Sunteți pe pagina 1din 34

Teste grila - intrebari si raspunsuri - examen audit

1. Cum explicaţi necesitatea unui Cod etic în audit?


Necesitatea Codului constă în :
1. necesitatea garantării unei calităţi optime a serviciilor;
2. conservarea încrederii publicului în profesie;
3. asigurarea protecţiei, atăt a profesionistului contabil căt şi a terţilor beneficiari sau utilizatori ai
serviciilor acestuia;
4. confirmarea de autoritate a lucrărilor efectuate de profesioniştii contabili;
5. necesitatea asigurării apărării onoarei şi independenţei profesionistului contabil şi a organismului
din care face parte.

2. Care sunt principiile fundamentale ale eticii în audit înscrise în Codul etic?
1. Integritatea şi obiectivitatea;
2. Competenţa profesională, grijă şi sărguinţă;
3. Confidenţialitate;
4. Profesionalism;
5. Respectul faţă de normele tehnice şi profesionale.

3. Explicaţi principiul integrităţii şi obiectivităţii în audit.


Integritatea – presupune că profesionistul contabil trebuie să fie drept şi cinstit atunci efectuează
servicii profesionale. Integritatea implica si tranzactii corecte si juste. Un auditor nu trebuie sa fie
asociat cu rapoartele, evidentele, comunicatele sau alte informatii cand apreciaza ca acestea contin
declaratii false sau omisiuni ce induc in eroare, informatii date cu iresponsabilitate
Obiectivitatea – presupune că profesionistul contabil trebuie să fie imparţial, fără prejudicati, să nu
se afle în situaţii de incompatibilitate, de conflict de interese, care să pună la îndoială rationamentele
profesionale ale acestuia.

4. Explicaţi principiul competenţei în audit.


Competenţa profesională presupune că profesionistul contabil trebuie să furnizeze servicii
profesionale cu competenţă, grijă şi sărguinţă şi să fie la curent cu ultimele evoluţii şi noutăţi din
practica profesională, din legislaţie şi tehnici de lucru.
Principiul competentei profesionale si atentiei cuvenite impune urmatoarele obligatii:sa mentina
cunostintele si aptitudinile profesionale la un nivel necesar astfel incat sa asigure clientii ca primesc
servicii profesionale competente; sa actioneze cu constiinciozitate in conformitate cu standardele
tehnice si profesionale aplicabile, atunci cand ofera servicii profesionale
Competenţa profesională se divide în două componente: achiziţionarea competenţei profesionale şi
menţinerea competenţei.
Respectarea princiului compentetei nu se restrange doar la profesionistul contabil autorizat ci si la
cei care isi desfasoara activitatea sub autoritatea acestuia. Profesionistul contabil trebuie sa se
asigure ca subordonatii au pregatirea si beneficiaza de supraveghere adecvata.

5. Explicaţi principiul confidenţialităţii în audit.


Confidenţialitatea presupune că profesionistul contabil trebuie să respecte confidenţialitatea
informaţiilor obţinute în timpul misiunilor sale şi nu trebuie să le utilizeze sau să le divulge fără
autorizare scrisa, în afară de cazurile cănd obligaţia divulgării e prevăzută prin lege sau norme
regulamentare.
Această obligaţie se aplică şi după terminarea relaţiilor între profesionist şi clientul sau angajatorul
său.
1
Profesionistii contabili sunt sau pot fi obligati sa divulge informatii confidentiale in urmatoarele
situatii:
- divulgarea este autorizata de client;
- divulgarea este autorizata prin lege(printr-o hotarare a instantei, pentru a aduce la cunostinta
autoritatilor publice in masura incalcarile legii)
- la cererea organelor controlului de calitate a organismelor profesionale sau pentru a proteja
interesele profesionale ale unui membru; in aceasta situatie principiul confidentialitatii trebuie
respectat si de persoanele care au intrat in posesia diverselor informatii.

6. Conceptul de independenţă în audit.


Principiul independenţei se aplică tuturor profesioniştilor contabili în practica liberă, indiferent de
natura serviciului prestat.In cazul executării unei misiuni de audit independenţa devine cea mai
sigură garanţie că profesionistul contabil şi-a îndeplinit misiunea în condiţii de integritate şi cu
obiectivitate.
Componentele fundamentale ale independenţei sunt:
-independenţa de spirit(raţionamentul profesional)-acea stare de spirit a expertului contabil
potrivit careia el poate emite o opinie in conditii de integritate si cu obiectivitate şi
- independenţa în aparenţă (comportamentală)- inexistenta unor fapte, circumstante sau
situatii care ar putea fi atat de semnificative incat o terta persoana bine informata, dar si bine
intentionata considera ca integritatea si obiectivitatea expertului contabil au fost compromise.
Responsabilitatea pentru respectarea exigentelor referitoare la independenta revine profesionismului
contabil chiar si in cazul folosirii de catre acesta a unor colaboratori, salariati, experti, etc pentru
realizarea misiunii de audit.
Conformitatea cu principiile fundamentale poate fi, teoretic, ameninţată de o mare varietate de
situaţii. Multe ameninţări se încadrează în următoarele categorii:
(a) Ameninţările generat de interesul propriu apar atunci când auditorul profesionist sau un
membru imediat sau un membru apropiat al familiei acestuia are un interes financiar sau de alt gen;
(b) Ameninţările generate de auto-revizuire pot apărea atunci când un raţionament anterior trebuie
să fie reevaluat de către auditorul profesionist responsabil de acel raţionament;
(c) Ameninţările generate de reprezentare pot apărea atunci când un auditor profesionist
promovează o poziţie sau o opinie până la un punct în care obiectivitatea sa poate fi compromisă;
(d) Ameninţările generate de familiaritate pot apărea atunci când, în virtutea unei relaţii strânse, un
auditor profesionist simpatizează prea mult cu interesele altor părţi; şi
(e) Ameninţările generate de intimidare apar atunci când un auditor profesionist poate fi împiedicat
să acţioneze obiectiv prin intermediul unei ameninţări, reale sau presupuse.
Natura şi semnificaţia ameninţărilor pot diferi în funcţie de natura serviciului prestat, respectiv dacă
apar în urma unui serviciu prestat unui client de audit al situaţiilor financiare* , unui client de
asigurare* cu privire la situaţiile non-financiare, sau pentru alt tip de client.
Exemple de circumstanţe care pot genera ameninţări de interes propriu pentru un auditor profesionist de
practică publică includ, dar nu sunt limitate la:
• un interes financiar în firma client sau deţinerea unui interes împreună cu un client;
• dependenţa neadecvată faţă de onorariile totale primite de la un client;
• întreţinerea unei relaţii de afaceri strânsă cu un client;
• preocuparea cu privire la posibilitatea pierderii unui client;
• potenţiala angajare la un client;
• onorarii contingente legate de misiunile de asigurare;
• un împrumut către sau de la un client de asigurare sau de la oricare din directorii sau de la alte persoane din conducerea
(funcţionarii) acestuia;

Exemple de circumstanţe care pot genera ameninţări de auto-revizuire (auto-control)includ, dar nu sunt limitate la:
• descoperirea unei erori semnificative în timpul unei reevaluări a activităţii auditorului profesionist de practică publică.

2
• Raportarea cu privire la operaţionalitatea sistemelor financiare după ce au fost implicaţi în elaborarea sau
implementarea lor;
• întocmirea datelor originale utilizate pentru generarea unor înregistrări care fac obiectul unui misiune de asigurare.
• un membru al echipei de asigurare care ocupă, sau a ocupat recent, funcţia de director sau alte funcţii de conducere ale
clientului de asigurare ;
• un membru al echipei de asigurare care este, sau a fost recent, angajat al clientului de asigurare într-o poziţie în care
exercita o influenţă directă şi semnificativă asupra subiectului misiunii.
• prestarea unui serviciu pentru un client care afectează direct misiunea de asigurare.

