Sunteți pe pagina 1din 31

CUPRINS

Introducere03-05
1. Aspecte generale privind termenul de leasing..06-09
2. Contractul i operaiunile de leasing.10-16
3. Contabilitatea operaiunilor de leasing finaniciar.17-22
4. Contabilitatea operaiunilor de leasing operaional...23-26
5. Aspecte fiscale privind operaiunile de leasing n Republica Moldova27-29
Concluzii....30-32
Bibliografie..33
Anexe34

INTRODUCERE
2

Relaiile societii moderne ne arat c odat cu dezvoltarea economiei de pia i sporirea


gradului de complexitate a acesteia trebuie s se dezvolte corespunztor - ca arie, coninut i
operativitate - i informaia economic, pentru ca ea s poat furniza elementele necesare lurii
deciziilor, s poat reflecta exact situaia patrimonial a unitilor i rezultatele activitii economicofinanciare.
Actualmente, contabilitatea reprezint un limbaj universal de comunicare, care permite crearea
relaiilor de colaborare att la nivel de economie naional ct i la nivel mondial.
Contabilitatea joac un rol semnificativ n societate. Este de tiut faptul, c funcia evidenei contabile
const n asigurarea informaiei cantitative, n principal cu caracter financiar, privind subiecte
economice, n scopul utilizrii acestei informaii pentru adoptarea deciziilor manageriale. Totodat,
contabilitatea satisface cerinele persoanelor care utilizeaz informaia contabil, indiferent de
categoria utilizatorilor, interni sau externi.
Noul sistem contabil, prin elaborarea i aprobarea Standardelor Naionale de Contabilitate, a
creat mari posibiliti pentru democratizarea contabilitii, desfurrii utilizrii diferitelor alternative
de adoptare a deciziilor ct mai favorabile i mai obiective.
Scopul principal al acestei lucrri l constituie studierea detaliat a contabilitii operaiunilor de
leasing pe care le genereaz o ntreprinderea pe parcursul perioadei de gestiune.
Leasing-ul n Republica Moldova se refer la un domeniu aflat la nceputurile sale, i aceasta
vine tocmai dintr-o atent observare i deplin nelegere a complexitii mecanizmului economiei de
pia: nu dreptul de proprietate asupra mijlocului fix genereaz profituri companiei, ci utilizarea cu
maxim randament a acestuia.
Prin tematic, coninut i structura sa, lucrarea conine aspecte teoretice privind definirea
leasing-ului, precum i tipurile acestuia, aspecte contabile privind operaiunile de leasingn cadrul unei
ntreprinderi n conformitate cu actele normative i legislative n vigoare.
Obiectul cercetrii este unitatea de leasing I.C.S. Total Lesing S.A.
I.C.S. Total Lesing S.A. conform extrasului din registru de stat, activitatea de baz o
constituie leasing-ul financiar (anexa 1).
Adresa juridic a entitii este mun.Chiinu, str.Pukin Alexandr, 45, Republica Moldova.
Capitalul social al entitii constituie 38993800 lei moldoveneti.
3

ncepnd cu 29 august 2006, conform Certificatului de nregistrare Nr. 0058238 (anexa 2),
eliberat de Camera de nregistrare de Stat pe lng Ministerul Justiiei al Republicii Moldova,
ntreprinderea cu capital strin Total Lesing primete statutul de Societate pe Aciuni, codul fiscal
fiind 1006600037755.
Societatea dispune de independen economic, financiar i organizaional, bilan autonom,
conturi bancare n valut naional i strin, are tampila n care se conin denumirea i imaginea
emblemei societii.
n continuare

se va efectua caracteristica indicatorilor economico-financiari de baz ai

activitii I.C.S. Total Lesing S.A. (anexa 3).


Analiza indicatorilor economico-financiari de baz ai activitii economice.
Tabelul 1.1.
Unitatea

Perioada

Perioada

de

anului

anului

msur
1
lei

2010, lei
2
2716053

2011, lei
3
3215660

4=3-2
499607

de bilan)

lei

25620

120631

95011

Capital statutar (valoarea de bilan)

lei

38993800

38993800

Vnzri nete

lei

17974052

17300919

-673133

Profit brut

lei

11782976

10405512

-1377464

impozitare

lei

20508462

1697973

-18810489

Profit net

lei

20508462

1697973

-18810489

Rentabilitatea venitului din vnzri

65,56

60,14

-5,42

Rentabilitatea capitalului propriu

52,59

4,35

-47,97

Denumirea indicatorilor
A
Mijloace fixe (valoare de bilan)

Abaterea,
lei

Stocuri de mrfuri i material (valoarea

Profitul perioadei de gestiune pn la

Indicatorii prezentai n tabelul nr.1.1 reflect situaia n ceea ce privete desfurarea activitii
economico-financiare n cadrul ICS Total Lesing S.A..

Scopul oricrei nterprinderi l constituie majorarea volumului vnzrilor n vederea obinerii


unui profit ct mai mare. De aceea autorul i propune a analiza indicatorii de la volumul vnzrilor, de
care depind rezultatul financiar, nivelul rentabilitii precum i ali indicatori.
Astfel, urmrind n comparaie evaluarea acestor indicatori, se pot spune urmtoarele: n cadrul
activitii sale ntreprinderea a obinut vnzri nete n anul 2011 n sum de 17300919 lei, ceea ce
constituie cu 673133 lei mai puin ca anul precedent. Profitul brut a constituit 10405512 lei, iar profitul
net indic descretere fa de anul precent, suma acestuia constituind 1697973 lei, cu 18810489 lei mai
puin ca anul precedent.
Analiznd indicatorii rentabilitii se observ c att rentabilitatea veniturilor din vnzri ct i
rentabilitatea capitalului propriu sunt n descretere. Asfel, se poate afirma c profitul brut c tigat de
ICS Total Lesing S.A. la un leu venituri din vnzri n anul 2010 a constituit 65,56 bani profit brut,
dar n anul de gestiune numai 60,14 bani, nregistrndu-se o micorare cu 5,42 puncte procentuale.
Rentabilitatea capitalului propriu, calculat n baza profitului net n anul precedent, a constituit
52,59%, adic la fiecare leu de mijloace proprii ICS Total Lesing S.A. a c tigat 52,59 bani profit
net, dar n anul de gestiune numai 4,35, nregistrnd o reducere fa de anul precedent cu 48,24 puncte
procentuale. n concluzie, se poate de menionat c ICS Total Lesing S.A. nu- i utilizeaz eficient
mijloacele proprii.
Obiectivele tezei au determinat logic structura ei care cuprinde introducerea, cinci capitole,
concluzii i recomandri, bibliografia cu 10 titluri. Coninutul tezei este expus n 33 pagini, coninnd
tabele i anexe.

I. ASPECTE GENERALE PRIVIND TERMENUL DE LEASING


Ritmul tot mai alert de desfurare a relaiilor comerciale, dezvoltarea progresului tehnic i
evoluia raportului cerere-ofert, aspecte ce implic o reacie rapid la nivel decizional i n ceea ce
privete investiiile proxime, care uneori pot depi capacitatea de autofinanare i de creditare de care
dispune comerciantul, reprezint cauze fundamentale ce au generat apariia operaiunilor de leasing. n
ncercarea de a valorifica n procesul productiv tehnologii noi aprute ca rezultat al progresului tehnic,
n condiiile insuficienei mijloacelor financiare pentru punerea acestora n practic, soluia practic
gsita a fost leasingul, operaiune care reunete trei aspecte importante: producia, finan area i
comercializarea.
Vocabularul economic i financiar definete leasingul ca fiind o tehnic de credit profesional ce
comport un contract de nchiriere a echipamentelor mobiliare i imobiliare, nsoit de o promisiune de
vnzare n favoarea locatarului. Referindu-se la leasing, se face precizarea n continuare c aceast
tehnic, la nceput rezervat echipamentelor industriale i cunoscut in rile anglo-saxone sub
denumirea de leasing, a fost introdus n S.U.A. n anul 1950. Extinderea sa i n Europa este de dat
mai recent. n Frana, primele societi specializate n leasing au aprut n anul 1962. Reglementarea
lor a fost precizata prin Legea din 2 iulie 1966, dndu-se o defini ie a noiunii de leasing asupra
bunurilor imobiliare i acordndu-se un regim de transparen total societilor imobiliare pentru
comerli industrie care au ca obiect exclusiv locaia de imobile de uz profesional.
Denumirea de leasing vine din englez, sensurile n care este folosit acest termen fiind:
-

nchiriere, arendare;

contract de nchiriere, arendare;

concesiune;

concesiune pe durat, concesiune pe vrst, ntrebuinare a unui echipament.

