Audit, Control Si Guvernanţă Corporativă

Audit, control i guvernan corporativ
CAPITOLUL 1
CADRUL TEORETIC I CONCEPTUAL AL AUDITULUI
1.1. Conceptul i tipurile de audit
1.2. Diferene i asemnri ntre diferite tipuri de audit, inspecii i controale
1.3. Terminologia utilizat n audit
1.1.
1.1.1.
Conceptul i tipurile de audit

Conceptul de audit
Prin audit, in sensul cel mai larg, se intelege examinarea profesionala a unei
informatii, efectuata de o persoana competenta si independenta in scopul emiterii unei opinii
motivate prin raportarea la un criteriu de calitate: standard, norma sau reglementare.
Sunt de retinut elementele fundamentale continute in definitie, fara de care activitatea
nu poate fi definita ca fiind un audit:
- examinarea este strict profesionala - presupune colectarea si evaluarea unor probe
privind informatiile examinate;
- persoana care examineaza trebuie sa detina competenta necesara si sa fie
independenta;
- obiectul examinarii: orice informatie economica, tehnica, tehnologica, financiara,
fiscala, juridica etc.;
- scopul examinarii: emiterea unei opinii, care consta in determinarea si raportarea
gradului de conformitate a informatiei la criteriul de calitate prestabilit;
- calitatea opiniei: motivata (motivarea implica responsabilitate)
- evaluarea i interpretarea rezultatelor obinute se efectueaz n condiiile existente,
prin luarea n considerare a criteriilor de evaluare care au la baz:
Referine contabile identificate, respectiv norme contabile naionale sau internaionale
recunoscute unanim n domeniu;
Principii de management, respectiv buna practic managerial recunoscut de
specialiti n domeniu.
1.1.2.Tipurile de audit
Auditul se clasific dup urmtoarele criterii:
a) n funcie de obiectivul urmrit:
- Audit financiar (sau auditul situaiilor financiare);
- Audit de conformitate;
- Audit operaional.
Auditul situaiilor financiare const n colectarea probelor care privesc situaiile
financiare ale unei entiti patrimoniale i utilizarea acestor probe pentru evaluarea
conformitii elaborrii, prezentrii i publicrii acestor situaii, cu normele naionale sau
internaionale de contabilitate sau cu orice alt criteriu prestabilit. De cele mai multe ori,
auditul financiar este asociat cu auditorii externi.
Auditul de conformitate. Scopul auditului de conformitate este acela de a determina
dac o persoan fizic sau o entitate patrimonial a respectat anumite politici sau norme
legale. Criteriile care sunt urmrite n cadrul acestui tip de audit sunt mult mai specifice i pot
1

consta fie dintr-o directiv a conducerii companiei (privind de exemplu politica de personal),
fie dintr-un cod de legi sau un set de reglementri (cum ar fi reglementrile fiscale).
Auditul operaional (auditul performanei) const n emiterea unei opinii privind
conformitatea cu un anumit set de criterii prestabilite, dar, spre deosebire de celelalte tipuri de
audit, criteriile de comparaie difer. Din acest punct de vedere, auditul operaional poate fi
definit ca fiind o revizuire sistematic a activitilor unei organizaii n corelaie cu anumite
obiective stabilite de management, n scopul de a evalua performanele, de a identifica
posibilitile de mbuntire a activitii i de a elabora recomandri de ameliorare sau de
dezvoltare a acestor activiti.
b) n funcie de afilierea auditorilor:
- Audit extern;
- Audit intern;
- Audit guvernamental.
Auditul extern, numit i audit contractual, este efectuat pe baz de contract de prestri
servicii de ctre experi contabili auditori independeni. Acetia, fie persoane fizice, fie
persoane juridice (cabinete de audit, de expertiz contabil, etc.) nu sunt angajai permaneni
ai organizaiilor, entitilor, ale cror declaraii, situaii financiare sau de alt natur sunt
auditate, chiar dac primesc o remunerare pentru serviciile prestate;
Auditul intern reprezint activitatea de evaluare organizat n cadrul unei entiti sub
forma unui serviciu. Funciile lui includ, printre altele, examinarea, evaluarea i monitorizarea
conformitii i eficienei sistemelor contabile i de control intern. Din punct de vedere
organizatoric, departamentul de audit intern face parte din structura de control intern a
entitii, cele dou departamente fiind distincte i independente unul fa de altul. Auditorii
interni sunt angajai permaneni ai instituiei respective. Pentru ca funcia de auditor intern s
fie eficient, se recomand adoptarea msurilor necesare pentru ca auditorilor interni s li se
asigure un grad de independen ct mai mare n cadrul organizaiei din care fac parte.
Auditul guvernamental este efectuat de angajaii instituiilor publice specializate
(primrii, Ministerul Finanelor Publice, Curtea de Conturi). Angajaii administraiei publice
locale sau centrale pot presta servicii de audit adresate persoanelor fizice sau entitilor
economice (de exemplu auditeaz persoanele fizice sau ntrepinderile pentru a determina dac
taxele i impozitele datorate statului au fost stabilite i pltite n conformitate cu legile i
normele aplicabile n domeniu).
1.2. Diferene i asemnri ntre diferite tipuri de audit, inspecii i controale
Auditul intern si consultanta externa
Consultanta externa este acordata de regula de experti. In raport cu functia de audit
intern, misiunile de consultanta prezinta patru trasaturi specifice, originale:
- Consultantul este chemat pentru o anumita problema, bine delimitata, iar
expertul nu trebuie sa intervina in intreprindere in afara acestui domeniu;
- I se incredinteaza o misiune cu obiectiv clar care are de regula o durata fixa;
- Lucreaza pentru un anumit responsabil care poate fi Directia generala;
- In functie de obiectiv, poate proceda la un diagnostic al situatiei existente;
Cele doua functii se aseamana foarte mult si de aceea, auditorul intern este, de regula,
desemnat sa colaboreze cu consultantul extern.
Auditul intern si inspectia
Sunt functii complementare; functia de inspectie fiind exercitata printr-un
compartiment distinct al intreprinderii, sau, in lipsa acestuia de conducerea intreprinderii.
2

Auditul intern si controlul de gestiune
Nu se poate face o distinctiei clar intre cele doua functii deoarece ambele au avut
evolutii asemanatoare: auditul intern a evoluat de la un simplu control contabil la asistenta
acordata managementului pentru a avea un bun control asupra operatiilor si activitatilor;
controlul de gestiune a evoluat de la simpla analiza a costurilor la controlul bugetar, apoi la un
adevarat pilotaj al intreprinderii.
Asemanari
- ambele functii se ocupa de toate activitatile intreprinderii si deci au caracter
universal;
- ca si auditorul intern, controlorul de gestiune nu este un angajat din domeniul
operacional ; el atrage atentia, recomanda, propune insa nu are competente in domeniul
operaional;
- ambele sunt functii relativ recente, in plina perioada de evolutie;
- mbele functii beneficiaza de o apartenenta ierarhica ce le pastreaza independenta si
autonomia.
Diferente intre cele doua functii
Privind obiectivele: auditul intern are ca obiectiv un mai bun control asupra
activitatilor printr-un singur diagnostic al dispozitivelor de control intern; controlul de
gestiune se ocupa mai mult de informare decat de sisteme si proceduri, rolul sau este sa
asigure mentinerea marilor echilibre ale intreprinderii (cumparari-vanzari-stocuri-investitii
etc.) sesizand abaterile si recomandand masuri.
Privind domeniul de aplicare: controlul de gestiune este interesat in principal de
rezultate, reale sau previzibile; deci el va lua in considerare tot ce este exprimat sau
exprimabil in cifre. Auditorul intern va merge dincolo de aceasta dimensiune ocupandu-se de
domenii precum relatiile sociale, calitatea, securitatea, mediul etc.
Privind periodicitatea: in timp ce auditorul intern efectueaza diverse misiuni pe tot
parcursul anului cu o periodicitate definita in functie de risc, controlorul de gestiune are o
activitate care depinde foarte mult de rezultatele intreprinderii si periodicitatea raportarilor.
Altfel spus activitatea controlului de gestiune este o activitate dezechilibrata de
prioritatile Directiei Generale pe cand activitatea auditorului intern este planificata si
sistematizata.
Privind metodele de lucru: metodologia auditului intern este specifica functiei;
metodele controlorului de gestiune sunt in mare parte analitice si deductive, bazandu-se pe
informatiile personalului operational.
Relatiile de complementaritate
Prin toate interventiile sale auditul intern contribuie la controlul de gestiune: controlul
de gestiune este cu atat mai eficient cu cat primeste informatii elaborate si transmise intr-un
sistem de control intern fiabil si validat de auditul intern. Ca si celelalte functii din
intreprindere controlul de gestiune trebuie sa fie auditat; auditorul intern trebuie sa vada daca
controlorul de gestiune stapaneste bine activitatea. La randul sau auditorul intern va gasi la
controlorul de gestiune informatii care vor constitui tot atatea indicii capabile sa-i atraga
atentia asupra punctelor slabe ce trebuie luate in considerare in cadrul misiunilor de audit.
1.3. Terminologia utilizat n audit

Anomalie: Informatie financiar deformat ca urmare a unor erori sau fraude.
Asertiune privind situatiile financiare: Ansamblul de criterii, explicite sau nu, retinute
de ctre conducerea entittii pentru elaborarea situatiilor financiare (conturilor anuale),
Asigurare: satisfactie a profesionistului contabil cu referire la calitatea unei informatii
produs de o persoan si destinat s fie utilizat de o alt persoan, calitate apreciat n
raport de criterii identificate.
Asigurare moderat: asigurare de nivel inferior asigurrii rezonabile, datorit faptului
c diligentele puse n lucru de ctre auditor sunt mai reduse celor puse n lucru n cazul unui
audit, astfel c nu permit descoperirea tuturor anomaliilor care ar putea avea incidente
semnificative asupra conturilor.
Asigurare rezonabil: asigurare ridicat dar nu absolut, ceea ce se traduce n raport
prin faptul c informatiile auditate nu sunt deformate de anomalii semnificative.
Audit: auditul situatiilor financiare are ca obiectiv exprimarea de ctre auditor a unei
opinii potrivit creia situatiile financiare prezint n mod sincer, n toate aspectele lor
semnificative, situatia financiar si rezultatele obtinute, conform unui referential contabil
identificat.
Audit intern: compartiment de control din cadrul entittii care efectueaz verificri
pentru aceasta; face parte din controlul intern al entittii si are ca obiective de baz
verificarea sistemelor contabile si de control intern.
Auditor: persoana care si asum responsabilitatea ntr-o misiune de audit. Termenul
este folosit si pentru a desemna un cabinet de audit.
Auditor n functie: auditorul care depune un raport asupra situatiilor financiare ale
exercitiului precedent si care continu s-si asume aceste functii pentru exercitiul n curs.
Auditor extern: auditorul nu face parte din structurile entittii (spre deosebire de
auditorul intern care face parte din structurile acesteia).
Cabinet de audit: societate sau entitate care ofer servicii de audit cuprinznd, dup
caz, mai multi asociati, salariai sau un auditor individual.
Calcul: verificarea exactittii aritmetice a documentelor justificative si contabile, sau
efectuarea de calcule distincte.
Colaboratori: personal tehnic care particip la un audit sub supravegherea auditorului.
Compilare: n cursul unei misiuni de compilare, profesionistul utilizeaz competentele
sale contabile si nu cele de auditor, n vederea strngerii, clasrii si sintetizrii informatiilor
financiare.
Control de calitate: politici si proceduri adoptate de ctre profesionistul contabil n
scopul asigurrii rezonabile c toate misiunile efectuate sunt realizate conform principiilor
fundamentale nscrise n norme.
Controlul substantiv: proceduri folosite de auditor (interventii proprii) pentru
obtinerea de elemente probante. Este de dou feluri: control asupra operatiilor si soldurilor si
control prin proceduri analitice.
Declaratii ale directiunii: declaratii fcute de ctre directiune profesionistului contabil
n cursul unui audit, n mod spontan sau ca rspuns la ntrebrile (chestionarele) puse de
acesta.
Deficiente majore: insuficiene ale controlului intern care pot avea repercusiuni
semnificative asupra situatiilor financiare.
4

Directiune: ansamblul cadrelor si altor persoane care-si asum responsabilitti
importante n functionarea, controlul si supravegherea operatiunilor realizate de entitate.
Documentatie: ansamblu de documente (documente de lucru) pregtite de
profesionistul contabil sau pe care acesta le-a obtinut si pstrat, necesare pentru realizarea
misiunii sale.
Domenii si sisteme semnificative: prti ale situatiilor financiare si tipuri de operatiuni
sau sisteme care trateaz date contabile ce pot avea o incident important asupra situatiilor
financiare n ansamblul lor.
Dosare de lucru: Documente care strng informatiile referitoare la realizarea auditului:
natura, calendarul si ntinderea procedurilor de audit efectuate ct si rezultatul acestor
proceduri si concluziile la care ajunge auditorul pornind de la elementele probante culese.
Aceste dosare de lucru pot fi pe hrtie, pe microfilm, pe suport informativ sau pe orice alt
suport.
Elemente probante: informatii obtinute de ctre profesionistul contabil pentru a trage
concluzii pe baza crora s-si fondeze opinia. Aceste informatii sunt constituite din
documente justificative, care sustin situatiile financiare si care se colaboreaz cu informatiile
din alte surse.
Eroare: inexactitate involuntar, continut n situatiile financiare.
Eroare tolerabil: eroare maximal ntr-o populatie selectionat pe care auditorul poate
s o accepte trgnd concluzii c rezultatele sondajului au atins obiectivul auditului.
Estimare contabil: evaluarea aproximativ a sumei unui post n absenta unei metode
de msurare precis. Estimarea contabil se bazeaz pe rationament fondat pe ultimele
informatii (cunoscute sau previzionale) disponibile.
Expert: persoan sau cabinet care posed competentele, cunostintele si o experient
ntr-un domeniu, altul dect contabilitatea si auditul.
Expert contabil: profesionist contabil abilitat s exercite profesia contabil n
conditiile fixate prin normele internationale si prin O.G. nr. 65/1994, aprobat prin Legea nr.
42/1995 cu modificrile si completrile ulterioare; aceste norme definesc expertul contabil ca
fiind profesionistul abilitat s revizuiasc si s aprecieze contabilitatea entittilor de care nu
este legat printr-un contract de munc, si s ateste regularitatea si sinceritatea situatiilor
financiare ale unei entitti.
Fraud: act voluntar comis de una sau mai multe persoane care fac parte din
conducere, salariati sau terti, care duce la situatii financiare eronate.
Informatii financiare previzionale: informatii financiare bazate pe ipoteza c anumite
evenimente se vor produce si c ntreprinderea va executa anumite actiuni n viitor. Ele pot s
ia forma de previziuni, de proiectii sau de o combinatie a celor dou.
Inspectie: operatiune constnd n a examina registre contabile, documente sau active
fizice.
Ipoteza de continuitate a exploatrii: ipotez potrivit creia ntreprinderea va continua
activittile sale ntr-un viitor previzibil si ea nu are nici intentia nici nevoia de a depune
bilantul sau de a proceda la o reducere semnificativ a activittii sale. n consecint activele
sunt evaluate pe baza continurii exploatrii si nu pe baza valorii nete realizabile sau
lichidative.
Imposibilitatea exprimrii unei opinii: constatare a auditorului constnd n faptul c o
limitare a ntinderii lucrrilor este att de important sau priveste un numr important de
probleme nct el nu a ajuns s obtin suficiente elemente probante pentru a putea exprima o
opinie asupra situatiilor financiare.
ntinderea lucrrilor de audit: diligente apreciate ca necesare, n circumstante precise,
pentru atingerea obiectivului auditului.
5