Exemple de circumstanţe care pot genera o ameninţare de reprezentare includ, dar nu sunt limitate la:
• promovarea acţiunilor într-o entitate cotată atunci când acea entitate este un client de audit al situaţiilor financiare .
• apărarea unui client de asigurare în cazul unor litigii sau în rezolvarea disputelor cu terţe părţi.

Exemple de circumstanţe care pot genera o ameninţare de familiaritate includ, dar nu sunt limitate la
următoarele situaţii:
• un membru al echipei misiunii care o relaţie de familie apropiată cu un director sau cu o altă persoană cu funcţie de
conducere din cadrul clientului sau este un afin al acestora;
• un membru al echipei misiunii care o relaţie de familie apropiată cu un director sau cu o altă persoană cu funcţie de
conducere din cadrul clientului sau este un afin al acestora, care este în poziţia de a exercita o influenţă directă şi
semnificativă asupra subiectului misiunii de asigurare;
• un fost partener al firmei care ocupă funcţia de director sau funcţionar al clientului sau este angajat într-o poziţie în
care exercită o influenţă directă şi semnificativă asupra subiectului misiunii;
• acceptarea unor cadouri sau a unui tratament preferenţial din partea clientului, cu excepţia cazului în care valoarea
acestora este nesemnificativă.
• asocierea de lungă durată a personalului cheie al echipei cu clientul de asigurare.

Exemple de circumstanţe care pot genera ameninţarea de intimidare includ, dar nu sunt limitate la:
• ameninţarea înlocuirii sau a concedierii în relaţie cu misiunea la un client;
• ameninţarea cu litigiul;
• exercitarea unei presiuni în vederea reducerii inadecvate a cantităţii de muncă executată pentru a reduce onorariile.
200.9 Un auditor profesionist de practică publică poate observa, de asemenea, că unele situaţii specifice dau naştere
unor ameninţări specifice privind respectarea unuia sau a mai multor principii fundamentale. Astfel de ameninţări
specifice este evident că nu pot fi clasificate. Fie în cadrul relaţiilor profesionale sau al celor de afaceri, , un auditor
profesionist de practică publică ar trebui să fie întotdeauna atent la astfel de cazuri şi ameninţări.
Măsurile de protecţie care pot elimina sau reduce la un nivel acceptabil acest gen de ameninţări se
împart în două mari categorii:
(a) măsuri de protecţie create de profesie, legislaţie sau reglementare; şi
(b) măsuri de protecţie aferente mediului de activitate.
Măsurile de protecţie create de profesie, legislaţie sau reglementare includ, dar nu sunt limitate la:
• cerinţe educaţionale, de pregătire profesională şi experienţă pentru accesul la profesie;
• cerinţe de dezvoltare profesională continuă;
• reglementări de guvernare corporativă;
• standarde profesionale;
• proceduri disciplinare şi de monitorizare profesională sau reglementară;
• revizuirea externă a rapoartelor, evaluărilor, comunicatelor sau informaţiilor întocmite de un auditor
profesionist de către o terţă parte împuternicită prin lege.
În mediul de activitate, măsurile de protecţie relevante variază de la caz la caz. Măsurile de protecţie din cadrul
mediului de activitate cuprind :
- măsuri de protecţie la nivelul firmei
- măsuri de protecţie specifice misiunii.
Un auditor profesionist de practică publică trebuie să-şi exercite raţionamentul pentru a determina modul în
care să abordeze cel mai bine o ameninţare identificată. În exercitarea acestui raţionament, un auditor profesionist de
practică publică trebuie să ia în consideraţie aspectele pe
care o terţă parte rezonabilă şi informată şi cunoştinţă despre toate informaţiile relevante, inclusiv semnificaţia
ameninţării şi măsurile de protecţie aplicate, ar ajunge la concluzia că sunt acceptabile. Această luare în consideraţie va
fi afectată de aspecte precum semnificaţia ameninţării, natura misiunii şi structura firmei.
Măsurile de protecţie la nivelul firmei, în mediului de lucru pot include:
• Conducerea firmei care subliniază importanţa conformităţii cu principiile fundamentale;

3
• Conducerea firmei care stabileşte premisa că membrii echipei de asigurare vor acţiona în interesul public;
• politici şi proceduri pentru implementarea şi monitorizarea controlului calităţii misiunilor;
• politici documentate cu privire la identificarea ameninţărilor la adresa conformităţii cu principiile fundamentale,
evaluarea importanţei acestor ameninţări şi identificarea şi aplicarea măsurilor de protecţie pentru a elimina sau reduce
până la un nivel acceptabil ameninţările, diferite de cele care sunt în mod evident lipsite de importanţă;
• pentru firmele care efectuează misiuni de asigurare , politici documentate privind independenţa , privind identificarea
ameninţărilor la adresa independenţei , evaluarea semnificaţiei acestor ameninţări şi evaluarea şi aplicarea măsurilor de
protecţie pentru a elimina sau reduce aceste ameninţări, altele decât cele care sunt în mod clar nesemnificativ , la un
nivel acceptabil;
• politici şi proceduri interne documentate care solicită conformitatea cu principiile fundamentale.
• politici şi proceduri care vor permite identificarea intereselor sau relaţiilor dintre firmă sau membrii echipelor de
misiune şi clienţi;
• politici şi proceduri pentru a monitoriza şi, atunci când este necesar, pentru a gestiona credibilitatea datelor privind
veniturile ce provin de la un singur client;
• utilizarea unor parteneri diferiţi şi echipe de misiune cu linii de raportare separate în vederea prestării serviciilor de
non-asigurare pentru un client de asigurare ;
• politici şi proceduri pentru a interzice indivizilor care nu sunt membrii ai unei echipei de misiune să influenţeze ‚într-
un mod inadecvat rezultatele misiunii;
• comunicarea la timp a politicilor şi procedurilor unei firme, inclusiv a oricăror modificări ale acestora, tuturor
partenerilor şi personalului profesional, şi instruirea şi pregătirea corespunzătoare a acestora în ceea ce priveşte astfel de
politici şi proceduri;
• desemnarea unui membru cu experienţă al conducerii care să fie responsabil pentru supravegherea funcţionării
adecvate a sistemului de control al calităţii din cadrul firmei;
• Consultarea partenerilor şi a personalului profesional al acelor clienţi de asigurare şi al entităţilor asociate faţă de care
trebuie să îşi păstreze independenţa ;
• un mecanism disciplinar pentru a promova a conformităţii cu politicile şi procedurile; şi
• politici şi proceduri publicate care să îi încurajeze şi să îi abiliteze pe angajaţi să comunice nivelelor superioare din
cadrul firmei orice problemă legată de conformitatea cu principiile fundamentale care îi preocupă.
Măsurile de protecţie specifice misiunii, în mediul de activitate pot include:
• implicarea unui auditor profesionist suplimentar pentru a revizui activitatea efectuată sau pentru oferi consiliere, dacă
este necesar;
• consultarea unei terţe părţi independente, cum ar fi un comitet de directori independenţi, un organ profesional de
reglementare sau un alt auditor profesionist;
• discutarea problemelor de etică cu persoane însărcinate cu guvernarea clientului;
• discutarea cu cei însărcinaţi cu guvernanţa din cadrul clientului a serviciilor prestate şi a mărimii onorariilor percepute;
• implicarea altei firme care să efectueze sau să re-efectueze o parte a misiunii;
• rotaţia personalului cu rol de conducere din cadrul echipei de asigurare .

