Audit

Corpul Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati
Dr. ec. MARIN TOMA
INIIERE N AUDITUL
SITUAIILOR FINANCIARE
ALE UNEI ENTITI
Editura CECCAR, Bucuresti, 2005
Cuprins
PARTEA A - PRINCIPII sI REGULI GENERALE

DE AUDIT..................................................... 13
CAP. I - Auditul financiar: concept, tipuri, rol............... 14
1. Notiunea de audit n general.......................... 14
2. Conceptul de audit financiar........................... 15
2.1. Audit financiar sau audit statutar?........... 15
2.2. "Audit financiar" versus "cenzorat".... 17
2.3. Tipuri de audit....................................... 17
2.4. Categorii de auditori.............................. 19
3. Conceptul de audit statutar............................. 23
3.1. Acuratetea declaratiilor financiare.......... 24
3.2. Continuitatea exploatarii, solvabilitatea
firmei..................................................... 26
3.3. Existenta unei fraude.............................. 27
3.4. Respectarea de catre firma a
obligatiilor legale.................................... 29
3.5. Comportamentul responsabil fata de
problemele sociale si de mediu................ 29
3.6. Distinctia audit statutar (legal), audit
contractual............................................ 29
4. Servicii de audit si servicii conexe.................. 31
4.1. Examenul limitat..................................... 31
4.2. Misiuni de proceduri convenite............... 32
4.3. Misiuni de compilare.............................. 33
5. Rolul si obiectul auditului statutar.................... 34
6. Auditul intern si controlul intern...................... 35

6.1. Auditul intern......................................... 35
6.2. Controlul intern; definitie, obiective,
elemente de baza................................... 36
6.3. Limitele controlului intern....................... 55
6.4. Relatia control intern - audit intern.......... 56
CAP. II - Imaginea fidela................................................ 57
1. Conceptul de imagine fidela........................... 57
2. Forme de exprimare a imaginii fidele.............. 58
3. Criterii de apreciere a imaginii fidele............... 59
CAP. III - Riscurile n audit. Pragul de semnificatie....... 61
1. Riscurile n audit............................................ 61
2. Importanta relativa........................................ 67
3. Sisteme si domenii semnificative..................... 70
4. Riscul de audit.............................................. 74
5. Pragul de semnificatie.................................... 77
5.1. Testul de semnificatie............................. 79
5.2. O metoda analitica de calcul si
estimare a pragului de semnificatie .... 87
CAP. IV - Normele de referinta n audit.......................... 93
1. Normele contabile......................................... 93
2. Normele de audit.......................................... 94
CAP. V - Terminologia folosita n audit......................... 96
PARTEA B - MISIUNEA DE BAZ N AUDITUL
SITUAIILOR FINANCIARE................. 105
CAP. I - Acceptarea mandatului si contractarea
lucrarilor de audit......................................... 107
1. Acceptarea mandatului............................... 107
1.1. Cunoasterea globala a ntreprinderii... 107

1.2. Examenul de independenta si de
absenta a incompatibilitatilor................ 108
15
_____________ Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati

1.3.
1.4.
Examenul competentei......................... 108

Contactul cu fostul auditor
sau cenzor.......................................... 109

1.5.
Decizia de acceptare a mandatului.... 109
1.6.
Fisa de acceptare a mandatului............. 109
2. Contactarea lucrarilor de audit..................... 112

CAP. II - Orientarea si planificarea auditului.............. 115
1. Culegerea de informatii generale
asupra ntreprinderii.................................... 115
2. Identificarea domeniilor si sistemelor
semnificative................................................ 116
3. Redactarea Planului de misiune
(planului de audit)....................................... 116
4. Elaborarea Programului de munca................ 118
CAP. III - Evaluarea controlului intern.......................... 121
1. Etapele aprecierii controlului intern............... 125
2. Raportul asupra controlului intern................. 133
3. Importanta controlului intern pentru
auditor....................................................... 134
CAP. IV - Controlul conturilor........................................ 136
1. Elementele probante n audit........................ 136
2. Programul de control................................... 140
3. Tehnici de control pentru obtinerea

elementelor probante................................... 142
4. Particularitatile privind partile afiliate
(legate)...................................................... 152
5. Ipoteza continuitatii activitatii........................ 154
6. Auditul estimarilor contabile......................... 156
CAP. V - Examenul situatiilor financiare..................... 158
1. Misiuni initiale - soldurile de
deschidere.................................................. 158
2. Examenul situatiilor financiare....................... 160
7
Dr. ec. MARIN TOMA

CAP. VI - Evenimente posterioare nchiderii
exercitiului.................................................... 166
1. Fapte descoperite pna la data raportului
de audit...................................................... 166
2. Fapte descoperite dupa data raportului
de audit, dar naintea publicarii situatiilor
financiare................................................... 168
3. Fapte descoperite dupa publicarea situatiilor
financiare.................................................... 169
CAP. VII - Utilizarea lucrarilor altor profesionisti.......... 171
1. Utilizarea lucrarilor unui alt auditor............... 171
2. Examenul lucrarilor auditorului
intern......................................................... 173
3. Utilizarea lucrarilor unui expert..................... 175
CAP. VIII - Alte lucrari necesare ncheierii misiunii... 177
1. Chestionarul sfrsitului lucrarilor................... 177
2. Nota de sinteza........................................... 178
3. Scrisoarea de afirmare................................ 179
CAP. IX - Raportul de audit........................................... 183
1. Rolul raportului de audit.............................. 183

2. Continutul raportului de audit....................... 184
3. Opinia auditorului........................................ 185
4. Situatii care conduc la formularea
altei opinii dect opinia fara rezerve............ 187
4.1. Dezacorduri cu conducerea
ntreprinderii privind principiile si
metodele contabile.............................. 187
4.2. Limitarea ntinderii lucrarilor................. 188
4.3. Incertitudini asupra estimarilor
contabile............................................. 189
4.4. Caz particular: continuitatea
activitatii.............................................. 190
_______________ Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati

5. Elementele de baza ale raportului
de audit...................................................... 190
5.1. Titlul raportului.................................... 191
5.2. Destinatarul......................................... 191
5.3. Paragraful introductiv........................... 191
5.4. Un paragraf prezentnd ntinderea
lucrarilor si natura unei lucrari de
audit................................................... 192
5.5. Un paragraf al opiniei.......................... 193
5.6. Data raportului.................................... 197
5.7. Adresa auditorului............................... 197
5.8. Semnatura auditorului........................... 198
CAP. X - Documentarea lucrarilor de audit................. 198
1. Dosarul exercitiului...................................... 198
2. Dosarul permanent...................................... 202
PARTEA C - MISIUNI DE AUDIT SPECIALE sI
MISIUNI CONEXE.................................... 205

CAP. I - Misiuni de audit speciale............................... 206
1. Situatii financiare stabilite dupa un
referential contabil diferit de standardele
internationale de raportare financiara si
de normele nationale................................... 207
2. Raport asupra unor rubrici din situatiile
financiare..................................................... 208
3. Raport asupra respectarii clauzelor
contractuale................................................ 209
4. Raport asupra situatiilor financiare
condensate (rezumate)................................ 209
CAP. II - Misiuni de examinare a informatiilor
financiare previzionale................................. 211
1. Tipul de opinie............................................ 212
9
Dr. ec. MARIN TOMA
2.
misiunii..................................... 213
3. Cunoasterea activitatilor ntreprinderii.......... 213
4. Perioada acoperita...................................... 214
5. Proceduri folosite........................................ 215
6. Raportarea asupra misiunii........................... 215
CAP. III - Misiuni conexe de audit................................ 217
1. Misiuni de examen limitat
al situatiilor financiare.................................. 217
2. Misiuni de examinare a informatiilor
financiare pe baza de proceduri
convenite................................................... 222
3. Misiuni de completare a informatiilor
financiare.................................................... 225
PARTEA D - ETICA sI CALITATEA N AUDIT............. 229
CAP. I - Normele de comportament n audit............... 230
Acceptarea
1. Codul etic national al profesionistilor

contabili..................................................... 230
2. Principii fundamentale.................................. 232
3. Independenta n audit................................... 236
3.1. Abordarea conceptuala....................... 237
3.2.
Amenintari la adresa independentei.... 241
3.3. Masuri de protejare a independentei... 244

CAP. II - Controlul de calitate n audit......................... 251
1. Controlul de calitate la nivelul
organismului profesional.............................. 251
2. Controlul de calitate la nivelul
cabinetului.................................................. 255
2.1. Obiective............................................ 255
2.2. Proceduri de control de calitate
ce pot fi aplicate ntr-un cabinet
sau societate de audit.......................... 258
10
________________ Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati

PARTEA E- REGLEMENTRI INTERNAIONALE
PRIVIND AUDITUL...................................... 265
CAP. I - Standardele Internationale de Audit si
de Angajamente de Asigurare..................... 266
CAP. II - Directive europene........................................ 270
1. Premise si obiective pentru
o noua Directiva......................................... 270
2. Agrearea, formarea continua si
recunoasterea reciproca............................... 274
3. Supravegherea publica................................. 278
4. Standarde aplicabile, calitatea,

investigatii si sanctiuni................................... 283
5. nregistrarea auditorilor statutari; etica
si secretul profesional................................. 287
6. Numirea, demiterea si comunicarea;
auditul ntreprinderilor de interes public.... 290
PARTEA F - ANEXE........................................................... 295
li
Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati
PARTEA A
PRINCIPII sI REGULI GENERALE

DE AUDIT
13
Dr. ec. MARIN TOMA
CAPITOLUL I
AUDITUL FINANCIAR: concept, tipuri, rol
1. Notiunea de audit. n general
Audit vine de la cuvntul italian "audire", a asculta; cuvnt de origine latina, transformat n timp
de practica anglosaxona, semnifica azi, n sens strict, revizia conturilor realizata de experti independenti
n vederea exprimarii unei opinii asupra regularitatii si sinceritatii acestora.
Prin audit, n general, se ntelege examinarea profesionala a unei informatii n vederea exprimarii
unei opinii responsabile si independente prin raportarea la un criteriu (standard, norma) de calitate.
Obiectivul oricarui tip de audit l constituie mbunatatirea utilizarii informatiei.
Se retin elementele principale care definesc auditul, n general, a caror absenta poate pune n
discutie daca o activitate este sau nu audit si anume:
examinarea unei informatii trebuie sa fie exclusiv o
examinare profesionala:
scopul examinarii unei informatii este acela de a exprima
o opinie asupra acesteia;
opinia exprimata asupra unei informatii trebuie sa fie res
ponsabila si independenta, ceea ce presupune ca persoana
care face aceasta examinare are anumite responsabilitati
pentru activitatea sa si trebuie sa fie o persoana indepen
denta;
14
- examinarea trebuie sa se faca nu oricum ci dupa anumite reguli dinainte stabilite, cuprinse ntr-un
standard sau norma legala sau profesionala care constituie criteriu de calitate.
2. Conceptul de audit financiar 2.1. Audit financiar sau audit statutar?