Limitarea ntinderii lucrrilor de audit: limitarea cmpului de investigatii ale
auditorului, uneori impus de ntreprindere, alteori dictat de circumstante (de exemplu, cnd
calendarul misiunii nu permite auditorului s controleze inventarul fizic al stocurilor) sau
atunci cnd documentele contabile sunt incomplete sau cnd auditorul nu este n msur s
pun n lucru procedurile apreciate ca necesare.
Misiune de audit special: misiune de audit distinct asupra unor informatii financiare
privind:
situatii financiare stabilite conform unui referential contabil diferit de Standardele
Internationale de Raportare Financiar sau Normele contabile nationale;
conturi sau elemente de conturi specifice sau rubrici dintr-o situatie financiar;
respectarea clauzelor contractuale;
situatii financiare condensate.
Nonconformitate: omisiuni sau acte comise de ntreprindere, n mod deliberat sau nu,
care sunt contrare legilor si reglementrilor n vigoare.
Norme nationale de audit: ansamblul de norme de audit stabilite de ctre un organism
profesional competent la nivel national, care au un caracter obligatoriu si care se aplic n
realizarea unei misiuni de audit sau de servicii conexe.
Operatiuni ntre prti legate: transfer de drepturi sau obligatii ntre prti legate,
indiferent dac aceste transferuri fac sau nu obiectul unor transferuri financiare.
Paragraf de observatii: observatiile au scopul de a atrage atentia cititorului asupra unui
element care are un impact semnificativ asupra situatiilor financiare si care face obiectul unei
note explicative mai detaliat, anexat. Adugarea acestui paragraf nu are nici o incident
asupra opiniei auditorului. Paragraful de observatii poate s se refere la chestiuni care nu
privesc n mod direct situatiile financiare.
Prti legate: prtile sunt considerate ca legate dac una din ele are posibilitatea s
exercite un control sau o influent notabil asupra celorlalte cu ocazia lurii unor decizii
financiare sau operationale.
Planificare: elaborarea unei strategii generale si prezentarea detaliat a naturii,
calendarului si ntinderii lucrrilor de audit.
Practici nationale de audit: ansamblul de reguli de audit care nu au valoarea de norme
definite de un organism competent la nivel national si care sunt n mod obisnuit aplicate de
auditor ntr-o misiune de audit sau misiuni conexe.
Previziuni: informatii financiare previzionale elaborate pe baz de ipoteze referitoare
la evenimente viitoare pe care conteaz ntreprinderea.
Proiectii: informatii financiare prospective bazate pe:
-ipoteze privind evenimente viitoare si actiuni ale conducerii care se pot produce sau
nu, de exemplu, demararea unei noi activitti sau schimbarea radical a activittilor prezente
ale ntreprinderii;
-combinarea estimrilor celor mai plauzibile si a ipotezelor.
Proceduri convenite: misiune n care un auditor pune n lucru proceduri de audit
stabilite de comun acord cu ntreprinderea si tertii interesati. Destinatarii raportului trag ei
nssi concluziile din lucrrile auditorului; acest raport este adresat exclusiv prtilor care au
convenit procedurile de pus n lucru cci alte prti, care nu cunosc motivele pentru care s-au
convenit procedurile, risc s interpreteze eronat rezultatele.
Referential contabil (referint contabil): ansamblul de criterii utilizate pentru
pregtirea situaiilor financiare care se aplic la toate elementele importante si care se sprijin
pe date si/sau piese justificative.
Risc de audit: riscul ca auditorul s exprime o opinie incorect prin faptul c erori
semnificative exist n situatiile financiare. El se divide n trei: riscul inerent, riscul legat de
control si riscul de nedetectare.
6

Riscul inerent: posibilitatea ca soldul unui cont sau o categorie de tranzactii s
comporte erori semnificative izolate sau cumulate cu erori n alte solduri sau categorii de
tranzactii datorate insuficientei controlului intern.
Riscul legat de control: riscul ca o eroare semnificativ ntr-un sold sau ntr-o
categorie de tranzacii izolat sau cumulat cu erori n alte solduri sau categorii de tranzactii
s nu fie prevenit sau detectat sau corectat la timp prin sistemul contabil si de control
intern, existente.
Riscul de nedetectare: riscul ca controalele substantive puse n lucru de ctre auditori
s nu reuseasc s detecteze o eroare ntr-un sold sau ntr-o categorie de tranzactii care
izolat sau cumulat cu erori din alte solduri sau categorii de tranzactii ar fi semnificativ.
Scrisoare de misiune: scrisoare confirmnd acceptarea de ctre auditor a unei misiuni
de audit, care descrie obiectivul si ntinderea auditului ct si responsabilittile fat de client si
forma raportului.
Servicii conexe: cuprind examenele pe baz de proceduri convenite si misiuni de
compilare.
Semnificativ: termen utilizat pentru a exprima importanta unei date contabile cuprins
n situatiile financiare.
Sondaje n audit: aplicarea procedurilor de audit numai la o parte din elementele unui
sold de cont sau dintr-o categorie de tranzactii, permitndu-i astfel auditorului s obtin si s
evalueze elemente selectionate n vederea tragerii unei concluzii asupra ntregii populatii.
Populatia reprezint ansamblul de date din care auditorul selectioneaz un esantion pentru a
ajunge la o concluzie.
Sistem contabil: ansamblul de proceduri si documente ale unei entitti care permit
tratarea operatiunilor (tranzactiilor) n scopul nregistrrii lor n conturi. Acest sistem permite
identificarea, semnarea, analizarea, calculul, clasarea, inregsistrarea si recapitularea
tranzactiilor si a altor evenimente.
Sistem de control intern: ansamblul de politici si proceduri puse in aplicare de catre
directiunea unei entitati in vederea asigurarii, in masura posibilului, a unei gestionari
riguroase si eficiente a activitatilor acestei intreprinderi .
Acest procedeu implica respectarea politicilor de gestiune, protejarea activelor,
prevenirea si detectarea fraudelor si erorilor,exactitatea si exhaustitatea inregistrarilor
inregistrarilor contabile si stabilirea la timp a informatiilor financiare.
Situatii financiare (conturi anuale): bilant, contul de rezultate( contul de profit si
pierdere), tabloul de finantare ( care se poate prezenta sub diferite forme, de exemplu, o
situatie a miscarilor de trezorerie sau un tablou de resurse si utilizari ), note anexe si alte
situatii si documente explicative care fac parte integranta din situatiile financiare, in functie de
referentialul contabil dat.
Situatii financiare rezumate (condensate): o intreprindere poate elabora situatii care
rezuma situatiile sale financiare in scopul informarii unor grupuri de utilizatori interesati
numai de principalele trasaturi ( caracteristici) ale situatiilor financiare ale acelei intreprinderi.
Teste de procedura: teste care permit obtinerea de elemente probante privind
eficacitatea :
-conceperii sistemelor contabile si de control intern, adica daca acestea au fost corect
concepute pentru a putea preveni, detecta si corija erorile semnificative;
-functionarii controalelor interne in tot timpul exercitiului.
CAPITOLUL 2
IMAGINEA FIDEL, PRAGUL DE SEMNIFICAIE I PROCESUL DE
EANTIONARE N AUDIT
2.1. Imaginea fidel
2.1.1. Conceptul de imagine fidel
Notiunea de imagine fidel n audit nu este clar definit; de o manier general, ns,
imaginea fidela este un concept care nu poate fi disociat de regularitatea i sinceritatea
contabilitatii.
REGULARITATEA presupune conformitatea la regulile si procedurile contabile, deci
la principiile contabile general admise. Reglementrile contabile romnesti prevd, de altfel,
c pentru a da o imagine fidel patrimoniului, situatiei financiare si rezultatelor obtinute
trebuie respectate regulile privind evaluarea patrimoniului si celelalte norme si principii
contabile, cum sunt:
principiul prudentei; prudenta presupune o apreciere rezonabil a faptelor n scopul
evitrii riscului de a transfera n viitor incertitudini prezente susceptibile de a greva
patrimoniul si rezultatele financiare ale ntreprinderii. Potrivit acestui principiu, nu este
admis supraevaluarea elementelor de activ si a veniturilor, respectiv subevaluarea
elementelor de pasiv si a cheltuielilor, tinnd cont de deprecierile, riscurile si pierderile
posibile generate de desfsurarea activittii exercitiului curent sau anterior;
principiul permanentei metodelor care conduce la continuitatea aplicrii regulilor
si normelor privind evaluarea, nregistrarea n contabilitate si prezentarea elementelor
patrimoniale si a rezultatelor, asigurnd comparabilitatea n timp a informatiilor contabile;
principiul continuittii activittii potrivit cruia se presupune c unitatea
patrimonial si continu n mod normal functionarea ntr-un viitor previzibil, fr a intra n
stare de lichidare sau de reducere sensibil a activittii;
principiul independentei exercitiului presupune delimitarea n timp a veniturilor si
cheltuielilor aferente activittii unittii patrimoniale pe msura angajrii acestora si trecerea
lor la rezultatul exercitiului la care se refer;
principiul intangibilittii bilantului de deschidere a unui exercitiu financiar, care
trebuie s corespund cu bilantul de nchidere al exercitiului precedent;
principiul necompensrii potrivit cruia elementele de activ si de pasiv trebuie s
fie evaluate si nregistrate n contabilitate separat, nefiind admis compensarea ntre posturile
de activ si cele de pasiv ale bilantului, precum si ntre veniturile si cheltuielile din contul de
rezultate.
SINCERITATEA presupune aplicarea cu bun credint a regulilor si procedurilor
contabile, n functie de cunoasterea pe care responsabilii conturilor trebuie s o aib despre
realitatea si importanta operatiilor, evenimentelor si situatiilor din ntreprindere.
2.1.2 Criterii de apreciere a imaginii fidele
8

Pentru a putea s se pronunte cu privire la imaginea fidel, auditorul trebuie s se
asigure c urmtoarele criterii au fost respectate cu ocazia elaborrii situatiilor financiare:
- Exhaustivitatea (integralitatea): toate operatiile care privesc ntreprinderea sunt
nregistrate n contabilitate. Termenul de operatii cuprinde toate drepturile si activele
ntreprinderii ct si toate obligatiile si pasivele sale , precum i, orice eveniment sau decizie
care antreneaz o modificare a patrimoniului, a situatiei financiare sau a rezultatului financiar
al ntreprinderii respective.
- Realitatea: criteriul realittii operatiilor presupune c toate elementele materiale
nregistrate scriptic corespund cu cele identificabile fizic si c toate elementele de activ, de
pasiv, de venituri sau de cheltuieli reflect valori reale si nu fictive sau care nu privesc
ntreprinderea n cauz; altfel spus, toate informatiile prezentate prin situatiile financiare
trebuie s poat fi justificate si verificate.
- Corecta nregistrare n contabilitate si prezentarea n situatiile financiare a operatiilor
presupune c aceste operatii trebuie:
s fie contabilizate n perioada corespunztoare, urmrindu- se respectarea
independentei exercitiilor (criteriul perioadei corecte)
s fie corect evaluate, adic sumele s fie bine determinate, aritmetic,
exacte, urmrindu-se respectarea tuturor regulilor si a principiilor contabile,
precum si a metodelor de evaluare (criteriul corectei evaluri);
s fie contabilizate n conturile corespunztoare (criteriul corectei
imputri);
s fie corect totalizate, centralizate, astfel nct s li se asigure o

