FINANTE PUBLICE

selectie
 3. SISTEMUL BUGETAR
3.1. Bugetul de stat
3.1.1. Continutul si caracteristicile bugetului de stat
Bugetul de stat este o categorie fundamentala a finantelor la definirea careia
concura o abordare juridica si alta economica.

Sub aspect juridic bugetul de stat:

o reprezinta un act prin care se prevad si se aproba,

prin lege, veniturile si cheltuielile anuale ale statului;
o este un act de autorizare prin care puterea
executiva este imputernicita de puterea legislativa sa
cheltuiasca si sa perceapa venituri in acorduri cu prevederile
legale;
o este un act de previziune a resurselor publice si a
modului de utilizare a acestor resurse;
o este un act anual, anul bugetar ca perioada de
exercitiu financiar este cel mai potrivit interval pentru care se
poate efectua programarea si se poate urmari executia
veniturilor si cheltuielilor.

Sub aspect economic, bugetul de stat:

o exprima relatiile economice, in forma baneasca,

care apar in procesul repartitiei produsului intern brut (P.I.B.),
in concordanta cu obiectivele de politica economica, sociala si
financiara ale fiecarei perioade; aceste relatii se manifesta in
dublu sens:

o pe de o parte, ca relatii prin

intermediul carora se mobilizeaza resursele
banesti la dispozitia statului;
o pe de alta parte, ca relatii prin care se
repartizeaza aceste resurse (figura 2).

o este un plan financiar la nivel macroeconomic;

o este conceput ca un ansamblu de conturi ale

natiunii, care reflecta pentru anul in curs si pentru anul urmator
previziunile asupra tuturor unitatilor economice din tara
noastra.
 Din punct de vedere al organizarii bugetare publice, se remarca anumite
particularitati si deosebiri, in special in statele federale fata de cele cu structura
unitara, astfel:

1. in statele nationale unitare,cum sunt Franta, Italia, Suedia, România etc.

organizarea bugetara de interes public cuprindea, initial, numai bugetul de stat si
bugetele locale. Ulterior, acestora li s-au adaugat:

o bugetele anexe celui de stat;

o bugetele extraordinare sau fondurile banesti
speciale;
o alte fonduri banesti alaturate bugetului de stat.

2. in statele federative, cum sunt S.U.A., Brazilia, Germania, Elvetia s.a.,

organizarea bugetara este influentata de structura federativa (care cuprinde, dupa
caz, statele, landurile, cantoanele etc.); organizarea bugetara federativa este mai
complexa si cuprinde:

o bugetul federal;
o bugetele statelor, landurilor etc. componente;
o bugetele locale ale unitatilor administrativ-
teritoriale din fiecare dintre statele, landurile, cantoanele etc.
componente.

De asemenea, in statele federative, desi au o organizare federativa asemanatoare,

cuprinsul de cheltuieli si venituri, relatiile dintre bugetul federal si celelalte bugete
componente, procedura elaborarii si aprobarii bugetelor anuale sunt reglementate
diferit.
In România, Legea finantelor publice a instituit o varianta originala de
organizare bugetara, care este aplicata prin „bugetul public national" statuat si de
Constitutia tarii din 1991.
Conform art. 137 din Constitutia României, bugetul public national este
alcatuit din:

1. bugetul de stat;
2. bugetele locale;
3. bugetul asigurarilor sociale de stat.

Originalitatea acestei variante de organizare bugetara rezida din faptul ca bugetul

public national cuprinde, pe lânga bugetul de stat si bugetele locale si bugetul
asigurarilor sociale de stat, care la fel ca bugetele locale este autonom fata de
bugetul statului.
Totodata, potrivit legii, gestionarea resurselor financiare publice se realizeaza
printr-un sistem unitar de bugete care cuprinde:

o bugetul de stat;
o bugetul asigurarilor sociale de stat;
 o bugetele locale;
o bugetele fondurilor speciale;
o bugetul trezoreriei statului;
o bugetele altor institutii cu caracter
autonom.

Acest sistem unitar si corelat de fonduri formeaza bugetul general consolidat

care evidentiaza fluxurile financiare publice de formare a veniturilor fiscale si
nefiscale si de repartizare a acestora pe destinatii, in conformitate cu nevoia sociala
si cu obiectivele de politica financiara specifice anului la care se refera.

3.1.2. Principii bugetare

Stabilirea drepturilor in ce priveste instituirea impozitelor si a taxelor, a
destinatiilor veniturilor publice au constituit preocuparile de prim ordin ale
burgheziei in ascensiune in Anglia, Franta si Germania incepând cu a doua
jumatate a secolului al XIX-lea.
Astfel s-a trecut la organizarea „gospodariei financiare" a statului dupa anumite
reguli si la supunerea acesteia controlului parlamentar. Având in vedere si
formularile teoretice ale lui Adam Smith, aceste reguli au fost incluse in legile cu
aplicabilitate in domeniul finantelor publice, dobândind valoare de principii ale
dreptului bugetar si au fost puse la baza elaborarii si executiei bugetului public.
Aceste principii se refera la:

o sfera de cuprindere a veniturilor bugetului public

si a destinatiilor acestora;
o intervalul de timp pentru care Guvernul este
autorizat de Parlament sa incaseze veniturile bugetare si sa le
aloce pe destinatiile prestabilite;
o echilibrarea utilizarilor bugetare prestabilite cu
veniturile ce urmeaza sa se realizeze;
o informarea opiniei publice asupra imputernicirii
date Guvernului de catre Parlament de a realiza venituri si a
efectua cheltuieli.

Prin urmare, in teoria si practica finantelor publice sunt recunoscute si aplicate

urmatoarele principii bugetare:

1. universalitatea bugetului;
2. unitatea bugetului;
3. neafectarea veniturilor bugetare;
4. anualitatea bugetului;
5. echilibrul bugetar;
6. specializarea bugetara;
7. realitatea bugetului;
8. publicitatea bugetului.
 1. Universalitatea bugetului este principiul potrivit caruia veniturile si
cheltuielile publice trebuie sa fie inscrise in bugetul national public in sume globale
sau totale. Astfel, Parlamentul are posibilitatea sa cunoasca veniturile totale ce se
vor incasa in perioada considerata, precum si a destinatiei acestora.
In practica bugetara, cerintele universalitatii bugetului se respecta doar partial,
deoarece in locul bugetelor brute (care include pe total veniturile si cheltuielile) s-a
trecut la elaborarea unor bugete mixte, in care veniturile si cheltuielile unor
institutii publice figureaza cu sumele lor totale in buget, iar altele numai cu
soldurile.
In bugetul statului se inscriu numai cu soldul:

o veniturile de la intreprinderile publice sau

subventiile catre acestea;
o varsamintele catre bugetul de stat sau subventiile
primite de la acesta, in relatiile dintre bugetele locale si bugetul
statului;
o subventiile primite in completarea resurselor
financiare proprii a unor institutii publice (universitati, unitati
de cercetare stiintifica, scoli, spitale etc.).

In legislatia româneasca in vigoare, principiul universalitatii bugetului a fost

inscris in Legea privind finantele publice, permitând Parlamentului sa exercite
controlul sau asupra cuantumului total al veniturilor bugetului public si asupra
destinatiilor acestora.
Astfel, potrivit art. 28 din Legea nr. 72/1996 privind finantele publice, in
stabilirea realizarilor veniturilor bugetare se vor respecta urmatoarele norme:

o impozitele, taxele si orice alte venituri se inscriu in

bugetul de stat numai daca au fost stabilite prin lege;
o legea bugetara anuala aproba pentru fiecare an
lista impozitelor, taxelor precum si a celorlalte venituri ale
statului care urmeaza sa se perceapa;
o este interzisa perceperea, sub orice titlu si sub
orice denumire, de contributii directe sau indirecte, in afara
celor stabilite prin lege.

2. Principiul unitatii bugetarecontribuie la intregirea imaginii globale a

bugetului de stat, conturând dimensiunea spatiala a acestuia.
Unitatea bugetara presupune ca veniturile si cheltuielile publice, exprimate in
sume totale, sa fie inscrise intr-un singur document. Reunirea intr-un singur
document, a tuturor veniturilor si cheltuielilor publice prezinta urmatoarele
avantaje principale:

o permite prezentarea clara a resurselor statului si a

destinatiilor acestora;
o permite cunoasterea exacta a surselor de
provenienta a veniturilor si a directiilor de utilizare a acestora;
 o ofera posibilitatea determinarii raportului dintre
veniturile si cheltuielile bugetare respectiv a masurii in care
acesta a fost intocmit echilibrat, excedentar sau deficitar;
o permite membrilor Parlamentului sa emita judecati
de valoare privind structura si volumul cheltuielilor propuse de
Guvern, pe baza carora pot adopta decizii de amânare sau
respingere a anumitor cheltuieli considerate inoportune;
o asigura cadrul favorabil exercitarii unui control,
mai riguros, asupra executiei veniturilor si cheltuielilor publice.

In practica, principiul unitatii bugetare nu este respectat riguros, deoarece, pe

lânga bugetul ordinar al statului, se intocmesc si alte bugete cum sunt:

a. bugetele autonome;
b. bugetele extraordinare;
c. bugetele anexe;
d. conturile speciale de trezorerie;
e. taxele parafiscale.

a) Bugetele autonome se elaboreaza, in general, de trei categorii de persoane sau

organisme politice, si anume de:

o colectivitatile locale cu personalitate juridica

distincta de aceea a statului;
o institutiile publice din sfera administratiei;
o unitatile economice publice cu caracter industrial,
comercial etc.

b) Bugetele extraordinare sunt bugete distincte de cele ordinare, in care se

inscriu cheltuielile considerate exceptionale, datorate unor situatii deosebite, cum
sunt:

o calamitatile naturale;
o crizele economice;
o masurile de intensificare a inarmarilor;
o desfasurarea unor conflicte armate etc.

Veniturile inscrise in aceste bugete pot sa provina din:

o impozite;
o imprumuturi publice;
o emisiune monetara.

c) Bugetele anexe sunt bugetele proprii intocmite de unele servicii sau institutii
publice si care nu au personalitate juridica. Aceste bugete se anexeaza la bugetul
ordinar al statului si se voteaza separat de Parlament.
 d) Conturile speciale de trezorerie evidentiaza incasarile ce nu reprezinta un
venit propriu-zis pentru bugetul de stat si plati care nu au un caracter definitiv. De
aceea aceste incasari si plati nu pot fi inscrise in conturile definitive ale bugetului
de stat.

Se pot deschide conturi speciale de trezorerie pentru:

o evidentierea sumelor de bani depuse drept garantie

de functionarii publici care gestioneaza bani si alte valori
publice;
o reflectarea in contabilitate a avansurilor acordate
de stat unor firme particulare si care se vor deconta pe masura
livrarii bunurilor comandate de stat, in special pentru armata;
o achizitionarea la preturi avantajoase a unor bunuri
necesare statului, in cantitati ce depasesc nevoile anuale de
consum si care urmeaza a fi decontate, ulterior, din resursele
bugetare ale anilor urmatori etc.

In practica, aceste conturi se prezinta sub o diversitate de forme, care difera de la

o tara la alta. In esenta este vorba de urmatoarele tipuri de conturi:

o – conturile cu afectatie speciala (evidentiaza

unele cheltuieli ce sunt acoperite pe seama unor resurse special
moblizate);
o – conturile de comert (evidentiaza veniturile si
cheltuielile aferente unor operatii, cu caracter industrial sau
comercial efectuate in mod ocazional de unele institutii ale
statului, cum ar fi de pilda, incasarile din vânzarea bunurilor
produse de detinuti in penitenciar);
o – conturile de reglementare cu guvernele altor
tari (evidentiaza contributia guvernelor din alte tari la
finantarea unor cheltuieli publice din tara care le deschide,
având la baza o serie de acorduri internationale; se refera
indeosebi la o seama de cheltuieli militare sau pentru
consolidarea datoriei publice externe);
o – conturile de operatiuni monetare (evidentiaza
veniturile si cheltuielile rezultate din emisiunea de moneda
metalica, din operatiunile tarii cu Fondul Monetar International,
precum si eventualele pierderi inregistrate din schimbul valutar
realizat pentru finantarea unor obiective publice);
o – conturile de avans evidentiaza avansurile
acordate de Ministerul Finantelor unor colectivitati locale in
limita creditelor bugetare aprobate, pâna la incasarea
impozitelor locale prevazute in bugetele respective);
o – conturile de imprumuturi si de consolidare
(evidentiaza imprumuturile de trezorerie care au o durata mai
 mare de 4 ani, cum ar fi, de pilda, imprumuturile acordate altor
state in vederea promovãrii relatiilor comerciale).

Elaborarea bugetelor anexe si a conturilor speciale de trezorerie nu reprezinta o

incalcare a principiului unitatii bugetare, daca aceste documente insotesc bugetul
ordinar al statului si sunt supuse procedurii bugetare si controlului parlamentar.

3. Principiul neafectarii veniturilor bugetare se refera la faptul ca veniturile

prelevate la buget se depersonalizeaza, servind la acoperirea cheltuielilor publice
privite in ansamblul lor. Prin urmare, veniturile, privite in totalitatea lor, se
utilizeaza pentru acoperirea tuturor cheltuielilor. Nu se admite ca un venit bugetar
sa fie folosit pentru acoperirea unei anumite cheltuieli bugetare, deoarece nu se
poate realiza o concordanta deplina intre marimea unui venit si nivelul cheltuielilor
ce urmeaza a fi efectuate pe seama venitului special afectat.
Totusi, ca si in cazul altor principii bugetare, in practica financiara actuala sunt
admise o serie de abateri, cu referire la:

o scoaterea in afara bugetului ordinar a unor

venituri, provenite din anumite surse, in vederea finantarii
anumitor servicii publice;
o lasarea la dispozitia ministerelor a unor cote-parti
din unele venituri proprii, sau a sumei totale aferente unor
incasari directe, pentru acoperirea cheltuielilor aferente unor
actiuni specifice;
o intocmirea bugetelor extraordinare, autonome,
anexe si a conturilor speciale de trezorerie;
o garantarea unor imprumuturi publice cu anumite
venituri bugetare sigure, precum si folosirea anumitor surse de
venit pentru amortizarea unei parti din datoria publica (cum
sunt, de pilda, monopolurile fiscale);
o stabilirea prin lege a unor impozite, taxe sau altor
venituri care capata o destinatie precisa si nu pot fi folosite
decât in acest scop;
o posibilitatea utilizarii sumelor varsate benevol la
buget, de catre persoane fizice sau juridice, pentru acoperirea
unor cheltuieli de interes public, precizate expres.

4. Principiul anualitatii bugetului,reprezinta, din punct de vedere istoric,

primul principiu aplicat in practica bugetara.
La baza acestui principiu au stat considerente atât de natura politica, cât si de
natura tehnica.
Initial, regula anualitatii s-a impus din ratiuni politice, deoarece s-a considerat ca
eficienta controlului parlamentar asupra gestiunii financiare a Guvernului este reala
doar in conditiile autorizarii efectuarii de cheltuieli publice pentru perioade de timp
scurte.
Principiul anualitatii se practica si din ratiuni de ordin tehnic, in vederea
asigurarii conditiilor necesare pentru evaluarea veniturilor si alocatiilor bugetare cât
mai aproape de realitate, concomitent cu evitarea fraudelor si delapidarilor.
Anualitatea bugetului are doua semnificatii distincte:

o prima se refera la perioada de timp pentru care se

intocmeste si aproba bugetul;
o cea de-a doua se refera la perioada de timp in care
se executa bugetul public.

Bugetul este elaborat si aprobat pentru o perioada de 12 luni. La expirarea

acestei perioade este necesara o noua autorizare a Parlamentului pentru o alta
perioada de timp, pentru un nou an bugetar.
Anul bugetar poate sau nu sa coincida cu anul calendaristic.
De exemplu, anul bugetar coincide cu anul calendaristic in tari cum sunt:
Austria, Belgia, Brazilia, Franta, Germania, Grecia, Italia, Norvegia, Olanda,
Portugalia, România s.a.
In alte tari momentul inceperii anului bugetar nu corespunde cu anul
calendaristic; astfel, exercitiul bugetar este cuprins in intervalul:

o 1 aprilie – 31 martie in: India, Indonezia, Israel,

Japonia, Marea Britanie, Noua Zeelanda si alte tari;
o 1 iulie – 30 iunie in: Australia, Camerun, Egipt,
Pakistan, Suedia, Sudan, Uganda, s.a.;
o 1 octombrie – 30 septembrie in: S.U.A.,
Thailanda.

Data inceperii anului bugetar este influentata de o serie de factori cum sunt:
caracterul economiei, nivelul de dezvoltare a acestuia, programul de lucru al
Parlamentului, traditia s.a.
In practica bugetara internationala in unele state exista venituri care se incaseaza
sau cheltuieli care se efectueaza dupa expirarea anului bugetar sau cheltuieli care se
efectueaza sub forma avansurilor.
In functie de solutia adoptata pentru rezolvarea problemei veniturilor neincasate
si a cheltuielilor neefectuate la sfârsitul anului bugetar, unele state practica sistemul
de gestiune bugetara, iar altele sistemul de exercitiu bugetar.
Potrivit sistemul de gestiune bugetara la finele anului bugetar bugetul se inchide
automat, iar in contul de incheiere a exercitiului bugetar respectiv sunt inscrise
numai veniturile incasate si cheltuielile efectuate. Veniturile neincasate si
cheltuielile angajate dar neefectuate se evidentiaza in bugetul anului in care se vor
realiza. Acest sistem nu ofera informatii exacte cu privire la veniturile si
cheltuielile anului bugetar incheiat.
De asemenea, sistemul de gestiune interzice reportul veniturilor si cheltuielilor
de la un an la altul, veniturile neincasate si cheltuielile neefectuate se discuta cu
prilejul intocmirii bugetului pe anul urmator celui in curs.
Sistemul de exercitiu bugetar presupune existenta unei perioade de 3-6 luni din
momentul expirarii anului bugetar pâna la incheierea contului de exercitiu bugetar,
perioada in care se continua incasarea veniturilor si efectuarea cheltuielilor. De
asemenea, in cadrul acestui sistem toate operatiunile privind incasarea veniturilor si
efectuarea cheltuielilor sunt reflectate in contul de incheiere a executiei bugetului
anului in care au fost prevazute si autorizate prin lege.
Prin urmare, sistemul de exercitiu bugetar presupune ca veniturile si cheltuielile
unui an bugetar sa fie reflectate integral in bugetul respectiv, chiar daca acestea nu
se realizeaza integral in cadrul anului bugetar la care se refera.
In România, conform art. 76, alin. 1 si 2, din Legea finantelor publice nr.
72/1996, „exercitiul bugetar este anual si coincide cu anul calendaristic", iar
„toate operatiunile efectuate in cursul unui an apartin exercitiului corespunzator
de executie a bugetului". Prin urmare, anul bugetar, in România, coincide cu anul
calendaristic, iar executia bugetara se incheie la 31 decembrie. Orice venit
neincasat si orice cheltuiala neefectuata pâna la 31 decembrie se va incasa sau se va
plati in contul bugetului anului urmator. Creditele bugetare neutilizate pâna la
inchiderea anului sunt anulate de drept, iar cele aprobate din fondurile speciale
neutilizate la finele anului bugetar se raporteaza in anul viitor, cu pastrarea
destinatiei initiale. De asemenea, executia bugetului se realizeaza conform
sistemului de gestiune.

5. Principiul echilibrului bugetar se refera la faptul ca bugetul public trebuie sa

fie echilibrat (balansat), adica veniturile publice sa acopere integral cheltuielile
publice.
In teoria clasica a finantelor, echilibrul anual al bugetului era considerat drept
„principiul de aur al gestiunii bugetare" si se referea nu numai la intocmirea unor
bugete balansate, ci si la pastrarea echilibrului in perioada de executie bugetara.
Desi, initial, au existat tari (de exemplu Germania) in care legislatia financiara
nu permitea intocmirea unor bugete dezechilibrate, ulterior, principiul echilibrului
bugetar strict a fost, progresiv, abandonat, atât sub impulsul teoreticienilor
finantelor functionale (care promova teoria bugetelor ciclice si cu caracter
regulator), cât, mai ales, sub impactul economiei reale care nu asigura cu
randament fiscal suficient pentru acoperirea cheltuielilor publice anuale. In prezent,
multe state au renuntat la aplicarea acestui principiu, elaborând si prezentând
Parlamentului spre aprobare bugete deficitare.
In România, principiul echilibrului bugetar este prevazut expres in Legea
finantelor publice nr. 72/12 iulie 1996, alaturi de universalitate, unitate, anualitate,
realitate.
Conform legii de mai sus, este interzisa acoperirea cheltuielilor bugetului public
prin recurgerea la emisiune monetara sau prin finantarea directa de catre banci.
Când apar goluri de casa, temporare, acestea pot fi acoperite, pâna la incasarea
veniturilor, pe baza resurselor aflate in conturile de trezorerie ale statului stabilite
de Ministerul Finantelor.
De asemenea, prin Legea bugetului, Ministerul Finantelor poate fi autorizat ca,
pe parcursul executiei bugetare, sa emita bonuri de tezaur, purtatoare de dobânda,
cu scadenta de rambursare pâna la sfârsitul anului financiar, pentru a face fata
cheltuielilor statului pâna la incasarea veniturilor.
Specializarea bugetara presupune inscrierea in bugetele anuale de stat a
veniturilor bugetare pe categorii stabilite in raport cu specificul surselor si a
cheltuielilor pe categorii care exprima concludent destinatia lor reala.
 Prin urmare, conform acestui principiu, veniturile bugetare trebuie inscrise in
buget si aprobate de Parlament pe surse de provenienta, iar creditele bugetare pe
categorii de cheltuieli. Gruparea veniturilor si cheltuielilor, intr-o anumita ordine si
pe baza unor criterii precis determinate, poarta denumirea de clasificatie bugetara.
Aceasta trebuie sa indeplineasca urmatoarele cerinte:

o sa grupeze veniturile dupa provenienta si

cheltuielile pe destinatia lor efectiva si in functie de continutul
economic;
o sa fie simpla, concisa si clara, pentru a fi inteleasa
cu usurinta de catre persoanele fara o pregatire specifica.

In România, prin legea bugetara anuala, se stabilesc impozitele, taxele si cotele

acestora, precum si celelalte venituri ale statului, care urmeaza sa se perceapa. Este
interzisa perceperea sub orice titlu si sub orice denumire de contributii directe sau
indirecte, in afara celor stabilite prin lege.
In ceea ce priveste creditele bugetare pentru cheltuielile fiecarui exercitiu
financiar, acestea se aproba prin legea bugetara anuala, in structura stabilita prin
aceasta lege.
Clasificatia bugetara tip este elaborata de Ministerul Finantelor si cuprinde ca
subdiviziuni: parti, titluri, capitole, subcapitole, paragrafe si articole (daca este
necesar si alineate).
7. Realitatea bugetului reprezinta principiul potrivit caruia veniturile si
cheltuielile inscrise in bugetul public trebuie sa fie stabilite pe baze reale, adica
sa corespunda situatiei economico-financiare previzibila pentru anul bugetar, astfel
ca statul sa nu aiba dificultati financiare in cursul executiei bugetare.
Pentru stabilirea cuantumului veniturilor si alocatiilor bugetare in practica
bugetara se utilizeaza doua categorii de metode si anume:

o metode clasice;
o metode moderne.

Dintre metodele clasice de cuantificare a veniturilor si cheltuielilor bugetare,

mentionam:

o metoda automata (sau a penultimei), care consta

in intocmirea proiectului de buget luând ca baza executia
bugetara a penultimului an bugetar; aceasta metoda are
avantajul simplitatii, dar prezinta dezavantajul ca datele oferite
drept baza sunt perimate, in conditiile unei economii in plin
proces de transformare;
o metoda majorarii (sau diminuarii), care presupune
stabilirea unui ritm mediu de variatie a indicatorilor bugetari pe
o perioada de 5-10 ani;
o metoda evaluarii directe se bazeaza pe analiza
evolutiei veniturilor si cheltuielilor din diverse domenii
economico-sociale, coroborata cu posibilul impact al
 modificarii legislatiei (fie introducerea unui nou impozit, fie
alocarea unor fonduri pentru realizarea unui anumit obiectiv
economic sau social).

Metodele moderne sunt bazate pe analiza cost-avantaje si pe studii de eficienta

si se utilizeaza atunci când exista mai multe variante si când se vizeaza optimizarea
rezultatelor in raport cu anumite criterii (rezultate maxime, costuri minime etc.).
dintre metodele moderne mentionam:

o metoda de planificare, programare si bugetizare,

care consta in identificarea si cuantificarea obiectivelor ce
urmeaza a se finanta din fondurile bugetare pe termen lung,
estimarea costurilor si avantajelor variantelor propuse, precum
si determinarea marimii creditelor bugetare necesare. Aplicata,
initial in domeniul militar in S.U.A., metoda a fost extinsa la
nivelul bugetului in ansamblul sau si presupune efectuarea unor
judecati de valoare in vederea adoptarii solutiei care sa
maximizeze rezultatele sau sa minimizeze costurile;
o metoda denumita „baza bugetara zero", consta in
examinarea critica a fiecarui tip de cheltuiala bugetara si
aprecierea utilitatii si eficientele sale. Pentru aceasta este
necesara existenta unei multitudini de programe alternative
urmând a se opta pentru unul din ele in functie de efectele
posibil de obtinut la un anumit nivel al cheltuielii;
o metoda rationalizarii optiunilor bugetare, este
conceputa ca un sistem cibernetic inchis, intre componentele
caruia sunt relatii de interdependenta, astfel ca nerealizarile
dintr-o faza se repercuteaza asupra celorlalte. Prin aceasta
metoda se urmaresc obiective pe termen mediu si are avantajul
ca ofera posibilitatea reexaminarii periodice a optiunilor, in
functie de eventualele modificari aparute.

8. Publicitatea bugetului este principiul potrivit caruia dupa ce este supus

dezbaterii si aprobarii Parlamentului, bugetul trebuie adus la cunostinta opiniei
publice prin mass-media. De fapt, bugetul este cunoscut, prin mass-media, inca din
faza de proiect si din timpul dezbaterilor parlamentare.
Dupa adoptarea de catre Parlament a legii bugetului si promulgarea ei, aceasta
lege se publica in Monitorul Oficial sau in alte publicatii cu caracter oficial,
specifice fiecarei tari.

3.2. Procesul bugetar. Procesul bugetar la nivelul

autoritatilor centrale in România
3.2.1. Procesul bugetar
 In România, procesul bugetar este reglementat prin Constitutia tarii si Legea
finantelor publice, care reglementeaza modul de intocmire, aprobare, executare si
incheiere a bugetului national public.
Procesul bugetar cuprinde activitatile privind:

o elaborarea proiectului de buget;

o aprobarea proiectului de buget;
o executia bugetului;
o incheierea si aprobarea contului de executie
bugetara;
o controlul bugetar.

Aceste activitati se desfasoara intr-un cadru constitutional (legal) si administrativ

institutional, care prezinta particularitatile de la tara la tara, determinate de evolutia
istorica a fiecareia dintre ele.
Indiferent de aceste particularitati, procesul bugetar prezinta urmatoarele
trasaturi comune, si anume:

o este un proces de decizie, intrucât esenta sa consta

in alocarea resurselor bugetare limitate pentru bunuri publice
(cum sunt invatamântul, sanatatea, apararea tarii etc.);
o este un proces predominant politic, deoarece
deciziile de alocare a resurselor bugetare sunt determinate de
grupuri politice prin mecanismul reprezentarii si al votului;
o este un proces complex, cu multi participanti
(Scoli, spitale, ministere etc.);
o este un proces ciclic, deoarece se desfasoara dupa
un calendar bine precizat, consecinta a cerintelor principiilor
anualitatii si publicitatii bugetare.

3.2.1.1. Elaborarea proiectului de buget

Proiectul de buget este elaborat de puterea executiva In cadrul guvernului,
responsabilitatea pentru elaborarea proiectului de buget o are ministrul finantelor
sau ministrul bugetului.
Elaborarea proiectului de buget se fundamenteaza:

o pe obiectivele programului de guvernamânt al

partidului (sau coalitiei de partide) care detin majoritatea
parlamentara;
o pe analizele efectuate de Ministerul Finantelor cu
privire, in special, la:

o evolutia economiei;
o modul de realizare a veniturilor si
cheltuielilor bugetare in perioada trecuta;
 o factorii care au determinat sau pot
genera schimbari in marimea veniturilor si a
cheltuielilor.

Rezultatul activitatii de elaborare a proiectului de buget il constituie documentele

pe care guvernul la prezinta Parlamentului spre examinare si aprobare, care, de
regula, contin:

1. expunerea de motive si proiectul de lege pentru aprobarea bugetului, care

cuprind:

o prevederi privind marimea veniturilor si

cheltuielilor bugetare;
o propuneri de modificare a legislatiei referitoare la
venituri si cheltuieli necesare pentru realizarea bugetului care
se aproba (de pilda, schimbarea gradului de fiscalitate, prin
majorarea sau diminuarea unor cote de impozite etc.).

2. anexele la proiectul de lege in care este redata structura veniturilor si cheltuielilor

bugetare;

3. materialele documentare necesare Parlamentului pentru analiza proiectului de

buget.

3.2.1.2. Aprobarea bugetului

Proiectul de buget se prezinta Parlamentului, iar fiecare membru al guvernului
are obligatia de a-l sustine in dezbaterile parlamentare, in masura in care este
solicitat sa participe la acestea.
Proiectul de buget se aproba de catre Parlament, deoarece:

o deciziile de alocare a resurselor bugetare au un

caracter predominant politic;
o numai Parlamentul are dreptul de a institui sau
modifica impozitele care constituie sursa de baza a veniturilor
bugetare;
o prevederile de buget au un impact direct asupra
redistribuirii veniturilor si a dezvoltarii economice a tarii.

Dezbaterea si aprobarea proiectului de buget in Parlament presupun, de regula,

parcurgerea urmatoarelor etape:

1. prezentarea de catre seful executivului, sau de

catre ministrul finantelor, a proiectului de buget in Parlament;
2. analiza proiectului de buget in comisiile
parlamentare de specialitate;
3. concilierea amendamentelor (modificarilor)
propuse la proiectul de buget;
 4. aprobarea proiectului de buget in Parlament;
5. ratificarea bugetului aprobat de catre presedintele
republicii.

3.2.1.3. Executia bugetului

Dupa aprobarea bugetului de catre Parlament, procesul bugetar intra in cea de a
treia faza a sa – executia bugetului – care se intinde pe durata anului bugetar.
Executia bugetului inseamna realizarea veniturilor prevazute si efectuarea
cheltuielilor aprobate.
Responsabilitatea pentru executia bugetului, in conditiile aprobate de catre
Parlament, revine Guvernului, iar rezultatele in acest domeniu depind de
procedurile financiare folosite.
Prevederile de venituri din buget sunt considerate sarcini minime (cu exceptia
acelora privind veniturile din imprumuturi care sunt maxime), iar cheltuielile
aprobate sunt limite maxime. De asemenea, cheltuielile se pot efectua numai pe
destinatiile aprobate.
Incasarea veniturilor si efectuarea de plati de la buget se realizeaza prin organe
specializate ale Ministerului Finantelor si/sau prin banci.
Având in vedere rigorile executiei cheltuielilor aprobate prin buget, in tarile cu
economie de piata exista, in general, reguli precise pentru fiecare din etapele pe
care le parcurge o cheltuiala publica si anume:

1. angajarea;
2. lichidarea;
3. ordonantarea;
4. plata.

1. Angajarea:

o reprezinta actul care genereaza obligatia unei

institutii publice de a plati o suma de bani unui tert (contract,
decizie ministeriala, hotarâre judecatoreasca etc.);
o este, prin urmare, consecinta deciziei luate in mod
deliberat de un organ al administratiei de stat; existã insa si
cazuri in care angajarea cheltuielilor se produce datorita unor
decizii ale Parlamentului (majorarea salariilor functionarilor
publici, a pensiilor etc.) sau unor cauze fortuite;
o competenta in angajarea cheltuielilor revine, de
regula, conducatorilor institutiilor publice;
o este etapa cea mai importanta in efectuarea unei
cheltuieli, de care depinde incadrarea in limitele aprobate prin
buget.

2. Lichidarea:
 o reprezinta operatia prin care se constata serviciul
facut in favoarea institutiei publice si se determina suma de
plata;
o se bazeaza pe acte justificative si efectuarea reala a
livrarilor de marfuri si a serviciilor pentru institutiile publice.

3. Ordonantarea:

o inseamna emiterea unei dispozitii (ordin) de plata

a unei sume de bani de la buget in favoarea unei terte persoane.

4. Plata:

o reprezinta operatia de achitare propriu-zisa a

sumei de bani datorata de institutia publica.

Executia veniturilor presupune parcurgerea mai multor etape. In cazul

impozitelor directe acestea sunt:

1. asezarea impozitului:

o reprezinta identificarea materiei impozabile de

care dispune o persoana fizica sau juridica si determinarea
marimii acesteia.

2. lichidarea impozitului:

o reprezinta stabilirea cuantumului impozitului

aferent materiei impozabile, pe baza cotelor de impozit si a
celorlalte elemente prevazute de lege;
o pe aceasta baza, se deschide rolul pentru persoana
fizica sau juridica, respectiv se inscrie suma datorata ca impozit
in debitul persoanei in cauza.

3. emiterea titlului de percepere a impozitului:

o consta in inscrierea cuantumului impozitului intr-

un act, in baza caruia se autorizeaza perceperea unui anumit
venit in contul bugetului;

o un asemenea act poate fi:

o un titlu de incasare – când

contribuabilul se achita spontan de datoria sa;
o un ordin de incasare – se foloseste
pentru executarea silita a debitorilor ce nu-si
achita obligatiile ce le revin fata de stat.
4. perceperea impozitului:

o consta in incasarea efectiva a sumei datorate;

o in cadrul acestei etape se include si urmarirea
contribuabililor care nu-si achita datoriile fata de stat la
termenele stabilite.

3.2.1.4. Incheierea si aprobarea contului de executie

bugetara
Contul de executie bugetara evidentiaza totalitatea operatiilor de executare a
veniturilor si a cheltuielilor si permite stabilirea rezultatului executiei bugetului la
finele anului bugetar (deficitul sau excedentul bugetar).
Intocmirea acestui cont prezinta particularitati in functie de optiunea statului
pentru durata executiei bugetului, respectiv sistem de exercitiu sau sistem de
gestiune.
In sistemul de exercitiu:

o contul de executie bugetara pe un anumit an

cuprinde toate operatiunile aferente bugetului respectiv, chiar
daca efectuarea operatiunilor este ulterioara datei care
marcheaza incheierea anului bugetar;
o prin urmare, pentru o perioada de timp,
functioneaza conturi duble:

o unul referitor la anul bugetar

precedent;
o altul privind anul in curs.

In sistemul de gestiune:

o operatiunile prevazute in bugetul unui anumit an,

care au ramas neefectuate pâna la sfârsitul anului bugetar, se
reflecta in contul de incheiere a bugetului pe anul urmator;
o prin urmare, contul de incheiere a executiei
bugetare pentru un an anume cuprinde operatiunile efectuate in
anul bugetar respectiv, aferente atât anului considerat cât si
celui anterior.

Contul de executie bugetara, intocmit cu respectarea clasificatiei bugetare, este

prezentat de Guvern Parlamentului spre dezbatere si aprobare.
Parlamentul dezbate acest cont, de regula, la sfârsitul anului urmator (respectiv
celui pentru care se prezinta contul), odata cu examinarea proiectului de buget
prezentat de Guvern pentru anul viitor (celui aflat in curs de executie).

