SUPORT CURS AUDIT FINANCIAR

Lect. Univ. Dr. LAPTE RAMONA

CURS 11

3.3.2. Controlul conturilor

Sistemul contabil i sistemul de control intern au ca scop prevenirea, detectarea
i corectarea erorilor semnificative. Credibilitatea probelor de audit este condiionat de
proveniena sursei, intern sau extern, dar i de natura sa: documentar, oral,
constatare efectiv, etc.
Atunci cnd sistemul contabil i sistemul de control intern sunt funcionale,
probele de audit interne sunt mai credibile dect cele externe, dup cum confirmarea
primit de la un ter, ca surs extern, este mai credibil dect o surs intern.
Obiectivul principal al auditului n etapa de control al conturilor este obinerea
elementelor probante adecvate pentru a emite opinia motivat i responsabil asupra
modului de reflectare a situaiei financiare a companiei auditate, ceea ce presupune
asigurarea respectrii regulilor i a reglementrilor de ctre entitatea economic, dup
cum urmeaz:
- reguli de prezentare i de evaluare, stabilite prin normele legale i
profesionale;
- respectarea i aplicarea principiilor contabile;
- reglementrile referitoare la inventariere;
- regulile de organizare a contabilitii i de inere a registrelor;
- existena activelor i faptul c acestea aparin entitii;
- respectarea regulilor i a metodelor de evaluare.
n aceast etap, auditorul ntocmete programul de control al conturilor. ntre
eficiena controlului intern dintr-o entitate economic i mrimea efortului depus de
ctre auditor cu ocazia controlului conturilor exist o relaie invers proporional. De
aceea, programele de control al conturilor pot s varieze ntre o limit minim i o limit
maxim.
Programele minime sau restrnse se elaboreaz atunci cnd, n urma aprecierii
controlului intern, se ajunge la concluzia c exist un grad rezonabil de asigurare asupra
fiabilitii nregistrrilor contabile. n acest caz, sondajele de audit se pot limita numai la
soldul conturilor, pentru c funcionarea controlului intern asupra rulajelor a fost
urmrit n etapa precedent a auditului.
Programele extinse de control al conturilor se elaboreaz n situaia n care, n
urma parcurgerii etapelor precedente se ajunge la concluzia c, auditul nu se poate
sprijini pe controlul intern din entitatea economic. n acest caz, volumul sondajelor de
audit este mai mare pentru c se cuprind n procesul de verificare, att soldurile
conturilor, ct i rulajele. Cu aceast ocazie, se au n vedere punctele slabe i riscurile de
eroare identificate cu prilejul aprecierii caracteristicilor proprii ale entitii i a
controlului intern.
Procedurile utilizate pentru obinerea probelor de audit n etapa de control al
conturilor sunt:

inspecia;

observaia;
1

SUPORT CURS AUDIT FINANCIAR

Lect. Univ. Dr. LAPTE RAMONA

investigaia;

confirmarea;

calculul;

proceduri analitice.
Inspecia are ca obiectiv validarea nregistrrilor pe baza documentelor.
Observaia const n examinarea unor proceduri efectuate de ctre personalul
entitii economice: inventarierea activelor fixe i circulante, modul de evideniere i de
control asupra corespondenei conturilor, etc.
Investigaia are ca obiectiv obinerea de informaii n scris din interiorul entitii
economice sau din exterior cu privire la existena unor achiziii, coninutul
nregistrrilor, evaluarea acestora, etc.
Confirmarea const n rspunsul primit la o investigaie pentru a compara
informaiile coninute n nregistrrile contabile, de exemplu, confirmarea creanelor
prin colaborarea cu debitorii.
Calculul are ca obiectiv verificarea acurateei matematice a documentelor
primare, a nregistrrilor contabile, precum i a unor calcule extracontabile, care
urmeaz s se regseasc n conturi.
Procedurile analitice se refer la analiza indicatorilor bilanului, a ratelor de
structur activ-capitaluri, analiza fluxurilor nete, etc.
Standardele Internaionale de Audit solicit informaii suplimentare probelor de
audit pentru acele valori semnificative cuprinse n situaiile financiare, informaii care
pot fi obinute prin:
- participarea auditorului la inventarierea stocurilor;
- confirmarea creanelor;
- investigaii cu privire la litigii i revendicri;
- evaluarea i prezentarea investiiilor pe termen lung.
Tehnicile i procedurile de control ale conturilor
Procedeele utilizate pentru controlul conturilor trebuie s in cont de trsturile
entitii, identificate cu ocazia orientrii i planificrii misiunii de audit. Cele mai
frecvente tehnici utilizate pentru controlul conturilor sunt: tehnica sondajului, tehnica
observrii fizice i tehnica examinrii analitice iar procedura cea mai des folosit este
cea a confirmrilor directe.
Tehnica sondajului
Datorit numrului mare de operaiuni efectuate de o entitate economic,
auditorul nu poate verifica integral rulajele sau soldurile conturilor. Auditorul financiar
caut elemente probante pe un eantion adecvat utiliznd tehnica sondajului.
Sondajul este tehnica prin care se asigur selecionarea unui anumit numr sau a
unor pri dintr-o mulime, crora li se aplic tehnici de obinere a elementelor probante
i, n final, se asigur extrapolarea rezultatelor obinute asupra ntregii mase sau
mulimi.
Auditorul financiar poate folosi dou tipuri de sondaje, de natur diferit:
sondajul statistic i sondajul nestatistic, care este fundamentat exclusiv pe experiena sa
2