prezentare n conturile anuale conform cu regulile n vigoare (criteriul
corectei prezentri n conturile anuale).
2.2. Pragul de semnificaie n audit
Auditorul trebuie s ia n considerare pragul de semnificaie i relaia acestuia cu riscul
de audit atunci cnd desfoar un angajament de audit.
Pragul de semnificaie este definit n Cadrul general pentru ntocmirea i
prezentarea situaiilor financiare, emis de Comitetul pentru Standarde Internaionale de
Contabilitate, n urmtorii termeni:
Informaiile sunt semnificative dac omisiunea sau declararea lor eronat ar putea
influena deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situaiilor financiare. Pragul de
semnificaie depinde de dimensiunea elementului sau a erorii, judecat n mprejurrile
specifice ale omisiunii sau declarrii greite. Astfel, pragul de semnificaie ofer mai degrab
o limit, dect s reprezinte o nsuire calitativ primar pe care informaia trebuie s o aib
pentru a fi util.
Obiectivul unui audit al situaiilor financiare este de a permite unui auditor exprimarea
unei opinii potrivit creia situaiile financiare au fost ntocmite, sub toate aspectele
semnificative, n conformitate cu un cadru de raportare financiar aplicabil. Evaluarea a ceea
ce este semnificativ este un aspect ce ine de utilizarea raionamentului profesional.
n elaborarea planului de audit, auditorul impune un nivel acceptabil al pragului de
semnificaie astfel nct s poat detecta din punct de vedere cantitativ denaturrile
semnificative. Totui, att valoarea (cantitatea), ct i natura (calitatea) denaturrilor trebuie
s fie luate n considerare. Exemple de denaturri calitative ar putea fi descrierea inadecvat
sau improprie a unei politici contabile, cnd este probabil ca un utilizator al situaiilor
financiare s fie indus n eroare de descriere, sau euarea prezentrii nclcrii cerinelor
9

reglementate, cnd este probabil ca impunerea ulterioar de restricii prin reglementri s
deterioreze n mod semnificativ capacitatea de operare.
Auditorul trebuie s ia n considerare posibilitatea apariiei denaturrilor la nivelul
valorilor relativ mici care, cumulate, ar putea avea un efect semnificativ asupra situaiilor
financiare. De exemplu, o eroare aprut n procedura de nchidere de lun ar putea fi un
indiciu al unei poteniale denaturri semnificative dac acea eroare se repet n fiecare lun.
Auditorul ia n considerare pragul de semnificaie att la nivelul global al situaiilor
financiare, ct i n relaie cu soldurile conturilor, cu clasele de tranzacii i prezentrile de
informaii. Pragul de semnificaie poate fi influenat de considerente cum ar fi cerinele legale
i de reglementare, ct i de considerente legate de clasele de tranzacii, soldurile conturilor,
prezentrile de informaii i de relaiile existente ntre acestea. Acest proces poate avea ca
rezultat diferite niveluri ale pragului de semnificaie, n funcie de aspectul situaiilor
financiare luate n consideraie.
Pragul de semnificaie trebuie luat n considerare de auditor atunci cnd:
- se determin natura i ntinderea procedurilor de audit; i
- se evalueaz efectele denaturrilor.
Relaia dintre pragul de semnificaie i riscul de audit
Cnd planific auditul, auditorul ia n considerare aspectele care ar putea face ca
situaiile financiare s fie denaturate n mod semnificativ. nelegerea pe care auditorul o are
despre entitate i mediul acesteia ajut la stabilirea unui cadru de referin n interiorul cruia
auditorul planific auditul i exercit raionamentul profesional cu privire la evaluarea
riscurilor de denaturare semnificativ a situaiilor financiare i la modul de reacie la aceste
riscuri pe parcursul auditului. De asemenea, i folosete auditorului i la determinarea pragului
de semnificaie i pentru a evalua daca raionamentul legat de pragul de semnificaie rmne
valabil pe msur ce auditul avanseaz. Evaluarea de ctre auditor a pragului de semnificaie,
n relaie cu soldurile conturilor, clasele de tranzacii i prezentrile de informaii ajut
auditorul s se decid asupra unor aspecte cum sunt cele referitoare la ce elemente trebuie
examinate i dac s foloseasc proceduri analitice i de eantionare. Acestea permit
auditorului s selecteze procedurile de audit care, combinate, se estimeaz c reduc riscul de
audit la un nivel acceptabil de sczut.
Exist o relaie invers ntre pragul de semnificaie i nivelul riscului de audit i
anume, cu ct este mai nalt nivelul pragului de semnificaie, cu att este mai sczut riscul de
audit i invers. Auditorul ia n considerare relaia invers dintre pragul de semnificaie i
riscul de audit atunci cnd determin natura, durata i ntinderea procedurilor de audit. De
exemplu, dac dup planificarea procedurilor specifice de audit, auditorul determin c
nivelul acceptabil al pragului de semnificaie este sczut, i riscul de audit este crescut, va
compensa acest lucru fie:
- reducnd nivelul evaluat al riscului de denaturare semnificativ, acolo unde acest
lucru este posibil, i meninnd nivelul redus prin efectuarea unor teste extinse sau
suplimentare ale controalelor; fie
- reducnd riscul de nedetectare prin modificarea naturii, duratei i ntinderii testelor
detaliate de audit planificate.
2.3. Procesul de eantionare n audit
2.3.1. Rolul si importanta esantionarii in audit
Auditorul trebuie sa indeplineasca misiunea de audit astfel incat sa poata oferi o
asigurare rezonabila, in timp ce costurile obtinerii unei astfel de asigurari sa fie reduse la un
10

nivel acceptabil. Astfel, in procesul de colectare a probe de audit, auditorul trebuie sa
actioneze cu eficienta si profesionalism.
O metoda dezvoltata de-a lungul timpului de atingere simultana a acestor deziderate
consta in utilizarea tehnicilor de esantionare. Prin utilizarea tehnicilor de esantionare pentru
formularea unor concluzii cu privire la populatia[2] studiata, auditorul reduce atat timpul
necesar desfasurarii unei misiuni de audit, cat si costul auditului. Standardele de audit
definesc procesul de esantionare ca fiind aplicarea procedurilor de audit pentru mai putin de
100% din elementele din cadrul soldului unui cont sau ale unei clase de tranzactii, astfel incat
toate elementele sa aiba posibilitatea de a fi selectate. Prin aplicarea procedurilor de audit
asupra esantionului, auditorul trebuie sa aiba posibilitatea de a obtine si evalua probe de audit
care sa-i permita formularea de concluzii general valabile pentru intreaga populatie analizata.
Astfel, la stabilirea esantionului, auditorul trebuie sa tina cont de obiectivele auditului, de
populatia totala din cadrul careia se va forma esantionul si de marimea esantionului.
2.3.2. Metode de stabilire a esantioanelor in audit
Selectia elementelor componente ale unui esantion se poate realiza prin o serie de
tehnici, cum ar fi:
-
Selectie aleatorie. Aceasta tehnica implica in mod special egalitatea de sanse in

vederea alegerii pentru fiecare individ[3] din populatia avuta in vedere. Se
ataseaza un identificator unic pentru fiecare individ si se stabileste o procedura
aleatorie de selectie.
Selectie sistematica. Se stabileste aleator un punct de pornire, de la care

aplicand un anumit pas fix, se alege fiecare individ care corespunde pasului
stabilit (de exemplu, din 3 in 3). Daca erorile sunt dispersate aleator in
populatie, tehnica se poate dovedi eficienta. Alteori, aplicarea ei poate conduce
la obtinerea unor rezultate denaturate. Spre exemplu, daca se alege fiecare al 15lea individ de pe un stat de plata, se poate intampla sa fie alesi doar sefii de
echipa sau doar muncitorii (intreprinderea sa aiba echipe de cate 15 indivizi,
dintre care un sef).
Selectia in bloc. Spre exemplu, auditorul poate alege pentru testare dintr-un total
de 1.000 de articole, elementele de la 299 pana la 371, fara sa omita vreun
articol din interval si fara sa selecteze articole din afara intervalului.
Selectie pe baza de hazard. Nu este o tehnica valida din punct de vedere

matematic dar se utilizeaza frecvent, mai ales in cazul populatiilor reduse ca
numar. Selectia se poate realiza prin alegere cu ochii inchisi, utilizand diverse
criterii cum ar fi: date de nastere, numar de telefon, numarul de la pantof, etc.
Esantionarea se poate realiza atat prin metode statistice, cat si prin metode
nestatistice.
Esantionarea prin metode statistice implica determinarea esantioanelor si
interpretarea rezultatelor prin prisma teoriei probabilitatilor. Aplicarea acestei metode de
esantionare nu inlocuieste rationamentul profesional al auditorului, ci doar ofera o baza mai
stiintifica pentru exercitarea unui astfel de rationament. Esantionarea prin metode statistice
11

are in vedere intotdeauna intreaga populatie asupra careia se doreste elaborarea unor concluzii
(in cazul metodelor nestatistice, auditorul poate alege un esantion, spre exemplu, din
tranzactiile aferente unei luni si sa extinda concluziile la intregul an; in cazul metodelor
statistice, esantionul se stabileste avand in vedere toate tranzactiile din cursul anului). Datorita
faptului ca populatia totala poate fi neomogena, in general, se recurge la subdivizarea acesteia
(stratificarea ei) si stabilirea de esantioane pentru fiecare categorie de subpopulatie.
Esantionarea prin metode nestatistice implica o doza de subiectivitate mult mai
mare decat in cazul precedent. De regula, metodele nestatistice sunt folosite pentru selectarea
indivizilor pe baza de hazard si, in consecinta, genereaza imposibilitatea utilizarii teoriei
probabilitatilor. Aceasta metoda nu exclude selectarea pe o baza aleatorie, insa chiar si in
aceste conditii, metodele statistice nu se utilizeaza la stabilirea marimii esantionului sau la
interpretarea rezultatelor.
In masura in care se utilizeaza metode de esantionare nestatistice, auditorul isi
foloseste rationamentul profesional atat in determinarea marimii esantionului prin prisma
nivelului riscului de detectare stabilit, cat si in interpretarea rezultatelor prin prisma
obiectivelor de audit.
Spre exemplu, sa presupunem ca auditorul doreste sa verifice creantele societatii
fata de clienti si constata ca exista 7 clienti fata de care intreprinderea are creante de peste
10.000 lei, respectiv 38 de clienti cu o valoare a creantelor sub nivelul de 10.000 lei. In astfel
de cazuri, este posibil ca auditorul sa aleaga verificarea tuturor creantelor de peste 10.000.000
lei, respectiv 30% din creantele sub nivelul de 10.000.000 lei (12 clienti din cei 38).
Selectarea celor 12 clienti se poate face aleatoriu (metoda statistica) sau la intamplare (prin
hazard).
2.3.3. Riscurile procesului de esantionare in audit
Utilizarea esantionarii in vederea obtinerii probelor de audit, implica o serie de
incertitudini denumite riscuri de esantionare sau riscuri care nu au legatura cu procesul de
esantionare, denumite riscuri independente de esantionare sau riscuri de neesantionare.
Riscuri de esantionare. In esenta, riscul de esantionare ia nastere ca urmare a
faptului ca exista posibilitatea ca, in baza unui esantion, auditorul sa ajunga la o concluzie
care sa fie diferita de concluzia la care s-ar fi ajuns daca intreaga populatie ar fi constituit
obiectul unei proceduri de audit identice. Cu alte cuvinte, un esantion desi corect realizat ar
putea, datorita nesansei, sa nu fie reprezentativ pentru populatia analizata. Spre exemplu, daca
intr-o cutie exista 80 de bile negre si 20 de bile albe, un esantion reprezentativ de zece bile
trebuie sa contina 8 bile negre si 2 bile albe. Riscul de esantionare consta in faptul ca,
extragand aleator zece bile din cele 100, sa nu obtinem 8 bile negre si 2 bile albe. In stabilirea
esantioanelor si generalizarea concluziilor care se obtin pe baza analizei acestora trebuie sa se
tina cont de marja de eroare cu care se opereaza. Teoria probabilitatilor cuantifica riscurile de
esantionare, iar statistica ofera instrumentele de lucru cu esantioanele.
Pentru un auditor, riscul de esantionare consta in riscul ca acesta sa traga concluzii
eronate cu privire la sistemul de control intern al clientului, sau ca rezultatele obtinute in urma
aplicarii testelor de detaliu sa fie diferite de rezultatele pe care le-ar obtine in urma examinarii
intregii populatii.
Principalele categorii de riscuri de esantionare pe care un auditor si le asuma sunt
urmatoarele:
12

-
Posibilitatea ca riscul de control sa fie subapreciat fata de realitate; acest risc

apare atunci cand, in urma testarii sistemului de control intern, rezultatele
obtinute confirma evaluarea preliminara a unui risc de control redus. Cu alte
cuvinte auditorul a acordat o incredere prea mare sistemului de control intern,
stabilind esantioane prea mici.
Posibilitatea ca riscul de control sa fie supraapreciat fata de realitate; aceste risc

apare atunci cand, in urma testarii sistemului de control intern, rezultatele
obtinute confirma evaluarea preliminara a unui risc de control ridicat. Cu alte
cuvinte, auditorul a subestimat eficacitatea sistemului de control intern, stabilind
esantioane prea mari.
Riscul acceptarii incorecte. Acest risc apare atunci cand, pe baza esantionului
ales, rezultatele unui test de detaliu sustin concluzia ca soldurile inregistrate ale
conturilor nu prezinta erori semnificative, cand in realitate acestea prezinta
astfel de erori.
Riscul unei respingeri incorecte. Acest risc apare atunci cand, pe baza
esantionului ales, rezultatele unui test de detaliu sustin concluzia ca soldurile
inregistrate ale conturilor prezinta erori semnificative, cand in realitate acestea
nu prezinta astfel de erori.
Aceste tipuri de riscuri au un impact semnificativ asupra eficacitatii si eficientei

misiunii de audit. Atat posibilitatea de a subestima riscul de control, cat si riscul acceptarii
incorecte afecteaza eficacitatea auditului, deoarece ambele categorii de riscuri conduc la
aplicarea unor procedurile de fond insuficiente pentru a detecta erorile semnificative. Pe de
alta parte, atat posibilitatea de supraestimare a riscului de control, cat si riscul unei respingeri
incorecte afecteaza eficientei procesului de audit, deoarece aria de intindere a procedurilor de
fond este cu mult mai extinsa decat este necesar. Cel putin aceste doua ultime categorii de
riscuri nu afecteaza negativ eficacitatea auditului, deoarece concluziile formulate pe aceasta
baza vor fi corecte.
Riscurile de neesantionare. Aceste riscuri sunt independente de faptul ca se
examineaza doar o parte din populatia totala. Riscurile independente de esantionare pot fi
generate de erori umane (incapacitatea de a recunoaste erorile din documentele analizate,
aplicarea unor proceduri de fond neadecvate cu obiectivele auditului, interpretarea eronata a
rezultatelor examinarii unui esantion, etc.), sau de faptul ca analiza se face pe baza unor date
eronate furnizate de catre terti.
Metoda de stabilire a esantionului nu afecteaza in nici un fel selectarea procedurilor
de fond care vor fi aplicate pe esantionul obtinut. Mai mult decat atat, metoda de esantionare
folosita nu afecteaza nici calitatea probelor de audit obtinute sau rationamentul auditorului cu
privire la erorile descoperite in urma analizei esantionului selectat.
13