Leasingul mai este definit ca fiind un contract n care deintorul unui lucru d voie altcuiva sl foloseasc pentru o anumit perioada de timp, n schimbul unei sume de bani pli. Cel care este
mprumutat are uneori oportunitatea s cumpere lucrul n timpul sau dup expirarea perioadei de
folosire. Un avantaj al leasingului este acela c nu se cere locatarului s cheltuie o sum mare de bani
nainte de a primi orice beneficiu de pe urma folosirii bunului.

Leasing-ul s-a conturat mult mai clar ca realitate economic dect ca o entitate juridic. Dac
pentru agenii economici leasing-ul poate fi considerat drept mijloc de deconcentrare, prin micorarea
riscurilor pentru cei chemai s-i descifreze esena juridic el pare o problem insolubil. Succesul
economic deosebit al acestei noi operaiuni a impus leasing-ul n atenia tuturor. Leasing-ul este la
acest moment pe plan internaional, unul dintre cele mai rspndite mijloace de realizare a finanrilor.
Analitii comerului internaional au scos n eviden faptul c leasing-ul constituie o expresie a
tehnicilor moderne de contractare n acest domeniu. Insistena asupra acestui tip de contract este
explicat de mai muli autori prin pragmatismul ieficacitatea lor. Leasing-ul a fost determinat, n
apariia sa de cauze obiective. Astfel, n S.U.A., nMarea Britanie i n alte ri erau ntmpinate
greuti n finanarea afacerilor, ca urmarea rigiditii formelor i procedeelor existente. Oamenii de
afaceri simeau nevoia dotriisocietilor lor comerciale cu echipamente moderne, n condiiile n care
utilajele din dotare se nvecheau, mai ales ca efect al uzurii lor morale. Formula cumprrii
unor bunuri de la vnztor n scopul nchirierii lor acelor clieni care aveau nevoie de ele aaprut ca o
formul salvatoare i eficient. Leasing-ul a fost definit ca fiind o operaiune juridic prin care
opersoancumpar un bun spre a-l nchiria unei alte persoane.Obiectul contractului de leasing l
constituie nchirierea temporar a bunurilor deinvestiii, a bunurilor imobiliare, a serviciilor.Cel mai
frecvent se nchiriaz maini iutilaje.
Formele leasing-ului sunt diferite, fiind determinate i folosite n funcie de posibilitile de
finanare ale furnizorului, de limitele pieei, gradul de organizare i desfacere a produselor la export.
dup obiectul su, leasing-ul poate fi mobiliar sau imobiliar. n relaiile comerciale
internaionale, un loc important

revine leasing-ului mobiliar,pentru c se refer la echipamente

industriale, oferind garania folosirii lor pe o perioad mai mare de un an, dnd posibilitatea
utilizatorului s achiziioneze echipamentul la expirarea termenului de locaie.
Leasing-ulmobiliar reprezint opiunea cea mai frecvent n relaiile comercialeinternaionale
i din motive financiare.
n raport de implicarea parilor, leasing-ul este direct sau indirect. Leasing-ul este definit ca
fiind direct cnd perfectarea contractului are loc ntre furnizor i client, iar indirect este atunci cnd este
realizat prin intermediulunei societi specializate.
dup coninutul ratelor leasing-ul este financiar sau operaional. Leasing-ul financiar se
caracterizeaz prin aceea c n perioada de baz a nchirierii este recuperat preul de export, costurile
7

auxiliare i se obine un anumit beneficiu. Leasing-ul operaional este caracterizat prin aceia c n
perioadade baz se obine numai o parte din preul de export.
dup procedurile de calcul al ratelor, leasing-ul este net sau brut. Leasing-ul net este acela n
care ratele cuprind preul net de vnzare al echipamentului i beneficial realizat din utilizarea bunului
respective. Leasing-ul brut, care mai este cunoscut i sub denumirea de full-serviceleasing,este acela n
care ratele includ preul net de vnzare al bunurilor nchiriate; cheltuielile effctuate pentru ntre inerea
i reparaiileechipamentelor, mainilor sau utilajelor nchiriate; beneficiile realizate pe parcursul
utilizrii lor.
dup durata nchirierii, leasing-ul poate fi pe termen scurt sau pe termenlung. Leasing-ul pe
termen scurt implic nchirierea echipamentelor pe baza mai multor contracte de o durat mai redus.
Leasing-ul pe termenlung este acela n care se ncheie un singur contract pentru ntreaga perioad.
mai sunt ntlnite: leasing-ul experimental, leasing-ul ordinatoarelor,renting-ul i lease-backul. Leasing-ul experimental se caracterizeaz prinnchirierea bunurilor pe o perioad scurt de dou sau
de trei luni, n modexperimental. Leasing-ul ordinatoarelor se caracterizeaz prin finanarea
icomercializarea calculatoarelor i a altor echipamente. Aceast form deleasing mai este cunoscut i
sub denumirea de time sharing. Renting-ulsau hire i dovedesc utilitatea, mai ales, n cazul mijloacelor
de

transport.Fiind un mijloc de finanare deosebit de ingenios, lease-back-ul esteutilizat

onorrii

comenzilor, obine capital nscopul dezvoltrii activitilor sale economice.


Conform legislaiei n vigoare, exist dou tipuri de leasing i anume leasing-ul financiar i
leasing-ul operaional.
Leasing financiar, care constituie i activitatea de baz a ICS Total Lesing S.A., reprezint
acea operaiune de leasing care ndeplinete una sau mai multe dintre urmtoarele condiii:
riscurile i beneficiile aferente dreptului de proprietate trec asupra utilizatorului din momentul
ncheierii contractului de leasing;
prile au prevzut expres ca la expirarea contractului de leasing se transfer

utilizatorului

dreptul de proprietate asupra bunului;


utilizatorul poate opta pentru cumprarea bunului, iar preul de cumprare va

reprezenta

cel

mult 50 la sut din valoarea de intrare (pia) pe care acesta o are la data la care op iunea poate fi
exprimat;
8

perioada de folosire a bunului n sistem de leasing acoper cel putin 75 la sut din durata
normat de utilizare a bunului, chiar dac n final dreptul de proprietate nu este transferat.
Leasing operational este operaiunea de leasing care nu ndeplinete nici una dintre condiiile
prevzute mai sus.

II. CONTRACTUL I OPERAIUNILE DE LEASING


Contactul de leasing este un contact n baza cruia o parte numit locator se oblig la cererea
unei alte pri numit locatar s-i asigure posesiunea i folosina temporar a unui bun, achizi ionat sau
produs de locator, contra unei pli periodice (rata de leasing), iar la expirarea contractului s respecte
dreptul de opiune al locatarului de a cumpra bunul, de a prelungi contractul de leasing ori de a face s
nceteze raporturile contactuale.
Elementele definitorii ale contractului de leasing sunt: cumprarea unor bunuri n scopul
nchirierii lor; nchirierea acestor bunuri n scopul unei redevene locative; folosirea acestor bunuri de
ctre client n scopuri profesionale; latitudinea clientului s achizitioneze bunul respectiv la sfritul
locaiunii.
n contractul de leasing dup cum se vede i n anexa 5 sunt implicate mai multe pri, i
anume:
cumprtorul persoana care cumpr bunul pentru a-l nchiria;
vnztorul persoana care vinde bunul i care poate fi chiar productorul acestui bun;
clientul persoana care are nevoie i, deci, solicit maina sau utilajul respectiv n locaie.
Prin intermediul acestui contract, cumprtorul obine beneficii importante, vnztorul are o
pia asigurat pentru produsele sale, iar clientul are posibilitatea s-i procure mainile i utilajele fr
investiii prea mari. Mai mult, el realizeaz reducerea cheltuielilor de producie i de credite pentru
pli.Din cele prezentate mai sus reiese c putem defini leasing-ul ca fiind acea operaiune juridic prin
care o persoan fizic sau juridic (o societate specializat) cumpr un anumit bun (de regul maini
i utilaje) n vederea nchirierii unei alte persoane (o societate care utilizeaz bunul respectiv).
n conformitate cu art. 4 al (2) din Legea cu privire la leasing [2], obiect al leasing-ului pot fi
orice bunuri mobile sau imobile, fcnd excepie urmtoarele:
-

