrul de responsabilitate poate avea urmtoarele obiective:
1 realizarea propriilor programe de activitate (satisfacerea nevoilor clienilor, respectarea
termenelor de livrare, promovarea creativitii etc.);
2 optimizarea utilizrii resurselor pentru creterea performanelor globale ale entitii i
ale centrului de responsabilitate;
3 stabilirea sistemelor de evaluare i control al performanelor (financiare, operaionale, de
personal, de conducere, de marketing etc.);
4 stabilirea unor proceduri viabile de elaborare a bugetelor de cheltuieli aferente centrului
de responsabilitate cu posibiliti de integrare i evideniere n bugetul general al entitii,
defalcarea i alocarea cheltuielilor pe costuri fixe i variabile;
5 simplificarea sistemului de eviden a procedurilor de comunicare, raportare i
conlucrare, amplificarea vitezei de operare prin instalarea procedurilor informatice;
6 introducerea i perfecionarea procedurilor pentru evidena financiar-contabil;
7 creterea capacitii de adaptare a produciei la cerinele clienilor n condiii de calitate;
8 schimbarea mentalitii salariailor, pe direcia contientizrii necesitii de a fi activi,
participativi, eficieni.
Organizarea activitii pe centre de responsabilitate se realizeaz n urmtoarele etape:
a) Msuri pregtitoare, care cuprind:

1
2
3
4
5
b)
-

organizarea echipei de lucru;

evaluarea cheltuielilor;
pregtirea metodologic;
stabilirea planului de lucru;
training;
Analiza condiiilor de mediu prin Analiza diagnostic, care cuprinde:
culegerea, selectarea i sistematizarea datelor;

- evidenierea pe domenii de activitate a punctelor forte i slabe i a cauzelor care le

genereaz;
- identificarea oportunitilor i pericolelor i stabilirea capacitii de rspuns a
organizaiei la cerinele mediului ambiant extern;
- elaborarea recomandrilor;
c) Analiza i evaluarea cmpului de fore interne i externe favorizante i potrivnice
schimbrii, care cuprinde:
1 analiza cmpului de fore;
2 aplicarea analizei cmpului de fore n vederea implementrii centrelor de
responsabilitate;
d) Proiectarea managementului pe baza centrului de responsabilitate, care cuprinde:
1 reproiectarea structurii organizatorice;
2 proiectarea structurii centrelor de responsabilitate;
3 proiectarea sistemului informaional;
4 bugetarea;
3

e) Decizii i aciuni ce vizeaz asigurarea condiiilor pentru implementarea centrului de

responsabilitate, care cuprinde:

1 proceduri de planificare i alocare a resurselor;
2 proceduri de planificare a costurilor;
3 procedura de programare operativ calendaristic, lansare, execuie i urmrire a
fabricaiei;
4 procedura de normare, urmrire, eviden i analiza consumurilor specifice de materii
prime i materiale;
5 procedura de eviden a cheltuielilor de producie i calculare a costului efectiv;
f) Implementarea centrelor de responsabilitate, care cuprinde:
1 implementarea propriu-zis;
2 controlul implementrii;
3 analiza rezultatelor;
4 condiii de aplicare.

Cap.1.Noiuni generale de prezentare a SC ...........

Cap. 2. Analiza cost-volum-profit, instrument de management i calcul
al SC .................
2.1. Analiza cost-volum-profit, instrument de management
Fiind un puternic instrument de analiz ce se bazeaz pe metoda Direct Costing, analiza
Cost Volum Profit sa dovedit a fii unul dintre cele mai eficiente instrumente de care managerii
dispun pentru a lua decizii att pentru previzionare ct i pentru controlul managerial.
Analiza Cost

Volum Profit examineaz modul n care evolueaz veniturile totale,

costurile totale i rezultatul din exploatare sub influena modificrilor volumului produciei, al
preului de vnzare, a costurilor fixe sau a celor variabile ale unui produs.
Analiza Cost Volum Profit reprezint de fapt analiza modelelor de evoluie a costului ce
pune n eviden relaiile dintre cost, volumul vnzrilor i profit.
Managerii utilizeaz analiza CVP pentru a rspunde la ntrebri de tipul: Cum vor fii
influenate costurile totale i veniturile totale dac modificm nivelul produciei? (acel volum din
cost volum profit), Cum va fii influenat nivelul produciei dac majorm sau reducem preul
de vnzare?

Cum vor evolua costurile, preurile de vnzare i nivelul produciei dac ne

extindem pe piee externe? Toate aceste ntrebri au un subiect comun ce se ntmpl dac...?
Examinnd rezultatele acestor posibiliti i alternative de tip ce se ntmpl dac analiza CVP
ilustreaz profiturile poteniale, ghideaz astfel planificarea la nivelul managerilor.
Schematic, rezultatul din contabilitatea financiar, apelnd la metoda CVP, n cazul
existenei a dou produse, poate fii reprezentat astfel:
4

Cheltuieli Cifr
de din contabilitatea
Rezultatul
financiara
Rezultat
afaceri
Rezultat
Cheltuieli
variabile
pentru produsul
A

Cheltuieli variabile
pentru produsul
A
Rezultat

Cifra de
pentru

Cifra de afaceri
pentru produsul
A

Cifra de

Cifra de afaceri

pentru produsul

pentru produsul
B

afaceri

produsul A
Marja asupra costului
variabil pt.variabile
produsul A
Cheltuieli

Cheltuieli
variabile

pentru produsul B

pentru produsul
B

Cheltuieli fixe

afaceri
Marja asupra costului
variabil pt. produsul B

Rezultatul din contabilitatea de

gestiune

Cheltuieli
Cheltuieli

Marja
Marja asupra
asupra

costului
costului
A
A

Fixe
Fixe

variabil
variabil pt.
pt. produsul
produsul

Rezultat
Rezultat

Marja
Marja asupra
asupra

costului
costului

Variabil
Variabil pt.
pt. produsul
produsul

BB

Aceast metod de analiz cuprinde tehnici i procedee ce se bazeaz pe nelegerea

caracteristicilor diferitelor modele de evoluie a costurilor. Prin tehnici se abordeaz relaia dintre
venituri, structura vnzrilor, costuri, volumul produciei , pe baza creia se calculeaz analiza
pragului de rentabilitate i se pot realiza estimri ale profitului. Aceste relaii genereaz un model
de activitate care se poate utiliza pentru evaluarea performanelor i analiza alternativelor de
decizie.
Analiza Cost Volum Profit se bazeaz pe urmtoarele supoziii ce sunt n mod clar
extreme, n sensul c ele vor corespunde foarte rar realitii:
1. Costul total se poate divide ntro component fix i una variabil corelat cu volumul
produciei.
5

2. Comportamentul veniturilor i al costurilor totale este linear raportate la nivelul produciei.

3. Preul unitar de vnzare, costul variabil mediu i costurile fixe sunt cunoscute.
4. Analiza fie face referire la un singur produs, fie presupune c un anumit mix de produse va
rmne constant pe msur ce numrul total al unitilor vndute se modific.
5. Toate veniturile i costurile pot fii adunate i comparate fr a lua n considerare valoarea n
timp a banilor.

