F -X C h a n ge

F -X C h a n ge

N
y
bu

III. INTERZICEREA FISCALITII DISCRIMINATORII

III. INTERZICEREA FISCALITII DISCRIMINATORII ....................................... 1
1. Cadrul general .................................................................................................. 1
2. Libertatea de aciune a statelor ......................................................................... 2
3. Art. 110 paragraful 1 TFUE............................................................................... 4
A. Noiunea de similitudine ................................................................................. 4
B. Discriminarea direct ...................................................................................... 5
C. Discriminarea indirect ................................................................................... 6
4. Art. 110 paragraful 2 TFUE ............................................................................ 11
5. Raportul dintre taxele cu efect echivalent i taxele i impozitele ce in de art. 110
TFUE (fost 90 TCE) .................................................................................................... 15
A. Taxele ce afecteaz mrfurile importate sunt percepute i asupra produselor
naionale .................................................................................................................. 15
B. Taxele parafiscale ......................................................................................... 15
C. Situaia cnd o tax se aplic la mrfuri care nu sunt produse n ar ............. 16

1. Cadrul general
Art. 110 TFUE (fost 90, fost 95 TCE) constituie, n sistemul tratatului, o ntregire a
dispoziiilor referitoare la interzicerea taxelor vamale i a taxelor cu efect echivalent. Textul
urmrete s umple breele pe care un procedeu fiscal le-ar putea deschide n domeniul acestor
interdicii. Reglementarea i propune s asigure libera circulaie ntre statele membre n
condiii normale de concuren, eliminnd orice form de protecionism ce poate rezulta din
impozite interne discriminatorii fa de produsele originare din alte state membre. Textul
trebuie s garanteze neutralitatea perfect a impozitelor interne n raport cu competiia dintre
produsele naionale i cele importate.
Art. 110 TFUE prevede:
Niciun stat membru nu aplic, direct sau indirect, produselor altor state membre
impozite interne de orice natur mai mari dect cele care se aplic, direct sau indirect,

ac

.c

tr

om

k
lic
C

om

k
lic
C

.c

re

k e r- s o ft w a

ac

ww

ww

tr

to

to

bu

O
W
!

PD

O
W
!

PD

k e r- s o ft w a

re

F -X C h a n ge

F -X C h a n ge

N
y
bu

produselor naionale similare.

De asemenea, niciun stat membru nu aplic produselor altor state membre impozite
interne de natur s protejeze indirect alte sectoare de producie.
Primul paragraf interzice discriminarea ntre produse similare (cum ar fi diferite tipuri de
bere), n timp ce al doilea paragraf interzice protecionismul n impozitarea unor bunuri care,
dei nu sunt similare, se afl totui n competiie (de exemplu, berea i vinul de mas).
Cele mai ntlnite impozite interne vizate de text sunt accizele pe alcool, tutun, bijuterii,
autoturisme etc., precum i taxa pe valoare adugat (TVA). n sfera art. 110 intr i taxele pe
utilizarea produselor.
Observaii:
-

Dispoziiile art. 28 i cele ale art. 110 TFUE sunt complementare Nu pot fi aplicate
concomitent.

Situaia mrfurilor originare din state care nu sunt membre ale UE:
o Dac produsele sunt importate direct din statele tere sunt permise impozite
discriminatorii (situaia iese din sfera TFUE).
o Dac produsele sunt importate de un alt stat membru, ele capt statutul de
bunuri din UE (v. Dimensiunea extern a liberei circulaii a mrfurilor).

2. Libertatea de aciune a statelor

Dispoziiile de mai sus nu ngrdesc libertatea fiecrui stat membru de a urmri politica
fiscal pe care o consider mai adecvat pentru fiecare produs. El poate hotr care sunt
produsele impozabile, baza de impozitare, nivelul impozitelor, cu condiia ca bunul importat
s nu fie supus unui tratament discriminatoriu sau protecionist.
Dreptul comunitar nu interzice statelor membre s stabileasc un sistem de impozitare
difereniat, n funcie de diverse categorii de produse, dac facilitile fiscale acordate servesc
unor scopuri economice i sociale legitime. Sistemul de impozitare trebuie s se ntemeieze pe
criterii obiective. natura materiilor prime utilizate sau a procedeelor de producie aplicate.
- Comisia c. Franei 196/85 - Curtea a fost de acord cu o reglementare francez care fixa
o tax de consum de trei ori mai mic pentru vinurile dulci naturale a cror producie era
tradiional i obinuit n regiuni cu sol srac i precipitaii deficitare dect cea pentru
vinurile de lichior.
CJ: n stadiul actual al evoluiei, dreptul comunitar nu restrnge libertatea fiecrui stat
membru de a stabili un sistem de impozitare difereniat pentru anumite produse, chiar

ac

.c

tr

om

k
lic
C

om

k
lic
C

.c

re

k e r- s o ft w a

ac

ww

ww

tr

to

to

bu

O
W
!

PD

O
W
!