7. Investigaţii şi sancţiuni pentru nerespectarea normelor de comportament.


Masurile disciplinare pot apare in urma unor probleme ca:
- nerespectarea normelor generale de baza si specifice aplicabile tuturor profesionistilor
contabili;
- nerespectarea regulilor de etica
- conduita discreditabila sau dezonoranta
Investigatiile disciplinare vor incepe, de obicei, ca rezultat al unor plangeri sau din oficiu.
Investigatiile pot fi facute verbal sau prin corespondenta. Intotdeauna se intiinteza atat membrul
impotriva caruia se face plangere, cat si pe cel care a facut plagerea. Acolo unde exista o disputa se
poate incerca o conciliere, fie prin comisiile e disciplina ale filialelor, fie prin consiliul de arbitraj a
acestora.
Conform ordonantei care reglementeaza activitatea expertilor contabili si a contabililor autorizati,
acestia raspund, in exercitarea profesiei, disciplinar, administrativ, civil si penal , dupa caz.
Sanctiunile disciplinare ce se aplica expertilor contabili si contabililor autorizati, in raport de cu
gravitatea abaterilor savarsite, sunt urmatoarele:
- mustrare
- avertisment scris

4
- suspendarea dreptului e a exercita profesia de expert contabil sau de contabil autorizat pe o
perioada de timp de la 3 luni la un an;
- interzicerea dreptului de a exercita profesia.

8. Care este structura Codului etic naţional al profesioniştilor contabili din România?
Codul este obligatoriu tutturor profesionistilor contabili indiferent de activitatile pe care le
desfasoara(contabilitate, audit, consultanta, etc) si indiferent cum isi desfasoara activitatea: ca liber-
profesionist sau ca angajat.
Cele 3 părţi care compun Codul se aplică după cum urmează:
- partea A – tuturor profesioniştilor contabili;
- partea B – numai profesioniştilor contabili liber- profesionişti;
- partea C – numai profesioniştilor contabili angajaţi.

9. Obligaţiile etice ale experţilor contabili şi contabililor autorizaţi, salariaţi.


Profesionisti contabili trebuie sa respecte politicile stabilite de catre organizatia (intreprinderea ) la
care isi desfasoara activitatea. Codul etic aplicabil nu impiedica un profesionist contabil angajat de
la indeplinirea responsabilitatilor in vederea realizarii scopurilor organizatiei angajatoare. Este de
preferat ca profesionistul contabil angajat sa incurajeze o cultura bazata pe etica in organizatia
angajatoare iar posibilile conflicte de interese sa fie transpuse in politici ale organizatiei. Daca
asemenea politici nu rezolva conflictul etic, trebuie sa tina cont de urmatoarele:
- sa analizeze problema conflictuala cu superiorul ierarhic imediat. Daca problema nu este rezolvata
la acest nivel si profesionistul contabil decide sa prezinte situatia nivelului urmator de conducere ,
superiorul ierarhic imediat trebuie sa fie instiintat despre aceasta decizie .
Daca se descopera ca seful ierarhic superior este implicat in problema conflictuala, profesionistul
contabil trebuie sa prezinte problema la nivelul imediat superior din conducere. Cand seful ierarhic
superior este seful Biroului Executiv (sau similar) urmatorul nivel superior care poate controla
activitatea poate sa fie Comitetul Executiv , Consiliul Director , Directorii Ne-executivi , Consiliul
de Administratie , Comitetul Actionarilor etc.
- sa solicite consultanta sau consiliere , pe baza confidentiala, de la un consilier independent sau de
la organismul profesional contabil, pentru a obtine o intelegere a posibilelor evolutii alesituatiei.
- daca dupa epuizare completa a tuturor posibilitatilor de control intern conflictul de etica mai
exista , in ultima instanta profesionistul contabil nu poate avea alta solutie la unele probleme
semnificative (de e. frauda) decat sa-si dea demisia si sa prezinte un memeorandum informativ unui
reprezentant corespunzator al acelei organizatii (intreprinderi )
- orice profesionist contabil intr-un post superior de conducere trebuie sa incerce sa se asigure ca, in
cadrul organizatiei in care isi desfasoara activitatea sunt stabilite politici in vederea rezolvarii
conflictelor .
Membrii Federatiei Internationale a Contabililor care se confrunta cu conlicte de etica trebuiesa aiba
acces la activitati confindentiale de consiliere . In acest sens , in cadrul C.E.C.C.A.R, functioneaza
Comisia de etica profesionala , Comisii de apel, Tribunalul arbitral si Comisiei de disciplina

10. Rolul şi importanţa dosarului exerciţiului.


Dosarul exerciţiului cuprinde toate elementele unei misiuni, a căror utilitate nu depăşeşte exerciţiul
controlat; el permite ansamblarea tuturor lucrărilor, de la organizarea misiunii la sinteză şi
formularea raportului.
Dosarul exerciţiului este indispensabil pentru:mai buna organizare şi control ale misiunii;
documentarea lucrărilor efectuate, deciziilor luate şi asigurarea că programul s-a derulat fără
omisiuni;înlesnirea muncii în echipă şi supervizarea lucrărilor date la colaboratori;
justificarea opiniei emise şi redactarea raportului.

5
11. Rolul şi importanţa dosarului permanent.
Unele informaţii şi documente primite sau analizate în cursul diferitelor etape ale misiunii pot fi
folosite pe toată durata mandatului. Ele nu au deci nevoie să fie cercetate în fiecare an. Clasarea lor
într-un dosar separat, dosarul permanent, permite utilizarea lor ulterioară după aducerea sa la zi.
Dosarul permanent permite deci evitarea repetării în fiecare an a unor lucrări şi transmiterea de la un
exerciţiu la altul a elementelor de recunoaştere a intreprinderii.

12. Structura dosarului exerciţiului.


Dosarul exerciţiului este bine să fie împărţit pe secţiuni (părţi) pentru a uşura utilizarea sa. În general
se foloseşte o împărţire în 10 secţiuni (părţi) simbolizate de la A la J, astfel:
EA (dosarul exerciţiului, Secţiunea A) intitulată “Acceptarea misiunii”;
EB (dosarul exerciţiului, Secţiunea B) intitulată “Sinteza misiunii şi rapoarte”;
EC (dosarul exerciţiului, Secţiunea C) intitulată “Orientare şi planificare”;
ED (dosarul exerciţiului, Secţiunea D) intitulată “Evaluarea riscului legat de control”;
EE (dosarul exerciţiului, Secţiunea E) intitulată “Controale substantive”;
EF (dosarul exerciţiului, Secţiunea F) intitulată “Utilizarea lucrărilor altor profesionişti”;
EG (dosarul exerciţiului, Secţiunea G) intitulată “Verificări şi informaţii specifice”;
EH (dosarul exerciţiului, Secţiunea H) intitulată “Lucrările de sfârşit de misiune”;
EI (dosarul exerciţiului, Secţiunea I) intitulată “Intervenţii cerute prin reglementări diverse”;
EJ (dosarul exerciţiului, Secţiunea J) intitulată “Controlul conturilor consolidate”;

13. Structura dosarului permanent.


Dosarul permanent se organizează în secţiuni (părţi) care uşurează clasarea documentelor şi
consultarea lor. Fiecare secţiune poate fi materializată printr-un despărţitor comportând un sumar al
conţinutului. Ţinerea la zi se efectuează pe sumar, indicând data introducerii documentului.
Dosarul permanent se subdivide în sapte secţiuni pentru a facilita lectura şi controlul din partea
organismului profesional, după cum urmează:
PA (dosarul permanent, Secţiunea A) intitulată “Generalităţi”;
PB (dosarul permanent, Secţiunea B) intitulată “Documente privind controlul intern”;
PC (dosarul permanent, Secţiunea C) intitulată “Situaţii financiare şi rapoarte privind exerciţiile
precedente”;
PD (dosarul permanent, Secţiunea D) intitulată “Analize permanente”;
PE (dosarul permanent, Secţiunea E) intitulată “Fiscal şi social”;
PF (dosarul permanent, Secţiunea F) intitulată “Juridice”;
PG (dosarul permanent, Secţiunea G) intitulată “Intervenţii externi”;

14. Elementele de bază ale raportului de audit într-o misiune de audit statutar.
Raportul unei misiuni de audit de bază trebuie să conţină în mod obligatoriu următoarele elemente
de bază:
• titlul,
• destinatarul,
• paragraful introductiv,
1. identificarea situaţiilor financiare auditate;
2. o declaraţie privind responsabilitatea conducerii entităţii, precum şi responsabilitatea
auditorului.