ntreprinderile mari sau mici trebuie sa recurga la serviciile auditorilor sau expertilor contabili
fara sa stie ntotdeauna cine sunt, ce sunt si ce fac acesti profesionisti contabili. Vocabularul oficial
ajuta prea putin la ntelegerea celui care intra n aceasta adevarata jungla a auditurilor. Uniunea
Europeana nu cunoaste dect denumirea de controlor legal, dar acesta se cheama comisar de conturi n
Franta, comisar-revizor n Belgia, auditor statutar n
Regatul Unit etc.
A audita a avut initial semnificatia de a verifica situatiile financiare ale unei ntreprinderi; azi, a
audita poate avea n plus semnificatia studierii unei ntreprinderi pentru a-i aprecia procesele, tranzactiile si
situatiile financiare (audit financiar), pentru a-i ameliora performantele (audit operational) sau pentru a face
o judecata asupra gestiunii (audit de gestiune). Atunci se pune ntrebarea: care este adevaratul audit?
Cine este adevaratul auditor? Este imposibil de a da azi un raspuns convingator, cu exceptia unui singur tip
de audit pentru care exista texte oficiale si o directiva europeana: auditul legal, cunoscut si sub
denumirea de control legal sau de audit statutar; cele trei denumiri avnd aceleasi semnificatii:
- caracterul legal, care rezulta din aceea ca este singurul tip de audit reglementat la nivel european
(Directiva a VUI-a) si prevazut, de regula, prin legea companiilor si prin actele constitutive (statutele)
acestora;
15
Dr. ec. MARIN TOMA

-
statutul de independenta al
persoanelor care realizeaza

aceste misiuni de audit si autonomia organismului din care
face parte auditorul.
Atunci ce semnificatie are "auditul financiar"? Daca este vorba de "audit financiar care conduce
la certificarea situatiilor financiare", fara nici o ndoiala este vorba de o parte din auditul legal, controlul
legal sau auditul statutar.
Denumirea simpla de "audit financiar" poate fi folosita pentru a desemna numeroase alte misiuni ca,
de exemplu:
auditul financiar al procedurilor informatizate de tinere a
contabilitatii;
auditul financiar al operatiunilor de schimb pentru a ve
rifica prezentarea regulamentara a acestora n situatiile
financiare;
auditul financiar al contabilizarii cheltuielilor sociale
pentru a verifica respectarea legislatiei sociale;
-
auditul financiar asupra situatiei fiscale;
auditul financiar asupra conturilor de clienti pentru a

verifica daca evaluarea creantelor ndoielnice s-a facut
de o maniera prudenta etc.
Altfel spus, orice analiza, orice control, orice verificare si orice studiu asupra unei sectiuni sau a
unei parti din contabilitate sau din situatiile financiare ale unei entitati poate fi calificata ca "audit
financiar".
O misiune de audit financiar poate fi prealabila unei misiuni de audit operational sau unei misiuni
de audit de gestiune.
Din cele prezentate rezulta ca sintagma "audit financiar" este mult mai cuprinzatoare dect cea de
"audit statutar". Reglementarea europeana (Directiva a VUI-a) si reglementarile nationale se refera
16
numai la auditul statutar, adica auditul asupra situatiilor financiare ale entitatii. Din acest punct de vedere,
consideram ca folosirea sintagmei "audit financiar" n legislatia romneasca n vigoare n locul celei de
"audit statutar" folosita n legislatia europeana este de natura a crea confuzii.
2.2. "Audit financiar" versus "cenzorat"
Confuzia creata ntre auditul financiar si auditul statutar a stat la baza unor masuri cum ar fi
desfiintarea cenzorilor n ntreprinderile care sunt supuse auditului financiar.
Institutia cenzorului, cu traditie n Romnia ca si n alte tari, trebuie nteleasa ca fiind o activitate
complementara activitatii desfasurate de auditul statutar, deoarece:
la nivel national numai unele entitati pot si trebuie sa se
supuna controlului efectuat prin auditori statutari;
la nivelul unei ntreprinderi, cenzorul are o gama mult
mai larga de atributii stabilite prin lege, atributii care daca
ar fi realizate de auditorul extern ar presupune participarea
acestuia la unele activitati de management si administrare
interzise de standardele internationale de audit si asigurare.
2.3. Tipuri de audit
"Auditul operational" are ca obiectiv cerinta de a face analiza riscurilor si a deficientelor existente n
vederea furnizarii de sfaturi, de a face recomandari, de a elabora proceduri sau de a propune noi strategii;
altfel spus, auditul operational cuprinde toate misiunile care au ca obiect ameliorarea performantelor
ntreprinderii. Calificarea auditului ca "operational" poate conduce la ideea ca este vorba de un "audit
al unei operatiuni particulare" ca, de exemplu, auditul operatiunilor de plasament facute de o ntreprin17
br. ec. MARIN TOMA
-
iere; n realitate este o traducere a cuvintelor engleze "operational judit" care trebuie ntelese n
acceptiunea lor americana prin "n buna stare de functionare pentru ndeplinirea unui
obiectiv". Auditorilor le este, n general, interzis sa aiba imixtiuni n gestiunea ntreprinderii auditate si, ca
urmare, acestia nu pot efectua audit operational la entitatea la care fac auditul situatiilor financiare; pot
realiza nsa astfel de misiuni de audit operational, pe baza contractuala, la alte entitati.
-
"Auditul de gestiune " are ca obiectiv fie gasirea de probe 'ale unei fraude, fie de a aduce o
judecata critica asupra unei operatiuni de gestiune sau asupra performantelor unei entitati sau a unui
grup de entitati. Este important de subliniat ca auditorul poate sa constate fraude si iregularitati n cadrul
misiunii sale de audit statutar, dar el nu conduce misiunea sa n mod special spre asa ' ceva sau ntr-un
spirit de suspiciune particulara.
Alte tipuri de audit . Nevoile ntreprinderilor au condus 1 auditorii cu pregatire contabila si
specialisti din alte domenii (informaticieni, avocati, ingineri etc.) sase specializeze, propunnd un serviciu
complet n diferite domenii sau activitati particulare, cum ar fi: social, fiscal, de calitate, de mediu etc.
Auditul tinde a se generaliza la numeroase domenii care nu au raporturi directe cu situatiile
financiare ale ntreprinderii; n acest caz, el desemneaza diagnosticul de organizare si de gestiune si n
mod deosebit controlul procedurilor si maniera n care organismul (ntreprinderea) actioneaza n
raport cu atributiile si obiectivele acesteia; se poate vorbi astfel de audit social, audit juridic, auditul
tehnic, audit fiscal etc.
Clasificarea auditurilor se face n functie de obiectivele urmarite (conturi sau diagnostic sectorial)
si n functie de specialistii care le realizeaza.
Obiectiveurmarite
Denumireaaudi
tului
Specialistii utilizati
Verificarea
sicertificareasituatiilorfina Profesionisti
auditul statutar
nciare
contabiliindependen
ti alesi sau numiti,
de regula,
de actionari
Diagnosticsectorial
Experti
audit fiscal
independenti numiti
de
audit social
conducereantreprin
derii
audit juridic
audit al calitatii
audit
financiar etc.
-
Diagnostic
asupra
conturilor si
diagnosticsect
orial
Compartimente
audit intern
specializate
independente de
alte servicii ale
ntreprinderii (de
regula,
ntreprinderi
mari, holdinguri,
societati de
grup)
2.4. Categorii de auditori

Cine sunt actorii care efectueaza toate aceste audituri? Auditorii. Auditorul ntreprinderii poate
fi intern sau extern.
Auditorul intern este un salariat al entitatii auditate; cantonat initial n misiuni legate de buna calitate
a informatiilor financiare, astazi, auditorul intern se ocupa din ce n ce mai mult de misiuni de audit
operational, de verificarea existentei, a gradului de adecvare si a modului de aplicare a procedurilor
interne n toate sectoarele si pe toate functiile ntreprinderii.
18
19
Dr. ec. MARIN TOMA

Auditul extern este realizat de
catre un auditor statutar (legal), un functionar sau de catre un tert, n baza unui contract cu ntreprinderea:
"Auditorul legal" sau "controlorul legal" (expresii france

ze utilizate n textele oficiale ale Uniunii Europene) sau
"auditorul statutar" (expresie britanica utilizata n textele
oficiale ale Uniunii Europene) este auditorul a carui mi
siune este descrisa n lege. Auditul statutar (legal) efectuat
de catre un auditor cuprinde o misiune generala sau de
baza si misiuni conexe. Misiunea de baza cuprinde:
- o misiune de audit financiar care conduce la certificarea
situatiilor financiare;
- verificari specifice prevazute expres prin lege.
Un functionar al statului poate realiza unele misiuni de
audit din categoriile prezentate mai sus dar care nu
constituie audit legal (statutar) si cu att mai putin un
audit financiar care conduce la certificarea situatiilor fi
nanciare.
Auditorul contractual efectueaza o misiune n cadrul unui
contract cu entitatea auditataprin care aceasta (o ntreprin
dere, o primarie, o institutie publica, un minister etc.)
fixeaza o misiune unui auditor, termenii si conditiile de
realizare fiind prevazute n contract. Altfel spus, daca nu
exista dect o singura misiune de audit legal (statutar)
care cuprinde obiective cunoscute si care se realizeaza
potrivit Standardelor Internationale de Audit, exista un
numar nelimitat de misiuni de audit contractual, realizate
de specialisti, de regula experti contabili.
La originea misiunilor contractuale stau patru motivatii:

Entitatea nu are auditor statutar si doreste sa ncredinteze
unui specialist competent si independent o misiune de
audit financiar care conduce la certificarea situatiilor
financiare, similara cu cea realizata de auditorul statutar.
Auditorul contractual detine o competenta mai bine adap
tata la o misiune foarte precisa (de exemplu, elaborarea
si implementarea procedurilor de control intern, audit al
metodelor de evaluare a stocurilor etc).
ntreprinderea are nevoie de opinia unui auditor a carui
semnatura se bucura de un prestigiu particular.
O misiune particulara de control este ceruta de un tert, de
exemplu, o banca la acordarea unui mprumut etc.
Obiectul si caracteristicile principale ale auditului intern si extern se pot prezenta sintetic astfel:
20
21
Obiect
Felul auditului
I. AUDI
TUL INTERN
Auditul statutar
II. AUPITUL EXTERN
Auditul contractual
Caracteristici
Face parte din controlul intern al entitatii.
Se realizeaza de regula prin angajati
(servicii, birouri etc.) independenti de celelalte
structuri executive.
Nu are obligatii extra entitate (de regula).
Independenta e limitata la nivelul ntelegerii
conducerii executive.
Se realizeaza prin persoane fizice sau
juridicestabilite de actionari.
Se respecta normele unui organism profesional.
Asigura credibilitatea necesara pentru terti asupra
situatiilor financiare ale entitatii.
Independenta - principiul de baza pentrucredibilitate.
Respectareaprocedurilor
internestabilite de
conducereaentitatii.
Alte comenzi
sausolicitari ale conducerii.
Auditarea
situatiilorfinanciare.
Alte sarcini
sauobiective stabilite
delege.
Se realizeaza exclusiv prin firme de specialitate.

Independenta si responsabilitatea (acoperita prin
asigurare) conduce la un nalt grad de credibilitate
a situatiilor financiare auditate.
Poate realiza
toateobiectivele auditului
intern sau statutar (n
anumite conditii de
deontologie, stabilite de
organismul profesional).
Poate realiza
oricemisiune de audit.
22
3. Conceptul de audit statutar

Prin audit statutar se ntelege examinarea efectuata de un profesionist contabil competent si independent
asupra situatiilor financiare ale unei entitati n vederea exprimarii unei opinii motivate asupra imaginii
fidele, clare si complete a pozitiei si situatiei financiare precum si a rezultatelor (performantelor)
obtinute de aceasta.
Altfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examineaza (verifica)
si certifica n totalitatea lor situatiile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activitati si operatii
specifice ntreprinderii auditate, n virtutea unor dispozitii legale (legea contabilitatii, legea societatilor
comerciale, legea pietelor de capital etc), ca urmare a mandatului primit din partea proprietarilor
ntreprinderii (actionari, asociati).
Elementele de baza ale conceptului de audit statutar sunt:
- profesionistul competent si independent care poate fi o persoana fizica sau o persoana juridica;
- obiectul examinarii efectuata de profesionistul contabil l constituie situatiile financiare ale entitatii,
n totalitatea lor: bilant, cont de profit si pierdere si celelalte componente ale situatiilor financiare, n
functie de referentialul contabil aplicabil;
- scopul examinarii: exprimarea unei opinii motivate cu privire la imaginea fidela, clara si completa a
pozitiei financiare (patrimoniului), a situatiei financiare si a rezultatelor obtinute de entitatea auditata;
- criteriul de calitate n functie de care se face examinarea si se exprima opinia l constituie standardele
(normele) de audit si standardele (normele) contabile.
Orice definitie a auditului statutar trebuie sa tina cont de nevoile si asteptarile utilizatorilor, n masura n
care acestea sunt
23
r. ec. MARIN TOMA

.ezonabile, precum si de capacitatea
auditorului statutar de a ras-unde la aceste nevoi si asteptari.
Nevoile si asteptarile utilizatorilor pot fi considerate rezona-bile. daca:
sarcinile au fost descrise de lege;
exista persoane interesate care doresc sa plateasca pentru
serviciile respective;
exista un auditor interesat sa ofere un serviciu (pentru un
pret care reflecta, n special, nivelul de calificare, dificul
tatea actiunii, numarul de ore si riscul implicat) si are com
petenta sa o faca.
Publicul se asteapta ca auditorul statutar sa joace un rol n protejarea intereselor sale, prin oferirea
unei reasigurari referitoare a:
acuratetea declaratiilor financiare;
continuitatea exploatarii si solvabilitatea firmei;
existenta unor fraude;
respectarea de catre firma a obligatiilor sale legale;
comportamentul responsabil al firmei fata de problemele

legate de mediu si problemele sociale.
Analiza modului n care nevoile si asteptarile publicului sunt ezonabile conduce la urmatoarele
concluzii:
3.1. Acuratetea declaratiilor financiare
Toti utilizatorii informatiilor financiare se asteapta ca un aport de audit necalificat (fara rezerve)
sa garanteze acuratetea leclaratiilor financiare.
n aceasta asteptare exista doua conceptii inerente, gresite:

- prima, ca este posibil sa se pregateasca rapoarte financiare,
care sa aiba "acuratete";
- a doua, ca declaratiile financiare intra n responsabilitatea
auditorului.
n legatura cu prima conceptie:
- este general acceptat, de catre cei care sunt bine informati,
ca declaratiile financiare nu pot fi "exacte", n sensul ca
exista un singur set de cifre care pot exprima corect rezul
tatele operatiilor unei ntreprinderi si situatia ei financiara;
- optiunile posibile pentru abordarea contabila a operatiu
nilor unei afaceri complexe si incertitudinile implicite n
luarea unei decizii la nivelul conducerii mpiedica orice
ncercare de a alcatui un set de declaratii financiare pe
care toti utilizatorii informati sa le poata considera drept
exacte.
n Uniunea Europeana, recunoasterea generala a faptului ca nici un set de declaratii financiare nu
poate fi absolut "corect" este inclusa n cerinta ca aceste declaratii sa prezinte "o imagine adevarata si
corecta" - idee ncorporata n Directivele europene. Forta cerintei referitoare la corectitudine si adevar
- principiu predominant n Directivele contabile europene - consta n aceea ca permite, n mod
inevitabil, natura discutabila a multor cifre contabile.
n legatura cu cea de-a doua conceptie:
- conducerea ntreprinderii se afla n cea mai buna pozitie sa cunoasca afacerile firmei, sa-i mentina
performantele si sa se ocupe de conturi; ea este cea care hotaraste asupra tratamentului contabil care
urmeaza sa fie aplicat si practicile de declarare adoptate n situatiile financiare; deci,
25
)r. ec. MARIN TOMA

conducerea poarta responsabilitatea
modului n care au fost ntocmite situatiile financiare:
- auditorii au servicii foarte bine distinse n legatura cu situatiile financiare; ei stabilesc daca, dupa parerea lor,
rapoartele financiare au fost pregatite n conformitate cu reglementarile si daca asigura o imagine
corecta si reala.
Pentru aceasta, auditorii trebuie sa fie independenti fata de situatiile financiare respective: sa nu fi
participat n vreun fel la elaborarea lor (fie chiar si sub forma de consultanti) si sa fie separati [de conducere
(sa nu existe nici un fel de legatura).
3.2. Continuitatea exploatarii, solvabilitatea firmei
Publicul se asteapta ca raportul auditorului statutar sa garanteze soliditatea unei firme. Comentarii:
Conturile anuale sunt pregatite pe ideea ca firma si va
pastra continuitatea n exploatare. Conducerea are obli
gatia sa adopte aceasta baza, numai daca este convinsa;
daca nu, sa aplice reguli contabile diferite.
Acceptarea bazei de continuitate n exploatare implica
solvabilitatea, respectiv, daca la momentul ntocmirii bi
lantului pozitia firmei era de asa natura nct sa-si poata
ndeplini responsabilitatile asa cum era prevazut.
O ntreprindere poate ramne activa, iar banii actionarilor
si creditorilor pot fi salvati, daca problemele au fost iden
tificate la timp.
Conducerea nu poate garanta continuitatea soliditatii
financiare a firmei; de aceea, este rezonabil ca aceasta sa
declare public, daca, n opinia ei, dat fiind mediul comer
cial n care opereaza firma, sunt disponibile resursele
26
_________ Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati

financiare care i permit sa-si pastreze continuitatea cel putin 12 luni de la data adoptarii situatiilor
financiare.
Auditorii trebuie sa sesizeze aspecte care ar ameninta continuitatea exploatarii; raportul de audit trebuie sa
contina opinia auditorului asupra solvabilitatii, n cazul n care situatiile financiare au fost elaborate pe
baza continuitatii n exploatare.
Auditorii trebuie sa fie atenti la modul n care prezinta public orice ndoiala, pe care ar putea sa o aiba, cu
privire la continuitate. Continuitatea unei firme depinde si de faptul ca lumea nu stie ca exista ndoieli n
ceea ce priveste statutul de continuitate al firmei respective (de exemplu, n cazul n care auditorul
raporteaza ca firma si mentine continuitatea, daca banca va continua sa-i acorde credite, e posibil ca a
doua zi banca sa nu-i mai dea credite; caderea unei banci).
Auditorii trebuie sa testeze punctele de vedere ale conducerii cu privire la continuitate si solvabilitate.
Responsabilitatea conducerii este continua, n timp ce opinia auditorului se bazeaza pe o situatie vazuta la un
moment dat.
3.3. Existenta unei fraude
Auditul a fost asociat, aproape ntotdeauna, cu detectarea unei fraude. Trebuie facute urmatoarele
remarci:
Managerii, conducerea sunt cei care au prima si cea mai
mare responsabilitate n detectarea fraudelor, neregulilor

si erorilor, ca parte a rolului de conducere pe care l au.
Responsabilitatea auditorului este sa planifice, sa desfa
soare si sa evalueze activitatea de audit, astfel nct sa
poata spera, n mod rezonabil, sa fie depistate declaratiile
27
incorecte din conturi si daca acestea

au fost cauzate de frauda, erori sau alte nereguli.
- Dificultatea n care se gasesc auditorii este legata de faptul ca trebuie sa ia o decizie care se bazeaza,
mai degraba, pe o suspiciune de frauda dect pe fapte dovedite; daca raporteaza banuielile unui tert si
ulterior nu sunt capabili sa stabileasca dovezi clare de frauda, sunt pasibili de actionare injustitie. De
aceea, auditorul poate avea nevoie de o consiliere legala nainte de a lua decizia, daca problema
respectiva trebuie sa fie raportata unei autoritati n interesul public. - Nu pot fi invocate regulile de
confidentialitate n cazul
fraudelor.
Directiva 95/26/EC, adoptata n iunie 1995, arata ca auditorul statutar al unei ntreprinderi "are
datoria sa raporteze cu promptitudine autoritatilor competente orice fapt sau decizie referitoare
la ntreprinderea respectiva, care este posibil sa:
constituie o ncalcare grava a legilor;
afecteze continuitatea functionarii;
conduca la refuzul de a face certificarea conturilor sau la
exprimarea de rezerve".
Auditorii statutari trebuie sa ofere siguranta ca rapoartele financiare reflecta efectul fraudei si ca
sunt declarate toate detaliile
necesare.
n concluzie, publicul se asteapta ca posibilitatile de frauda sa fie minimalizate. Conducerea trebuie
sa ia masuri de organizare si mentinere a sistemelor de control intern care sa micsoreze sansele de frauda.
Auditorii statutari trebuie sa confirme n raportul de audit ca exista astfel de control intern si sa spuna
daca el functioneaza.
28