3.1.2.5. Controlul bugetar

Executia bugetului se realizeaza sub controlul unor organe imputernicite.
In functie de natura acestor organe, controlul poate fi:
1. politic – exercitat de catre Parlament;

2. jurisdictional – exercitat de Curtea de Conturi sau o alta institutie publica

insarcinata cu un astfel de control;

3. administrativ – exercitat de organe specializate ale Ministerului Finantelor, ale

celorlalte ministere.

1. Controlul politic:

o se exercita de catre Parlament:

o cu ocazia examinarii si aprobarii

proiectului de buget si a contului de executie
bugetara;
o pe parcursul executiei bugetului
aprobat, de catre comisiile sale permanente (de
specialitate) sau prin comisii de ancheta, special
constituite.

2. Controlul jurisdictional:

o consta in verificarea, piesa cu piesa, a actelor

justificative prezentate de catre contabilii unui organ de control
anume imputernicit;
o acesta se pronunta asupra legalitatii actelor
justificative si da anual descarcarea de gestiune pentru conturile
care sunt gasite in ordine; neajunsurile constatate se prezinta,
prin rapoarte, Parlamentului.

3. Controlul administrativ:

o se exercita de organe din interiorul institutiei

publice sub forma controlului intern, ierarhic, asupra folosirii
creditelor bugetare, precum si de organe din afara institutiei
publice, respectiv ale Ministerului Finantelor.

Controlul bugetar se poate exercita:

a) inainte (preventiv)
efectuarea operatiilor de executie a
b) in timpul (concomitent)
veniturilor si cheltuielilor
c) dupa (posterior)

a) Controlul preventiv
 o este cea mai eficienta forma a controlului bugetar,
deoarece poate opri derularea operatiilor nelegale,
neoportune sau neeficiente.

b) Controlul concomitent

o se efectueaza in momentul platii unei marfi sau al

unui serviciu prestat si are o valoare limitata, deoarece se
concentreaza, in special, asupra legalitatii platii.

c) Controlul posterior (postoperativ)

o are ca obiectiv principal identificarea incalcarilor

legii, a neregulilor in executia bugetului, stabilirea
persoanelor vinovate si sanctionarea acestora, urmarirea
recuperarii prejudiciilor aduse statului.

3.2.2. Procesul bugetar la nivelul autoritatilor centrale in

România
In România, procesul bugetar este reglementat prin Constitutia tarii si Legea
finantelor publice. Astfel, Legea finantelor publice reglementeaza modul de
intocmire, aprobare, executare si incheiere a bugetului national public.
Bugetul national public cuprinde:

o bugetul administratiei centrale de stat;

o bugetele locale;
o bugetul asigurarilor sociale de stat.

Bugetul administratiei centrale de stat detine locul cel mai important in cadrul
sistemului bugetar românesc. De asemenea, in raport cu celelalte bugete are un rol
major deoarece la dispozitia sa se concentreaza cea mai mare parte a veniturilor
publice si tot de aici se asigura finantarea:

o celor mai importante activitati social-culturale;

o serviciilor si obiectivelor economice de importanta
strategica nationala;
o apararii nationale si a ordinii publice;
o functionarii Parlamentului, Presedintiei si
Guvernului, Autoritatii Judecatoresti, Curtii de Conturi, Curtii
Constitutionale, Comisiei Nationale a Valorilor Mobiliare s.a.

Lucrarile privind proiectul bugetului administratiei centrale de stat se elaboreaza

de Ministerul Finantelor si cuprinde proiectele de bugete ale institutiilor publice
centrale (ministere), propunerile de transferuri de fonduri bugetare pentru
echilibrarea unor bugete locale si a bugetului asigurarilor sociale de stat.
Bugetele Presedintiei, Guvernului si ale altor institutii publice, care nu au organe
ierarhic superioare, se prevad distinct in bugetul de stat si se aproba de catre
Parlament. De asemenea, Camera Deputatilor si Senatul, cu consultarea
Guvernului, isi aproba bugetele proprii inaintea dezbaterii bugetului de stat si le
inainteaza Guvernului in vederea includerii lor in bugetul de stat.
Conform Legii finantelor publice, veniturile si cheltuielile care se inscriu in
bugetul administratiei centrale de stat se grupeaza in:

o cheltuieli curente si de capital, cu specificarea

naturii veniturilor si cheltuielilor si desfasurarea acestora pe
baza clasificatiei bugetare elaborata de Ministerul Finantelor;
o venituri ordinare si extraordinare.

La stabilirea cheltuielilor bugetului administratiei centrale de stat se au in vedere

urmatoarele:

o in domeniul social, utilizarea resurselor financiare

publice pentru invatamânt, sanatate, ocrotiri si asigurari sociale,
cultura, arta, protectie ecologica;
o in domeniul economic, acordarea de subventii,
realizarea unor investitii si a altor actiuni economice de interes
public, in limita alocatiilor bugetare stabilite prin bugetele
anuale;
o sustinerea unor programe prioritare de cercetare
stiintifica fundamentala;
o asigurarea cerintelor de aparare ale tarii, ordinii
publice si sigurantei nationale;
o finantarea administratiei publice centrale si locale
si a altor cheltuieli prevazute de lege;
o dobânzile aferente datoriei publice si cheltuielile
determinate de emisiunea si plasarea valorilor mobiliare
necesare finantarii acestei datorii, precum si de riscul
garantiilor acordate de stat in conditiile legii.

Sumele aprobate prin bugetul administratiei centrale de stat, in limitele carora se

pot efectua cheltuieli cu caracter public, reprezinta credite bugetare care nu pot fi
depasite.
In executia bugetului se interzice acoperirea cheltuielilor bugetului de stat prin
recurgerea la emisiune monetara sau prin finantarea directa de catre banci.
Daca in executia bugetului administratiei publice centrale apar goluri temporare
de casa, acestea pot fi acoperite, pâna la incasarea veniturilor corespunzatoare, pe
seama:

o resurselor aflate in conturile de trezorerie ale

statului;
o bonurilor de tezaur sau altor instrumente specifice,
purtatoare de dobânda si a caror scadenta nu poate depasi
sfârsitul anului bugetar (totalul bonurilor de tezaur si al altor
 instrumente specifice aflate in circulatie nu va putea depasi 8%
din volumul total al cheltuielilor bugetului de stat aprobat);
o imprumutului fara dobânda acordat de Banca
Nationala a României, care nu poate depasi intr-un an financiar
10% din totalul cheltuielilor bugetului aprobat, precum si
dublul capitalului acestuia si cel al fondului de rezerva; acest
imprumut trebuie rambursat pâna la sfârsitul anului financiar
respectiv, pe seama veniturilor bugetare sau a unui imprumut
de stat efectuat in conditiile legii.

In bugetul de stat se inscriu Fondul de rezerva bugetara la dispozitia

Guvernului si Fondul de interventii la dispozitia Guvernului, care se utilizeaza pe
baza de hotarâri ale acestuia, in vederea finantarii, potrivit dispozitiilor legale, a
actiunilor sau sarcinilor nou-intervenite in cursul anului in bugetul de stat si in
bugetele locale, respectiv pentru inlaturarea efectelor unor calamitati naturale.
Excedentul sau deficitul bugetului de stat se stabileste ca diferenta intre
veniturile incasate pâna la incheierea exercitiului bugetar si platile efectuate pâna la
aceeasi data.
In cazul unui deficit al bugetului de stat, acoperit prin bonuri de tezaur sau
imprumut, fara dobânda, acordat de Banca Nationala a României, nerambursate
pâna la finele exercitiului bugetar, Parlamentul hotaraste, la propunerea
Guvernului, cum se va acoperi deficitul precum si masurile ce trebuie luate pentru a
preveni repetarea unor astfel de situatii nefavorabile.
Din excedentul bugetului de stat, ramas dupa lichidarea integrala a datoriei
publice, se rezerva anual o cota de 50% pentru crearea unui fond de tezaur al
statului. Acest fond se pastreaza in contul trezoreriei statului, deschis la Banca
Nationala a României si se utilizeaza numai cu aprobarea Parlamentului.
Dupa incheierea exercitiului bugetar, Guvernul prezinta Parlamentului, spre
dezbatere si aprobare, contul anual de executie a bugetului administratiei centrale
de stat, precum si contul anual de executie a bugetului asigurarilor sociale de stat.
Parlamentul dezbate si aproba aceste conturi anuale de executie o data cu
examinarea proiectului de buget prezentat de Guvern pentru anul bugetar viitor.

3.3. Bugetele locale

3.3.1. Organizarea finantelor locale
Finantele publice locale isi au originea in autonomizarea autoritatilor teritoriale
in administrarea comunitatilor respective.
Comunitatile locale reprezinta colectivitati umane, delimitate teritorial din punct
de vedere politic si administrativ, care au autoritati publice diferite de cele ale
statului. Aceasta este o conditie a autonomiei financiare, deoarece autonomia
administrativa nu ar fi posibila fara autonomia financiara, care-i asigura suportul
financiar al functionarii.
Organizarea distincta a finantelor locale pe baza autonomiei lor financiare este
necesara deoarece:
 o comunitatile locale cunosc, cel mai bine,
posibilitatile proprii privind resursele banesti de provenienta
publica si in special nevoile privind cheltuielile ce trebuie
acoperite;
o permite degrevarea finantelor centrale de o seama
de cheltuieli;
o reduce numarul si amploarea fluxurilor banesti
intre cele doua niveluri structurale ale finantelor publice;
o permite o urmarire mai buna a modului cum sunt
folosite fondurile financiare publice constituite;
o finantele locale satisfac mai bine cerintele de
utilitati publice in teritoriu, cum ar fi: construirea de drumuri,
politia, iluminatul public, gospodaria comunala, s.a.

Problema care trebuie studiata si rezolvata este pâna unde se poate intinde
autonomia financiara, respectiv cât trebuie sa reprezinte centralizarea si cât
descentralizarea in domeniul finantelor publice.
In fiecare tara, raportul dintre finantele publice centrale si cele locale este diferit.

Gradul de centralizare financiara difera in functie de concentrarea

administratiei tarii, de gradul in care organele locale sunt subordonate conducerii
centrale. Problemele majore, de interes national, strategic, apartin finantarii
centrale, o alta modalitate nefiind posibila (apararea, ordinea publica statala,
administratia de stat, relatiile externe, sanatatea, invatamântul, stiinta etc.).

Descentralizarea financiara incepe sa functioneze dincolo de limita de la care

aria utilizarii bunurilor si serviciilor publice de interes national incepe sa se
restrânga, iar costul comparativ al luarii deciziilor la nivel central devine prea
ridicat (este cazul anumitor utilitati cum sunt: construirea de drumuri, politia,
iluminatul public, gospodaria comunala, transporturile locale, scolile s.a.).
Indiferent de gradul de autonomie a comunitatilor locale, se apreciaza ca la
descentralizarea financiara trebuie avute in vedere urmatoarele principii:

o principiul diversitatii, explicat pe seama

varietatii de forme si a masurii diferite a solicitarilor de bunuri
si servicii publice;
o principiul echivalentei in finantarea serviciilor
publice, explicat pe baza beneficiilor geografice pe care
acestea le aduc cetatenilor;
o principiul acceptarii costului descentralizarii,
determinat de diferentele fiscale regionale, care se interfereaza
cu raspândirea in spatiu a activitatilor economice;
o principiul redistribuirii si stabilizarii
centralizate, impus de realitatea conform careia comunitatile
locale nu dispun de instrumentele macroeconomice pentru
infaptuirea unor obiective de importanta nationala;
 o principiul compensarii fluxurilor financiare
dintre colectivitati, cauzate de transferurile involuntare de
venituri, pe seama deosebirilor economice si care prejudiciaza
infaptuirea programelor de cheltuieli pentru unele din acestea;
o principiul asigurarii serviciilor sociale vitale,
conform caruia aceasta sarcina cade in seama autoritatilor
centrale; Guvernul trebuie sa ofere minimum de servicii
publice esentiale (sanatate, siguranta sociala, educatie) tuturor
cetatenilor tarii;
o principiul accesului echitabil la resursele
financiare publice, determinat de situatia unor colectivitati
locale a caror balanta de nevoi si capacitate fiscala este
deficitara, necesitând compensarea minusului de resurse prin
transferuri guvernamentale, pe seama unei scheme prestabilite;
o principiul echilibrului financiar, conform caruia
repartizarea intre nivelurile de autoritate publica ale finantelor
publice trebuie sa asigure exercitarea conducerii in limita
atributiilor si competentelor ce revin fiecareia (adica, resursele
financiare publice trebuie redistribuite, deopotriva, pentru
acoperirea cheltuielilor cu functionarea sectorului public in
administrarea statului si in aceea a colectivitatii locale).

In România, organizarea teritoriala a finantelor publice este asezata pe

impartirea tarii in unitati administrativ-teritoriale, fiind structurata pe niveluri
ierarhice in limitele fiecarei unitati administrative: judete, municipii, orase,
comune.
Din punct de vedere juridic,organele financiare teritoriale sunt institutii ale
administratiei publice, cu administratie si gestiune proprie de institutie. Sfera lor de
actiune difera, dupa nivelul organizatoric, astfel:

o Directiile generale ale finantelor publice si

controlului financiar de stat, la nivel de judet si municipiul
Bucuresti;
o Administratiile financiare, la nivelul municipiilor
si sectoarelor municipiului Bucuresti;
o Circumscriptiile financiare, la orase;
o Perceptiile rurale si agentii fiscali, la nivelul
comunelor.

Toate aceste organe sunt indrumate si controlate de catre Directia Generala a

Finantelor Publice si Controlului Financiar de Stat, a carei structura
organizatorica cuprinde:

o Directia de trezorerie, cu serviciile: contabilitatea

trezoreriei; metodologie, verificare si control; buget;
o Directia impozite si taxe, cu serviciile: constatare
si impunere persoane fizice; constatare si impunere persoane
 juridice; urmarire persoane juridice; urmarirea si incasarea
impozitelor, taxelor si altor venituri; biroul pentru evidenta si
valorificarea bunurilor; serviciul TVA;
o Directia controlului financiar de stat, cu
serviciile: controlul financiar la regii si societati comerciale;
control financiar la institutii publice si agenti economici privati;
controlul financiar la societati comerciale de turism si prestari
servicii;
o Garda financiara, structurata pe trei divizii.

3.3.2. Nivelul si structura veniturilor si cheltuielilor

bugetelor locale
Bugetul local reprezinta actul in care se inscriu veniturile si cheltuielile
colectivitatilor locale, pe o perioada de un an.
Bugetele locale sunt instrumente de planificare si conducere a activitatii
financiare a unitatilor administrativ-teritoriale care au personalitate juridica
(comuna, oras, municipiu, sector al municipiului Bucuresti, judet, municipiul
Bucuresti).
Structura bugetelor locale evidentiaza:

o gradul de autonomie a administratiei locale fata de

puterea centrala si legaturile existente intre diferitele
administratii teritoriale;
o fluxurile formarii veniturilor si efectuarii
cheltuielilor administratiilor locale;
o modalitatea de finantare a cheltuielilor pe
destinatii si de acoperire a deficitelor.

Conform clasificatiilor economice si functionale ONU, folosite in raportarile

statistice internationale, structura veniturilor si a cheltuielilor bugetelor locale este
comuna cu cea a bugetului de stat (central) si se prezinta astfel:
I. Venituri:
1. Veniturile proprii ale bugetelor locale:

o sunt reglementate prin Legea privind finantele

publice si Legea privind finantele publice locale;
o cuprind:

o impozitele, taxele si varsamintele de

venituri cuvenite de la agenti economici si
institutii publice de importanta locala;
o impozitele si taxele locale (de la
populatie sau de la persoanele juridice).
 2. Venituri atribuite, in care intra sumele defalcate din anumite venituri cuvenite,
potrivit legii, bugetului de stat.

3. Transferuri acordate de la bugetul de stat pentru finantarea unor obiective de

interes national, dar care sunt organizate si controlate eficient de catre organele
locale (cum sunt actiunile de protectie sociala, unele investitii etc.);

4. Imprumuturile contractate pe piata financiara interna sau externa, fie direct,

in numele organelor administratiei publice locale, fie garantate de catre Guvern.

II. Cheltuieli:

1. Autoritatile executive (Serviciile publice generale);

2. Invatamânt, sanatate, cultura si religie, asistenta sociala, ajutoare si

indemnizatii (Actiuni social-culturale);

3. Servicii, dezvoltare publica si locuinte;

4. Transporturi, agricultura, alte actiuni economice (Actiuni economice);

5. Alte actiuni;

6. Fondul pentru garantarea imprumuturilor externe, plata dobânzilor si a

comisioanelor aferente;

7. Plati de dobânzi si comisioane (Datoria publica si altele);

8. Rambursari de imprumuturi (Rambursari de imprumuturi si pentru echilibrare

bugetara);

9. Fonduri de rezerva;

10. Cheltuieli cu destinatie speciala (Finantate din fonduri speciale).

In România, sursele de formare a veniturilor bugetelor locale sunt urmatoarele:

1. Impozite, taxe si alte venituri, precum si cotele aditionale la unele venituri ale
bugetului de stat si bugetelor locale.
Consiliile locale, consiliile judetene si Consiliul general al municipiului Bucuresti
stabilesc impozitele si taxele locale.

2. Vânzarea sau valorificarea materialelor obtinute ca urmare a casarii activelor

fixe sau din vânzarea unor bunuri materiale. Aceste sume constituie venituri ale
bugetelor locale sau ale institutiilor (care nu sunt finantate integral de la bugetul
local) si servesc la finantarea investitiilor.
3. Sumele incasate din vânzarea bunurilor apartinând domeniului privat al
unitatilor administrativ-teritoriale sunt venituri cu destinatii speciala si servesc la
finantarea investitiilor.

4. Sumele incasate din valorificarea bunurilor confiscate, in functie de

subordonarea institutiilor care au dispus confiscarea.

5. Transferuri cu destinatie speciala de la bugetul de stat, aprobate anual prin legea

bugetului de stat, pe ansamblul fiecarui judet si municipiul Bucuresti.

6. Imprumuturile contractate pe piata financiara interna sau externa pentru:

o finantarea de investitii publice de interes local;

o refinantarea datoriei publice locale.

3.3.3. Procesul bugetar la nivelul colectivitatilor locale

din România
Procedura elaborarii, aprobarii si executarii bugetelor locale are la baza
principiul autonomiei locale prevazut atât de Legea finantelor publice, cât si de
Legea administratiei publice locale nr. 69/1991.
Metodologia elaborarii si executiei bugetelor locale este stabilita de Ministerul
Finantelor, ca si in cazul bugetului de stat.

Elaborarea proiectelor bugetelor locale este de competenta primarilor in cazul

bugetelor comunale si orasenesti si a presedintilor consiliilor judetene in ceea ce
priveste bugetele judetelor.
Proiectele bugetelor unitatilor administrativ-teritoriale se elaboreaza pe baza
proiectelor de bugete ale administratiei proprii din subordine, in etapele prevazute
pentru bugetul de stat.
Proiectele bugetelor locale, concentrate pe judete si municipiul Bucuresti, se
prezinta Ministerului Finantelor in scopul corelarii acestora cu proiectele de bugete
ale ministerelor si altor organe centrale de stat.
Conform dispozitiilor legale, aprobarea bugetelor locale este de competenta
consiliilor comunale, orasenesti si judetene. Din punct de vedere procedural,
proiectele bugetelor anuale ale comunelor si oraselor (implicit al municipiilor) sunt
supuse aprobarii consiliilor locale de catre primari, iar proiectele bugetelor judetene
sunt supuse aprobarii consiliilor judetene de catre presedintii acestora.
Pentru aprobarea bugetelor locale, conform dispozitiilor Legii administratiei
publice locale privind procedura bugetara locala, sunt necesare urmatoarele acte
procedurale:

o publicarea proiectelor de buget anuale, astfel

incât locuitorii sa aiba posibilitatea de a cunoaste prevederile de
venituri si cheltuieli publice locale, de a le contesta (daca este
cazul) in termen de 15 zile de la data publicarii lor;
 o supunerea proiectelor de bugete spre deliberare
consiliilor competente, in prima sedinta a acestor consilii dupa
expirarea termenului de 15 zile de la data publicarii, insotite de
raportul primarului sau al presedintelui consiliului judetean,
precum si de contestatiile depuse impotriva datelor cuprinse in
respectivele proiecte de bugete;
o deliberarea prevederilor de venituri si cheltuieli
bugetare de catre membrii comisiilor locale si, respectiv,
judetene cu obligatia de pronuntare asupra contestatiilor
depuse, urmata de votarea pe articole si adoptarea bugetului
local.

Potrivit Legii administratiei publice locale nr. 69/1991 sedintele consiliilor locale
convocate in scopul aprobarii bugetelor locale, ca si sedintele in care se discuta
probleme ale bugetelor locale trebuie sa fie publice.
In cadrul deliberarii in scopul aprobarii bugetelor locale se dezbat si se stabilesc
impozitele, taxele si celelalte venituri publice locale, categoriile de cheltuieli,
precum si, daca este cazul, imprumuturile si transferurile necesare pentru
echilibrarea bugetelor respective.
Bugetele locale se adopta (aproba) prin hotarâri ale consiliilor comunale,
orasenesti si judetene, pe baza votului a cel putin doua treimi din numarul
membrilor consiliului.
Dupa aprobarea de catre organele locale, Directiile generale ale finantelor
publice ale judetelor si municipiului Bucuresti intocmesc si transmit Ministerului
Finantelor bugetele pe ansamblul fiecarui judet si pe celelalte subdiviziuni,
impreuna cu repartizarea pe trimestre a veniturilor si cheltuielilor, pe structura
clasificatiei bugetare.
Executia bugetelor locale cuprinde actele si operatiunile de realizare a
veniturilor si de efectuare a cheltuielilor prevazute si autorizate prin actele
decizionale de aprobare a acestor bugete.
Executia partii de venituri a bugetelor locale este urmarita de catre perceptorii
si casierii din comune, de catre functionarii serviciilor de impozite, taxe si alte
venituri din organele financiare ale celorlalte unitati administrativ-teritoriale.
Executia de casa a bugetelor locale se efectueaza prin trezoreriile locale sau prin
unitatile bancare stabilite sa incaseze veniturile bugetare locale prevazute de
normele juridice in vigoare, sa finanteze cheltuielile acestor bugete in limita
creditelor bugetare aprobate.
Executia partii de cheltuieli a bugetelor locale se bazeaza, la fel ca si executia
partii de cheltuieli a bugetului statului, pe procedeul „creditelor bugetare"
intrebuintate cu aprobarea unor ordonatori de credite.
Ordonatorii principali de credite pentru bugetele locale sunt presedintii
consiliilor judetene si primarii celorlalte unitati administrativ-teritoriale.
Ordonatorii secundari sau tertiari de credite bugetare sunt conducatorii
institutiilor sau serviciilor publice cu personalitate juridica din subordinea fiecarui
consiliu local, judetean si Consiliu General al Municipiului Bucuresti.
Procesul de repartizare se deruleaza astfel:
 o repartizarea efectuata de catre ordonatorii
principali intre bugetul propriu si bugetele ordonatorilor
subordonati;
o repartizarea efectuata de catre ordonatorii
secundari ai creditelor bugetare aprobate pe unitatile
subordonate si a celor cuprinse in bugetul propriu;
o ordonatorii tertiari utilizeaza creditele ce le-au fost
repartizate.

Competentele privind finantarea cheltuielilor revin ordonatorilor principali de

credite bugetare. Finantarea cheltuielilor se realizeaza prin deschideri de credite
bugetare in limitele cheltuielilor aprobate, conform destinatiei si in raport de gradul
de folosire a sumelor puse anterior la dispozitie.
Efectuarea cheltuielilor din bugetele locale si ale institutiilor publice finantate
din aceste bugete este supusa conditiilor specifice procedurii de angajare,
constatare a lichiditatii, ordonantare si plata a tuturor cheltuielilor din bugetul
statului.
Transferurile de la bugetul de stat catre bugetele locale se efectueaza, in limitele
prevazute, de catre Ministerul Finantelor, prin Directiile generale ale finantelor
publice, la cererea ordonatorilor principali, in functie de necesitatile executiei
bugetare.
In situatiile in care in executia bugetelor locale apar goluri temporare de casa,
acestea pot fi acoperite, pâna la incasarea veniturilor bugetare, pe seama resurselor
aflate in conturile de trezorerie ale statului.
Trimestrial, ordonatorii principali de credite intocmesc dari de seama contabile
asupra executiei bugetare pe care le transmit Ministerului Finantelor, prin Directiile
generale ale finantelor publice.

Pentru stabilirea rezultatelor finale ale executiei bugetelor locale, ordonatorii

principali de credite intocmesc conturile anuale de executie a bugetelor locale pe
care le transmit spre aprobare consiliilor judetene, Consiliului General al
Municipiului Bucuresti si consiliilor locale. In cadrul contului anual al executiei
bugetului local se inscriu:

1. la venituri:

o prevederile aprobate initial;

o prevederile bugetare definitive;
o incasarile realizate.

2. la cheltuieli:

a. creditele aprobate initial;

b. creditele definitive;
c. platile efectuate.

Pe baza acestor date se stabileste rezultatul executiei.

 3.4. Bugetul asigurarilor sociale de stat
3.4.1. Continutul economic al bugetului
asigurarilor sociale de stat
Pâna in anul 1990 inclusiv, bugetul asigurarilor sociale de stat era parte
componenta a bugetului de stat, constituind un capitol distinct al bugetului
republican.
Incepând cu 1991, potrivit prevederilor Legii privind finantele publice, bugetul
asigurarilor sociale de stat se intocmeste distinct de bugetul de stat si se aproba
de Parlament o data cu acesta, dobândind o autonomie deplina.
Bugetul asigurarilor sociale de stat este planul financiar anual care
evidentiaza constituirea, repartizarea si utilizarea fondurilor banesti necesare
ocrotirii pensionarilor, salariatilor si membrilor de familie. Este format din:
1. bugetul asigurarilor sociale, elaborat de organul de specialitate din Ministerul
Muncii si Protectiei Sociale si care include veniturile si cheltuielile cu caracter
centralizat.
2. bugetele pentru realizarea asigurarilor sociale de la nivelul Directiilor
judetene de munca si protectie sociala si a municipiului Bucuresti rezultate din
concentrarea bugetelor pentru realizarea asigurarilor sociale intocmite de catre
unitati economice si institutii publice.
Componenta principala a bugetului public national, bugetul asigurarilor sociale
de stat cuprinde:

1. la partea de venituri:

o contributia pentru asigurarile sociale de stat;

o contributia partiala a personalului salariat pentru
obtinerea biletelor de tratament balnear;
o contributia partiala a pensionarilor pentru
trimiterile la tratament balnear;
o contributiile pentru fondul de ajutor de somaj, a
alocatiei de sprijin si a ajutorului de integrare profesionala;
o dobânzi pentru disponibilitati de conturi;
o alte venituri.

2. la partea de cheltuieli:

o pensiile platite prin oficiile postale;

o pensiile platite prin unitati economice;
o indemnizatiile pentru incapacitate temporara de
munca;
 o indemnizatiile pentru prevenirea imbolnavirilor,
refacerea si intarirea capacitatii de munca;
o indemnizatiile in caz de maternitate si pentru
ingrijirea copilului bolnav;
o indemnizatiile pentru cresterea si ingrijirea
copilului pâna la implinirea vârstei de doi ani;
o ajutoarele sociale;
o acordarea biletelor de tratament balnear si odihna;
o cheltuielile cu plata ajutorului de somaj, a alocatiei
de sprijin, a ajutorului de integrare profesionala;
o ajutoarele in caz de deces etc.

Cu avizul Ministerului Finantelor, Ministerul Muncii si Protectiei Sociale

stabileste metodologie elaborarii, executarii si incheierii bugetului asigurarilor
sociale de stat.

3.4.2. Elaborarea bugetului asigurarilor sociale de stat

Bugetul asigurarilor sociale de stat se elaboreaza si administreaza de catre
Ministerul Muncii si Protectiei Sociale prin Directia generala a asigurarilor sociale
si pensiilor.
Lucrarile privind elaborarea acestui buget incep din luna iulie a anului in curs.
Folosindu-se de datele primite din judete, de datele proprii, precum si de executia
preliminara a veniturilor si cheltuielilor, Ministerul Muncii si Protectiei Sociale
elaboreaza proiectul bugetului asigurarilor sociale de stat pentru anul urmator.
Acesta insotit de un memoriu explicativ (in care se precizeaza orientarile si
principiile pe baza carora a fost intocmit si care justifica calculele pe care s-au
fundamentat veniturile si cheltuielile) se inainteaza Ministerului Finantelor pentru
verificare si avizare.
Dupa avizare, proiectul bugetului asigurarilor sociale de stat se depune la
Guvern. Acesta il examineaza si cu eventualele amendamente aduse la venituri si la
cheltuieli il inainteaza Parlamentului, pâna la 30 noiembrie, pentru dezbatere si
adoptare.

3.4.3. Adoptarea bugetului asigurarilor sociale de stat

Ajuns la Parlament, proiectul bugetului asigurarilor sociale de stat este analizat,
de comisiile de specialitate ale acestuia, sub aspect politic si economic. La lucrarile
comisiilor de buget-finante-banci sunt invitati, de regula, ministrul finantelor si
ministrul muncii si al protectiei sociale, precum si alte persoane din conducerea
celor doua ministere, care prezinta explicatiile cerute in legatura cu proiectul
acestui buget.
Dupa incheierea lucrarilor comisiilor de specialitate, acestea intocmesc un
coraport asupra proiectului de buget, care cuprinde constatari si propuneri, iar
proiectul bugetului asigurarilor sociale de stat se supune dezbaterilor in plenul
Parlamentului. Dupa adoptarea sa de catre Parlament, bugetul asigurarilor sociale
de stat se publica in Monitorul Oficial si se remite la Ministerul Muncii si Protectiei
Sociale.
In cazul in care bugetul asigurarilor sociale de stat nu este adoptat cu cel putin
trei zile inainte de expirarea exercitiului bugetar, se aplica in continuare bugetul
asigurarilor sociale de stat al anului precedent, pâna la adoptarea noului buget.
In viitor, reforma asigurarilor sociale de stat prevede ca proiectul acestui buget sa
se elaboreze de Guvern pe baza propunerilor Casei Nationale a Asigurarilor
Sociale.

3.4.4. Executarea bugetului asigurarilor sociale de stat

Dupa votarea bugetului asigurarilor sociale de stat de catre Parlament, urmeaza
faza executarii care cuprinde procesul de incasare integrala si la termenele legale a
tuturor veniturilor bugetului in vederea efectuarii cheltuielilor potrivit cuantumului
si destinatiilor stabilite.
Executarea bugetului asigurarilor sociale de stat este in competenta Ministerului
Muncii si Protectiei Sociale si a organelor sale locale, a organelor financiar-
contabile din cadrul unitatilor economice si institutiilor publice. De asemenea, la
executarea bugetului asigurarilor sociale de stat participa si Ministerul Finantelor,
Trezoreria Statului, Banca Comerciala Româna, Casa de Economii si
Consemnatiuni, oficiile PTTR etc.
Veniturile si cheltuielile bugetului asigurarilor sociale de stat se repartizeaza pe
trimestre in scopul echilibrarii.
Repartizarea pe trimestre a veniturilor si cheltuielilor bugetului asigurarilor
sociale de stat este de competenta Ministerului Muncii si Protectiei Sociale si se
efectueaza dupa adoptarea bugetului de catre Parlament. De asemenea, executarea
corespunzatoare a bugetului asigurarilor de stat presupune stabilirea unor limite
minime pentru venituri si a unor limite maxime pentru cheltuieli.
Executarea de casa a bugetului asigurarilor sociale de stat este un proces bugetar
complex care consta in incasarea, pastrarea si eliberarea resurselor in vederea
efectuarii cheltuielilor. La baza organizarii ei stau urmatoarele principii:

o principiul delimitarii atributiilor organelor care

dispun de mijloacele bugetare de atributiile organelor care se
ocupa efectiv cu incasarea, pastrarea si eliberarea resurselor
bugetare;
o principiul unitatii de casa, conform caruia
veniturile fiecarui buget pentru asigurarile sociale sunt
concentrate integral la organul de casa respectiv, intr-un singur
cont, din care se elibereaza resursele necesare acoperirii
cheltuielilor, ceea ce conduce la efectuarea cheltuielilor potrivit
prevederilor bugetare in cuantumul si la termenele stabilite.

Executarea veniturilor bugetului asigurarilor sociale de stat se desfasoara pe

subcapitole, conform clasificatiei bugetare, in conturile deschise la unitatile
Trezoreriei Statului sau la sucursalele Bancii Comerciale Române.
 Cheltuielile bugetului asigurarilor sociale de stat se efectueaza pe baza
creditelor bugetare ce se repartizeaza directiilor judetene de munca si protectie
sociala si a municipiului Bucuresti prin conturi speciale deschise la Trezoreria
Statului si la sucursalele Bancii Comerciale Române.
Creditele bugetare de asigurari sociale sunt administrate de catre ordonatorii de
credite bugetare. In functie de drepturile ce le sunt acordate, ordonatorii de credite
sunt de trei feluri:

o ordonatori principali (sau de gradul I);

o ordonatori secundari (sau de gradul II);
o ordonatori tertiari (sau de gradul III).

In cadrul bugetului asigurarilor sociale de stat calitatea de ordonator principal o

are ministrul muncii si protectiei sociale, iar secretarii de stat, din acelasi minister,
au calitatea de ordonatori principali delegati.

Ordonator secundar de credite bugetare (de gradul II) este considerat Oficiul
central de plati pensii, subordonat Ministerului Muncii si Protectiei Sociale, caruia
ordonatorii principali ii repartizeaza credite bugetare atât pentru cheltuielile proprii,
cât si pentru distribuirea lor intre ordonatorii de gradul III aflati in subordine.

Ordonatorii tertiari de credite bugetare (de gradul III) sunt sefii oficiilor de
asigurari sociale, pensii si asistenta sociala din cadrul directiilor judetene de munca
si protectie sociala si a municipiului Bucuresti, care primesc credite de la
ordonatorii principali sau secundari.

In functie de locul si de procedura efectuarii lor, in procesul executarii bugetului

asigurarilor sociale de stat se intâlnesc doua categorii de cheltuieli, si anume:

1. cheltuieli care se efectueaza la locul de munca, de

catre casieriile unitatilor economice si ale institutiilor publice;
2. cheltuieli care se efectueaza in mod centralizat.