• paragraful cuprinzând natura şi întinderea lucrărilor de audit,


1. o referire la ISA sau la standardele ori practicile naţionale de audit relevante;
2. o prezentare a raportului de audit efectuat
6
• paragraful opiniei, care contine
1. o trimitere la cadrul general de raportare financiară utilizat pentru întocmirea situaţiilor
financiare (inclusiv identificarea ţării de origine3 a cadrului de raportare financiare atunci
când cadrul utilizat nu este reprezentat de Standardele Internaţionale de Contabilitate); şi
2. o exprimare a opiniei asupra situaţiilor financiare
• semnătura,
• adresa şi
• data raportului.
Exemplu
“RAPORT AL AUDITORULUI
(DESTINATAR)
Am auditat bilanţul anexat1 al societăţii ABC la data de 31 decembrie 20X1, precum şi
contul de profit şi pierdere şi situaţia fluxurilor de numerar aferente, pentru anul încheiat.
Responsabilitatea pentru aceste situaţii financiare revine conducerii societăţii.
Responsabilitatea noastră este de a prezenta o opinie asupra acestor situaţii financiare în baza
auditului efectuat.
Auditul nostru a fost desfăşurat în concordanţă cu Standardele Internaţionale de Audit (sau
se face trimitere la standarde sau practici naţionale relevante). Aceste Standarde cer
planificarea şi efectuarea auditului în scopul obţinerii unei certificări rezonabile, conform
căreia situaţiile financiare nu conţin denaturări semnificative. Un audit include examinarea,
pe baza de teste, a probelor de audit ce susţin sumele şi informaţiile prezentate în situaţiile
financiare. Un audit include, de asemenea, evaluarea principiilor contabile folosite şi a
estimărilor făcute de către conducere, precum şi evaluarea prezentării generale a situaţiilor
financiare. Considerăm că auditul nostru constituie o bază rezonabilă pentru exprimarea
opiniei noastre.
În opinia noastră, situaţiile financiare prezintă o imagine fidelă (sau “prezintă cu fidelitate,
sub toate aspectele semnificative”) poziţia financiară a societăţii la 31 decembrie 20X1 şi
rezultatele din exploatare, precum şi fluxurile de numerar pentru anul încheiat, în
conformitate cu Standardele Internaţionale de Contabilitate (sau [titlul cadrului de raportare,
cu trimitere la ţara de origine2]) (şi sunt în conformitate cu…).3
AUDITOR
Data
Adresa”

15. Opinia defavorabilă: motive, mod de prezentare.


O opinie defavorabila(contrară) trebuie exprimată atunci când efectul unui dezacord este atât
de semnificativ şi de profund pentru situaţiile financiare, încât auditorul concluzionează că nu
este oportună exprimarea unei opinii cu rezerve în scopul prezentării naturii incomplete sau
denaturate a situaţiilor financiare.
Auditorul poate să nu fie de acord cu conducerea cu privire la aspecte cum ar fi acceptabilitatea
politicilor contabile selectate, metodele de aplicare a acestora sau adecvarea prezentării informaţiilor
în situaţiile financiare. În cazul în care aceste dezacorduri sunt semnificative pentru situaţiile
financiare, auditorul trebuie să exprime o opinie cu rezerve sau o opinie contrară.

2
3

7
O astfel de opinie datorată de exemplu dezacordului asupra principiilor contabile, se poate prezenta
astfel:
“Astfel, cum este explicat în nota “X”, nu s-au constatat amortismente în situaţiile financiare.
Această practică nu este, în opinia noastră, în acord cu Normele de amortizare a capitalului
imobilizat în active corporale. Cheltuielile aferente, pe baza unui amortisment linear şi a unei cote
de …. pentru clădiri şi …. pentru utilaje, trebuia să se ridice la suma de …., pentru exerciţiul
încheiat la 31 decembrie 200… . În consecinţă, amortismentele cumulate trebuiau să se ridice la ….
mil. lei, iar pierderea exerciţiului şi pierderile cumulate la …. mil. lei.
După părerea noastră, datorită incidenţei faptelor menţionate în paragraful precedent, situaţiile
financiare nu dau o imagine fidelă situaţiei financiare a societăţii la 31 decembrie 200…, contului de
profit şi pierdere, pentru exerciţiul încheiat la această dată, şi nu sunt conforme cu prevederile legale
şi statutare.”
Dezacordul asupra Politicilor Contabile – Prezentare a Informaţiilor Necorespunzătoare –

Opinie Contrară

“Am auditat …(restul cuvintelor sunt aceleaşi cu cele ilustrate în paragraful introductiv,

paragraful 28 de mai sus).

Am desfăşurat auditul în concordanţă cu …(restul cuvintelor sunt aceleaşi cu cele ilustrate în

paragraful referitor la sfera, paragraful 28 de mai sus).

(Paragraf(paragrafe) în care se discuta dezacordul)

În opinia noastră, datorită efectelor aspectelor discutate în paragraful(paragrafele) precedent(e),


situaţiile financiare nu prezintă o imagine fidelă (sau „nu prezintă cu fidelitate”) a poziţiei
financiare a societăţii la 31 decembrie 19X1, a rezultatelor din exploatare şi a fluxurilor de
numerar pentru anul încheiat la data respectivă, în conformitate cu Standardele Internaţionale de
Contabilitate (sau [titlul cadrului de raportare financiară, cu trimitere ţara de origine4]) (şi nu sunt
în conformitate cu

16. Imposibilitatea exprimării unei opinii: motive, mod de prezentare.


Imposibilitatea de a exprima o opinie trebuie declarată atunci când efectul posibil al limitării
sferei este atât de semnificativ şi cuprinzător, încât auditorul nu a putut să obţină suficiente
probe de audit corespunzătoare şi, prin urmare, nu poate exprima o opinie asupra situaţiilor
financiare
Limitarea sferei activităţii auditorului poate fi impusă uneori de către entitate (de exemplu, atunci
când termenii angajamentului specifică faptul că auditorul nu va efectua o procedură de audit pe
care o consideră ca fiind necesară). Totuşi, atunci când limitarea inclusă în termenii unei propuneri
de angajament este de aşa natură încât auditorul consideră că se află în imposibilitatea exprimării
unei opinii, auditorul, de regulă, nu va accepta un angajament astfel limitat ca un angajament de
audit, decât dacă este impus prin statut. De asemenea, un auditor statutar nu va accepta un astfel de
angajament de audit, atunci când limitarea încalcă obligaţiile statutare ale auditorului.
O limitare a sferei poate fi impusă de circumstanţe (de exemplu, atunci când numirea auditorului se
face ulterior momentului inventarierii stocurilor, iar auditorul nu poate participa la inventariere. O
4

8
limitare poate să apară, de asemenea, atunci când, conform opiniei auditorului, evidenţele contabile
sunt necorespunzătoare sau atunci când auditorul se află în imposibilitatea de a desfăşura
procedurile de audit considerate ca fiind necesare. În aceste circumstanţe, auditorul va încerca să
desfăşoare proceduri alternative rezonabile pentru a obţine probe de audit corespunzătoare şi
suficiente pentru a susţine o opinie fără rezerve.
Atunci când există o limitare a sferei activităţii auditorului ce necesită exprimarea unei opinii cu
rezerve sau declararea imposibilităţii de exprimare a unei opinii, raportul auditorului trebuie să
prezinte limitarea şi să indice posibilele ajustări ale situaţiilor financiare ce ar fi putut fi determinate
ca fiind necesare dacă respectiva limitare nu ar fi existat.
O astfel de opinie datorată limitării întinderii lucrărilor se poate prezenta astfel:
“Noi nu am fost în măsură să asistăm la inventarul fizic, nici să procedăm la confirmarea directă a
conturilor de clienţi, din cauza limitării întinderii lucrărilor noastre, impusă de către direcţiune.
Având în vedere importanţa faptelor expuse mai sus, noi nu ne exprimăm opinia asupra conturilor
anuale.”
Limitarea sferei – imposibilitatea de a exprima o opinie

“Am fost angajaţi să audităm bilanţul anexat al Societăţii ABC la data de 31 decembrie 20X1,
contul de profit şi pierdere şi situaţia fluxurilor de numerar pentru anul încheiat la acea dată.
Aceste situaţii financiare constituie responsabilitatea conducerii societăţii. (Se omite formularea prin
care se stabileşte responsabilitatea pentru auditor).