3.4. Respectarea de catre firma a
obligatiilor legale
Este unanim mpartasita ideea ca este de datoria auditorului sa depisteze ncalcari ale legii
companiilor sau ale statutului; n acelasi timp, nu se poate pretinde auditorului sa raporteze aspecte care
nu tin de competenta sa.
Conducerea firmei trebuie sa-si asume responsabilitatea pentru elaborarea si mentinerea
sistemelor de control intern care permit, printre altele, minimalizarea sanselor de comitere a ncalcarii
legilor prin prevenirea sau depistarea la timp a acestora; auditorul trebuie sa confirme n raportul sau ca
exista si functioneaza astfel de sisteme.
Conducerea firmei trebuie sa asigure ca rapoartele financiare reflecta implicatiile financiare ale
actelor ilegale detectate (daca se apreciaza a fi importante); auditorul trebuie sa confirme aceste lucru.
3.5. Comportamentul responsabil fata de problemele
sociale si de mediu
Se asteapta de la auditor sa se pronunte cu privire la comportamentul social si de mediu al firmei
(respectarea mediului fizic, practicile de ocupare a locurilor de munca, sanctiuni comerciale, politici de
dezvoltare etc).
Se poate pune ntrebarea daca auditorul statutar are calificarea si experienta necesare sau este nevoie
de experti n domeniu.
Desi nu este corect sa se pretinda unui auditor statutar sa emita judecati n probleme ce nu intra n
sfera lui de competenta, se poate argumenta ca ei trebuie sa accepte ca responsabilitatile lor sa creasca o
data cu asteptarile publicului.
3.6. Distinctia audit statutar (legal), audit contractual
Auditul statutar (legal) se nscrie prin definitie ntr-un cadru stabilit de lege si si are originea n
legea societatilor comerciale; numai n acest context auditorul - denumit comisar de conturi,
29
Dr. ec. MARIN TOMA

auditor statutar, cenzor - exercita o
misiune de audit n aplicarea textelor legale. Unele legislatii nationale obliga anumite
societati comerciale la desemnarea unuia sau mai multor auditori.
Ceea ce caracterizeaza un auditor statutar (legal) de auditul contractual se refera la:
a) Numirea auditorului statutar (legal) se face de catre adu
narea generala a actionarilor sau asociatilor. Aceasta nseamna ca
auditorul statutar este numit de catre detinatorii de capital ai socie
tatii; ntr-un anumit fel nseamna ca auditorul statutar este n ser
viciul actionarilor carora le aduce o securitate relativa asupra situa
tiilor financiare ale societatilor lor.
b) Orice auditor statutar e mandatat, de regula, pentru o durata
de 5-7 ani; rezulta ca misiunea de audit de baza este o misiune plurianuala, ceea ce permite auditorului sa progreseze n cunoasterea
ntreprinderii si sa abordeze n mod privilegiat anumite aspecte
specifice.
c) Auditorul statutar emite n toate cazurile un raport de audit
care are un continut strict normat, el neputnd sa "inventeze" un
alt mod de raportare.
d) Auditorului statutar i este specifica o anumita conduita
deontologica precis stabilita prin codul etic.

e) Misiunea de audit statutar are un caracter permanent, ceea
ce nseamna ca auditorul poate face controale n societati n orice
moment al exercitiului; n practica, nsa, el se rezuma la 2 sau 3
interventii principale din ratiuni de buget si pentru a nu perturba
activitatea ntreprinderii si anume: interventii pentru analiza si eva
luarea controlului intern, pentru inspectia fizica (inventariere) si
pentru revizia situatiilor financiare; pentru societatile cotate mai
exista o interventie asupra situatiilor financiare semestriale.
f) Auditul statutar se efectueaza numai prin sondaj si deci
nu are loc o validare exhaustiva a tratamentului contabil al tranzac
tiilor si fluxurilor exercitiului.
g) Auditorul statutar nu poate avea imixtiuni n gestiunea societatii; el pastreaza o anumita distanta
si nu poate da sfaturi sau efectua lucrari care presupun substituirea conducatorilor ntreprinderii - client.
Dimpotriva, auditul contractual se realizeaza la cererea unui client si nu n realizarea unei obligatii
legale; obiectivele auditului sunt stabilite prin contract n functie de asteptarile clientului si pot fi foarte
diferite de la un audit la altul.
De exemplu, conducerea unei ntreprinderi sau actionarii sai pot solicita un audit financiar contabil al ntreprinderii lor, fie pentru ca ei considera ca situatiile financiare nu sunt fiabile, fie ca vor sa
aiba o cunoastere aprofundata a situatiei financiare la un moment dat; n acest caz, un cabinet de audit sau
de experti contabili aduce o opinie independenta n legatura cu problemele ridicate; tot astfel, cnd un tert
doreste sa ia o participatie ntr-o ntreprindere; o societate mama poate cere unui auditor sau expert
contabil sa efectueze un audit la o filiala etc.
4. Servicii de audit si servicii conexe

Termenul de "auditor" (persoana fizica sau juridica) este utilizat n Standardele Internationale de
Audit ori de cte ori este vorba de un prestator de servicii de audit sau un prestator de servicii conexe;
serviciile de audit se refera la auditul financiar (sau auditul statutar), adica misiunea de baza (generala) a
unui auditor, iar serviciile conexe se refera la:
- misiuni de examene limitate (revizuiri);
-
examene pe baza de proceduri convenite;
masuri de compilare a informatiilor financiar-contabile.
4.1. Examenul limitat

O misiune de examen limitat urmareste concluzionarea de catre auditor - pe baza de proceduri
care nu presupun punerea n
30
31
Dr. ec. MARIN TOMA

lucru a tuturor diligentelor pe care lear presupune un audit - ca nu a fost descoperit nici un fapt de importanta semnificativa care l-ar face sa
aprecieze ca situatiile financiare nu au fost stabilite n toate aspectele lor semnificative conform unei
referinte contabile identificate.
Cu toate ca examenul limitat presupune aplicarea de tehnici si proceduri de audit ct si colectarea
de elemente probante, n general, el nu include evaluarea sistemului contabil si de control intern,
controlul conturilor, confirmarea de solduri ale tertilor, observarea si inspectia care sunt proceduri
specifice auditului.
Nivelul de asigurare furnizat printr-un examen limitat este inferior celui furnizat printr-un audit:
asigurarea, n cazul unui audit, este o asigurareridicata dar nu absoluta ca informatiile - obiect al auditarii nu sunt viciate de anomalii semnificative, pe cnd n cazul unui examen limitat este o
asigurare moderata ca informatiile - obiect al examinarii - nu sunt viciate de anomalii semnificative.
n cazul examenului limitat, opinia este exprimata sub forma unei asigurari negative, adica nu au fost
constatate fapte n necon-formitate cu criteriile corespunzatoare acestei examinari.
4.2. Misiuni de proceduri convenite

ntr-o misiune de proceduri convenite, auditorul nu exprima nici o asigurare. El ntocmeste n mod
simplu un raport asupra faptelor constatate; utilizatorii raportului sunt cei care evalueaza procedurile
puse n lucru si constatarile facute de auditor si trag propriile concluzii din lucrarile auditorului.
ntr-o astfel de misiune, auditorul pune n lucru proceduri de audit definite de comun acord cu
clientul si cu toti beneficiarii rezultatelor acestor lucrari. Destinatarii raportului trag ei nsisi concluziile din
lucrarile auditorului. Acest raport se adreseaza exclusiv partilor care au convenit procedurile de pus n
lucru, caci tertii,

care ar putea ignora motivul alegerii acestor proceduri, risca sa interpreteze eronat rezultatele.
4.3. Misiuni de compilare
ntr-o misiune de compilare nu se exprima nici o asigurare n raport, cu toate ca utilizatorii
informatiilor beneficiaza de servicii contabile. Profesionistul contabil utilizeaza cunostintele sale contabile, si
nu pe cele de auditor, n scopul strngerii, clasarii si sintetizarii situatiilor financiare. Procedurile aplicate n
astfel de misiuni nu au drept scop sa permita furnizarea unei asigurari asupra situatiilor financiare
respective; utilizatorii acestor informatii sunt ncrezatori totusi ca beneficiaza de interventia unui
profesionist care aduce cunostintele si competentele sale la elaborarea acestor situatii financiare.
32
33
Dr. ec. MARIN TOMA
5. Rolul si obiectul auditului statutar