Pentru executarea cheltuielilor de asigurari sociale care se efectueaza la locul de

munca (acordarea de proteze dentare, auditive, oculare s.a., cheltuielile
reprezentând ajutoarele in caz de pierdere temporara a capacitatii de munca etc.) nu
este necesara deschiderea de credite bugetare, deoarece unitatile economice si
institutiile publice primesc sumele reprezentând contributiile de asigurari sociale
datorate de ele insele. Diferenta de contributie la luna respectiva se preleva in
contul directiilor judetene de munca si protectie sociala, iar de aici in contul
Ministerului Muncii si Protectiei Sociale, deschis la Banca Comerciala Româna sau
la Trezoreria Statului.
Cheltuielile centralizate de asigurari sociale se efectueaza pentru plata pensiilor,
pentru tratamentul balnear, odihna, investitii etc.
Executarea cheltuielilor centralizate de asigurari sociale presupune in prealabil
deschiderea creditelor bugetare.
Pentru deschiderea creditelor bugetare coordonatorii de credite bugetare de
gradele III si II inainteaza lunar Ministerului Muncii si Protectiei Sociale cereri de
deschideri de credite pentru plata pensiilor.
Ministerul Munci si Protectiei Sociale adreseaza, pe baza acestor cereri,
Ministerului Finantelor o cerere de deschidere de credite, in baza careia acesta din
urma aproba deschiderea de credite dispunând autorizarea organelor de casa
(unitatile Trezoreriei si unitatile bancare) sa acorde resurse bugetare ordonatorilor
de credite subordonati Ministerului Muncii si Protectiei Sociale, in anumite limite,
in conformitate cu prevederile bugetare. Deschiderea creditelor bugetare se
efectueaza lunar, in limitele unei treimi din alocatia bugetara trimestriala.
Procedura deschiderii de credite bugetare asigura un echilibru permanent intre
veniturile si cheltuielile bugetare de asigurari bugetare si, totodata, un control
sistematic din partea organelor financiare.
Pe baza dispozitiilor primite de la organele financiare, unitatile bancare si cele
ale Trezoreriei Statului vireaza sumele la oficiile postale care platesc efectiv
pensiile, prin factorii postali, pensionarilor, la domiciliul acestora.

3.4.5. Incheierea bugetului asigurarilor sociale de stat

Având la baza principiul anualitatii, la 31 decembrie bugetul asigurarilor sociale
de stat inceteaza de a mai avea aplicabilitate.
Veniturile bugetare incasate dupa 31 decembrie se inregistreaza in contul anului
urmator, iar creditele bugetare de asigurari sociale ramase necheltuite pâna la
sfârsitul anului se inchid, urmând ca la 1 ianuarie a anului urmator toate cheltuielile
sa se efectueze din noul buget.
Incheierea lucrarilor privind executarea bugetului asigurarilor sociale de stat are
la baza datele evidentei contabile pe care organele participante la executarea
bugetului sunt obligate s-o tina.
Directiile judetene de munca si protectie sociala intocmesc periodic (lunar,
trimestrial si anual) conturi de executie si dari de seama asupra modului cum s-a
desfasurat executarea veniturilor si cheltuielilor de asigurari sociale, pe care,
ulterior le inainteaza la Directia Generala a Asigurarilor Sociale si Pensiilor din
Ministerul Muncii si Protectiei Sociale.
Pe baza conturilor de executie si a darilor de seama lunare, trimestriale si anuale
primite de la unitatile locale subordonate, precum si pe baza propriilor date
referitoare la executarea veniturilor si cheltuielilor centralizate, Ministerul Muncii
si Protectiei Sociale intocmeste, pentru fiecare luna, trimestru si an, contul de
executie si darile de seama, pe care le inainteaza Ministerului Finantelor spre
examinare si avizare.
Contul anual de executie se prezinta Guvernului pâna cel mai târziu la
1 mai a anului urmator care, dupa examinare, il inainteaza Parlamentului pâna la 1
iulie a anului urmator, pentru dezbatere si aprobare.
Comisiile de buget-finante-banci examineaza contul de executie si il supune
dezbaterii si aprobarii de catre Parlament.
Dupa verificarea lui de catre Curtea de Conturi, contul general de executie a
bugetului asigurarilor sociale de stat se aproba prin lege.
Dupa aprobare, contul de executie se publica in Monitorul Oficial al României si
in presa, pentru a fi adus la cunostinta opiniei publice.
Separat de bugetul asigurarilor sociale de stat, Ministerul Muncii si Protectiei
Sociale elaboreaza si executa bugetul anual privind constituirea si utilizarea
fondului pentru pensia suplimentara.
Pensiile suplimentare au fost concepute si instituite, in statul nostru, ca drepturi
banesti ale pensionarilor si urmasilor acestora, conditionate de plata de catre
salariati a unei contributii banesti in acest scop. De aceea, separat de bugetul
asigurarilor sociale de stat se constituite fonduri banesti speciale pentru aceste
pensii.
Fondurile speciale pentru pensiile suplimentare se constituite pe baza unor
bugete care se elaboreaza de catre Ministerul Muncii si Protectiei Sociale pentru
pensionarii civili si agricultori, precum si de catre Ministerul Apararii Nationale,
Ministerul de Interne, Serviciul Român de Informatii si celelalte servicii speciale,
pentru pensionarii militari.
Bugetul fondului special pentru pensia suplimentara a pensionarilor militari
este aprobat concomitent cu celelalte bugete anexe ale bugetului de stat, având ca
venit principal contributiile pentru pensia suplimentara prevazute cu titlu de
„impozite directe" si ca principala cheltuiala „pensia suplimentara", care se plateste
impreuna cu pensia de baza a fiecaruia dintre pensionarii militari.

3.5. Trezoreria finantelor publice

La inceput, termenul de trezorerie era identificat cu banii publici, iar ulterior cu o
institutie desemnata sa asigure respectarea ansamblului de reguli specifice casieriei
si contabilitatii publice.
In prezent, termenul de trezorerie este folosit in doua sensuri:

o pe de o parte, el serveste la desemnarea casieriilor

propriu-zise ale statului, atunci când se vorbeste de „situatia
trezoreriei" sau de „deficitul trezoreriei";
o pe de alta parte, el serveste la desemnarea unei
administratii publice, ca institutie.

Cele doua sensuri ale termenului sunt legate intre ele si vizeaza si functiile pe
care le indeplineste trezoreria.

Functiile originare (traditionale) ale Trezoreriei sunt:

o functia de casier public;

o functia de bancher al statului.

In finantele moderne, la functiile traditionale ale Trezoreriei se adauga si cea a

controlului asupra ansamblului de activitati financiare a statului.
 Activitatea prin care se exercita functiile traditionale ale Trezoreriei se bazeaza
pe doua principii, si anume:

1. centralizarea fondurilor publice;

2. gestionarea fondurilor publice.

Centralizarea fondurilor publice a fost generata, in timp, de necesitatea

gruparii tuturor serviciilor financiare pentru ca statul sa-si exercite integral
suveranitatea financiara. De aceea, pentru functionarea unui mecanism al
centralizarii fondurilor s-a instituit Trezoreria publica centrala, ca un pas important
in planul separarii finantelor publice de cele private.
Totodata, mecanismul centralizarii fondurilor a presupus, de la inceput, crearea
unei administratii speciale insarcinate cu executia bugetului având mai multe
functii contabile, ceea ce a presupus separarea sa in raport cu autoritatile, centrale
si locale, care iau decizii privind executia bugetului. Stabilirea unitatii casieriei in
favoarea serviciului public al Trezoreriei a fost insotita de atribuirea agentilor sai a
dreptului de control asupra ansamblului operatiilor de executie a bugetului.
Gestionarea fondurilor publice se efectueaza atât in timp cât si in spatiu.
Gestionarea fondurilor publice in timp se efectueaza in cadrul anului financiar.
Previziunile exceptionale, pe perioade mai lungi, se pot realiza numai prin conturi
speciale.
Previziunea anuala a incasarilor si cheltuielilor bugetare este necesara deoarece
nu exista o egalitate in timp intre ritmul incasarilor si cel al platilor. De exemplu, la
inceputul anului impozitele si taxele nu sunt colectate, iar casieriile sunt cam goale
(numai daca nu exista excedente sau disponibilitati constituite in Trezorerie din
anul trecut), iar anumite cheltuieli trebuie efectuate imediat. In aceasta situatie,
rolul Trezoreriei este sa ajusteze incasarile si cheltuielile, in timp, fapt pentru care
apeleaza la imprumuturi pe termen foarte scurt, in asteptarea incasarii veniturilor
prevazute de buget (aceste imprumuturi pot fi avansuri acordate de Banca Centrala
sau bonuri de tezaur emise pe termen scurt).
Gestionarea fondurilor publice in spatiu presupune compensatiile intre diferitele
casierii, din teritoriu, unele fiind excedentare iar altele deficitare. Miscarea generala
a acestor fonduri se realizeaza pe baza de documente, iar raporturile intre
trezoreriile locale si cea centrala rezida, din acest punct de vedere, in tinerea unei
contabilitati a miscarii fondurilor publice, respectiv a contabilitatii trezoreriilor.
In continuare, vom analiza functiile de baza ale Trezoreriei. Calitatea de casier
public a Trezoreriei implica doua aspecte, si anume:

1. executia de casa a operatiunilor de incasari si plati

efectuate de stat;
2. asigurarea unor disponibilitati suficiente pentru a
face fata angajamentelor statului, in cadrul exigibilitatilor.

1. Executia de casa a incasarilor si platilor

Obiectul acestor operatii il constituie executia operatiunilor si ale

corespondentilor. In calitate de casier al statului, Trezoreria efectueaza un numar
mare de incasari si plati, care sunt operatiuni prevazute de legea bugetara (adica
venituri si cheltuieli bugetare propriu-zise), precum si operatiuni ale conturilor
speciale ale trezoreriei.
Totodata, Trezoreria este si casierul corespondentilor care depun cu titlu
obligatoriu sau facultativ fondurile la Trezorerie sau sunt autorizate sa procedeze la
operatii cu venituri si cheltuieli prin intermediul trezoreriei.
De asemenea, Trezoreria are ca sarcina emisiunea titlurilor de imprumut
public si gestionarea datoriei statului.

2. Asigurarea disponibilitatilor banesti in cuantum suficient pentru a face fata

cheltuielilor statului si corespondentilor sai constituie o sarcina fundamentala a
Trezoreriei. De fapt, procurarea de bani in casieria publica reprezinta prima dintre
operatiunile Trezoreriei si este dependenta de miscarea fondurilor in timp,
determinata de termenele la care devin exigibile incasarile si platile.
Pentru echilibrarea Trezoreriei se poate apela la trei categorii de resurse, si
anume:

o utilizarea fondurilor corespondentilor

(colectivitati locale, institutii publice, intreprinderi publice s.a.)
in intervalul de timp pâna când acestia isi retrag din conturi
sumele necesare pentru efectuarea platilor proprii;
o emisiunea bonurilor de tezaur;
o avansurile acordate de Banca Centrala.

In calitate de bancher, Trezoreria actioneaza pe de o parte ca o banca de depozit

(de afaceri) care furnizeaza capitaluri unor intreprinderi pentru a se dezvolta, iar pe
de alta parte ca o banca de emisiune, intervenind in acest fel in domeniul circulatiei
monetare.
In România, se interzice acoperirea cheltuielilor bugetului de stat prin
recurgerea la emisiune monetara sau prin finantarea directa de catre banci.
Refinantarea datoriei publice interne, finantarea deficitului bugetar si echilibrarea
balantei de plati externe se efectueaza prin contractarea si garantarea de catre
Ministerul Finantelor pe piata financiara interna si externa, de imprumuturi in
limitele aprobate anual de catre Parlament.
Pe parcursul executiei bugetului de stat, acoperirea golurilor temporare de casa si
a deficitului inregistrate se efectueaza prin:

o folosirea resurselor disponibile aflate in

conturile Trezoreriei statului; legea prevede ca aceste resurse
se pot folosi pentru finantarea temporara de pâna la 20% din
deficitul inregistrat pe parcurs;
o emisiunea de bonuri de tezaur sau alte
instrumente specifice, in primele zece luni ale fiecarui an si
care sunt purtatoare de dobânda si cu scadenta pâna la sfârsitul
anului financiar (valoarea totala a acestor inscrisuri aflate in
circulatie nu poate depasi 8% din volumul total al cheltuielilor
statului);
 o imprumuturi fara dobânda acordate de Banca
Nationala a României, pe baza resurselor de creditare ale
acesteia si pe o perioada de maxim 6 luni si fara a depasi anul
financiar in curs (imprumuturile acordate nu pot depasi intr-un
an financiar 10% din totalul cheltuielilor bugetare, precum si
dublul capitalului Bancii Nationale a României si fondului de
rezerva constituit);
o suplimentarea unor credite bugetare aprobate
prin Legea bugetului de stat in vederea finantarii unor actiuni si
sarcini noi, aparute pe parcursul anului.

In România, infiintarea Trezoreriei finantelor publice s-a realizat pe baza Legii

contabilitatii nr. 82 din 24 decembrie 1991 si Hotarârii Guvernului nr. 78 din 15
februarie 1992.
Conform acestor acte normative, Ministerul Finantelor a fost autorizat sa
organizeze contabilitatea trezoreriei finantelor publice.
Trezoreria este organizata si functioneaza ca un sistem unitar atât la nivel
central, in cadrul Ministerului Finantelor, cât si la nivelul unitatilor teritoriale ale
Ministerului Finantelor, in cadrul directiilor generale ale finantelor publice (vezi
figura 3.1).
Sistemul Trezoreriei Finantelor Publice include:

1. Trezoreria centrala
2. Trezoreriile judetene si a municipiului Bucuresti
3. Trezoreriile municipale
4. Trezoreriile orasenesti
5. Trezoreriile perceptiilor rurale

La nivel central, in cadrul Ministerului Finantelor functioneaza Directia

Generala a Trezoreriei Statului, care indeplineste urmatoarele atributii specifice:

o elaboreaza instructiunile privind organizarea si

functionarea trezoreriilor statului;
o asigura evidenta contabila privind constituirea si
utilizarea fondurilor statului;
o deschide creditele bugetare la trezoreriile
teritoriale, trezoreria centrala având contul de corespondent la
Centrala Bancii nationale;
o efectueaza operatiuni de decontare intre
trezoreriile judetene;
o gestioneaza fondurile cu destinatie speciala
constituite la nivelul economiei nationale;
o administreaza conturile de clearing, barter si
cooperare economica in conformitate cu acordurile
guvernamentale;
o contracteaza si gestioneaza imprumuturile pentru
acoperirea deficitului bugetar;
 o gestioneaza datoria publica;
o elaboreaza lucrarile de executie bugetara si ale
contului trezoreriei la termenele stabilite;
o elaboreaza raportul public si contul general al
executiei bugetare, a fondurilor speciale si extrabugetare.

La judete si la municipiul Bucuresti, trezoreria este organizata ca directie in

cadrul Directiei Generale a Finantelor Publice si a Controlului Financiar de Stat, iar
in atributiile acesteia se includ:

o coordonarea activitatii de trezorerie la organele

financiare teritoriale;
o gestionarea contului corespondent al trezoreriei
judetene deschis la sucursala judeteana a Bancii Nationale,
asigurând efectuarea operatiilor de decontare intre trezoreriile
locale si institutiile bancare corespondente;
o deschiderea creditelor bugetare dispuse de
ordonatorii de credite secundari finantati din bugetul de stat si
bugetul asigurarilor sociale de stat in toate trezoreriile locale;
o asigurarea incheierii exercitiului financiar la
nivelul judetului si al municipiului Bucuresti;
o intocmirea bilantului centralizat al Trezoreriei,
analiza si elaborarea raportului de analiza;
o elaborarea lucrarilor de sinteza privind executia
bugetara, conturile de trezorerie, pe care le inainteaza periodic
Ministerului Finantelor;
o propunerea de masuri privind asigurarea incasarii
veniturilor si intarirea controlului asupra cheltuielilor bugetare.

La municipii, orase si comune trezoreriile sunt unitati direct functionale care

efectueaza operatiuni de incasari si plati, asigurând inregistrarea in contabilitate a
veniturilor si cheltuielilor publice, intocmirea conturilor sintetice si analitice si a
situatiilor de incheiere a executiei bugetelor la sfârsitul anului.
Pentru activitatea proprie a institutiei Trezoreriei se intocmeste bugetul de
venituri si cheltuieli al acesteia. Bugetul se intocmeste anual si se aproba de catre
Guvern o data cu propunerile bugetului de stat.
De regula, acesta se poate modifica semestrial si ori de câte ori este necesar, de
catre Guvern, la propunerea Ministerului Finantelor, in functie de schimbarile
intervenite in politica monetara.
Figura 3.1 – Schema organizatorica a sistemului trezoreriei din România
 4. SISTEMUL RESURSELOR
FINANCIARE PUBLICE. NOTIUNI
GENERALE PRIVIND IMPOZITELE
4.1. Continutul resurselor financiare publice si alocarea
acestora
Intr-o economie moderna, de regula, necesarul de resurse depaseste posibilitatile
de procurare a acestora. De asemenea, in timp ce resursele au un caracter limitat,
cererea de resurse inregistreaza o tendinta de crestere continua.
Resursele, ca elemente ale bogatiei unei natiuni, include in structura lor, alaturi
de resursele materiale, umane, informationale, valutare, si resursele financiare
Resursele financiare reprezinta totalitatea mijloacelor banesti necesare realizarii
obiectivelor economico-sociale intr-o anumitã perioada de timp.
La nivel national, resursele financiare includ:

o resursele financiare ale autoritatilor si institutiilor

publice;
o resursele financiare ale unitatilor publice si
private;
o resursele financiare ale organizatiilor fara scop
lucrativ;
o resursele financiare ale populatiei.

Intre resursele financiare ale societãtii si resursele financiare publice exista un

raport ca de la intreg la parte, deoarece resursele financiare ale societatii au o sfera
de cuprindere mult mai larga.
Alaturi de resursele financiare publice, resursele financiare ale societatii include
si resursele financiare private.
 Figura 4.1 – Structura resurselor financiare ale societatii

Datorita caracterului limitat al resurselor financiare, o problema foarte

importanta a societatii o constituie alocarea resurselor necesare producerii
tuturor categoriilor de bunuri (publice, mixte si private).
Deciziile privind alocarea resurselor intre sectorul public si cel privat
influenteaza decisiv, atât productia de bunuri publice cât si raportul dintre acestea si
bunurile private.
In teoria finantelor publice, se apreciaza ca alocarea resurselor este optima
atunci când cerintele consumatorilor sunt satisfacute la un nivel maxim, prin
intermediul sectorului privat si a celui public.
La un moment dat, cetatenii unei tari pot manifesta, in functie de distributia
averii si veniturilor, anumite preferinte fata de procurarea bunurilor publice si a
celor private, iar comportamentul acestora este pus in evidenta de curbele de
indiferenta. O curba de indiferenta include, la un moment dat, punctele in care
preferintele fata de sectorul public si cel privat sunt egale, respectiv indiferente.
Curbele de indiferenta evidentiaza toate combinatiile unor cosuri de bunuri si
servicii produse atât de sectorul public, cât si de cel privat, fata de care o persoana
este indiferenta.
Grafic, curbele de indiferenta se reprezinta ca in figura 4.2
 Figura 4.2 – Curbele sociale de indiferenta

Modificarea alocarilor dintre cele doua sectoare se evidentiaza prin miscarea

unui punct de-a lungul curbei de indiferenta.
Astfel, o diminuare considerabila a productiei sectorului public, evidentiata de
miscarea unui punct pe curba U1 din A1 in A2, genereaza o crestere redusa a
productiei sectorului privat de la X1 la X2. Deplasarea unui punct din B3 in B4
semnifica o crestere importanta a sectorului privat fata de o reducere mai mica a
productiei sectorului public de la Q3 la Q4.
Preferintele consumatorilor nu se vor orienta niciodata catre o structura a
productiei de bunuri publice si private care sa corespunda unor puncte situate la
extremele curbei de indiferenta, pentru ca acestea ar reprezenta preponderenta
unuia dintre cele doua sectoare.
Gradul de bunastare sociala, se diminueaza daca societatea consuma fie prea
multe bunuri private, fie prea multe bunuri publice. Daca preferintele
consumatorilor se regasesc in partea superioara a curbei trebuie sa se renunte la o
mare cantitate de bunuri publice pentru a asigura o crestere minima in sectorul
privat. Cantitatea de bunuri publice la care trebuie sa se renunte pentru a obtine
o cantitate determinata de bunuri private, fara a se lua in considerare daca sunt
sau nu avantajati consumatorii, reprezinta rata marginala de substitutie sau
profitul marginal al bunului.
In teoria financiara este explicata notiunea de restrictie sau constrângere
bugetara, care deriva din caracterul limitat al resurselor.
La un nivel dat al resurselor se pune problema alocarii acestora pentru productia
celor doua sectoare. Dreapta restrictiei bugetare se reprezinta grafic ca in figura 4.3.
 Figura 4.3 – Dreapta restrictiei bugetare

Dreapta restrictiei bugetare evidentiaza efectele alocarii resurselor asupra

ponderii bunurilor publice si private in productia nationala. Punctul A1 corespunde
alocarii integrale a resurselor pentru producerea bunurilor publice. In acest punct
bunuri private nu se produc. In punctul A2 situatia este inversa, adica se produc in
exclusivitate bunuri private.
Restrictia bugetara este linia dreapta care uneste punctele A1 si A2. Toate
celelalte puncte (A4*, A7*, A8*) situate dincolo de A1A2 nu pot fi atinse cu ajutorul
resurselor disponibile existente la un moment dat.
Sa presupunem ca punctul A3 reprezinta alocarea resurselor care satisface
preferintele consumatorilor la un moment dat, si prin urmare il consideram punctul
optim al alocarii intersectoriale a resurselor. In acest caz, punctele A5 si A6 sunt
puncte ale alocarii sub optimale, iar productia de bunuri private si publice
corespunzatoare acestora nu asigura indiferenta in consum a populatiei.

4.2. Structura resurselor financiare publice

In toate tarile se manifesta o cerere sporita de resurse financiare generata de
cresterea nevoilor sociale intr-un ritm mai rapid decât cel al evolutiei produsului
intern brut.
Insa satisfacerea cererii de resurse financiare publice este influentata de un
ansamblu de factori, cum sunt:

o factori economici, care imprima o anumita

evolutie produsului intern brut, ceea ce poate determina
cresterea veniturilor impozabile;
o factori sociali, care presupun redistribuirea
resurselor in scopul asigurarii nevoilor de educatie, sanatate,
protectie si asigurari sociale etc.;
 o factori demografici, care pot influenta, in anumite
conditii, atât numarul populatiei active, cât si cresterea
numarului contribuabililor;
o factori monetari (masa monetara, creditul,
dobânda), care isi transmit influenta prin pret, respectiv
cresterea preturilor accentueaza fenomenele inflationiste, care
la rândul lor genereaza sporirea resurselor din impozite si taxe;
o factori politici si militari, care prin masurile de
politica economica, sociala si financiara pe care le implica, pot
avea ca efect cresterea productiei si a veniturilor, a
contributiilor pentru asigurarile sociale, a fiscalitatii, presiuni
asupra bugetului general consolidat, influentând, in acelasi
timp, nivelul resurselor financiare publice;
o factori de natura financiara, care sintetizeaza
influenta factorilor prezentati anterior, prin dimensiunea
cheltuielilor publice.

Structura resurselor financiare publice difera de la o tara la alta, iar in evolutia

istorica a acestora s-au inregistrat numeroase modificari.
In continuare vom prezenta aceasta structura pe baza urmatoarelor criterii:

1. din punct de vedere al continutului economic;

2. din punct de vedere al structurii organizatorice a
statelor;
3. prin prisma bugetului general consolidat;
4. in functie de ritmicitatea incasarilor la buget;
5. in functie de provenienta.

Resursele financiare publice, din punct de vedere al continutului lor

economic, se concretizeaza in:

1. prelevarile cu caracter obligatoriu (impozite, taxe,

contributii);
2. resursele de trezorerie;
3. resursele provenind din imprumuturi publice;
4. resursele provenind din emisiune monetara fara
acoperire.

1) Prelevarile cu caracter obligatoriu se prezinta sub forma veniturilor fiscale si

nefiscale. Veniturile fiscale se instituie de catre stat, in virtutea suveranitatii sale
financiare, in calitatea sa de subiect de drept public. Veniturile cu caracter fiscal
reprezinta prelevari legale din veniturile create de unitatile economice si populatie,
inclusiv in legatura cu detinerea de catre acestia a unor averi sau proprietati
impozabile si se concretizeaza in:

o impozite, taxe si contributii directe, in cazul carora

suportatorul real este considerat a fi insusi subiectul lor;
 o impozite si taxe indirecte, in cazul carora
suportatorul real nu coincide cu subiectul platitor, datorita
fenomenului financiar de repercursiune.

Veniturile nefiscale sunt acele venituri care revin statului:

o in calitatea sa de proprietar de capitaluri avansate

in procesul reproductiei economice (de pilda, dividendele);
o de la regiile publice sau societatile nationale
autonome (apar sub forma intregului profit net al acestora sau a
varsamintelor unei fractiuni din profitul net ramas dupa
alimentarea fondurilor proprii);
o de la institutiile publice (apar sub forma taxelor de
metrologie, pentru eliberarea autorizatiilor de transport cu
autovehicule in traficul international de marfuri, pentru
analizele efectuate de laboratoarele organizate in sistemul
protectiei consumatorilor si de altele asemanatoare, taxele
consulare, taxe si alte venituri din protectia mediului s.a., a
veniturilor incasate de diverse unitati sau pentru diverse
activitati, care se varsa la buget, cum sunt veniturile unitatilor
publice veterinare, ale unitatilor de reproductie si selectie a
animalelor, din chiriile aferente imobilelor proprietate de stat si
administrate de institutii publice, sumele incasate de Comisia
Nationala a Valorilor Mobiliare s.a., din varsamintele
efectuate din veniturile unor institutii publice si ale unor
activitati autofinantate);
o din diverse alte surse (sunt denumite venituri
nefiscale diverse) cum sunt de pilda cele provenite din:

o amenzile si penalitatile aplicate;

o valorificarea bunurilor confiscate;
o concesiunile realizate de institutiile
publice;
o expertizele in domeniul navigatiei
etc.

2. Resursele de trezorerie intervin pentru acoperirea temporara a deficientelor

curente ale bugetului national public. Ele prezinta urmatoarele caracteristici
principale:

o sunt imprumuturi pe termen scurt, contractate pe

piata de capital, prin emisiunea si plasarea unor titluri de stat
sub forma bunurilor de tezaur, a certificatelor de depozit;
o au caracter temporar si rambursabil;
o presupun un cost determinat de dobânda aferenta
titlurilor de stat, precum si de cheltuielile ocazionate de
punerea si retragerea din circulatie a titlurilor respective.
3. Resursele financiare provenind din imprumuturi publice se gestioneaza, de
asemenea, prin sistemul trezoreriei publice, si constituie un mijloc frecvent de
procurare a resurselor financiare si de acoperire a deficitului bugetar.

4. Emisiunea monetara fara acoperire, desi constituie o modalitate de finantare a

deficitului bugetar, produce si efecte negative, pe plan economic si social, generate
de inflatii.

Un alt criteriu de grupare a resurselor publice il constituie structura

organizatorica a statelor si distingem:

1. in statele de tip unitar:

o resurse publice ale bugetului central;

o resurse publice ale bugetelor locale;
o resurse mobilizate pe linia asigurarilor sociale,
reprezentate in bugetul central consolidat.

2. in statele de tip federal:

o resurse publice ale bugetului federal;

o resurse publice ale bugetelor statelor, regiunilor
sau provinciilor membre ale federatiei;
o resurse publice ale bugetelor locale.

In statele de tip federal, resursele asigurarilor sociale se regasesc ca venit atât in

bugetul central consolidat, cât si in bugetele statelor, regiunilor sau provinciilor
membre ale federatiei.
Structura resurselor financiare privita prin prisma bugetului general (central)
consolidat, include:

1. resursele financiare ale bugetului de stat, din care fac parte:

a) veniturile curente:

o detin ponderea cea mai mare in formarea bugetului

public;
o se incaseaza pe baza unor prevederi legale care au
o valabilitate mare in timp;
o in functie de natura lor, acestea se divid in venituri
fiscale si venituri nefiscale.

b) venituri din capital:

o detin o pondere scazuta in structura veniturilor

bugetare;
 o au o provenienta obiectiva, rezultata din
valorificarea prin vânzare a unei parti din avutia nationala
aflata in patrimoniul public;
o se concretizeaza in:

o veniturile obtinute prin valorificarea

unor bunuri ale statului (cum ar fi cele obtinute
din vânzarea locuintelor);
o veniturile obtinute din valorificarea
unor bunuri ale institutiilor publice (echipamente
de birotica, mobilier, materiale de constructii
rezultate din modelari, mijloace de transport etc.);
o veniturile obtinute din valorificarea
unei parti a stocurilor aflate in rezerva de stat si de
mobilizare.

2. resursele financiare ale asigurarilor sociale de stat, care provin din contributiile
pentru asigurarile sociale si din alte surse ce alimenteaza asigurarile sociale de stat.

3. resursele financiare cu destinatie speciala, care constau, in general, din

contributiile ce alimenteaza fondurile speciale constituite la nivel central.

4. resursele financiare ale bugetelor unitatilor administrativ-teritoriale cum sunt:

o impozitele, taxele si veniturile nefiscale cu

caracter local;
o cotele si sumele defalcate din unele venituri ale
bugetului de stat;
o transferurile cu destinatie speciala de la bugetul de
stat;
o alte venituri proprii ale bugetelor locale, inclusiv
veniturile din capital.

In functie de ritmicitatea incasarii lor la buget, resursele financiare publice se

grupeaza in:

1. resurse ordinare (curente):

o sunt cele considerate normale, firesti pentru

constituirea bugetului public;
o se incaseaza la buget cu o anumita regularitate, in
cadrul fiecarui exercitiu bugetar;
o in aceasta categorie se includ:

o veniturile fiscale;
o contributiile pentru asigurarile sociale
de stat;
 o contributiile ce alimenteaza fondurile
speciale;
o veniturile nefiscale.

2. resurse extraordinare (intâmplatoare sau incidentale):

o sunt cele la care statul recurge in situatii

exceptionale, respectiv când resursele curente nu acopera
cheltuielile publice;
o in aceasta categorie se includ:

o imprumuturile de stat interne si

externe;
o transferurile, ajutoarele si donatiile
primite din strainatate;
o unele rezultate din lichidarea
participatiilor de capital in strainatate;
o sumele rezultate din valorificarea
peste granita a bunurilor statului;
o emisiunea monetara fara acoperire in
economia reala.

In functie de provenienta lor, resursele financiare publice se grupeaza in:

1. resurse de provenienta interna:

o in functie de calitatea subiectului partilor acestea

se divid in:

o venituri de la unitatile economice cu

capital de stat, privat, mixt si cooperatist;
o venituri de la institutiile publice si
private;
o venituri de la populatie (menaje).

o se incaseaza la bugetele corespunzatoare sub

forma de impozite, taxe, contributii, venituri nefiscale,
imprumuturi publice interne.

2. resurse de provenienta externa:

o apar, in principal, sub forma de:

o imprumuturi de stat contractate la institutii

financiare internationale (FMI, Banca Mondiala, BERD s.a.);
o imprumuturi de stat contractate la guvernele altor
tari;
 o imprumuturi de stat contractate la banci cu sediul
in alte tari;
o imprumuturi de stat contractate de la detinatori
straini (particulari) de capitaluri banesti;
o dobânzi percepute pentru creditele externe
acordate, precum si a ratelor scadente la aceste credite ce se
incaseaza de buget in anul curent;
o ajutoare financiare si donatii primite din
strainatate;
o impozite si taxe percepute de la reprezentantele in
România ale firmelor straine;
o impozitul asupra dividendelor cuvenite
investitorilor straini, ce se transfera in strainatate;
o lichidari ale participatiilor de capital ale statului in
strainatate.

In România, conform prevederilor legale, resursele financiare publice se

mobilizeaza si se gestioneaza printr-un sistem unitar de bugete si anume:

o bugetul de stat;
o bugetul asigurarilor sociale de stat;
o bugetele locale;
o bugetele fondurilor speciale;
o bugetele trezoreriei statului;
o bugetele altor institutii cu caracter autonom.

Principalele categorii de resurse publice sunt:

I. Resursele bugetului de stat:

1. Venituri curente:

o venituri fiscale:

o impozite directe
o impozite indirecte

o venituri nefiscale

2. Venituri din capital

II. Resursele bugetului de stat

1. Venituri fiscale:

o contributia pentru asigurarile sociale

o alte contributii
2. Venituri nefiscale

III. Resursele bugetelor locale

1. Venituri proprii:

o venituri fiscale
o venituri nefiscale

2. Cote si sume defalcate din venituri ale bugetului de stat

3. Cote aditionale la unele venituri ale bugetului de stat si ale bugetelor locale

4. Transferuri cu destinatie speciala de la bugetul de stat

IV. Resursele fondurilor speciale

4.3. Notiuni generale privind impozitele

4.3.1. Continutul si rolul impozitelor
Impozitul este o categorie financiara, cu caracter istoric, a carui aparitie este
legata de existenta statului si a banilor.
De la aparitia lor, impozitele au fost concepute si aplicate diferit, in functie de
dezvoltarea economico-sociala si de cheltuielile publice acceptate in fiecare stat.
Informatii despre impozitele, taxele si cheltuielile publice din Antichitate provin, in
special, din istoria statelor antice, grec si roman.
In Grecia Antica erau considerate publice cheltuielile pentru organele de
conducere ale statului, pentru intretinerea si dotarea fortelor armate si de ordine
publica, pentru construirea si inarmarea corabiilor de razboi, pentru temple, serbari
religioase si distractii publice, pentru construirea de drumuri si lucrari de utilizare
comunala.
Pentru acoperirea cheltuielilor publice se foloseau atât resursele domeniale,
obtinute prin exploatarea unor bogatii naturale aflate in patrimoniul statului (cum ar
fi, de pilda, minele de argint, carierele de marmura), cât si diferitele impozite
ordinare si extraordinare (cum ar fi, de exemplu, impozitul pe terenuri, pe veniturile
meseriasilor, taxele pentru vânzarea, in piata, a produselor agricole, impozitul
extraordinar pe veniturile cetatenilor bogati perceput in timp de razboi, ca o
indatorire de onoare a acestor cetateni).
In statul roman antic, in toate etapele evolutive, principalul impozit a fost
tributum. Initial, acest impozit era perceput numai de la locuitorii provinciilor
cucerite, fie pe valoarea pamântului stapânit in mod individual, fie ca zecime din
produsul brut obtinut. Ulterior, tributum a fost generalizat si permanentizat, el fiind
perceput obligatoriu de la toti cetatenii statului roman care detineau proprietati
imobiliare si, mai târziu, bunuri mobile. In afara acestui impozit, se mai percepeau
un impozit asupra vânzarilor de bunuri, un impozit pe mestesuguri si, temporar, un
impozit datorat de celibatari si un impozit pe numarul sclavilor.
In Evul Mediu, datorita dezvoltarii organizarii statale, impozitul trebuie sa
finanteze o administratie tot mai complexa. Astfel, in Anglia, favorizata de
conjunctura ca era o tara cu putine framântari sociale, prin Magna Charta
Libertatum, din 1215, s-a interzis instituirea impozitelor de catre monarhi fara
aprobarea poporului. Alaturi de impozitul perceput proprietarilor de pamânt in
functie de venitul obtinut prin exploatarea proprie si in arenda, in Anglia secolului
XIII si in cele urmatoare se mai percepeau impozit pe venit diferentiat pentru
nobili, clerici si tarani, impozite pe cladiri, pe veniturile mestesugarilor, ca si
impozite incluse in preturile de vânzare ale sarii, carbunilor, pieilor si altor bunuri.
In Principatele Române, sirul mare al darilor ordinare includeau birul asezat ca
„cisla" asupra localitatilor si perceput cu denumirea de „sferturi", vacaritul,
vinaritul, tutunaritul, oieritul s.a. Acestora li s-au adaugat dari extraordinare cum
erau ploconul steagului la urcarea pe tron a domnitorului, ajutornitele s.a. Deseori,
stabilirea si perceperea acestor dari erau arbitrare si abuzive.
In Franta, pâna la Revolutia din 1789, in categoria impozitelor se includeau:

o impozitul la taille in variantele:

o reala, pentru proprietarii de terenuri;

o personala, pe veniturile cetatenilor.

o impozitul de a douazecea parte din venit, sporit, ulterior, la a zecea

parte din venit;
o capitatia, datorata de toti locuitorii in cuantum banesc diferentiat in
raport cu rangul social;
o patenta, datorata in folosul monarhului de catre cei ce executau
meserii si comert, pe cont propriu;
o impozite percepute la vânzarea sarii, bauturilor si tutunului;
o impozitele percepute la tranzactiile de bunuri;
o impozitele de inregistrare (sau de timbru);
o alte taxe.