(Paragraful în care se discută sfera angajamentului de audit va fi omis sau modificat în


concordanţă cu circumstanţele respective.)

(Se adaugă paragraful în care se discută limitarea sferei, după cum urmează:)

Nu am putut urmări toate inventarele fizice şi confirma toate conturile de creanţe datorită
limitărilor în sfera activităţii noastre create de societate.

Datorită semnificaţiei aspectelor discutate în paragraful precedent, nu exprimăm o opinie cu


privire la situaţiile financiare.

17. Opinia cu rezerve: motive, mod de prezentare.


O opinie cu rezerve trebuie exprimată atunci când auditorul ajunge la concluzia că nu poate fi
exprimată o opinie fără rezerve, dar că efectul oricărui dezacord cu conducerea sau limitarea
sferei nu este atât de semnificativ şi de profund, încât să necesite o opinie contrară sau
declararea imposibilităţii de a exprima o opinie.
Atunci când există o limitare a sferei activităţii auditorului ce necesită exprimarea unei opinii
cu rezerve sau declararea imposibilităţii de exprimare a unei opinii, raportul auditorului
trebuie să prezinte limitarea şi să indice posibilele ajustări ale situaţiilor financiare ce ar fi
putut fi determinate ca fiind necesare dacă respectiva limitare nu ar fi existat
24. Rezervele se prezintă înaintea paragrafului de opinie. În astfel de cazuri, paragraful opiniei se
formulează astfel:

9
Exemplu de rezerve datorate limitării întinderii lucrărilor:
“Noi nu am putut asista la inventarul fizic din 31 decembrie 200…, căci noi am fost desemnaţi
auditori ulterior acestei date. Ţinând seama de natura documentelor contabile ale societăţii, noi
am putut controla cantităţile prin alte proceduri.
După părerea noastră, cu excepţia incidenţei ajustărilor care ar fi putut fi necesare, dacă noi am
fi putut efectua controlul fizic al cantităţilor, situaţiilor financiare dau o imagine fidelă poziţiei şi
situaţiei financiare a societăţii la 31 decembrie 200…, cât şi contului de profit şi pierdere pentru
exerciţiul încheiat la această dată şi sunt conforme cu prevederile legale şi statutare”.
Exemplu de rezerve datorate dezacordului cu conducerea entităţii auditate:
“Astfel, cum este explicat în nota “X” anexată, nu s-au constatat amortismente în situaţiile
financiare. Această practică nu este, în opinia noastră, în acord cu Normele de amortizare a
capitalului imobilizat în active corporale. Cheltuielile aferente, pe baza unui amortisment linear
şi al unei cote de …. pentru clădiri şi …. pentru utilaje, trebuie să se ridice la suma de …. pentru
exerciţiul încheiat la 31 decembrie 200… . În consecinţă, amortismentele cumulate trebuie să se
ridice la …. mil. lei, iar pierderile exerciţiului şi pierderile cumulate la …. mil. lei.
După părerea noastră, cu excepţia incidenţei asupra conturilor anuale, a faptelor menţionate în
paragraful precedent, conturile anuale dau o imagine fidelă poziţiei şi situaţiei financiare a
societăţii la 31 decembrie 200…, cât şi contului de profit şi pierdere pentru exerciţiul încheiat la
această dată, şi sunt conforme cu prevederile legale şi statutare.”

18. Opinia fără rezerve: semnificaţie, mod de prezentare.


O opinie fără rezerve trebuie exprimată, atunci când auditorul ajunge la concluzia că situaţiile
financiare prezintă o imagine fidelă (sau prezintă cu fidelitate, sub toate aspectele
semnificative), în concordanţă cu cadrul general de raportare financiară stabilit. O opinie fără
rezerve indică, de asemenea, în mod implicit, că orice modificări ce apar în principiile contabile sau
în metodele de aplicare a acestora, precum şi efectele respectivelor modificări au fost determinate şi
prezentate corespunzător în situaţiile financiare.
“După părerea noastră, conturile anuale dau o imagine fidelă (sau prezintă în mod sincer, în toate
aspectele lor semnificative), poziţiei şi situaţiei financiare a societăţii la 31 decembrie 200… precum
şi rezultatelor acestor operaţii şi fluxurilor de trezorerie pentru exerciţiul închis la această dată, în
conformitate cu normele internaţionale (sau naţionale) de contabilitate”.
Un model de raport a fost prezentat la intrebarea 14.

19. Opinia fără rezerve dar cu un paragraf de observaţii: semnificaţie, mod de prezentare.
În unele cazuri, raportul de audit poate fi modificat, adăugând un paragraf de observaţii al cărui
obiectiv este de a lămuri cititorul asupra unui punct privind conturile anuale, expus de o manieră
detaliată în anexă. Adăugarea unui astfel de paragraf nu afectează opinia auditorului; aceasta se
situează de preferinţă după paragraful de opinie şi precizează, în general, că acesta nu constituie o
rezervă.
Acest tip de opinie se formulează atunci când apar elemente care însă nu afectează opinia
auditorului; paragraful de observaţii se situează, de regulă, după paragraful de opinie.
Forma de prezentare a paragrafului de opinie în acest caz este următoarea:
“Fără să exprimăm o rezervă asupra situaţiil;or financiare, noi atragem atenţia asupra notei “X” din
anexă. Societatea face obiectul unui proces în care este acuzată de infracţiune în utilizarea brevetelor
şi în care i se pretinde vărsarea redevenţelor şi daunelor de interese; societatea a angajat o contra-
acţiune şi audierile preliminare, cât şi procedurile juridico-administrative ale celor două acţiuni sunt

10
în curs. Rezultatul final al acestei afaceri nu poate, în prezent, să fie determinatşi, în consecinţă, nu
au fost constituite provizioane pentru acoperirea cheltuielilor care ar putea să rezulte”.
Auditorul trebuie să modifice raportul auditorului prin adăugarea unui paragraf pentru a
sublinia un aspect semnificativ privind o problemă de continuitate a activităţii.
Auditorul trebuie să aibă în vedere modificarea raportului auditorului prin adăugarea unui
paragraf, în cazul în care există o incertitudine semnificativă (alta decât o problemă de
continuitate a activităţii), a cărei rezoluţie depinde de evenimente viitoare şi care poate afecta
situaţiile financiare. O incertitudine este un aspect a cărui rezolvare depinde de acţiuni sau
evenimente viitoare ce nu sunt sub controlul direct al entităţii, dar care pot afecta situaţiile
financiare.
O ilustrare a unui paragraf de evidenţiere a unui aspect, în cazul unei incertitudini semnificative în
raportul auditorului, este următoarea:
“În opinia noastră… (restul cuvintelor sunt aceleaşi cu cele ilustrate în paragraful referitor la
opinie din raportul prezentat la intrebarea 14).
“Fără a ne exprima rezerve în opinia noastră, atragem atenţia asupra Notei X din situaţiile
financiare. Compania este dată în judecată fiind acuzată de încălcarea unor drepturi de licenţă,
cerându-se plata redevenţelor şi pagube punitive. Compania a întreprins o acţiune de întâmpinare
şi au avut loc audieri preliminare, fiind în desfăşurare procese în cazul ambelor acţiuni. În
prezent, nu pot fi determinate rezultatele, iar în situaţiile financiare nu s-au constituit provizioane
pentru nici una din obligaţiile ce pot rezulta.”
(O ilustrare a unui paragraf de evidenţiere a aspectelor referitoare la principiul continuităţii
activităţii este stabilită în Standardul de audit 570 “Principiul continuităţii activităţii”.)