PD

k e r- s o ft w a

re

F -X C h a n ge

F -X C h a n ge

N
y
bu

similare n sensul art. 95 par. 1 (110 par. 1 TFUE), n funcie de criterii obiective, cum ar fi
natura materiilor prime folosite sau procedeele de producie. Asemenea diferenieri sunt
compatibile cu dreptul comunitar dac urmresc obiective de politic economic care sunt,
la rndul lor, compatibile cu exigenele tratatului i ale dreptului derivat, iar modalitile lor
sunt de natur a evita orice form de discriminare, direct sau indirect, fa de importurile
provenite din celelalte state membre sau de protecie n favoarea produciei naionale
concurente.
n aceast spe, tratamentul preferenial este extins fr discriminare asupra tuturor
produselor importate obinute n aceleai condiii ca produsele interne.
n cauza 140/79, Chemial, statul italian stabilise un impozit mai mare pentru alcoolul etilic
sintetic dect pentru alcoolul etilic obinut din fermentaie, chiar dac produsele puteau fi
folosite n mod identic. Obiectivul acestei taxe era de a favoriza fabricarea alcoolului etilic din
produse agrare i de a limita utilizarea alcoolului obinut din etilen, un derivat petrolier, pentru
a pstra aceast materie prim n vederea utilizrii n scopuri economice mai importante.
Curtea a statuat c este vorba despre o opiune legitim de politic economic, realizat
printr-un instrument fiscal. Punerea n aplicare a acestei politici nu conduce la nicio
discriminare, dat fiind c, dac ea are ca efect descurajarea importurilor de alcool sintetic n
Italia, n acelai timp mpiedic dezvoltarea, chiar n Italia, a unei producii de alcool pe baz de
etilen, care ar fi perfect posibil din punct de vedere tehnic.
Regimul de impozitare urmrete un obiectiv de politic industrial legitim, n sensul c
este de natur s favorizeze distilarea produselor agricole n raport cu fabricarea alcoolului pe
baz de derivai ai petrolului. Aceast opiune nu se gsete n conflict cu regulile de drept
comunitar sau cu exigenele unei politici stabilite n cadrul Comunitii. Legislaia nu este
discriminatorie, ntruct alcoolul de fermentaie provenit din alte state membre se bucur de
acelai tratament fiscal.
n hotrrea Bergandi1, CJ a admis diferenierea operat de legislaia francez, motivat
de un criteriu obiectiv. Se practica un sistem de impozitare progresiv, n funcie de diverse
categorii de aparate automate de jocuri. Mainile automate de jocuri provenite preponderent
din strintate erau impozitate de trei ori mai mult dect produsele similare fabricate n Frana.
Statul francez dorea s favorizeze, n funcie de publicul cruia i se adresau produsele i de
locul de instalare, folosirea anumitor categorii de aparate i s descurajeze folosirea altora. Erau
1

CJCE, 3 martie 1988, cauza 252/86, Bergandi, Rec., p. 1343

ac

.c

tr

om

k
lic
C

om

k
lic
C

.c

re

k e r- s o ft w a

ac

ww

ww

tr

to

to

bu

O
W
!

PD

O
W
!

PD

k e r- s o ft w a

re

F -X C h a n ge

F -X C h a n ge

N
y
bu

defavorizate mai ales mainile de jocuri a cror funcionare se baza pe hazard i erau ncurajate
aparate de tip baby-foot (fotbal de mas), tonomate muzicale, vehicule la scar redus sau
animale simulate pentru copii etc.
3. Art. 110 paragraful 1 TFUE
Paragraful 1 se refer la situaia n care bunurile autohtone i cele din import sunt similare.
Statele membre sunt obligate s le trateze egal sau cel puin s nu stabileasc produsele
importate impozite mai mari dect cele aplicate produselor naionale.
Interesant este c discriminarea invers e permis. CEJ a acceptat o tax pltit de
distileriile franceze, care nu era cerut pentru alcoolul importat (cauza 86/78, Peureux).
Pentru a aplica paragraful 1, mai nti trebuie s se stabileasc dac mrfurile sunt similare.
A. Noiunea de similitudine
Similitudinea este evaluat dup criteriile trasate de CEJ. Iniial, Curtea a aderat la criterii
formale, considernd c sunt similare produsele ce intr n aceeai clasificare fiscal, vamal
sau statistic (cauzele 27/67, 45/75). Astzi, Curtea compar nsuirile produselor i face o
analiz economic a folosirii lor.
n spea Comisia c. Danemarcei (cauza 106/84), s-a ridicat problema dac vinul din fructe
i cel din struguri sunt similare. Curtea a examinat nti caracteristicile obiective ale produselor:
origine (materie prim), metode de fabricaie, proprieti organoleptice (gust, concentraie
alcoolic). n urmtoarea etap, CEJ a cercetat dac buturile ndeplinesc aceleai nevoi ale
consumatorilor. Curtea a constatat c produsele sunt fabricate din aceeai materie prim de
baz (agrar), prin acelai proces de fermentaie natural, gustul i procentul de alcool sunt
similare i ele ndeplinesc aceleai nevoi ale consumatorilor (potolirea setei, buturi ce servesc
la mas etc.).
n spea Comisia c. Franei (C-302/00), CEJ a stabilit c igrile blonde (light, cu coninut
mai redus de nicotin) i cele brune (tari, mai concentrate n nicotin) sunt similare. Curtea a
constatat c sunt obinute din aceeai materie prim (tutun), au aceleai proprieti
organoleptice (gust, miros), avnd proprieti similare, ndeplinesc aceleai nevoi ale
consumatorilor (chiar dac vrsta consumatorilor difer). Apoi, legislaia comunitar (cum ar
fi tariful vamal comun) le trateaz la fel.
Originea comun nu e suficient pentru a determina similitudinea. n decizia Johnny
Walker (243/84), Curtea a analizat whisky i vinurile de lichior. Ambele produse provin din
produse agrare, dar celelalte caracteristici sunt diferite. Astfel, whisky are 40 de grade

ac

.c

tr

om

k
lic
C

om

k
lic
C

.c

re

k e r- s o ft w a

ac

ww

ww

tr

to

to

bu

O
W
!

PD

O
W
!

PD

k e r- s o ft w a

re

F -X C h a n ge

F -X C h a n ge

N
y
bu

concentraie alcoolic, n timp ce vinurile de lichior, 20 de grade. Whisky se obine prin