CAPITOLUL 3
ETICA I CALITATEA N AUDIT
3.1. Codul etic naional al profesionitilor contabili
3.2. Principii de condit etic profesional care guverneaz profesia contabil
3.3. Independena auditului
3.4. Controlul de calitate n audit
3.1. Codul etic naional al profesionitilor contabili
Codul etic IFAC definete profesionistul contabil ca fiind membrul unui organism
profesional care a aderat la IFAC, fie c e vorba de liber-profesionist (persoan fizic, asociat
al unei societi civile de contabilitate sau acionar al unei societi comerciale de
contabilitate) sau salariai n industrie, comer, sectorul public, educaie, etc. Termenul de
profesionist contabil utilizat n aceast lucrare include termenul de auditor, adic
profesionistul contabil nsrcinat cu realizarea unei misiuni de audit de baz, special sau
misiuni conexe de audit.
Codul este obligatoriu tuturor profesionitilor contabili indiferent de activitile pe care
le desfoar (contabilitate, audit, consultan) i indiferent cum i desfoar activitatea: ca
liber-profesionist sau ca angajat; cele 3 pri care compun Codul se aplic dup cum urmeaz:
Partea A - tuturor profesionitilor contabili;
Partea B - numai profesionitilor contabili liber-profesioniti;
Partea C - numai profesionitilor contabili angajai.
Adoptarea Codului IFAC drept Cod naional poate fi fcut numai de organismele
membre IFAC; punerea n aplicare i autoritatea regulilor de etic se face potrivit Declaraiei
de principiu a organismului de conducere al institutului profesional membru IFAC iar
formarea pentru punerea n aplicare i autoritatea regulilor de etic trebuie s se gseasc ntro Prefa la regulile naionale de etic aprobat, de asemenea, de organul de conducere al
organismului membru IFAC.
Potrivit Standardului Internaional de Audit (ISA) nr. 100 i Standardului Internaional
privind Angajamentele de Asigurare (ISAE) nr. 3000, profesionistul contabil trebuie s se
conformeze regulilor de etic emise de IFAC (Federaia Internaional a Contabililor) reguli
coninute n Codul de Etic Profesional a Contabililor care a fost adoptat n Romnia de
ctre Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai - organismul naional membru al
IFAC, sub denumirea de Codul Etic Naional al Profesionitilor Contabili (denumit n
continuare Codul).
Necesitatea Codului const n:
- necesitatea garantrii unei caliti optime a serviciilor;
- conservarea ncrederii publicului n profesie;
- asigurarea proteciei, att a profesionistului contabil ct i a terilor beneficiari sau
utilizatori ai serviciilor acestuia;
- confirmarea de autoritate a lucrrilor efectuate de profesionitii contabili;
- necesitatea asigurrii aprrii onoarei i independenei profesionistului contabil i a
organismului din care face parte.
Acceptarea responsabilitii fa de public este o caracteristic a profesiei contabile care
o deosebete de celelalte profesii. Publicul (clieni, furnizori, acionari, salariai, statul etc.) se
bazeaz pe integritatea i obiectivitatea profesionitilor contabili, pentru meninerea unei
funcionri corespunztoare a economiei, iar societatea conteaz pe profesionitii contabili a
14

cror atitudine i comportament au impact asupra bunstrii comunitii (rol social al profesionitilor contabili).
Obiectivele profesiei contabile constau n ndeplinirea celor mai nalte standarde de
profesionalism, atragerea celor mai nalte nivele de performan i satisfacerea exigenelor
interesului public, iar cerinele de baz pentru ndeplinirea acestor obiective sunt legate de
profesionalismul, ncrederea, credibilitatea i cel mai nalt standard de calitate n activitatea
profesionitilor contabili.
3.2. Principii de condit etic profesional care guverneaz profesia contabil
Pentru realizarea obiectivelor profesiei contabile, profesionitii contabili trebuie s
respecte un numr de condiii sau principii fundamentale.
a) Integritatea i obiectivitatea
Integritatea presupune c profesionistul contabil trebuie s fie drept i cinstit atunci cnd
efectueaz servicii profesionale.
Obiectivitatea presupune c profesionistul contabil trebuie s fie imparial, fr
prejudicii, s nu se afle n situaii de incompatibilitate, de conflict de interese sau n alte
situaii de natur a determina un ter s pun la ndoial obiectivitatea acestuia.
Integritatea nu presupune numai cinste dar i echitate i sinceritate. Principiul
obiectivitii impune fiecrui profesionist contabil obligaia de a fi just, cinstit n plan
intelectual i neimplicat n conflicte de interese.
Profesionitii contabili trebuie, n orice, s garanteze integritatea lucrrilor lor i s
rmn obiectivi n judecata i raionamentul lor, oricare ar fi natura activitii lor i anume:
unii liber-profesioniti ndeplinesc misiuni de audit, consiliere fiscal, consiliere de
gestiune, expertize etc;
ali profesioniti contabili pregtesc situaiile financiare n contul angajatorilor lor;
execut lucrri de audit intern, exercit funciuni de gestiune financiar n industrie,
comer, sectorul public sau educaie.
Cu ocazia stabilirii situaiilor i practicilor care trebuie s fie avute n vedere atunci cnd
se stabilesc regulile de etic referitoare la obiectivitate, se va ine cont de urmtorii factori:
profesionitii contabili sunt deseori confruntai cu situaii care i expun la riscuri
(presiuni) susceptibile de a pune n discuie obiectivitatea lor;
este imposibil de a defini i de a reglementa toate situaiile generatoare de presiuni;
asemnarea i gradul de verosimilitate prevaleaz atunci cnd se definesc criteriile
care permit identificarea relaiilor susceptibile de a pune n discuie obiectivitatea
profesionistului contabil;
trebuie evitate toate relaiile i situaiile ce implic prejudeci, influene din partea
terilor care pun n discuie obiectivitatea;
profesionitii contabili trebuie s se asigure c personalul nsrcinat de acetia cu
prestarea serviciilor profesionale respect principiile de obiectivitate;
profesionitii contabili nu trebuie nici s accepte, nici s ofere cadouri sau alte
avantaje care pot fi considerate, n mod rezonabil, c pot influena semnificativ i
negativ raionamentul, judecata lor profesional sau a colaboratorilor lor.
b) Competena profesional, grij i srguin
Acest principiu presupune c profesionistul contabil trebuie s furnizeze servicii
profesionale cu competen, grij i srguin i este obligat s menin n permanen un
nivel de cunotine i de competen profesional, care s justifice ateptrile unui client sau
15

al angajatorului; aceasta presupune ca el s fie la curent cu ultimele evoluii i nouti din
practica profesional, din legislaie i tehnici de lucru;
Profesionistul contabil nu trebuie s pretind c are (s afieze c are) competene sau
experiene pe care acesta nu le are.
Competena profesional se divide n dou componente:
a) Achiziionarea (obinerea) competenei profesionale: studii, vechime, examen de
acces, stagiu, examen de aptitudini.
b) Meninerea competenei, care presupune:
- inerea la curent cu evoluiile n profesie, cu deosebire normele naionale i
internaionale n domeniul contabil, audit, legislaie;
- adoptarea unui program de control de calitate a serviciilor n concordan cu normele
naionale i internaionale n materie.
c) Confidenialitate
Acest principiu presupune c profesionistul contabil trebuie s respecte
confidenialitatea informaiilor obinute n timpul misiunilor sale i nu trebuie s le utilizeze
sau s le divulge fr autorizare scris, n afar de cazurile cnd obligaia divulgrii e prevzut prin lege sau norme regulamentare.
Profesionitii contabili trebuie s respecte confidenialitatea informaiilor referitoare la
afacerile unui client sau ale angajatorului, obinute n cursul prestaiei serviciilor sale; aceast
obligaie se aplic i dup terminarea relaiilor ntre profesionist i clientul sau angajatorul
su.
Profesionitii contabili trebuie s se asigure c persoanele angajate sub orice form subalterni sau colaboratori - respect aceleai reguli de confidenialitate. Confidenialitatea nu
se refer numai la divulgarea informaiilor; ea implic, de asemenea, faptul c informaiile
primite nu sunt folosite de profesionistul contabil n beneficiul su personal sau al unui ter.
Principiul confidenialitii nu se aplic divulgrii informaiilor care permit
profesionistului contabil s ndeplineasc obligaiile sale, stabilite prin normele profesionale.
n interesul public i al profesiunii, normele profesionale trebuie s defineasc
conceptul de confidenialitate i s furnizeze o orientare asupra naturii i ntinderii obligaiilor
legate de confidenialitate i asupra circumstanelor n care divulgarea de informaii primite n
cursul exercitrii unei misiuni trebuie autorizat sau cerut.
Obligaiile de confidenialitate sau secret profesional depind i de legislaia general a
fiecrei ri.
Pentru a stabilit dac informaiile confideniale pot fi divulgate, trebuie avute n vedere
urmtoarele aspecte (cu titlu de exemple):
cnd divulgarea este autorizat de client sau angajator; interesele tuturor prilor (cu
deosebire teri) pot fi lezate i acest aspect trebuie avut n vedere;
cnd divulgarea este cerut de lege sau cnd exist obligaii profesionale de
divulgare;
De exemplu:
- producerea de documente sau furnizarea de probe n cazul unei proceduri judiciare;
- informarea autoritilor publice competente de violarea legii;
- respectarea normelor tehnice-profesionale sau regulilor de etic;
- aprarea intereselor profesionale ale unui profesionist contabil n cazul unei
proceduri judiciare care pune n discuie responsabilitatea sa;
- confirmarea la cerinele controlului de calitate;
Cnd profesionistul contabil decide c trebuie s divulge informaii confideniale,
trebuie s ia urmtoarele msuri:
- profesionistul trebuie s fac apel la judecata sa, pentru a determina tipul de
16

informaii care pot fi divulgate; trebuie s se evite situaiile care implic fapte sau
opinii nejustificate sau nejustificabile;
- profesionistul trebuie s se asigure c persoanele care primesc informaiile sunt
destinatarii coreci ai unor astfel de informaii, adic sunt abilitai s primeasc astfel
de informaii;
- profesionistul
trebuie
s
stabileasc
dac
divulgarea
i
consecinele acesteia implic responsabilitatea sa.
d) Profesionalism
Presupune c profesionistul contabil nu trebuie s fac ceva care ar aduce atingere
reputaiei profesiunii contabile sau ar putea conduce la discreditarea ei; aceasta oblig
institutele membre IFAC ca, la elaborarea regulilor de etic, s prevad responsabiliti clare
ale profesionistului contabil vis--vis de clieni, teri, angajatori, ali membri ai profesiei,
public n general.
e) Respectul fa de normele tehnice i profesionale
Acest principiu presupune c profesionistul contabil trebuie s realizeze serviciile
profesionale conform normelor tehnice i profesionale aplicabile i este obligat s urmreasc
cu grij i competen instruciunile clientului su sau angajatorului su, n msura n care
acestea sunt compatibile cu exigenele de integritate, obiectivitate, iar n cazul profesionitilor
liberali, de independen.
ntre altele, profesionistul contabil trebuie s respecte normele tehnice i profesionale
publicate de:
- IFAC (Standardele Internaionale de Audit);
- IASCF (Standardele Internaionale de Raportare Financiar);
- organismul profesional membru IFAC
- legislaia n vigoare.
3.3. Independena auditului
Principiul independenei se aplic tuturor profesionitilor contabili n practica liber
(liber-profesionitii contabili) indiferent de natura serviciului profesional prestat. n cazul
executrii, ns, a unor misiuni de audit prin care se furnizeaz o asigurare (certitudine) n ce
privete credibilitatea situaiilor sau informaiilor financiare n faa publicului, independena
devine cea mai sigur garanie c profesionistul contabil i-a ndeplinit misiunea n condiii de
integritate i cu obiectivitate.
Abordarea conceptual
Independena are dou componente fundamentale:
- Independena de spirit (raionamentului profesional):
Este caracterizat prin starea de spirit care nlesnete obinerea unei opinii neafectate de
influene care pot compromite acest raionament profesional, permind profesionistului
contabil s acioneze cu integritate, cu obiectivitate i cu pruden profesional.
- Independena n aparen (comportamental):
Se caracterizeaz prin evitarea faptelor i circumstanelor care pot fi att de
semnificative, nct o ter persoan, logic i informat (deinnd toate informaiile relevante
i aplicnd toate msurile de prevedere necesare), ar putea ajunge la concluzia normal c
integritatea, obiectivitatea i prudena profesional ale cabinetului/societii sau grupului sau
ale unui membru al acestora au fost compromise.
Cerinele cu privire la independena profesionitilor contabili se pot sintetiza astfel:
- pentru misiunile (contractele) de audit, membrii cabinetelor/societilor de audit
17