2.2. Analiza de senzitivitate

Analiza de senzitivitate reprezint o tehnic ce examineaz modul n care variaz
rezultatul atunci cnd se nregistreaz fluctuaii ale datelor previzionate.
Evaluarea sensibilitii profitului din exploatare n raport cu diferite situaii posibile le
permite managerilor s neleag mai bine ce s-ar putea ntmpla nainte de a face o cheltuial.
Analizele de senzitivitate pot fi efectuate ntr-un mod sistematizat i eficient cu ajutorul
tabelelor electronice de calcul, managerii avnd posibilitatea de a examina efectele i
interaciunile unor schimbri n preul de vnzare, costul variabil unitar i profitul din exploatare.
Un exemplu elocvent de analiz de senzitivitate l-am efectuat la societate cu scopul de a
examina ce venituri ar trebui s genereze entitatea pentru a obine un anumit profit n condiiile n
care sunt date niveluri ale costurilor fixe i ale costului variabil unitar la produsul X.Am luat n
calcul cheltuielile fixe ale perioadei cercetate(respectiv o lun) i cheltuiala variabil unitar a
produsului amintit.

Costuri fixe

Cost variabil unitar

Profit 0

Profit 2000

Profit 5000

17206

0,72

105.694

117.979

136.408

17206

0,78

184.964,5

206.464,5

238.714

17300

0,72

106.271

118.557

136.985

17300

0,78

185.975

207.475

239.725

Pre de vnzare 0,86 lei/ buc.

* Metoda de calcul utilizat pentru Profit 0

Costuri fixe Profit

Nr. buci ce trebuie vndute = Contributia marginala unitara

Venituri necesare = nr. Buci ce trebuie vndute x Pre de vnzare

a) Pentru costuri fixe = 17206, cost variabil unitar = 0,72,
Nr. buc. ce trebuie vndute = (17206 + 0) : (0,86 0,72) = 122.900 buc
Venit necesar = 122.900 x 0,86 = 105.694 lei
b) Pentru costuri fixe = 17206, cost variabil unitar = 0,78 lei,
Nr. buc. ce trebuie vndute = (17206 + 0) : (0,86 -0,78) = 215.075 buc
Venit necesar =215.075 x 0,86 = 184.964,5 lei
Veniturile necesare pentru atingerea pragului de rentabilitate sunt mai mari la aceleai
costuri fixe dar cu cost variabil unitar mai mare. Dar observm n acelai timp c i volumul
produciei vndute trebuie s creasc pentru a se menine acelai prag de rentabilitate.
c) Pentru costuri fixe = 17300, cost variabil unitar = 0,72lei,
Nr. buc. ce trebuie vndute = (17300 + 0) : (0,86 0,72) = 123.571 buc
Venit necesar = 123.571 x 0,86 = 106.271 lei
d) Pentru costuri fixe = 17300, cost variabil unitar = 0,78 lei,
Nr. buc. ce trebuie vndute = (17300 + 0) : (0,86 -0,78) = 216.250 buc
Venit necesar =216.250 x 0,86 = 185.975 lei
Veniturile necesare pentru a obine un profit de 5.000 sunt mai mari n cazul n care avem
costuri fixe de 17.300 si cost variabil unitar de 0,78 lei, fa de situaia n care am avea costuri
fixe de 17206 i cost variabil unitar de 0,78 lei. Costuri fixe mai mari prezint un risc mai mare
de pierdere (are un prag de rentabilitate mai nalt), dar ofer n acelai timp o profitabilitate mai
mare, deoarece veniturile cresc.
La societatea studiat , n luna respectiv producia vndut este de 160,000 buc la un cost
variabil de 0,72 lei ,cheltuieli fixe de 17206 si pret vanzare 0,86 lei Astfel profitul ar fi :

Profit =Qv (pv-cv)= 160.000(0,86-0,72)=22.400 lei

Venit=Qv*pv=160.0000*0,86= 137.600 lei
Mentionm: calculul de mai sus evideniaz cazul n care societatea ar trebui s suporte
cheltuielile fixe doar la un singur produs, dei n perioada analizat societatea fabric trei
produse.
Un alt aspect al analizei de sensivitate este marja de siguran, adic valoarea veniturilor
bugetate peste i sub veniturile necesare atingerii pragului de rentabilitate.
Exprimat n uniti, marja de siguran este egal cu diferena dintre cantitatea vndut i
cantitatea necesar atingerii pragului de rentabilitate.
De exemplu produsulbucle se obine cu costuri fixe de 17.206 i un cost variabil unitar
de 0,72 lei, pre de vnzare 0,86 lei, cantitate vndut 160.000 buc.
Prag de rentabilitate n uniti fizice = 17206 : 0,14 =122.900 buc
Prag de rentabilitate valoric = 122.900 x 0,86 = 105.694 lei
Marja de siguran = 160.000 122.900 = 37.100 buc
Marja de siguran = 137.600 105.694 = 31.906 lei
Se observ c atta timp ct volumul produciei nu scade sub pragul de rentabilitate n
uniti fizice,unitatea nregistreaz profit ,marja de siguran crete odat cu creterea volumului
produciei.
Analiza de sensivitate este o modalitate de a determina incertitudinea, care reprezint
posibilitatea ca o valoare efectiv s se abat de la o valoare estimat.
2.3. Analiza cost-volum-profit instrument de calcul
Calculele i analizele efectuate pe baza indicatorilor ce stau stau la baza analizei cost
volum profit constituie un instrument important la ndemna managerului pentru optimizarea
rezultatului economico financiar.
Metoda costvolumprofit presupune separarea cheltuielilor ntreprinderii n cheltuieli
variabile i cheltuieli fixe totale. Separarea cheltuielilor n fixe i variabile presupune definirea
prealabil a factorului care determin variabilitatea cheltuielilor. Acest factor poate fii reprezentat
de volumul produciei, dar i de ali factori precum productivitatea, timp de lucru. Problema este

complex deoarece n calculul costului variabil pot aprea costuri care variaz n funcie de
parametrii diferii.
Principalii indicatori care stau la baza orientrilor strategice ale entitii sunt:
prag de rentabilitate (punctul critic, punctul mort, punctul de echilibru);
- punctul activitii optime;
factorul de acoperire;
coeficientul de siguran dinamic;
intervalul de siguran (cunoscut i sub denumirea de flexibilitate absolut);
- indicele de prelevare;
- coeficientul de volatilitate ( sau levierul operaional)
2.3.1. Pragul de rentabilitate
Pragul de rentabilitate este un indicator foarte util n gestiune, care reprezint acel nivel al
activitii pentru care veniturile acoper cheltuielile variabile i fixe, profitul nregistrat de
societate fiind nul.
Exprimarea pragului de rentabilitate se poate aborda:
cantitativ, cu ajutorul marjei contribuiei (contribuia unitar).
Marja contribuiei sau marja asupra costurilor variabile reprezint de fapt diferena dintre
CA (venituri) i cheltuielile variabile.
Aceast metod se bazeaz pe ecuaia contului de profit i pierderi:
Venituri Cost vaiabil Costuri fixe = Rezultat din exploatare
(Pv x Q) (Chv x Q) Chf = RE
(Pv Chv) x Q = Chf + RE
Q

Chf RE
Ca

Ca x Q = Chf + RE
RE =0, datorit faptului c prin definiie n punctul critic profitul este 0

Pr

Costuri fixe
Marja de contributie

Chf
Ca

Rezultatul acestui raport reprezint cantitatea de produs pe care entitatea trebuie s o

fabrice i s o vnd pentru ca venitul ncasat s acopre cheltuielile variabile aferente i
cheltuielile fixe astfel nct profitul sau pierderea s fie 0.
9

n situaia n care fabric mai multe produse i are la baz o anumit structur de
producie, pragul de rentabilitate se calculeaz lund ca baz marja medie de contribuie

Cma

Cta
n

qi
i 1

n care:
Cma = marja medie de contribuie
Cta = marja total de contribuie
valoric

Pr

Ch fixe
xQv
Qv Ch var iabile

Acest raport reprezint veniturile care trebuiesc ncasate din producia vndut i care
trebuie s acopere n ntregime cheltuielile variabile aferente produciei i cheltuielile fixe ale
perioadei astfel nct rezultatul economico financiar al ntreprinderii s fie 0. El reprezint de fapt
cifra de afaceri pentru care entitatea nu nregistreaz nici pierdere, nici profit.
grafic

Costuri
(u.m.)