Bunurile scoase din circuitul civil sau a cror circulaie este limitat prin lege;
Terenurile agricole
Bunurile consuptibile
Obiectele proprietii intelectuale care nu pot fi cesionate

Contractul de leasing nu poate fi ncheeat pe un termen mai mic de un an de la data intrrii n


vigoare.
10

n cadrul unui contract de leasing data livrrii este consideratat data specificat n contract
pentru plata ratei de leasing. n cazul ncasrii ratei de leasing n avans data livrrii se consider data
ncasrii avansului [2].
Bunurile procurate pentru a fi transmise n leasing opera ional sau financiar se nregistreaz la
intrri n componena mijloacelor fixe n cazul n care valoarea unitar aa acestora depete limita
stabilit de legislaia n vigoare (6000 lei), iar durata de funcionare util este mai mare de un an.
n cazul cnd valoarea unitar a bunurilor procurate nu depete 6000 lei, astefel de bunuri se
vor contabiliza n componena obiectelor de mic valoare i scurt durat. Dac n leasing se transmite
un grup de obiecte omogene (de exemplu, fotolii, mese etc.), acestea pot fi incluse de ctre locator ntrun obiect de inventar unic.
Dup cum am vzut, leasing-ul este o form de finanare cu termen, o operaiune de credit, care
se caracterizeaz prin faptul c obiectul contractului se refer la un echipament care urmeaz s fie
folosit numai n scopuri profesionale. Bunurile sunt cumprate de ctre locator numai pentru a fi date
n locaie. Durata locaiei trebuie s corespund duratei economice de utilizare a mainilor sau
echipamentelor respective. Ratele chiriei sunt fixate astfel nct s permit amortizarea valorii
bunurilor. Utilizatorul are latitudinea s opteze pentru achiziionarea bunului la un pre care s
corespund valorii sale reziduale. Leasing-ul este o operaiune care cuprinde:
un contract de vnzare-cumprare (anexa 4);
un contract de locaiune (anexa 5);
un contract de mandat;
un contract prealabil privind promisiunea de vnzare pe care o face cumprtorul, care
valoreaz drept vnzare din momentul n care sunt concretizate toate elementele eseniale ale vnzrii.
Leasing-ul mai cuprinde, de asemenea, promisiunea bilateral de locaie din partea finanatorului i a
utilizatorului, preexistent contractului de locaiune, care va avea valoare de contract numai atunci
cnd se vor concretiza toate elementele contractului de locaie. n acelai timp, este inclus stipulaie
pentru altul, n baza creia utilizatorul poate aciona n garanie pe vnztorul bunului. Aadar,
contractul de locaiune din cadrul operaiunii de leasing impune obligaii reciproce pentru prile
interesate chiar de la data ncheierii lui, este consensual i din motive personale. Locatorul nu se oblig
dect n consideraiacalitilor persoanei sau a garaniilor pe care le ofer ntreprinderea
utilizatoare.Rolul finanatorului este de a finana afacerea, neavnd vreo influen asupramersului
11

acesteia,

ceea

ce

ngduie

acestuia

cedeze

contractul

su,

dac

circumstaneleo

cer.n acelai timp, leasing-ul are trsturile caracteristice ale unui contract deadeziune,

deoarece

la

ncheierea sa utilizatorul nu are posibilitatea s aduc modificariclauzelor stipulate.n concluzie,


leasing-ul este prin natura sa juridic i prin trsturile enunate un contract complex, reprezentnd
o mbinare a mai multor tehnici juridice, ntr-un cadruunitar.
n contractul de leasing, obligaiile vnztorului sunt:

s livreze un echipament de calitate, adic n stare de funcionare;


s asigure asistena tehnic a personalului care l va exploata;
s asigure piesele de schimb necesare reparaiilor;
s efectueze reparaiile echipamentului nchiriat, n msura n caredefeciunile

culpa utilizatorului.
Utilizatorul (beneficiarul) are obligaia:
s plteasc ratele chiriei, la termenele i condiiile stipulate n contract;
s exploateze bunul nchiriat prin respectarea instruciunilor tehnice;
s nu efectueze modificri n construcia echipamentului nchiriat; n cazul n care asemenea modificri

sunt necesare, utilizatorul are obligaia ssolicite acordul societii de leasing;


s conserve bunul n stare de funcionare;
s asigure echipamentul nchiriat n folosul societii de leasing.
Societatea de leasing are, la rndul ei, cteva obligaii a cror aducere la

nu

sunt

ndeplinire

din

se

ntemeiaz pe clauzele stipulate n contract. Astfel, societatea de leasing are obligaia s nlocuiasc
bunul avariat. De asemenea, societatea de leasing poate nlocui echipamentul nvechit, uzat sau depit.
Aceast nlocuire implic perceperea unei chirii majorate. Societatea de leasing are dreptul s
controleze modul n care este exploatat echipamentul de ctre beneficiar. n acelai timp, este ndrituit
s vnd echipamentul locatarului n condiiile examinate mai sus. Dac beneficiarul nu pltete ratele
la termenele i n condiiile stipulate ncontract societatea de leasing are dreptul s rezilieze deplin
drept contractul, iar clientulare obligaia: s restituie echipamentul; s suporte cheltuielile aferente; s
pltesc ratele restante ale chiriilor. Mai mult, beneficiarul este obligat s plteasc o indemnizaie
forfetar de reziliere, care reprezint ratele restante viitoare. Toate acestea pun n

eviden

existena

unor condiii severe impuse de instituia finanatoare beneficiarului. Toate aceste msuri au caracter
sancionator, de pedepsire a utilizatorului. Finanatorul primete bunul napoi, avnd posibilitatea s-l
renchirieze unei alte persoane sau s-l vnd, n timp ce primete i plata integral a tuturor ratelor,
calculaten raport cu viaa economic a echipamentului respectiv. Cu toat severitatea acestor msuri
n privina beneficiarului, instanele arbitrale s-au pronunat constant n favoarea creditorului,
12

argumentul evocat fiind c, n felul acesta utilizatorul, primul interesat n ncheierea unui contract de
leasing, trebuie s respecte cu scrupulozitate toate clauzele contractului, deoarece, numai n cazul unui
asemenea comportament, au de ctigat toate prile implicate, iar afacerea se deruleaz cu succes.
Leasing-ul ca instrument al marketing-ului reprezint o metod special de desfacere i export a
bunurilor de investiie i a celor tehnice de consum care au ca scop asigurarea realizrii de profituri
maxime, att de ctre furnizor, prin nchirierea temporar, dar ferm a acestor bunuri n vederea lrgirii
pieei de export, a promovrii exportului, ct i pentru client prin facilitarea finanrii investiiei
acestuia. Prin coninutul su economic, leasing-ul ar putea s par un credit, credit de form special:
a) n cadrul operaiunii de leasing, avem de-a face cu un credit real;
b) acest credit real apare juridic sub forma contractului de leasing;
c) restituirea contractului se face sub forma ratelor de leasing.
De asemenea leasing-ul constituie o ingenioas operaie care se bazeaz pe disociere, pe plan
juridic, ntre dreptul de proprietate i cel de folosin, o disociere pe plan fiscal ntre amortismentele i
ratele chiriei, iar pe plan economic, ntre capital i produsul su.
Leasing-ul, aceasta operaiune complex, prezint mai multe variante rezultate n urma
cerinelor ridicate de pia i pentru a rspunde unor aplicaii diverse. n funcie de ceea ce se considera
mai important din cadrul acestei operaiuni, s-a ajuns la clasificarea leasing-ului, dup mai multe
criterii. Astfel, o prima clasificare a leasing-ului ar fi cea n functie de urmtoarele elemente
a) dup numrul persoanelor i modalitatea n care se realizeaza, operaiunea de leasing poate fi:
triunghiular sau indirect, n care la finalizarea operaiunii particip trei persoane, ce
perfecteaza dou sau trei contracte (un contract de mandat, de furnizare aunui bun i de leasing,
eventual i un contract de credit bancar)
direct, ceea ce implica ncheierea nemijlocit a contractului ntre un proprietar de bunuri i
utilizator;
b) din punct de vedere al naturii bunului poate fi:
leasing imobiliar;
leasing mobiliar.
c) n funcie de valoarea ratelor pltite cu titlu de chirie sau exercitarea dreptului deopiune, avem:
leasing-ul financiar, prin care n perioada de baza a utilizarii bunului, ce corespunde
amortizrii sale totale sau pariale, se ramburseaz preul i se realizeaz un profit;