distilare, iar vinurile de lichior, prin fermentaie natural. Faptul c whisky poate fi diluat nu l
face similar vinurilor de lichior 2.
B. Discriminarea direct
Normele fiscale naionale ce fac o discriminare direct nu sunt admise n nicio
situaie. Dm mai jos cteva exemple.
Bobie: Germania avea regimuri fiscale distincte pentru berea produs n ar i cea din
import: n primul caz, o impozitare progresiv n raport de cantitatea realizat de fiecare
productor, iar n al doilea caz, o cot procentual fix din cantitatea importat. Dac la
producii mari impozitul pe berea german depea nivelul impozitului pe berea din import, n
schimb productorii mici din Germania erau impozitai mai favorabil3. Curtea a statuat c art.
110 (1) TFUE las unui stat membru posibilitatea de a stabili un regim de impozitare diferit
pentru un produs importat fa de cel aplicat produsului naional similar, dar numai dac nivelul
impozitului pe produsul importat rmne, n toate mprejurrile, egal sau inferior celui la care
e supus produsul naional similar. Nu se respect ns acest text atunci cnd impozitul este
calculat n mod diferit pentru cele dou produse i se ajunge, fie i numai n anumite situaii,
la o impozitare inferioar a bunului naional n raport cu cel din import.
n Comisia c. Italiei4, din motive economice i ecologice, statul prt practica un impozit
mai mic pentru uleiurile minerale regenerate, n raport cu cel aplicat uleiurilor obinuite (de
prim rafinare). Uleiurile regenerate prezentau aceleai caracteristici ca uleiurile obinuite,
fiind imposibil de deosebit de acestea din urm, dar erau mult mai scumpe, din cauza
procedeelor chimice complexe de obinere. Dorind s stimuleze producerea i utilizarea lor,
statul italian a apelat la mijloace fiscale. Facilitatea nu era ns acordat i pentru uleiurile
regenerate din import, pe motiv c era imposibil de verificat dac ele erau ntr-adevr
regenerate.
Curtea a respins acest argument, artnd c le incumb importatorilor care vor s
beneficieze de impozite reduse s furnizeze proba c uleiurile sunt regenerate. Statul italian nu
poate ngreuna dovada, dar poate cere ca ea s fie furnizat n condiii care s elimine riscul de
fraud, cum ar fi prin producerea de certificate emannd de la autoriti sau alte structuri
competente ale statului exportator, care s permit identificarea uleiurilor pornind de la
2

Interesul distinciei vine de la faptul c whisky, impozitat mai sever, era importat, n timp ce vinurile de
lichior erau obinute preponderent n Danemarca, statul unde s-a nscut litigiul.
3
CJCE, 22 iun. 1976, cauza 127/75, Bobie Getrnkevertrieb, Rec., page 1079.
4
CJCE, 8 ian. 1980, cauza 21/79, Comisia c. Italiei, Rec., p. 1.

ac

.c

tr

om

k
lic
C

om

k
lic
C

.c

re

k e r- s o ft w a

ac

ww

ww

tr

to

to

bu

O
W
!

PD

O
W
!

PD

k e r- s o ft w a

re

F -X C h a n ge

F -X C h a n ge

N
y
bu

ntreprinderile unde s-a efectuat regenerarea.

n Hansen 5, reglementrile germane stipulau un regim fiscal mai favorabil pentru
producia anumitor tipuri de alcool (cum ar fi cel din fructe) i pentru anumite categorii de
fabricani (distileriile mici, fermele colective), regim de care nu beneficiau i produsele
similare din import. Curtea a relevat c dreptul comunitar nu interzice acordarea de ctre statele
membre a unor avantaje fiscale, sub forma exonerrii sau a reducerii taxelor. Facilitile fiscale
de acest gen pot servi unor scopuri economice sau sociale legitime, cum ar fi utilizarea de ctre
distilerie a unor materii prime, asigurarea unei producii de nalt calitate sau meninerea unor
anumite categorii de ntreprinderi, cum ar fi cele agricole, dar ele trebuie extinse fr
discriminare asupra buturilor alcoolice originare din alte state membre. Articolul 110 nu
permite stabilirea, n aceast privin, a unei distincii dup motivele sociale sau de alt natur
care sunt la originea acestor regimuri particulare, nici dup importana relativ a acestora n
raport cu regimul obinuit de impozitare.
n spea Schttle6 se ridica problema impozitrii transportului rutier de mrfuri. Printr-o
impozitare mai sever, Germania urmrea s descurajeze transporturile rutiere de lung
distan n favoarea utilizrii cilor feroviare i fluviale. ntruct nu puteau fi deturnate pe alte
ci, transporturile rutiere pe distane scurte au fost scutite de acest impozit. Noiunea de
distan scurt era ns definit n mod diferit n cazul transporturilor interne fa de
transporturile internaionale. Rezultatul era c, n anumite situaii, impozitul era perceput i
pentru transporturile pe distane scurte care traversau frontiera german.
Discriminarea poate aprea i din faptul c procedura de plat a taxei este diferit. Astfel,
n cauza Comisia c. Irlandei (cauza 55/79), productorii irlandezi beneficiau de un termen mai
lung pentru plata impozitului (4-6 sptmni), n timp ce importatorii l plteau n momentul
efecturii importului.
C. Discriminarea indirect
Aparent, reglementarea fiscal nu face distincie n funcie de proveniena produselor, dar
n realitate impune o sarcin mai mare pe bunurile importate. Nu exist deosebire n drept, dar
exist n fapt.
Astfel, n spea Comisia c. Danemarcei (cauza 106/84), discutat mai sus, guvernul danez
fixase un impozit mai mare pe vinul din struguri, provenit din import, fa de vinul din fructe,
produs mai ales n Danemarca.

5
6

CJCE, 10 oct. 1978, cauza 148/77, Hansen, Rec., p. 1787

1977, CJCE, cauza 20/76.

ac

.c

tr

om

k
lic
C

om

k
lic
C

.c

re

k e r- s o ft w a

ac

ww

ww

tr

to

to

bu

O
W
!

PD

O
W
!