Profit
Ch
T
Costuri
variabile

Pe

Pierder
e

Ch
F

Costuri
fixe

Volumul productiei
(u.f.)

Din diagram rezult c pe msur ce volumul activitii crete, cheltuielile fixe pe

unitatea de produs scad, datorit faptului c cheltuielile fixe rmn la acelai nivel indiferent de
volumul produciei, determinnd reducerea costului produciei i creterea profitului.
Pentru a putea aborda filiera ce impune tratarea pragului de rentabilitate i implicaiile ce
le suport datorate modificrii factorilor ce stau la baza stabilirii lui am procedat la culegerea
datelor din documente i transformarea acestora cu scopul de a reda informaia propus.
Societatea fabric i vinde urmtoarele produse:
1. Volum desfaceri:
Produs X
160.000 buc x 0,86 = 137.600
Produs Y
30.240 buc x 0,15 = 4.536
Produs Z
192.000 buc x 0,28 = 53.760
__________________________________________
Total volum desfaceri
195.896

2. Cheltuieli variabile (Chv)

Produs X
160.000 buc x 0,72 = 115.200
Produs Y
30.240 buc x 0,15 = 4.536
1

Produs Z
192.000 buc x 0,18 = 34.560
___________________________________________
Total Chv
154.296
3. Marja contribuiei ( contribuia de acoperire Ca)
Produs X
160.000 buc x 0,14 = 22.400
Produs Y
30.240 buc x 0,00 =
0
Produs Z
192.000 buc x 0,10 = 19.200
__________________________________________
Total Ca
41.600
4. Cheltuieli fixe totale:
5. Rezultat profit

17.206
24.394

a) calcularea pragului de rentabilitate exprimat cantitativ

Calculm marja medie de contribuie (contribuia medie unitar):
Cma = 41.600 : (160.000 + 30.240 + 192.000) = 0,11
Pr = 17.206 : 0,11 = 156.418
Cantitatea de 156.418 buc este cantitatea pe care entitatea trebuie s-o fabrice i s-o vnd
necesar acoperirii cheltuielilor variabile i cheltuielilor fixe.
b) calcularea pragului de rentabilitate exprimat valoric
Pr = 17.206 :(195.896 - 154.296) x 195.896 = 80.317
Totalul veniturilor obinute din producia vndut trebuie s fie n valoare de 80.317, pentru a
putea acoperi cheltuielile variabile i fixe astfel nct rezultatul economic financiar s fie 0.
Pentru a putea afla care este ponderea fiecrui produs n cantitatea necesar de vndut
pentru a atinge pragul de rentabilitate vom analiza care este ponderea fiecrui produs n total
producie vndut:
Denumire produs
Cantitate (buc)
Procente ( %)
X
160.000
41
Y
30.240
8
Z
192.000
51
TOTAL
382.240
100
n funcie de acest raionament se calculeaz i structura pragului de rentabilitate:
Produs

Cantitate
total
la nivel Pr

Procente
(%)

Cantitate
din Pre
fiecare produs la vnzare
nivel Pr
unitar

X
Y
Z

156.418
156.418
156.418
156.418

41
8
51
100

64.131
12.513
79.774
156.418
1

0.86
0.15
0.28

de Desfaceri
nivel Pr

55.153
1.877
23287
80.317

la

Numai respectnd aceast structur entitatea va putea obine contrubuia de acoperire

total de 41.600 i un profit de 24.394 lei.
Pragul de rentabilitate este influenat de anumii factori:
- preul de vnzare, o cretere a acestuia va determina o diminuare a pragului de rentabilitate
Dac prognozm o cretere a preului de vnzare cu 20% vom avea:
Volum desfaceri:
X
160.000 buc x 1,03 = 164.800
Y
30.240 buc x 0,18 = 5.443
Z
192.000 buc x 0,34 = 65.280
__________________________________________
Total volum desfaceri
235.523
Creterea preurilor va influena i marja contribuiei ( contribuia de acoperire Ca), care va avea
urmtoarele valori:
Marja contribuiei ( contribuia de acoperire Ca)
X
160.000 buc x 0,31 = 49.600
Y
30.240 buc x 0,03 =
907
Z
192.000 buc x 0,16 = 30.720
__________________________________________
Total Ca
81.227
Marja medie de contribuie (contribuia medie unitar) va suferi i ea modificri datorate
creterii preului de vnzare:
Cma = 81.227 : (160.000 + 30.240 + 192.000) = 0,21
Pragul de rentabilitate abordat cantitativ va fii:
Pr = 17.206 : 0,21 = 81.933
Pragul de rentabilitate abordat valoric va fi:
Pr = 17.206 :(235.523 - 154.296) x 235.523 = 49.460
La o cretere a preului de vnzare pragul de rentabilitate va scdea, cantitatea necesar
acoperirii cheltuielilor fixe i variabile, fr a genera profit sau pierdere diminundu-se de la
156.418 buc la 81.933 buc., iar valoarea veniturilor din producia vndut care s asigure
acoperirea cheltuielilor fixe i variabile va suferi i ea o diminuare de la 80.317 lei la 49.460 lei.
- cheltuieli variabile, o reducere a cheltuielilor variabile, ca urmare a unor aciuni de reproiectare
sau raionalizare a muncii, va avea ca efect scderea pragului de rentabilitate.
Dac prognozm o diminuare a cheltuielilor variabile cu 10 % , adic:
Cheltuieli variabile (Chv)
X
160.000 buc x 0,65 = 104.000
Y
30.240 buc x 0,13 = 3.931
Z
192.000 buc x 0,16 = 30.720
___________________________________________
1

Total Chv

138.651

Marja contribuiei ( contribuia de acoperire Ca) va avea urmtoarele valori:

Marja contribuiei ( contribuia de acoperire Ca)
X
160.000 buc x 0,21 = 33.600
Y
30.240 buc x 0,02 =
605
Z
192.000 buc x 0,12 = 23.040
__________________________________________
Total Ca
57.245
Marja medie de contribuie (contribuia medie unitar) va suferi i ea modificri datorate
scderii cheltuielilor variabile:
Cma = 57.245 : (160.000 + 30.240 + 192.000) = 0,15
Pragul de rentabilitate abordat cantitativ va fii:
Pr = 17.206 : 0,15 = 114.707 buc
Pragul de rentabilitate abordat valoric va fii:
Pr = 17.206 :(195.896 138.651) x 195.896 = 58.880 lei
Scderea cheltuielilor variabile cu 10% a provocat o scdere a pragului de rentabilitate
cantitatea necesar acoperirii cheltuielilor fixe i variabile, fr a genera profit sau pierdere
diminundu-se de la 156.418 buc la 114.707 buc., iar valoarea veniturilor din producia vndut
care s asigure acoperirea cheltuielilor fixe i variabile va suferi i ea o diminuare de la 80.317lei
la 53.880 lei.
-cheltuielile fixe, o reducere a cheltuielilor fixe, ca urmare a unor desfiinrii unor magazine sau
reducerea de personal, va afecta pragul de rentabilitate tot printr-o diminuare a lui.
Dac prognozm o diminuare a cheltuielilor fixe cu 10 % , adic cheltuielile fixe s aibe valoarea
de 15.485 lei marja medie de contribuie (contribuia medie unitar) va rmne aceeai:
Cma = 41.600 : (160.000 + 30.240 + 192.000) = 0,11
Pragul de rentabilitate abordat cantitativ se va modifica:
Pr = 15.485 : 0,11 = 140.773 buc
Pragul de rentabilitate abordat valoric va fii:
Pr = 15.485 :(195.896 - 154.296) x 195.896 = 72.482 lei
Diminuarea cheltuielilor fixe a atrs dup sine o diminuare a pragului de rentabilitate
cantitatea necesar acoperirii cheltuielilor fixe i variabile, fr a genera profit sau pierdere
diminundu-se de la 156.418 buc la 140.773 buc., iar valoarea veniturilor din producia vndut
care s asigure acoperirea cheltuielilor fixe i variabile va suferi i ea o diminuare de la 80.317lei
la 72.482 lei.
Metoda cost-volum-profit este util n msurarea vulnerabilitii ntreprinderii n raport
cu modificarea nivelului de activitate. Pentru msurarea vulnerabilitii entitii se impune
calculul a doi indicatori:
- Marja de securitate absolut (MSA)
1

MSA = CA Pr
- Marja de securitate relativ (MSR)

CA - Pr
CA
MSR

Cu ct marja de securitate relativ este mai slab cu att ntreprinderea este mai
vulnerabil.
Metoda cost-volum-profit (prin intermediul pragului de rentabilitate) este util n
definirea politicii de pre.
Pentru ca ntreprinderea s fie profitabil trebuie amintite dou aspecte:
- orice produs contribuie la acoperirea cheltuielilor fixe i la obimerea rezultatului global din
momentul n care marja asupra costului variabil unitar devine pozitiv;
- renunarea la un produs vndut sub costul su total dar peste costul su variabil antreneaz o
diminuare a rezultatului global i chiar nregistrarea unei pierderi.
Elemente
X
Y

Cantitate
160.000
30.240

Pre de vnzare
0,86
1,50

Cost complect
0,76
1,70

Cost variabil
0,72
1,20

Cost fix
0,04
0,50

MCVX = (160.000 x 0.86) (160.000 x 0.72) = 22.400

MCVY = (30.240 x 1,80) (30.240 x 1,20) = 18.044
Marja asupra costului variabil este pozitiv pentru amndou produsele, ns produsul Y
este vindut sub costul su total. Aadar apare tentaia ca produsul Y s fie abandonat datorit
faptului c vnzarea sa apare ca neprofitabil.
Rezultatul obinut de entitate n situaia in care vinde ambele produse este:
R = 160.000 x (0.86 0.76) + 30.240 x (1,50 1,70) = 9.952
Dac entitatea renun la produsul Y (produsul neprofitabil), rezultatul obinut este:
R = (160.000 x 0,86) (160.000 x 0,76) (30.240 x 0,50) = 880
ns renunarea la produsul Y antreneaz la nivelul entitii un rezultat mult mai mic,
provocnd o pierdere fa de rezultatul anterior de 13.910 lei, ce rezid din faptul c odat
abandonat produsul Y, toate cheltuielile fixe sunt suportate de produsul X. Astfel nu trebuie
abandonat nici un produs pentru care marja contribuiei valorice este pozitiv.
2.3.2 Punctul activitii optime

Punctul activitii optime, care mai este cunoscut n literatura de specialitate i sub
denumirea de pragul activitii optime, corespunde acelui nivel de activitate pentru care producia
i cheltuielile angajate permit obinerea rezultatului previzionat.
Orice cretere a produciei peste cea care reprezint activitatea optim, va conduce la un
profit suplimentar, peste cel programat conform bugetului, situaie ce ar putea crea probleme pe
linia asigurrii desfacerii acestui surplus de producie.
Orice diminuare a produciei sub cantitatea optim, va conduce la diminuarea profitului,
situaie care conduce la nendeplinirea prevederilor din buget n ceea ce privete profitul
programat, precum i la nendeplinirea obligaiilor contractuale pe linia desfacerii.
Punctul activitii optime se poate calcula prin fie prin procedeul aritmetic, fie prin
procedeul grafic.
Prin procedeul aritmetic, formula de calcul al punctului activitii optime este:

Po

Chf
Cup Cuv

unde,
Cup cheltuieli unitare variabile planificate
Cuv- cheltuieli unitare variabile efective
n cazul studiului nostru efectuat pe produsul Bucle care are:
Cheltuieli variabile unitare efective: 0,72
Cheltuieli fixe = 6400 lei
Cheltuieli variabile planificate: 0,74

Po

6.400
320.000
0.92 0.72
Punctul activitii optime pentru produsul X n condiiile date este de 320.000 de buci.
Pragul de rentabilitate i punctul activitii optime ofer conducerii entitii posibilitatea

cunoaterii limitei maxine i limitei optime a produciei i desfacerii, resopectiv liomita de la care
trebuie s porneasc i la care trebuie s ajung pentru a asigura o activitate rentabil.
Pentru reprezentarea grafic a punctului activitii optime am aplelat la diagrama precost-volum, cunoscut i sub denumirea de diagrama rezultatului activitii

Costuri
(u.m.)

275200

Profit

55153

6400

Po

Pe

Pierder
e

Ch
T
Costuri
variabile

Ch
F

55153

275200

Costuri
fixe

Volumul productiei
(u.f.)

Diagrama s-a ntocmit pornind de la un sistem de ordonate, unde cheltuielile i veniturile

sau realizrile sunt reprezentate grafic pe axa y iar volumul desfacerii produciei la diverse grade
de activitate pe axa x.
Punctul Pe se afl la intersecia dintre linia costurilor cu linia veniturilor totale realizate.
Punctul Po se afl la intersecia dintre linia costurilor efective totale i linia posturilor
programate (planificate) totale.
3.3.3.Factorul de acoperire
Factorul de acoperire indic procentul contribuiei fiecrui produs la acoperirea
cheltuielilor fixe i la obinerea profitului (nota subsol Mutiu Ileana), orientnd decizia conducerii
spre produsul care are are factorul de acoperire cel mai ridicat.Calculul acestui indicator prezint
o importan deosebit pentru adoptarea deciziilor conducerii vizavi de politica de producie i
desfacere, deoarece arat cte procente din volumul vnzrilor sunt necesare pentru acoprirea
cheltuielilor fixe i obinerea unui profit. Cu ct acest indicator va fii mai mare, cu att profitul
va fii mai ridicat.
Acest indicator exprim rentabilitatea potenial, ca atare el va sta la baza deciziilor
1

privind desfacerea.
Factorul de acoperire se poate calcula n dou variante:
1, n procente raportnd marja contribuie (contribuia but) la volumul desfacerilor la pre de
vnzare i apoi nmulind cuu 100;

FA

CA
x100
Qv
=41600/195896*100=21,23%

n cazul produsului X calculul factorului de acoperire este:

FA

CA
x100
Qv
= 22400:137600 x100=16,28%

n cazul produsului Z factorul de acoperire se calculeaz astfel:

FA

CA
x100
Qv
= 19200:53760 x 100=35,71%

2. n procente raportnd cheltuielile fixe la volumul desfacerilor la pre de vnzare la nivelul

punctului de echilibru i apoi nmulind cuu 100;

FA

ChF
x100
d
,

d=(64131x0,86)+(12513x0,15)+(79774*0,28)=80317

FA

ChF
x100
d
=17206:80317x100=21,23%

unde, FA - factor de acoperire

CA - marja contribuiei (contribuie de acoperire total)
Qv - volum desfaceri totale la pre de vnzare;
ChF cheltuieli fixe
1

d - volumul desfacerilor la pre de vnzare la nivelul punctului de echilibru

Pentru a exemplifica rolul deinut de factorul de acoperire n adoptarea deciziilor n
politica de producie i desfacere vom identifica datele necesare a dou produse fabricate n
entitate:
Explicaii
1.Pre de vnzare
2. Cost complet comercial unitar
3.Profit
4. Procentul profitului fa de preul de vnzare

X
0,86
0,76
0,10
11,63

Y
0,28
0,23
0,05
17,86

Pentru a afla care produs este rentabil pentru a putea mri capacitatea de producie va fii
nevoie de o decizie fundamental bazat pe analiza factorului de acoperire astfel:
Explicaii
1 Pre de vnzare unitar
2 Cheltuieli variabile unitare
3 Contribuia brut unitar
4 Factor de acoperire
5 Cheltuieli fixe unitare repartizate
6 Profit
7 Procent profit fat de pre de vnzare

X
0,86
0,72
0,14
16,28
0,04
0,1
11,63

Y
0,28
0,18
0,10
35,71
0,05
0,05
17,86

n urma analizei efectuate, consideram ca sporirea produciei la produsul Y este

benefica pentru societate pentru c factorul de acoperire este mai mare dect la produsul X.ns
n luarea deciziei de a fabrica mai multe buci din acest reper trebuie s inem cont de mai muli
factori .Cel mai important este cererea clienilor: dac nu exist comenzi ferme pentru sporirea
unui astfel de produs, societatea risc s lucreze pe stoc ceea ce ar putea aduce pierderi. Mai mult
dect att,societatea blocheaza banii n consumul materiei prime i forei de munc fr a avea
certitudinea c exist pia de desfacere la acest produs.
Cunoaterea valorii factorului de acoperire ne d posibilitatea determinrii pe cale
invers a volumului desfacerii la nivelul punctului de echilibru cu ajutorul formulei de calcul:

ChF
FA

d =17206/21,23*100 = 80317

n urma calculului efectuat anterior am demonstrat conformitatea rezultatului obinut cu

cel calculat la pragul de rentabilitate
Factorul de acoperire poate fi influenat de :
- preul de vnzare, ,o cretere a acestuia va determina o cretere a factorului de acoperire
Dac prognozm o cretere a preului de vnzare cu 20% vom avea:
1. Volum desfaceri:
Produs X

160.000 buc x 1,03 = 164.800

Produs Y 30.240 buc x 0,18 =

Produs Z

5.443

192.000 buc x 0,34 = 65.280

__________________________________________
Total volum desfaceri

235.523

2. Cheltuieli variabile (Chv)

Produs X
Produs Y
Produs Z

160.000 buc x 0,72 = 115.200

30.240 buc x 0,15 =

4.536

192.000 buc x 0,18 = 34.560

___________________________________________
Total Chv

154.296

3. Marja contribuiei ( contribuia de acoperire Ca)

Produs X
Produs Y
Produs Z

160.000 buc x 0,31 = 49.600

30.240 buc x 0,03 =

907

192.000 buc x 0,16 = 30.720

__________________________________________
Total Ca

81.227

FA = 81227/235523*100 = 34,48%
Se observ o cretere a factorului de acoperire cu 62,41 % n cazul n care preul de vnzare a
crescut cu 20% iar cheltuielile variabile rmn neschimbate.
- cheltuieli variabile, o reducere a cheltuielilor variabile, ca urmare a unor aciuni de reproiectare
sau raionalizare a muncii, va avea ca efect creterea pragului de rentabilitate.
Dac prognozm o diminuare a cheltuielilor variabile cu 10 % , adic:
2

Cheltuieli variabile (Chv)

Produs X
Produs Y
Produs Z

160.000 buc x 0,65 = 104.000

30.240 buc x 0,13 =

3.931

192.000 buc x 0,16 = 30.720

___________________________________________
Total Chv

138.651

3. Marja contribuiei ( contribuia de acoperire Ca)

Produs X
Produs Y
Produs Z

160.000 buc x 0,21 = 33.600

30.240 buc x 0,02 =

605

192.000 buc x 0,12 = 23.040

__________________________________________
Total Ca

57245

FA = 57245/195896*100 =29,22%
n cazul n care se reduc cheltuielile variabile cu 10% i volumul vnzrilor rmne
neschimbat , factorul de acoperire crete cu 37,63%.
Va menine neschimbat factorul de acoperire reducerea cheltuielilor fixe ca urmare a
desfiinrii unor magazine sau reducerii de personal, ct i mrirea volumului fizic al produciei .
2.3.4.Coeficientul de siguran dinamic

Coeficientul de siguran dinamic mai este cunoscut n literatura de specialitate sub

denumirea de indicele de siguran dinamic.
Acest indicator arat cu ct poat s scad vnzrile n mod relativ pentru ca entitatea s
ajung la punctul de echilibru.
Orice scdere a vnzrilor sub acest coeficient indic intrarea entitii n zona pierderilor.
Acest indicator este util managerilor deoaorece orienteaz deciziile de micorare a
vnzrilor care trebuie s fie luate n limita coeficientului de siguran dinamic.
Acest indicator se poate calcula astfel:

Ks

Qv - d
x100
Qv

sau

Ks

R( /-)
x100
CA

Exemplificm cifric acest indicator cu informaiile prelucrate pn acum:

Ks

195.896 - 80.317
x100 59%
195896

Ks
sau

24.394
x100 59%
41.600

Coeficientul de siguran dinamic calculat ne arat c vnzrile pot s scad cu 59%

pentru ca entitatea s nu intre n zona pierderilor. O scdere a vnzrilor cu 59% va asigura
entitii punctul de echilibru, dup care orice scdere peste acest coeficient va conduce la
pierderi.
Acest indicator poate fi influenat de urmtorii factori:
preul de vnzare, o cretere a acestuia va determina o cretere a coeficientul de siguran
dinamic.
Dac prognozm o cretere a preului de vnzare cu 20% vom avea un volum total de
desfaceri la pre de vnzare de 235.523.
Ks = (235.523- 49.460):235.253 x100 = 79%
Sau
Ks = 64.021:81.227x100 = 79 %,
unde R =Ca-Chf = 81.227 17.206 =64.021
Creterea preului de vnzare a determinat creterea coeficientul de siguran dinamic de
la 59% la 79%.
- cheltuieli variabile, o reducere a cheltuielilor variabile, ca urmare a unor aciuni de reproiectare
sau raionalizare a muncii, v-a avea ca efect creterea coeficientului de siguran dinamic.