Dupa Revolutia franceza din 1789, datorita numarului mare al impozitelor si

taxelor, Adunarea Constituanta a Frantei a inlaturat privilegiile avute pâna atunci
de nobili si clerici, a suprimat arbitrariul in stabilirea si perceperea impozitelor si a
inlaturat anumite impozite pe vânzari ale bunurilor de consum. Totodata, prin
Constitutia franceza din 1793, s-au pus bazele conceptiei instituirii impozitelor cu
consimtamântul contribuabililor. Aplicarea practica a acestei conceptii s-a limitat,
insa, doar la rezervarea in competenta parlamentelor a dreptului de a reglementa
impozitele, taxele si alte venituri bugetare.
In perioada contemporana, exercitarea dreptului parlamentelor de a institui si
modifica impozitele a fost dominata de cresterea permanenta a cheltuielilor publice
in toate statele. De aceea, parlamentele statelor contemporane au fost si sunt
nevoite sa sporeasca impozitele si taxele, iar consimtamântul cetatenilor la aceste
impozite se considera exprimat prin votarea, de catre reprezentantii lor in
parlament, a legilor referitoare la impozite si taxe.
Desi in literatura de specialitate exista mai multe definitii date impozitelor,
consideram ca impozitele reprezinta o forma de prelevare silita la dispozitia
statului, fara contraprestatie directa si cu titlu nerambursabil a unei parti din
veniturile si/sau averea persoanelor fizice si juridice in scopul acoperirii
cheltuielilor publice.
Din definitie rezulta ca impozitele au caracter obligatoriu, iar prelevarea
acestora se efectueaza cu titlu nerambursabil si fara contraprestatie directa din
partea statului.
Caracterul obligatoriu al impozitelor rezulta din faptul ca plata acestora catre stat
constituie o sarcina impusa tuturor persoanelor fizice si/sau juridice care realizeaza
venit dintr-o anumita sursa sau poseda un anumit gen de avere pentru care, conform
legii, datoreaza impozit.
De asemenea, impozitele se preleva cu titlu nerambursabil si fara contraprestatie
directa din partea statului, platitorii acestora neputând solicita statului un
contraserviciu de valoare egala sau apropiata.

Rolul impozitelor se manifesta pe plan financiar, economic si social, iar modul

concret de manifestare a acestuia se diferentiaza de la o etapa de dezvoltare a
economiei la alta.
In majoritatea statelor lumii, rolul cel mai important al impozitelor se
manifesta pe plan financiar, deoarece acestea reprezinta mijlocul principal de
procurare a resurselor financiare necesare acoperirii necesitatilor publice.
In plan economic, rolul impozitelor rezida din faptul ca se folosesc ca pârghii de
politica economica, prin intermediul caruia se pot stimula sau frâna anumite
activitati, zone (regiuni), consumul anumitor marfuri si/sau servicii, relatiile
comerciale cu exteriorul in ansamblu sau cu anumite tari.
In plan social, rolul impozitelor se concretizeaza in aceea ca, prin intermediul
lor, statul procedeaza la redistribuirea unei parti importante din produsul intern brut
(P.I.B.) intre grupuri sociale si indivizi, intre persoanele fizice si cele juridice.
Totusi, efectul major al rolului impozitelor pe plan social il constituie cresterea
presiunii fiscale globale.

4.3.2. Elementele tehnice ale impozitelor

Realizarea obiectivelor financiare, economice si sociale urmarite de catre stat,
când introduce diferite impozite si taxe, este posibila numai atunci când
reglementarile fiscale respective sunt cunoscute si respectate atât de contribuabili,
cât si de organele fiscale. De aceea, in legile prin care se instituie impozite si taxe
se folosesc urmatoarele elemente tehnice:

1. subiectul (platitorul) impozitului;

2. suportatorul (destinatarul) impozitului;
3. obiectul impunerii;
4. sursa impozitului;
 5. unitatea de impunere;
6. cota impozitului;
7. asieta fiscala;
8. termenul de plata.

figura 4.4 – Elementele tehnice ale impozitelor

1. Subiectul (platitorul) impozitului sau contribuabilul este persoana fizica sau

juridica obligata prin lege sa plateasca impozitul. Calitatea de platitor de impozite
presupune indeplinirea anumitor conditii. Astfel, pentru ca o persoana fizica sa fie
platitoare de impozite trebuie sa indeplineasca urmatoarele conditii:

o sa fie cetatean liber;

o sa realizeze un anumit venit sau sa posede anumite bunuri;
o sa aiba capacitate de exercitiu, adica sa fie in deplinatatea facultatilor
mintale.

In cazul anumitor impozite si taxe este necesar ca persoanele fizice sa dispuna de

calificarea corespunzatoare, sa posede o autorizatie de exercitare a profesiunii si un
domiciliu stabil.

2. Suportatorul (destinatarul) impozitului este persoana care suporta efectiv

impozitul. Astfel, in cazul impozitelor directe suportatorul coincide cu subiectul
impozitului, iar in cel al impozitelor indirecte subiectului impozitului ii revine o
obligatie formala de a plati impozitul (T.V.A.-ul, de exemplu), caci suportarea
efectiva se realizeaza de catre persoana care cumpara marfurile sau serviciile a
caror vânzare este supusa impozitelor.

3. Obiectul impunerii il reprezinta materia supusa impunerii. In cazul impozitelor

directe, obiect al impunerii poate fi, dupa caz, profitul, venitul realizat de o
persoana, bunurile mobile si imobile, anumite acte si fapte juridice etc.
 In cazul impozitelor indirecte, obiectul impunerii il constituie incasarile din
vânzarea marfurilor produse in tara sau provenite din import, din prestarea
anumitor servicii etc.
Asupra obiectului impunerii se aplica, de regula, principiul unicitatii, potrivit
caruia un obiect impozabil se impune o singura data. Actele normative prevad
obiectul impozabil ca fiind impersonal, adica trebuie sa fie concretizat atât
cantitativ cât si calitativ.
Obiectul impunerii concretizat cantitativ si calitativ formeaza baza impozabila,
iar determinarea acesteia presupune doua operatiuni si anume:

o identificarea obiectului impozabil si stabilirea naturii acestuia

(determinarea calitativa);
o evaluarea (masurarea) obiectului impozabil pe o anumita perioada de
timp (determinarea cantitativa).

De asemenea, marimea impozitului de plata depinde in mod direct de stabilirea

corecta a bazei impozabile care se exprima in unitati banesti, iar uneori in unitati de
masura fizice (kg, bucati, ha etc.).

4. Sursa impozitului indica din ce anume se plateste impozitul, respectiv din venit
sau din avere.
Ca sursa a impozitului veniturile apar sub forma salariului, profitului,
dividendelor, rentei, in timp ce averea se prezinta sub forma de bunuri mobile,
imobile sau de capital (ca expresie a actiunilor emise de societatile de capital sau a
altor hârtii de valoare tranzactionate prin bursele de valori).
De asemenea, in cazul impozitelor pe venit, obiectul impunerii coincide,
intotdeauna, cu sursa. In schimb, in cazul impozitelor pe avere nu intotdeauna
exista o asemenea coincidenta, deoarece, de regula, impozitul se plateste din
venitul realizat de pe urma averii respective si numai acesta diminueaza substanta
averii propriu-zise. De exemplu, in cazul impozitului pe cladiri, obiectul impozabil
il constituie valoarea cladirilor, procesul economic de utilizare a cladirilor, iar sursa
impozitului pe cladiri o constituie alte venituri realizate de proprietarul cladirilor
respective.

5. Unitatea de impunere reprezinta unitatea de masura prin care se exprima

marimea obiectului impozabil si are fie o expresie monetara (in cazul impozitelor
pe venit), fie o expresie fizico-naturala (m2, ha, kg, bucati, s.a.) in cazul impozitelor
pe avere.

6. Cota impozitului (sau cota de impunere) reprezinta marimea impozitului stabilita

pentru fiecare unitate de impunere. Altfel spus, cota de impunere este suma sau
procentul care se aplica asupra bazei impozabile pentru determinarea impozitului.
In functie de natura venitului impozabil si categoriile de platitori cotele de
impunere se grupeaza in:

o cote fixe (in suma fixa, forfetara);

o cote procentuale.
 Cotele fixe de impunere sunt stabilite in suma fixa, independent de marimea
venitului impozabil, de averea sau situatia platitorului. Aceste cote se folosesc
atunci când bazele impozabile sunt exprimate in unitati naturale, ca de exemplu la
calcularea impozitului agricol in suma fixa pe hectar, la determinarea impozitului
pe terenurile cladite si necladite (sub forma de cota fixa pe m2), la calcularea
taxelor asupra mijloacelor de transport etc.
Cotele procentuale de impunere se aplica numai bazelor impozabile exprimate
valoric si pot fi:

o proportionale;
o progresive:

o orizontale;
o verticale:

o simple;
o compuse.

o regresive.

Cotele proportionale de impunere sunt cele al caror procent ramâne constant,

indiferent de marimea obiectului impozabil, iar daca se face raportul intre impozitul
rezultat prin aplicarea lor si venitul impozabil proportia ramâne nemodificata.
Cotele progresive de impunere cresc pe masura cresterii venitului impozabil, fie
intr-un ritm constant, fie intr-un ritm variabil. Ele pot sa opereze atât orizontal, cât
si vertical. In cazul progresivitatii orizontale, la venituri impozabile egale ca
marime, cota de impozit este diferita in functie de natura venitului impozabil si de
categoriile de platitori. In cazul progresivitatii verticale cota de impozit creste pe
masura cresterii veniturilor, precum si in functie de natura venitului impozabil si de
categoriile de platitori.
La rândul lor, cotele progresive verticale sunt simple (globale) si compuse (pe
transe). In cazul cotelor progresive simple, procentul de impunere aferent transei
superioare a venitului impozabil se aplica intregului venit impozabil realizat de
catre platitor.
Cotele progresive compuse (pe transe) se determina separat, prin aplicarea
fiecarei transe a unui anumit procent, iar pentru obtinerea impozitului total de plata
fiind necesara insumarea impozitelor aferente fiecarei transe.
Cotele regresive de impunere se diminueaza pe masura cresterii nivelului
impozabil, in scopul avantajarii platitorului.

7. Asieta fiscala exprima modul de asezare a impozitelor si include totalitatea

masurilor luate de organele fiscale pentru identificarea subiectilor impozabili,
stabilirea marimii materiei impozabile si a cuantumului impozitelor datorate
statului.
Asieta constata existenta unei creante fiscale a statului si creeaza obligatia de
plata a impozitelor in sarcina contribuabililor. Stingerea acestei obligatii fiscale
poarta denumirea de lichidare si se face, de regula, prin incasarea impozitului.
8. Termenele de plata indica data pâna la care impozitul trebuie platit. El este
precizat in fiecare act normativ instituitor de venituri bugetare. La fixarea
termenelor de plata se au in vedere:

o perioadele de realizare a veniturilor din care se platesc impozitele;

o necesitatea alimentarii permanente a bugetului statului cu resurse
financiare;
o dimensionarea optima a sumelor datorate statului de catre
contribuabili.

De asemenea, precizarea termenelor de plata constituie o conditie importanta in

informarea platitorilor privind cât datoreaza statului si când trebuie sa plateasca
impozitul.
Termenele de plata au caracter imperativ, iar neachitarea impozitelor pâna la
termenele stabilite prin lege, atrage dupa sine obligatia contribuabililor de a plati si
majorari de intârziere sau sunt sanctionati sub forma de popriri pe salarii,
sechestrarea unor bunuri de valoare identica cu suma impozitului datorat statului,
vânzarea acestora prin licitatie.
In afara celor opt elemente tehnice prezentate anterior, actul legal de instituire a
unui impozit trebuie sa mai cuprinda:

o autoritatea si beneficiarul impozitului;

o posibilitatea impozitului;
o facilitatile fiscale acordate;
o sanctiunile aplicabile si caile de contestatie (sau de atac).

Autoritatea impozitului reprezinta puterea publica ce instituie impozitul, la care

se adauga organele care aseaza si percep in mod efectiv impozitul. In virtutea
dreptului de suveranitate fiscala al fiecarui stat, aceasta autoritate se stabileste prin
Constitutie.
In România, dreptul de a institui impozite il are Parlamentul si in anumite
conditii consiliile locale sau judetene.
In statele federative, suveranitatea fiscala se exercita atât la organele fiecarui stat
component al federatiei, cât si de organele federale. De regula, incasarea
impozitelor se realizeaza printr-un singur aparat administrativ, pentru a se reduce
cheltuielile cu administrarea acestora.
Beneficiarul impozitului poate fi bugetul constituit la nivelul centralizat al
statului (federatiei), bugetele comunitatilor locale sau bugetele unor institutii
publice, dupa caz.
Posibilitatea impozitului evidentiaza capacitatea economica a contribuabililor de
a plati impozitele, precum si baza de calcul luata in considerare pentru stabilirea
marimii impozitului.
In timp, posibilitatea impozitului a evoluat de la numarul barbatilor din familie
(in antichitate), la fumurile gospodariei, numarul de ferestre sau aspectul exterior al
locuintei (in evul mediu), la marimea proprietatii, a veniturilor si a consumului (in
economia contemporana).
Facilitatile fiscale aferente impozitului se pot concretiza, dupa caz, in:
 o exonerari pentru anumite categorii de subiecti;
o perioade de scutire;
o reduceri de impozite;
o restituiri de impozite.

Sanctiunile aplicabile au drept scop intarirea responsabilitatii contribuabililor in

ce priveste stingerea obligatiilor fiscale, in favoarea beneficiarului, la termenele
stabilite. In functie de natura abaterii constatate de organele de control, acestea pot
fi, in cazul constatarii unor contraventii, sub forma de:

o amenzi;
o majorari de intârziere;
o popriri asupra unor venituri;
o confiscarea unor bunuri;
o punerea sechestrului asupra unor bunuri si vânzarea acestora prin
licitatie.

In cazul evaziunii fiscale frauduloase sau a altor abateri grave se retrage

autorizatia de functionare si/sau se declanseaza procedura de urmarire penala.
Caile de contestatie se refera la modalitatile prin care contribuabilii pot ataca
actele de impunere sau de sanctionare ale organelor de control.

4.3.3. Principiile impunerii

Obiectivele social-economice urmarite prin politica fiscala, dimensionarea,
asezarea si perceperea impozitelor constituie elemente esentiale ale sistemului
fiscal si se intemeiaza pe anumite cerinte ce dau rationalitate sistemului fiscal
respectiv. Aceste cerinte sunt cunoscute sub denumirea de principii ale impunerii
si au fost formulate initial, de Adam Smith, ca maxime sau principii fundamentale
ale impunerii. Potrivit lui Adam Smith, la baza politicii fiscale a statului trebuie sa
stea urmatoarele principii sau maxime:

o principiul justetii impunerii (echitatii fiscale), potrivit caruia

cetatenii fiecarui stat trebuie sa contribuie cu impozite la acoperirea
cheltuielilor publice in functie de veniturile pe care le obtin sub
protectia statului;
o principiul certitudinii impunerii, vizeaza legalitatea impunerii si
presupune ca marimea impozitelor datorate de fiecare persoana sa fie
certa si nu arbitrara, iar termenele, modalitatile de percepere a
impozitelor, sumele de plata trebuie sa fie clare si cunoscute de
fiecare platitor;
o principiul comoditatii perceperii impozitelor, potrivit caruia
impozitele trebuie sa fie percepute la termenele si in modalitatile cele
mai convenabile pentru contribuabili;
 o principiul randamentului impozitelor presupune incasarea
impozitelor cu un minim de cheltuieli si totodata acestea sa fie cât mai
putin apasatoare pentru platitori.

Maurice Allais, laureat al premiului Nobel pentru economie in 1988, apreciaza

ca principiile generale ale fiscalitatii intr-o societate libera sunt urmatoarele:

o individualitatea, potrivit careia fiscalitatea trebuie sa constituie un

mijloc de asigurare deplina a dezvoltarii personalitatii fiecarui
cetatean, conform propriilor sale aspiratii;
o nediscriminarea, potrivit careia este necesara promovarea unor reguli
precise, unitare, valabile pentru toti, astfel ca impozitele sa fie stabilite
si percepute fara discriminari, indiferent de subiectii acestora;
o impersonalitatea, potrivit careia sunt preferate impozitele analitice,
asezate asupra fiecarui bun sau asupra fiecarei operatiuni in parte, fata
de cele sintetice, care sunt asezate asupra unor aspecte de ansamblu
ale activitatii contribuabililor (cifra de afaceri, capital, venit s.a.);
o neutralitatea impozitelor, potrivit careia impozitele trebuie sa fie
favorabile realizarii unei economii cât mai eficiente si sa nu frâneze
gestionarea optima a acesteia;
o legitimitatea impozitelor se refera la adoptarea fiscalitatii in functie
de natura veniturilor (legitime sau nelegitme);
o lipsa arbitrariului presupune perceperea impozitelor asezate pe baza
unor principii precise, simple si clare, care sa nu ocazioneze aparitia
arbitrariului.

Maximele lui Adam Smith si principiile lui Maurice Allais le regasim cristalizate
in stiinta finantelor publice ca:

1. principii de echitate fiscala;

2. principii de politica financiara;
3. principii de politica economica;
4. principii social-politice.

1. Principiile de echitate fiscala presupun impunerea diferentiata a veniturilor si a

averii in functie de puterea contributiva a subiectului impozitului.
Echitatea fiscala reprezinta dreptate sociala in materie de impozite, iar
respectarea ei presupune indeplinirea simultana a urmatoarelor conditii:

o stabilirea unui minim neimpozabil, adica legiferarea scutirii de

impozit a unui venit minim si a unei averi care sa permita satisfacerea
nevoilor de trai strict necesare (aceasta conditie este valabila numai in
cazul impozitelor directe);
o sarcina fiscala sa fie stabilita in functie de puterea contributiva a
fiecarui contribuabil, adica in functie de marimea veniturilor si
averilor impozabile, de situatia personala a subiectului impozitului
(singur, casatorit, numarul persoanelor aflate in intretinerea sa etc.);
 o la o anumita putere contributiva, sarcina fiscala a unei categorii
sociale sa fie stabilita in comparatie cu sarcina fiscala a altei
categorii sociale, respectiv sarcina fiscala a unei persoane sa fie
stabilita in comparatie cu sarcina altei persoane din aceeasi categorie
sociala;
o impunerea sa fie generala, adica sa cuprinda toti subiectii care
realizeaza venituri dintr-o anumita sursa sau care poseda un anumit
gen de avere, exceptie facând doar persoanele care se situeaza sub un
anumit nivel (minimul neimpozabil).

Masura respectarii acestor principii rezulta din felul in care se realizeaza

impunerea care, asa cum am precizat anterior, se poate efectua in cote fixe si cote
procentuale.
Dintre sistemele de impunere utilizate in practica fiscala internationala, cel care
permite respectarea, in mare masura, a cerintelor echitatii fiscale este sistemul
bazat pe utilizarea cotelor progresive compuse.

2. Principiile de politica financiara cuprind cerintele de ordin financiar ce

trebuiesc indeplinite de orice impozit nou introdus in practica. Astfel, acesta trebuie
sa aiba un randament fiscal ridicat, sa fie stabil si elastic.
Pentru ca un impozit nou introdus in practica sa aiba un randament fiscal
ridicat se cer a fi indeplinite mai multe conditii, si anume:

o impozitul sa aiba un caracter universal, adica sa fie platit de toate

persoanele fizice si juridice care obtin venituri din aceeasi sursa sau
detin acelasi gen de avere sau isi apropie, prin cumparare, aceeasi
categorie de bunuri; universalitatea impozitului presupune, totodata,
ca intreaga materie impozabila sa fie supusa impunerii;
o sa nu existe posibilitati, legale sau nelegale, de sustragere de la
impunere a unei parti din materia impozabila;
o cheltuielile aferente asietei impozitului sa fie cât mai reduse.

Un impozit este considerat stabil atunci când randamentul sau nu se modifica

de-a lungul intregului ciclu economic. Altfel spus, randamentul unui impozit nu
trebuie sa creasca pe masura sporirii volumului productiei si a veniturilor in
perioadele favorabile ale ciclului economic si nici sa se micsoreze in perioadele
nefavorabile ale acesteia.

Elasticitatea impozitului presupune ca acesta sa poata fi adaptat permanent

necesitatilor de venituri ale statului, respectiv daca se inregistreaza o crestere a
cheltuielilor bugetare acesta sa poata fi majorat si invers. Din practica fiscala
internationala rezulta ca, de cele mai multe ori, elasticitatea impozitului actioneaza
in sensul majorarii acestuia.
O problema de politica financiara in materie de impozite o reprezinta tipul si
numarul de impozite care sa fie utilizate pentru procurarea veniturilor necesare
statului. In timp s-au conturat doua conceptii, prima sustinând ca un singur impozit
reprezentativ este suficient (aceasta a fost promovata de fiziocrati), iar a doua
sustinând necesitatea instituirii perceperii mai multor impozite. Conceptia
promovarii unui sistem pluralist de impozite este aplicata in practica fiscala a
majoritatii tarilor lumii, insa alegerea numarului si tipului de impozite utilizate
difera de la o tara la alta in functie de gradul de dezvoltare economica, de traditii,
de rezistenta anumitor categorii sociale la introducerea unor impozite noi si de alte
criterii luate in considerare de catre guvernele si organele legiuitoare aflate in
exercitiu.

3. Principiile de politica economica vizeaza utilizarea de catre stat a impozitelor

nu numai pentru procurarea veniturilor necesare acoperirii cheltuielilor publice, ci
si pentru incurajarea sau restrângerea activitatii din unele domenii, ramuri sau
regiuni economice, pentru reducerea sau cresterea consumului unei anumite marfi,
pentru extinderea exportului sau restrângerea importului anumitor bunuri, pentru
limitarea inflatiei.
Astfel, pentru stimularea activitatii unor ramuri sau subramuri economice, se pot
adopta anumite masuri de ordin fiscal, cum sunt: reducerea sau scutirea de plata
impozitelor indirecte a marfurilor autohtone, stabilirea unor taxe vamale ridicate la
import, reducerea impozitelor directe stabilite in sarcina intreprinzatorilor care isi
plaseaza capitalurile in ramura sau subramura respectiva, admiterea amortizarii
accelerate a capitalului fix din aceste domenii etc.
Consumul anumitor bunuri sau servicii poate fi stimulat prin diminuarea sau
eliminarea impozitelor indirecte care le greveaza sau poate fi restrâns prin
majorarea cotelor utilizate pentru calculul impozitelor indirecte aferente.
Extinderea relatiilor comerciale cu strainatatea poate fi stimulat si prin
promovarea unor masuri fiscale cum sunt:

o acordarea unor prime pentru export;

o restituirea integrala sau partiala a impozitelor indirecte aferente
marfurilor exportate;
o reducerea taxelor vamale la importul anumitor marfuri si servicii
utilizate pentru fabricarea de produse destinate exportului;
o scutirea de taxe vamale a importului unor marfuri sau pentru marfurile
provenite din anumite tari.

Restrângerea comertului exterior se poate realiza fie prin utilizarea unor taxe
vamale la import cu caracter protectionist, fie prin limitarea accesului in tara a unor
marfuri prin intermediul unor contingente cantitative. De asemenea, contingentele
cantitative se pot stabili si in cazul exportului unor materii prime, incurajându-se
exportul de produse finite.

4. Principiile social-politice ale impunerii se refera la faptul ca, prin politica

fiscala promovata, statele urmaresc si indeplinirea unor obiective de natura social-
politica. Prin realizarea acestor obiective, guvernele urmaresc sa-si mentina
increderea populatiei in politica pe care o promoveaza, precum si influenta asupra
unor categorii sociale. In acest scop sunt promovate:
 o anumite facilitati fiscale in favoarea contribuabililor cu venituri
reduse sau care au in intretinere mai multe persoane fara venituri
proprii (copii, batrâni);
o impozite speciale in sarcina persoanelor casatorite care nu au copii si
celibatarilor, pentru a stimula natalitatea;
o impozitele indirecte care prin marimea lor limiteaza influentele
negative asupra sanatatii oamenilor, a consumului de tutun si bauturi
alcoolice etc.

4.3.4. Asezarea impozitelor

Asezarea impozitelor consta in a determina si evalua materia impozabila, in
vederea stabilirii bazei de impozitare asupra careia se va aplica cota impozitului.
Pentru asezarea impozitelor este necesara derularea succesiva a urmatoarelor
operatiuni:

1. stabilirea marimii obiectului impozabil;

2. determinarea cuantumului impozitului;
3. perceperea (incasarea) impozitului.

1. Stabilirea marimii obiectului impozabil are ca scop principal constatarea si

evaluarea materiei impozabile.
Pentru ca veniturile sau averea sa poata fi supuse impunerii este necesara
constatarea existentei acestora de catre organele fiscale si apoi evaluarea lor.
Evaluarea materiei impozabile, care vizeaza determinarea marimii acesteia, se
poate realiza apelând fie la metoda evaluarii indirecte (bazata pe prezumtie), fie la
metoda evaluarii directe (bazata pe probe), asa cum este prezentat in figura 4.6.

Evaluarea pe baza semnelor exterioare ale obiectului impozabil se utilizeaza, in

special, in cazul impozitelor reale si consta in stabilirea cu aproximatie a valorii
obiectului impozabil de natura terenurilor, cladirilor, activitatilor industriale etc.,
fara sa se ia in consideratie situatia persoanei care detine obiectul respectiv.
De exemplu, in cazul impozitului funciar, erau folosite pentru stabilirea marimii
obiectului impozabil criterii cum sunt:

o suprafata de teren, cu sau fara luarea in considerare a destinatiei

acestuia;
o pretul pamântului;
o cantitatea de samânta folosita;
o numarul animalelor din gospodarie;
o arenda s.a.

In cazul impozitului pe cladiri erau utilizate criterii cum sunt:

o numarul si destinatia camerelor;

 o numarul de ferestre si usi;
o aspectul exterior;
o numarul cosurilor de fum;
o chiria prezumata s.a.

Aceasta evaluare prezinta avantajul ca este simpla si putin costisitoare, dar

conduce la o impunere aproximativa, ceea ce se rasfrânge negativ asupra echitatii
fiscale.

Figura 4.5 – Metode de evaluare a materiei impozabile

Evaluarea forfetara presupune atribuirea unei valori obiectului impozabil de

catre organele fiscale, cu acordul subiectului impozabil, fara a se avea pretentia de
exactitate.
Evaluarea administrativa se realizeaza pe baza datelor pe care organele fiscale le
au la dispozitie. Valoarea materiei impozabile stabilita de catre fisc este comunicata
subiectului impozitului, iar daca acesta nu este de acord cu evaluarea facuta, are
dreptul sa o conteste prezentând argumentele necesare.
Evaluarea pe baza declaratiei unei terte persoane se efectueaza atunci când
marimea obiectului impozabil este cunoscuta de o alta persoana decât subiectul
impozitului, iar aceasta persoana este obligata prin lege sa depuna la organele
fiscale o declaratie in acest scop.
Desi aplicabilitatea sa este limitata, ea prezinta avantajul eliminarii, intr-o
anumita masura, a posibilitatii sustragerii de la impunere a unei parti din materia
impozabila, deoarece terta persoana care declara venitul impozabil nu este
interesata sa-l subevalueze.
Evaluarea pe baza declaratiei contribuabilului (platitorului) se realizeaza cu
participarea directa a subiectului impozitului, care este obligat sa tina evidenta
veniturilor si cheltuielilor ocazionate de activitatea pe care o desfasoara, sa
intocmeasca un bilant fiscal si sa prezinte, organelor fiscale, o declaratie specifica,
din care sa rezulte veniturile sau averea aflate sub incidenta fiscalitatii.
 Pe baza declaratiei primite, organele fiscale determina marimea materiei
impozabile, uzând de prezumtia sinceritatii contribuabililor.
Desi are cea mai larga aplicabilitate, aceasta modalitate de realizare a evaluarii
marimii materiei impozabile prezinta dezavantajul ca face posibila sustragerea de la
impunere a unei parti din materia impozabila datorita intocmirii unor declaratii
nesincere.

2. Determinarea cuantumului impozitului presupune stabilirea:

o persoanei care efectueaza calculul (contribuabilul de drept sau organul

fiscal);
o cota de impunere;
o reducerile si majorarile acordate;
o procedeul de calcul.

Pentru a determina cuantumul prelevarii fiscale este necesara optiunea intre

recurgerea la cote cu tarife specifice (fixe) sau la cote procentuale. Cu câteva
exceptii, cotele de impunere, actuale, sunt sub forma procentuala si reprezinta o
forma de manifestare a personalizarii impozitului.
Fiecarui impozit ii sunt specifice nivelul si numarul cotelor de impunere. In
practica fiscala se poate utiliza fie o cota de impunere generala, fie o cota standard
si un anumit numar de cote inferioare sau superioare acesteia, fie o cota aditionala
fata de cota standard, in functie de anumite obiective ale politicii fiscale.
De asemenea, este necesara precizarea procedeului de calcul, alegându-se intre
procedeul impunerii proportionale, a progresivitatii simple sau a progresivitatii
compuse.
Conform procedeului de calcul ales, in urma aplicarii cotei asupra bazei de
impozitare se obtine cuantumul prelevarii fiscale. In cazul anumitor impozite
directe se pot opera fie reduceri, fie majorari. Dupa aplicarea acestor reduceri sau
majorari legale, se determina cuantumul final al prelevarii fiscale datorate.

3. Perceperea impozitelor reprezinta ultima operatiune din cadrul asezarii

impozitelor.
Dupa determinarea marimii impozitului, organele fiscale trebuie sa aduca la
cunostinta contribuabililor atât cuantumul impozitului datorat statului, cât si
termenele de plata a acestuia si ulterior se trece la incasarea lui.
In timp, s-au utilizat mai multe metode de percepere a impozitelor, cum sunt:

o strângerea acestora de catre unul din contribuabilii fiecarei localitati;

o incasarea impozitelor prin intermediul unor concesiuni;
o perceperea impozitelor printr-un aparat specializat al statului cunoscut
sub denumirea de fisc sau de aparat fiscal.

In prezent, s-a generalizat metoda incasarii impozitelor printr-un aparat fiscal

propriu, folosindu-se urmatoarele modalitati:

o direct de catre organele fiscale de la platitori;

 o prin stopajul la sursa;
o prin aplicarea de timbre fiscale.

a) Incasarea impozitelor de catre organele fiscale direct de la platitori se

realizeaza prin:

o prezentarea contribuabilului la sediul organelor fiscale si achitarea

impozitului datorat din proprie initiativa (aceste impozite se numesc
portabile);
o deplasarea incasatorilor la domiciliul platitorilor si incasarea
impozitelor datorate (aceste impozite se numesc cherabile).

b) Stopajul la sursa consta in retinerea si varsarea impozitului datorat statului de

catre o terta persoana.

c) Perceperea prin aplicarea de timbre fiscale se practica in cazul taxelor datorate

statului pentru actiunile in justitie si, de asemenea, pentru taxele privind actele,
certificatele si diferitele documente elaborate de notariatele si de organele
administratiei de stat.

Figura 4.6 – Metode de percepere a impozitelor

 4.3.5. Clasificarea impozitelor
In practica fiscala internationala intâlnim o diversitate de impozite, care se
deosebesc ca forma si continut. De aceea, pentru a identifica usor efectele
diferitelor categorii de impozite in plan economic, financiar, social si politic este
necesara gruparea acestora pe baza urmatoarelor criterii:

o trasaturile de fond si de forma ale impozitelor;

o obiectul asupra carora se aseaza;
o scopul urmarit de stat prin instituirea lor;
o frecventa perceperii lor;
o institutia care le administreaza.

A. In functie de trasaturile de fond si de forma, impozitele se grupeaza in:

1. impozite directe;
2. impozite indirecte

1. Impozitele directe se stabilesc nominal in sarcina unor persoane fizice sau/si

juridice, in functie de veniturile sau averea acestora, pe baza cotelor legale de
impunere si se percep direct de la subiectul impozitului la anumite termene precis
stabilite. De regula, in cazul acestor impozite, subiectul si suportatorul impozitului
sunt una si aceeasi persoana.
Pe baza criteriilor care stau la baza asezarii impozitelor directe, acestea se
grupeaza in:
a) impozite reale (obiective, pe produs), care:

o se stabilesc in legatura cu detinerea unor obiecte materiale (cum sunt

pamântul, cladirile, magazinele etc.), facându-se abstractie de situatia
personala a subiectului impozitului;
o au cunoscut o larga aplicabilitate in perioada capitalismului
premonopolist, dar ele se practica si in prezent in cazul cladirilor,
terenurilor ocupate de cladiri, exploatarilor agricole;
o in aceasta categorie se includ:

o impozitul funciar;
o impozitul pe cladiri;
o impozitul pe activitati industriale,
comerciale si profesii libere;
o impozitul pe capitalul mobiliar sau banesc.

b) impozite personale (subiective), care:

o se aseaza asupra veniturilor sau averii avându-se in vedere si situatia

personala a subiectului impozitului;
o in aceasta categorie se includ:
 o impozitele pe veniturile persoanelor fizice;
o impozitele pe veniturile societatilor de
capital;
o impozitele pe averea propriu-zisa;
o impozitele pe circulatia averii;
o impozitele pe sporul de avere.

2. Impozitele indirecte se percep cu ocazia vânzarii unor bunuri si al prestarii unor

servicii, fiind varsate la bugetul public de catre producatori, comercianti sau
prestatori de servicii si suportate de catre consumatorii bunurilor si serviciilor
impozabile.
In cazul acestor impozite, prin lege, se atribuie calitatea de subiect al impozitului
altei persoane fizice sau juridice decât suportatorului acestora.
In functie de forma lor de manifestare, impozitele indirecte se grupeaza in:

o taxe de consumatie;
o venituri care provin de la monopolurile fiscale;
o taxe vamale;
o taxe de timbru si de inregistrare.

B. Avându-se in vedere obiectul asupra carora se aseaza, impozitele se clasifica

in:

1. impozite pe venit;
2. impozite pe avere;
3. impozite pe consum (sau pe cheltuieli).

C. In functie de scopul urmarit de stat prin introducerea lor, impozitele se

grupeaza in:

1. Impozite financiare, instituite de stat in scopul realizarii de venituri necesare

acoperirii cheltuielilor statului (cum sunt, de exemplu, impozitele pe venit, taxele
de consumatie etc.).
2. Impozite de ordine, introduse de stat in scopul limitarii unei activitati anume sau
in vederea realizarii unor obiective nefiscale cum sunt, de exemplu, introducerea
unor accize ridicate asupra consumului de alcool si tutun sau utilizarea unor taxe
vamale antidumping in scopul limitarii importului anumitor marfuri ce au pret de
dumping.