O misiune de auditare a situatiilor financiare are ca obiectiv exprimarea de catre auditor a unei
opinii potrivit careia situatiile financiare au fost stabilite n toate aspectele lor semnificative, conform
unei referinte contabile identificate. Pentru a exprima aceasta opinie, auditorul va folosi formula "dau o
imagine fidela" sau "prezinta n mod sincer, n toate aspectele lor semnificative" care sunt expresii
echivalente.
Pentru a-si forma o opinie, auditorul reuneste elemente probante necesare pentru a trage concluzii pe
care sa-si fondeze aceasta opinie.
Opinia auditorului ntareste credibilitatea situatiilor financiare furniznd o asigurare ridicata dar nu
absoluta; asigurarea absoluta n audit nu poate exista, ca urmare a multor factori, cum ar fi: recurgerea la
rationament profesional, utilizarea tehnicii sondajului, limitele inerente oricarui sistem contabil si de control
intern, faptul ca majoritatea informatiilor probante conduc mai mult la deductii dect la convingeri din
partea auditorului.
In cadrul unui audit al situatiilor financiare, auditorul, fie ca si desfasoara misiunea pe baza de
contract, fie pe baza unui mandat, trebuie sa aplice o metodologie de control care sa asigure spre deosebire de celelalte forme de control - acea opinie independenta n masura sa judece sau sa apere n
mod egal pe toti utilizatorii informatiei contabile, pe toti actorii participanti la viata economico-sociala
dintr-o ntreprindere, si anume: actionarii, statul (bugetul), salariatii, bancile, tertii debitori si tertii
furnizori etc.
6. Auditul intern si controlul intern
6.1. Auditul intern

Auditul intern reprezinta acea componenta a auditului financiar care consta n examinarea
profesionala efectuata de un profesionist contabil competent si independent n vederea exprimarii unei
opinii motivate n legatura cu validitatea si corecta aplicare a procedurilor interne stabilite de conducerea
ntreprinderii (entitatii).
Auditul intern reprezinta un compartiment de control din cadrul entitatii care efectueaza verificari
pentru aceasta; face parte
34
35
Dr. ec. MARIN TOMA
I din controlul intern al entitatii si are ca
obiective de baza verificarea eficacitatii sistemelor contabile si de control intern.
Auditul intern la o entitate se poate realiza prin compartimente distincte ale acesteia si, n acest caz,
auditorul intern face parte : din structurile functionale ale entitatii economice sau sociale; audi-: tul intern
se poate realiza si pe baze contractuale cu o firma de i audit, alta dect cea care efectueaza auditul asupra
situatiilor financiare ale acelei entitati.
6.2. Controlul intern; definitie, obiective, elemente de baza
Sistemul de control intern reprezinta un ansamblu de politici si proceduri puse n aplicare de
conducerea unei entitati n vederea asigurarii, n masura posibilului, a unei gestionari riguroase si efi-
ciente a activitatilor acesteia; implica respectarea politicilor de gestiune, protejarea activelor, prevenirea si
detectarea fraudelor si erorilor, exactitatea si exhaustivitatea nregistrarilor contabile si sta-i bilirea la
timp a informatiilor financiare.
Existenta unui sistem de control intern rational conceput si corect aplicat constituie o serioasa
prezumtie asupra fiabilitatii conturilor si a concordantei dintre datele contabilitatii si realitate.
Elementele de baza ale sistemului de control intern sunt:
a) Existenta unui plan de organizare, cuprinznd:
- definirea ct mai precisa a sarcinilor (fiecare trebuie sa
stie ce trebuie sa faca);
- definirea limitelor de competenta si a raspunderilor,
ceea ce presupune stabilirea unei ierarhii a carei autori
tate e indiscutabila;
- circulatia informatiilor: circuitele documentelor trebuie
sa fie suficient de precise si elaborate pentru a exclude
neglijenta si fantezia.
b) Competenta si integritatea personalului sunt esentiale, mai
ales la nivelul directiunii; deciziile pe care le iau responsabilii com36

partimentelor, bune sau rele, se repercuteaza asupra compartimentelor pe care le duc.
c) Existenta unei documentatii satisfacatoare se refera la:
- producerea informatiilor: este recomandata existenta
unor instructiuni scrise, sub forma, de exemplu, a unui
manual de proceduri;
- arhivarea informatiilor: "memoria" unei ntreprinderi
este un element esential al controlului intern care, de
altfel, conditioneaza toate controalele ulterioare.
Controlul nregistrarilor contabile ale operatiilor urmareste verificarea contabilizarii operatiilor si,
n mod deosebit, faptul ca:
a) Toate operatiile au facut obiectul unei nregistrari (exhaustivitate).
Tehnicile de audit intern, care sunt curent utilizate pentru a evita uitarea sau omiterile de
nregistrari, sunt:
existenta si respectarea secventelor (seriilor) numerice:
atunci cnd exista o urmare a acestor secvente, uitarea
efectuarii unei nregistrari devine putin probabila, ntruct
vor fi detectate prin ruptura secventei numerice;
compararea documentelor aferente aceleiasi operatii:
aceeasi operatie da nastere la mai multe documente, de
exemplu, achizitia unor bunuri provoaca, cel mai adesea,
emiterea unei comenzi, a unui aviz de expeditie sau fac
tura, a unei note de receptie n depozit, a unui efect de co
mert sau a unui cec de achitare a obligatiilor catre furnizor;
-
tinerea fiselor de cont asigura arhivarea informatiilor;
tinerea scadentelor de plati sau ncasari: de exemplu, res

ponsabilul contabilitatii tine lista obligatiilor fiscale s.a.
37
Dr. ec. MARIN TOMA

b) Orice nregistrare este
justificata printr-o operatie (con
trolul realitatii).
Aceasta se realizeaza prin:
- controale fizice periodice (inventariere);
- confirmari exterioare de la terti.
c) Nu exista erori n contabilizarea sumelor (controlul
exactitatii).
Aceasta se realizeaza prin:
- comparatii globale: atunci cnd aceleasi operatii fac

obiectul a doua totalizari, exista avantajul compararii
cifrelor obtinute; de exemplu, la controlul ncasarilor,
suma cecurilor totalizate de serviciul care le-a primit
va fi comparata cu suma nscrisa n contul "Conturi
curente la banci";
- controale aritmetice: constau n a reface sistematic
unele calcule: de exemplu, compartimentul comercial
verifica facturile furnizorilor n scopul de a se asigura
ca nici o omisiune nu a fost comisa.
Controlul asupra personalului unitatii patrimoniale se realizeaza prin:
a) Controale ierarhice: procedurile de aprobare si verificare,
reglementarea accesului la bunurile unitatii, politica de angajare a
salariatilor;
b) Controale reciproce prin separarea sarcinilor (cunoscute
si sub denumirea de autocontrol sau incompatibilitatea functiilor).
Se pot distinge, n cele mai multe ntreprinderi, trei functii a caror separare implica un control
reciproc al executantilor; toate operatiile elementare intervenite ntr-o ntreprindere se raporteaza, fie la
realizarea obiectivelor unitatii, fie la conservarea patrimoniului, fie la contabilitate, astfel:
38

realizarea obiectivelor unitatii - depinde, n principal,
de compartimentele: comercial, cercetare si fabricatie, per
sonal, laboratoare de control si tehnic;
conservarea patrimoniului - depinde de persoanele care
au sarcini de depozitare si ntretinere a imobilizarilor, a
stocurilor si a disponibilitatilor banesti;
contabilitatea - nregistreaza fluxurile care afecteaza bu
nurile unitatii, rezultatele inventarierii si stabileste pe
aceste baze, situatii financiare; sunt cuprinse, n principal,
functiei contabile, compartimentele contabilitatii generale,
de gestiune si al auditului intern.
Distinctia dintre cele trei functii este fundamentala n cadrul controlului intern pentru ca separarea
sarcinilor personalului din snul fiecareia dintre ele (imposibilitatea de a cumula doua dintre aceste
functii) asigura realizarea unui control intern eficace.
n fapt, majoritatea operatiilor care se deruleaza ntr-o ntreprindere face apel la cel putin doua
dintre aceste functii. Daca ele sunt separate, este clar ca o eroare sau o frauda antreneaza o discordanta ntre
compartimentele care efectueaza operatia, afara de cazurile de complicitate sau de dubla eroare; invers,
cumularea lor de catre acelasi compartiment prezinta pericole evidente.
Analiznd, de exemplu, o operatie de aprovizionare, comanda de marfuri releva realizarea unuia din
obiectivele unitatii, stocajul lor, conservarea patrimoniului; nregistrarea facturii emise de furnizor este de
resortul contabilitatii, iar plata ei priveste din nou functia de conservare (a disponibilitatilor banesti).
Daca doua functii sunt efectuate de acelasi compartiment, aceasta poate favoriza aparitia unor
erori; de exemplu, daca uncompartiment este responsabil si cu comandarea bunurilor si cu depozitarea
lor, n absenta inventarului permanent, el poate sa fie tentat sa distruga sau sa sustraga bunurile
comandate n cantitati
39
Dr. ec. MARIN TOM A

excesive sau, tot att de bine, se poate
ntelege cu un furnizor pentru a cere plati frauduloase de bunuri neprimite.
si ntr-un caz si ntr-altul, separarea functiilor suprima acest gen de inconveniente; ea este din acest
punct de vedere o tehnica foarte precisa de lupta contra erorilor si fraudelor.
Indiferent de marimea ntreprinderii, stabilirea masurilor de control intern se recomanda a fi facuta
cu respectarea standardelor de audit din care decurg urmatoarele reguli generale:
a) Regula bunei organizari. ntreprinderea definita ca "o
celula vie, necesitnd o organizare proprie si adaptare la mediul
sau nconjurator", face ca existenta sa sa fie centrul participarii
unor elemente eterogene (oameni, capitaluri, masini...) si implica
punerea n functiune a unui plan de organizare, pentru a lucra n
mod coerent la realizarea activitatilor sale.
Organizarea se cere a fi: conceputa nainte si nu dupa ce au aparut constrngeri conjuncturale;
adaptata obiectivelor ntreprinderii si adaptabila la mediul economic si natural nconjurator; verificabila
(adica sa se poata verifica concordanta organizarii existente cu organizarea conceputa); formalizata cu
ajutorul unei organigrame si a unui manual de proceduri; sa comporte o separare a functiilor (n
principiu aceeasi persoana nu poate sa exercite doua atributii concomitente apartinnd urmatoarelor
functii: de decizie, detinere de valori, nregistrare, control).
b) Regula integrarii procedurilor. Consta n utilizarea unor
proceduri care sa permita:
posibilitatea verificarii unei informatii cu o alta (de exem
plu: totalul contului sintetic "clienti" sa concorde cu suma
conturilor individuale ale clientilor);
controale reciproce (de exemplu: soldul casei mai putin
plafonul de casa cu situatia numerarului depus la banca
n termenul stabilit);
40
utilizarea cu bunastiinta a mijloacelor tehnice, informatice.