Adăugarea unui paragraf de evidenţiere a aspectelor privind principiul continuităţii activităţii sau o
incertitudine semnificativă este, de regulă, adecvată pentru a fi îndeplinite responsabilităţile de
raportare ale auditorului referitoare la astfel de aspecte. Totuşi, în cazuri extreme, cum ar fi situaţiile
care implică incertitudini multiple ce sunt semnificative pentru situaţiile financiare, auditorul poate
considera adecvat să nu exprime o opinie în loc de a adăuga un paragraf de evidenţiere a aspectelor.
În plus faţă de folosirea unui paragraf de evidenţiere a aspectelor care afectează situaţiile financiare,
auditorul poate, de asemenea, să modifice raportul de audit utilizând un paragraf de evidenţiere, de
preferat după paragraful referitor la opinie, pentru alte aspecte decât cele ce afectează situaţiile
financiare. De exemplu, dacă este necesară amendarea altor informaţii dintr-un document ce conţine
situaţii financiare auditate, iar entitatea refuză aceasta, auditorul va avea în vedere includerea în
raportul său a unui paragraf de evidenţiere care să descrie inconsistenţa semnificativă. Un paragraf
de evidenţiere a unor aspecte poate fi, de asemenea, folosit atunci când există responsabilităţi
suplimentare statutare de raportare.

20. Paragraful opiniei: tipuri de opinie.


Într-o misiune de audit de bază există două forme de exprimare a opiniei asupra situaţiilor financiare
care au aceeaşi valoare: “dau o imagine fidelă” sau “prezintă în mod sincer în toate aspectele lor
semnificative”.
Există 4 tipuri de opinie:
-opinia fără rezerve;
-opinia cu rezerve;
-opinia defavorabilă;
-imposibilitatea de a exprima o opinie.
11
21. Paragraful privind natura şi întinderea lucrărilor de audit.
Acest paragraf cuprinde referenţialul de audit utilizat, respectiv Standardele Internaţionale de Audit
sau norme şi practici naţionale, precum şi descrierea lucrărilor de către auditor.
Raportul auditorului trebuie să descrie întinderea lucrărilor de audit, indicând că ele au fost
îndeplinite conform Standardelor Internaţionale de Audit sau conform normelor sau practicilor
naţionale.
“Întinderea lucrărilor” dă posibilitatea pentru auditor să pună în operă procedurile de audit judecate
ca necesare în condiţiile concrete date. Cititorul are în fapt nevoie să se asigure că auditul a fost
făcut conform normelor şi practicilor în materie; dacă aceasta nu rezultă în mod clar, se presupune
că normele şi practicile utilizate sunt cele din ţara indicată prin adresa auditorului.
Raportul trebuie să precizeze că auditul a fost planificat şi executat de o manieră care să asigure în
mod rezonabil că situaţiile financiare nu comportă anomalii semnificative.
Raportul de audit trebuie să descrie auditul, ca presupunând:
-examenul, pe bază de sondaje, a elementelor probante care justifică sumele şi informaţiile conţinute
în situaţiile financiare;
-evaluarea principiilor şi metodelor contabile folosite pentru elaborarea situaţiilor financiare;
-evaluarea estimărilor semnificative făcute de conducere pentru a stabili situaţiile financiare;
-revederea prezentării de ansamblu a situaţiilor financiare.
Raportul trebuie să indice că auditul efectuat furnizează o bază rezonabilă a expresiei de opinie.
Acest paragraf poate, de exemplu, avea formularea următoare:
“Noi am realizat auditul conform Standardelor Internaţionale de Audit (sau se poate face referire la
normele sau practicile naţionale).
Aceste standarde (norme) precizează că auditul nostru trebuie să fie planificat şi realizat în scopul de
a obţine o asigurare rezonabilă că, situaţiile financiare nu comportă anomalii semnificative. Un audit
constă în a exprima, pe bază de sondaje, elementele probante care să justifice sumele şi informaţiile
conţinute în situaţiile financiare; el constă, de asemenea, în a evalua principiile şi metodele contabile
folosite şi estimările semnificative făcute de către conducerea entităţii, pentru închiderea situaţiilor
financiare, cât şi în a efectua o revedere a prezentării de ansamblu a acestora.
Estimăm că auditul efectuat furnizează o bază rezonabilă a exprimării opiniei noastre.”

22. Paragraful introductiv al raportului de audit statutar.


Acest paragraf cuprinde identificarea situaţiilor financiare auditate precum şi o menţiune a
responsabilităţilor conducerii entităţii auditate şi ale auditorului.
Raportul de audit trebuie să identifice situaţiile financiare ale entităţii, care au făcut obiectul
auditului, cât şi data şi perioada acoperite prin aceste documente.
Raportul trebuie să menţioneze că situaţiile financiare sunt în sarcina (responsabilitatea) conducerii
entităţii şi că responsabilitatea auditorului este ca, pe baza auditului efectuat, să exprime o opinie
asupra acestor situaţii financiare.
Situaţiile financiare constituie reprezentarea faptelor de către conducere. Pregătirea lor presupune că
direcţiunea face estimări contabile şi aduce judecăţi care au o incidenţă semnificativă, că ea
stabileşte principiile şi metodele contabile potrivite, care trebuie să fie utilizate pentru pregătirea
situaţiilor financiare. Dimpotrivă, responsabilitatea auditorului este de a audita aceste situaţii
financiare, încât să poată exprima asupra acestora o opinie.
Acest paragraf poate, de exemplu, avea formularea următoare:
“Noi am procedat la auditarea situaţiilor financiare ale societăţii “X”, încheiate la 31 decembrie
200…, aşa cum sunt prezentate în anexele la prezentul Raport. Aceste situaţii financiare au fost
stabilite sub responsabilitatea conducerii entităţii. Responsabilitatea noastră este, ca pe baza
auditului nostru, să exprimăm o opinie asupra acestor conturi anuale”.

12
23. Conţinutul raportului de audit.
Raportul de audit trebuie să conţină:
-relaţia contractuală de executare a misiunii de audit;
-observaţiile reieşite din diverse verificări;
-informaţiile a căror menţiune în raport este prevăzută expres de lege;
-oferirea garanţiei pentru acţionari şi terţi că un personal calificat a obţinut asigurarea că situaţiile
financiare oferă o imagine fidelă, clară şi completă poziţiei financiare, performanţelor şi situaţiei
financiare generale a intreprinderii;
-menţiunea că situaţiile financiare auditate sunt anexate la raportul de audit.
Din raportul de audit trebuie să rezulte în mod clar:
-menţionarea responsabilităţilor pentru auditor şi pentru conducerea intreprinderii;
-descrierea obiectivelor şi natura misiunii de audit;
-situaţiile care fac să apară incertitudini;
-natura şi locul observaţiilor în raport.