D. Dupa frecventa cu care se realizeaza (respectiv, se percep la buget), distingem:

1. Impozite permanente (ordinare), care se percep cu regularitate (de regula,

anual), fiind inscrise in cadrul fiecarui buget public.
2. Impozite incidentale (extraordinare), care se instituie in situatii exceptionale
(cum ar fi, de pilda, in situatii de criza si razboi) si se percep o singura data, motiv
pentru care ele nu sunt inscrise in bugetul public.
E. Dupa institutia care le administreaza, impozitele se grupeaza in functie de
tipul statelor in care se instituie si percep, astfel:
– in statele de tip federal distingem:

1. impozite federale;
2. impozite ale statelor, landurilor,
cantoanelor, regiunilor sau provinciilor membre ale
federatiilor;
3. impozite locale, ale departamentelor,
provinciilor sau judetelor, ale municipiilor, oraselor si
comunelor.

– in statele de tip unitar distingem:

1. impozite ale administratiei centrale de stat;

2. impozite locale, ale organelor administrativ-
teritoriale.

4.3.6. Evaziunea fiscala si repercusiunea impozitelor

4.3.6.1. Evaziunea fiscala
Sistemele fiscale trebuie sa fie echitabile, sau cât mai putin inechitabile. In
realizarea acestui scop fundamental, evaziunea fiscala constituie un obstacol
important. Implicatiile evaziunii fiscale sunt atât de natura economica, cât si de
natura sociala.
In plan economic, evaziunea fiscala influenteaza negativ desfasurarea
concurentei, iar sub aspect social determina cresterea obligatiilor fiscale suportate
de restul contribuabililor si nemultumiri in rândul populatiei unei tari.
Dar ce este evaziunea fiscala si care sunt formele acesteia ?
Evaziunea fiscala reprezinta „sustragerea prin orice mijloace in intregime sau in
parte, de la plata impozitelor, taxelor si a altor sume datorate bugetului de stat,
bugetelor locale, bugetului asigurarilor sociale de stat si fondurilor speciale
extrabugetare, de catre persoanele fizice si persoanele juridice române sau
straine."
Maurice Duverger afirma ca „exista evaziune fiscala, in sensul propriu al
termenului, când cel care ar trebui sa plateasca impozitul, nu il plateste, fara ca
obligatia acestuia sa fie transmisa asupra unui tert".
Privind acest fenomen retrospectiv, putem afirma, fara a gresi, ca evaziunea
fiscala este tot atât de veche si omniprezenta in societate pe cât de veche este
existenta Statului si a legilor fiscale.
Domeniul de manifestare a evaziunii fiscale este atât de intins pe cât este de larg
si variat câmpul de aplicare a impozitelor. Totusi, ea se manifesta pregnant, in
special, in domeniul impozitelor directe, influentând randamentul acestora.
In functie de modul cum poate fi savârsita, evaziunea fiscala cunoaste doua
forme de manifestare:
 1. evaziune legala (realizata la adapostul legii);
2. evaziune frauduloasa (ilicita).

1. Evaziunea fiscala legala permite sustragerea unei parti din materia impozabila,
fara ca acest lucru sa fie considerat contraventie sau infractiune. Frecventa acesteia
este mai accentuata in perioadele când se modifica sau se introduc noi legi, precum
si atunci când Statul utilizeaza in mod intentionat impozitul in scopul promovarii
unor politici economice stimulatoare fata de anumite categorii socio-profesionale
sau in anumite domenii de activitate.
In continuare, prezentam câteva exemple de evaziune fiscala legala.
Acordarea unor facilitati fiscale (sub forma unor exonerari, scutiri partiale,
reduceri, deduceri) constituie un cadru favorabil ocolirii sau prevalarii de la plata
obligatiilor fiscale prin anumite procedee.
Acordarea unor scutiri delimitate temporal, in cazul infiintarii de noi societati
comerciale, de la plata impozitului pe profit, constituie un alt exemplu.
In unele tari, societatile de persoane au dreptul de a opta ca venitul obtinut sa fie
impus fie ca in cazul societatilor de capital, fie ca in cazul persoanelor fizice.
Atunci când statul se confrunta cu dificultati financiare mai deosebite, scoate de
sub incidenta impozitarii veniturile aferente depozitelor bancare si a celor provenite
din plasamente, sub forma de titluri financiare obligatare emise de stat.
De asemenea, când cheltuielile generale ale societatilor comerciale nu sunt
reglementate, exista tendinta supraevaluarii acestora, prin cresterea, nejustificata
economic, a acestora.
Supraevaluarea amortizarii, prin constituirea legala a unui fond de amortizare
intr-un cuantum superior investitiilor necesare, constituie o modalitate de
diminuare a bazei impozabile.
Impunerea veniturilor realizate de anumite categorii de persoane fizice, pe baza
unor norme medii de venit, creeaza conditii pentru contribuabilii care realizeaza
venituri mai mari decât media, sa nu plateasca impozit pentru diferenta respectiva.
O posibilitate suplimentara de producere a evaziunii fiscale legale o constituie
existenta „paradisurilor fiscale", unde isi stabilesc domiciliul si sediul social atât
persoane fizice, cât si persoane juridice si spre care isi dirijeaza profiturile obtinute
pe teritoriul altor tari, eludându-se astfel fiscul.
Evaziunea fiscala legala poate fi evitata prin corectarea si imbunatatirea cadrului
juridic prin care aceasta a devenit posibila, desi existenta unor interese politice,
economice si sociale, determina tolerarea tacita a unor situatii evazioniste.

2. Evaziunea fiscala frauduloasa (ilicita) presupune eludarea deliberata a legislatiei

fiscale si este sanctionata de lege prin masuri pecuniare si privative de libertate.
Fiind un fenomen social cu implicatii asupra finantarii cheltuielilor publice,
evaziunea fiscala frauduloasa consta in ascunderea ilegala, totala sau partiala, a
materiei impozabile de catre contribuabili, in scopul reducerii sau eliminarii
obligatiilor fiscale ce le revin.
Desi exista o diversitate de procedee, la care contribuabilii recurg pentru a se
sustrage ilegal, evaziunea fiscala ilegala se prezinta sub urmatoarele forme:
a) evaziunea traditionala (sau prin disimulare), care:
 o consta in sustragerea, partiala sau totala, de la
plata obligatiilor fiscale, fie prin intocmirea si depunerea de
documente incorecte, fie prin neintocmirea documentelor
cerute de legislatia in vigoare;
o include urmatoarele procedee principale:

o intocmirea unor declaratii fiscale

false sau neintocmirea acestora;
o reducerea intentionata a incasarilor,
in scopul reducerii T.V.A. si a profitului
impozabil, prin incasari in numerar fara chitante si
vânzari fara factura;
o cresterea voita a cheltuielilor pentru a
diminua profitul impozabil;
o producerea si comercializarea de
bunuri si servicii economice in mod ilegal;
o desfasurarea unor activitati
profesionale recompensate in mod clandestin (la
negru);
o diminuarea valorii mostenirilor
primite si a tranzactiilor cu bunuri imobiliare s.a.

b) evaziunea juridica, consta in a ascunde adevarata natura a unui organism sau a

unui contract, pentru a evita obligatiile fiscale (de exemplu, când un contract de
asociere este transformat, in mod ascuns, intr-un contract de munca, pentru ca
beneficiarul acestuia sa obtina anumite avantaje din calitatea de salariat).
c) evaziunea contabila, greu de identificat in practica, consta in a crea impresia
unei evidente contabile corecte, utilizând documente false, in scopul cresterii
cheltuielilor, diminuarii veniturilor, reducerii profitului impozabil si, in consecinta,
a obligatiilor fiscale datorate statului.
d) evaziunea prin evaluare, consta in diminuarea valorii stocurilor, supraestimarea
amortismentelor si provizioanelor in scopul deplasarii profitului in timp.
Evaziunea fiscala nu se manifesta doar pe plan national, ci si international,
datorita accentuarii cooperarii economice internationale si a dezvoltarii relatiilor
dintre state cu sisteme fiscale diferite si cu un nivel de fiscalitate diferit.
O modalitate des utilizata de companiile transnationale, in scopul sustragerii de
la impunere a unei parti de profit, o constituie infiintarea unor filiale in tari unde
fiscalitatea este mai redusa si organizarea unor relatii artificiale (de regula,
scriptice) intre acestea si unitatile producatoare aflate pe teritoriul altei tari, unde
fiscalitatea este mai ridicata. Asemenea „oaze fiscale" sau „paradisuri fiscale" se
intâlnesc in Elvetia, Luxemburg, Bermude, Panama, Bahamas, Liechtenstein,
Insulele Cayman s.a.
Tabelul 4.1. – Structura evaziunii fiscale, in România
 Ponderi fata Ponderi fata
Nr.
Explicatii de total in de total in
crt.
2002 2003

1. Impozit pe profit 33,03 45,82

2. T.V.A. 27,80 26,29

3. Impozit pe salarii 6,73 8,55

4. Accize 14,60 6,25

5. Impozite si taxe locale 3,30 1,97

6. Alte impozite si taxe 14,53 11,12

Evaziunea fiscala se manifesta in România, prin diferite forme, cum sunt:

o practicarea unor preturi liniare inferioare costurilor

produselor brute livrate si implicit calcularea accizelor in
functie de preturile respective si nu de costurile efective ale
produselor;
o neinregistrarea in contabilitate a veniturilor
realizate;
o utilizarea unor facturi externe falsificate, in care se
inscriu preturi mai mici decât cele reale;
o in cazul autentificarii actelor de instrainare a
imobilelor, deseori, partile convin ca pretul vânzarii inscris in
actul de vânzare-cumparare autentificat sa fie inferior celui
real, pentru ca taxa de timbru sa se determine la un nivel mai
mic;
o vânzarile nedeclarate (cele care se fac fara
intocmirea documentelor corespunzatoare si fara a fi
inregistrate in contabilitate);
o deducerile false (se realizeaza prin intocmirea de
facturi false);
o erorile intentionate de inregistrare;
o aplicarea incorecta a cotei zero sau a scutirilor;
o cereri de rambursare nejustificate, când se solicita
rambursarea taxei aferente unor marfuri exportate sau pentru
bunuri la care legea permite deduceri, fara insa ca in realitate
aceste operatiuni sa fi fost efectuate.

Ministerul Finantelor, analizând fenomenul evaziunii fiscale, a identificat

urmatoarele cauze care au facilitat manifestarea acesteia:

o desfasurarea de activitati fara autorizatie legala;

 o intentia de eludare sau incalcare deliberata a
prevederilor din legislatia fiscala, in vederea sustragerii de la
plata impozitelor, taxelor si contributiilor;
o amânarea sau refuzul achitarii obligatiilor fiscale
corect determinate;
o conducerea incompleta sau incorecta a evidentelor
care stau la baza determinarii cheltuielilor, veniturilor si
obligatiilor fiscale;
o exploatarea la maximum a unor incoerente sau
inconsecvente ale legislatiei fiscale sau interpretarea arbitrara a
prevederilor acesteia in ceea ce priveste facilitatile fiscale;
o necunoasterea legislatiei fiscale.

Printre masurile care pot contribui la limitarea evaziunii fiscale, in România,

mentionam:

o unificarea legislatiei fiscale si o mai buna corelare

a acesteia cu ansamblul cadrului legislativ din economie;
o eliminarea acelor prevederi din actele normative
care pot favoriza evaziunea fiscala si o mai buna corelare a
facilitatilor fiscale;
o reorganizarea structurilor teritoriale ale aparatului
Ministerului Finantelor, astfel incât sa se elimine paralelismul
si suprapunerile din activitatea organelor de control financiar si
fiscal, in ceea ce priveste supravegherea fiscala, controlul fiscal
si combaterea evaziunii fiscale;
o trecerea, in prim plan, a controlului prin sondaj si
pe plan secundar, a controlului permanent si excesiv;
o editarea unei publicatii specializate de catre
Ministerul Finantelor, care sa faciliteze interpretarea unitara a
cadrului normativ privind identificarea si combaterea evaziunii
fiscale;
o stabilirea unui raport optim intre salariu si
stimulente pentru cointeresarea aparatului fiscal;
o implementarea unui sistem informatic care sa
furnizeze datele necesare pentru identificarea, analiza si
combaterea fenomenului evazionist;
o instituirea unui sistem intern de pregatire
permanenta a personalului din Ministerul Finantelor cu atributii
in identificarea si combaterea evaziunii fiscale.
 Figura 4.7 – Forme de manifestare a evaziuni fiscale

4.3.6.2. Repercusiunea impozitelor

Fenomenul financiar de repercusiune a aparut pe fondul incercarii
contribuabililor de a diminua, cât mai mult, efectele provocate asupra veniturilor
proprii de catre impozitele percepute de stat.
Repercusiunea desemneaza „actiunile de transmitere, de catre subiectii platitori
ai impozitelor, a efectelor economice ale acestora catre alte sectoare economico-
sociale, asupra altor subiecti, la alte niveluri, pe alte piete sau in alte economii
nationale sau regionale".
Repercusiunea se manifesta numai atunci când subiectii platitori ai impozitelor
(contribuabilii legali) intra in raporturi economice cu alti subiecti catre care se
incearca transmiterea sarcinilor fiscale.
Prin urmare, conditiile manifestarii repercusiunii impozitelor sunt percursiunea
acestora si derularea raporturilor de schimb, iar instrumentele sunt preturile si
tarifele.
Percursiunea impozitelor reprezinta operatiunea platii efective a acestora catre
bugetul public, cu precizarea persoanei platitoare, a motivului acestei plati si a
sursei sale.
In functie de situatia concreta, percursiunea este sau nu insotita de translatie,
respectiv de transferul sarcinii suportarii impozitului de la subiectul platitor asupra
altor subiecti, care devin, de fapt, contribuabili.
Percursiunea impozitelor nu este urmata de translatie daca prelevarea fiscala are
caracter definitiv si genereaza o reducere a veniturilor imediate ale contribuabilului.

In schimb, aceasta este insotita de translatie când subiectii platitori isi

recupereaza, total sau partial, sumele platite cu titlu de impozit. Astfel, impozitul
platit de catre contribuabilul legal este inclus in pretul marfii sau in tariful
serviciului si se transmite cumparatorului sau consumatorului de serviciu, odata cu
incasarea de la acesta a pretului sau a tarifului respectiv.
Daca raporturile economice de schimb continua, noul suportator va include, la
rândul sau, impozitul in pret sau in tarif si-l va transmite in sarcina urmatorului
cumparator sau consumator. Aceste operatiuni se deruleaza, succesiv, pâna se
ajunge la consumatorul final.
Multiplicarea contribuabililor de fapt se inregistreaza pe seama fenomenului de
difuziune a impozitului, iar incidenta impozitului definitiveaza difuziunea
impozitului in masa de contribuabili.
Incidenta impozitului reprezinta expresia efectului impozitului asupra
contribuabililor si se manifesta asupra cumparatorului (consumatorului) final care a
generat veniturile impozabile sau a presupus derularea unor operatiuni impozabile
(cazul T.V.A).
Atunci când persoana care plateste impozitul il suporta efectiv incidenta este
directa (de exemplu, persoanele angajate care sunt atât platitorii, cât si suportatorii
impozitului pe veniturile din salariu). Daca persoana care plateste impozitul statului
nu este aceeasi cu cea care il suporta efectiv, incidenta este indirecta.
Incidenta indirecta se identifica cu fenomenul de repercusiune a impozitelor,
deoarece, prin legea instituirii lor, calitatea de subiecti platitori ai impozitelor
indirecte revine altor persoane decât suportatorilor acestora.
Impozitele care se pot repercuta mai usor sunt cele indirecte, dar in anumite
limite, pot fi repercutate si unele impozite directe (cum sunt, de exemplu,
impozitele pe venit, impozitul funciar, impozitele pe circulatia averii s.a.).
Repercusiunea impozitelor se poate realiza pe urmatoarele cai:

o prin adaugarea la pretul de vânzare al marfurilor sau la tariful

serviciilor a impozitelor indirecte si recuperarea lor de la cumparatori
sau/si consumatori in momentul incasarii preturilor sau tarifelor;
o prin cumpararea, in conditii conjuncturale favorabile, a materiilor
prime, materialelor, combustibililor, marfurilor etc. la preturi mai
scazute decât cele de echilibru, ceea ce face posibila transpunerea unei
parti a impozitelor asupra furnizorilor;
o prin diminuarea preturilor de vânzare a bunurilor mobile si imobile,
cu valoarea impozitului pe circulatia averii, care se transfera astfel in
sarcina cumparatorilor.

Figura 4.8 – Clasificarea repercusiunii impozitelor

 In functie de modul in care se realizeaza transpunerea sarcinii fiscale, distingem:

o repercusiunea progresiva, când transpunerea se realizeaza de la

producator la consumator;
o repercusiune regresiva, când transpunerea se realizeaza de la
consumator la producator;
o repercusiunea oblica, când transferarea impozitelor are loc asupra
altor operatiuni economice decât asupra celei care i-a dat nastere
initial (cum ar fi, de pilda, cresterea salariilor motivata de cresterea
impozitelor pe consum).

De asemenea, in functie de conditiile concrete, locul si timpul când fenomenul se

manifesta, repercusiunea impozitelor poate fi partiala sau integrala, in functie de o
serie de factori, cum sunt:

o gradul de concentrare a activitatilor producatoare de venituri

impozabile;
o raportul, existent pe piata, intre cererea si oferta aferenta unor bunuri
sau servicii impozabile (daca cererea este mai mare decât oferta,
repercusiunea se poate realiza mai usor);
o gradul de ocupare a fortei de munca si evolutia consumului de bunuri
si servicii in legatura cu acesta;

felul marfurilor si/sau serviciilor care fac obiectul vânzarii-cumpararii

(transpunerea este posibila, intr-o masura mai mare, in cazul marfurilor si/sau
serviciilor cu cerere neelastica) s.a.

5. IMPOZITELE DIRECTE
5.1. Caracterizare generala
In decursul timpului, impozitele directe au evoluat o data cu dezvoltarea
economiei, ele stabilindu-se pe diferite obiecte materiale, genuri de activitati, pe
venituri sau pe averi.
Fiind individualizate, impozitele directe constituie cea mai veche forma de
impunere. Desi s-au practicat si in orânduirile precapitaliste, o diversificare si
extindere mai mari au cunoscut abia in capitalism.
In primele decenii ale secolului al XX-lea, impozitele asezate pe obiecte,
materiale si genuri de activitati (adica impozitele de tip real) au fost inlocuite
treptat cu impozitele stabilite pe diferite venituri (salarii, profit, renta) sau pe avere
(mobiliara sau imobiliara), adica cu impozite de tip personal.
Incepând cu ultimele decenii ale secolului al XIX-lea, datorita cresterii continue
a cheltuielilor publice, sporul de venituri realizat de stat prin introducerea
impozitelor personale nu a fost suficient pentru acoperirea acestora, astfel incât s-a
recurs si la impunerea indirecta.
Deoarece impozitele directe sunt nominative, reglementate in functie de marirea
venitului sau a averii si au termene de plata stabilite si cunoscute in anticipatie, ele
sunt preferabile fata de impozitele indirecte.
Impozitele directe prezinta urmatoarele avantaje:

o constituie venituri sigure pentru stat, cunoscute din

timp si pe care se poate baza la anumite intervale de timp;
o indeplinesc obiective de justitiei fiscala, deoarece
sunt exonerate veniturile necesare minimului de existenta;
o se calculeaza si se percep relativ usor.

Impozitele directe prezinta si urmatoarele dezavantaje:

o nu sunt agreabile platitorilor;

o se apreciaza ca nu sunt productive, deoarece
conducerile statelor nu ar avea interes sa devina nepopulare,
prin cresterea acestor impozite;
o pot genera abuzuri in ce priveste asezarea si
incasarea impozitelor.

Impozitele directe pot fi reale si personale.

5.2. Impozitele reale

Impozitele reale au fost larg utilizate in perioada capitalismului ascendent.
In primele stadii de dezvoltare a capitalismului, când pamântul reprezenta
principalul mijloc de productie, in anumite tari europene a fost introdus impozitul
funciar (pe pamânt). Marimea acestui impozit se stabilea pe baza unor criterii ca,
de exemplu:

o numarul plugurilor utilizate in vederea lucrarii

pamântului;
o suprafata terenurilor cultivate;
o calitatea terenurilor cultivate;
o marimea arenzii;
o pretul pamântului etc.

Utilizarea acestor criterii, in stabilirea impozitului funciar, nu permitea stabilirea

reala si corecta a capacitatii de plata a proprietarului funciar, deoarece se aveau in
vedere numai unii dintre factorii care influentau nivelul productiei agricole. De
aceea, un pas important in stabilirea mai aproape de realitate a impozitului funciar
l-a reprezentat introducerea cadastrului.
Cadastrul reprezinta atât actiunea de descriere a bunurilor funciare din fiecare
localitate, cu precizarea veniturilor pe care le produc, cât si registrele in care
figureaza inscrisi contribuabilii cu bunurile lor, pe baza carora se stabileau
impozitele directe. Cadastrul este, de fapt, starea civila a terenurilor si a fost folosit
nu numai pentru impozitul funciar, ci si pentru alte impozite denumite cadastrale.
In afara de pamânt, impozitul real s-a calculat si pentru cladiri in functie de
destinatia lor (locuinte, magazine, birouri etc.).
Stabilirea impozitului pe cladiriavea la baza, de asemenea, anumite criterii, cum
sunt:

o numarul si destinatia camerelor;

o suprafata construita;
o numarul usilor, ferestrelor si al cosurilor;
o suprafata curtii;
o marimea chiriei etc.

Utilizarea acestor criterii nu asigura o imagine clara asupra marimii obiectului

impozabil, iar impunerea devenea inechitabila.
Datorita dezvoltarii manufacturilor, a fabricilor, a comertului si a altor activitati
libere, numarul mestesugarilor , fabricantilor, comerciantilor si liber-
profesionistilor a crescut. Pentru impunerea acestora, a fost instituit impozitul pe
activitatile industriale, comerciale si profesiile libere, care avea la baza stabilirii
lui, de asemenea, anumite criterii de ordin exterior, ca de exemplu:

o marimea localitatii in care se desfasurau aceste

activitati;
o natura intreprinderii (atelier, fabrica, comert cu
ridicata, comert cu amanuntul etc.);
o marimea capitalului;
o numarul lucratorilor;
o capacitatea de productie;
o forta motrice folosita etc.

Nici acest impozit nu era asezat in functie de capacitatea contributiva a

platitorului si nu asigura echitate fiscala.
Dezvoltarea industriei si comertului a generat extinderea relatiilor de credit, a
activitatii bancare si a comertului cu hârtii de valoare. In aceste conditii a aparut o
categorie de persoane care s-a ocupat cu plasarea propriilor capitaluri banesti in
operatii speculative, iar pentru impunerea acestora s-a introdus impozitul pe
capitaluri banesti. Acest impozit se stabilea fie pe baza sumei dobânzilor pe care
debitorul le platea pentru capitalul luat cu imprumut, fie in functie de volumul
dobânzilor pe care creditorul le incasa pentru capitalul acordat cu imprumut.
Si acest impozit a avut un randament fiscal scazut, deoarece atât debitorul cât si
creditorul nu erau interesati sa informeze corect organele fiscale despre relatiile de
credit existente intre ei, pentru a se sustrage de la obligatiile de plata.
Unele impozite de tip real se practica si in prezent intr-o serie se tari in curs de
dezvoltare (in special exploatatiile agricole sunt supuse unor impozite de tip real).

5.3. Impozitele personale

 In a doua jumatate a secolului al XIX-lea si in primele decenii ale secolului al
XX-lea, in diverse tari s-a trecut de la impozitul de tip real la cel de tip personal.
Spre deosebire de cele reale, impozitele personale privesc in mod direct persoana
contribuabilului.
Inlocuirea impunerii reale cu impunerea personala se datoreaza mai multor
cauze, astfel:

o in primul rând, muncitorii din perioada

capitalismului ascendent fiind lipsiti de proprietati funciare,
cladiri sau capitaluri mobiliare nu puteau fi supusi la plata
impozitelor reale; in schimb ei suportau greul impozitelor
indirecte;
o in al doilea rând, trecerea la impozitele personale
a devenit o necesitate, deoarece impozitele indirecte erau tot
mai greu de suportat de cei cu venituri mici.

Drept urmare, s-a recurs la o anumita diferentiere a sarcinii fiscale, in functie de

marimea veniturilor sau a averii si de situatia personala a fiecarui platitor, ceea ce a
marcat, de fapt, trecerea la sistemul impozitelor personale.
Impozitele personale se intâlnesc sub forma:

o impozitelor pe venit;
o impozitelor pe avere.

5.3.1. Impozitul pe venit

Forma de baza a impozitelor personale, impozitele pe venit, au fost introduse in
perioada când s-a inregistrat o diferentiere suficienta a veniturilor realizate de
diferite categorii sociale. Practic, introducerea acestor impozite a fost posibila când
muncitorii si functionarii realizau venituri sub forma salariilor, când industriasii,
comerciantii si bancherii realizau venituri sub forma profitului, iar proprietarii
funciari sub forma rentei.
In calitate de subiecte ale impozitului pe venit apar atât persoanele fizice, cât si
cele juridice care realizeaza venituri din diferite surse.

5.3.1.1. Impozitul pe veniturile persoanelor fizice

La plata acestui impozit sunt supuse persoanele fizice care au domiciliul sau
rezidenta intr-un anumit stat, precum si persoanele nerezidente care realizeaza
venituri din surse aflate pe teritoriul acelui stat, cu unele exceptii prevazute de lege.

De la plata impozitului pe venit sunt scutiti, frecvent, suveranii si familiile

regale, diplomatii straini acreditati in tara respectiva (cu conditia reciprocitatii),
uneori militarii, institutiile publice si persoanele fizice care realizeaza venituri sub
nivelul minimului neimpozabil.
 Obiectul impozabil il reprezinta veniturile obtinute din industrie, agricultura,
comert, banci, asigurari, profesii libere etc. de catre proprietari, intreprinzatori, mici
mestesugari, muncitori, functionari, liber-profesionisti.

Venitul impozabil reprezinta suma care ramâne dupa ce se efectueaza anumite

scazaminte din venitul brut, cum sunt:

o cheltuielile de productie;
o sumele prelevate la fondul de amortizare si la cel
de rezerva;
o primele de asigurare platite;
o dobânzile platite pentru creditele primite;
o cotizatiile la asigurarile de boala, de accidente si
somaj, precum si la casele de pensii;
o pierderile provocate de calamitati naturale etc.

De regula, impozitul pe venit este o impunere individuala, fiind asezat pe

fiecare persoana care a realizat venituri. Exista si situatii când veniturile se obtin
in comun de mai multe persoane si nu pot fi individualizate (cum ar fi de pilda
impozitul agricol).
In aceste situatii, impozitul de plata se stabileste fie cu luarea in considerare a
unor factori sociali (starea civila a platitorului de impozit, vârsta, numarul
persoanelor aflate in intretinerea sa etc.) fie fara sa se tina cont de acestia.
In practica fiscala se intâlnesc doua sisteme de asezare a impozitelor pe
veniturile persoanelor fizice, si anume:

1. sistemul impunerii separate care presupune fie o

impunere diferentiata pentru fiecare categorie de venit in
functie de natura acestuia, fie instituirea mai multor impozite,
care vizeaza fiecare in parte venitul obtinut dintr-o anumita
sursa;
2. sistemul impunerii globale care presupune
cumularea tuturor veniturilor realizate de o persoana fizica,
indiferent de sursa de provenienta si supunerea venitului
cumulat unui singur impozit.

Impunerea globala a veniturilor realizate de persoanele fizice este cea mai des
intâlnita, ea utilizându-se in tari ca: SUA, Germania, Franta, Italia, Belgia, Marea
Britanie, Ungaria, România s.a.
Pentru stabilirea impozitului pe veniturile persoanelor fizice se utilizeaza cote
proportionale sau progresive. Cea mai frecvent utilizata este impunerea in cote
progresive pe transe de venit. Astfel, in SUA se utilizeaza doua cote de impozit,
respectiv 15% pentru cei care realizeaza venituri intre 2.001-30.000 dolari si 28%
pentru cei cu venituri mai mari de 30.000 dolari. In Franta, cotele de impozit
variaza intre 0% (aceasta cota se aplica contribuabililor singuri, cu un venit
impozabil; anual de pâna la 18.140 FF) si 56,8% pentru venituri ce depasesc
246.770 FF (in cazul contribuabililor singuri) si 493.540 FF pentru contribuabilii ce
detin doua parti (exemplu sot si sotie), deci dublul venitului realizat de o singura
persoana.
In Germania, se practica impunerea pe baza unor cote progresive pe transe de
venituri, al caror nivel variaza intre 0% (pentru veniturile de pâna la 11.000 DM) si
53% (pentru un venit de peste 250.000 DM).
In Japonia nivelul progresivitatii ajunge pâna la 50%, iar in Australia pâna la
60%.
De regula, impozitul pe veniturile persoanelor fizice se stabileste anual, pe
baza declaratiei de impunere intocmite de subiectul impozitului. Dupa stabilirea
impozitului datorat statului, acesta se inregistreaza in debitul contribuabilului in
registrul de rol. De regula, incasarea impozitului stabilit asupra veniturilor din
salarii, dobânzi, rente s.a. se realizeaza prin stopaj la sursa,iar impozitul asupra
celorlalte venituri se incaseaza direct de la contribuabili.
In România, veniturile persoanelor fizice se impoziteaza global pe baza
Ordonantei Guvernului nr. 73/1999 si a Codului Fiscal
Se supun impozitului pe venit urmatoarele categorii de venituri:

o veniturile din salarii;

o veniturile din activitati independente;
o veniturile din cedarea folosintei bunurilor;
o veniturile din dividende si dobânzi;
o alte venituri.

Nu sunt impozabile si nu se impoziteaza urmatoarele:

o ajutoarele, indemnizatiile si alte forme de sprijin

cu destinatie speciala, acordate din bugetul de stat, bugetul
asigurarilor sociale de stat, bugetelor fondurilor speciale,
bugetele locale si din alte fonduri publice, precum si cele de
aceeasi natura primite de la terte persoane, cu exceptia
indemnizatiilor pentru incapacitate temporara de munca, de
maternitate si pentru concediul platit pentru ingrijirea copilului
in vârsta de pâna la 2 ani, care sunt venituri de natura salariala;
o sumele incasate din asigurari de bunuri, de
accidente, de risc profesional si din altele similare, primite
drept compensatie pentru paguba suportata;
o sumele primite drept despagubiri pentru pagubele
suportate ca urmare a calamitatilor naturale, precum si pentru
cazurile de invaliditate sau de deces, produse ca urmare a unor
actiuni militare, conform legii;
o sumele fixe de ingrijire pentru pensionarii care au
fost incadrati in gradul I de invaliditate, precum si pensiile de
orice fel;
o contravaloarea cupoanelor ce reprezinta bonuri de
valoare care se acorda cu titlu gratuit persoanelor fizice
conform dispozitiilor legale in materie;
 o contravaloarea echipamentelor tehnice,
echipamentului individual de protectie si de lucru, alimentatiei
de protectie, medicamentelor si materiilor igienico-sanitare, ce
se acorda potrivit legislatiei in vigoare;
o sumele sau bunurile primite sub forma de
sponsorizari sau mecenat;
o alocatia individuala de hrana acordata sub forma
tichetelor de masa, suportata integrata de angajator si hrana
acordata potrivit dispozitiilor legale;
o veniturile obtinute ca urmare a transferului
dreptului de proprietate asupra bunurilor imobile si mobile
corporale din patrimoniul personal, exclusiv cele obtinute din
transferul dreptului de proprietate asupra valorilor mobiliare si
partilor sociale;
o sumele primite pentru acoperirea cheltuielilor de
natura celor de transport, cazare, indemnizatiei sau diurnelor
acordate pe perioada delegarii si detasarii in alta localitate (in
tara si in strainatate), precum si cazul deplasarii (in cadrul
localitatii), in interesul serviciului, inclusiv sumele primite
pentru acoperirea cheltuielilor de mutare in interesul
serviciului;
o drepturile in bani si in natura primite de militarii
in termen, militarii cu termen redus, studentii si elevii militari
ai institutiilor de invatamânt militare si civile;
o bursele primite de persoanele care urmeaza orice
forma de scolarizare sau perfectionare profesionala in cadru
institutionalizat;
o sumele sau bunurile primite cu titlu de mostenire
sau donatie;
o veniturile din agricultura si silvicultura.

Impozitul anual se calculeaza prin aplicarea asupra venitului anual global

impozabil a unei cote de 16%.

5.3.1.2. Impozitul pe profitul persoanelor juridice

Impunerea profitului realizat de persoanele juridice este determinata de
organizarea acestora ca societati de persoane sau ca societati de capital.
In cazul societatilor de persoane, impunerea veniturilor acestora se face frecvent
ca in cazul impunerii veniturilor persoanelor fizice, deoarece este greu de realizat o
demarcatie precisa intre averea fiecareia din persoanele asociate si patrimoniul
societatii respective.
In cazul societatilor de capital se poate efectua o demarcatie precisa intre averea
personala a actionarilor si patrimoniul societatii, iar actionarii raspund pentru actele
si faptele societatii numai in limitele partii de capital pe care o detin.
Deoarece profitul obtinut de o societate de capital se repartizeaza atât
actionarilor (sub forma de dividende) cât si la dispozitia societatii (pentru
constituirea unor fonduri), putem vorbi de:
 o profitul societatii inainte de repartizare;
o profitul repartizat actionarilor sub forma de
dividende;
o profitul ramas la dispozitia societatii.

Aceasta repartizare a profitului permite luarea in considerare a mai multor

modalitati de impunere a veniturilor realizate de societatile de capital, si
anume:

o o prima modalitate consta in impunerea initiala a

profitului total obtinut si apoi, separat, profitul repartizat
actionarilor sub forma de dividende (acest sistem, considerat
clasic, se practica in: SUA, Olanda, Belgia, Luxemburg,
Elvetia, Suedia);
o o a doua modalitate consta in aceea ca se impun
numai dividendele, in timp ce partea de profit lasata la
dispozitia societatii de capital este scutita de impozit;
o a treia modalitate presupune numai impunerea
partii din profit care ramâne la dispozitia societatii de capital,
dividendele repartizate actionarilor nefiind impozitate;
o a patra modalitate presupune impunerea separata
mai intâi a dividendelor repartizate actionarilor si apoi a partii
din profit ramase la dispozitia societatii de capital.

Pentru stabilirea venitului impozabil din venitul brut se scad:

o cheltuielile de productie;
o dobânzile platite;
o prelevarile la fondul de rezerva si la alte fonduri
speciale permise de lege etc.

In ceea ce priveste impozitarea propriu-zisa a profitului net obtinut de

societatile de capital, practica fiscala internationala permite evidentierea
urmatoarelor situatii:

o diferentierea cotelor de impunere in functie de

proprietarul capitalului social (intreprinderi de stat de interes
national sau local, societati private, societati cu capital strain);
o diferentierea cotelor de impunere in functie d
enatura activitatilor din care se obtine profitul (aceasta situatie
se intâlneste in Franta, Germania, Ucraina, Bulgaria si
România);
o stabilirea nivelului cotelor de impunere in functie
de cifra de afaceri a societatilor comerciale (in Marea Britanie);
o utilizarea unor cote de impozit diferite, dupa cum
impozitul este un venit al bugetului de stat (federal) sau al
 bugetelor locale (aceasta situatie se intâlneste in Rusia,
Norvegia, Portugalia, Finlanda etc.);
o utilizarea unei singure cote de impunere (de
exemplu in Polonia si Ungaria – 40%, Australia si Belgia –
39%, Danemarca – 38%, Italia – 36%, Spania si Olanda – 35%,
etc.).