c) Regula permanentei procedurilor. Durabilitatea exploa
tarii ntreprinderii si a organizarii sale implica, de asemenea, ca
procedurile introduse sa fie respectate n permanenta (de exemplu:
coerenta informatiilor contabile n cursul perioadelor succesive
implica permanenta aplicare a regulilor si procedurilor sau meto
delor de evaluare utilizate la ntocmirea conturilor anuale, astfel
ca acestea nu pot fi modificate de la un exercitiu la altul dect daca
o schimbare exceptionala, bine motivata, a intervenit n situatia
ntreprinderii). Permanenta procedurilor asigura posibilitatea com
paratiilor ntre exercitiile financiare, fiind necesara deci asigurarea
permanentei: formelor de contabilitate, metodei de clasificare ana
litica a planului de conturi propriu al ntreprinderii; inventar perma
nent, intermitent etc.
d) Regula universalitatii aplicarii procedurilor . Implica
imposibilitatea unor persoane, activitati sau compartimente sa dero
ge de la regulile stabilite de exercitare a procedurilor controlului
intern.
e) Regula independentei obiectivelor. Consta n aceea ca obiectivele controlului intern trebuie sa fie ndeplinite independent
de metodele, procedurile si mijloacele ntreprinderii (de exemplu:
tinerea contabilitatii generale, fie manual, fie informatizat, efectuata
de un contabil salariat, colaborator sau societate de profil, este
supusa celor patru obiective: de rapiditate, regularitate, sinceritate
si fidelitate, care trebuie n toate cazurile respectate).
f) Regula bunei informari. Consta n necesitatea ca informatia
sa fie pertinenta (adaptata obiectivului si utilizarii sale) disponibila,
accesibila, utila, obiectiva (impartiala), clara (fara ambiguitate),
rapida, cu un cost adaptat rolului sau si verificabila (de exemplu,
cu sursele de informare existente).
41
Dr. ec. MARIN TOMA
g) Regula concordantei cu
necesitatile ntreprinderii. Obliga adaptarea controlului intern la caracteristicile ntreprinderii si
ale mediului nconjurator - extern ntreprinderii. n caz contrar, controlul intern formeaza un ansamblu rigid
care nu permite atingerea obiectivului de eficienta; controlul intern nu implica n nici un caz o multiplicare
inutila si costisitoare de procedee greoaie si n exces; controlul intern trebuie sa fie adaptat necesitatilor
ntreprinderii si mediului sau nconjurator n functie de importanta riscurilor pe care trebuie sa le evite si a
costului sau de functionare. De exemplu, nu se vor utiliza aceleasi procedee pentru casa unui
supermagazin sau pentru casa unui depozit de marfuri destinata, n principal, pentru achitarea platilor
marunte, curente.
Obiectivele controlului intern sunt:
A. Protejarea activelor ntreprinderii
Masurile ce se pot lua sunt n raport direct proportional cu dimensiunile ntreprinderii, forma
sociala si raspunderile stabilite celor care gestioneaza patrimoniul.
De regula, nsa, se are n vedere, n cadrul stabilirii organizarii ntreprinderii:
A.l. Definirea responsabilitatilor

Limitele competentelor si responsabilitatile celor ce gestioneaza patrimoniul sunt stabilite, dupa
caz, prin actul de numire sau n cadrul contractului sau statutului societatii.
Pentru restul personalului de conducere si executie, competentele si responsabilitatile sunt
stabilite n cadrul unei organigrame detaliata n scris, de cele mai multe ori n cadrul unui regulament
de organizare si functionare (R.O.F.).
Organigrama, statutul si R.O.F. sunt necesare a fi tinute "la zi" cu orice modificare adusa
responsabilitatilor personalului, ndeosebi n marile ntreprinderi unde aceste modificari sunt mai
frecvente dect n cele mici.
42

Sarcinile, competentele si responsabilitatile trebuie aduse la cunostinta celor interesati, n asa fel
nct "fiecare sa stie ce trebuie sa faca".
A.2. Separarea sarcinilor si a functiilor:
Q Separarea sarcinilor este necesar a fi facuta astfel nct sa permita controlul reciproc al executiei lor. Este
de dorit sa se evite ca una si aceeasi persoana sa poata comite o eroare sau o inexactitate - iregularitate avnd posibilitatea de a o ascunde, sau fara caalta persoana sa aiba posibilitatea de a o descoperi, n
practica, prin sarcini se ntelege si totalitatea operatiunilor pe care le executa o persoana n cadrul atributiilor
sau competentelor ce i-au fost ncredintate pentru realizarea functiilor sau grupelor de functii
carealcatuiesc structura organizatorica a ntreprinderii. Separarea si delegarea atributiilor nu diminueaza
sau anuleaza responsabilitatea celor ce gestioneaza patrimoniul ntreprinderii. n acest sens,
delegarea atributiilor este necesar sa se faca:
- pentru un numar redus de persoane, pentru a nu se
dilua raspunderea;
- asigurnd specializarea acestor persoane mputer
nicite;
- asigurnd independenta persoanelor mputernicite
fata de obiectul si subiectul controlului;
- asigurnd autoritatea celor ce exercita controlul, res
pectiv dreptul de a impune luarea anumitor masuri.
a Separarea functiilor, daca ele sunt mai mult sau mai putin numeroase, n functie de marimea ntreprinderii, trebuie sa asigure ntotdeauna separarea a trei functii care, de regula, se regasesc n mai toate ntreprinderile, respectiv cele privind:
43
Dr. ec. MARIN TOMA

-
realizarea obiectivelor ntreprinderii activitatile

operationale - cum ar fi compartimentele si activi
tatile necesare exploatarii;
- protejarea sau conservarea patrimoniului, adica

acele compartimente care detin bunuri sau valori
ale ntreprinderii sau persoane care asigura protec
tia lor fizica, cum ar fi: casier, magaziner, personal
de ntretinere etc.
- nregistrarea operatiilor sau contabilizarea lor,

aceasta functie nregistrnd activitatea operatio
nala, constatnd existenta activelor si a resurselor,
constituie, ea singura, unul din elementele funda
mentale ale autocontrolului ntr-o ntreprindere; ea
cuprinde: ntocmirea si circulatia documentelor;
contabilitatea generala si de gestiune; elaborarea
si urmarirea bugetelor de venituri si cheltuieli;
plati; statistici; centralizarea tuturor informatiilor
care contribuie la luarea deciziilor.
A.3. Descrierea functiilor
Se face, de regula, narativ, prin regulamentul de organizare si functionare sau statut (la
ntreprinderile mijlocii si mici) si grafic prin organigrame.
n practica, descrierea detaliata a functiilor pe posturi e cunoscuta si sub denumirea de "fisa postului".
Aceasta descriere pleaca de la simpla definire a responsabilitatilor din cadrul unei functii; este
recomandabil sa se precizeze la fiecare nivel de executie: originea informatiilor de prelucrat; modalitatea de
prelucrare; periodicitatea de prelucrare si destinatarii. Este de dorit ca aceasta deservire sa fie scrisa ntr-o
modalitate care sa evite, pe ct posibil, erorile de ntelegere, deformarile sau orice alte devieri care ar
putea sa se produca din neglijenta sau, din contra, din exces de zel.
44

Aceasta descriere usureaza, atunci cnd va fi cazul, schimbarile sau nlocuirile de personal
(plecari, mutari, mbolnaviri, vacante etc).
A.4. Procedura acordarii mputernicirilor
Reprezinta modalitatea stabilirii persoanelor care pot angaja ntreprinderea si diferitele niveluri ale
avizelor de verificare necesare, potrivit naturii angajamentului ce urmeaza a se da. O procedura de dubla
semnatura poate fi prevazuta pentru angajamentele (obligatiile) importante (de exemplu, managerul si
directorul economic pentru contractele de credite bancare); dimpotriva, pentru operatiile curente, aceasta
procedura poate sa constituie o ngreu-nare inutila (birocratica) a sarcinilor si sa duca la diluarea responsabilitatilor.
Desigur, n cadrul misiunilor preventive, pot fi supuse acelorasi proceduri de vize (verificari) si
aprobari si miscarile (primiri, eliberari) de bunuri sau valori de trezorerie din cadrul ntreprinderii, n
functie de marimea, frecventa si natura acestor miscari.
Procedura de stabilire a persoanelor mputernicite sa verifice si sa vizeze documentele ce cuprind
operatiile ce se refera la drepturile si obligatiile patrimoniale ale unitatilor bugetare sau regiile autonome
se determina potrivit controlului financiar propriu organizat de ordonatorii de credite principali, secundari si
tertiari, precum si de directorii generali ai regiilor autonome, conform reglementarilor n vigoare.
Potrivit controlului financiar propriu, la aceste unitati bugetare delegarea - mputernicirea - atributiilor de
control se face prin:
decizia de organizare si exercitare a controlului financiar

preventiv;
fisa postului pentru exercitarea controlului ierarhic opera
tiv curent si a controalelor reciproce - autocontrolul;
grafice de prelucrare a documentelor justificative (contro
lul contabil al operatiilor supuse nregistrarii n contabili
tate).
45
Dr. ec. MARIN TOMA
Preocuparea persoanelor care
gestioneaza patrimoniul ntreprinderii pentru protejarea activelor ntreprinderii, componenta importanta a
planului de organizare a controlului intern, este determinata de obligatia acestora de a prezenta si a asigura
regularitatea si sinceritatea conturilor anuale care urmaresc sa dea o imagine fidela, clara si completa
patrimoniului, situatiei financiare si rezultatelor operatiilor pe care auditorul are nsarcinarea sa le certifice.
Aceste aspecte ale controlului intern sunt deosebit de importante pentru cei ce gestioneaza
patrimoniul, ntruct ei utilizeaza pe tot parcursul anului informatiile financiare produse de
sistemul stabilit, pentru a lua, n special, deciziile lor de gestiune.
B. Asigurarea fidelitatii si exactitatii informatiei contabile
Aceasta cerinta este, de asemenea, n obligatia celui care gestioneaza patrimoniul si contribuie
integral la garantarea regularitatii si sinceritatii contabilitatii. n cadrul planului de organizare a
controlului intern, alaturi de celelalte componente, procedurile de organizare a contabilitatii, proceduri
destinate ntelegerii sistemelor de prelucrare si realizare a controalelor, se recomanda a fi colectate si
regrupate ntr-unmanual de proceduri. Acesta are rolul de a oferi pastrarea si consultarea acestor
proceduri att de cei nsarcinati cu aplicarea lor, ct si de cei mputerniciti cu verificarea modului lor de
aplicare. Manualul de proceduri este indicat sa cuprinda:
B.l. Modalitatea de ntocmire si circulatie a documentelor justificative
Se realizeaza:
- fie prin intermediul unor fise descriptive - narative - cuprinznd: denumirea documentului; formatul; la ce
serveste; modul de ntocmire si nr. de exemplare; persoana -functia - care-1 ntocmeste, verifica,
aproba; persoana primitoare, predatoare; date cantitative, valorice; data si
46