24. Rolul raportului de audit.


Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 700 stabileşte procedurile şi principiile fundamentale şi
modalităţile lor de aplicare cu privire la forma şi conţinutul raportului auditorului independent emis
pe baza concluziilor rezultate din auditarea situaţiilor financiare ale unei entităţi (misiunea de bază).
Cele mai multe din prevederile acestui standard pot fi adaptate la rapoartele emise şi în cazul unor
misiuni de audit diferite de misiunea de bază.
Raportul de audit are un triplu rol:
-instrument de comiunicare cu utilizatorii situaţiilor financiare emise de entitatea auditată, respectiv
cu publicul, precum şi cu acţionarii pentru decizii economice;
-instrument de confirmare a încrederii publicului şi acţionarilor în situaţiilor financiare prezentate de
o entitate;
-instrument de identificare a responsabilităţilor pentru auditor şi pentru conducerea entităţii auditate.
Răspunderea conducerii entităţii auditate se referă la întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare.
Responsabilităţile auditorului sunt de trei naturi:
-responsabilitatea de bază; pentru opinia sa în legătură cu situaţiile financiare auditate;
-responsabilităţi secundare care au următoarele caracteristici: rezultă din texte de legi, reglementări
diverse sau norme ale organismului profesional; nu necesită tehnici şi proceduri diferite de cele
folosite pentru misiunea de audit de bază; nu presupune exprimarea unei opinii distincte (opinia este
implicită ca, de exemplu, răspunsul la obligaţia legală de verificare dacă registrele contabile au fost
ţinute corect şi la zi);
-responsabilităţi adiţionale care au următoarele caracteristicii: rezultă din texte de legi şi alte
reglementări, pot fi abordate tehnici şi proceduri care nu sunt obligatorii pentru misiunea de bază;
presupun exprimarea în mod explicit a unei opinii sau concluzii; raportarea se poate face separat sau
poate fi integrată în raportul de audit (în cuprins sau în anexe la acesta). De exemplu, conformitatea
cu unele reglementări specifice (piaţa de capital, bănci, asigurări etc.) sau raportul asupra controlului
intern.

25. Elementele posterioare închiderii exerciţiului.


Standardul Internaţional de Contabilitate (IAS) nr. 10 stabileşte tratamentul în situaţiile financiare a
evenimentelor favorabile şi nefavorabile care survin după data închiderii exerciţiului, care pot fi de
două tipuri:
-evenimente care furnizează informaţii în legătură cu fapte care existau la data închiderii
exerciţiului; sunt acele evenimente care aduc o mai amplă confirmare a circumstanţelor existente la
data închiderii;

13
-evenimente care furnizează informaţii bazate pe fapte survenite după data închiderii exerciţiului;
sunt evenimente care indică circumstanţe noi, apărute după data închiderii.
Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 560 stabileşte obligaţiile pentru auditor de a lua în
considerare incidenţele evenimentelor posterioare închiderii exerciţiului, atât asupra situaţiilor
financiare cât şi asupra raportului său, distingându-se trei etape:
-fapte descoperite până la data raportului de audit;
-fapte descoperite după data raportului de audit, dar înaintea publicării situaţiilor financiare;
-fapte descoperite după publicarea situaţiilor financiare.

Evenimente care apar până la data emiterii raportului auditorului


Auditorul trebuie să efectueze proceduri menite să furnizeze probe de audit suficiente şi
adecvate asupra faptului că au fost identificate toate evenimentele care apar până la data
raportului auditorului şi care pot necesita ajustarea situaţiilor financiare sau prezentarea în
situaţiile financiare. Aceste proceduri vin să completeze procedurile de rutină care pot fi aplicate
tranzacţiilor specifice care apar după sfârşitul perioadei pentru a obţine probe de audit referitoare la
soldurile conturilor la sfârşitul perioadei, de exemplu, testarea stocurilor în vederea respectării
separării exerciţiilor şi plăţile către creditori. Totuşi, nu se aşteaptă ca auditorul să efectueze o
revizuire continuă a tuturor aspectelor asupra cărora procedurile aplicate anterior au furnizat
concluzii satisfăcătoare.
Procedurile pentru identificarea evenimentelor care pot necesita ajustări ale situaţiilor financiare sau
prezentări în situaţiile financiare vor fi efectuate cât mai aproape posibil de data raportului
auditorului şi, de obicei, includ următoarele:
• Revizuirea procedurilor stabilite de conducere pentru a asigura identificarea evenimentelor
ulterioare.
• Citirea proceselor verbale ale Adunărilor Generale ale Acţionarilor, ale Consiliului de
Administraţie, ale consiliului director şi ale comitetelor de audit şi comitetelor executive,
ţinute după sfârşitul perioadei şi investigarea aspectelor discutate la întruniri pentru care
procesele verbale nu sunt încă disponibile.
• Citirea celor mai recente situaţii financiare interimare disponibile ale entităţii şi, dacă se
consideră necesar şi adecvat, a previziunilor, prognozelor fluxurilor de numerar şi a altor
rapoarte conexe ale conducerii.
• Investigarea avocaţilor firmei cu privire la litigii sau revendicări, sau extinderea unor anchete
orale sau scrise desfăşurate anterior cu aceştia.
• Investigarea conducerii cu privire la apariţia de evenimente ulterioare care ar putea afecta
situaţiile financiare. Exemple de investigaţii ale conducerii asupra acestor aspecte specifice
sunt:
- Starea curentă a elementelor care au fost contabilizate pe baza unor date preliminare sau
neconcludente.
- Dacă s-au contractat noi angajamente, împrumuturi sau garanţii.
- Dacă au avut loc vânzări de active sau sunt planificate astfel de vânzări.
- Dacă au fost emise noi acţiuni sau obligaţiuni sau a fost realizat un contract de fuziune
sau de lichidare sau este planificat un astfel de contract.
- Dacă există active rechiziţionate de guvern sau dacă au fost distruse, de exemplu, de
inundaţii sau incendii.

14
- Dacă au apărut condiţii noi în ceea ce priveşte ariile de risc şi contingenţele.
- Dacă au fost efectuate ajustări contabile neobişnuite sau se au în vedere astfel de
ajustări.
- Dacă au apărut sau este posibil să apară evenimente care ar aduce în discuţie gradul de
adecvare a politicilor contabile utilizate în situaţiile financiare aşa cum ar fi, de exemplu,
cazul în care astfel de evenimente aduc în discuţie validitatea principiului continuităţii
activităţii.
Atunci când o componentă, cum ar fi o divizie, sucursală sau filială este audiată de un alt auditor,
auditorul va lua în considerare procedurile celuilalt auditor în ceea ce priveşte evenimentele după
sfârşitul perioadei, precum şi necesitatea de a informa celălalt auditor asupra datei planificate pentru
raportul de audit.
Atunci când auditorul descoperă evenimente care afectează în mod semnificativ situaţiile
financiare, acesta va evalua dacă evenimentele sunt contabilizate corespunzător şi prezentate
adecvat în situaţiile financiare.
Fapte descoperite după data de emitere a raportului auditorului, dar înaintea publicarii situaţiilor
financiare
Auditorul nu are nici o responsabilitate de a efectua proceduri sau investigări în ceea ce priveşte
situaţiile financiare după data raportului de audit. Pe parcursul perioadei scurse de la data raportului
auditorului şi până la data emiterii situaţiilor financiare, responsabilitatea de a informa auditorul
despre faptele care pot afecta situaţiile financiare aparţine conducerii întreprinderii.
Atunci când, după data raportului de audit, dar înaintea publicarii situaţiilor financiare,
auditorul descoperă fapte care pot afecta semnificativ situaţiile financiare, acesta va evalua
dacă situaţiile financiare necesită a fi modificate, va discuta problema cu conducerea şi va
acţiona adecvat circumstanţelor.
Atunci când conducerea modifică situaţiile financiare, auditorul va efectua procedurile necesare în
circumstanţele respective şi va furniza conducerii un nou raport asupra situaţiilor financiare
modificate. Noul raport al auditorului nu va fi datat mai devreme de data la care au fost semnate sau
aprobate situaţiile financiare modificate şi, în mod corespunzător, procedurile la care se face referire
în paragrafele 4 şi 5 vor fi extinse până la data noului raport al auditorului.
Atunci când conducerea nu modifică situaţiile financiare în circumstanţele în care auditorul
consideră că acestea necesită a fi modificate, iar raportul auditorului nu a fost transmis către
entitate, auditorul trebuie să exprime o opinie cu rezerve sau una contrară.
Atunci când raportul auditorului a fost transmis entităţii, auditorul va notifica acele persoane
responsabile în ultimă instanţă de întreaga evoluţie a entităţii de a nu emite situaţii financiare şi
raportul auditorilor către terţe părţi. Dacă situaţiile financiare sunt ulterior transmise, auditorul
trebuie să ia măsuri pentru a preveni terţele părţi să nu se bazeze pe raportul auditorului. Măsura
luată va depinde de drepturile legale şi de obligaţiile auditorului, precum şi de recomandările
avocatului acestuia.