In România, dupa decembrie 1989, sistemul de impozitare a persoanelor juridice

care realizeaza profit a cunoscut o evolutie continua, in strânsa legatura cu
schimbarile intervenite in derularea reformei economice si sociale.
In categoria platitorilor impozitului de profit, potrivit legislatiei in vigoare, se
include urmatoarele persoane juridice si fizice (contribuabili):

o persoanele juridice române pentru profitul

impozabil obtinut din orice sursa, atât in România, cât si din
strainatate; in aceasta categorie de contribuabili se cuprind:

o regiile autonome, indiferent de

subordonare;
o societatile comerciale, indiferent de
forma de proprietate si de forma juridica de
organizare, inclusiv cele cu participare de capital
strain sau cu capital integral strain;
o societatile agricole;
o organizatiile cooperatiste;
o institutiile financiare si de credit;
o alte persoane juridice române.

o persoanele juridice straine care desfasoara

activitati printr-un sediu permanent in România, pentru profitul
impozabil aferent acelui sediu permanent, cum ar fi:
companiile, organizatiile, fundatiile, trusturile sau alte entitati
similare.
o persoanele juridice si fizice straine, atunci când
participa, in baza unui contract de asociere, la realizarea de
activitati in scopul obtinerii de profit;
o persoanele juridice si fizice române, partenere intr-
un contract de asociere care nu da nastere unei persoane
juridice, pentru profitul realizat, caz in care impozitul datorat
de persoana fizica se calculeaza, se retine si se varsa de catre
persoana juridica;
o institutiile publice, pentru veniturile extrabugetare
obtinute din activitati economice in conditiile legii.

De la plata impozitului pe profit sunt exceptate:

 o trezoreria statului, pentru operatiunile din
fondurile publice derulate prin contul general al trezoreriei;
o institutiile publice, pentru fondurile publice
constituite potrivit legii finantelor publice;
o unitatile economice, fara personalitate juridica, ale
organizatiilor de nevazatori, de invalizi si ale asociatiilor
persoanelor cu handicap;
o persoanele juridice fara scop lucrativ (asociatiile,
fundatiile, cultele religioase, organizatiile sindicale, partidele
politice s.a.), care obtin venituri din cotizatii, contributii
banesti, donatii, sponsorizari, dobânzile si dividendele obtinute
din plasarea disponibilitatilor rezultate din asemenea venituri si
din alte venituri de aceeasi natura;
o fundatiile testamentare;
o cooperativele care functioneaza ca unitati
protejate, special organizate, potrivit legii;
o institutiile de invatamânt particular acreditate,
precum si cele autorizate provizoriu, potrivit legii, pentru
veniturile realizate in activitatea de invatamânt, cu conditia
utilizarii acestora pentru baza tehnico-materiala;
o asociatiile de proprietari, constituite ca persoane
juridice, pentru veniturile obtinute din activitati economice,
care sunt utilizate pentru imbunatatirea confortului si a
eficientei cladirilor, pentru intretinerea si repararea proprietatii
comune.

Impozitul pe profit se calculeaza prin aplicarea unei cote procentuale

proportionale de 16%, cu unele exceptii prevazute de lege, astfel:

o contribuabilii care obtin venituri din activitatea

barurilor de noapte, a cluburilor de noapte si a cazinourilor
platesc o cota aditionala de impozit de 25% asupra partii din
profitul impozabil care corespunde ponderii veniturilor
inregistrate din aceste activitati in totalul veniturilor realizate;
cota aditionala de impozit de 25% o platesc, de asemenea,
persoanele fizice si juridice pentru veniturile proprii, de aceeasi
natura, realizate in baza contractelor de asociere in
participatiune;
o in cazul Bancii Nationale a României, cota de
impozit pe profit este de 80% si se aplica asupra veniturilor
ramase dupa scaderea cheltuielilor deductibile si a fondului de
rezerva;
o se impoziteaza cu o cota de 10% orice majorare a
capitalului social efectuata prin incorporarea rezervelor precum
si a profiturilor, cu exceptia rezervelor legale si a diferentelor
favorabile din reevaluarea patrimoniului;
 Profitul impozabil se determina ca diferenta intre veniturile contribuabilului si
cheltuielile aferente acestor venituri realizate cu exceptia cheltuielilor
nedeductibile.

Veniturile contribuabilului reprezinta sumele sau valorile incasate ori de incasat si

include:

o veniturile din exploatare, respectiv veniturile din

vânzarea produselor, lucrarilor executate si serviciilor prestate,
din productia stocata, din productia de imobilizari, din
subventii de exploatare, precum si alte venituri din exploatarea
curenta;
o veniturile financiare, respectiv veniturile din
participatii, din alte imobilizari financiare, din creante
imobilizate, din titluri de plasament, din diferente de curs
valutar, din dobânzi, din sconturi obtinute, creante imobilizate
si alte venituri financiare;
o veniturile exceptionale, incasate din operatiuni de
gestiune, din operatiuni de capital (despagubiri, penalitati
incasate, venituri din cedarea activelor, cote-parti de subventii
pentru investitii virate la rezultatul exercitiului) si alte venituri
exceptionale.

La stabilirea profitului impozabil se iau in calcul numai cheltuielile care

contribuie direct la realizarea veniturilor si care se regasesc in costul produselor si
serviciilor.

Cheltuielile efectuate pentru realizarea veniturilor reprezinta sumele sau valorile

platite ori de platit, si includ:

o cheltuielile de exploatare, respectiv cheltuielile cu

materiile prime, cu materialele si marfurile, cheltuielile cu
lucrarile si serviciile executate de terti, cheltuielile cu
personalul, cheltuielile cu impozitele, taxele si varsamintele
asimilate, alte cheltuieli de exploatare;
o cheltuielile financiare, respectiv cheltuielile
privind titlurile de plasament cedate, cheltuielile din diferentele
de curs valutar, cheltuielile cu dobânzile, pierderile din
creantele legate de participatii, alte cheltuieli financiare;
o cheltuielile exceptionale, respectiv cheltuielile
privind operatiunile de capital si cele privind operatiunile de
gestiune.

Pentru determinarea profitului impozabil, cheltuielile sunt considerate

deductibile daca sunt aferente realizarii profitului si in limitele prevederilor legale.
Daca o cheltuiala este aferenta mai multor activitati, ea se repartizeaza pe fiecare
activitate in parte proportional cu veniturile realizate de fiecare din aceste activitati.

Exista, insa, anumite cheltuieli, expres prevazute de lege, care nu sunt deductibile,
cum sunt:

o cheltuielile cu impozitul pe profit, inclusiv cele

reprezentând diferente din anii precedenti, precum si impozitele
platite in strainatate;
o impozitele cu retinere la sursa, platite in numele
persoanelor fizice si juridice nerezidente, pentru veniturile
realizate in România;
o amenzile, confiscarile, majorarile de intârziere si
penalitatile datorate catre autoritatile române, altele decât cele
prevazute in contractele economice;
o amenzile, penalitatile sau majorarile datorate catre
autoritati straine sau in cadrul contractelor economice incheiate
cu persoane nerezidente in România;
o cheltuielile de protocol care depasesc limita de 2%
aplicata asupra diferentei rezultate dintre totalul veniturilor si
cheltuielilor aferente, inclusiv accizele, mai putin cheltuielile
cu impozitul pe profit si cheltuielile de protocol inregistrate in
cursul anului;
o cheltuielile cu diurna care depasesc limitele legale
stabilite pentru institutiile publice;
o sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea
rezervelor peste limita legala, cu exceptia celor create de banci
in limita a 2% din soldul creditelor acordate si a fondului de
rezerva potrivit Legii bancare nr. 58/1998, a rezervelor tehnice
ale societatilor de asigurare si reasigurare create conform
reglementarilor in vigoare, precum si a fondului de rezerva, in
limita a 5% din profitul contabil anual, pâna când acesta va
atinge a cincea parte din capitalul social subscris sau varsat;
o sumele pentru constituirea provizioanelor peste
limitele legale;
o sumele care depasesc limitele cheltuielilor
considerate deductibile, potrivit legii bugetare anuale;
o cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor
constatate lipsa din gestiune sau degradate si neimputabile,
precum si pentru activele corporale pentru care nu au fost
incheiate contracte de asigurare, taxa pe valoarea adaugata
aferenta acestor cheltuieli, taxa pe valoarea adaugata aferenta
bunurilor, altele decât cele din productia proprie, acordate
salariatilor sub forma unor avantaje in natura, precum si taxa pe
valoarea adaugata nedeductibila, aferenta cheltuielilor care
depasesc limitele prevazute de lege;
 o cheltuielile de asigurare care nu privesc activele
corporale si necorporale ale contribuabilului, inclusiv
asigurarile de viata ale personalului angajat;
o orice cheltuieli facute in favoarea actionarilor sau
asociatilor, inclusiv dobânzile platite in cazul contractelor
civile, in situatia in care nu sunt impozitate la persoana fizica;
o sumele angajate la nivelul contractului de asociere
in participatiune in favoarea partenerului contractual, sub forma
unor sume fixe sau cote procentuale raportate la venit, altele
decât cele rezultate pe baza decontului intocmit;
o cheltuielile de conducere si cheltuielile de
administrare, inregistrate de un sediu permanent care apartine
unei persoane fizice sau juridice straine, indiferent daca s-au
efectuat in statul in care se afla sediul permanent sau in alta
parte, care depasesc 10% din salariile impozabile ale sediului
permanent din România;
o cheltuielile inregistrate in contabilitate pe baza
unor documente care nu indeplinesc, potrivit Legii contabilitatii
nr. 82/1991, cu modificarile ulterioare, conditiile de document
justificativ;
o cheltuielile de sponsorizare peste limitele
prevazute de normele legale in vigoare;
o cheltuielile cu dobânzile aferente imprumuturilor
altele decât cele acordate de banci si de alte persoane juridice
autorizate potrivit legii, care depasesc dobânzile active medii
ale bancilor, comunicate de Banca Nationala a României;
o cheltuielile cu serviciile, inclusiv de management
sau consultanta, in situatia in care nu sunt justificate de un
contract scris si pentru care nu pot fi verificate prestatorii in
legatura cu natura acestora;
o cheltuielile determinate de diferentele nefavorabile
de valoare ale titlurilor de participare inregistrate la societatea
la care se detin participatiile, cu exceptia celor determinate de
vânzarea-cumpararea acestora.

Impozitul pe profit se calculeaza lunar si cumulat de la inceputul anului

calendaristic prin aplicarea cotelor de impozit, legal stabilite, asupra profitului
impozabil.
Daca, in cursul anului, in anumite luni se inregistreaza pierderi si, ulterior, profit,
pierderea se recupereaza din profitul realizat in urmatoarele luni. Daca se
inregistreaza o pierdere anuala, aceasta se recupereaza din profitul obtinut in
urmatorii 5 ani, iar pierderea fiscala , datorata divizarii sau fuziunii contribuabililor
(persoane juridice), nu se recupereaza.
Impozitul pe profit se plateste trimestrial, pâna la data de 25 inclusiv a primei
luni din trimestrul urmator, cu exceptia Bancii Nationale a României si a
societatilor bancare care efectueaza plati lunar, pâna la data de 25 inclusiv a lunii
urmatoare celei pentru care se calculeaza impozitul.
Contribuabilii, cu exceptia Bancii Nationale a României si societatilor bancare,
au obligatia sa plateasca in contul impozitului pe profit pentru trimestrul IV, pâna
la data de 25 ianuarie inclusiv a anului urmator, o suma egala cu impozitul calculat
si evidentiat pe lunile octombrie si noiembrie, iar pentru luna decembrie adauga o
suma echivalenta cu impozitul calculat pentru luna noiembrie. Ulterior, se
efectueaza regularizarea pe baza datelor din bilantul contabil, pâna la termenul
prevazut pentru depunerea bilantului contabil.
In cursul anului fiscal, contribuabilii sunt obligati sa depuna declaratia de
impunere pâna la termenul de plata al impozitului inclusiv, urmând ca dupa
definitivarea impozitului pe profit, pe baza datelor din bilantul contabil anual, sa
depuna declaratia de impunere pentru anul fiscal expirat pâna la termenul prevazut
pentru depunerea bilantului contabil.
Daca organul fiscal apreciaza ca impozitul pe profit nu a fost corect determinat,
il recalculeaza si il comunica, in scris, contribuabilului. Contribuabilul este obligat
sa plateasca impozitul pe profit comunicat de catre organul fiscal, prin instiintare de
plata. Daca impozitul pe profit, recalculat, este considerat prea mare, sarcina
probarii acestui fapt revine, exclusiv, contribuabilului.
De asemenea, organul fiscal determina impozitul pe profit si in cazul
contribuabililor care fie nu au completat declaratia de impunere, fie nu au furnizat
informatiile necesare pentru a determina obligatia fiscala.
Plata impozitului pe profit se face in lei. In situatiile in care incasarea veniturilor
de catre beneficiarii de venit se face in valuta, plata impozitului, a eventualelor
majorari de intârziere si a amenzilor se efectueaza in lei proveniti din schimbul
valutar la cursul in vigoare la data platii.
Pentru neplata la termen a impozitului pe profit, contribuabilul este obligat la
plata majorarilor de intârziere,pentru suma respectiva, pe perioada cuprinsa intre
termenul de plata si data la care obligatia fiscala este efectuata. De asemenea,
majorari, de acest fel, sunt platite si de organul fiscal pentru sumele platite in plus,
ca impozite, de catre contribuabili si nerestituite in termenul legal.
Constatarea, controlul, urmarirea si incasarea impozitelor, precum si a
majorarilor de intârziere aferente se efectueaza de organele fiscale din subordinea
Directiilor generale ale finantelor publice si controlului financiar de stat.
In afara de majorari se pot aplica si amenzi contraventionale, executarea silita,
iar in cazuri de abateri grave se aplica pedepse penale.

5.3.2. Impozitele pe avere

In practica fiscala internationala, impozitele pe avere se prezinta sub urmatoarele
forme:

impozite asupra averii propriu-zise;

 impozite pe circulatia averii;

impozite pe sporul de avere sau pe cresterea valorii averii.

5.3.2.1. Impozitele asupra averii propriu-zise

Impozitele asupra averii propriu-zise pot fi intâlnite atât ca impozite stabilite
asupra averii, dar platile din veniturile obtinute de pe urma averii respective, cât si
ca impozite instituite pe substanta averii.
Cele mai frecvent utilizate impozite asupra averii propriu-zise sunt:

a) impozitele pe proprietati imobiliare:

se intâlnesc cel mai adesea sub forma impozitelor asupra

terenurilor si cladirilor;

au ca baza de impunere, fie valoarea de inlocuire sau valoarea

declarata de proprietar, fie veniturile capitalizate privind
bunurile respective;

cotele de impunere sunt in general scazute.

b) impozitul asupra activului net:

are ca obiect intreaga avere mobila si imobila pe care o detine un

contribuabil;

se aplica diferit, astfel:

in unele tari (de exemplu Suedia, Austria, Germania

etc.) la plata acestui impozit sunt supuse atât
persoanele fizice, cât si cele juridice;

in alte tari (Danemarca, Olanda) acest impozit este

platit numai de persoanele fizice;

exista anumite tari (de exemplu Canada) unde

impozitul este platit numai de societatile de
capital.

pentru calcularea lui se folosesc fie cotele progresive (in Suedia,

Danemarca, Elvetia etc.), fie cotele proportionale (in Germania,
Austria, Olanda etc.).

5.3.2.2. Impozitele pe circulatia averii

Impozitele pe circulatia averii se instituie in legatura cu trecerea dreptului de
proprietate asupra unor bunuri mobile si imobile de la o persoana la alta.

In aceasta categorie se includ:

 impozitul pe succesiuni;

impozitul pe donatii;

impozitul pe actele de vânzare-cumparare a unor bunuri imobile;

impozitul pe hârtiile de valoare (actiuni, obligatiuni etc.);

impozitul pe circulatia capitalurilor si a efectelor comerciale s.a.

Dintre impozitele pe circulatia averii, cel mai des intâlnite sunt:

a) impozitul pe succesiuni:

obiectul impunerii il constituie averea primita drept mostenire de o

persoana fizica;

se stabileste, fie global pentru intreaga avere lasata mostenire (ca

de exemplu in SUA, Australia, Marea Britanie etc.), fie separat
pentru partea de avere ce revine fiecarui mostenitor (ca de
exemplu Germania, Belgia, Franta, Suedia etc.);

se calculeaza pe baza unor cote progresive, iar nivelul acestora se

diferentiaza atât in functie de valoarea averii care face obiectul
succesiunii cât si in functie de gradul de rudenie dintre decujus
(persoana decedata) si mostenitorul acesteia (la aceeasi valoare
a averii lasate mostenire, impozitul este cu atât mai mare, cu cât
succesorul este ruda mai indepartata cu persoana decedata);

vizeaza numai circulatia bunurilor intre persoanele fizice.

b) impozitul pe donatii:

a fost introdus pentru a preveni ocolirea platii impozitului pe

succesiuni, când are loc efectuarea de donatii de avere in timpul
vietii;

obiectul impozitului il constituie averea primita drept donatie de

catre o persoana;

cade in sarcina persoanei care primeste donatia (care se numeste

donatar) si se calculeaza pe baza unor cote progresive al caror
nivel este influentat de:

valoarea averii donate;

gradul de rudenie intre donator si donatar;

 momentul si scopul donatiei (uneori).

c) impozitul pe actele de vânzare-cumparare a unor bunuri mobile si imobile:

se utilizeaza frecvent;

cade in sarcina cumparatorilor;

se calculeaza fie pe baza unor cote proportionale, fie pe baza unor

cote progresive.

5.3.2.3. Impozitele pe sporul de avere sau pe cresterea valorii

averii
Impozitele pe sporul de avere sau pe cresterea valorii averii au ca obiect sporul
de valoare pe care l-au inregistrat unele bunuri in cursul unei perioade de timp;

In aceasta categorie se includ:

impozitul pe plusul de valoare imobiliara;

impozitul pe sporul de avere dobândit in timp de razboi

a) impozitul pe plusul de valoare imobiliara:

a fost introdus pentru impunerea sporului de valoare inregistrat de

anumite bunuri imobiliare (cladiri, terenuri) in perioada de la
cumparare si pâna la vânzare, fara ca proprietarul sa fi efectuat
o cheltuiala in acest scop;

subiectul impozitului este vânzatorul bunurilor imobiliare, iar

obiectul supus impunerii este diferenta intre pretul de vânzare
si pretul de cumparare al bunului respectiv.

b) impozitul pe sporul de avere dobândit in timp de razboi:

obiectul impozitului il constituie averea dobândita in timpul sau ca

urmare nemijlocita a razboiului;

desi se calcula in cote progresive, el n-a avut un randament ridicat,

deoarece existau multiple modalitati de sustragere de la
impunere si se platea in moneda depreciata de inflatie.

In ceea ce priveste impozitele pe avere in România, ele se intâlnesc atât sub

forma unor impozite pe averea propriu-zisa, cât si a impozitelor pe circulatia averii.

Dintre impozitele pe averea propriu-zisa mai importante sunt impozitele pe

cladiri si terenuri.
Impozitul pe cladiri se plateste atât de persoanele fizice, cât si juridice
detinatoare de cladiri. De la plata acestui impozit se acorda anumite inlesniri.
Astfel, sunt scutite de plata impozitului:

cladirile care sunt considerate monumente istorice, de arhitectura

si arheologie;

muzeele si casele memoriale (exceptie fac spatiile acestora care

sunt folosite in alte scopuri);

cladirile care prin destinatie, constituie lacasuri de cult si

apartinând cultelor recunoscute de lege;

cladirile invalizilor si veteranilor de razboi.

Pentru persoanele fizice, impozitul pe cladiri se calcula prin aplicarea unei

anumite cote procentuale (0,2% in mediul urban si 0,1% in mediul rural) asupra
valorii cladirilor.
Pentru persoanele juridice, impozitul se calcula prin aplicarea unei anumite cote
(stabilita de consiliul local si cuprinsa intre 0,5% si 1%) asupra valorii de inventar a
cladirilor, actualizate conform prevederilor legale.
Valoarea cladirilor aflate in proprietatea persoanelor fizice se stabileste pe baza
criteriilor si a valorilor impozabile prevazute de lege.
Conform legii, valoarea impozabila pe m2 este diferentiata in functie de felul si
destinatia cladirilor, precum si in functie de dotarile acestora (cu sau fara instalatii
de apa, canalizare, electrica, incalzire).
Impozitul pe teren se percepe de la persoanele fizice care detin in proprietate
anumite suprafete de tern. Se stabileste in suma fixa pe m2 de tern, insa nivelul sau
este diferentiat pe categorii de localitati (municipii, orase si comune), iar in cadrul
acestora pe zone.

5.4. Dubla impunere juridica internationala

In conditiile economiei contemporane, circulatia libera a capitalurilor este o
realitate, iar numeroase persoane fizice si juridice desfasoara activitati diverse, din
care obtin venituri sau detin averii in mai multe tari.
Datorita acestei realitati, a devenit o necesitate, pentru amplificarea cooperarii
economice si financiare internationale, stabilirea autoritatii publice competente sa
procedeze la impunerea veniturilor realizate si a averilor detinute de persoane fizice
si juridice in alte tari, decât cea careia ii apartin, astfel incât sa se evite dubla
impunere fiscala.
Dubla impunere fiscala internationala reprezinta supunerea la impozit a
aceleiasi materii impozabile si pentru aceeasi perioada de timp de catre doua
autoritati fiscale din tari diferite. Ea se manifesta sub doua forme, si anume:
 ca dubla impunere economica, respectiv supunerea, in cadrul unei
tari, a aceluiasi venit sau a aceleiasi averi, la mai multe
impozite;

ca dubla impunere juridica, respectiv impunerea aceleiasi materii

impozabile, de doua ori, in tari diferite.

Dubla impunere fiscala internationala poate aparea numai in cazul

impozitelor directe, respectiv al impozitelor pe venit si al celor pe avere deoarece
pentru marfurile si serviciile cumparate de cetatenii unei tari din alta tara ei nu mai
platesc in tara lor impozite indirecte similare cu cele incluse in pretul de cumparare
al marfurilor sau serviciilor respective.
Aparitia dublei impuneri se datoreaza modului in care sunt aplicate criterii care
stau la baza impunerii veniturilor sau averii. In practica fiscala internationala
criteriile care stau la baza impunerii veniturilor sau averii sunt:

criteriul rezidentei (sau al domiciliului fiscal), potrivit caruia

impunerea veniturilor sau averii se realizeaza de autoritatea
fiscala din tara careia apartine rezidentul, indiferent daca
veniturile sau averea, care fac obiectul impunerii, sunt obtinute
sau se afla pe teritoriul acelei tari sau in afara acesteia;

criteriul nationalitatii, potrivit caruia o tara impune rezidentii sai,

care realizeaza venituri sau poseda avere din (in) tara
respectiva, indiferent daca acestia locuiesc sau nu in tara lor;

criteriul originii veniturilor (teritorialitatii), potrivit caruia

impunerea se efectueaza de catre organele fiscale din tara pe al
carei teritoriu s-au realizat veniturile sau se afla averea,
indiferent de rezidenta sau nationalitatea beneficiarilor de
venituri.

Modul in care sunt aplicate criteriile prezentate anterior, poate conduce la

aparitia dublei impuneri. De exemplu, daca in tara A impunerea se bazeaza pe
criteriul rezidentei, iar in tara B pe criteriul originii veniturilor, atunci o persoana
din prima tara daca realizeaza venituri in tara a doua va trebui sa plateasca impozite
pe veniturile sale atât in tara de rezidenta, cât si in tara de origine a veniturilor.
Efectele negative pe care dubla impunere le are asupra dezvoltarii relatiilor
economice si financiare dintre diferite tari au determinat gasirea unor solutii pentru
inlaturarea ei.
Dubla impunere poate fi evitata, fie pe baza unor masuri legislative unilaterale,
fie prin incheierea unor acorduri bilaterale sau multilaterale intre diferite tari.
Evitarea dublei impuneri prin masuri legislative unilaterale este mai dificil de
realizat, deoarece fiecare tara este interesata sa realizeze venituri fiscale cât mai
mari.
Solutia optima pentru evitarea dublei impuneri o reprezinta incheierea unor
conventii bilaterale sau multilaterale intre tari, având la baza modelele date
publicitatii in anii 1963, 1977 si 1994 de catre Organizatia de Cooperare si
Dezvoltare Economica (O.C.D.E.) si conventia-model O.N.U. din 1981.
Pentru evitarea propriu-zisa a dublei impuneri, in practica fiscala internationala
se aplica mai multe metode sau procedee tehnice, cum sunt:

metoda scutirii (exonerarii) totale;

metoda scutirii (exonerarii) progresive;

metoda „creditarii" (imputarii) obisnuite;

metoda „creditarii" integrale.

a) Corespunzator metodei scutirii (exonerarii) totale, veniturile obtinute de

rezidentul unei tari intr-o tara straina (Vis) si supus impunerii in acea tara se duc din
venitul impozabil global (Vig) in tara de resedinta. In acest sens, se utilizeaza relatia
urmatoare:

Vitr = Vig – Vis (1)

unde:

Vitr – venitul impozabil calculat pentru tara de resedinta.

De exemplu, un rezident francez obtine in Maroc un venit de 4.000 franci

francezi, care este impozitat cu 25%, iar in Franta un venit de 6.000 franci francezi.
In Franta, sa admitem ca scara impunerii este urmatoarea:

4.000 FRF …………………………. 20%

6.000 FRF …………………………. 30%

10.000 FRF …………………………. 45%

– se determina impozitul datorat tarii de resedinta, fara a se lua in calcul venitul

realizat peste granita:

IF = 6.000 FRF · 30%

IF = 1.800 FRF

b) Metoda scutirii (exonerarii) progresive presupune insumarea veniturilor obtinute

de rezidentul unei tari in strainatate, cu veniturile realizate de acesta in tara de
resedinta, obtinându-se, astfel, venitul impozabil global. La acest venit, se stabileste
cota progresiva corespunzatoare.
Pentru determinarea impozitului cota stabilita se aplica numai asupra venitului
obtinut in tara de resedinta.
Prin metoda scutirii progresive, utilizând datele prezentate anterior, pentru
determinarea impozitului se procedeaza astfel:
– se cumuleaza veniturile obtinute atât in tara cât si in strainatate:
Vt = 6.000 FRF + 4.000 FRF
Vt = 10.000 FRF
– se stabileste cota de impunere (Cip) aferenta venitului total (Vt), aceasta fiind de
45%;
– se determina impozitul datorat tarii de resedinta (Itr) cu relatia:

Itr = Vitr · Cip (2)

adica:
Itr = 6.000 FRF · 45%
Itr = 2.700 FRF
c) Metoda „creditarii" (imputarii) ordinare consta in aceea ca impozitul platit tarii
straine pentru venitul realizat pe teritoriul acesteia, de catre rezidentul altei tari, se
deduce direct din impozitul total calculat in tara de resedinta.
Impozitul platit in strainatate se deduce numai pâna la limita impozitului intern
ce revine la un venit egal cu cel obtinut in strainatate.
Utilizam in continuare datele prezentate la metoda scutirii totale. Pentru
determinarea impozitului datorat tarii de resedinta (Franta) prin metoda creditarii
ordinare, se procedeaza astfel:
– se cumuleaza veniturile obtinute atât in tara, cât si in strainatate si se determina
venitul total (Vt):
Vt = 6.000 FRF + 4.000 FRF
Vt = 10.000 FRF
– se calculeaza impozitul aferent acestui venit total:
IF = 10.000 · 45%
IF = 4.500 FRF
– determinam impozitul platit in Maroc, dar numai pâna la limita impozitului din
tara de resedinta:
- la 4.000 FRF – I’F = 4.000 · 20%
I’F = 800 FRF
– determinam impozitul ce trebuie platit efectiv in tara de resedinta (IFp):

IFp = IF – I’F (3)

IFp = 4.500 FRF – 800 FRF
IFp = 3.700 FRF
d) Metoda „creditarii" (imputarii integrale consta in aceea ca impozitul platit in
strainatate, pentru veniturile realizate acolo, se deduce integral din impozitele
datorate in tara de resedinta, inclusiv in situatiile in care impozitul platit in
strainatate este mai mare decât impozitul intern aferent aceluiasi venit.
Consideram aceleasi date, prezentate la metoda scutirii totale si determinam
impozitul datorat tarii de resedinta (Franta) prin metoda „creditarii" integrale,
astfel:
– se cumuleaza veniturile obtinute atât in tara, cât si in strainatate si se determina
venitul total (Vt):
Vt = 6.000 FRF + 4.000 FRF
Vt = 10.000 FRF
– se calculeaza impozitul aferent acestui venit total:
IF = 10.000 · 45%
IF = 4.500 FRF
– se calculeaza impozitul platit in strainatate (in Maroc) – IM:
IM = 4.000 FRF · 25%
IM = 1.000 FRF
– se determina impozitul ce trebuie platit efectiv in tara de resedinta (IFp)

IFp = IF – IM (4)

IFp = 4.500 FRF – 1.000 FRF

IFp = 3.500 FRF

6. IMPOZITELE INDIRECTE
6.1. Caracterizare generala
In scopul procurarii resurselor financiare necesare acoperirii cheltuielilor publice
s-au instituit si impozitele indirecte, alaturi de cele directe.
Impozitele indirecte, cu toate inconvenientele conceptionale, au fost introduse in
statele contemporane, inclusiv in România, incepând cu deceniul al treilea al
secolului XX.
Dintre datele si aspectele ulterioare de evolutie moderna a impozitelor indirecte,
un moment important l-a constituit introducerea in 1948, in Franta, a „platilor
fractionate", respectiv a taxei pe valoarea adaugata. Potrivit acestui procedeu,
fiecare producator platea impozitul asupra vânzarii sau livrarii marfurilor sale
diminuat cu impozitul pe care l-a suportat prin pretul bunurilor cumparate in scopul
productiei marfurilor sale.
Datorita efectelor pozitive obtinute prin introducerea TVA-ului in Franta,
conceptul si procedeul acestei taxe au fost adoptate, in 1960, de catre Comunitatea
Economica Europeana si au fost aplicate in statele membre ale acestei comunitati.

Impozitele indirecte prezinta urmatoarele trasaturi caracteristice:

se percep la vânzarea marfurilor si serviciilor prin adaugarea unor

cote de impunere la preturile si tarifele acestora;

se incaseaza de la toate persoanele care cumpara marfurile si

serviciile, supuse impunerii indirecte, indiferent de veniturile,
averea sau situatia personala a acestora;

se stabilesc in cote proportionale asupra pretului marfurilor supuse

vânzarii si serviciilor sau in suma fixa pe unitatea de masura a
acestora;

au un pronuntat caracter regresiv, datorita discrepantei dintre

marimea veniturilor diferitelor categorii sociale;

au un caracter inechitabil, deoarece nu prevad venit minim

neimpozabil, nu cuprind anumite facilitati in cazul celor care au
copii sau persoane in intretinere si, totodata, avantajeaza
persoanele cu venituri mari;

se vireaza la bugetul public de catre producatori, comercianti, insa

sunt suportate de catre consumatori, fiind incluse in preturile
marfurilor sau tarifele serviciilor; in acest sens exista o
neconcordanta intre platitorul acestora la buget si suportatorul
lor real;

utilizarea lor, ca si in cazul impozitelor directe, conduce la

scaderea nivelului de trai al populatiei, deoarece, prin reducerea
veniturilor reale, se diminueaza puterea de cumparare a
populatiei;

marimea acestora este necunoscuta de consumatori, fiind

„camuflata" in preturi sau tarife;

manifesta o sensibilitate sporita fata de conjunctura economica (de

pilda, când o economie are o evolutie ascendenta, impozitele
indirecte pot avea un randament fiscal ridicat si invers in
situatia de recesiune economica);

perceperea lor este comoda si reclama un cost relativ redus.

 Tabelul 6.1. – Ponderile impozitelor indirecte (I.I.) si ale taxelor generale asupra
consumatorului (T.G.C.) in totalul veniturilor fiscale ale statului
- in % -
1990 1995 2001
Nr.
Tara
crt.
I.I. T.G.C. I.I. T.G.C. I.I. T.G.C.

1 Japonia 14,0 … 14,1 4,3 16,6 5,3

2 Germania 23,7 9,8 25,1 10,4 26,3 9,2

3 SUA 17,8 … 17,4 … 18,0 …

4 Franta 30,2 20,0 29,5 18,8 27,2 17,2

5 Canada 34,8 13,2 27,7 14,4 27,8 15,5

6 Italia 25,4 14,5 28,0 14,7 28,3 15,4

7 Marea Britanie 30,8 16,0 30,2 17,1 34,1 19,1

8 Argentina 49,8 37,6 30,5 15,3 27,7 15,8

9 Mexic 69,5 15,7 60,3 20,9 53,5 16,1

10 Turcia 44,5 23,3 35,2 20,1 55,6 32,7

11 Indonezia 35,2 17,5 32,7 19,4 37,6 25,2

12 Cehia … … … … 37,0 17,6

13 Ungaria … … … … 40,2 20,4

14 Polonia 35,2 26,5 … … 43,5 16,7

15 România … … 34,0 … 32,1 18,2

Aportul impozitelor la formarea veniturilor fiscale ale statului difera, de regula,

in functie de nivelul de dezvoltare economica astfel (vezi tabelul 6.1.):

o in tarile dezvoltate, aportul impozitelor indirecte

este mai mic decât cel al impozitelor directe, iar ponderea
impozitelor indirecte in totalul incasarilor fiscale cunoaste
diferentieri de la o tara la alta;
o in tarile in curs de dezvoltare, de regula,
ponderea impozitelor indirecte o devanseaza pe cea a
 impozitelor directe, datorita nivelului mediu scazut al
veniturilor si averii realizate si detinute de majoritatea
populatiei acestor tari.

Impozitele indirecte se manifesta sub urmatoarele forme:

1. taxe de consumatie;
2. monopoluri fiscale;
3. taxe vamale;

alte taxe.

6.2. Taxele de consumatie

Taxele de consumatie reprezinta, in cazul tarilor dezvoltate, cel mai important
impozit indirect, iar in tarile in curs de dezvoltare detin o pondere insemnata in
totalul incasarilor provenite din impozitele indirecte.
Dar ce sunt taxele de consumatie ?
Taxele de consumatie sunt impozite indirecte care se include in pretul de
vânzare al marfurilor fabricate si realizate in interiorul tarii care percepe
impozitul.
Se percep taxe de consumatie, de regula, asupra marfurilor de larg consum, care
pot diferi ca structura de la tara la alta. Printre aceste marfuri se regasesc; zaharul,
orezul, uleiul, sarea, vinul, berea, ceaiul, cafeaua, carburanti etc.
Taxele de consumatie pot fi:

1. – taxe generale pe vânzari, când se percep la

vânzarea tuturor marfurilor, indiferent daca acestea sunt bunuri
de consum sau mijloace de productie;
2. – taxe speciale de consumatie, care se aplica
numai asupra unor categorii de marfuri sau servicii.