locul ntocmirii; unde circula; unde se arhiveaza; durata arhivarii etc;
- fie prin intermediul unor diagrame, grafice cuprinznd datele esentiale ale documentului justificativ
ntocmite pe cicluri de operatii: cumparari, vnzari, imobilizari etc.
Procedura de ntocmire si circulatie a documentelor justificative trebuie sa asigure n orice moment
posibilitatea de a stabili originea informatiei sau, din contra, de a o regasi n documentul centralizator
sau de sinteza.
De asemenea, pe ct posibil, e bine ca documentele sa fie prenumerotate - nseriate - pentru a
permite urmarirea utilizarii si nregistrarii lor.
Tendinta fiind de a formaliza respectiv de a tipiza ct mai multe din documentele justificative
privind miscarile de bunuri si valori, precum si cele cu caracter financiar-bancar ce circula n afara
ntreprinderii, este necesar a nu fi uitate acestea si a fi nscrise n procedurile de ntocmire si circulatie a
documentelor, n concordanta cu prevederile stabilite de reglementarile n vigoare.
B.2. Organizarea si tinerea corecta si la zi a contabilitatii Se recomanda ca, n cadrul manualului de

proceduri, sa se elaboreze de catre persoanele responsabile un "document descriptiv" n care sa se arate
modul de organizare si procedurile utilizate pentru aducerea la ndeplinire a obligatiilor legale cu privire la
gestionarea patrimoniului, tinerea contabilitatii, controlul asupra operatiilor patrimoniale efectuate.
Consideram ca forma cea mai potrivita de ntocmire si conservare a acestui document descriptiv consta
n tinerea unui dosar cu foi de lucru care permite sa se urmareasca evolutia organizarii. Contabilitatea, ca
instrument principal de cunoastere, gestiune si control al patrimoniului si al rezultatelor obtinute, trebuie sa
asigure nregistrarea cronologica si sistematica, prelucrarea, publicarea si pastrarea informatiilor cu privire
la situatia patrimoniala si rezulta47
Dr. ec. MARIN TOMA

tele obtinute, att pentru necesitatile
proprii ale ntreprinderii, ct si n relatiile acesteia cu asociatii sau actionarii, clientii, furnizorii, bancile,
organele fiscale si alte persoane juridice si fizice.
Acest document - manualul de proceduri - nu este obligatoriu, dar este obligatorie organizarea si
conducerea contabilitatii. El este necesar pentru ntelegerea sistemului de prelucrare contabila si de realizare
a controalelor n cadrul contabilitatii. Totodata, necesitatea de a dispune de un anumit numar de informatii
permanente (modalitatea de arhivare permanenta, repertoarul registrelor contabile, planul de conturi,
proceduri de contabilizare etc.) justifica n mod general indispensabila lui elaborare.
De asemenea, documentul permite, parcurgnd drumul de la ntocmirea lui pna la prelucrarea
informatiei, sa se nteleaga cum sunt obtinute situatiile contabile.
Documentul poate fi realizat abordnd una sau mai multe din modalitatile urmatoare:
-o abordare folosind circuitele de informatii ale sistemelor de prelucrare si jurnalelor tinute, care
permite cel mai bine ntelegerea drumului informatiei contabile, de la originea sa pna la conturile anuale;
-o abordare axndu-se pe persoanele responsabile cu efectuarea lucrarilor contabile, prezinta
avantajul de a pune n valoare functiile si responsabilitatile fiecaruia;
-o abordare axndu-se pe conturi prezinta avantajul ca usureaza controlul, dar nu ofera o vedere
de ansamblu a organizarii si a procedurilor contabile.
Fata de aceste cerinte recomandate, documentul privind organizarea contabilitatii cuprinde cel putin
informatiile urmatoare:
- organizarea compartimentului distinct (functiile si atributiile persoanelor componente) sau organizarea unui
sistem informational contabil care sa asigure: eliminarea parale48
_________ Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati
lismelor ntre compartimente; schimb de informatii ntre acestea; controlul reciproc ntre compartimente;
autocontrolul executantilor;
rolul colaboratorilor dinafara ntreprinderii (cenzori, consultanti);
planul de conturi propriu, respectiv adaptarea la necesitatile ntreprinderii a planului de conturi general,
inclusiv planul de conturi propriu al contabilitatii de gestiune;
organizarea contabilitatii de gestiune n functie de specificul activitatii si necesitatile proprii ale
acesteia;
lista jurnalelor utilizate, daca este cazul;
sisteme si mijloace contabile (metode de calcul; metode de evaluare; metode de evidenta si calcul:
inventar permanent, intermitent, amortismente etc);
tipul sistemului: clasic, centralizator etc; mijloace utilizate: manual, informatizate etc;
informatii contabile produse;
documente obtinute: jurnale, balante, conturi si alte situatii contabile si financiare (situatii, tablouri,
declaratii, raportari etc);
registre legale: Registrul jurnal, Registrul inventar, Cartea mare;
arhivarea documentelor justificative, a registrelor legale, a conturilor anuale, a statelor de salarii;
tipul de arhivare; numeric, alfanumeric, cronologic etc; durata de arhivare; locul de arhivare.
49
Dr. ec. MARIN TOMA
Natura si importanta dezvoltarii
n amanunt a acestui document depinde de marimea ntreprinderii, de sectorul sau de activitate, de
organizarea sa contabila si de costul acestei organizari.
B.3. Organizarea si efectuarea inventarierii patrimoniului si a valorificarii acestuia
Normele legale privind organizarea si efectuarea inventarierii patrimoniului este necesar a fi adaptate si
detaliate la nivelul caracteristicilor si specificului activitatilor ntreprinderii sub forma unor "instructiuni"
(facnd parte din "manualul de proceduri") elaborate de persoana care gestioneaza patrimoniul
ntreprinderii.
Aceste "instructiuni" sunt destinate comisiilor de inventariere, att atunci cnd inventarierea se
efectueaza prin salariati proprii, ct si atunci cnd se efectueaza pe baza de contracte de prestari de servicii
ncheiate cu persoane fizice sau juridice.
B.4. Respectarea regulilor de ntocmire a bilanturilor contabile
Tot sub forma unor "instructiuni" (facnd si ele parte din "manualul de proceduri") elaborate de
persoana care gestioneaza patrimoniul, se stabilesc masurile premergatoare nchiderii exercitiului
financiar, ct si cele ce vor urma n perioada ulterioara pna la elaborarea conturilor anuale (perioada
cunoscuta sub denumirea de evenimente posterioare nchiderii exercitiului financiar).
Masurile pregatitoare nchiderii exercitiului financiar si elaborarii conturilor anuale vor trebui sa
stabileasca actiuni si responsabilitati concrete n interiorul ntreprinderii, care sa dea asigurarile necesare
ca aceste conturi anuale prezinta o imagine fidela, clara si completa a patrimoniului, a rezultatelor obtinute si a
situatiei financiare.
Realitatea conturilor anuale necesitnd a fi dovedita numai cu inventarierea ntregului
patrimoniu, este evident ca valorificarea rezultatelor inventarierii reprezinta etapa cea mai importanta a nchiderii exercitiului financiar.
50

Aceasta valorificare se stabileste:
-
fie n cadrul instructiunilor proprii de inventariere;
fie n cadrul instructiunilor proprii de nchidere a exerci

tiului financiar, incluznd toate masurile necesare pentru
punerea de acord a datelor nregistrate n contabilitate cu
situatia reala a elementelor patrimoniale stabilite pe baza
inventarierii.
n cadrul acestor instructiuni se vor nominaliza att actiunile ct si compartimentele sau persoanele
raspunzatoare pentru:
documentarea si ntocmirea calculatiei de determinare a
amortizarii activelor amortizabile;
documentarea si ntocmirea calculatiei de determinare a
valorii necesare pentru constituirea unor provizioane
pentru:
. deprecierea reversibila - relativa - a unor mijloace fixe
cauzata de: aparitia unei uzuri morale de care nu s-a
tinut seama cu ocazia amortizarii; supraevaluarea
mijloacelor fixe prin aplicarea unor coeficienti neadec
vati, cu ocazia reevaluarii lor; lipsa de utilitate a acestora
pentru unitate n momentul inventarierii (aflate n con
servare, neutilizabile pentru activitatile desfasurate n
momentul inventarierii etc); alte cauze care determina
o evaluare actuala mai scazuta a mijloacelor fixe dect
valoarea cu care acestea figureaza n contabilitate;
. deprecierea reversibila - relativa - a unor elemente pa
trimoniale cauzata de: deprecierea acestora (stocuri si
productie n curs; conturi de terti; conturi financiare)
sau incertitudini cu privire la realizarea sau plata
acestora (litigii, amenzi, penalizari, despagubiri, daune
51
Dr. ec. MARIN TOMA
si alte datorii incerte, cheltuieli n
perioada de garantie etc).
n perioada dintre data nchiderii exercitiului financiar si elaborarea conturilor anuale pot avea loc
evenimente intervenite sau cunoscute dupa data nchiderii care pot avea consecinte semnificative asupra
conturilor.
n acest sens, tot n cadrul instructiunilor elaborate de persoana care gestioneaza patrimoniul, se
recomanda a se stabili actiuni si responsabilitati privind constatarea acestor evenimente, cum ar fi, de
exemplu: determinarea definitiva a valorii de achizitie a unei imobilizari receptionate nainte de nchiderea
exercitiului financiar; informatii conducnd la deprecierea sau modificarea deprecierii lucrarilor productiei n curs -; constatarea deteriorarii solvabilitatii unui debitor (client) care conduce la nregistrarea
creantei respective ca dubioasa si constituirea provizionului corespunzator; restituirea unor marfuri sau
produse livrate naintea nchiderii exercitiului; diverse situatii - evenimente - care confirma sau infirma
aprecierile facute cu ocazia nchiderii exercitiului.
n general, asigurarea respectarii regulilor de ntocmire a conturilor anuale obliga persoanele care
gestioneaza patrimonii sa ia toate masurile necesare documentarii si fundamentarii acestora, iar raportul
lor de gestiune sa fie clar si complet.
B.5. Controalele de baza ale activitatii contabile Aceste controale au n vedere verificarea contabilizarii
operatiilor economico-financiare ale ntreprinderii si se refera n principal la:
-
controalele de exhaustivitate;
controalele realitatii; si
controalele exactitatii.
Aceste controale pot fi definite n amanunt si pe functiile -persoanele - ce le efectueaza:
52

fie n cadrul modalitatii de ntocmire si circulatie a docu
mentelor justificative;
-
fie n cadrul manualului de proceduri.
C. Asigurarea respectarii dispozitiilor ntreprinderii