PD

k e r- s o ft w a

re

F -X C h a n ge

F -X C h a n ge

N
y
bu

n spea Comisia c. Franei (C-302/00), statul prt practica o acciz mai mare pe igrile
blonde n raport cu acciza pe igrile mai tari. Or, igrile mai slabe proveneau n special din
import, pe cnd cele tari erau fabricate preponderent n Frana.
O decizie clasic privind discriminarea indirect este Humblot (cauza 112/84). P
prezentm n continuare, cu observaia c fostul art. 95 este art. 110 TFUE:
n Frana taxa pe automobile era (ca i n prezent) stabilit n funcie de uniti numite cilindri
fiscali (CV). Pentru mainile sub 16 CV, taxa (supervinieta) cretea gradual pn la un maxim de
1100 FF. n schimb, automobilele care aveau peste 16 CV erau impozitate, fr difereniere, cu
5000 FF. n Frana nu se produceau automobile de peste 16 CV, astfel nct impozitul afecta doar
mainile din import.
CEJ:
12 n primul rnd, este necesar s se sublinieze faptul c la stadiul actual al dreptului
comunitar, statele membre au libertatea de a aplica unor produse precum automobilele un
sistem de taxe de drum a cror valoare crete progresiv n funcie de un criteriu obiectiv,
precum puterea fiscal, care poate fi stabilit conform unor modaliti diferite.
13 Cu toate acestea, un astfel de sistem de impozite interne este compatibil cu articolul 95
numai n msura n care este scutit de orice efect discriminatoriu sau protector.
14 Acesta nu este cazul unui sistem precum cel care este contestat n litigiul n aciunea
principal. Acest sistem stabilete dou taxe diferite, una diferenial, a crei valoare crete
progresiv, pentru automobilele care nu ating o anumit putere fiscal i cealalt, pentru cele
care depesc aceast putere fiscal, a crei valoare este fix i depete de aproximativ cinci
ori valoarea maxim a impozitului diferenial. Chiar dac nu se efectueaz o distincie formal
conform originii produselor, un astfel de sistem prezint, n mod evident, caracteristici
discriminatorii sau protectoare contrare articolului 95. De fapt, puterea fiscal care determin
aplicabilitatea taxei speciale a fost stabilit la un nivel astfel nct numai automobilelor
importate, n special din alte state membre, li se aplic aceast tax special, n timp ce toate
celelalte automobile de fabricaie naional beneficiaz de un regim n mod evident mai
avantajos al impozitului diferenial.
15 n cazul n care nu intervin consideraii care in de valoarea taxei speciale, consumatorii
care caut automobile comparabile, n special din punctul de vedere al confortului, al puterii reale, al
costului de ntreinere, al fiabilitii, al consumului i al preului sunt n mod normal determinai s
opteze ntre automobilele care depesc i cele care se situeaz sub pragul critic al puterii fiscale stabilit

ac

.c

tr

om

k
lic
C

om

k
lic
C

.c

re

k e r- s o ft w a

ac

ww

ww

tr

to

to

bu

O
W
!

PD

O
W
!

PD

k e r- s o ft w a

re

F -X C h a n ge

F -X C h a n ge

N
y
bu

de legea francez. Cu toate acestea, obligaia la plata taxei speciale genereaz o cretere a
impozitrii care este mult mai important dect cea care rezult din trecerea de la o categorie
la alta de automobile ntr-un sistem de impozitare progresiv care presupune diferene
echilibrate, precum cea care corespunde impozitului diferenial. Aceast tax suplimentar
este de natur s neutralizeze avantajele pe care le-ar putea prezenta, pentru consumatori,
anumite automobile importate din alte state membre n raport cu automobilele similare de
fabricaie naional, cu att mai mult cu ct aceasta se percepe de mai muli ani. n aceast
privin, taxa special reduce concurena la care sunt supuse automobilele din ultima
categorie i este, prin urmare, contrar principiului neutralitii pe care trebuie s l respecte
impozitele interne.
16 Avnd n vedere consideraiile prezentate anterior, este necesar s se rspund la
ntrebarea adresat de instana naional c articolul 95 interzice aplicarea, pentru
automobilele care depesc o anumit putere fiscal, unei taxe speciale fixe a crei valoare
depete de cteva ori valoarea cea mai ridicat a impozitului progresiv care trebuie pltit
pentru automobilele care nu ating aceast putere fiscal, n cazul n care singurele automobile
crora li se aplic taxa special sunt automobile importate, n special din alte state membre.
n cauzele Tatu7 i Nisipeanu8 Curtea de Justiie a statuat c taxa de poluare introdus prin

OUG nr. 50/2008 din 21 aprilie 2008, modificat n mai multe rnduri, ncalc prevederile art.
110 par. 1 TFUE.
Domnul Nisipeanu a nmatriculat n Romnia un autovehicul de ocazie cumprat n
Germania. Acest vehicul figureaz printre vehiculele din categoria M1, are o capacitate
cilindric de 1 597 cm3 i respect, avnd n vedere emisiile pe care le produce, norma de
poluare Euro 2. Acesta fusese nmatriculat n Germania n anul 1997. n vederea nmatriculrii
n Romnia a vehiculului menionat, domnul Nisipeanu a pltit, la 1 februarie 2010, suma de
4 431 de lei ca tax pe poluare n temeiul OUG nr. 50/2008, conform unei decizii emise de
autoritatea competent. Ulterior, acesta a solicitat s i se restituie respectiva sum. mpotriva
refuzului de a se da curs cererii sale, domnul Nisipeanu a introdus o aciune la Tribunalul Gorj,
prin care a solicitat ca autoritile fiscale s fie obligate s i restituie suma menionat. n
susinerea aciunii sale, acesta a invocat faptul c taxa n cauz este incompatibil cu articolul
110 TFUE.
7
8

CJUE, hotrrea din 7 aprilie 2011, cauza C-402/09, Tatu.

CJUE, hotrrea din 7 iulie 2011, cauza C-263/10, Nisipeanu

ac

.c

tr

om

k
lic
C

om

k
lic
C

.c

re

k e r- s o ft w a

ac

ww

ww

tr

to

to

bu

O
W
!

PD

O
W
!

PD

k e r- s o ft w a

re

F -X C h a n ge

F -X C h a n ge

N
y
bu

Curtea de Justiie a statuat urmtoarele:

18

instana de trimitere solicit, n esen, s se stabileasc dac articolul 110 TFUE

se opune ca un stat membru s instituie o tax pe poluare, precum cea n cauz n aciunea
principal, care se aplic autovehiculelor cu ocazia primei lor nmatriculri n acest stat
membru.
19