trebuie s fie independeni fa de clienii lor;
- pentru misiunile (contractele) de servicii conexe i alte servicii profesionale prestate
clienilor - care nu sunt clieni n cadrul unui contract de audit - (deci de non-audit),
cnd utilizatorul anume precizat nu este restrns contractual la una sau anumite
persoane, membrii cabinetelor/societilor de expertiz contabil trebuie s fie independeni fa de client;
Evaluarea ameninrilor la adresa independenei i msurile ulterioare trebuie s fie
bazate pe dovezile obinute nainte de acceptarea misiunii (contractului) i n timp ce aceasta
este n derulare. Obligaia de a proceda astfel apare atunci cnd un membru al
cabinetului/societii cunoate sau s-ar putea s se atepte s apar i s cunoasc mprejurri
sau relaii care ar putea compromite independena. Ar putea exista situaii cnd
cabinetul/societatea sau un membru al acestora s ncalce, din neglijen, principiul
independenei. Astfel de situaii de neglijen nu vor compromite, n general, independena
fa de client, dac exist stabilite, de ctre cabinet/societate, politici i proceduri interne
corespunztoare de control al calitii, destinate a promova independena i a corecta imediat
abaterile, aplicnd orice msuri necesare de prevenire a ameninrilor la adresa independenei.
3.4. Controlul de calitate n audit
Controlul de calitate la nivelul organismului profesional
Controlul de calitate reprezint un ansamblu de msuri luate de organismele
profesionale, care vizeaz analiza modului de organizare i funcionare a unui cabinet i
aprecierea modului de aplicare n cadrul cabinetului a standardelor internaionale i a
normelor profesionale emise de aceste organisme.
Obiectivele urmrite prin controlul de calitate se refer la:
- oferirea ctre public a unei bune percepii despre calitatea serviciilor;
- armonizarea comportamentelor profesionale ale membrilor;
- contribuia la buna organizare a cabinetelor i la perfecionarea metodelor de lucru;
- aprecierea modului de aplicare a regulilor i normelor profesionale;
- dezvoltarea solidaritii n rndul profesiei, prin favorizarea contactelor dintre colegi,
apropierea i respectul profesionitilor fa de organismul profesional.
Principiile fundamentale care stau la baza organizrii controlului de calitate sunt:
universalitatea, confidenialitatea, colegialitatea, adaptarea controlului i urmrirea.
Documentele europene (Recomandarea CEE din 15 noiembrie 2000) prevd ca
activitatea de control al calitii poate fi organizat i exercitat n dou metode: controale
colegiale i controale prin personal angajat, ambele metode fiind echivalente.
n primul caz, membrii activi ai profesiei sunt desemnai ca colegi care efectueaz
controlul.
n al doilea caz, sunt persoane angajate de o organizaie profesional sau o autoritate de
reglementare care gireaz sistemul de control i efectueaz controlul de calitate.
n ambele metode trebuie asigurate cu grij att calitatea controlorilor ct i
obiectivitatea lor.
Controlul de calitate are drept referin regulile i normele profesionale n vigoare n
momentul efecturii auditului, precum i uzanele profesionale.
Fiecare organism profesional are obligaia de a organiza controlul de calitate asupra
activitilor desfurate de membrii si. Regulamentul privind controlul de calitate n profesia
contabil elaborat de Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai a fost emis n anul
2000 i publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 38 din 23 noiembrie 2001.
Controlul de calitate la nivelul cabinetului
18

Standardul Internaional de Audit (ISA) nr. 220 stabilete procedurile i principiile
fundamentale precum i modalitile lor de aplicare cu privire la controlul de calitate i n
mod deosebit, la politicile i procedurile folosite de un cabinet n lucrrile de audit i la
procedurile referitoare la lucrrile ncredinate unor colaboratori ai auditorului.
Obiective
Natura, calendarul i ntinderea politicilor i procedurilor de control de calitate ale unui
cabinet sau societate depind de numeroi factori ca: felul i importana activitii sale,
dispersia geografic, nivelul de organizare, costuri etc.
Obiectivele politicilor de control de calitate adoptate de ctre un cabinet sau o societate
sunt urmtoarele:
exigene profesionale: personalul cabinetului sau al societii trebuie s se
conformeze principiilor de independen, integritate, obiectivitate, confidenialitate i
profesionalism, nscrise n Codul etic;
- aptitudini i competene: nivelul de instruire i formare al personalului cabinetului
sau societii permite acestuia s se achite n mod corect i complet de sarcinile pe
care le primete n cadrul unei misiuni de audit;
- repartizarea lucrrilor: lucrrile de audit vor fi ncredinate personalului care dispune
de pregtirea i experiena necesar;
- delegarea: conducerea, supervizarea i revederea lucrrilor realizate la toate
eantioanele permit obinerea unei asigurri rezonabile c lucrrile efectuate
corespund normelor de calitate stabilite.
Diveri factori pot determina auditorul s delege o parte din lucrrile sale: talia i
complexitatea ntreprinderii, volumul lucrrilor necesare n raport cu termenele stabilite de
predare a acestora, numrul mare de clieni care au acelai termen de predare a lucr-rilor,
complexitatea problemelor de rezolvat care oblig auditorul s fac apel la diveri specialiti
i experi independeni. Urmtoarele operaiuni trebuie s fie realizate numai de auditor i nu
pot fi delegate:
stabilirea planului de audit i a programului de lucru;
desemnarea efului de misiune, a personalului i colaboratorilor afectai fiecrei
misiuni;
supravegherea executrii misiunii;
aprecierea marilor opiuni luate de ntreprindere n momentul nchiderii conturilor,
cu deosebire cele legate de evaluarea i depreciere a activelor;
examenul i semntura rapoartelor;
relaiile exterioare n legtur cu misiunea de audit.
- consultarea: de fiecare dat, cnd este necesar, vor fi consultate persoane
competente din interiorul sau din exteriorul cabinetului sau societii;
- acceptarea i pstrarea clienilor: lista clienilor poteniali i existeni va fi
revzut periodic, sub aspectele legate de independena cabinetului i capacitatea
sa de a satisface cererea clienilor;
- control: eficacitatea i adaptarea politicilor i procedurilor de control de calitate
existente trebuie controlate periodic;
- conducerea lucrrilor: colaboratorii, crora li se ncredineaz diferite lucrri,
trebuie informai de responsabilitile lor i de obiectivele i procedurile ce
trebuiesc urmrite.
Instrumentele de baz pentru asigurarea conducerii eficiente a lucrrilor sunt:
planul misiunii, programul de lucru i bugetul de timp;
- supravegherea: este strns legat de conducerea lucrrilor i de revizuirea
lucrrilor.
19

Personalul investit cu responsabiliti de revizuire n cadrul unei misiuni de audit
exercit urmtoarele funciuni:
urmrete desfurarea lucrrilor i determin dac: colaboratorii dispun de
aptitudinile i competenele necesare pentru a duce la bun sfrit sarcinile
ncredinate; colaboratorii neleg desfurarea misiunii de audit; lucrrile sunt
realizate conform programului de lucru i planului misiunii;
se informeaz i studiaz problemele contabile i de audit care apar n timpul
misiunii, evalueaz consecinele i modific, dac e cazul, programul de lucru
i planul misiunii;
traneaz divergenele de apreciere i interpretare ale personalului i stabilete
nivelul de consultan necesar.
- revizuirea lucrrilor: lucrrile realizate de fiecare colaborator sunt revzute de
ctre un profesionist cu un nivel de competen cel puin echivalent, pentru a
determina dac:
au fost realizate conform programului de lucru;
att lucrrile ct i concluziile au fost corect documentate;
toate problemele semnificative au fost rezolvate sau au fost relatate n
concluziile auditului;
obiectivele procedurilor de audit au fost atinse;
concluziile formulate concord cu opinia auditorului.
Sunt, de asemenea, examinate periodic:
programul de lucru i planul misiunii;
evaluarea riscurilor inerente i a riscurilor legate de control i eventualele
modificri aduse programului de lucru i planului misiunii;
documentarea elementelor probante obinute prin controalele proprii;
situaiile financiare, propunerile de ajustri rezultate din audit i raportul de
audit.
20

CAPITOLUL 4
SISTEMELE DE CONTROL INTERN I CONTABILITATE.
AUDIT INTERN
4.1. Consideraii generale privind evaluarea sistemelor de contabilitate i de
control intern
4.2. Limitri ale controlului intern
4.3. Consideraii generale privind activitatea de audit intern
4.4. Evaluarea activitii auditului intern
4.1. Consideraii generale privind evaluarea sistemelor de contabilitate i de
control intern
Auditorul trebuie s cunoasc att sistemul contabil al companiei auditate, deoarece cu
ajutorul acestui sistem sunt produse situaiile financiare care fac obiectul auditului, ct i
sistemul de control intern al acesteia, deoarece el este cel care ajut la buna funcionare a
sistemului contabil.
n general, structura de control intern al unei companii este creat n scopul de a
furniza o asigurare rezonabil a faptului c obiectivele pe care compania i le-a stabilit sunt
atinse. n vederea atingerii obiectivelor sale, auditorul verific dac sistemul de control intern
funcioneaz i este eficient, n special n legtur cu funcia acestuia vizavi de sistemul
contabil al ntreprinderii.
Literatura de specialitate identific urmtoarele principii generale a cror aplicare
asigur calitatea controlului intern:
- Principiul organizrii: orice ntreprindere trebuie s fie organizat raional. Pe
msur ce ntreprinderea este mai mare i apare delegarea de responsabiliti, este necesar
separarea celor patru funcii fundamentale: funcia de decizie, de deinere de valori monetare
sau bunuri fizice, de contabilizare i funcia de control.
- Principiul integrrii (autocontrolului): controlul intern trebuie s includ proceduri
de autocontrol care permit descoperirea erorilor i a fraudelor.
- Principiul permanenei: procedurile de control trebuie s fie perene. Orice
organizaie trebuie s asigure o stabilitate a structurilor sale de control. Principiul permanenei
permite delimitarea deficienelor controlului intern i a cazurilor de nerespectare a
procedurilor de control intern.
- Principiul universalitii: procedurile de control intern trebuie s fie aplicate n
toat ntreprinderea, nefiind permis existena unor persoane privilegiate sau a unor structuri
n afara controlului intern.
- Principiul independenei: obiectivele controlului intern trebuie s fie realizate
independent de metodele, procedeele i mijloacele utilizate de ntreprindere pentru
desfurarea activitii acesteia.
- Principiul informrii: informaia produs de controlul intern trebuie s aib dou
caliti: s fie verificabil (adic poate fi justificat i autentificat) i s fie util.
- Principiul armoniei: const n adaptarea controlului intern la caracteristicile
ntreprinderii i ale mediului su, n funcie de importana riscurilor pe care le evit i a
costului su de aplicare.
- Principiul calitii personalului: un personal calificat este un element necesar
pentru asigurarea unui control intern de calitate.
21

4.2. Limitri ale controlului intern
Sistemele de contabilitate i de control intern nu pot oferi conducerii o asigurare
absolut n ceea ce privete atingerea obiectivelor stabilite, din pricina unor limitri ale
acestor sisteme, determinate de factori precum:
- Raportul cost/beneficiu. Conducerea are n vedere considerentul conform cruia
costul unui control intern nu trebuie s depeasc beneficiile estimate a deriva din acesta.
- Majoritatea controalelor interne tind s fie direcionate n principal spre
tranzaciile de rutin dect spre tranzaciile neobinuite. O tranzacie neobinuit iese din
tipar n ceea ce privete atribuiile controlorilor, determinnd creterea probabilitii ca
aceasta s nu fie verificat ca urmare a faptului c fie nu exist persoane care s aib ca
atribuii verificarea acestor operaiuni, fie nu exist persoane care s aib experiena verificrii
unor astfel de operaiuni.
- Posibilitatea apariiei erorilor umane cauzate de neglijen, neatenie, greeli de
raionament sau de nenelegere a instruciunilor.
- Posibilitatea sustragerii de la efectuarea controalelor interne prin nelegeri
confideniale ntre un membru al conducerii sau un angajat, cu persoane din afara sau din
interiorul entitii.
- Posibilitatea ca o persoan responsabil cu exercitarea controlului intern s poat
abuza de poziia pe care o are.
- Posibilitatea ca procedurile s devin neadecvate datorit schimbrii condiiilor.
4.3. Consideraii generale privind activitatea de audit intern
Normele internaionale de audit definesc auditul intern ca fiind o activitate de evaluare
n cadrul unei entiti, activitate care reprezint un serviciu efectuat n favoarea entitii.
Funciile sale includ: examinarea, evaluarea i monitorizarea corectitudinii i eficienei
sistemului contabil i de control intern.
Se pot observa cel puin dou aspecte care difereniaz activitatea de audit intern de
cea de audit extern:
- auditorii interni sunt angajai permaneni ai ntreprinderii, nefiind independeni de
aceasta i,
- obiectivele auditului intern sunt stabilite de conducerea ntreprinderii, deoarece
rolul principal al auditului intern este acela de a asista conducerea ntreprinderii n procesul
de luare al deciziilor i n urmrirea modului n care sunt puse n practic aceste decizii.
Astfel, n timp ce responsabilitile auditului intern variaz n funcie de nevoile
conducerii, raportnd direct acesteia, principala responsabilitate a auditorului extern const
n emiterea unei opinii independente cu privire la situaiile financiare elaborate de entitate,
raportul su fiind destinat tuturor utilizatorilor interni i externi interesai. Auditorii externi
au interesul s i coordoneze activitatea cu cea a auditorilor interni, deoarece astfel au
posibilitatea de a crete semnificativ eficiena misiunii de audit al situaiilor financiare. De
asemenea, coordonarea cu activitatea auditorilor interni poate genera un plus de informaii
eseniale n evaluarea riscurilor de control. Auditorul extern poart responsabilitatea
exclusiv a opiniilor sale referitoare la audit, inclusuv determinarea naturii, duratei i
gradului de cuprindere a procedurilor de audit. Dei anumite rezultate ale activitii de audit
intern pot fi utile auditorului independent, ele nu pot substitui activitatea de audit extern n
ansamblul sau.
22
4.4. Evaluarea activitii auditului intern

Practic, auditul intern se organizeaz n mod independent, n structura entitii
auditate, sub forma unui compartiment specializat, constituit din persoane cu pregtire de
specialitate, care nu sunt implicate n veun fel n ndeplinirea activitilor pe care le
auditeaz.
De regul, activitile de de audit intern acoper unul sau mai multe dintre
urmtoarele domenii:
- verificarea sistemelor de contabilitate i control intern, monitorizarea operaiunilor
din cadrul acestora i elaborarea de recomandri cu privire la mbuntirea lor;
- examinarea informaiilor financiare i operaionale. Aceste activiti pot include
23