13

leasing-ul operaional, prin intermediul cruia n perioada de baz a utilizrii bunului, se


obine numai o parte din pre i se acoper parial costurile amortizrii.
d) dup sursa de finanare:
leasing la productor, n care apare o cooperare ntre un productor de echipament i o
societate de leasing;
leasing leverage, prin care societatea de leasing apeleaz la creditul bancar pentru a obine
finanarea necesar procurrii bunului;
e) innd cont de durata contractului, operaiunea se clasific n:
leasing pe termen scurt, corespunztor leasing-ului operaional;
leasing pe termen lung, care se asimileaza, n principiu, leasing-ului financiar.
f) n funcie de subiectele de drept care particip la realizarea operaiunii:
leasing public, n cazul n care utilizatorul este o instituie public;
leasing privat, n care beneficiarul contractului de leasing este o persoan fizic sau o societate
commercial.
Operaiunile de leasing au un ir de avantaje att pentru client ct i pentru furnizor, cel mai
mare, pentru client fiind plata de leasing, deoarece:

constituie un avantaj prin economisirea, n faza iniial, a capitalului propriu, plata unui avans nefiind
obligatorie; bilanul firmei nu se modific, pentru c att mainile nchiriate ct i obliga iile ce decurg
din plata chiriei nu apar n bilan, chiria fiind considerat o cheltuial a ntreprinderii i nu o investi ie;

mrimea constant a chiriei faciliteaz programarea mai riguroas a cheltuielilor;


perioada de inchiriere poate fi astfel stabilit ncat ntreprinderea s fie dotat permanent cu ma inile

cele mai moderate i cu cel mai bun randament;


se poate conveni cu furnizorul s nlocuiasc utilajul nchiriat cu altul mai modern, importatorul fiind

astfel ferit de efectele uzurii morale,foarte intens n condiiile revoluiei tehnice actuale;
furnizorii de leasing pot permite folosirea n continuare i dup ncheierea perioadei contractuale,

abuzurilor, cu perceperea unor preuri reduse.


Pentru furnizor, leasing-ul prezint o serie de avantaje:
permite atragerea de noi beneficiari care nu pot plti ntregul pre, n cazul vnzrilor cash sau avansul,
n cazul vnzarilor pe credit;
14

contribuie la promovarea i dezvoltarea exporturilor, furnizorul avnd posibilitatea s realizeze, pe


lnga exportul tradiional i pe cel n leasing; ctigarea de noi clieni i ca atare rolul promo ional al
leasing-ului se realizeaz, de asemenea, prin faptul ca un anumit echipament este mai nti nchiriat,
pentru a-1 convinge pe client de randamentul su, iar n cazul unui rezultat pozitiv, acesta poate

achiziiona echipamentul (leasing experimental);


asigur obinerea unor ctiguri suplimentare din rev nzarea sau renchirierea mainilor i utilajelor
care au fost returnate dup expirarea perioadei de nchiriere de baz; bilanul nu este afectat de datorii,
pentru c vnzarea creanelor nu presupune o cerere de credit i permite realizarea unor ctiguri de
nchiriere, ctiguri caren-au ajuns la scaden.
Ca form de privatizare leasing-ul prezint avantaje i pentru stat, deoarece, conserv
proprietatea asupra unitilor economice respective, ele putnd fi definitiv privatizate numai dup ce
clientul i-a dovedit calitile manageriale, ct i pentru clieni, n aceast ac iune de mare complexitate
social-economic, putnd fi atrai manageri capabili care, neavnd capital, nu ar fi putut realiza
asemenea afaceri economice pe cont propriu.
Leasing-ul prezint si anumite limite, att pentru client, ct i pentru furnizor. Dintre
dezavantajele pe care leasing-ul le prezint, menionm:
- este eficient, numai n condiiile n care se poate exploata obiectul contractului de leasing n
toat perioada de nchiriere;
- adeseori este mai costisitor dect cumprrile pe credit, iar obiunea pentru o astfel de
operaiune se justific numai dac sumele eliberate pot fi investite n alte domeniifoarte rentabile;
- operaiunea devine realmente rentabil n situaii numericete limitate (avem n vedere n
special

leasing-ul

financiar),

cu

alte

cuvinte,

leasing-ul

are

limite

ceea

ce

priveste posibilitile de a oferi importatorului avantaje economice.


Pentru furnizor, leasing-ul comporta anumite riscuri:
- nstrineaz numai folosina, conservnd proprietatea, uneori bunurile pot fi deteriorate prin
utilizarea necorespunztoare, iar cauzele sunt greu de stabilit;
- dup prima nchiriere, este posibil s nu se mai gseasc ali utilizatori.
Din punctul de vedere al fiscalitii, recurgerea la leasing nu poate s atrag un interes deosebit,
cu excepia statelor unde administraia fiscal este foarte restrictiv n material deducerii
15

amortismentelor.

sfrit,

ratele

pltite

furnizorului

de

leasing

pot,

general,

fie deduse integral din beneficiul impozabil al nterprinderii, cu titlu de cheltuieli de exploatare.
Dezavantajele sau avantajele operaiunilor de leasing exist dar ele nu trebuie absolutizate nici
ntr-un sens, nici n altul, ci trebuie privite ca nite operaiuni complexe,extrem de utile, n opinia
noastr.

III. CONTABILITATEA OPERAIUNILOR DE LEASING FINANCIAR


Definiia leasingului financiar a fost dat, n legislaia noastr, de dispoziiile art.4 alin. (1) lit.a)
din Legea cu privire la leasing, ntr-un mod inedit, prin enumerarea condiiilor -una sau mai multe- pe
care trebuie s le ndeplineasc operaiunea, pentru a avea aceast natur juridic.
Legiuitorul a considerat ca ntrunirea uneia din cele patru condiii este suficient pentru a
califica un contract de leasing n categoria celor financiare, far a reglementa explicit noiunea de
trecere a riscurilor i a beneficiilor aferente dreptului de proprietate asupra loc atarului/utilizatorului,
cunoscut fiind regula potrivit creia riscul este suportat, n asemenea contracte, de debitorul obligaiei
imposibil de executat, iar n cazul n care locatarul/utilizatorul cumpra bunul luat n leasing, se aplic
principiul de drept comun.
n urma abrogrii dispoziiilor din Legea cu privire la leasing [2], contractul de leasing
financiar se caracterizeaz ca orice contract de leasing care ndeplinete cel puin una dintre
urmtoarele condiii:
- riscurile i beneficiile aferente dreptului de proprietate asupra bunului obiect al leasingului s fie
transferate locatarului la momentul ncheierii contractului de leasing;
16

- suma ratelor de leasing s reprezinte cel puin 90% din valoarea de intrare a bunului dat n
leasing;
- contractul de leasing s prevad expres transferul dreptului de proprietate asupra bunului obiect al
leasingului ctre locatar la expirarea contractului;
- perioada de leasing s depeasc 75% din durata de funcionare util a bunului obiect al
leasingului;
n cazul leasing-ului financiar bunurile se reflect n bilanul contabil al locatarului [3], care
calculeaz i uzura unor astfel de bunuri att n contabilitatea financiar, ct i n scopul impozitrii.
Locatorul reflect transmiterea bunurilor de leasing financiar ca ieire a acestora [3].
Ratele (plile) de leasing n cazul leasing-ului financiar includ cota-a-parte din valoarea de
intrare (n continuare valoarea de rscumprare) a bunurilor i venitul din leasing sub form de
dobnd [2].
Mrimea ratelor de leasing, precum i modul de calculare i achitare a acestora se stabilesc n
contractual de leasing. Venitul sub form de dobnd obinut de ctre locator n baza unui contract de
leasing financiar nu este obiect impozabil cu TVA [5].
Locatorul reflect veniturile i cheltuielile aferente activitii de leasing ca venituri i cheltuieli
din vnzri dac leasingul constituie activitatea de baz a ntreprinderii sau ca venituri i cheltuieli
din activitatea din investiii i activitatea financiar dac leasingul nu constituie activiatea de baz a
ntreprinderii.
n conformitate cu art.11 alin.(2) din Legea cu privire la leasing [2], la expirarea contractului
de leasing financiar:
a) bunul trece n proprietatea locatarului dac durata contractului de leasing corespunde cu
termenul de amortizare a bunului i/sau au fost efectuate toate plile ce rezult din obligaiile
contractuale i dac au fost executate alte obligaii, n cazul n care prile au convenit n acest sens n
contract;
b) locatarul poate cumpra bunul la valoarea lui rezidual convenit de pri;
c) contractul poate fi prelungit, bunul rmnnd n posesiunea i folosin a temporar a
locatarului, la ratele stabilite anterior sau la rate reduse.
17