Este cert c, din punct de vedere formal, regimul de impozitare n cauz n aciunea

principal nu face deosebire nici ntre autovehicule, n funcie de proveniena lor, nici ntre
proprietarii acestor vehicule, n funcie de cetenia sau naionalitatea lor. Cu toate acestea,
chiar dac nu sunt ntrunite condiiile unei discriminri directe, un impozit intern poate fi
indirect discriminatoriu din cauza efectelor sale ...
20

n ceea ce privete o tax precum cea reglementat de OUG nr. 50/2008, este necesar

s se examineze neutralitatea taxei n cauz, n special ntre vehiculele de ocazie importate

i vehiculele de ocazie similare care au fost nmatriculate pe teritoriul naional anterior

intrrii n vigoare a acestei taxe.
21

Desigur, astfel cum a subliniat guvernul romn, articolul 110 TFUE nu urmrete s

mpiedice un stat membru s introduc impozite noi sau s modifice cota ori baza impozabil
a impozitelor existente .
22

n plus i cu siguran, atunci cnd un stat membru introduce o nou lege fiscal,

acesta stabilete aplicarea legii respective ncepnd de la o anumit dat. Prin urmare, taxa
aplicat dup intrarea n vigoare a acestei legi poate fi diferit de taxa fiscal n vigoare anterior.
Aceast din urm mprejurare nu poate, prin ea nsi, s fie considerat ca avnd un efect
discriminatoriu ntre situaiile constituite anterior i cele care sunt posterioare intrrii n vigoare
a noii norme.
23

Cu toate acestea, competena statelor membre de a stabili noi taxe nu este nelimitat.

Astfel, potrivit unei jurisprudene constante, interdicia prevzut la articolul 110 TFUE
trebuie s se aplice de fiecare dat cnd un impozit fiscal este de natur s descurajeze
importul de bunuri provenind din alte state membre, favoriznd produsele naionale.
24

n ceea ce privete taxele aplicate autovehiculelor, este cert c vehiculele prezente

pe pia ntr-un stat membru sunt produse naionale ale acestuia n sensul articolului 110
TFUE. Atunci cnd aceste produse sunt puse n vnzare pe piaa vehiculelor de ocazie a
acestui stat membru, ele trebuie considerate produse similare vehiculelor de ocazie
importate de acelai tip, cu aceleai caracteristici i cu aceeai uzur. Astfel, vehiculele de

ac

.c

tr

om

k
lic
C

om

k
lic
C

.c

re

k e r- s o ft w a

ac

ww

ww

tr

to

to

bu

O
W
!

PD

O
W
!

PD

k e r- s o ft w a

re

F -X C h a n ge

F -X C h a n ge

N
y
bu

ocazie cumprate de pe piaa statului membru menionat i cele cumprate, n scopul importrii
i punerii n circulaie n acest stat, din alte state membre constituie produse concurente .
25

Rezult c, n pofida constatrilor efectuate la punctele 21 i 22 din prezenta

hotrre, articolul 110 TFUE oblig fiecare stat membru s aleag taxele aplicate
autovehiculelor i s le stabileasc regimul astfel nct acestea s nu aib ca efect favorizarea
vnzrii vehiculelor de ocazie naionale i descurajarea, n acest mod, a importului de vehicule
de ocazie similare
26

Astfel cum a artat Curtea la punctul 58 din Hotrrea Tatu, citat anterior, o

reglementare precum OUG nr. 50/2008 are ca efect faptul c autovehiculele de ocazie
importate i caracterizate printr-o vechime i o uzur importante sunt supuse, n pofida aplicrii
unei reduceri mari a cuantumului taxei pentru a ine seama de deprecierea lor, unei taxe care
se poate apropia de 30 % din valoarea lor de pia, n timp ce vehiculele similare puse n
vnzare pe piaa naional a vehiculelor de ocazie nu sunt n niciun fel grevate de o astfel de
sarcin fiscal. Nu se poate contesta c, n aceste condiii, reglementarea naional menionat
are ca efect descurajarea importrii i punerii n circulaie n Romnia a unor autovehicule
de ocazie cumprate din alte state membre.
27

Aceleai consideraii se impun n ceea ce privete regimul de impozitare prevzut

de OUG nr. 50/2008, astfel cum a fost modificat prin OUG nr. 208/2008, OUG nr. 218/2008,
OUG nr. 7/2009 i, respectiv, OUG nr. 117/2009. Astfel, din dosarul cauzei rezult c toate
versiunile de modificare a OUG nr. 50/2008 menin un regim de impozitare care descurajeaz
nmatricularea n Romnia a unor autovehicule de ocazie cumprate din alte state membre i
care se caracterizeaz printr-o uzur i o vechime importante, n timp ce vehiculele similare
puse n vnzare pe piaa naional a vehiculelor de ocazie nu sunt n niciun fel grevate de o
asemenea sarcin fiscal. Pe de alt parte, cu ocazia edinei, care a avut loc dup pronunarea
Hotrrii Tatu, citat anterior, guvernul romn nu a susinut c ar exista o diferen relevant,
n scopul examinrii compatibilitii cu articolul 110 TFUE a unei taxe precum cea
reglementat de OUG nr. 50/2008, ntre versiunea iniial a OUG nr. 50/2008 i versiunile
ulterioare ale acesteia.
28

n sfrit, trebuie amintit c obiectivul proteciei mediului, care se materializeaz n

faptul, pe de o parte, de a mpiedica, prin aplicarea unei taxe disuasive, circulaia n Romnia
a unor vehicule deosebit de poluante, precum cele care corespund normelor Euro 1 i Euro 2
i care au o capacitate cilindric mare, i, pe de alt parte, de a folosi veniturile generate de

ac

.c

tr

om

k
lic
C

om

k
lic
C

.c

re

k e r- s o ft w a

ac

ww

ww

tr

to

to

bu

O
W
!

PD

O
W
!