CAPITOLUL 5
CONTROLUL INTERN CONFORM
STANDARDELOR INTERNAIONALE DE AUDIT
5.1. Controlul intern al entitii
5.2. Componentele controlului intern
5.3. Responsabilitatea conducerii i a persoanelor nsrcinate cu guvernana cu
privire la controlul intern
5.4. Comunicarea deficienelor n controlul intern ctre persoanele nsrcinate
cu guvernana i ctre conducere
5.1. Controlul intern al entitii
Auditorul trebuie s obin nelegerea controlului intern relevant pentru audit.
Msura n care un control, individual sau n combinaie cu altele, este relevant pentru audit
depinde de raionamentul profesional al auditorului.
O nelegere a controlului intern ajut auditorul la identificarea tipurilor de poteniale
denaturri i a factorilor care afecteaz riscurile de denaturare semnificativ, precum i la
stabilirea naturii, plasrii n timp i amplorii procedurilor de audit urmtoare.
Scopul controlului intern
Controlul intern este conceput, implementat i meninut pentru a aborda riscurile
identificate ale afacerii, care amenin atingerea oricruia dintre obiectivele entitii, care se
refer la:
- credibilitatea raportrii financiare a entitii;
- eficiena i eficacitatea operaiunilor entitii;
- conformitatea cu legile i reglementrile aplicabile.
Limitele controlului intern
Controlul intern, indiferent de ct este de eficient, poate furniza unei entiti doar o
asigurare rezonabil cu privire la ndeplinirea obiectivelor de raportare finaniar a entitii,
acestea fiind afectate de limitele controlului intern, care includ:
- realiti precum faptul c raionamentul uman n luarea de decizii poate fi
eronat i c slbiciunile controlului intern pot aprea din cauza erorii umane (de exemplu
poate exista o eroare n conceperea sau n modificarea unui control).
- efectuarea unui control poate s nu fie eficient deoarece informaiile produse
n scopul controlului intern nu sunt utilizate eficient deoarece persoana responsabil de
revizuirea informaiilor nu nelege scopul acestora i nu reuete s ia msurile adecvate.
- eludarea controlului intern de ctre conducere, de exemplu conducerea poate
ncheia acorduri separate cu clienii, care modific termenii i condiiile contractelor standard
de vnzare ale entitii, ceea ce poate avea drept rezultat o recunoatere necorespunztoare a
veniturilor.
- pentru conceperea i implementarea controalelor, conducerea poate emite
raionamente cu privire la natura i amploarea controalelor pe care alege s le implementeze i
a riscurilor pe care alege s i le asume.
- n cadrul entitile cu mai puini angajai, proprietarul manager poate avea o
mai mare capacitate de a eluda controalele deoarece sistemul de control intern este mai puin
structurat. Acest aspect este luat n considerare de ctre auditor la identificarea riscurilor de
denaturare semnificativ cauzat de fraud.
Controalele relevante pentru audit
24

Exist o relaie direct ntre obiectivele unei entiti i controalele pe care aceasta le
implementeaz pentru a oferi o asigurare rezonabil cu privire la realizarea acestora.
Obiectivele entitii i deci controalele se refer la raportarea financiar, operaiuni i
conformitate. Factorii relevanipentru raionamentul auditorului privind msura n care un
control, individual sau n combinaie cu altele, este relevant pentru audit pot include asptecte
precum:
-Pragul de semnificaie;
-Semnificaia riscului aferent;
-Mrimea entitii;
-Natura activitii entitii, inclusiv caracteristicile sale privind organizarea i forma
de proprietate;
-Diversitatea i complexitatea operaiunilor entitii;
-Dispoziiile legale i de reglementare aplicabile;
-Circumstanele i componenta aplicabil a controlului intern;
-Natura i complexitatea sistemelor care fac parte din controlul intern al entitii,
inclusiv utilizarea organizaiilor prestatoare de servicii;
-Msura i modul n care un control specific, individual sau n combinaie cu altele
previne sau detecteaz i corecteaz denaturarea semnificativ.
Pot fi relevante pentru audit:
- Controalele cu privire la exhaustivitatea i acurateea informaiilor generate de
ctre entitate, dac auditorul intenioneaz s utilizeze aceste informaii n conceperea i
derularea de proceduri urmtoare;
- controalele aferente obiectivelor privind operaiunile i conformitatea, dac
acestea se refer la datele pe care auditorul le evalueaz sau le utilizeaz n aplicarea
procedurilor de audit.
Atunci cnd se obine o nelegere a controalelor care sunt relevante pentru audit,
auditorul trebuie s evalueze conceperea acestor controale i s determine msura n care
acestea au fost implementate, prin efectuarea de proceduri suplimentare interogrii
personalului entitii. Implementarea unui control presupune c acel control exist i c
entitatea l utilizeaz.
Procedurile de evaluare a riscului pentru obinerea de probe de audit despre
conceperea i implementarea controalelor relevante pot include:
- Interogarea personalului entitii;
- Observarea aplicrii controalelor specifice;
- Inspectarea documentelor i rapoartelor;
- Urmrirea tranzaciilor prin intermediul sistemului informaional relevant pentru
raportarea financiar.
5.2. Componentele controlului intern
a) Mediul de control
Auditorul trebuie s obin o nelegere a mediului de control. Acesta:
- include funciile de guvernan i conducere i atitudinile, sensibilizarea i aciunile
persoanelor nsrcinate cu guvernana i conducerea cu privire la controlul intern al entitii i
importana acestuia n cadrul entitii;
- stabilete caracterul unei organizaii, influennd gradul de contientizare a
controlului de ctre angajaii acesteia.
Elementele mediului de control:
25

- Comunicarea i aplicarea integritii i valorilor de etic ( de exemplu, aciuni ale
conducerii pentru a elimina sau diminua stimulentele sau tentaiile care pot face ca personalul
s se angajeze n aciuni necinstite, ilegale sau lipsite de etic);
- Asumarea competenei. Cokpetena reprezint cunotinele i abilitile necesare
pentru ndeplinirea sarcinilor care definesc activitatea unei persoane;
- Participarea persoanelor nsrcinate cu guvernana. Atributele persoanelor
nsrcinate cu guvernana sunt: independena fa de conducere, experiena i statutul lor,
amploarea implicrii lor i a informaiilor pe care le primesc i gradul de adecvare al aciunii
acestora, inclusiv msura n care problemele dificile sunt puse n discuie i urmrite cu
conducerea i interaciunea acestora cu auditorii interni i externi.
- Filozofia conducerii i stilul de lucru cuprinde o gam larg de caracteristici ale
conducerii precum: abordarea cu privire la asumarea i gestionarea riscurilor afacerii, atitudini
i aciuni cu privire la raportarea financiar i atitudini cu privire la procesarea informaiilor i
contabilizarea funciilor i personalului
- Structura organizatoric reprezint cadrul n care activitile unei entiti de
ndeplinire a obiectivelor sunt planificate, efectuate, controlate i revizuite.
- Atribuirea autoritii i responsabilitii pentru derularea activitilor i modul n
care sunt stabilite relaiile de raportare i ierarhiile de autorizare;
- Politici i practici de resurse umane, care se refer la recrutare, ndrumare, formare,
evaluare, consiliere, promovare, compensare i aciuni de remediere.
b) Procesul de evaluare a riscului entitii reprezint baza pentru modul n care
conducerea determin riscurile care urmeaz a fi gestionate. Auditorul trebuie s obin
nelegerea msurii n care entitatea dispune de un proces pentru:
- identificarea riscurilor afacerii relevante pentru obiectivele de raportare financiar;
- estimarea semnificaiei riscurilor;
- evaluarea probabilitii apariiei acestora;
- decizia cu privire la aciunea de abordare a acestor riscuri.
De exemplu, procesul de evaluare a riscurilor entitii poate aborda modul n care
entitatea ia n considerare probabilitatea unor tranzacii nenregistrate sau identific i
analizeaz estimrile semnificative nregistrate n situaiile financiare.
c) Sistemul informaional, inclusiv procesele de afaceri aferente, relevante
pentru raportarea financiar i comunicare. Un sistem informaional implic infrastructura
(componentele fizice i hardware), software, resurse umane, proceduri i date.
Sistemul informaional al unei entiti include, de obicei, utilizarea unor intrri n
registru care sunt prevzute n mod recurent pentru nregistrarea tranzaciilor (de exemplu:
intrrile n registru care nregistreaz vnzri, achiziii i rambursri de numerar n registrul
general sau care nregistreaz estimrile contbaile efectuate periodic de ctre conducere,
precum i modificrile n estimarea creanelor irecuperabile).
Procesele de afaceri ale unei entiri reprezint activiti concepute pentru a:
- dezvolta, achiziiona, produce, vinde i distribui produsele i serviciile unei
entiri;
- asigura conformitatea cu legile i reglementrile;
- nregistra informaii, inclusiv informaii contabile i de raportare financiar.
Procesele de afaceri au drept rezultat tranzacii care sunt nregistrate, procesate i
raportate de sistemul informaional.
Auditorul trebuie s obin nelegerea modului n care entitatea economic
comunic rolurile i responsabilitile de raportare financiar i aspectele semnificative
privind raportarea financiar, inclusiv:
26

- a comunicrilor dintre conducere i persoanele nsrcinate cu guvernarea;
- a comunicrilor externe, precum cele cu autoritile de reglementare.
Comunicarea de ctre entitate a rolurilor i responsabilitilor de raportare
financiar i a aspectelor semnificative aferente raportrii financiare implic o nelegere a
rolurilor i responsabilitilor individuale aferente controlului intern al raportrii financiare.
d) Activitile de control sunt politicile i procedurile care ajut la oferirea unei
asigurri c directivele conducerii sunt puse n aplicare. Exemplele de activiti de control
specifice le includ pe cele referitoare la: autorizare, revizuirea performanei, procesarea
informaiilor, controalele fizice, segregarea sarcinilor.
Activitile de control relevante pentru audit sunt cele:
-care se refer la riscuri semnificative i cele care sunt aferente riscurilor pentru care
procedurile de fond singure nu ofer suficiente probe de audit adecvate;
-considerate drept relevante, potrivit raionamentului auditorului..
e) Monitorizarea controalelor este un proces de evaluare a eficienei performanelor
controlului intern n timp. Aceasta implic evaluarea eficienei controalelor la momentul
oportun i luarea msurilor de remediere necesare. Conducerea efectueaz monitorizarea
controalelor prin activiti permanente, evaluri separate sau o combinaie acelor dou.
Activitile de monitorizare permanente sunt adesea ncorporate n activitile normale
recurente ale unei entiti i includ activitile obinuite de conducere i supraveghere.
Auditorii interni sau personalul cu funcii similare pot contribui la monitorizarea
controalelor unei entiti prin evaluri separate. De asemenea, n derularea activitilor de
monitorizare, conducerea poate lua n considerare comunicrile privind controlul intern
primite de la auditorii externi.
5.3. Responsabilitatea conducerii i a persoanelor nsrcinate cu guvernana
cu privire la controlul intern
Controlul intern este procesul conceput, implementat i meninut de ctre
persoanele nsrcinate cu guvernana, conducerea i alte categorii de personal cu scopul de a
furniza o asigrare rezonabil privind ndeplinirea obiectivelor unei entiti cu privire la
credibilitatea raportrii financire, eficiena i eficacitatea operaiunilor i conformitatea cu
legile i reglementrile aplicabile.
Conducerea i persoanele nsrcinate cu guvernana au responsabilitatea pentru
instituirea i efectuarea unui control intern de o asemenea natur nct s permit pregtirea
unor situaii financiare care s nu conin denaturri semnificative nainte de auditare, datorate
fraudei sau erorii.
Riscul de control este o funcie a eficacitii proiectrii, implementrii i
meninerii controlului intern astfel nct conducerea s poat s ia n considerare riscurile
identificate care amenin atingerea obiectivelor entitii relevante pentru pregtirea situaiilor
financiare ale acesteia.
Controlul intern poate doar s reduc, dar nu s elimine riscul de denaturare
semnificativ a situaiilor financiare, datorit limitrilor inerente ale controlului intern.
Acestea includ, de exemplu, posibilitatea apariiei erorilor, a greelilor, a evitrii controalelor
de ctre conducere. n consecin, ntotdeauna exist un risc al controalelor.
Auditorului i se solicit s testeze eficacitatea operaional a controalelor n
determinarea naturii, momentului i ntinderii procedurilor de fond ce urmeaz a fi efectuate.
Conceptul unui audit intern cere ca rolul auditorului s nu implice asumarea responsabilitii
pentru pregtirea situaiilor financiare ale entitii sau pentru controlul intern al acesteia i c
27