I.C.S. Total-Leasing S.A. are ca activitate de baz leasing-ul financiar, astfel, mai jos n baza
unui exemplu se vor reflecta formulele contabile n cazul unui contract de leasing financiar.
La data de 27 aprilie 2012 n baza contractului de vnzare cumaprare 27-04/EXP-12
(anexa 4), ntreprinderii I.C.S. Total-Leasing S.A. urmeaz s-i fie livrat autoturismul de marca
MERCEDES-BENZ, model C-180, bun ce-l va transmite n leasing n baza contractului de leasing
financiar nr. 515L-2012-FET (anexa 5). Ca urmare, a fost ntocmit actul de predare primire al bunului
(anexa 6), semnat de toate cele trei pri.
ntreprinderii I.C.S. Total-Leasing S.A. i s-a eliberat factura MA 1472029 (anexa 7) n baza
creia s-a reflectat valoare de cumprare a bunului care urmeaz s fie transmis n leasing:
Dt 121 Active materiale n curs de execuie 373488,00 lei (24000 x 15,5620 cursul
B.N.M.)
Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 373488,00 lei (24000 x
15,5620 cursul B.N.M.)
La stingerea datorii fa de furnizor n contabilitate se va ntocmi formula contabil:
Dt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 373488,00 lei
Ct 242 Conturi curente n valut naional 373488,00 lei.
I.C.S. Total-Leasing S.A. la transmiterea n leasing a eliberat factura XA 3700631 (anexa 8)
i s-au ntocmit formulele contabile:
1. Reflectarea valorii de bilan a bunului transmis n leasing care urmeaz a fi decontat la
cheltuieli:
Dt 251 Cheltuieli anticipate curente 373488,00 lei
Ct 121 Active materiale n curs de execuie 373488,00 lei.
2. Reflectarea cotei valorii de rscumprare a bunului transmis n leasing care urmeaz a fi
achitat:
Dt 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate 377222,40 lei (24000 x
15,7176 cursul zilei)
Ct 515 Venituri anticipate curente 377222,40 lei (24000 x 15,7176 cursul zilei).
18

3. Reflectarea valorii de rscumprare a bunului transmis n leasing financiar:


Dt 953 Active pe termen lung transmise n arend finanat(leasing financiar) 377222,40
lei.
Clientului, totodat i s-a predat graficul de achitare a plilor (anexa 9) i a fost eliberat factura
XA3700636 (anexa 10):
n contabilitatea I.C.S. Total-Leasing S.A. s-au ntocmit formulele contabile:
1. Decontarea la cheltuieli a cotei valorii de bilan a bunului transmis n leasing aferent ratei de leasing:
Dt 711 Costul vnzrilor 94305,60 lei
Ct 251 Cheltuieli anticipate curente 94305,60 lei
2. Decontarea la venituri a cotei valorii de rscumprare a bunului transmis n leasing:
Dt 515 Venituri anticipate curente 94305,60 lei
Ct 611 Venituri din vnzri 94305,60 lei.
3. Calcularea cotei-pri a bunului transmis n leasing:
Dt 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate 94305,60 lei
Ct 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate 94305,60 lei.
4. Reflectarea venitului sub form de dobnd calculat la ncheerea contractului:
Dt 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate 7544,45 lei
Ct 611 Venituri din vnzri 7544,45 lei.
5. Decontarea valorii de rscumprare a bunului transmis n leasing financiar:
Ct 953 Active pe termen lung transmise n arend finanat(leasing financiar) 94305,60
lei.
n baza contului spre plat Nr. 458 (anexa 11), emis de ctre ntreprinderea I.C.S. TotalLeasing S.A., clientul a achitat rata de leasing i dobnda, ordinul de plata nr. 79 din 27.04.2012
(anexa 12), locatorul ntocmind formula contabil:
Dt 242 Conturi curente n valut naional 101850,05 lei.
Ct 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate 101850,05 lei.
19

n baza graficului de achitare a plilor (anexa 9) pe perioada contactului de leasing, lunar se


elibereaz factur n care se indic cota parte pe luna respectiv i dobnda ce urmeaz a fi achitate,
ntocmindu-se formula contabile (anexa 13):
1. Decontarea la cheltuieli a cotei valorii de bilan a bunului transmis n leasing aferent ratei de leasing:
Dt 711 Costul vnzrilor 6517,62 lei
Ct 251 Cheltuieli anticipate curente 6517,62 lei.
2. Decontarea la venituri a cotei valorii de rscumprare a bunului transmis n leasing:
Dt 515 Venituri anticipate curente 6517,62 lei
Ct 611 Venituri din vnzri 6517,62 lei.
3. Calcularea cotei-pri a bunului transmis n leasing:
Dt 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate 6517,62 lei
Ct 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate 6517,62 lei.
4. Reflectarea venitului sub form de dobnd calculat lunar:
Dt 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate 3241,76 lei
Ct 611 Venituri din vnzri 3241,76 lei.
5. Decontarea valorii de rscumprare a bunului transmis n leasing financiar:
Ct 953 Active pe termen lung transmise n arend finanat(leasing financiar) 6517,62 lei.
La ntrzierea efecturii plilor de ctre client se calculeaz penalitate, asfel la data de
12.09.2012 n factura eliberat HB 0947777 a fost calculat penalitate (anexa 14) i s-a transmis contul
spre plat (anexa 15) n baza cruia s-a efectuat plata, ordinul de plat nr.146 din 12.09.2012 (anexa
16). n contabilitatea I.C.S. Total-Leasing S.A. s-au ntocmit formulele contabile:
1. Reflectarea venitului sub form de dobnd calculat lunar:
Dt 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate 1183,59 lei
Ct 611 Venituri din vnzri 1183,59 lei.
2. Reflectarea venitului sub form de penalitate calculat:
Dt 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate 36,48 lei
20

Ct 612 Alte venituri operaionale 36,48 lei.


3. Reflectarea stingerii datorii de ctre client:
Dt 242 Conturi curente n valut naional 1260,88 lei.
Ct 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate 1260,88 lei.
n contabilitatea locatarului vor fi ntocmite urmtoarele formule contabile:
1.

Reflectarea valorii contractuale a bunului primit n leasing care urmeaz a fi achitat pe perioada de
gestiune urmtoare (anexa 8):
Dt 121 Active materiale n curs de execuie 377222,40 lei
Ct 421 Datorii de arend pe termen lung 377222,40 lei

2.

Reflectarea valorii de intrare a bunului primit n leasing i pregtirea acestuia pentru a fi dat n
exploatare:
Dt 123 Mijloace fixe 377222,40 lei
Ct 121 Active materiale n curs de execuie 377222,40 lei

3.

Reflectarea valorii contractuale a bunului primit n leasing care urmeaz a fi achitat pe perioada de
gestiune curent (anexa 10):
Dt 421 Datorii de arend pe termen lung 94305,60 lei
Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 94305,60 lei

4.

Reflectarea sumei ratelor de leasing sub form de dobnd pentru o lun (anexa 10):
Dt 722 Cheltuieli ale activitii financiare 7544,45 le
Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 7544,45 lei

5. Reflectarea plii cotei parte i a dobnzii pentru o lun (anexa 12):


Dt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 101850,05 lei
Ct 242 Conturi curente n valut naional 101850,05 lei.
Totodat clientul, n cazul leasing-ului financiar calculeaz uzura bunului primit n arend,
ntocmindu-se formula contabil:
21

Dt 713 Cheltuieli generale i adminitrative


Ct 124 Uzura mijloacelor fixe.