PD

k e r- s o ft w a

re

F -X C h a n ge

F -X C h a n ge

N
y
bu

aceast tax pentru finanarea unor proiecte de mediu, ar putea fi realizat mai complet i mai
coerent aplicnd taxa pe poluare oricrui vehicul de acest tip care a fost pus n circulaie n
Romnia. O astfel de taxare, a crei punere n aplicare n cadrul unei taxe anuale rutiere este
perfect posibil, nu ar favoriza piaa naional a vehiculelor de ocazie n detrimentul punerii n
circulaie a vehiculelor de ocazie importate i ar fi, n plus, conform principiului poluatorul
pltete (Hotrrea Tatu, citat anterior, punctul 60).
29

Avnd n vedere consideraiile care preced, trebuie s se rspund la prima, la a

doua, la a treia, la a cincea i la a asea ntrebare adresate c articolul 110 TFUE trebuie
interpretat n sensul c se opune ca un stat membru s instituie o tax pe poluare aplicat
autovehiculelor cu ocazia primei lor nmatriculri n acest stat membru dac regimul acestei
msuri fiscale este astfel stabilit nct descurajeaz punerea n circulaie n statul membru
menionat a unor vehicule de ocazie cumprate din alte state membre, fr ns a descuraja
cumprarea unor vehicule de ocazie avnd aceeai vechime i aceeai uzur de pe piaa
naional.
***
Observaie:
Atunci cnd discriminarea este indirect, statele pot apra cu succes o anumit favorizare
a produselor fabricate n ar, dac invoc justificri obiective, aa cum am vzut supra ( 2).
4. Art. 110 paragraful 2 TFUE
Paragraful 2 privete situaia a dou bunuri unul local, cellalt din import ce nu sunt
similare, dar ntre care exist un raport de concuren.
Reglementarea se ntemeiaz pe teoria economic a elasticitii ncruciate, care duce la
concluzia c daca 2 produse sunt substituibile, o cretere a preului unui produs duce la
creterea cererii pentru cellalt.
n general, CEJ procedeaz n doi timpi.
Mai nti cerceteaz dac exist o relaie de concuren ntre produse. Pentru aceasta,
este esenial stabilirea caracterului substituibil al produselor, din punctul de vedere al
consumatorului.
Este implicat aici noiunea de pia relevant: acolo unde produsele pot fi privite ca
interschimbabile, ele se afl n interiorul aceleiai piee a produselor9.

9
De exemplu, cauciucurile pentru autoturisme pot fi considerate ca fiind incluse n aceeai pia cu
anvelopele pentru camioane? Ca o parantez, piaa relevant e esenial pentru stabilirea abuzului de poziie

ac

.c

tr

om

k
lic
C

om

k
lic
C

.c

re

k e r- s o ft w a

ac

ww

ww

tr

to

to

bu

O
W
!

PD

O
W
!

PD

k e r- s o ft w a

re

F -X C h a n ge

F -X C h a n ge

N
y
bu

n a doua faz, CEJ examineaz dac sistemul de impozitare e ntr-adevr

protecionist.
O decizie instructiv pentru aceast materie a fost pronunat de Curte n spea Comisia
c. Marii Britanii (cauza 170/78, Regimul juridic al vinurilor, cunoscut i sub denumirea
de Vin i bere).
n Marea Britanie, care produce mari cantiti de bere, dar puin vin, accizele pentru anumite
vinuri erau mult mai mari dect cele pentru bere. Comisia a iniiat o aciune n constatarea
nendeplinirii obligaiilor comunitare de ctre Marea Britanie.
I
Curtea se pronun asupra relaiei de concuren dintre cele dou produse:
7 n scopul de a stabili existena unui raport de concuren n sensul articolului 95 alineatul (2),
este necesar s se ia n considerare nu numai stadiul actual al pieei, ci si posibilitile de
evoluie n contextul liberei circulaii a mrfurilor la scar comunitar si potenialul viitor de

substituie ntre produse care pot fi evideniate de intensificarea schimburilor,

8 n ceea ce privete chestiunea concurenei dintre vin si bere, Curtea a reinut c, cel puin ntro anumit msur, cele dou buturi n cauz satisfac nevoi identice, astfel nct trebuie s se
admit ntre acestea un anumit grad de substituire. Aceasta a precizat c, pentru a aprecia
gradul posibil de substituire, nu se poate limita la obiceiurile de consum existente ntr-un stat
membru sau ntr-o anumit regiune. De fapt, aceste obiceiuri, esenial variabile n timp si spaiu,
nu pot fi considerate ca invariabile; prin urmare, nu trebuie ca politica fiscal a unui stat
membru s serveasc la cristalizarea unor anumite obiceiuri de consum, n vederea stabilizrii
unui avantaj dobndit de industriile naionale care se strduiesc s le satisfac.

11 ... guvernul italian a susinut, n aceast privin, faptul c nu este adecvat s se compare
berea cu vinurile avnd o concentraie alcoolic medie sau, a fortiori, cu vinuri avnd o
concentraie alcoolic ridicat. Conform acestuia, vinurile care sunt ntr-adevr ntr-un
raport de concuren cu berea sunt vinurile cele mai slabe, cu o concentraie alcoolic de
aproape 9, si anume vinurile cele mai frecvente si mai ieftine
12 Curtea consider c aceast observaie a guvernului italian este relevant. innd seama

dominant a unei firme (art. 82 TCE). Un fabricant ce domin piaa anvelopelor de camioane are tot interesul s
susin c, raportat la ntreaga pia a anvelopelor, nu constituie un monopol. E clar ns c nu e o relaie de
concuren ntre ele, ntruct nu sunt interschimbabile.

ac

.c

tr

om

k
lic
C

om

k
lic
C

.c

re

k e r- s o ft w a

ac

ww

ww

tr

to

to

bu

O
W
!

PD

O
W
!

PD

k e r- s o ft w a

re

F -X C h a n ge

F -X C h a n ge

N
y
bu

de marile diferene n ceea ce privete calitatea i, n consecin, preurile care exist ntre
vinuri, relaia de concuren determinant ntre bere, care este o butur popular si larg
consumat, si vin trebuie stabilit n raport cu vinurile cele mai accesibile publicului larg, care,
n general, sunt cele mai slabe si mai ieftine; prin urmare, pe aceast baz este necesar s se
fac comparaii fiscale n funcie de concentraia alcoolic a celor dou buturi sau de preul
celor dou produse n cauz.
II
CEJ
...