6.2.1. Taxele generale pe vânzari

Taxele generale pe vânzari apar sub forma impozitului pe cifra de afaceri.
Acesta a fost introdus dupa primul razboi mondial, fiind asezat asupra cifrei de
afaceri (valorii desfacerilor) a unitatilor industriale, comerciale si prestatoare de
servicii.
In functie de unitatea economica la care se incaseaza (unitatea producatoare,
unitatea comertului cu ridicata sau cu amanuntul), impozitul pe cifra de afaceri
apare sub forma de:

o impozit cumulativ;
 o impozit pe cifra de afaceri.

Impozitul cumulativ s-a utilizat o anumita perioada in Olanda, Germania etc. si s-

a aplicat marfurilor la toate verigile pe la care au trecut din momentul iesirii lor din
productie si pâna ajungeau la consumator. Practic, in cazul acestui impozit, cu cât o
marfa trecea prin mai multe verigi, cu atât se platea statului un impozit mai mare.
Impozitul pe cifra de afaceri unic (sau impozitul unic) se incaseaza o singura
data (indiferent de numarul verigilor prin care trece o marfa pâna ajunge la
consumator) fie in momentul vânzarii marfii catre producator (si se numeste taxa
de productie), fie in stadiul comertului cu ridicata sau cu amanuntul (si se numeste
impozit pe circulatie sau impozit pe vânzare).
In functie de baza de calcul, impozitul pe cifra de afaceri apare sub forma de:

o impozit pe cifra de afaceri bruta;

o impozit pe cifra de afaceri neta.

Impozitul pe cifra de afaceri bruta se determina prin aplicarea cotei de impunere

asupra intregii valori a marfurilor vândute, care include si impozitul platit la
verigile precedente.
Desi are un randament fiscal ridicat, acest impozit prezinta si unele neajunsuri,
cum sunt:

o utilizarea lui conduce la o stratificare de impozit,

la o aplicare cumulata a acestuia, adica la perceperea de
impozit la impozit;
o are ca efect concentrarea productiei, unitatile
economice integrate evitând plata impozitului la verigile
intermediare;
o este lipsit de transparenta, adica nu se cunoaste
precis cât s-a platit la buget de la producator la consumatorul
final, pentru a se solicita restituirea sumelor aferente
exporturilor.

Impozitul pe cifra de afaceri neta, se aplica numai asupra diferentei dintre pretul
de vânzare si pretul de cumparare, adica numai asupra valorii adaugate de catre
fiecare participant la procesul de productie si circulatie al marfii respective. Acest
impozit este cunoscut si sub denumirea de taxa pe valoarea adaugata (T.V.A.).
Spre deosebire de impozitul pe cifra de afaceri bruta, acest impozit prezinta
urmatoarele avantaje principale:

o prin modul de asezare si percepere a acestuia se

ajunge ca suma datorata statului sa fie aceeasi, indiferent de
numarul verigilor prin care trece o marfa;
o permite calcularea, cu usurinta, a compensatiei de
export.

Principalele caracteristici ale acestui impozit sunt:

 a. are un caracter universal, deoarece se aplica
tuturor marfurilor si serviciilor din economie;
b. este un impozit neutru unic, dar cu plata
fractionata, deoarece se calculeaza pe fiecare veriga care
intervine in realizarea si valorificarea marfii sau serviciului;
c. asigura o buna transparenta, deoarece fiecare
platitor cunoaste exact care este marimea impozitului si
obligatiei de plata ce-i revine;
d. asigura o eficacitate buna, deoarece este perceputa
la fiecare tranzactie cu produse si servicii;
e. asigura neutralitatea, deoarece fiind o taxa unica,
marimea sa ramâne independenta de lungimea circuitului
economic parcurs de un produs sau serviciu.

Acest impozit se percepe, in prezent, in peste 70 de tari ale lumii. Numarul si

nivelul cotelor taxei pe valoarea adaugata difera de la o tara la alta, iar in aceeasi
tara poate diferi de la o perioada la alta. Astfel, in Italia, Belgia si Luxemburg se
utilizeaza patru cote (cota zero, cota redusa, cota standard si cota majorata), in
Grecia, Irlanda, Portugalia si Spania se utilizeaza doua cote (cota redusa si cota
standard), iar in Danemarca se aplica o singura cota.
In Uniunea Europeana, prin Directiva nr. 77/388/CEE din 17.05.1977,
s-a fixat nivelul minim al cotei reduse (5%) si al celei standard (15%), fara sa se
stabileasca si un plafon al acestor cote.
In România, cel mai important impozit indirect, care s-a perceput pâna la 1 iulie
1993 si care era o forma a impozitului pe cifra de afaceri bruta, multifazic, a fost
impozitul pe circulatia marfurilor (I.C.M.). De exemplu, aportul acestui impozit la
formarea veniturilor inscrise in bugetul de stat, pe anul 1991, a fost de aproximativ
43%.
I.C.M.-ul prezenta anumite dezavantaje, cum ar fi:

o in scopul determinarii sale se utilizau un numar

relativ mare de cote procentuale, al caror nivel era diferentiat
pe grupe de produse sau produse;
o toti agentii economici (persoane juridice si
persoane fizice), autorizati sa produca, sa livreze sau sa
comercializeze produse, sa execute lucrari sau sa presteze
servicii (inclusiv pentru export) erau obligate sa-l plateasca
statului (erau exonerate de la plata acestui impozit energia
electrica si termica, produsele agricole, produsele industriei
extractive, cu exceptia titeiului, gazelor naturale, si sarii s.a.).

La 1 iulie 1993, datorita neajunsurilor prezentate, I.C.M.-ul a fost inlocuit cu

taxa pe valoarea adaugata (T.V.A.). Ca si I.C.M.-ul, T.V.A. se percepe de la fiecare
agent economic care intervine pe traseul pâna la consumatorul final, dar nu are
caracter cumulativ, ci se stabileste numai pentru valoarea adaugata in fiecare stadiu,
iar „valoarea adaugata este echivalenta cu diferenta dintre vânzarile si
cumpararile in cadrul aceluiasi stadiu al circuitului economic".
 Taxa pe valoarea adaugata se aplica operatiunilor cu plata, precum si asupra
celor asimilate acestora, efectuate de o maniera independenta de catre persoanele
fizice si juridice, in mod obisnuit sau ocazional, cum sunt:

o livrarile de bunuri mobile, executarile de lucrari si

prestarile de servicii efectuate in cadrul exercitarii activitatii
profesionale;
o transferul proprietatii bunurilor imobiliare intre
agentii economici, intre acestia si institutii sau persoane fizice;
o importul de bunuri si servicii.

Livrarile de bunuri mobile corporale sunt considerate a fi:

o operatiunile de vânzare obisnuite;

o schimbul reciproc de bunuri (barterul) – care este
interpretat ca fiind constituit din doua livrari separate, ce se
impoziteaza distinct.

Operatiunile asimilate livrarilor si prestarilor de servicii sunt cele care vizeaza:

o vânzarea cu plata in rate sau inchirierea bunurilor

pe baza unui contract cu clauza transferarii proprietatii asupra
acestora dupa plata ultimei rate sau la o anumita data;
o preluarea de catre agentii economici a unor bunuri
in vederea folosirii sub orice forma, in scop personal sau pentru
a fi puse la dispozitia altor persoane fizice sau juridice in mod
gratuit.

In categoria bunurilor imobiliare, in sensul T.V.A., se includ:

o toate constructiile imobiliare prin natura lor, cum

sunt: locuintele, vilele, constructiile industriale, comerciale,
agricole sau cele destinate exercitarii altor activitati;
o terenurile;
o bunurile mobile care nu pot fi detasate fara a fi
deteriorate sau fara a antrena deteriorarea imobilelor insesi
(instalatii de forta, cazane montate in subsoluri tehnice,
conducte etc.).

Fiecare operatie de transfer al dreptului de proprietate a unui bun imobil se

impoziteaza distinct chiar si atunci când transferul respectiv se realizeaza prin
intermediul mai multor tranzactii, iar bunul respectiv este transferat direct catre
beneficiarul final.
Prestarile de servicii impozabile sunt realizate pe baza de contract in scopul
obtinerii de profit. In sensul T.V.A., prin prestare de servicii impozabile se intelege
orice activitate desfasurata de o persoana fizica sau juridica si care nu reprezinta
transfer al dreptului de proprietate asupra bunurilor mobile sau imobile. In
categoria prestarilor de servicii impozabile se include, printre altele:

o lucrarile de constructii-montaj;
o transportul de persoane si marfuri;
o serviciile de posta si telecomunicatii;
o inchirierea de bunuri mobile sau imobile;
o operatiunile de comision si intermediere;
o reparatiile de orice natura;
o cesiunea unor bunuri mobile necorporale, cum
sunt: drepturile de autor, de brevete si licente, titlurile de
participare, marcile de fabrica si de comert;
o operatiunile de consulting, publicitate, expertizare
s.a.

Importurile de bunuri si servicii impozabile sunt cele pentru care se datoreaza si

taxele vamale, potrivit Regulamentului vamal de import al României, indiferent
daca bunurile sau serviciile au fost introduse in tara pentru productie, investitii,
comercializare sau uz personal. De asemenea, in aceasta categorie se includ si
materiile prime, materialele si subansamblele scutite de taxe vamale, dar folosite in
continuare pentru obtinerea de produse destinate schimbului sau consumului
propriu al agentilor economici.
Conform art. 6 al Ordonantei Guvernului nr. 17/15 martie 2000 sunt scutite de
T.V.A. urmatoarele operatiuni:

1. livrarile de bunuri si prestatiile de servicii rezultate din activitatea specifica

autorizata, efectuate in tara de:

o unitatile sanitare, inclusiv veterinare, si de

asistenta sociala (spitale, sanatorii, policlinici, dispensare,
cabinete si laboratoare medicale, centre de ingrijire si asistenta,
camine de batrâni si de pensionari, case de copii, statii de
salvare s.a.), autorizate sa desfasoare activitati sanitare si de
asistenta sociala;
o unitatile autorizate sa desfasoare activitati sanitare
si de asistenta sociala in statiuni balneoclimaterice, inclusiv
serviciile de cazare, masa si tratament prestate cumulat de catre
contribuabilii autorizati care isi desfasoara activitatea in statiuni
balneoclimaterice si a caror contravaloare este decontata pe
baza de bilete de tratament;
o unitatile si institutiile de invatamânt cuprinse in
sistemul national aprobat prin Legea invatamântului nr.
84/1995, republicata, cu modificarile ulterioare;
o unitatile care desfasoara, potrivit legii, activitati de
cercetare-dezvoltare si inovare si executa programe,
subprograme, teme, proiecte, precum si actiuni componente ale
Programului national de cercetare stiintifica si dezvoltare
tehnologica sau ale Planului national de dezvoltare si inovare;
o de asemenea, acelasi regim se aplica si unitatilor
care desfasoara, potrivit legii, aceleasi activitati, dar cu
finantare in parteneriat international, regional si bilateral;
o avocatii si notarii, indiferent de forma de
exercitare a profesiei;
o gospodariile agricole individuale;
o cantinele organizate pe lânga asociatiile,
organizatiile si institutiile publice pentru vânzarile de preparate
culinare catre personalul care isi desfasoara activitatea in
unitatile respective, cu exceptia celor care functioneaza cu
regim de alimentatie publica;
o casele de economii, fondurile de plasament, casele
de ajutor reciproc, cooperativele de credit si alte societati de
credit, casele de schimb valutar;
o societatile de investitii financiare, de intermediere
financiara si valori mobiliare;
o Banca Nationala a României, pentru operatiunile
specifice reglementate prin legea nr. 101/1998 privind Statutul
Bancii Nationale a României;
o bancile, persoane juridice române, constituite ca
societati comerciale, sucursalele din România ale bancilor,
persoane juridice straine, precum si alte persoane juridice
autorizate prin lege sa desfasoare activitati bancare, pentru
activitatile permise bancilor prin Legea bancara nr. 58/1998, cu
exceptia urmatoarelor operatiuni:

o vânzarile de imobile catre salariati;

o tranzactiile cu bunuri mobile si
imobile in executarea creantelor;
o operatiunile de leasing financiar;
o inchirierea de casete de siguranta;
o tranzactii in cont propriu sau in
contul clientilor, cu metale pretioase, obiecte
confectionate din acestea, pietre pretioase;
o prestarile de servicii care nu sunt
efectuate in exclusivitate de banci, ca de exemplu:
expertizarea de studii de fezabilitate, acordarea de
consultanta, evaluari de patrimoniu, inchirieri de
spatii, cazare;

o Fondul de garantare a depozitelor in sistemul

bancar, Fondul Român de Garantare a Creditelor pentru
Intreprinzatorii Privati S.A. si Fondul de Garantare a Creditului
Rural S.A.;
 o societatile de asigurare si/sau reasigurare, inclusiv
intermediarii in astfel de activitati;
o Compania Nationala „Loteria Româna" S.A. si
contribuabilii autorizati de Comisia de coordonare, avizare si
atestare a jocurilor de noroc, pentru activitatile de organizare si
exploatare a jocurilor de noroc;
o lucrarile de constructii, amenajari, reparatii si
intretinere, executate pentru monumente comemorative ale
combatantilor, eroilor, victimelor de razboi si ale Revolutiei din
decembrie 1989;
o incasarile din taxele de intrare la castele, muzee,
târguri si expozitii, gradini zoologice si botanice, biblioteci;
o activitatea de taximetrie, desfasurata de persoane
fizice autorizate, precum si operatiunile care intra in sfera de
aplicare a impozitului pe spectacole;
o editarea, tiparirea si/sau vânzarea de manuale
scolare si/sau de carti, exclusiv activitatea cu caracter de
reclama si publicitate;
o realizarea si difuzarea programelor de radio si
televiziune, cu exceptia celor cu caracter de reclama si
publicitate;
o productia de filme, cu exceptia celor cu caracter de
reclama si publicitate, destinate difuzarii prin televiziune;
o proteze de orice fel, accesorii ale acestora, precum
si produse ortopedice;
o uniformele pentru copiii din invatamântul
prescolar si primar;
o articole de imbracaminte si incaltaminte pentru
copiii in vârsta de pâna la un an;
o aportul de bunuri la capitalul social al societatilor
comerciale;
o transportul fluvial al localnicilor in Delta Dunarii
si pe relatiile Orsova-Moldova Noua, Braila-Hârsova, Galati-
Grindu;
o activitatile specifice desfasurate in zona libera de
contribuabilii autorizati in acest scop;
o activitatile contribuabililor cu venituri din
operatiuni impozabile declarate organului fiscal competent sau,
dupa caz, realizate, de pâna la 50 milioane lei anual; in situatia
realizarii unor venituri superioare plafonului de 50 milioane lei
anual, acestia devin platitori de T.V.A., in conditiile si la
termenele stabilite.

2. operatiunile de import:
 o bunurile din import scutite de taxe vamale prin
tariful vamal de import al României, prin legi sau prin hotarâri
ale Guvernului (nu sunt scutite de T.V.A. bunurile din import
pentru care in legislatie se prevede exceptarea, exonerarea,
abolirea sau desfiintarea taxelor vamale);
o marfurile importate si comercializate in regim
duty-free, precum si prin magazinele pentru servirea in
exclusivitate a reprezentantelor diplomatice si a personalului
acestora;
o materiile prime si materialele importate, destinate
exclusiv realizarii de produse finite care sunt exportate in
termen de 45 de zile de la data efectuarii importului, pe baza de
certificat eliberat in conditii stabilite de Ministerul Finantelor;
o bunurile introduse in tara fara plata taxelor
vamale, potrivit regimului vamal aplicabil persoanelor fizice;
o reparatiile si transformarile la nave si aeronave
românesti in strainatate;
o bunurile din import similare bunurilor din tara,
scutite de taxa pe valoarea adaugata potrivit legii; acelasi regim
se aplica si pentru serviciile efectuate de prestatori cu sediul
sau cu domiciliul in strainatate, pentru care locul prestarii se
considera a fi in România potrivit criteriilor de teritorialitate;
o mijloacele de transport, marfurile si alte bunuri
provenite din strainatate care se introduc direct in zonele libere
conform art. 13 din legea nr. 84/1992 privind regimul zonelor
libere;
o licentele de filme si programe, drepturile de
transmisie, abonamentele la agentii de stiri externe si altele de
aceasta natura, destinate activitatii de radio si televiziune;
o importul de bunuri, efectuat de institutiile publice,
direct sau prin comisionari, finantat din imprumuturi
contractate de pe piata externa cu garantii de stat.

Faptul generator si exigibilitatea T.V.A. constituie doua elemente foarte

importante ale T.V.A., in functie de care se determina momentul in care ia nastere,
pe de o parte, obligatia agentului economic de a plati taxa, iar pe de alta parte,
dreptul organului fiscal de a pretinde, la o anumita data, plata taxei datorate
bugetului de stat.
De regula, atât faptul generator cât si exigibilitatea apar in acelasi moment,
respectiv la livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor. Conform art. 10 din
Ordonanta Guvernului nr. 3/1992, faptul generator reprezinta livrarea de bunuri
mobile, transferul proprietatii bunurilor imobiliare, prestarea serviciilor.
Obligatia de plata a T.V.A. apare, de regula, o data cu efectuarea operatiunii
reprezentând faptul generator. De la aceasta regula, exista anumite exceptii, când
obligatia platii T.V.A. se naste la alt moment decât cel al executarii operatiunii.
Aceste exceptii legale sunt:
 o in cazul importurilor obligatia ia nastere in
momentul inregistrarii declaratiei vamale, sau la data receptiei,
de catre beneficiari, pentru serviciile din import;
o in cazul operatiunilor efectuate prin intermediari
sau consignatii, obligatia de plata ia nastere la data vânzarii
bunurilor catre beneficiari;
o in cazul preluarii unor bunuri achizitionate sau
fabricate de agentul economic in scopul utilizarii, sub orice
forma, sau pentru a fi puse la dispozitia altor persoane fizice
sau juridice in mod gratuit, obligatia de plata ia nastere la data
remiterii documentelor care consemneaza operatiunea;
o in cazul prestarii de catre agentii economici a unor
servicii cu titlu gratuit pentru alte persoane fizice sau juridice,
obligatia de plata ia nastere la data documentelor prin care se
confirma prestarile respective;
o in cazul marfurilor vândute prin masini automate,
obligatia de plata ia nastere la data colectarii monedelor din
masina.

Exigibilitatea reprezinta dreptul organului fiscal de a pretinde platitorului, la o

anumita data, plata T.V.A.

„De jure", exigibilitatea se manifesta, din punct de vedere temporal, din

momentul realizarii faptului generator. Ea are o importanta practica deoarece pe
baza ei se stabileste data platii taxei rezultate din decontul prezentat organului
fiscal cuprinzând operatiunile impozabile realizate intr-o anumita perioada.
Conform normelor in vigoare, T.V.A. se datoreaza, de regula, lunar pentru toate
livrarile de bunuri si prestarile de servicii realizate in decursul unei luni
calendaristice.
De la acest principiu sunt si derogari legale, rezultate din:

o vânzari de bunuri sau prestari de servicii cu plata

in rate, cu avansuri sau cu decontari succesive (pentru aceste
operatiuni, actele normative privind T.V.A. prevad doua solutii,
si anume:

o pentru fiecare suma incasata sa se

calculeze si T.V.A., exigibilitatea acesteia fiind
determinata de data incasarii fiecarei sume;
o cu autorizarea organului fiscal, la
care agentul economic este inregistrat ca platitor
de T.V.A., exigibilitatea taxei poate lua nastere la
data stabilirii debitului clientului pe baza de
factura sau alt document legal aprobat, iar data nu
poate depasi ultima zi din luna pentru care se
intocmeste decontul).
 o emiterea unei facturi sau unui document legal
aprobat determina exigibilitatea T.V.A., chiar daca bunul sau
serviciul nu a fost livrat sau prestat clientului;
o importul de bunuri si servicii (pentru bunurile
importate exigibilitatea T.V.A. ia nastere la data inregistrarii
declaratiei vamale, iar pentru serviciile din import la data
receptiei de catre beneficiari);
o preluarea de catre agentul economic a unor bunuri
in scopul utilizarii, sub orice forma, in interes personal sau
pentru a fi puse la dispozitia altor persoane fizice sau juridice in
mod gratuit.

Exigibilitatea nu trebuie confundata cu termenul de plata care, potrivit art. 25 lit.

D/a din Ordonanta Guvernului nr. 17/15 martie 2000, este data de 25 a lunii
urmatoare intocmirii decontului lunar. Cele doua notiuni, exigibilitate si termenul
de plata, au importanta diferita in cadrul aplicarii unor prevederi legale ce fac
trimitere la acestea.
Astfel, potrivit art. 97 si 98 din Ordonanta Guvernului nr. 11/1996, termenul de
prescriptie al bugetului de stat sau al platitorilor, cu privire la T.V.A., este de 5 ani
de la data prevazuta pentru exercitarea acestora. Prin urmare, aceasta data este data
de la care obligatia devine exigibila si nu data termenului de plata.
Potrivit art. 31 din Ordonanta Guvernului nr. 17/15 martie 2000, majorarile
pentru fiecare zi de intârziere se calculeaza din ziua imediat urmatoare expirarii
termenului legal de plata si pâna in ziua platii inclusiv.
Baza de impozitare este reprezentata de contravaloarea bunurilor livrate sau a
serviciilor prestate (evidentiata in factura fiscala sau in alte documente inlocuitoare
ale acesteia), exclusiv T.V.A.
Conform art. 13 din Ordonanta Guvernului nr. 17/15 martie 2000, precizarea
„exclusiv T.V.A." vine sa intareasca regula conform careia negocierile intre agentii
economici nu au in vedere T.V.A.
Baza de impozitare este determinata de:

o preturile negociate intre vânzator si cumparator,

precum si alte cheltuieli datorate de cumparator pentru livrarile
de bunuri si care au fost cuprinse in pret (aceste preturi include
si accizele stabilite potrivit normelor legale);
o tarifele negociate pentru prestarile de servicii;
o suma rezultata din aplicarea cotei de comision sau
suma convenita intre parteneri pentru operatiunile de
intermediere;
o preturile de piata sau, in lipsa acestora, costurile
bunurilor executate de agentii economici pentru folosinta
proprie ori predate sub diferite forme angajatilor sau altor
persoane;
 o valoarea in vama, determinata potrivit legii la care
se adauga taxa vamala, alte taxe si accize datorate pentru
bunurile si serviciile din import;
o preturile de piata sau, in lipsa acestora, costurile
aferente serviciilor prestate pentru folosinta proprie de un agent
economic sau cu titlu gratuit pentru alte persoane fizice sau
juridice;
o preturile vânzarilor efectuate din depozitele vamii
sau stabilite prin licitatie.

In baza de impozitare nu se cuprind:

o remizele si alte reduceri de pret acordate de catre

furnizor direct clientului, inclusiv cele date dupa facturarea
bunurilor sau serviciilor (acestea pentru a fi excluse din baza de
impozitare trebuie sa indeplineasca urmatoarele conditii:

o sa fie efective si in sume exacte in

beneficiul clientului;
o sa nu constituie, in fapt, remunerarea
unui serviciu sau o contrapartida pentru o anumita
prestatie;
o sa fie evidentiate in facturi sau in alte
documente legale).

o penalizarile pentru neindeplinirea, totala sau

partiala, a obligatiilor contractuale (excluderea din baza de
impozitare se face numai daca penalitatile sunt percepute peste
preturile si tarifele negociate);
o dobânzile percepute pentru platile cu intârziere,
pentru vânzari cu plata in rate sau la termene de peste 90 zile;
o sumele achitate de furnizor sau prestator in contul
clientului si care, ulterior, se deconteaza in contul acestuia;
o ambalajele care circula intre furnizori de marfa si
clienti, prin schimb, fara facturare;
o sumele incasate de la bugetul de stat de catre
agentii economici inregistrati la organele fiscale ca platitori de
T.V.A. si care sunt destinate finantarii investitiilor, acoperirii
diferentelor de pret si de tarif, finantarii stocurilor de produse
cu destinatie speciala.

In practica, exista si cazuri de reducere a bazei de impozitare. Astfel, conform

art. 15 din Ordonanta Guvernului nr. 17/15 martie 2000, baza de impozitare se
reduce in cazul:

o refuzurilor totale sau partiale cu privire la bunuri si

servicii si ramase definitive;
 o returnarilor ambalajelor in care s-a expediat marfa,
restituite si facturate de clienti;
o neincasarii totale sau partiale a contravalorii
bunurilor sau serviciilor de la clienti declarati insolvabili prin
hotarâri judecatoresti definitive.

Referitor la cotele de impozitare, initial s-a utilizat o cota de 18% pentru bunurile
si serviciile din tara si din import si cota zero pentru exporturi. De la 1 ianuarie
1995, s-au aplicat urmatoarele cote: cota normala (standard) de 18%, cota redusa de
9% si cota zero. Cota redusa s-a aplicat la majoritatea produselor alimentare,
bunurilor destinate apararii sanatatii, precum si la aparatura medicala.
De la 1 ianuarie 1998, urmarindu-se cresterea contributiei impozitelor indirecte
la formarea veniturilor bugetului de stat, concomitent cu o anumita reducere a
ponderii impozitelor directe, a avut loc majorarea cotelor aplicate pentru calcularea
T.V.A.
Astfel, cota normala (standard) s-a majorat de la 18% la 22%, iar cota redusa s-a
majorat de la 9% la 11%. Totodata, s-a diminuat numarul scutirilor de la plata
T.V.A., in scopul armonizarii legislatiei noastre cu legislatia tarilor membre ale
Uniunii Europene referitoare la taxa pe valoarea adaugata. De asemenea, s-a
mentinut cota zero, care s-a aplicat la exportul de bunuri si prestari de servicii
efectuate de agentii economici cu sediul in România.
Din 15 martie 2000, in România se aplica urmatoarele cote:

1. cota de 19%, pentru operatiunile privind livrarile

de bunuri si transferurile imobiliare efectuate in tara, prestarile
de servicii, precum si importul de bunuri (cu exceptia celor
prevazute la pct. 2);
2. cota zero pentru:

o exportul de bunuri, transportul si

prestarile de servicii legate direct de exportul
bunurilor, efectuate de contribuabili cu sediul in
România, a caror contravaloare se incaseaza in
valuta in conturi bancare deschise la banci
autorizate de Banca Nationala a României (Banca
Nationala a României);
o transportul international de persoane
in si din strainatate, efectuat de contribuabili
autorizati prin curse regulate, precum si prestarile
de servicii legate direct de acestea;
o transportul de marfa si de persoane,
in si din porturile si aeroporturile din România, cu
nave si aeronave sub pavilion românesc,
comandate de beneficiari din strainatate;
o trecerea mijloacelor de transport de
marfuri si de calatori cu mijloace de transport
fluvial specializate, intre România si statele
vecine;
o transportul si prestarile de servicii
accesorii transportului, aferente marfurilor din
import, efectuate pe parcurs extern si pe parcurs
intern pâna la punctul de vamuire si intocmire a
declaratiei vamale;
o livrarile de carburanti si/sau de alte
bunuri destinate utilizarii sau incorporarii in nave
si aeronave care presteaza transporturi
internationale si de marfuri;
o prestarile de servicii efectuate in
aeroporturi, aferente aeronavelor in trafic
international, precum si prestarile de servicii
efectuate in porturi, aferente navelor de comert
maritim, si pe fluvii internationale facturate direct
armatorilor sau agentilor de nave, marfa si/sau
containere care ii reprezinta pe armatori;
o reparatiile la mijloacele de transport,
contractate cu beneficiari din strainatate;
o alte prestari de servicii efectuate de
contribuabili cu sediul in România, contractate cu
beneficiari din strainatate, a caror contravaloare se
incaseaza in valuta in conturi bancare deschise la
banci autorizate de Banca nationala a României;
o materialele, accesoriile si alte bunuri
care sunt introduse din teritoriul vamal al
României in zonele libere, cu indeplinirea
formalitatilor de export;
o bunurile si serviciile in favoarea
directa a misiunilor diplomatice, a oficiilor
consulare si a reprezentantelor internationale
interguvernamentale acreditate in România,
precum si a personalului acestora, pe baza de
reciprocitate;
o bunurile cumparate din expozitiile
organizate in România, precum si din reteaua
comerciala, expediate sau transportate in
strainatate de catre cumparatorul care nu are
domiciliul sau sediul in România;
o bunurile si serviciile finantate din
ajutoare sau imprumuturi nerambursabile acordate
de guverne straine, de organisme internationale si
de organizatii nonprofit si de caritate din tara si
din strainatate, inclusiv din donatii ale persoanelor
fizice;
 o constructia de locuinte, extinderea,
consolidarea si reabilitarea locuintelor existente;
o constructia de lacasuri de cult
religios.

Pentru operatiunile prevazute la literele k), l), m), n) si o) aplicarea cotei zero de
taxa pe valoarea adaugata se realizeaza in conditiile stabilite prin ordin al
ministrului finantelor.
Potrivit art. 18 din Ordonanta Guvernului nr. 17/15 martie 2000, platitorii T.V.A.
au dreptul la deducerea taxei aferente bunurilor si serviciilor achizitionate, destinate
realizarii de:

o operatiuni supuse taxei;

o bunuri si servicii scutite de taxa pentru care, prin
lege, se prevede, in mod expres, exercitarea dreptului de
deducere;
o actiuni de sponsorizare, reclama si publicitate,
precum si alte actiuni prevazute de legi, cu respectarea
plafoanelor si destinatiilor prevazute in acestea.

Principiul de baza pe care se sprijina sistemul de functionare a T.V.A. consta in

aceea ca din taxa facturata pentru bunurile livrate si serviciile prestate se scade taxa
aferenta bunurilor si serviciilor prestate sau executate in unitatile proprii destinate
realizarii operatiunilor impozabile. Diferenta de taxa in plus se preleva la bugetul
de stat, iar diferenta in minus se regularizeaza in conditiile legii.
Taxa pe valoarea adaugata deductibila (T.V.A./d) reprezinta taxa inscrisa in
facturile primite pentru bunurile si serviciile destinate realizarii de operatii
impozabile.
Deci,

T.V.A./d = totalul sumelor de T.V.A. din facturile primite

adica

T.V.A./d = valoarea marfurilor din facturile primite x cota de T.V.A.

Taxa pe valoarea adaugata colectata (T.V.A./c) reprezinta taxa inscrisa distinct

in facturile emise pentru bunurile si serviciile destinate realizarii de operatii
impozabile la intern.
Deci,

T.V.A./c = totalul sumelor de T.V.A. din facturile emise

adica
T.V.A./c = valoarea marfurilor din facturile emise x cota de T.V.A.
Taxa pe valoarea adaugata de plata (T.V.A./p) reprezinta diferenta dintre
T.V.A./c si T.V.A./d.
T.V.A./p se poate determina si pe baza valorii adaugate (V.A.) cu relatia:
 T.V.A./p = V.A. x cota de T.V.A. = (Mf/FE – Mf/FP) x cota de T.V.A.
unde: Mf/FE – valoarea marfurilor din facturile emise;
Mf/FP – valoarea marfurilor din facturile primite
Taxa pe valoarea adaugata de incasat (T.V.A./i) reprezinta diferenta dintre
T.V.A./d si T.V.A./c.
Deci,
T.V.A./i = T.V.A./d – T.V.A./c
Aceasta situatie se intâlneste mai rar si apare atunci când valoarea
facturilor primite plus valoarea facturilor emise pentru marfurile exportate, este mai
mare decât valoarea facturilor emise la intern.
Când intreaga productie este destinata exportului, T.V.A./d se restituie integral,
realizându-se egalitatea:
T.V.A./d = T.V.A./i
iar T.V.A./c = 0 si T.V.A./p = 0.
Daca intreaga productie a unei unitati economice consta in realizarea de produse
scutite de la plata T.V.A, T.V.A./d se trece pe costuri, T.V.A./c nu se calculeaza si
nu se aplica T.V.A./p si T.V.A./i.
Platitorii de T.V.A. sunt obligati sa depuna, sub semnatura persoanelor
autorizate, la organul fiscal competent, o declaratie de inregistrare fiscala, in termen
de 15 zile de la data eliberarii certificatului de inmatriculare, a autorizatiei de
functionare sau a actului de constituire, dupa caz.
De asemenea, in caz de incetare a activitatii, platitorii T.V.A. sunt obligati sa
solicite organului fiscal competent scoaterea din evidenta ca platitor de T.V.A.
In timpul activitatii lor, platitorii de T.V.A. sunt obligati sa:

o consemneze livrarile de bunuri si/sau prestarile de

servicii in facturi fiscale sau in documentele legale aprobate si
sa completeze toate datele prevazute de acestea;
o solicite, de la furnizori sau prestatori, facturi
fiscale sau documente legal aprobate pentru toate bunurile si
serviciile achizitionate si sa verifice intocmirea corecta a
acestora;
o tina evidenta contabila potrivit legii, care sa le
permita sa determine baza de impozitare si taxa pe valoarea
adaugata facturata pentru livrarile si/sau prestarile de servicii
efectuate, precum si cea deductibila aferenta intrarilor;
o intocmeasca si sa depuna lunar la organul fiscal,
pâna la data de 25 a lunii urmatoare, decontul de T.V.A.;
o furnizeze organelor fiscale toate justificarile
necesare in vederea stabilirii operatiunilor impozabile executate
atât la sediul principal, cât si la subunitati;
o achite taxa datorata, potrivit decontului intocmit
lunar, pâna la data de 25 a lunii urmatoare;
o achite T.V.A. aferenta bunurilor din import
definitiv, la organul vamal, conform regulamentului in vigoare
privind plata taxelor vamale;
 o achite T.V.A. aferenta operatiunilor de leasing,
corespunzator sumelor si termenelor de plata prevazute in
contractele incheiate cu locatorii/finantatorii din strainatate;
o achite taxa datorata bugetului de stat anterior datei
depunerii cererii la organul fiscal pentru scoaterea din evidenta
ca platitor pe T.V.A., in caz de incetare a activitatii.

Nu au obligatia sa emita facturi fiscale platitorii de T.V.A. care desfasoara

urmatoarele operatiuni:

o transport cu taximetre si transport de persoane pe

baza de bilete de calatorie si abonamente;
o vânzari de bunuri si/sau prestari de servicii
consemnate in documente specifice aprobate prin acte
normative in vigoare;
o vânzari de bunuri si/sau prestari de servicii pentru
populatie, pe baza de documente fara nominalizari privind
cumparatorul.

Importatorii sunt obligati sa intocmeasca declaratia vamala de import, direct sau

prin reprezentanti autorizati si sa calculeze valoarea in vama, taxele vamale, alte
taxe si accizele datorate de acestia si, pe baza acestora, sa calculeze T.V.A. datorata
bugetului de stat.
Organele fiscale au obligatia sa efectueze verificari si investigatii la platitorii
T.V.A., iar in situatia in care rezulta erori sau abateri de la normele legale, sa
stabileasca cuantumul T.V.A. deductibile si facturate si sa urmareasca incasarea
diferentei de plata sau restituirea sumelor incasate in plus, dupa caz.
Diferentele in minus, constatate la verificarea T.V.A., se platesc in termen de 15
zile de la data incheierii actului de control impreuna cu majorarile de intârziere
aferente, iar cele in plus se restituie in acelasi termen, sau se compenseaza cu platile
ulterioare.
Daca se constata intârzieri repetate sau intentionate in plata T.V.A., Ministerul
Finantelor, la propunerea organelor de specialitate ale sale, poate dispune
suspendarea unui agent economic pâna la efectuarea platii.
Toate actele emise de organele de specialitate ale Ministerului Finantelor pentru
constatarea obligatiilor de plata privind T.V.A. sunt titluri executorii, iar bancile
sunt obligate sa le puna in aplicare, fara acceptul platitorului.
Daca legea penala nu le considera infractiuni, urmatoarele fapte constituie
contraventii:

o nedepunerea, in termen, la organele fiscale a

declaratiei de inregistrare sau scoatere din evidenta ca platitor
de T.V.A. si a decontului privind suma impozabila si taxa
exigibila;
o refuzul de a furniza organelor fiscale toate
informatiile necesare stabilirii operatiunilor impozabile;
 o tinerea eronata sau necorespunzatoare a evidentei
tehnico-operative sau contabile privind operatiunile impozabile
si calculul T.V.A. datorata bugetului de stat;
o neaplicarea, de catre organele bancare, a titlurilor
executorii privind plata T.V.A.