IV. CONTABILITATEA OPERAIUNILOR DE LEASING OPERAIONAL


Raportat strict la reglementarea legala , leasing-ul operaional presupune recuperarea, n
perioada de leasing, doar a unei pri din valoarea bunului dat n leasing, durata contractului fiind mai
redus dect cea de functionare a bunului.
n reglementarea art.4 alin. (1) lit. b) dinLegea cu privire la leasing [2] precizeaz c leasingul operaional este operiunea care nu ndeplinete niciuna din condiiile prevazute la lit. a).
Specific acestui contract , influenat i de natura bunurilor ce-i constituie obiectul,este faptul c
finanatorul este i productorul bunului. Posibilitatea identitii mai sus amintite a generat i evideniat
valente specifice acestui gen de leasing, dintre care amintim:
-darea n leasing pe o perioada mai mic decat durata vieii economice a bunului ce constituie
obiect al contractului face posibila darea n leasing succesiv la mai muli utilizatori sau numai la acelai
utilizator, ns valoarea rezidual rmne la un nivel ridicat la mplinirea fiecrei operatiuni;
-riscul uzurii morale a bunului ce face obiectul contractului este asumat de proprietar, alturat
obligaiei de a rspunde de furnizarea pieselor de schimb, plata unor taxe i impozite i chiar efectuarea
reparaiilor;
-leasingul operaional este reziliabil, la cererea utilizatorului, care ii poate declina aceast
manifestare de voina inainte de implinirea termenului contractual, prile putnd opta pentru
prelungirea contractului de leasing.
22

Elementele mai sus precizate caracterizeaz contractul de leasing operaional, dar considerm
c definitorie se dovedete a fi posibila transmitere a dreptului de proprietate, practica contractului
internaional, fiind constant n idea c , n cazul acestui gen de leasing, opera iunea se rezum la o
simpl locaiune fiind exclus modalitatea schimbrii titularul dreptului de proprietate.
Ratele de leasing, n cazul leasing-ului operaioanal, includ cota de uzur calculat n
confirmate cu actele normative n vigoare i un beneficiu stabilit de prile contractante [2]. Astefel de
rate se reflect :
o la locator ca venituri din vnzri dac leasingul constituie activitatea de baz a ntreprinderii sau ca
alte venituri operaioanale dac leasingul nu constituie activitatea de baz a ntreprinderii ;
o la locatar ca consumuri sau cheltuieli n conformitate cu metoda specializrii exerciiului pe msura
survenirii termenelor de achitare a acestora, indiferent de momentul efectiv de plat a mijloacelor
bneti sau a altei forme de compensare [3].
n cazul leasing-ului operaional bunul se reflect n bilanul contabil al locatorului [SNC], care
calculeaz uzura aferent unui astfel de bun att n contabilitatea financiar, ct i n scopuri fiscale [5].
n cursul perioadei de gestiune (lunii, trimestrului) consumurile/cheltuielile aferente
-

desfurrii activitii de leasing la locator pot fi reflectate:


n contul 811 Activiti de bazcu decontarea ulterioar a acestora n contul 711 Costul

vzrilor, n cazul cnd activitatea de baz a ntreprinderii o constituie leasing-ul;


n contul 714 Alte venituri operaionale, n cazul cnd leasing-ul nu constituie activitatea de baz a
ntreprinderii;
Locatarul reflect bunul primit n leasing n conturile extrabilaniere la care valoare prevzut
n contactul de leasing [3]. Totodat, locatarul calculeaz uzura investiiilor efectuate n bunul obiect
al leasing-ului, prin care se subnelege excedentul cheltuielilor ce in de reparaie, ntreinere,
mbuntire i altele asemenea, n privina bunului respectiv asupra cheltuielilor menioante, permise
spre deducere n anul fiscal [5].
n contabilitatea financiar a locatarului calcularea uzurii investiiilor n bunul obiect al
leasigului se efectueaz doar n cazul n care astfel de investiii au fost evideniate ca obiect de
inventar distincte de mijloace fixe.
n conformitate cu art.11 alin.(3) din Legea cu privire la leasing [2], la expirarea contractului de
leasing operaional:
a) bunul poate fi cumprat de locatar la preul convenit de pri;
b) acesta poate fi prelungit de ctre pri, bunul rmnnd n posesiunea i folosin a temporar a
locatarului, la ratele stabilite anterior sau la rate modificate n funcie de rata infla iei i de evolu ia
pieei, inndu-se cont de regulile echitii.
23

Deoarece, I.C.S. Total-Leasing S.A. nu desfoar o astefel de activitate, din acest motiv, se

va analiza contabiliatea leasing-ului operaional doar sub aspect teoretic.


n cazul leasing-lui operaional la locator se efectueaz urmtoarele operaiuni:
contabilizeaz activele transmise n leasing n conturile contabilitii financiare
calculeaz uzura activelor transmise n leasing att n contabilitatea financiar ct i n scopuri fiscale;
plata ratei de leasing pe msura calculrii acesteia, o constat ca venit operaional;
suport cheltuielile de modernizare i de reparaie a activelor transmise n leasing;
la expirarea termenului de leasing sau la anularea contactului de leasing prime te de la locatar activele

6.

date n leasing.
n cazul leasing-ului operaional la locator se vor ntocmi urmtoarele formule contabile :
Reflectarea valorii de intrare a bunului transmis n leasing operaional:
Dt 123 Mijloace fixe
Ct 123 Mijloace fixe
Reflectarea calculrii uzurii bunului transmis n leasing operaional:
Dt 714Alte cheltuieli operaionale
Ct 124 Uzura mijloacelor fixe
Reflectarea calculrii ratelor de leasing operaional:
Dt 228Creane pe termen scurt privind veniturile calculate
Ct 612 Alte venituri operaionale
Reflectarea ncasrii plii ratelor de leasing operaional:
Dt 241Casa, 242 Conturi curente n valut naional
Ct 228Creane pe termen scurt privind veniturile calculate
Reflectarea cheltuielilor de reparaie i modernizare a bunului transmis n leasing operaional:
Dt 714Alte cheltuieli operaionale
Ct 521Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale
Ct 539Alte datorii pe termen scurt
Reflectarea valorii de intrare a bunului restituit de ctre locatar la expirarea contractului de leasing

operaional:
Dt 123 Mijloace fixe
Ct 123 Mijloace fixe
n cazul leasing-lui operaional locatarul efectueaz urmtoarele operaiuni:
contabilizeaz activele primite n leasing n conturiextrabilaniere la valoare indicat n contractul de

leasing;
constat plata ratei de leasing ca consumuri sau cheltuieli;
suport cheltuieli de ntreinere a activelor primite n leasing;
la expirarea termenului de leasing sau la anularea contactului de leasing transmite locatorului activele

1.
2.
3.
4.
5.

primite n leasing.
n cazul leasing-ului operaional la locatar se vor ntocmi urmtoarele formule contabile :
1. Reflectarea valorii contractuale a bunului primit n leasing operaional:
Dt 912 Active materiale pe termen lung primite n locaiune, arend operaional (leasing)
2. Reflectarea calculrii plii ratelor de leasing operaional:
Dt 712Cheltuieli comerciale, 713Cheltuieli generale i administrative, 811Activit i de
baz
24

Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale


3. Reflectarea plii ratelor de leasing operaional:
Dt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale
Ct 241Casa, 242 Conturi curente n valut naional
4. Reflectarea cheltuielilor de ntreinere a bunului primit n leasing operaional:
Dt 712Cheltuieli comerciale, 713Cheltuieli generale i administrative, 811Activit i de
baz
Ct 211 Materiale, 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat, 521 Datorii pe termen
scurt privind facturile comerciale, 539Alte datorii pe termen scurt
5. Reflectarea valorii contractuale a bunului restituit locatorului la expirarea contractului de leasing
operaional:
Ct 912 Active materiale pe termen lung primite n locaiune, arend operaional (leasing)