auditorul are o ateptare rezonabil de obinere a informaiilor necesare pentru audit n msura
n care conducerea este capabil s le furnizeze sau s le procure..
n cele mai multe cazuri, conducerea este responsabil pentru executare, n timp ce
cei nsrcinai cu guvernana supravegheaz conducerea. n anumite cazuri, cei nsrcinai cu
guvernana au sau i asum responsabilitatea pentru aprobarea situaiilor financiare sau
pentru monitorizarea controlului intern al entitii legat de raportarea financiar.
Pentru a se evite nenelegerile n ceea ce privete responsabilitatea conducerii,
este necesar s se ia n considerare c registrele i nregistrrile contabile sau sistemele
contabile sunt o parte integrant a controlului intern pe care conducerea l consider necesar
pentru a permite pregtirea situaiilor financiare astfel nct s nu conin denaturri
semnificative datorate fraudei sau erorii.
5.4. Comunicarea deficienelor n controlul intern ctre persoanele
nsrcinate cu guvernana i ctre conducere
Auditorul are responsabilitatea de a comunica, n mod corespunztor, ctre
persoanele nsrcinate cu guvernana i ctre conducere, deficienele din controlul intern pe
care le-a identificat n cadrul unui audit al situaiilor financiare. Deficiena n controlul intern
exist atunci cnd:
- un control este elaborat, implementat sau operat astfel nct nu poate preveni sau
detecta i corecta denaturrile situaiilor financiare la momentul oportun;
- lipsete un control necesar pentru a preveni sau detecta i corecta denaturrile
din situaiile financiare la momentul oportun.
Semnificaia unei deficiene sau a unei combinaii de deficiene din controlul
intern nu depinde doar de msura n care o denaturare a avut loc propriu zis, ci i de
posibilitatea ca o denaturare s aib loc i de dimensiunea potenial a acesteia. Asadar, pot
exista deficiene semnificative, chiar dac auditorul nu a identificat denaturri pe parcursul
auditului.
Dac a identificat una sau mai multe deficiene n controlul intern, auditorul
trebuie s determine, pe baza activitii de audit desfurate, msura n care acestea constituie
deficiene semnificative, individual sau n combinaie. Exemple de aspecte pe care auditorul
le poate lua n considerare n determinarea msurii n care o deficien din controlul intern
constituie o deficien semnificativ, incud:
- posibilitatea ca deficienele s genereze, n viitor, denaturri semnificative ale
situaiilor financiare;
- subiectivitatea i complexitatea determinrii valorilor estimate, precum
estimrile contabile ale valorii juste;
- valorile din situaiile financiare expuse deficienelor;
- volumul activitii care a avut loc sau ar putea avea loc n soldul contului sau
n clasa de tranzacii expus deficienelor;
- importana controalelor pentru procesul de raportare financiar;
- cauza i frecvena excepiilor detectate drept rezultat al deficienelor
controalelor.
Controalele pot fi elaborate pentru a funciona separat sau n combinaie cu alte
controale pentru a preveni eficient sau pentru a detecta i corecta denaturrile semnificative.
De exemplu, controalele asupra conturilor de creane pot consta att n controale automate, ct
i manuale, elaborate pentru a funciona mpreun pentru a preveni sau a detecta i corecta
denaturrile soldului contului. O singur deficien n controlul intern poate s nu fie suficient
de important pentru a constitui o deficien semnificativ. Cu toate acestea, o combinaie de
28

deficiene care afecteaz soldul aceluiai cont, afirmaie relevant sau component a
controlului intern poate spori riscurile de denaturare att de mult, nct s genereze o
deficien semnificativ.
Auditorul trebuie s comunice n scris, la momentul oportun, ctre persoanele
nsrcinate cu guvernana deficienele semnificative din controlul intern identificate pe
parcursul auditului. n determinarea momentului n care trebuie emis comunicarea scris,
auditorul poate lua n considerare msura n care primirea acestui tip de comunicare ar fi un
factor important care s le permit persoanelor nsrcinate cu guvernana s se achite de
responsabilitile lor de supraveghere.
Indiferent de plasarea n timp a comunicrii scrise a deficienelor semnificative
(nainte de data aprobrii situaiilor financiare sau la o dat ulterioar), auditorul poate
comunica ntr-o prim faz conducerii aceste deficiene verbal i, dac este cazul, persoanelor
nsrcinate cu guvernana pentru a le ajuta n luarea de msuri de remediere oportune, pentru a
minimiza riscurile de denaturare semnificativ.
Cerina comunicrii n scris, la momentul oprtun, a deficienelor semnificative din
controlul intern identificate se aplic indiferent de cost sau de alte considerente pe care
conducerea sau persoanele nsrcinate cu guvernana le pot considera relevante n
determinarea msurii n care trebuie remediate aceste deficiene.
De obicei, nivelul adecvat de conducere (poate fi directorul executiv, directorul
financiar sau o poziie echivalent sau conducerea operaional cu implicare direct n
domeniile de control afectate) este cel care are responsabilitatea i autoritatea de a evalua
deficienele din controlul intern i de a lua msurile necesare de remediere.
Auditorii din sectorul public pot avea responsabiliti suplimentare de a comunica
deficienele din controlul intern identificate pe parcursul auditului, de exemplu, deficienele
semnificative trebuie s fie comunicate ctre legislativ sau ctre alt organ administrativ.
Auditorul trebuie s includ n comunicarea scris a deficienelor semnificative din
controlul intern:
a) O descriere a deficienelor i o explicaie a efectelor poteniale ale acestora.
Auditorul poate include, de asemenea, n comunicarea scris sugestii de aciuni de remediere
a deficienelor, rspunsurile curente sau propuse ale conducerii i o declaraie cu privire la
msura n care rspunsurile conducerii au fost implementate.
b) Informaii suficiente care s le permit persoanelor nsrcinate cu guvernana i
conducerii s neleag contextul comunicrii.
Auditorul trebuie s explice c:
-scopul auditului a fost exprimarea de ctre auditor a unei opinii asupra situaiilor
financiare;
-auditul a inclus luarea n considerare a controlului intern relevant pentru
ntocmirea situaiilor financiare n vederea elaborrii de proceduri de audit adecvate
circumstanelor, dar nu n scopul exprimrii unei opinii asupra eficacitii controlului intern;
-aspectele raportate sunt limitate la acele deficiene pe care auditorul le-a identificat
pe parcursul auditului i asupra crora auditorul a ajuns la concluzia c sunt suficient de
importante pentru a fi raportate persoanelor nsrcinate cu guvernana.
29

CAPITOLUL 6
GUVERNANTA CORPORATIVA
6.1. Conceptul de guvernan corporativ
6.2. Codul de guvernanta corporativa
6.3. Principiile guvernanei corporative
6.4. Guvernana corporativ n Romnia
6.1. Conceptul de guvernan corporativ
Conceptul de guvernan corporativ a aprut n anul 1992, ca urmare a raportului
Cadbury din Regatul Unit.n i reprezint o dezvoltare a conceptului de responsabilitate
social a Companiei.
Guvernana corporativ este definit ca fiind managementul relaiilor unei companii cu
acionarii si, cu societatea n ansamblu.
Potrivit definiiei date de OECD, guvernana corporativ precizeaz distribuia
drepturilor i responsabilitilor diferitelor categorii de persoane implicate n companie:
consiliul de administraie, directorii, acionarii i alte categorii i stabilete regulile i
procedeele de luare a deciziilor privind activitatea unei companii.
n Uniunea European, conceptul de guvernare corporativ a nceput s se contureze
mai clar dupa 1997, cnd majoritatea rilor au adoptat coduri de guvernare corporativ, care
aveau ns caracter opional. Impulsul adoptrii acestor coduri au fost scandalurile financiare
legate de falimentul unor companii britanice cotate pe piaa de capital. Care a dus la
nencrederea investitorilor n managementul companiilor.
. Acestea au avut ca efect i mobilizarea ateniei guvernelor, a autoritilor de control,
a societilor, a investitorilor i chiar a marelui public asupra fragilitii regimului de
guvernare a societilor i a necesitii regndirii acestui sistem.
Principiile guvernrii corporative elaborate de OECD aduc indicaii specifice, de
natur s amelioreze reglementrile juridice. Acestea formuleaz propuneri practice n atenia
autoritilor bursiere, a investitorilor i a altor pioni care intervin n guvernarea companiei.
Adoptarea principiilor guvernrii corporative n sensul asigurrii transparenei, al
rspunderii i al tratamentului echitabil al acionarilor s-a concretizat n elaborarea Principiilor
OECD de Guvernare Corporativ. n elaborarea acestor principii s-a pornit de la identificarea
elementelor comune din coduri, a celor mai eficiente modele practice de guvernare.
6.2. Codul de guvernanta corporativa
Astazi, corporatia e principala forma de organizare a activitatii economice din
economia mondiala. Principalele caracteristici pe care se bazeaza succesul acesteia permit
circulatia eficienta a capitalului de la investitori si catre investitori asigurand functionarea
eficienta a unei companii mari. Acestea sunt:
- raspunderea investitorilor
- transferul liber al capitalului
- personalitatea juridica
- managementul centralizat
Fiecare din aceste caracteristici poate fi privita din mai multe puncte de vedere atat
favorabile cat si nefavorabile, din moment ce creaza conflicte, probleme care constituie o
trasatura structurala permanenta a sistemului corporatiei.
In corporatiile internationale, conducerea companiei este centralizata in cadrul
Consiliului Director care joaca un rol pasiv de supervizare in comparatie cu principalii
30

functionari care conduc de fapt zilnic compania. Functia de baza a managementului
centralizat este sa faciliteze specializarea. Desi pot exista si suprapuneri, investitorii pot fi pur
si simplu investitori, iar managerii pot fi simpli manageri, adica profesionisti cu experienta n
afacerile companiei. Pe de alta parte, managerii pot realiza un nivel optim de comunicare si
control in interiorul companiei, o structura ierarhica ce sporeste eficienta manageriala a
companiei insasi.
In ceea ce priveste actionarii, acestia au avantaje economice generate de activitatea
companiei, dar foarte putine avantaje generate de conducere cu exceptia catorva situatii in
care legile companiei si regulile de asociere ale companiei le acorda drept de vot. Relatia intre
actionari si manageri este una contractuala. Actionarii angajeaza managerii sa presteze
anumite servicii in numele lor, ceea ce da managerului o anumita autoritate, fapt ce poate da
nastere la neincredere intre acestia, ca si in oricare alt contract. Beneficiarii pot considera ca
managerii nu actioneaza intodeauna in interesul lor, de aceea ei trebuie sa isi ia anumite
masuri
Conducerea corporatista, coform pricipiilor Organizatiei pentru Cooperare si
Dezvoltare Economica (OECD), este un set de relatii intre managementul societatii, Consiliul
de Administratie, actionarii sai si alte grupuri de interese din societate. Ele se refera la
structura prin care se stabilesc obiectivele societatii si mijloacele prin care se realizeaza aceste
obiective pentru monitorizarea performantelor, in cadrul sistemului de stimulente acordate
Consiliului de Administratie si conducerii pentru a mari obiectivele care sunt in interesul
societatii si al actionarilor, si pentru a facilita monitorizarea incurajand in acest fel firmele sasi utilizeze resursele intr-un mod cat mai eficient.
Potrivit regulilor de drept societar, structura de conducere in societatile comerciale
emitente de valori mobiliare se bazeaza pe modelul traditional si cunoaste doua forme, dupa
urmatoarele raporturi juridice care se stabilesc intre parti:
- actionari (mandant) administratori (mandatar/agent) directori executivi/manageri
(salariati);
- actionari administratori comitet director directori executivi/manageri.
Obiectivele conducerii corporatiste se refera la:
- comunicare necesara, suficienta si utila, permanenta intre constituentii interni;
- eficacitatea si eficienta activitatilor organizatiei in atingerea obiectivelor
manageriale, masurate prin auditari interne si externe ale calitatii
- asigurarea unei protectii eficiente a drepturilor actionarilor
- eficienta, prin alegerea deciziilor optime de catre consiliul de administratie;
- informarea permanenta a publicului cu privire la obiectivele si situatia financiara a
societatii, cu respectarea secretului comercial.
- asumarea responsabilitatii fata de comunitate si fata de protectia mediului.
Codul de guvernanta corporativa stabileste un set de reguli si exigente care
influenteaza managementul unei societati comerciale in ceea ce priveste planificarea
strategica si adoptarea deciziilor, in scopul optimizarii intereselor actionarilor, creditorilor,
clientilor, angajatorilor si angajatilor.
Codul nu fixeaza regulile care definesc etica in afaceri, nici raporturile intre diferite
societati comerciale sau regulile de etica pe care angajatii unei societati comerciale trebuie sa
le respecte. Pentru a exista o garantie ca aceste prevederi vor fi puse in practica ele trebuie
introduse in actele constitutive ale companiei.
Actualul Cod poate fi aplicat oricarei societati comerciale, dar cu precadere
societatilor cotate la bursa de valori sau ale caror actiuni sunt vandute pe piata RASDAQ,
indiferent de provenienta initiala sau actuala a capitalului de stat sau privat. De asemenea,
prevederile Codului pot fi aplicate si societatilor comerciale care beneficiaza de o finantare
printr-un fond cu capital de risc sau ale caror actiuni sunt, detinute, de un fond mutual, de
31

fond inchis de investitii (altul decat un fond cu capital de risc) sau de fond de pensii, chiar
daca actiunile acestor societati comerciale nu sunt inca cotate la bursa de valori sau pe piata
RASDAQ.
Conducerea corporativa ia in considerare constituenti interni si externi: constituentii
interni sunt actionarii, membrii consiliului de administratie, membrii comitetului de directie,
directorii executivi, iar constituentii externi: prevederile legale pe care se intemeiaza si care
motiveaza raporturile juridice stabilite intre constituentii interni ori activitatea decizionala a
unei companii.
Termenul guvernan corporativ desemneaza ansamblul de reguli prin care o
companie este condusa si controlata.
Guvernanta corporativa este combinatia elementelor de control care opereaza
impreuna pentru a reglementa relatia dintre toti cei care au un interes in companie :
actionarii;
managementul;
angajatii;
clientii;
furnizorii, etc.
Sursele legale care reglementeaza acest tip de relatii se regasesc in legislatia
referitoare la societatile comerciale, la insolventa, diverse reglementari financiare, etc.
Exemple de acte care contravin guvernantei corporative sunt: :spalarea banilor,
utilizarea informatiilor confidentiale pentru a obtine castiguri la tranzactionarea titlurilor, etc.
Una din prevederile specifice conceptului este necesitatea separarii consiliului de
administratie de managementul firmei. Consiliul de administratie ar trebui sa urmareasca
activitatea managementului si sa se asigure ca acesta face o raportare corecta catre actionari.
Acest lucru nu se poate intampla atunci cand CEO -ul este una si aceeasi persoana cu
presedintele consiliului de administratie. Acesta este un model specific Marii Britanii.
Prin guvernanta corporativa se urmareste cresterea performantei companiei si
armonizarea diferitelor grupuri de interese. In special, dupa marile scandarilor care au zguduit
companii precum WorldCom sau Enron guvernele si autoritatile de control si-au canalizat
atentia pe stabilirea unui sistem mai eficient de guvernare a companiilor
Una dintre organizatiile care s-a concentrat asupra implementarii unui regim de
guvernanta corporativa este OECD. Principiile OECD vizeaza asigurarea unui cadru
transparent si care sa respecte legislatia in vigoare, specificarea clara a drepturilor actionarilor
(in cele din urma guvernanta corporativa trebuie sa apere drepturile actionarilor), transparenta
informatiei, stabilirea rolului consiliului de administratie astfel incat acesta sa tina cont de
interesele diferitelor grupuri de actionari , etc.
6.3. Principiile guvernantei corporative
Principiile guvernantei corporative, stabilite de OECD constituie un ghid util in
implementarea guvernantei corporative la nivelul fiecarei tari.
Aceste principii urmaresc imbunatatirea cadrului legal si institutional din fiecare tara
pentru functionarea pietelor financiare, pentru ghidarea investitorilor, companiilor si altor
parti implicate in dezvoltarea unui sistem sanatos de guvernanta corporativa.
In mod deosebit, aceste principii se aplica companiilor listate.
Aceste principii sunt:
Asigurarea cadrului pentru aplicarea unui sistem eficient de guvernanta corporativa;
32