19 Nu se contest faptul c o comparaie ntre impozitul aplicat berii si cel aplicat vinului n
raport cu volumul celor dou buturi denot o suprasarcin fiscal, att relativ, ct si
absolut pentru vin, n raport cu berea. Impozitarea vinului nu numai c a crescut n mod
sensibil n raport cu cea a berii, n momentul n care Regatul Unit a nlocuit vechiul drept vamal
cu o acciz, astfel cum a artat deja Curtea n ncheierea sa din 27 februarie 1980, ci rezult si
faptul c n cursul anilor la care se refer aciunea, si anume ntre 1976 si 1977, impozitarea
vinului a fost, n medie, de cinci ori mai ridicat, n raport cu volumul, dect impozitarea berii,
ceea ce, n ali termeni, reprezint o suprasarcin fiscal de 400% n cifre rotunde.
20 n ceea ce privete criteriul de comparaie care se bazeaz pe concentraia alcoolic, astfel
cum a precizat deja Curtea n ncheierea sa din 27 februarie 1980, chiar dac este adevrat c
are numai un rol secundar n opiunea consumatorului pentru una sau alta dintre cele dou
buturi n cauz, acesta reprezint, cu toate acestea, un criteriu de comparaie relativ sigur.
Trebuie reinut faptul c relevana acestui criteriu a fost recunoscut n cadrul activitilor n
curs de desfurare n cadrul Consiliului, n vederea armonizrii impozitrii alcoolului si a
diferitelor tipuri de buturi alcoolizate.
21 innd seama de indicaiile, a cror temeinicie a fost admis anterior de Curte, rezult c
pe parcursul perioadei n cauz, vinul a fcut, n Regatul Unit, obiectul unei sarcini fiscale care,
n raport cu concentraia alcoolic, depea dublul sarcinii impuse berii, si anume o sarcin
fiscal suplimentar de cel puin 100%.
.

ac

.c

tr

om

k
lic
C

om

k
lic
C

.c

re

k e r- s o ft w a

ac

ww

ww

tr

to

to

bu

O
W
!

PD

O
W
!

PD

k e r- s o ft w a

re

F -X C h a n ge

F -X C h a n ge

N
y
bu

26 n urma unei examinri a indicaiilor furnizate de pri, Curtea si-a putut astfel forma
convingerea c, n cazul n care se iau drept baz de comparaie vinuri al cror pre este mai
mic dect cel al tipurilor de vinuri alese de Regatul Unit si ale cror diverse sortimente sunt
reprezentate n cantiti semnificative pe piaa britanic, se ajunge la concluzia c o
suprataxare sensibil exist, chiar pentru acele vinuri care, datorit preului lor, se afl n cea
mai direct relaie de concuren cu producia autohton de bere.
27 Rezult astfel c, n urma informrii aprofundate efectuate de Curte, indiferent de criteriul
de comparaie utilizat si fr s fie, pn la urm, necesar preferina pentru un produs sau
altul, sistemul fiscal al Regatului Unit are ca efect supunerea vinului care provine din alte state
membre unei suprasarcini fiscale care s asigure o protecie a produciei naionale de bere,
n msura n care aceasta reprezint criteriul de referin cel mai apropiat din punct de vedere
al concurenei. Avnd n vedere c acest efect de protecie este cel mai sensibil n cazul
vinurilor celor mai comune, sistemul fiscal britanic are drept consecin faptul de a imprima
vinului caracterul unui produs de lux care, datorit sarcinii fiscale la care este supus, nu poate
constitui, n ochii consumatorului, o alternativ real n raport cu butura tipic rezultat din
producia naional.
28 Rezult din cele prezentate anterior c este necesar s se constate faptul c Regatul Unit,
aplicnd vinurilor slabe din struguri proaspei o acciz relativ mai ridicat dect cea aplicat
berii, nu i-a ndeplinit obligaiile care i revin n temeiul articolului 95 alineatul (2) din Tratatul
CEE.
Aadar, Curtea caut s constate dac exist o disparitate ntre nivelul impozitelor.
Un alt exemplu: decizia Comisia c. Italiei (cauza 184/85). Comisia a acuzat Italia c
sistemul de accize pe fructe este discriminatoriu. Impozitul pe banane era de aproape jumtate
din preul de import, n timp ce alte fructe nu erau supuse accizei. Dac producia italian de
banane este neglijabil, producia de mere, pere, piersici, portocale etc. este considerabil. CEJ
a cercetat dac bananele sunt similare celorlalte fructe. Rspunsul a fost negativ, ntruct
proprietile organoleptice i coninutul de ap sunt diferite i nici nu satisfac aceleai nevoi
ale consumatorilor. Prima concluzie: nu se aplic art. 110 par. 1.
Evalund lucrurile sub aspectul art. 110 par. 2, CEJ a constatat c, dincolo de diferene,

ac

.c

tr

om

k
lic
C

om

k
lic
C

.c

re

k e r- s o ft w a

ac

ww

ww

tr

to

to

bu

O
W
!

PD

O
W
!

PD

k e r- s o ft w a

re

F -X C h a n ge

F -X C h a n ge

N
y
bu

bananele proaspete10 sunt ntr-o anumit concuren cu celelalte fructe, deoarece permit
consumatorului o alegere suplimentar pe piaa fructelor. n final, a decis c disparitatea ntre
tratamentul fiscal al bananelor i cel al fructelor cultivate n Italia e o dovad clar de
protecionism. Deci paragraful 2 e nclcat.
Observaii: Dac gradul de elasticitate ncruciat e sczut, doar o diferen mare ntre
impozite va avea efect protecionist.
Pe de alt parte, dac nivelul taxei se reflect ntr-un procent sczut n preul final al
produsului, la fel, doar o mare diferen va avea efect protector.
5. Raportul dintre taxele cu efect echivalent i taxele i impozitele ce in de art. 110
TFUE (fost 90 TCE)
A. Taxele ce afecteaz mrfurile importate sunt percepute i asupra produselor
naionale
Acest argument este des ntrebuinat de state n litigiile judecate de Curte.
De multe ori, statele membre susin c taxele ce afecteaz mrfurile importate sunt
percepute i asupra produselor naionale.
Curtea a artat c aceste taxe cad sub incidena art. 110 TFUE, mai favorabil statelor, numai
dac sunt percepute dup criterii identice i n acelai stadiu de producie (Bresciani, cauza
87/75).
n Denkavit (cauza 29/87), CEJ a admis c o tax anual impus n acelai mod
importatorilor i productorilor naionali de nutreuri coninnd aditivi, pentru a acoperi
costurile generate de controalele asupra alimentelor pentru animale e prevzut de art. 110,
ntruct e legat de un sistem de impozite interne aplicabile sistematic i potrivit acelorai
criterii att produselor naionale, ct i celor importate. A conchis c nu ncalc art. 110.
Decizia Michailides (cauza C-441/98) privea o tax asupra produselor din tutun exportate,
destinat finanrii unui fond de pensii. Curtea a statuat c ea aparine unei categorii de impozite
interne nediscriminatorii, dac este aplicat i produselor naionale neexportate,
-

la acelai nivel,

n acelai stadiu de comercializare,

n baza unui fapt generator identic cu acela al taxei litigioase.