Dac prognozm o diminuare a cheltuielilor variabile cu 10 % , vom avea total cheltuieli

variabile de 138.651.
n funcie de acest raionament se calculeaz i structura pragului de rentabilitate:
Produs

Cantitate

Procente

Cantitate

din Pre

total

(%)

fiecare produs vnzare

de Desfaceri la
nivel Pr

la nivel Pr
la nivel Pr
unitar
X
114707
41
47030
0.86
Y
114707
8
9177
0.15
Z
114707
51
58.501
0.28
114707
100
114707
Calculul coeficientul de siguran dinamic la total cheltuieli variabile v-a fi:

40.446
1.376
17.058
58.880

d= (47.030*0,86)+(9.177*0,15)+(58501*0,28)= 58.880
Ks = (195.896 -58.880)/195.896*100= 69,94 %
Reducerea cheltuielilor variabile cu 10% a provocat o cretere a coeficientului de
siguran dinamic de la 59% la 69,94 %.
-cheltuielile fixe, o reducere a cheltuielilor fixe, ca urmare a unor desfiinrii unor magazine sau
reducerea de personal, v-a afecta coeficientul de siguran dinamic printro cretere.
Dac prognozm o diminuare a cheltuielilor fixe cu 10 % , adic cheltuielile fixe s aibe
valoarea de 15.485
Produs

Cantitate

Procente

Cantitate

din Pre

total

(%)

fiecare produs vnzare

la nivel Pr
la nivel Pr
unitar
140.773
41
57717
0.86
140.773
8
11.262
0.15
140.773
51
71794
0.28
140.773
100
140.773
Calculul coeficientul de siguran dinamic la cheltuieli fixe de 15.485

X
Y
Z

de Desfaceri la
nivel Pr
49637
1.689
21.156
72.482

d =(57.717*0.86)+11262*0,15)+71794*0,28)= 72.482
Ks =( 195896 -72482)/195896*100 = 63%
Reducerea cheltuielilor fixe cu 10% a provocat o cretere a coeficientului de siguran
dinamic de la 59 % la 63 %.

volumul fizic al produciei i desfacerii, o majorare al acestuia va determina o cretere a

coeficientului de siguran dinamic.
Dac prognozm o o majorare a volumul fizic al produciei i desfacerii cu 10% vom avea
total volum desfaceri de 215.486 lei:
1. Volum desfaceri:
Produs X
Produs Y
Produs Z

176.000 buc x 0,86 = 151.360

33.264 buc x 0,15 =

4.990

211.200 buc x 0,28 = 59.136

__________________________________________
Total volum desfaceri

215.486

2. Cheltuieli variabile (Chv)

ProdusX
Produs Y
Produs Z

176.000 buc x 0,72 = 126.720

33.264 buc x 0,15 =

4990

211.200 buc x 0,18 = 38.016

___________________________________________
Total Chv

169.726

3. Marja contribuiei ( contribuia de acoperire Ca)

Produs X
Produs Y
Produs Z

176.000 buc x 0,14 = 24.640

33.264 buc x 0,00 =

211.200 buc x 0,10 = 21.120

__________________________________________
Total Ca

45.760

4. Cheltuieli fixe totale:

17.206

5. Rezultat profit

28.554

a) calcularea pragului de rentabilitate exprimat cantitativ

Calculm marja medie de contribuie (contribuia medie unitar):
Cma = 45.760 : (176000 + 33.264 + 211.200) = 0,1088
Pr = 17.206 : 0,1088= 158.143
Cantitatea de 158.143 buc este cantitatea pe care entitatea trebuie s-o fabrice i s-o vnd
2

necesar acoperirii cheltuielilor variabile i cheltuielilor fixe.

b) calcularea pragului de rentabilitate exprimat valoric
Pr = 17.206 :(215.486- 169.726) x 215.486 = 81.024
Totalul veniturilor obinute din producia vndut trebuie s fie n valoare de 81.024 pentru a
putea acoperi cheltuielile variabile i fixe astfel nct rezultatul economic financiar s fie 0.
Pentru a putea afla care este ponderea fiecrui produs n cantitatea necesar de vndut
pentru a atinge pragul de rentabilitate vom analiza care este ponderea fiecrui produs n total
producie vnduta:

Denumire produs
X
Y
Z
TOTAL

Cantitate (buc)
176000
33.264
211.200
420.464

Procente ( %)
41,86
7,91
50,23
100

n funcie de acest raionament se calculeaz i structura pragului de rentabilitate:

Produs

X
Y
Z

Cantitate

Procente

Cantitate

total

(%)

fiecare produs vnzare

nivel Pr

41,86
7,91
50,23
100

la nivel Pr
66.198
12.509
79.435
158.143

56.931
1.876
22.217
81.024

la nivel Pr
158.143
158.143
158.143
158.143

din Pre

de Desfaceri la

unitar
0.86
0.15
0.28

Calculul coeficientul de siguran dinamic la d modificat sau la R modificat:

d = (66198 x 0,86)+(12.50 9x 0,15)+(79435 x 0,28) = 81.024
Ks = (215.486-81.024)/215.486 x 100 = 62,4%
Sau,
Ks = 28.554:5.760 x 100 = 62,4%,
unde R = Ca Chf = 45.760 -17.206 = 28.554
2.3.5. Intervalul de siguran
Acest indicator mai este cunoscut n literatura de specialitate sub denumirea de distan
sau drum de siguran, flexibilitate absolut sau distan de siguran.
2

Intervalul de siguran ne arat cu ct pot scdea vnzrile n mod absolut astfel nct
entitatea s nu intre zona pierderilor.
Calcularea acestui indicator se efectueaz n cifre absolute ca diferen ntre volumul
desfacerilor totale i volumul desfacerilor la nivelul punctului de echilibru.
IS = D - d
Intervalul de siguran are aceai semnificaie cu coeficientul de siguran dinamic cu
deosebirea c informaiile sunt prezentate n mrimi absolute i nu relative.
n cazul studiului nostru intervalul de siguran este de :
IS = 195.896 80.317 = 115.579
Astfel n mod absolut vnzrile pot s scad cu 115.579 lei pentru ca entitatea s nu intre
n zona pierderilor i s se menin la nivelul punctului de echilibru. Orice scdere a vnzrilor
sub acest nivel va conduce entitatea la o pierdere egal cu scderea respectiv.
Intervalul de siguran poate fii influenat de urmtorii factori:
-

preul de vnzare, o cretere a acestuia va determina o cretere a indicelui de siguran.

Dac prognozm o cretere a preului de vnzare cu 20% vom avea un volum total de
desfaceri la pre de vnzare de 235.523.
IS = 235.523- 49.460 =186.063
La o cretere a preului de vnzare cu 20% intervalul de siguran a crescut de la 115.579
lei la 186.063 lei. Astfel, la creterea preului prognozat, vnzrile pot s scad cu 180.603 lei
pentru ca entitatea s nu intre n zona pierderilor i s se menin la nivelul punctului de
echilibru.
- cheltuieli variabile, o reducere a cheltuielilor variabile, ca urmare a unor aciuni de reproiectare
sau raionalizare a muncii, v-a avea ca efect creterea indicelui de siguran.
Dac prognozm o diminuare a cheltuielilor variabile cu 10 % , vom avea total cheltuieli
variabile de 138.651.
IS = 195.896-58.880=137.016 lei
La o reducere a cheltuielilor variabile cu 10% intervalul de siguran a crescut de la
115.579 lei la 137.016 lei. Astfel, la reducerea cheltuielilor prognozat, vnzrile pot s scad cu
137.016 lei pentru ca entitatea s nu intre n zona pierderilor i s se menin la nivelul punctului
de echilibru.
-cheltuielile fixe, o reducere a cheltuielilor fixe, ca urmare a unor desfiinrii unor magazine sau
reducerea de personal, v-a afecta intervalul de siguran printro cretere.