Aceasta parte a planului de organizare al controlului intern are drept scop stabilirea modalitatilor
de ndeplinire corecta si la timp a dispozitiilor ntreprinderii, asigurnd acea parte, de zi cu zi, a actului de
conducere - managementului - cunoscut si sub denumirea de coordonare a activitatii ntreprinderii.
Pentru aceasta este necesar ca toate instructiunile, deciziile, normativele interne si alte dispozitii ale
ntreprinderii sa cuprinda si modalitatea, posibilitatile, ct si persoanele mputernicite sa urmareasca
aplicarea lor. Se va avea n vedere sa se asigure:
-
o perfecta transmitere a instructiunilor la destinatarii lor;
elaborarea suficient de clara a informatiilor pentru a evita

interpretarea eronata de catre destinatarii lor;
posibilitatea ca instructiunile date si mijloacele puse la
dispozitia celor nsarcinati cu aplicarea lor sa fie cele mai
potrivite scopului stabilit;
procedurile cele mai indicate pentru raportarea executarii
acestor instructiuni.
D. Promovarea eficacitatii exploatarii
Pentru auditor aceste aspecte ale planului de organizare a controlului intern prezinta un interes
secundar, ntruct el nu are obligatia aprecierii activitatii operationale a ntreprinderii si nici a politicii
acesteia.
Totusi, n aprecierea controlului intern este inevitabil ca auditorul sa nu abordeze aspectele
operationale, chiar daca aspectele contabile ramn privilegiate. Buna aplicare a dispozitiilor ntreprin53
Dr. ec. MARIN TOMA

derii si toate aspectele operationale ce conduc la promovarea si asigurarea eficacitatii activitatilor
ntreprinderii sunt o garantie a continuitatii exploatarii, ceea ce are o influenta directa asupra conturilor
anuale.
De aceea, dupa unii autori, examinarea acestora de catre auditor este, n plus, foarte apreciata de cel ce
gestioneaza patrimoniul.
Pentru el materia contabila este adesea obscura si nu i sesizeaza ntotdeauna ntreaga ei utilitate
dar, n schimb, apreciaza unanim serviciile pe care i le aduce auditorul prin comentariile sale privind
organizarea, competenta personalului si integritatea sa, circuitele informatice, eventual, prea greoaie si
costisitoare.
Obiectivele pe termen lung ale controlului trebuie sa constituie un ndrumar pentru deciziile
viitoare ale celui ce gestioneaza patrimoniul, cu privire la toate aspectele de ordin financiar, cum sunt:
controalele, previziunile, analiza si ntocmirea situatiilor si raportarilor patrimoniale sau financiare.
Aceste obiective corespund unui singur scop: mbunatatirea rezultatelor.
Prin modalitatea sa de conceptie si organizare, controlul intern permite obtinerea asigurarii ca:
-
toate operatiile miscarilor patrimoniale ale ntreprinderii

care fac obiectul unei nregistrari contabile sunt nregis
trate;
toate nregistrarile contabile transpun corect operatii

reale;
- toate activele ntreprinderii sunt protejate;

- aceeasi operatie este totdeauna transpusa dupa aceeasi
metoda de nregistrare;
-
toate documentele justificative elaborate de ntreprindere

pentru consemnarea operatiilor sale patrimoniale ntrunesc
conditiile cerute elementelor probante;

toate operatiile sunt executate n conformitate cu dispozi
tiile ntreprinderii.
6.3. Limitele controlului intern
Controlul intern nu poate aduce dect un grad rezonabil de certitudine privind realizarea
obiectivelor fixate de cel ce gestioneaza patrimoniul, datorita limitarilor care-i sunt inerente, conditionate
de:
Domeniul de aplicare; controlul intern cuprinde mai ales
operatiile repetitive si mai putin cele exceptionale.
Costul controlului intern; conducerea ntreprinderii cere
adesea ca avantajele scontate prin realizarea controlului
intern sa nu fie depasite de costurile necesare cu realizarea
acestui control intern. Nu trebuie sa fie disproportionat n
raport cu pierderea potentiala ocazionata de fraude sau
erori, tinnd seama de caracteristicile controlului intern
care:
. este un element de protejare a activelor ntreprinderii,
al carui cost poate fi analizat ca si cel privind asigurarea
bunurilor;
. este o mai buna repartizare a sarcinilor care nu trebuie
sa se transpuna sistematic prin multiplicarea acestora;
. trebuie sa fie n raport cu riscul pe care-1 acopera.
Problemele umane. Conceptia si aplicarea unui sistem
de control intern are la baza ncrederea pe care cei ce ges

tioneaza patrimoniul o au n personalul din subordine,
existnd nsa:
. posibilitatea unor erori umane ocazionate de neglijenta,
neatentie, distractie, erori de rationament sau gresita
ntelegere a dispozitiilor ntreprinderii;
54
55
Dr. ec. MARIN TOMA
.
anumitor persoane;
abuzul de prerogative din partea
. posibilitatea oculta ntre mai multe persoane de a preju

dicia patrimoniul ntreprinderii; cel mai bun sistem de
control intern nu poate n totalitate sa evite producerea
premeditata de prejudicii; controlul reciproc prin sepa
rarea sarcinilor - autocontrolul salariatilor - are ca
obiectiv tocmai oprirea fraudelor sau deturnarilor opera
te de un membru al personalului, dar ntelegerea dintre
doua (sau mai multe) persoane implicate la realizarea
aceleiasi proceduri poate permite comiterea de fraude,
sustrageri sau delapidari; de asemenea, ntelegeri oculte
de a produce prejudicii ntreprinderii, la niveluri ierar
hice nalte, ramn totdeauna posibile;
. posibilitatea de a "scapa" controalelor interne;
. posibilitatea ca unele proceduri sa devina inadecvate,
ca urmare a schimbarii conditiilor avute initial n vedere,
astfel ca nu mai este asigurata validitatea procedurii
respective (exemplu, conditii de calitate noi, cerute la
receptionarea unor bunuri inexistente la data elaborarii
procedurii).
6.4. Relatia control intern - audit intern
Controlul intern al unei entitati se refera la totalitatea procedurilor si la realizarea lui participa ntreg
personalul entitatii respective.
Auditul intern al unei entitati se refera la controlul existentei si aplicarii procedurilor din entitatea
respectiva si se realizeaza prin compartimente distincte care fac parte din structura si sistemul de control
intern al acelei entitati; el poate fi realizat si de firme specializate de audit.
56

Audit

Încărcat de

Informații document

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Audit

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Corpul Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati

Dr. ec. MARIN TOMA

Editura CECCAR, Bucuresti, 2005

PARTEA A - PRINCIPII sI REGULI GENERALE

6. Auditul intern si controlul intern...................... 35

1.1. Cunoasterea globala a ntreprinderii... 107

_____________ Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati

Examenul competentei......................... 108

sau cenzor.......................................... 109

Decizia de acceptare a mandatului.... 109

Fisa de acceptare a mandatului............. 109

2. Contactarea lucrarilor de audit..................... 112

3. Tehnici de control pentru obtinerea

Dr. ec. MARIN TOMA

1. Rolul raportului de audit.............................. 183

_______________ Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati

MISIUNI CONEXE.................................... 205

1. Codul etic national al profesionistilor

Amenintari la adresa independentei.... 241

3.3. Masuri de protejare a independentei... 244

________________ Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati

4. Standarde aplicabile, calitatea,

Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati

PRINCIPII sI REGULI GENERALE

Dr. ec. MARIN TOMA

2. Conceptul de audit financiar 2.1. Audit financiar sau audit statutar?

Dr. ec. MARIN TOMA

persoanelor care realizeaza

auditul financiar asupra situatiei fiscale;

auditul financiar asupra conturilor de clienti pentru a

br. ec. MARIN TOMA

Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati

2.4. Categorii de auditori

Dr. ec. MARIN TOMA

"Auditorul legal" sau "controlorul legal" (expresii france

________________ Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati

II. AUPITUL EXTERN

Se realizeaza exclusiv prin firme de specialitate.

3. Conceptul de audit statutar

r. ec. MARIN TOMA

comportamentul responsabil al firmei fata de problemele

________________ Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati

)r. ec. MARIN TOMA

_________ Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati

mare responsabilitate n detectarea fraudelor, neregulilor

incorecte din conturi si daca acestea

Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati

Dr. ec. MARIN TOMA

deontologica precis stabilita prin codul etic.

4. Servicii de audit si servicii conexe

examene pe baza de proceduri convenite;

masuri de compilare a informatiilor financiar-contabile.

4.1. Examenul limitat

Dr. ec. MARIN TOMA

4.2. Misiuni de proceduri convenite

________________ Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati

Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati

5. Rolul si obiectul auditului statutar

6. Auditul intern si controlul intern

6.1. Auditul intern

________________ Initiere n auditul situatiilor financiare ale unei entitati

tinerea fiselor de cont asigura arhivarea informatiilor;

tinerea scadentelor de plati sau ncasari: de exemplu, res

Dr. ec. MARIN TOMA