B. Taxele parafiscale

10
CEJ a limitat piaa relevant la bananele proaspete i celelalte fructe, artnd c bananele uscate fac parte
din alt pia a produselor.

ac

.c

tr

om

k
lic
C

om

k
lic
C

.c

re

k e r- s o ft w a

ac

ww

ww

tr

to

to

bu

O
W
!

PD

O
W
!

PD

k e r- s o ft w a

re

F -X C h a n ge

F -X C h a n ge

N
y
bu

Exist o categorie de taxe care se aplic fr discriminare produselor naionale i celor

importate, dar veniturile obinute sunt folosite doar n beneficiul produselor naionale
(contribuii la fonduri de cercetare, de dezvoltare, de stimulare a produciei etc., percepute de
stat sau de organisme profesionale abilitate s opereze ntr-un anumit sector economic).
CEJ a decis c, dac toate veniturile obinute prin taxe servesc produselor naionale, este
vorba de taxe cu efect echivalent
Dac o parte din venituri favorizeaz produsele naionale, iar restul e alocat altor activiti,
atunci este vorba despre impozite discriminatorii (art. 110 par. 1).
C. Situaia cnd o tax se aplic la mrfuri care nu sunt produse n ar
Cazul a fost tratat n decizia Cooperativa Co-Frutta SRL (cauza 193/85), privind
accizele pe banane [art. 9 i 12 sunt azi art. 28 TFUE, art. 95 este art. 110 TFUE). Cooperativa
Co-Frutta susinea c acciza pe banane, ce afecta doar produsele de import, n lipsa produciei
locale, trebuie considerate tee. Italia practica accize pe trei produse tropicale: cafea, cacao i
banane.
8 Dintr-o jurispruden constant a Curii rezult c interdicia prevzut la
articolele 9 i 12 din tratat, n ceea ce privete taxele cu efect echivalent, vizeaz orice
tax aplicat cu ocazia sau din cauza importului i care, ntruct se aplic n mod
specific unui produs importat excluznd produsul naional similar, are ca rezultat,
prin modificarea preului su de cost, aceeai inciden restrictiv asupra liberei
circulaii a mrfurilor ca i un drept vamal.
9 Caracteristica esenial a unei taxe cu efect echivalent unui drept vamal, prin care
aceasta se distinge de un impozit intern const, prin urmare, n faptul c prima se
aplic exclusiv produsului importat ca atare, n timp ce a doua se aplic n acelai
timp produselor importate i celor naionale.
10 Curtea a recunoscut, cu toate acestea, c o obligaie care se aplic unui produs
importat dintr-un alt stat membru, atunci cnd nu exist un produs naional
identic sau similar, nu constituie o tax cu efect echivalent ci un impozit intern
n sensul articolului 95 din tratat, n cazul n care aceasta intr sub incidena
unui regim general de redevene interne cuprinznd sistematic categorii de
produse n funcie de criterii obiective aplicate independent de originea
produselor.
11 Aceste consideraii demonstreaz c, dei este necesar s se asimileze, n unele

ac

.c

tr

om

k
lic
C

om

k
lic
C

.c

re

k e r- s o ft w a

ac

ww

ww

tr

to

to

bu

O
W
!

PD

O
W
!

PD

k e r- s o ft w a

re

F -X C h a n ge

F -X C h a n ge

N
y
bu

cazuri, pentru a putea clasifica o obligaie care se aplic produselor importate,

ipoteza existenei unei producii interne extrem de reduse cu absena unei astfel de
producii, aceasta nu nseamn c redevena n litigiu trebuie s fie considerat
neaprat o tax cu efect echivalent unui drept vamal. Nu ar fi astfel dac s-ar
integra ntr-un sistem general de redevene interne care s se aplice sistematic
categoriilor de produse, n conformitate cu criteriile enumerate mai sus.
12 n cazul unui impozit pe consum cum este cel care face obiectul litigiului
din aciunea principal, acest impozit face parte dintr-un sistem general de
taxe interne. Cele nousprezece impozite pe consum sunt reglementate prin
norme fiscale comune i se aplic diferitelor categorii de produse n temeiul
unui criteriu obiectiv, independent de originea produsului n cauz, i anume
apartenena unui produs la o anumit categorie de mrfuri. O parte din aceste
impozite se aplic produselor destinate consumului uman, inclusiv impozitul pe
consumul de banane. Faptul c aceste bunuri sunt produse intern sau extern nu
pare a avea nicio influen nici asupra nivelului, nici asupra bazei de calcul sau a
modalitilor de ncasare. Destinaia venitului obinut din aceste impozite nu este
specific; reprezint un venit fiscal identic cu alte impozite i contribuie, la fel ca
acestea, n general, la finanarea cheltuielilor statului n toate sectoarele.
13 n consecin, impozitul pe consum n litigiu trebuie considerat ca fcnd parte
integrant dintr-un regim general de impuneri interne n sensul articolului 95 din
tratat i compatibilitatea acestuia cu dreptul comunitar trebuie s fie apreciat n
cadrul acestui articol, i nu n cel al articolelor 9 i 12 din tratat.

n continuare, ca i n cauza Comisia c. Italiei (supra), Cutea a hotrt c acciza ncalc

art. 110 par. 2

ac

.c

tr

om

k
lic
C

om

k
lic
C

.c

re

k e r- s o ft w a

ac

ww

ww

tr

to

to

bu

O
W
!

PD

O
W
!

PD

k e r- s o ft w a

re