Dac prognozm o diminuare a cheltuielilor fixe cu 10 % , adic cheltuielile fixe s aibe valoarea
de 15.485
IS =195.896 -72.482 =123.414 lei
La o reducere a cheltuielilor fixe cu 10% intervalul de siguran a crescut de la 115.579
lei la 123.414 lei. Astfel, la reducerea cheltuielilor fixe prognozat, vnzrile pot s scad cu
123.414 lei pentru ca entitatea s nu intre n zona pierderilor i s se menin la nivelul punctului
de echilibru.
volumul fizic al produciei i desfacerii, o majorare al acestuia va determina o cretere a
intervalului de siguran .
Dac prognozm o o majorare a volumul fizic al produciei i desfacerii cu 10% vom avea total
volum desfaceri de 215.486 lei.
Se calculeaz IS = 215.486-81.024 lei =134.462 lei
La o cretere a volumului fizic al produciei i defacerii cu 10% intervalul de siguran a
crescut de la 115.579 lei la 134.462 lei. Astfel, la creterea volumului fizic al produciei i
desfacerii prognozat, vnzrile pot s scad cu 134.462 lei pentru ca entitatea s nu intre n zona
pierderilor i s se menin la nivelul punctului de echilibru.
2.3.6. Indicele de prelevare
Acest indice indic procentul din cifra de afaceri (producia vndut) care este necesar
pentru a acoperi cheltuielile fixe.
Formula de calcul utilizat pentru indicele de prelevare este:

Ip

CF
x100
D

Ip = 17206:195896x100 = 9%
Astfel procentul de 9% din volumul desfacerilor este necesar pentru a putea acoperi
cheltuielile fixe n valoare de 17.206 lei. Restul de 91% din volumul desfacerilor contribuie la
acoperirea cheltuielilor variabile i la obimerea de profit, mai exact 79% din volumul
desfacerilor contribuie la acoperirea cheltuielilor variabile i 12 % din volumul desfacerilor
contribuie la realizarea profitului entitii.
Indicele de prelevare poate fi influenat de urmtorii factori:
-

preul de vnzare, o cretere a acestuia va determina o cretere a indicelui de prelevare .

2

Dac prognozm o cretere a preului de vnzare cu 20% vom avea un volum total de
desfaceri la pre de vnzare de 235.523.
Ip = 17.206:235.523 x 100 = 7,3%
La o cretere a preului de vnzare cu 20% indicele de prelevare a sczut de la 9% din
volumul desfacerilor la 7,3% aferent volumului desfacerilor . Astfel, la creterea preului
prognozat, necesarul aferent acoperirii cheltuielilor fixe este de 7,3% din volumul desfacerilor.
-cheltuielile fixe, o reducere a cheltuielilor fixe, ca urmare a reducerii de personal, v-a afecta
indicele de prelevare printro diminuare.
Dac prognozm o diminuare a cheltuielilor fixe cu 10 % , adic cheltuielile fixe s aibe valoarea
de 15.485
Ip = 15.485/195.896*100 = 7,9%
La o reducere a cheltuielilor fixe cu 10% indicele de prelevare s-a diminuat de la 9 % la
7,9% lei. Astfel, necesarul aferent acoperirii cheltuielilor fixe de 15.485 este de 7,9%din volumul
desfacerilor.
volumul fizic al produciei i desfacerii, o majorare al acestuia va determina o diminuare a
indicelui de prelevare.
Dac prognozm o o majorare a volumul fizic al produciei i desfacerii cu 10% vom avea total
volum desfaceri de 215.486 lei.
Ip = 17.206/215.486*100= 8%
La o cretere a volumului fizic al produciei i desfacerii cu 10% indicele de prelevare a
sczut de la 9% la 8 % lei. Astfel, necesarul aferent acoperirii cheltuielilor fixe de 17.206 este de
8% din volumul desfacerilor.
2.3.7.Coeficientul de volatilitate (levierul operaional)
Acest indicator exprim procentajul variaiei rezultatului obinut pentru o variaie
procentual a cifrei de afaceri (volum desfaceri la pre de vnzare).
Levierul operaional reprezint elasticitatea rezultatului n raport cu volumul desfacerilor
la pre de vnzare, de unde i denumirea sa de coeficient de volatilitate (sau de elasticitate).
Relaia de calcul al acestiu indicator este:

LO

Ca
R

n cazul studiului nostru efectuat levierul operaional va avea valoarea de 1,71.

2

LO = 41.600 : 24.394 = 1,71

Levierul operaional de +1,71 semnific faptul c pentru o variaie pozitiv de 10% a
volumului desfacerii la pre de vnzare, rezultatul crete cu 17,10% , adic:

Acest indicator, astfel calculat, se poate utiliza doar n condiiile urmtoare:

- preul de vnzare este constant;
Explicaii

Situaia
iniial

Ipoteze privind
optimizarea
profitului
Produs

X
Y
Z

Cretere
pre
vnzare

Majorare Reducere
Volum
cheltuieli
fizic
variabile

20%

10%

10%

1,03

176.000

0,65

0,18
0,34

33.264
211.200

0,13
0,16

Reducere
cheltuieli
fixe
10%

Max
Fa

Min
Fa

35.71
%
min

16.28%

max
15.485

- condiiile de exploatare sunt nemodificate att pe cheltuieli variabile ct i pe cheltuieli fixe;

2.3.8. Optimizarea rezultatului economico financiar la SC .........SRL
Calculele i analizele efectuate pe baza analizei cost-volum-profit constituie un
instrument important la ndemna conducerii entitii pentru optimizarea rezultatului activitii
economice.
Acest lucru se poate realiza prin determinarea influenelor pe care le are asupra profitului
modificarea factorilor care au stat la baza stabilirii lui: preul de vnzare, cheltuielile variabile,
cheltuielile fixe i volumul produciei i desfacerii.
Volumul
desfacerii

195.896

235.523

215.486

195.896

195.896

X
Y
Z

137.600
4.536
53.760
154.296

164.800
5.443
65.280
154.296

151.360
4.990
59.136
169.726

137.600
4.536
53.760
138.651

137.600
4.536
53.760
154.296

115.200
4.536
34.560
41.600

115.200
4.536
34.560
81.227

126.720
4.990
38.016
45.760

104.000
3.931
30.270
57.245

115.200
4.536
34.560
41.600

49.600
907
30.720
34,48

24.640
0
21.120
21,33

33.600
605
23.040
29,20

22.400
0
19.200
21,33

Cheltuieli
variabile
X

Produs Y
Z
Marja
contribuiei
X

Produs Y
Produs Z
Factorul

22.400
0
19.200
de 21,23

acoperire
Fa= = Ca/D
X

16,28
0
35,71
Cheltuieli fixe
17.206
Profit
24.394
Desfaceri
la 80.317
nivel Pe d=
CF/Fa
Ks = R(+/-)/Ca 59%