Pentru aceste fapte se aplica amenzi contraventionale prevazute de normativele

in vigoare.
Daca se constata tinerea eronata a evidentei cu scopul intentionat de a reduce
T.V.A. datorata bugetului de stat sau de a obtine o restituire necuvenita, unitatile
platitoare varsa la buget taxa sustrasa, la care se adauga o amenda egala cu valoarea
acesteia, precum si majorarile de intârziere.
Constatarea contraventiilor si aplicarea amenzilor se efectueaza de catre organele
teritoriale ale Ministerului Finantelor.
Contestatiile privind stabilirea T.V.A., a majorarilor de intârziere si a amenzilor
se depun in termen de 30 de zile de la data instiintarii agentilor economici, la
Directia Generala a Finantelor Publice si a Controlului Financiar de Stat judetene
sau a municipiului Bucuresti. In cel mult 30 de zile de la inregistrare aceste
contestatii trebuie rezolvate. Contestatiile cu privire la stabilirea T.V.A. sunt supuse
unei taxe de timbru de 2% din suma contestatiilor.
Depunerea contestatiei nu suspenda obligatia platitorilor cu privire la virarea
sumelor datorate la bugetul de stat. Daca intre timp, contestatia se rezolva in
favoarea platitorului, suma platita in plus se restituie sau se compenseaza ulterior.

6.2.2. Taxele speciale de consumatie

Taxele speciale de consumatie sau accizele, foarte raspândite in tarile cu
economie de piata, sunt incluse in pretul de vânzare a marfurilor importate sau
produse si vândute in interiorul tarii si apreciate ca nu sunt de stricta necesitate in
consumul populatiei.
Unii economisti considera ca accizele sunt impozite indirecte pe lux si vicii.
Spre deosebire de T.V.A., care se percepe la vânzarea tuturor marfurilor,
accizele sunt taxe de consumatie care se percep asupra produselor ce se
consuma in cantitati mari si care nu pot fi inlocuite, de cumparatori, cu altele.
Prin urmare, accizele au un randament fiscal ridicat si se instituie asupra unor
produse de larg consum, cum sunt: alcoolul etilic alimentar, berea, tuica si
rachiurile naturale, vinurile si orice alte produse destinate industriei alimentare si
consumului care contin alcoole etilic alimentar, cafeaua, produsele din tutun, unele
confectii din blanuri naturale cu exceptia celor din iepure, oaie si capra, articole de
cristal, mobilierul sculptat, articolele de parfumerie si toaleta, cartile de joc,
bijuteriile din metale pretioase (exclusiv verighetele de aur), produsele petroliere,
gazul metan sau gazul de sonda, benzina, motorina s.a.
Accizele se datoreaza bugetului de stat intr-o singura faza a circuitului
economic, respectiv de catre producatori sau achizitori. Ele se calculeaza fie in
suma fixa pe unitatea de masura, fie pe baza unor cote procentuale proportionale
aplicate asupra pretului de vânzare. Nivelul cotelor utilizate pentru determinarea
accizelor difera de la o tara la alta si de la un produs la altul.
Dupa decembrie 1989, in România, regimul accizelor a fost stabilit prin Legea
nr. 42/1993, când accizele se calculau, in principal, in baza sistemului ad-valorem
prin aplicarea unor cote procentuale asupra bazei de impozitare. La tigarete, acciza
se calcula in suma fixa pe unitatea de masura.
Datorita unor aspecte negative aparute ca urmare a utilizarii sistemului ad-
valorem (fenomene de evaziune fiscala prin subevaluarea bazei de impozitare a
bauturilor alcoolice, comercializarea ilicita a bauturilor alcoolice, concurenta
neloiala intre producatorii de alcool s.a.) prin ordonanta Guvernului nr. 82/1997 s-a
trecut la calcularea accizelor pe baza unei sume fixe stabilite pe unitatea de masura
si exprimata in ECU. Acest sistem a intrat in vigoare la
1 ianuarie 1998 si viza produse si grupe de produse ca: alcool, bauturi alcoolice,
tigarete, cafea si produse petroliere.
Desi a reprezentat un pas important in directia armonizarii legislatiei fiscale
românesti cu cea din Uniunea Europeana, sistemul de accize stabilite in ECU pe
unitatea de masura a creat anumite dificultati in aplicarea lui. De asemenea, acest
sistem nu a putut contracara extinderea evaziunii fiscale frauduloase astfel ca s-a
inregistrat o scadere considerabila a veniturilor bugetare provenite din accize.
Drept urmare, de la 1 ianuarie 1999, s-a trecut la:

o stabilirea de accize in lei/U.M. pentru alcool,

bauturi alcoolice, vinuri si produse de baza de vin, bere,
produse din tutun si cafea;
o actualizarea trimestriala, prin ordin al ministrului
finantelor, a nivelului accizelor stabilite in lei, in functie de
evolutia ratei inflatiei si a cursului de schimb valutar pentru
alcool, bauturi alcoolice, produse din tutun si cafea.

De asemenea, conform Ordonantei Guvernului nr. 50/1998, pentru a se diminua

evaziunea fiscala si a usura activitatea de control a organelor fiscale, privind
determinarea corecta a cuantumului accizelor datorate bugetului de stat, in cazul
alcoolului etilic alimentar, al bauturilor alcoolice si al oricaror altor produse
destinate industriei alimentare sau consumului, care contin alcool etilic alimentar,
accizele se calculeaza si se datoreaza o singura data de catre agentul economic
producator sau importator.
Accizele se platesc pâna la 25 ale lunii urmatoare, pe baza decontului lunar de
impunere depus la organul financiar pâna la aceeasi data, prin virament sau in
numerar, dupa caz, in contul bugetului de stat deschis la unitatile teritoriale ale
Trezoreriei Publice.
In functie de volumul accizelor, al impozitului la titei si gaze naturale si de alte
situatii specifice ale platitorilor Ministerul Finantelor poate stabili si alte termene
de plata, poate aproba esalonarea, amânarea platii accizelor, precum si esalonarea,
amânarea, reducerea sau scutirea de plata a majorarilor de intârziere.
Sunt scutite de la plata accizelor:
 o produsele exportate direct sau prin agentii
economici care isi desfasoara activitatea pe baza de comision;
o marfurile vândute prin magazinele autorizate sa
comercializeze marfuri in regim duty-free (fara taxe vamale);
o produsele exportate in regim de tranzit sau impozit
temporar, atât timp cât se afla in aceasta situatie;
o bunurile din import provenite din donatii sau
finantate direct din imprumuturi nerambursabile, precum si din
programe de cooperare stiintifica si tehnica, acordate de
guverne straine, organisme internationale si organizatii
nonprofit si de caritate, institutiilor de invatamânt si cultura,
ministerelor, altor organe ale administratiei publice;
o produsele livrate la rezerva de stat si la rezerva de
mobilizare, pe perioada cât au acest regim;
o alcoolul etilic alimentar, utilizat in productia de
medicamente, de alcool sanitar si de otet alimentar;
o alcool etilic alimentar utilizat in scop medical in
spitale si farmacii.

In cazul nerespectarii termenelor de plata a accizelor se aplica sanctiuni. Astfel,

neplata la termen a accizelor sau a impozitului la titeiul si gazele naturale din
productia interna, se sanctioneaza prin aplicarea unei majorari pentru fiecare zi
intârziere din ziua urmatoare expirarii termenului de plata pâna in ziua platii
inclusiv.
De asemenea, daca prin controlul efectuat, de catre organele de specialitate ale
Ministerului Finantelor, se constata diferente in minus, acestea trebuie platite in
termen de sapte zile de la data incheierii actului de control, impreuna cu majorarile
de intârziere aferente.
Daca se constata diferente in plus, acestea se compenseaza cu platile ulterioare
sau se restituie la cererea platitorilor in acelasi termen.
Toate documentele emise de organele de control ale Ministerului Finantelor
constituie titluri executorii, iar unitatile bancare sunt obligate sa le puna in aplicare
fara acceptul platitorilor.
Urmatoarele fapte se considera contraventii, daca, potrivit legii, nu constituie
infractiuni:

o refuzul de a pune la dispozitia organelor de control

evidenta privind calcularea accizelor datorate bugetului de stat;
o nerespectarea obligatiei de a tine evidentele
privind calculul si plata accizelor datorate bugetului de stat;
o nedepunerea la termen a decontului de impunere
privind accizele;
o neaplicarea, de catre unitatile bancare, a titlurilor
executorii emise de organele fiscale.

Constatarea contraventiilor si aplicarea sanctiunilor se efectueaza de catre

organele fiscale, iar atât constatarea cât si sanctionarea contraventiilor se prescriu in
termen de trei ani.
Stabilirea accizelor ca si executarea silita a acestora se prescriu dupa cinci ani.
Platitorii au dreptul sa conteste stabilirea accizelor si majorarile de intârziere in
termen de 30 de zile de la data la care au fost instiintati.
Contestatiile se depun la Directia Generala a Finantelor Publice si a Controlului
Financiar de Stat din judete si municipiul Bucuresti, care sunt obligate sa le rezolve
in termen de 30 de zile, emitând in acest scop decizii motivate.
Impotriva acestor decizii platitorii pot depune contestatii la Ministerul Finantelor
in termen de 40 zile, iar solutionarea lor trebuie sa se finalizeze in cel mult 60 de
zile de la inregistrare.
Solutiile date de Ministerul Finantelor sunt definitive, iar depunerea
contestatiilor nu suspenda obligatiile platitorului cu privire la virarea sumelor
datorate bugetului de stat.
De asemenea, contestatiile referitoare la stabilirea accizelor si a majorarilor de
intârziere sunt supuse unei taxe de timbru de 2% din suma contestata.
In tarile Europei Occidentale, hidrocarburilor le este rezervata o impozitare
specifica, facându-se distinctie intre impozitarea acestora si accizele practicate.
Si in tara noastra, in contextul perfectionarii sistemului fiscal, s-a preluat aceasta
distinctie, astfel incât, actualmente, se percepe un impozit special, respectiv
impozitul pe titei si pe gazele naturale din productia interna.
Agentii economici autorizati datoreaza bugetului de stat un impozit pentru titeiul
si gazele naturale din momentul livrarii. Acest impozit precede T.V.A. si se
calculeaza prin aplicarea cotelor in suma fixa asupra cantitatilor de titei si
gazelor naturale.
La propunerea Ministerului Finantelor, Guvernul poate corecta impozitul in
functie de modificarile ce intervin in nivelul preturilor la import si al celor cu
ridicata.
De asemenea, termenele de plata si obligatiile agentilor economici sunt aceleasi
ca si la celelalte impozite indirecte.

6.3. Monopolurile fiscale

Monopolul reprezinta dreptul ce si-l rezerva statul de a produce sau/si de a vinde
anumite bunuri de consum.
Monopolul fiscal nu este un impozit special, ci o modalitate de percepere a
impozitului indirect si este egal cu diferenta dintre pretul de vânzare stabilit de
catre stat si costul de productie inclusiv profitul intreprinzatorului.
Relatia de calcul a acestui impozit este:

I = PV – (CP + P) (1)
unde: I – impozitul
PV – pretul de vânzare stabilit de catre stat
CP – costul de productie
P – profitul intreprinzatorului
 Monopoluri fiscale au fost instituite, de catre stat, asupra productiei si/sau
vânzarii unor marfuri ca: tutunul, sarea, alcoolul, zaharul, cartile de joc, chibriturile
si alte produse specifice.
Printre tarile in care monopolurile fiscale aduc incasari importante mentionam:
Italia (asupra chibriturilor si tutunului), Germania (asupra alcoolului si bauturilor
alcoolizate), Spania (asupra tutunului si petrolului) si Tunisia.
In functie de sfera lor de cuprindere, monopolurile fiscale pot fi:

o depline, când se stabilesc de catre stat atât asupra

productiei, cât si asupra vânzarii cu ridicata si cu amanuntul;
o partiale, când se aseaza fie numai asupra
productiei si comertului cu ridicata, fie numai asupra
comertului cu amanuntul.

In România, monopoluri fiscale se instituie asupra chibriturilor, partial asupra

alcoolului si diferitelor produse alcoolice, tutunului, timbrelor fiscale, judiciare si
postale, Loteriei Nationale, subsolului s.a.
Acolo unde se utilizeaza, monopolurile fiscale desi aduc venituri importante
statului, afecteaza veniturile reale ale consumatorilor.

6.4. Taxele vamale

Taxele vamale sunt impozite indirecte ce se percep de catre stat asupra
importului, exportului si tranzitului de marfuri.

Platitorii taxelor vamale sunt persoanele fizice si juridice care au ca activitate

importul, exportul si tranzitul de marfuri.
Cele mai frecvent utilizate sunt taxele vamale de import, deoarece alimenteaza
bugetul statului cu venituri importante, limiteaza – intr-o anumita masura –
importul de marfuri si au un randament fiscal ridicat.
Taxele vamale au un caracter complex si exercita o mare influenta asupra
competitivitatii si schimbului de marfuri pe plan international.
Datorita diversitatii si complexitatii acestora, taxele vamale se clasifica asa cum
se prezinta in figura 6.1.
Taxele vamale de import se instituie asupra importului de marfuri si se
calculeaza asupra valorii acestora când trec frontiera tarii importatoare.
Odata cu depunerea documentelor necesare pentru a intra in posesia marfurilor
importate, importatorul achita si taxa vamala de import corespunzatoare.
Totodata, taxele vamale de import au fost si sunt considerate mijloc de protectie
a economiilor nationale, deoarece prin aplicarea lor asupra marfurilor importate,
rezulta o scumpire a acestora si, implicit, se realizeaza o protectie a productiei
autohtone de acelasi gen.
De regula, nivelul taxelor vamale de import este determinat de raportul cerere-
oferta din tara importatoare si de politica economica si fiscala pe care aceasta le
promoveaza. Taxele vamale de import au un nivel diferit in functie de natura
marfurilor care fac obiectul taxarii (marfuri agro-alimentare, industriale, materii
prime, semifabricate, produse finite s.a.). de regula, nivelul taxelor vamale pentru
produsele finite importate este superior nivelului taxelor vamale la materii prime si
semifabricate. Atunci când o tara nu dispune de anumite materii prime, ea poate
reduce sau chiar elimina taxele vamale pentru importul acestora.

Figura 6.1 – Clasificarea taxelor vamale

De asemenea, tarile in curs de dezvoltare, având nevoie de masini, utilaje si

produse ale tehnologiilor avansate, de care depinde dezvoltarea lor, acorda anumite
inlesniri (reduceri si scutiri) la plata taxelor vamale de import.
Taxele vamale percepute asupra importului produc efecte complexe de natura
financiara, economica si comerciala. In general, efectele taxelor vamale de import
sunt:

o asupra venitului bugetar de formare a veniturilor

statului;
o asupra consumului intern;
o de redistribuire a veniturilor intre diferite categorii
de participanti la activitatea economica;
o asupra raportului de schimb al tarii;
o de protejare a economiei nationale sau productiei
interne;
o de competitivitate;
o asupra veniturilor diferitelor categorii sociale;
o asupra balantei de plati;
o asupra costurilor.

Taxele vamale de export, desi o perioada de timp au fost preferate (fiindca erau
suportate de cumparatorii straini), in prezent ele se intâlnesc sporadic, deoarece
toate tarile sunt interesate sa exporte eficient si sa obtina cât mai multe resurse
valutare.
Exista tari care isi procura cea mai mare parte a resurselor valutare din exportul
unor produse agricole, ale industriei extractive sau a celei prelucratoare si pentru
care se utilizeaza taxe vamale de export, ca sursa de procurare a veniturilor
bugetare.
In alte cazuri, taxele vamale de export sunt folosite ca mijloc de limitare a
exportului de materii prime si ca instrument de stimulare a prelucrarii in tara si
valorificarea lor, ca produse finite, la export.
Printre tarile care utilizeaza taxe vamale de export se afla: Malayezia (la exportul
de cauciuc, bauxita, cositor, cherestea, uleiuri de palmier si piper), Indonezia
(asupra produselor nepetroliere). Thailanda (la exportul de zahar si orez).
Taxele vamale de tranzit se aseaza asupra marfurilor care fac obiectul
comertului exterior, cu ocazia trecerii acestora pe teritoriul unei terte tari. In
prezent, aceste taxe se utilizeaza foarte rar, doar cu titlu de exceptie, deoarece toate
tarile urmaresc sa incurajeze tranzitul de marfuri, de pe urma caruia obtin
importante incasari in valuta.
Incasarile in valuta sunt obtinute datorita instituirii unor taxe pentru folosirea
cailor ferate, a soselelor nationale, a porturilor si depozitelor tarii pe care o
tranziteaza.
Acolo unde se folosesc, taxele vamale de tranzit se aplica in valoarea normala
sub forma unei cote procentuale din pretul marfurilor importate.
Valoarea vamala este formata din pretul de import (pâna la frontiera tarii
importatoare), la care se adauga cheltuielile de incarcare-descarcare si manipulare
aferente transporturilor marfurilor importate (achitate pe parcurs extern), primele de
asigurare si alte cheltuieli efectuate pe parcurs extern.
Taxele vamale fiscale au un nivel mediu si se instituie numai pentru a aduce
venituri la bugetul statului.
 Taxele vamale protectioniste se instituie, de regula, in scopul crearii unor bariere
vamale la unele marfuri care concureaza produsele indigene.
Taxele vamale preferentiale se utilizeaza in relatiile comerciale dintre tarile care
fac parte din uniuni vamale cu caracter inchis, in relatiile comerciale dintre tari cu
niveluri diferite de dezvoltare.
Utilizarea de catre o tara a acestor taxe consta, de fapt, in reducerea sau
eliminarea taxelor vamale pentru importul de marfuri din alta tara sau grup de tari,
care beneficiaza de asemenea preferinte.
Taxele vamale de retorsiune (sanctionale, de raspuns) se incaseaza suplimentar
de o tara, in cadrul relatiilor comerciale ale acesteia cu o terta tara, ca raspuns fata
de masurile discriminatorii aplicate de acea tara fata de marfurile exportate de
aceasta pe teritoriul acelei tari.
Taxele vamale autovorne se stabilesc astfel incât sa fie opozabile general fata de
oricare tara. Aceste taxe se fixeaza prin hotarâre autonoma a tarii respective.
Taxele vamale compensatorii se percep de catre un stat asupra importurilor ce
provin din tarile care subventioneaza exporturile anumitor marfuri sau acorda
prime de export.
Taxele vamale mixte (compuse) rezulta din combinarea taxelor vamale ad-
valorem cu taxele vamale specifice si se aplica impreuna prin insumare. Aceste
taxe se percep in situatiile când taxele vamale ad-valorem nu sunt suficient de
eficace, ca mijloc de protectie, atunci când preturile marfurilor importate scad
considerabil.
Taxele vamale mixte au o componenta ad-valorem (stabilita prin aplicarea unui
procent la valoarea in vama) si o componenta specifica (stabilita printr-o suma fixa
pe unitatea fizica de masura a marfii).
Taxele vamale fiscale au, de regula, un nivel scazut si se percep numai pentru a
aduce venituri la bugetul statului.
Taxele vamale sezoniere se percep de catre tarile membre ale Uniunii Europene,
in cadrul politicii agrare, atât in scopul protejarii productiei agricole (in perioada de
recoltare aceste taxe sunt mai mari), cât si in scopul asigurarii, din import, a
produselor agricole necesare.
Taxele vamale practicate de o tara sau alta sunt cuprinse, se calculeaza si se
incaseaza pe baza tarifului vamal al tarii respective.
Tariful vamal este un act normativ, sub forma unei liste, tabel sau catalog, care
cuprinde nomenclatorul produselor supuse impunerii vamale si taxa vamala
perceputa asupra fiecarei marfi sau grup de marfuri. In prezent, marfurile se
grupeaza pe baza nomenclatorului general adoptat, in iunie 1983, la Bruxelles, sub
egida Consiliului de Cooperare Vamala din cadrul Conventiei privind Sistemul
Armonizat de Descriere si Codificare a Marfurilor si la care au aderat toate tarile
lumii.
In practica vamala se utilizeaza mai multe tipuri de tarife vamale, a caror
clasificare este redata in figura 6.2.
In România, prin Legea nr. 30/1978, publicata in Buletinul Oficial nr. 115 din 28
decembrie 1978, s-a adoptat Codul vamal al României, care a intrat in vigoare in
2007 stabilind un cadru unitar regimului vamal si desfasurarii activitatii vamale.
In 2006, a fost adoptat regulamentul vamal care cuprindea normele de
procedura si alte norme privind activitatea vamala din România.
In 1997, datorita necesitatii alinierii legislatiei vamale românesti la legislatia
tarilor membre Uniunii Europene a fost adoptat un nou Cod Vamal (prin Legea nr.
141 din 24 iulie privind Codul Vamal al României) si un nou Regulament vamal
(prin Hotarârea Guvernului nr. 626 din 06 octombrie 1997 pentru aprobarea
Regulamentului de aplicare a Codului Vamal al României).
In România, persoanele juridice platesc taxe vamale numai pentru marfurile
importate si se calculeaza prin aplicarea cotei procentuale asupra valorii marfurilor
in vama (ad-valorem). Exceptie, de la aceasta regula, fac tarile care intretin relatii
comerciale cu tara noastra pe baza unor intelegeri sau conventii internationale,
taxele vamale calculându-se in conformitate cu prevederile acestora.
Pentru evitarea unor discriminari, taxele vamale cuprinse in tariful vamal se
aplica tuturor agentilor economici, indiferent de forma de proprietate. In tariful
vamal este mentionata taxa vamala, in procente, care se aplica la valoarea in vama a
marfurilor, exprimata in lei. Transformarea in lei, a valorii marfurilor importate, se
efectueaza la cursul de schimb comunicat de Banca Nationala a României.
 Figura 6.2. – Clasificarea tarifelor vamale

Valoarea in vama se determina conform procedurii prevazute in Acordul privind

aplicarea articolului VII al Acordului General pentru Tarife si Comert (G.A.T.T.),
incheiat la Geneva la 01 noiembrie 1979 si la care România este parte. Conform
acestei proceduri, valoarea in vama se calculeaza pe baza valorii de tranzactie, la
care se adauga, daca au fost efectuate si nu au fost incluse in pret, urmatoarele
cheltuieli:
 o cheltuielile de transport al marfurilor importate
pâna la frontiera româna;
o cheltuielile cu asigurarea marfurilor, pe parcursul
extern;
o cheltuielile de incarcare, de descarcare si de
manipulare conexe transportului marfurilor importate, pe
parcurs extern.

Pentru a se determina corect valoarea in vama, importatorul este obligat sa

depuna la biroul vamal o declaratie pentru valoarea in vama a marfurilor importate,
insotita de documentele justificative aferente. Declaratia valorii in vama, denumita
si declaratie vamala, se intocmeste pe un formular oficial si trebuie sa cuprinda:

o – valoarea in vama a marfurilor importate;

o – incadrarea tarifara si coeficientul tarifar;
o – cuantumul banesc al taxelor vamale;
o – felul, numarul si data documentului de plata a
taxelor vamale.

Persoanele fizice sunt obligate sa plateasca taxe vamale pentru bunurile

introduse sau scoase din România numai daca acestea nu se incadreaza in limitele
cantitative si valorice stabilite prin hotarâri ale Guvernului, luându-se in
considerare prevederile acordurilor si conventiilor internationale la care România
este parte.
Taxele vamale se platesc de catre importator sau de catre comisionar in vama, in
contul unitatii vamale care a efectuat vamuirea, prin utilizarea instrumentelor de
decontare sau in numerar.
Dupa efectuarea platii taxelor vamale si prezentarea documentelor justificative
care atesta aceasta, marfurile se considera introduse legal in tara pe seama liberului
la vama eliberat in scris.
Liberul la vama este un document, intocmit de organele vamale, pe baza
indeplinirii conditiilor, efectuarii formalitatilor de vamuire, exercitarii controlului
vamal asupra marfurilor existente in mijlocul de transport, pentru care s-au depus
documentele solicitate de organele vamale, inclusiv incasarea taxelor vamale de
import.
Dupa obtinerea acestui document, importatorul poate dispune descarcarea
marfurilor respective.
De asemenea, liberul de vama se poate elibera si cu caracter provizoriu, pe 30 de
zile, daca importatorul sau reprezentantul acestuia (comisionar sau mandatar)
depune o garantie suficienta pentru acoperirea taxelor vamale.
Intârzierea platii taxelor vamale se sanctioneaza prin aplicarea unor majorari de
intârziere, suportate de importator, si calculate din ziua imediat urmatoare expirarii
termenului de plata pâna inclusiv in ziua platii taxei datorate.
Impotriva modului de stabilire a valorii in vama si a valorii tarifare, platitorii
taxelor vamale pot depune contestatii, in termen de 30 de zile, la unitatea vamala
care a efectuat vamuirea.
Contestatiile depuse trebuie rezolvate de catre seful unitatii vamale, iar impotriva
solutiei date de acesta se poate face intâmpinare, in termen de 30 de zile, la Directia
Generala a Vamilor. Dupa primirea solutiei, importatorul nemultumit poate depune
o plângere la instanta judecatoreasca competenta.
De asemenea, incalcarea normelor de prezentare la unitatile vamale a marfurilor
importate si a celor transportate in tranzit, de inscriere corecta in declaratia vamala
a datelor necesare, incercarea de sustragere sau sustragerea de vamuire a unor
marfuri taxabile si alte asemenea incalcari constituie contraventii si se
sanctioneaza cu amenzi diferentiate, in functie de gravitatea abaterii savârsite.
Contraventiile se constata si se sanctioneaza de organele vamale teritoriale
competente.
Contravenientul, poate depune o plângere, impotriva sanctiunii primite, la
unitatea vamala constatatoare. Aceasta, ulterior, trimite o plângere spre solutionare
judecatoriei in a carei raza teritoriala se afla sediul contravenientului.

6.5. Taxele de timbru

Alaturi de taxa pe valoarea adaugata, accize, taxele vamale, taxele de timbru sunt
mobilizate la bugetul statului ca impozite indirecte.
In literatura de specialitate, referitor la expresia taxa de timbru s-au conturat
doua acceptiuni, si anume:
a) – in sens restrâns (stricto sensu), taxele de timbru sunt acele plati efectuate prin
aplicarea de timbre fiscale (practica legislativa a largit sensul acestei notiuni,
incluzând in sfera sa si unele plati pentru care nu exista conditia perceperii lor prin
timbre fiscale, aceasta fiind motivata de dificultatile de incasare a taxelor de timbru,
atunci când sumele sunt mari);
b) – in sens larg (lato senso), taxele de timbru sunt platile referitoare la timbru,
efectuate pentru solutionarea unor interese legitime ale persoanelor fizice si
juridice, sau pentru anumite servicii prestate de catre anumite institutii de drept
public.
Initial, taxele de timbru erau definite ca fiind „acele contributii, datorate de
catre particulari, cu ocazia formarii diferitelor acte sau formulari de pretentiuni in
justitie si inaintea autoritatilor publice pentru ca in schimbul achitarii lor, sa se
obtina dreptul de a li se lua in considerare cererile si admite prezentarea actelor
ca instrumente probatorii".
In prezent, taxele de timbru reprezinta plata serviciilor prestate ori a
lucrarilor efectuate de diferite organe sau institutii publice care primesc,
intocmesc sau elibereaza diferite acte, presteaza diferite servicii sau rezolva
anumite interese legitime ale partilor.
Rezulta, din definitia de mai sus, ca taxele de timbru au un echivalent in
serviciile prestate sau lucrarile efectuate de catre diferite institutii de drept public,
chiar daca raportul de echivalenta exista numai principial (intre cuantumul fiecarei
taxe si valoarea economica a serviciului sau a activitatii aferente nu poate fi un
raport de egalitate). De aici rezulta si deosebirea dintre taxele de timbru si impozite
(care se percep fara vreun echivalent direct si imediat platitorului), precum si intre
taxele de timbru si pretul marfurilor, prestarile de servicii etc., care includ
cheltuielile de productie, de circulatie si alte elemente de acumulare baneasca si
sunt incasate de toti agentii economici care le produc si executa.
Din cele prezentate pâna acum rezulta principalele trasaturi ale taxelor de
timbru:

o reprezinta plata neechivalenta pentru servicii sau

lucrari efectuate de organe sau institutii care primesc,
intocmesc sau elibereaza diferite acte, presteaza servicii si
rezolva alte interese legitime ale persoanelor fizice sau juridice;
o subiectul platitor este determinat in momentul
când acesta solicita efectuarea unei activitati din partea unui
organ sau institutii publice;
o taxa se datoreaza numai atunci când organul de
stat presteaza un serviciu subiectilor de drept.

Subiecti ai taxelor (platitori) sunt atât persoanele fizice cât si cele juridice pentru
care se presteaza un serviciu, se intocmesc acte sau se efectueaza activitati supuse
taxelor de timbru.
Principalele categorii de acte sau servicii supuse taxelor de timbru sunt
urmatoarele:

o actele si serviciile prestate de birourile notariale si

de organele administratiei publice cu atributii notariale;
o reclamatiile si memoriile adresate organelor
administratiei publice si certificatele de orice fel;
o actele de stare civila;
o actele de identitate;
o actiunile si cererile adresate instantelor
judecatoresti;
o autorizatiile eliberate de organele administratiei
publice si autorizatiile acordate;
o eliberarea permiselor de conducere si a
certificatelor de inmatriculare a autovehiculelor.

Cuantumul taxelor de timbru se stabileste in functie de natura si complexitatea

serviciului prestat, de valoarea bunurilor sau a drepturilor ce fac obiectul actului
taxabil, de caracterul actelor sau faptelor solicitate. De aceea, in practica, distingem
doua categorii de taxe de timbru, si anume:

o taxe fixe, care se aplica, de regula, actelor

neevaluabile valoric si se exprima in sume absolute;
o taxe procentuale (proportionale, progresive sau
regresive pe transe de valoare), care se aplica „ad-valorem" in
cazul actelor evaluabile valoric.
 Obiectul taxelor de timbru il constituie actele si faptele intocmite sau prestate
de institutii publice sau alte organe specializate. In functie de organele care
primesc, intocmesc, elibereaza sau presteaza servicii taxabile, taxele de timbru se
grupeaza in:

o taxe de timbru pentru actele si serviciile notariale;

o taxe judiciare de timbru pentru actele si faptele cu
caracter jurisdictional.

6.6. Taxele consulare

In mare parte, obiectul taxelor consulare se aseamana cu cel al taxelor de timbru,
deosebirea principala constând in faptul ca legalizarile de semnaturi, eliberarile de
copii de pe acte si alte servicii sunt prestate astfel:

o in tara – de catre organele Ministerului de Interne

si ale Ministerului de Externe;
o in strainatate – de catre oficiile consulare si
misiunile diplomatice ale statului nostru.

Conform reglementarilor juridice in vigoare, serviciile prestate in tara, pentru care

taxele se platesc in moneda nationala, sunt urmatoarele:

o servicii prestate de organe ale Ministerului de

Interne, si anume:

o eliberarea pasapoartelor si a altor

documente de trecere a frontierei in folosul
cetatenilor statului nostru;
o prelungirea vizei de sedere temporara
in tara a cetatenilor straini;
o inregistrarea cererilor pentru
acordarea cetateniei române si de renuntare la
cetatenia româna.

o servicii prestate si documente eliberate de catre

Directia Consulara din cadrul Ministerului Afacerilor Externe,
cum sunt:

o legalizarea sigiliului si semnaturilor

de pe actele judiciare si extrajudiciare eliberate de
autoritatile române;
o legalizarea semnaturilor si sigiliilor
de pe certificatele de origine a marfurilor, de pe
 facturile comerciale si alte documente necesare la
exportul marfurilor;
o inregistrarea cererilor pentru
identificarea de persoane;
o inregistrarea cererilor pentru
acordarea cetateniei române prin efectul repatrierii
s.a.

Taxele consulare aferente serviciilor prestate in strainatate de misiunile

diplomatice si oficiile consulare ale statului nostru sunt reglementate pentru:

o eliberarea sau prelungirea unui pasaport, a oricarui

document de calatorie, inclusiv vize oficiale si de sedere
temporara, vize turistice si de tranzit;
o servicii notariale, cum sunt:

o redactarea si autentificarea unei

procuri;
o legalizarea semnaturii si darea de
data certa;
o legalizarea sigiliilor si semnaturilor
de pe actele eliberate de autoritatile straine;
o eliberarea copiilor legalizate de pe
actele aflate in arhivele misiunilor diplomatice sau
oficiilor consulare ale statului nostru;
o traduceri si certificarea conformitatii
cu originalul in limba din care s-a tradus;
o legalizarea sigiliului si semnaturii
autoritatilor straine de pe certificatele de origine a
marfurilor si de pe alte documente cerute la
exportul marfurilor catre tara noastra.

o alte servicii, cum sunt:

o procurarea oricaror acte judiciare si

extrajudiciare din tara sau strainatate;
o certificarea modificarilor survenite in
rolurile de echipaj al navelor;
o eliberarea permisului provizoriu de
navigabilitate pentru navele nou construite;
o inregistrarea cererilor de acordare si
renuntare la cetatenia româna, pentru succesiunile
valorificate s.a.

Tariful taxei consulare este stabilit in dolari americani pentru fiecare dintre
aceste servicii, in sume fixe. Exceptie de la aceasta regula fac:
 o succesiunile valorificate, care sunt taxate in cota
procentuala;
o legalizarea sigiliului si semnaturii straine de pe
certificatele de origine a marfurilor, facturile comerciale si alte
documente cerute la exportul marfurilor catre tara noastra, care
sunt taxate in cote progresive, pe transe de valori.

Taxele consulare aferente serviciilor prestate in tara se percep in moneda

nationala (pe care cetatenii straini debitori trebuie sa o obtina prin schimb valutar
oficial), iar cele aferente serviciilor prestate in strainatate se percep in moneda tarii
de resedinta, având in vedere cursul oficial al monedei tarii de resedinta fata de
dolarul american.
De la plata taxelor consulare sunt scutite:

o cererile si vizele acordate functionarilor

organizatiilor internationale la care tara noastra a aderat,
precum si membrilor de familie ai acestora;
o vizele acordate membrilor misiunilor diplomatice
si ai oficiilor consulare straine, delegatiilor guvernamentale si
parlamentare straine si altor invitati oficiali, precum si
membrilor de familie ai acestora, in conditii de reciprocitate.

De asemenea, in aplicarea taxelor consulare, sefii misiunilor diplomatice si ai

oficiilor consulare ale statului nostru pot acorda, in cazuri deosebite, scutiri si
reduceri de taxe sau pot aproba plata acestora in tara pentru cetatenii români aflati
temporar in strainatate.