V. ASPECTE FISCALE PRIVIND OPERAIUNILE DE LEASING N R. MOLDOVA


Tratamentul fiscal n cazul contractelor de leasing, att n cazul celor financiare ct i n cazul
celor operaionale, pune accent pe respectarea concomitent a Codului fiscal, pe aplicarea
nregistrrilor contabile actualizate i pe cunoaterea normelor de drept commercial.
Examinarea detaliat a specificului pieei de leasing n Moldova a permis s se constate
problema major pentru buseness-ul autohton - facilitile fiscale. n scopul ajustrii cadrului legislativ
privind activitatea de leasing desfurat n Republica Moldova la practica internaional i efecturii
pe scar larg a operaiunilor de leasing a fost elaborat Legea cu privire la leasing nr.59-XVI din 28
aprilie 2005, care a intrat n vigoare ncepnd cu 8 iulie 2005. Spre deosebire de prevederile legislaiei
vechi cu privire la leasing, n actuala Lege se fac distincii ntre noiunile de leasing financiar i leasing
operaional, importana lor fiind determinat de impactul asupra tratrii fiscale i financiare a
operaiunilor de leasing. A fost elaborat un tratament transparent i eficient pentru operaiunile de
leasing calificndu-le drept instrumente financiare. De asemenea noiunea de dobnd n baza unui
contract de leasing financiar a fost definit n mod echivalent cu noiunea de dobnd n baza unui
contract de mprumut. Modificrile introduse n Codul fiscal, n special n titlul III, conin o
25

multitudine de msuri stimulatorii ale operaiunilor de leasing, precum i excepii de la normele de


baz prestabilite, acestea fiind structurate n felul urmtor.
n cazul ntreprinderilor care desfoar activitatea de leasing, dac suma TVA aferent
valorilor materiale i/sau serviciilor procurate depete suma TVA aferent livrrilor de bunuri sau
servicii efectuate n cadrul contractelor de leasing financiar i/sau operaional, diferena se restituie din
buget n limitele cotei-standard a TVA nmulit cu valoarea acestor livrri de bunuri sau servicii, n
termen de 45 de zile conform instruciunii Inspectoratului Fiscal Principal de Stat. Aceast norm
legislativ, prin analogie cu alte prevederi din Codul fiscal, este similar mecanismului de restituire a
TVA n cazul livrrilor de pine, produse de panificaie, lapte i produse lactate i nu n ultimul rnd n
cazul exportului de mrfuri i servicii. Este de remarcat c agenii economici, a cror activitate ine de
domeniul leasingului i care au nregistrat ntr-o perioad fiscal sold debitor, pentru a putea evalua
cuantumul exact al TVA destinat restituirii, vor fi nevoii s fie precaui la etapa separrii valorii
livrrilor efectuate n cadrul contractelor de leasing de valoarea celorlalte tipuri de livrri impozitate la
cota standard (inclusiv la cota redus, dup caz) nscris n Registrul de eviden a livrrilor, dat fiind
faptul c n declaraia privind TVA nu este posibil nscrierea valorii acestor livrri specifice ntr-un
rnd separat.
Venitul sub form de dobnd obinut de ctre locator n baza unui contract de leasing financiar
este scutit de TVA. Dat fiind faptul c dobnda de leasing n cazul leasingului financiar este parte
component a ratei de leasing ce urmeaz a fi achitat de locatar ctre locator, scutirea n cauz, cu
toate c este binevenit pentru agenii economici, afecteaz ntr-o oarecare msur modul general de
determinare a valorii impozabile a livrrilor impozabile stabilit la art. 97 din Codul Fiscal. Aplicnd
modificrile introduse n codul fiscal, urmeaz s se impoziteze cu TVA doar o singur parte
component din rata de leasing destinat achitrii i anume cota-parte din valoarea de intrare a bunului
transmis n leasing, cealat parte fiind scutit de TVA. n legtur cu aceasta, ar fi oportun ca n aceeai
factur fiscal eliberat de ctre locator s se nscrie valoarea dobnzii corespunztoare perioadei de
referin separat de valoarea livrrii impozabile la care urmeaz de aplicat de facto TVA. Scutirea n
cauz nu se extinde n cazul leasingului operaional, valoarea impozabil a livrrii impozabile fiind
valoarea integral a livrrii achitate sau care urmeaz a fi achitat de ctre locatar pentru fiecare
perioad prestabilit.
S-a schimbat data apariiei obligaiei fiscale privind TVA att n cazul leasingului intern, ct i
n cazul leasingului internaional, aceasta fiind data specificat n contract pentru plata ratei de leasing,
iar n cazul ncasrii ratei de leasing n avans, data obligaiei fiscale fiind data ncasrii avansului.
Norma n cauz este valabil att pentru leasingul financiar, ct i pentru leasing-ul operaional.
26

Modificrile respective operate n legislaie, comparativ cu modul vechi de aplicare a TVA, n special
n cazul leasing-ului financiar, reprezint un avantaj esenial pentru ntreprinderile care desfoar
activitate de leasing.
Este de remarcat c ntru aplicarea noilor norme trebuie de inut cont de faptul c leasing-ul
financiar, n temeiul art. 93 din Codul Fiscal, se consider livrare de marf, ns n cazul ncheierii
contractelor de leasing operaional, transmiterea bunurilor se consider livrare de serviciu. Astfel, dac
n cazul leasingului financiar se transmit bunuri care conform titlului III din Codul Fiscal nu se
impoziteaz cu TVA, valoarea ratei de leasing destinat achitrii va fi scutit integral de TVA,
eliberndu-se de fiecare dat facturi de expediie.
n cazul leasingului financiar locatarul este considerat proprietar economic, iar n cazul leasingului operaional locatorul este considerat proprietar economic. Ca rezultat al acestor modificri s-a
stabilit dreptul proprietarului de a deduce n scopuri fiscale amortizarea calculat a bunurilor date n
leasing. Posibilitatea deducerii cheltuielilor aferente bunurilor utilizate n regim de leasing i bunurilor
care nu sunt n proprietatea utilizatorului:
1. cheltuielile de ntreinere sunt recunoscute ca cheltuieli ale locatarului;
2. cheltuieli de reparaie, instalare i mbuntiri ulterioare sunt capitalizate n scopuri fiscale
i deductibile pentru amortizare;
3. aceeai regul se aplic autoturismelor utilizate n calitate de mijloace fixe. Profitul sau
pierderea rezultat din nstrinarea activelor fixe obiecte ale leasingului sunt recunoscute la momentul
efecturii operaiunii i calculate ca diferen ntre suma primit la nstrinarea bunurilor i baza
valoric iniial a bunurilor vndute.
A fost stabilit facilitatea privind scutirea de 50 % la impozitul pe venit oferit pentru
investiiile efectuate, astfel nct facilitatea menionat s fie aplicabil la momentul nceperii
operaiunii de leasing. Adoptarea noii legi a permis atingerea obiectivului i anume a fost creat un
cadru juridico-fiscal favorabil i avantajos pentru toi participanii la operaiunile de leasing. A fost
perfecionat legislaia existent i nu implementarea unui cadru normativ absolut nou deoarece cadrul
normativ vechi coninea norme i principii ce nu puteau fi preluate cu succes; implementarea i
nelegearea cadrului normativ nou ar fi mai uor pentru organele de resort i participanii la
operaiunile de leasing.