Produs Y
Produs Z

30
17
47
17.206
64.021
49.460

16,28
0
35,71
17.206
28.554
80.666

24,40
13,30
42,90
17.206
40.039
58.880

16,28
0
35,71
15.485
26.115
72.482

79%

62%

70%

63%

Analiznd situaia existent a societii, conducerea entitii remarc c profitul total

obinut n urma desfacerilor a celor 3 produse este n valoare de 24.394 lei, punctul de echilibru
se afl la un volum al desfacerilor de 80.317, cu un factor de acoperire de 21,23 %. Astfel,
conducerea entitii dorind o maximizare a profitului, va analiza potenialii factori de optimizare:
-preul de vnzare, o cretere a acestuia cu 20% va conduce la un profit suplimentar egal
cu produsul dintre cantitatea vndut i majorarea respectiv de pre, adic se va obine un profit
total de 64.021 lei . n aceast situaie factorul de acoperire crete la 34,48%, punctul de echilibru
se va gsi la un nivel al volumului de desfaceri mai mic, respectiv de 49.460, iar coeficientul de
siguran dinamic va crete de la 59% la 79%.
-cheltuielile variabile, o reducere a a acestora cu 10% la fiecare produs va determina o
mrire a profitului egal cu produsul dintre cantitatea vndut i reducerea respectiv a
cheltuielilor variabile, rezultnd un profit total de 40.039 lei.n aceast situaie factorul de
acoperire crete la 29,20%, punctul de echilibru se va gsi la un nivel al volumului de desfaceri
mai mic, respectiv de 58.880, iar coeficientul de siguran dinamic va crete de la 59% la 70%.
- cheltuielile fixe, o reducere a acestora cu 10% va conduce la obinerea unui profit
suplimentar egal cu reducerea respectiv rezultnd un profit total de 26.115 lei. Aceast
schimbare va menine factorul de acoperire neschimbat, punctul de echilibru se va diminua,
corespunznd unui nivel de desfacere 72.482, iar coeficientul de siguran dinamic va crete de la
59% la 63%.
-volumul fizic al produciei i desfacerii, o majorare al acestuia cu 10% va genera o
mrire a profitului egal cu produsul dintre cantitatea vndut n plus i contribuia brut unitar,
rezultnd un profit total de 28.554 lei. Aceast modificare va menine factorul de acoperire i
punctul de echilibru neschimbai, coeficientul de siguran dinamic va crete de la 59% la 62%.
Analiznd factorii de optimizare, conducerea consider ca fiind avantajoas creterea
preului de vnzare, care va conduce la un profit de 64.021 lei, factorul de acoperire se va
imbuntii substanial, care va crete la 30%, concomitent cu o dimunuare a punctului de
3

echilibru care va corespunde unui volum al desfacerii de 49.460.lei, iar coeficientul de siguran
dinamic va ajunge la 79%, ceea ce reprezint o situaie favorabil pentru entitate.
Entitatea mai poate aborda analiza acestor factori i pe linia aciunii lor nefavorabile,
pentru a determina posibila influen a diverilor factori asupra profitului. Cunoaterea unei astfel
de influene d posibilitatea anihilrii aspectului negativ printr-o decizie de aciune favorabil a
unuia dintre ceilali factori.
De exemplu dac se decide o scdere a preului de vnzare cu 0,10 lei la produsul X i Y,
aceasta va afecta rezultatul printr-o diminuare a sa cu (160.000 x 0,10) +(192.000 x 0,10)
=35.200 care va putea fii anihilat fie:
-printr-o reducere a cheltuielilor variabile unitare cu 0,10 pe fiecare produs:
(162.000 x 0,10) + (192.000 x 0,10) =35.200
- printr-o reducere a cheltuielilor fixe cu 35.200 lei.
Determinarea i cunoaterea modului de aciune a fiecruia dintre factorii de optimizare i
influenele produse de acetia prezint importan pentru conducerea entitii, deoarece astfel se
pot adopta decizii raionale i se pot prevede urmrile unor astfel de decizii.

Cap.3. Concluzii
n ultimii ani se afirm tot mai des c succesul unei firme impune dezvoltarea unei noi
contabiliti pentru management ia a unor instrumente de decizie raionale, care s conduc
activitatea spre performana dorit.
Performana economico-financiar se exprim prin capacitatea entitii de a desfura o
activitate rentabil, de a obine profit. Rentabilitatea unei activiti reiese din capacitatea de a
comensura veniturile cu cheltuielile efectuate.
Pentru ca o entitate s poat obine rezultate optime este necesar s adopte decizii
raionale n care cheltuielile fixe i variabile se afl ntr-o anumit corelaie cu volumul de
activitate i cu preul de vnzare al produciei, corelaie ce se poate exprima prin modelul
relaional cost-volum-profit1.
Analiza cost-volum-profit este util deoarece ofer o imagine general asupra gestiunii
firmei. Conducerea entitii o poate utiliza cu succes la previzionare, oferind posibilitatea calcului
profitului aferent unui anumit volum al vnzrilor. Aceast analiz este utilizat tot mai mult n
procesul de bugetare.
1

Rus Ioan, Pragul de rentabilitate i indicatorii derivai, Publicaia Tribuna Economic, nr. 42,
2007, pg. 80;

Metoda cost-volum-profit rmne o metod util n analiza i gestiunea performanei

ntreprinderii urmare a avantajelor pe care le reprezint:
- permite calculul pragului de rentabilitate;
- msoar vulnerabilitatea ntreprinderii;
- definete politica de pre a ntreprinderii.
Performana unei activiti presupune aptitudinea de a surmonta dificultile i a a asigura
existena i viabilitatea unei afaceri, fiind permanent legat de risc 2.

Cea mai important utilizare a analizei cost volum profit decurge din relaia pragului de
rentabilitate cu riscurile ce nsoesc activitatea curent: riscuri economice, riscuri de exploatare.
BIBLIOGRAFIE:
1. Albu Nadia, Albu Ctlin, Instrumente de management al performanei, vol I-II, Ed.
Economica, Bucureti, 2003.
2. Briciu Sorin, Contabilitate managerial aspecte teoretice i practice, Editura
Economic, Bucureti, 2006;
3. Budligan Dorina, Berneci Ioan, Georgescu Iuliana, Beianu Leontina, Contabilitate de
gestiune, ed. CECCAR, Bucureti, 2007
4. Clin Oprea, Contabilitate de gestiune i calculaia costurilor, Editura Genicod,
Bucureti, 2003.
5. Deaconu Paul, Contabilitate managerial, Editura Economic, Bucureti, 2003.
6. Horngren Charles T., Datar Srikant, Foster George, Contabilitatea costurilor, o abordare
managerial, ediia a 11-a, editura ARC, 2006;
7. Ionacu I., Filip A., Stele M., Control de gestiune, Editura Economica, Bucureti, 2003;
8. Muiu, Ilean A., Control de gestiune, Editura Risoprint, Cluj Napoca, 2007.
9. *** Publicaia Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor, nr. 11/2007;
10. *** Publicaia Gestiunea i contabilitatea firmei, nr. 4/2006;
11. *** Publicaia Tribuna Economic, nr.42/2007;
12. *** Legea Contabilitii Nr. 82/1991 republicat n Monitorul Oficial .nr. 454/18 iun. 2008;
13. *** O.M.F.P. 1826/2003 pentru aprobarea Precizrilor privind unele msuri referitoare la
organizarea i conducerea contabilitii de gestiune publicat n Monitorul Oficial nr.
23/12 ianuarie 2004;
2

Petrescu Silvia, Performana i riscul pe baza analizei cost-beneficiu, Publicaia

Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor, nr. 11/2007, pg. 48