Guvernanta corporativa urmareste sustinerea unor piete transparente si eficiente, in
care exista o delimitare clara a responsabilitatilor dintre organele de supervizare, reglementare
si implementare, cu scopul de a apara interesul public.
Guvernanta corporativa trebuie sa protejeze si sa faciliteze exercitarea drepturilor
actionarilor;
Astfel de drepturi care trebuie protejate sunt: dreptul la metode sigure de inregistrare
ca actionar/asociat; dreptul la informatii relevante asupra mersului companiei, in timp util si
regulat; dreptul de participare si vot in AGA si aici, in plus, dreptul de a fi informat cu privire
la regulile si procedurile de vot aplicabile unor astfel de intalniri; dreptul la o parte din
profitul societatii; dreptul de a participa si de a fi suficient informat cu privire la schimbarile
din cadrul companiei: modificari ale statutului, autorizarea emiterii de actiuni noi, tranzactii
extraordinare (de exemplu vanzarea unei parti importante din activele companiei); dreptul de
a pune intrebari actionariatului, inclusiv cu privire la raportul auditorului extern, dreptul de a
participa la luarea de decizii strategice cum ar fi alegerea consiliului de administratie, sau de
a-si exprima opinii cu privire la remunerarea membrilor consiliului de administratie si a
conducerii executive.
Tratamentul echitabil al actionarilor;
Tuturor actionarilor din aceeasi clasa trebuie sa li se aplice un tratament egal.
Utilizarea informatiei confidentiale, interne, in interes propriu, pentru obtinerea anumitor
avantaje, trebuie interzisa. Actionarii minoritari trebuie protejati de actiunile abuzive ale
actionarilor care detin controlul.
Membrii consiliului de administratie trebuie sa prezinte consiliului orice actiune pe
care o iau si care care direct sau indirect are un interes material care afecteaza compania.
Rolul stakeholder-ilor (persoane cu interese in companie, nu neaparat
actionari/asociati)
Guvernanta corporativa recunoaste drepturilor tuturor stakeholder-ilor stabilite prin
lege sau contracte si incurajeaza cooperarea intre companii si astfel de persoane cu interese in
vederea crearii de plus valoare, locuri de munca, stabilitate financiara, etc.
Prezentare si transparenta: guvernanta corporativa trebuie sa asigure ca toate
informatiile cu privire actiunile companiei (de natura materiala) sunt publicate la timp (se
includ aici: situatia financiara, performanta, structura actionariatului si modul de guvernanta
al companiei).
Care ar trebui sa fie aceasta informatie necesar a fi prezentata?
- Rezultatele operationale si financiare ale companiei;
- Obiectivele companiei;
- Structura actionariatului;
- Politica de remunerare a membrilor consiliului de administratie;
- Tranzactiile cu partile afiliate;
- Elemente de risc viitor;
- Aspecte legate de angajati si parti interesate.
Auditorul extern trebuie sa raporteze actionarilor si are o datorie fata de companie de a
actiona cu profesionalism in efectuarea auditului.
O alta prevedere legata de transparenta informatiei se refera la asigurarea unor canale
de comunicare a infomatiei care sa asigure egalitatea, prezentarea la timp si intr-un mod
eficient a acesteia.
33

Responsabilitatile consiliului de administratie
Membrii consiliului trebuie sa fie perfect informati, sa aiba buna credinta si sa
actioneze in interesul companiei si al actionarilor. Consiliul trebuie sa se asigure ca aplica
standarde etice ridicate.
Cand deciziile consiliului afecteaza in mod diferit diversele grupuri de actionari,
acesta trebuie sa se asigure ca trateaza toti actionarii in mod corect.
Sarcinile principale ale consiliului de administratie, conform ghidului de guvernanta
corporativa sunt:
- Coordonarea strategiei companiei, liniile mari de actiune, politica de risc, bugetele
anuale, monitorizarea performantei companiei; achizitii majore, politica de
dezinvestitii;
- Urmarirea modului de aplicare a principiilor guvernantei corporative;
- Numirea , demiterea conducerii executive si stabilirea unui plan de remunerare a
acestora, in concordanta cu intersele pe termen lung ale companiei;
- Urmarirea potentialelor conflicte de interese la nivel de management, consiliu de
administratie si actionari, sau abuzuri efectuate in relatie cu partile afiliate.
6.4. Guvernana corporativ n Romnia
n Romnia, prevederile legate de guvernana corporativ se regsesc n acte
normative sau n Codul de Guvernan emis de BVB, unele avnd caracter obligatoriu, iar
altele avnd caracter de recomandare. Codul de Guvernan emis de BVB este aplicabil dup
principiul aplic sau explic ncepnd cu anul 2010.
Logica principiului aplic sau explic const n faptul c piaa este cea care trebuie
s impun conformitatea cu prevederile codului sau o calitate satisfctoare a explicaiilor.
Piaa are dou funcii n acest caz: evaluarea posibilelor deviaii i impunerea. Se ateapt ca
deviaiile nejustificate de la prevederile codului s fie sancionate de pia prin reacii negative
ale preului aciunilor.
Codul conine recomandri i se aplic n mod voluntar, dar, indiferent de abordarea
de implementare, societile trebuie s informeze cu privire la conformitate sau
neconformitate. n caz de neconformitate, societile trebuie s explice circumstanele care
justific neaplicarea unui principiu n cazul lor specific. Factori cum ar fi mrimea, structura
proprietii, existena unor proprietari strini sau cerinele altor piee de capital ar putea
justifica neconformitatea cu anumite cerine. Intenia acestui principiu este de a nu fora
societile s aplice o prevedere cnd au motive justificate s nu o fac, acordnd o importan
deosebit explicaiilor.
Politicile guvernamentale de liberalizare a economiei dup revoluia anticomunist
trgneaz nc dup un deceniu de semicapitalism. Este cvasiabsent o strategie privind
dezvoltarea sectoarelor care s valorifice tradiiile, resursele umane i cele tehnologice ale
societii romneti. Bursa de valori de la Bucureti marcheaz primele tranzacionri
ncepnd cu 1995.
Comisia de Valori Mobiliare i ndeplinete ndoielnic misiunea de supraveghere a
circulaiei valorilor. Pentru a nu analiza n detaliu i neimplicarea de facto n controlul
calitii informaiilor publicate de societile cotate n rapoartele lor financiare, n ton cu ceea
ce reprezint politicile moderne de recunoatere i evaluare a diferitelor investiii financiare.
Pe de alt parte, dificultile cu care s-a confruntat sectorul bancar, n deceniul trecut,
a condus la o implicare minor a acestuia n sistemul de finanare i la lipsa de ncredere pe
care au manifestat-o partenerii acestora, la care se adaug cea a acionarilor minoritari, n
cazul unor instituii financiare romneti i cu capital strin. n consecin, este greu s
34

acceptm c atributul de economie funcional de pia poate fi asociat Romniei, fr a
admite doza de toleran a partenerilor europeni i internaionali.
Acesta este contextul n care, n 2001, BSE a creat, pentru admitere la Cota Bursei,
Categoria Plus (a plusului de transparenta) i a adoptat primul Cod de guvernan
corporativ. Societile cotate puteau s promoveze n Categoria Plus numai dup ce preluau
integral n actele lor constitutive prevederile Codului de guvernan corporativ. Acest demers
nu a avut succesul scontat, o singur societate solicitnd promovarea n Categoria Plus. n anii
urmtori, BSE a creat Institutul de Guvernan Corporativ, care s-a angajat n educarea
emitenilor cotai n ceea ce privete promovarea unor standarde de guvernan corporativ
adecvate, i a fost un participant activ n descoperirea
celor mai bune practici de guvernan corporativ, contribuind la adoptarea Cartei Albe a
Guvernanei Corporative n rile din Sud-Estul Europei. Implementarea guvernanei
corporative n Romnia nu este lipsit de unele inconsecvene fundamentale (Feleag, 2008,
p. 44):
- lipsa unei analize de detaliu privind raporturile ntre proprietari i manageri;
- slaba implicare a prilor participante n procesul de luare a deciziilor;
- lipsa unui cadru conceptual pentru o pia eficient i implicaiile asupra societilor;
- implicarea discutabil a auditorilor n promovarea guvernanei ntreprinderilor;
- eecul reformelor de implementare ale unui sistem contabil n acord cu evoluiile
internaionale;
- slbiciunea mecanismelor de control pentru o informare financiar sincer,
relevant, fiabil, inteligibil, comparabil i semnificativ.
BVB consider prevederile codului ca avnd caracter supletiv fa de alte acte
normative din Romnia, aplicabile companiilor tranzacionate pe piaa reglementat (de
exemplu, Legea societilor comerciale, Legea contabilitii, Legea privind piaa de capital
etc.).
BIBLIOGRAFIE
Bibliografie
1. Boaj, M., Radu, S., C., Control i audit financiar, Editura UNIVERSITAR, Bucureti,
2008
2. Boulescu, M., Gdu L., Auditul sitaiilor financiare, Editura Tribuna Economic,
Bucureti, 2010
3. Boulescu M., Audit concept, investigaii, denaturri - Editura Tribuna Economic,
Bucureti, 2011
4. Dobroeanu L., Dobroeanu C.L., Audit, concepte i practici, Editura Economic,
Bucureti, 2002
5. Ghi, M., Sas, F., Tomas, A., S., Briciu, S., Ghi, R., Dobra, I., B., Guvernana
corporativ i auditul intern, Editura AETERNITAS, Alba Iulia, 2009
6. Ghi, M., Auditul intern, Ediia a doua, Editura Economic, Bucureti, 2009
7. Lenghel, R., D., Control i audit financiar-contabil, Editura RISOPRINT, 2008
8. Morariu, A., Suciu, Gh., Stoian, F., Audit intern i guvernan corporativ, Editura
UNIVERSITAR, Bucureti, 2008
9. Toma, M., Audit suport curs CECCAR, 2011
10. Toma, M., Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti -Ediia a III-a revizuit
i adugit-, Editura CECCAR, Bucureti, 2009
35

11. urlE., Roman A.G., Neamu H., Audit financiar. Misiuni de asigurare i servicii conexe,
Editura Economic, Bucureti, 2012

1.
2.
3.
4.
***Legea 672/2002, legea privind auditul public intern, republicata n Monitorul Oficial,
Partea I nr. 856 din 5 decembrie 2011
***OG 23/2012 pentru modificarea si completarea OUG 90/2008 privind auditul
statutar al situatiilor financiare anuale si al situatiilor financiare anuale
consolidate si a OG 65/1994 privind organizarea activitatii de expertiza contabila si
a contabililor autorizai, publicat n Monitorul Oficial, Partea I nr. 624 din 30
august 2012
***Legea 26/2010 pentru modificarea si completarea OUG nr. 75/1999 privind
activitatea de audit financiar. Lege nr. 26/2010, Publicat in Monitorul Oficial,
Partea I nr. 145 din 5 martie 2010
***Hotarre nr. 9/180/2009 pentru modificarea Regulamentului privind auditul de
calitate in domeniul serviciilor contabile, aprobat prin Hotararea Consiliului
superior al Corpului Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania nr.
08/91/2008, publicat in Monitorul Oficial, Partea I nr. 862 din 10 decembrie 2009
12. *** Ordonana nr. 119 din 31 august 1999, republicat i actualizat privind controlul
intern i controlul financiar preventiv

13. ***Legea nr. 234/2010 pentru modificarea i completarea Ordonanei Guvernului nr.
119/1999 privind controlul intern i controlul financiar preventiv

14. ***Codul de guvernan corporativ al S.C. Bursa de Valori Bucuresti S.A.
15. ***http://institutuldecontrolintern.ro/sector-public/cursuri/guvernanta-corporativa-si-
managementul-riscurilor/
36

Audit, Control Si Guvernanţă Corporativă

Încărcat de

Informații document

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Audit, Control Si Guvernanţă Corporativă

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Audit, control i guvernan corporativ

Conceptul i tipurile de audit

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

1.3. Terminologia utilizat n audit

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

s fie corect totalizate, centralizate, astfel nct s li se asigure o

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Selectie aleatorie. Aceasta tehnica implica in mod special egalitatea de sanse in

Selectie sistematica. Se stabileste aleator un punct de pornire, de la care

Selectie pe baza de hazard. Nu este o tehnica valida din punct de vedere

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Posibilitatea ca riscul de control sa fie subapreciat fata de realitate; acest risc

Posibilitatea ca riscul de control sa fie supraapreciat fata de realitate; aceste risc

Aceste tipuri de riscuri au un impact semnificativ asupra eficacitatii si eficientei

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

4.4. Evaluarea activitii auditului intern

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Audit, control i guvernan corporativ

Editura Economic, Bucureti, 2012

intern i controlul financiar preventiv

119/1999 privind controlul intern i controlul financiar preventiv

S-ar putea să vă placă și