27

CONCLUZII
Integrarea Republicii Moldova n spaiul economic european condiioneaz necesitatea
armonizrii contabilitii cu Directivele Europene i Standardele Internaionale de Raportare Financiar
(IFRS). Aceasta se refer, n special, la contabilitatea veniturilor i cheltuielilor care, dup metodologia
i mecanismul de realizare, este unul dintre cele mai importante i dificile sectoare de eviden a
oricrei ntreprinderi. n cadrul sectorului de eviden nominalizat se formeaz un ir de indicatori
financiari care servesc drept baz pentru determinarea obligaiilor fiscale, elaborarea bugetelor
ntreprinderii, luarea deciziilor manageriale i economice. n exactitatea i oportunitatea calculului
indicatorilor enunai snt cointeresate toate categoriile de utilizatori ai rapoartelor financiare.
Informaiile contabile au o deosebit valoare i la nivel macroeconomic. Ele contribuie la
soluionarea celor mai diverse probleme cum ar fi: crearea unui mediu de afaceri favorabil pentru
atragerea investiiilor strine; estimarea performanelor ntreprinderilor n onorarea obligaiilor fa de
stat i partenerii deafaceri; dezvoltarea sectorului public prin majorarea veniturilor bugetare datorit
colectrii impozitelor, taxelor i altor pli calculate n baza datelor contabile; monitorizarea i
exercitarea controlului asupra ntreprinderilor cu proprietate de stat; combaterea tranzaciilor ilegale;
asigurarea la nivel internaional a comparabilitii indicatorilor macroeconomici etc.
Considerm c n contabilitate i fiscalitate este necesar s se utilizeze o terminologie unificat.
n acest scop, ca baz poate servi terminologia aplicat n practica mondial i coninut n IFRS.
Politica de contabilitate reprezint un element obligatoriu alexerciiului contabil i, n opinia noastr,
trebuie s cuprind un compartiment distinct privind elementele de cheltuieli. Se recomand
28

structurarea acestuia n trei seciuni: dispoziiigenerale, procedee i metode contabile pentru care actele
normative prevd diferite variante, procedee i metode contabile elaborate de ntreprindere de sine
stttor. Modul de ntocmire a compartimentului privind cheltuielile n cadrul politicii de contabilitate
i structura acestuia se propune s fiestabilite de ctre fiecare ntreprindere de sine stttor, n funcie
de particularitile activitii i necesitile informaionale. Referitor la perfectarea documentar a
faptelor economice considerm c cea mai eficient cale este perfectare a documentelor n form
electronic, cu semntur digital, cu aceeai putere juridic ca i documentele ntocmite pe suport de
hrtie. Documentele cu regim special trebuie s fie utilizate n urmtoarelecazuri: nstrinarea activelor
cu transmiterea dreptului de proprietate; prestarea serviciilor; transportarea intern a activelor n cadrul
entitii dezintegrate din punct de vedere teritorial; achiziionarea bunurilor de la furnizorii ceteni;
transmiterea bunurilor n leasing, arend i locaiune. De asemenea, propunem s se evite ntocmirea
mai multor documente primare pentru una i aceeai tranzacie, indiferent de scopurile utilizrii
informaiei contabile. Registrele de eviden aplicate la ntreprinderi urmeaz a fi mbinate cu registrele
fiscale n scopul excluderiidublrii informaiilor i diminurii volumului lucrului contabil. Pentru
asigurarea veridicitii datelor contabile centralizatoare i a indicatorilor macroeconomici recomandm
ntocmirea unui registru obligatoriu cum ar fi: Cartea mare, balana de verificare sau un alt registru
centralizator, n baza cruia se ntocmesc rapoartele financiare.
n baza studiului efectuat se poate de menionat c la I.C.S. Total-Leasing S.A. sunt utilizate
documente primare, registre contabile, rapoarte financiare ntocmite dup formulare unice, aprobate de
Ministerul Finanelor al Republicii Moldova, caracteristice tuturor unitilor economice, precum i
documente de utilizare intern specifice numai pentru aceast ntreprindere.
Evidena consumurilor, cheltuielor i a veniturilor se ine pe posturi aparte ale bilanului
contabil i se reflect la finele perioadei de gestiune n Raportul de profit i pierderi pe tipuri de
activiti. Venitul impozabil al perioadei de gestiune corectat cu mrimea diferenelor permanente i
temporare, precum i calcularea impozitului pe venit spre achitare se reflect n Declaraia cu privire
la impozitul pe venit, care se ntocmete i se prezint n baza legislaiei n vigoare.
Efectund o generalizare a materialului expus n teza respectiv autorul a constatat c
organizarea evidenei contabile a operaiunilor de leasing la ntreprinderea I.C.S. Total-Leasing S.A.
se efectueaz n conformitate cu legislaia n vigoare, cu toate c se ntrevd i mici abateri.
n urma studiului efectuat la elaborarea tezei autorul poate meniona urmtoarele puncte forte:
n procesul de inere a contabilitii operaiunilor de leasing se ine cont de legislaia n vigoare n
special de actele legislative i normative precizate n bibliografia prezentei lucrri;
29

controlul asupra corectitudinii perfectrii documentelor comerciale cu privire la intrarea i

transmiterea bunurilor n leasing, completitudinea i promptitudinea nregistrrii i scoaterii de la


evidena a acestora de ctre persoanele responsabile pentru bunurile materiale.
asigurarea unui control permanent asupra ndeplinirii programei de circulaie a bunurilor

primite i care urmeaz a fi transmise n leasing


formarea evidenei circulaiei reale a bunurilor transmise n leasing pe fiecare unitatea

comercial

Dar sau despistat i puncte slabe:

documentarea i reflectarea operaiilor economice nu ntodeuna se face la timp.

n componena cheltuielilor generale i administrative sunt incluse cheltuieli care nu se


atribuie acestei clase, i anume: cheltuielile generate de rebuturi, uzura OMVSD utilizate de fapt pentru
procesul de transmitere, deservire i reparaie a bunrilor ce urmeaz a fi transmise n leasing etc.

nu se reflect cota valorii de rscumprare a bunului transmis n leasing la anii de gestiune urmtori ci
numai la anul de gestiune curent.
nu se reflect cota valorii de bilan a bunului transmis n leasing care urmeaz a fi decontat la anii de
gestiune urmtori, fiind decontat n anul de gestiune curent.
n vederea soluionrii punctelor slabe mai sus menionate, autorul i-a permis formularea unui
set de propuneri i recomandri cu scopul de sistematizare a contabilitii n I.C.S. Total-Leasing
S.A.:
1. n scopul minimizrii lucrrilor de calcul, sporirii eficienei nregistrrilor n contabilitate, recomandm
perfecionarea documentelor primare i centralizatoare, la momentul efecturii acestora.
2. Pentru uzura OMVSD utilizate n procesul de leasing s se ntocmeasc formula contabil:
Dt 712 Cheltuieli comerciale
Ct 213 Uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat
Pentru deservirea i reparaia bunurilor ce urmeaz a fi transmise n leasing:
Dt 712 Cheltuieli comerciale
30

Ct 211 Materiale
Ct 539 Alte datorii pe termen scurt
3. La reflectarea cotei valorii de rscumprare a bunului transmis n leasing care urmeaz a fi achitat n
anii de gestiune urmtori s se ntocmeasc formula contabil:
Dt 134 Creane pe termen lung
Ct 422 Venituri anticipate pe termen lung
4. La reflectarea valorii de bilan a bunului transmis n leasing care urmeaz a fi decontat la cheltuieli n
anii de gestiune urmtori s fie ntocmit formula contabil:
Dt 141 Cheltuieli anticipate pe termen lung
Ct 123 Mijloace fixe
Introducerea propunerilor i recomandrilor enunate, considerm c vor contribui la o mai
bun organizare i desfurare a contabilitii, obinerea unor informaii obiective privind starea i
micarea mrfurilor n cadrul I.C.S. Total-Leasing S.A.

BIBLIOGRAFIE
Acte legislative i normative
1. Legea contabilitii nr. 113-XVI din 27.04.2007. Monitorul Oficial nr.90-93/399 din
29.06.2007, cu modificrile i completrile ulterioare.
2. Legea cu privire la leasing nr. 59-XVI din 28.04.2005
3. S.N.C. 17 Contabilitatea arendei (leasingului), aprobat prin ordinalul Ministrerului
Finanelor al Republicii Moldova nr. 32 din 03.03.2000
4. Planul de conturi contabile al activitii economico-financiare a ntreprinderilor Nr.174
din 25.12.1997. Monitorul Oficial al R.M. nr.93-96 din 30.12.1997.
5. Codul Fiscal al Republicii Moldova nr.1163 din 24 aprilie 1997. Monitorul Oficial al
Republicii Moldova din 25.03.2005, ediie special, cu modificrile i completrile
ulterioare.
Manuale, monografii i lucrri didactice
6. Belverd E. Needles, Henry R. Anderson .a. Principiile de baz ale contabilitii Editura
Arc, Bucureti 2000
7. Nederi A., Bucur V. .a. Contabilitate financiar Ciinu 2000
8. Nederi A., Bucur V. .a. Noul sistem contabil al agenilor economici din Republica
Moldova Chiinu 1999.
9. Nederia A. Corespondena conturilor contabile, Chiinu, Contabilitate i audit, 2007
10. Feleag N., Ion Ionacu Contabilitate financiar Editura Economica 1993
31

Anexe

32