SUPORT CURS AUDIT FINANCIAR

Lect. Univ. Dr. LAPTE RAMONA

profesional. Sondajul nestatistic nu permite o extrapolare riguroas a rezultatelor

obinute la nivelul eantionului la ntreaga mas/mulime.
Pentru c auditorul recurge la astfel de sondaje este supus unui risc, acela de a
ajunge la concluzii diferite fa de cele care s-ar fi obinut printr-un control integral.
Acesta este riscul practicrii controlului prin sondaje i acest risc nu poate fi eliminat n
totalitate, manifestndu-se permanent. Auditul fiind prin natura sa un control prin
sondaj rezult c acest risc este inerent.
Dup ce auditorul i-a definit obiectivele sondajului i a ales mulimea, se ocup
de executarea sondajului, care presupune mai multe etape:
a. alegerea tehnicilor: statistice sau nestatistice;
b. determinarea taliei eantionului;
c. selecionarea eantionului, care trebuie s fie reprezentativ;
d. studiul eantionului - pentru ca eantionul s aib caracter probant, toate
elementele selecionate trebuie s fie controlate;
e. evaluarea rezultatelor;
f. concluziile sondajului - concluzia final asupra postului, tranzaciilor sau
operaiilor, care au fcut obiectul controlului, va fi suma concluziilor
formulate asupra unor aspecte, cum ar fi:
- elementele cheie, care au fcut obiectul unui control;
- anomaliile excepionale constatate;
- restul masei (mulimii).
Tehnica observrii fizice
Observarea fizic reprezint cel mai eficient mijloc de verificare a existenei unui
activ. Prin aceast tehnic nu se obin ns toate elementele probante necesare
auditorului, ci doar confirmarea existenei bunului respectiv. Celelalte elemente
necesare, cum ar fi: proprietatea asupra bunului, valoarea atribuit, etc., trebuie
verificate prin alte tehnici. Aceast tehnic se aplic, de regul, la controlul stocurilor.
Procedura confirmrii directe
Aceast procedur solicit unui ter, cu care entitatea economic auditat are
legturi, s confirme direct auditorului informaiile referitoare la existena operaiunilor,
a soldurilor, etc. Entitatea economic trebuie s-i exprime acordul pentru utilizarea
acestei tehnici. n caz contrar, auditorul se poate afla n una din urmtoarele situaii:
 consider c tehnicile compensatorii de control aduc elemente de prob
suficiente;
 consider c elementele obinute prin alte controale nu sunt probante i, fa
de limitele impuse de conducerea ntreprinderii, auditorul va suporta
consecinele necesare cu privire la certificare.
Tehnica verificrilor ncruciate (tehnica contraverificrilor)
Se confrunt diferitele exemplare ale unui document aflate n entiti,
compartimente sau locuri diferite. Astfel, se confrunt originalul chitanei aflat la
pltitor cu copia rmas n chitanier sau anexat n Registrul de Cas. n mod
asemntor, pentru controlul activitii de aprovizionare-desfacere, se confrunt factura
original de la beneficiar cu copia aflat la furnizor.
3

SUPORT CURS AUDIT FINANCIAR

Lect. Univ. Dr. LAPTE RAMONA

Procedura verificrilor reciproce presupune verificarea i confruntarea unor

documente sau evidene diferite care reflect operaiuni asemntoare sau ntre care
exist anumite corelaii. Pe aceast linie, controlul aprovizionrilor se realizeaz prin
compararea informaiilor din Dispoziiile de livrare-avize de expediie i din Facturi
cu cele din Notele de recepie i constatare de diferene, Situaia materialelor intrate,
Jurnalul cumprrilor, Fiele de magazie, din contabilitatea analitic a gestiunilor i
furnizorilor, etc.
Probele de laborator i expertizele tehnice
Atunci cnd complexitatea unor operaiuni nscrise n documente depete
nivelul de pregtire, competena legal sau aparatura deinut de auditor, se apeleaz la
serviciile unor specialiti, laboratoare de specialitate sau organe de control specializate
n analize tehnice i fizico-chimice. Probele de laborator i expertizele tehnice stabilesc
compoziia unor produse, respectarea reetei de fabricaie, rezistena i fiabilitatea unor
bunuri, randamentul energetic al unei instalaii, etc. Pentru verificarea i nelegerea
sistemului de prelucrare automat a datelor, se apeleaz la un specialist n informatic.
Confirmarea constatrilor de ctre cei controlai prin intermediul
scrisorilor de confirmare sau de ctre auditor
Auditorul financiar obine informaii verbale sau scrise de la persoanele care
particip la efectuarea operaiunilor i la ntocmirea documentelor, informaii care l
ajut s neleag mai bine procedurile folosite. Pentru fundamentarea deciziilor,
auditorul trebuie s verifice sinceritatea acestor informaii prin alte tehnici.
Auditorul poate utiliza dou metode pentru a obine informaii:
 solicit salariailor s ntocmeasc un document scris - o scrisoare de
confirmare a informaiilor;
 ntocmete un document care sintetizeaz informaiile obinute pe cale
verbal, document care, ulterior, este semnat de ctre personalul entitii.
Ridicarea documentelor originale de ctre organele de control
Auditorii, cu ocazia ndeplinirii misiunii lor, nu sunt autorizai s ridice
documente de la entitatea economic auditat. n cazul n care exist riscul ca o parte
din documentele originale s fie sustrase, refcute, distruse sau completate de ctre
persoane interesate, auditorii au obligaia s informeze organele de drept asupra
neregulilor constatate.
Examinarea analitic
Examinarea analitic este o tehnic comun controlului conturilor i controlului
situaiilor financiare anuale i presupune:
 determinarea unor rate specifice analizei economico-financiare;
 comparaii cu date din exerciiile anterioare i cu cele previzionate;
 comparaii ntre rulajele i soldurile diferitelor conturi din contabilitatea
curent;
 analiza fluctuaiilor i a tendinelor (rulaje i solduri exagerate).