Fapte descoperite după publicarea situaţiilor financiare


După publicarea situaţiilor financiare, auditorul nu mai are nici o obligaţie de a face cercetări în ceea
ce priveşte acele situaţii financiare.
Atunci când, după publicarea situaţiilor financiare, auditorul ia la cunoştinţă un fapt care a
existat la data raportului auditorului şi care, dacă era cunoscut la aceea dată, putea determina
auditorul să-şi modifice raportul de audit, acesta va hotărî dacă situaţiile financiare necesită a

15
fi revizuite, va discuta problema cu conducerea entităţii şi va lua măsurile adecvate în
circumstanţele respective.
În cazul în care conducerea revizuieşte situaţiile financiare, auditorul va efectua procedurile de audit
necesare în circumstanţele date, va revizui măsurile luate de conducere pentru a se asigura că toţi cei
care au primit situaţiile financiare emise anterior împreună cu raportul de audit sunt informaţi despre
această situaţie şi va emite un nou raport asupra situaţiilor financiare revizuite.
Noul raport al auditorului va include un paragraf de evidenţiere în care se va face referire la o
notă anexată la situaţiile financiare în care se discută pe larg motivele revizuirii situaţiilor
financiare emise anterior şi ale raportului de audit emis anterior. Noul raport al auditorului nu
va fi datat mai devreme de data la care sunt aprobate situaţiile financiare revizuite şi corespunzător
procedurile la care se face referire în paragrafele 4 şi 5 vor fi în mod obligatoriu extinse până la data
noului raport al auditorului. Reglementările locale în unele ţări permit auditorului să limiteze
procedurile de audit care privesc situaţiile financiare revizuite la efectele evenimentului ulterior care
a făcut necesară revizuirea. În astfel de cazuri noul raport al auditorului va conţine o declaraţie
asupra acelui efect.
Atunci când conducerea nu ia măsurile necesare pentru a se asigura că toţi cei care au primit
situaţiile financiare emise anterior împreună cu raportul auditorului sunt în continuare informaţi
asupra situaţiei şi nu revizuieşte situaţiile financiare în condiţiile în care auditorul consideră necesar
ca acestea să fie revizuite, auditorul va notifica persoanele responsabile în ultimă instanţă de
întreaga evoluţie a entităţii, că va lua măsuri pentru a preveni terţele părţi să nu se bazeze pe raportul
de audit. Măsura luată va depinde de drepturile legale şi de obligaţiile auditorului, precum şi de
recomandările avocaţilor acestuia.
Poate să nu fie necesară revizuirea situaţiilor financiare şi emiterea unui nou raport al auditorului
atunci când emiterea de situaţii financiare pentru perioada următoare este iminentă, în cazul în care
vor fi făcute prezentări adecvate în astfel de situaţii.

26. Examenul situaţiilor financiare: solduri de deschidere.


Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 510 reglementează procedurile şi principiile
fundamentale şi modul lor de aplicare în ce priveşte soldurile de deschidere. În misiunile iniţiale de
audit, auditorul trebuie să găsească elemente probante suficiente şi adecvate care să-i permită să se
asigure că:
-soldurile de deschidere nu conţin anomalii care să aibă o influenţă semnificativă asupra situaţiilor
financiare ale exerciţiului în curs;
-soldurile de închidere ale exerciţiului precedent au fost corect preluate sau, în cazuri deosebite, au
fost ajustate retroactiv;
-politicile de închidere a conturilor şi metodelor de evaluare folosite au fost aplicate în mod
constant, sau modificarea acestora a fost corect înregistrată şi descrisă în notele anexe.
“Soldurile de deschidere” (sau iniţiale) reprezintă acele solduri contabile care există la începutul
exerciţiului financiar. Soldurile de la începutul exerciţiului financiar se bazează pe soldurile de
închidere (sau finale) ale exerciţiului financiar precedent şi reflectă efectele:
(a) tranzacţiilor din exerciţiile financiare precedente; şi
(b) politicilor contabile aplicate în exerciţiul financiar precedent.
Într-un angajament iniţial de audit, auditorul nu va avea probe de audit obţinute anterior, care să
susţină astfel de solduri de deschidere.
Când situaţiile financiare ale exerciţiului precededent au fost auditate de un alt auditor, auditorul
actual poate găsi elementele probante examinând dosarele de lucru ale auditorul precedent.
16
Dacă situaţiile financiare precedente nu au fost auditate acesta va pune în lucru alte proceduri.
Dacă prin aplicarea procedurilor specifice nu se obţin elemente probante suficiente şi adecvate cu
privire la soldurile de deschidere, auditorul trebuie să emită :
(a) o opinie cu rezerve, de exemplu:
“Nu am participat la inventarierea stocurilor situate la XXX, efectuată la data de 31 decembrie
20X1, datorită faptului că la acea dată nu eram numiţi ca auditori. Nu am fost în măsură să ne
considerăm mulţumiţi în privinţa stocurilor declarate la acea dată prin aplicarea altor proceduri de
audit.
În opinia noastră, cu excepţia efectelor unor astfel de ajustări, dacă au existat, care ar fi putut fi
determinate ca fiind necesare dacă am fi fost în măsură să participăm la inventarierea efectivă şi să
ne declarăm mulţumiţi în privinţa soldul iniţial al stocurilor, situaţiile financiare prezintă o imagine
fidelă (sau “prezintă în mod corect, sub toate aspectele semnificative”) a poziţiei financiare a
societăţii la 31 decembrie 20X2, a rezultatelor operaţiunilor sale şi a fluxurilor de numerar aferente
anului încheiat la acea dată, în conformitate cu …..“
(b) imposibilitatea de a exprima o opinie sau
(c) în jurisdicţiile în care este permis, o opinie cu rezerve sau imposibilitatea exprimării
unei opinii cu privire la rezultatele operaţiunilor şi o opinie fără rezerve în legătură
cu poziţia financiară, de exemplu:
“Nu am participat la inventarierea stocurilor situate la XXX, efectuată la data de 31 decembrie
20X1, datorită faptului că la acea dată nu eram numiţi ca auditori. Nu am fost în măsură să ne
considerăm mulţumiţi în privinţa stocurilor declarate la acea dată prin aplicarea altor proceduri de
audit.
Datorită semnificaţiei celor de mai sus pentru rezultatele operaţiunilor societăţii aferente exerciţiului
cu închidere la 31 decembrie 20X2, nu ne situăm în poziţia de a ne exprima o opinie şi, prin urmare,
nu exprimăm o opinie asupra rezultatelor operaţiunilor societăţii şi asupra situaţiei fluxurilor de
numerar pentru anul încheiat.
În opinia noastră, bilanţul prezintă o imagine fidelă (sau “prezintă în mod corect, sub toate aspectele
semnificative”) a poziţiei financiare a societăţii la data de 31 decembrie 20X2, în conformitate cu
…. “.
Dacă soldurile iniţiale conţin denaturări care pot afecta în mod semnificativ situaţiile financiare ale
perioadei curente, auditorul va informa conducerea şi, după obţinerea autorizaţiei din partea
acesteia, va informa şi auditorul precedent, dacă a existat vreunul. În cazul în care efectul unei
denaturări nu a fost contabilizat în mod corect şi prezentat adecvat, auditorul trebuie să
exprime o opinie cu rezerve sau o opinie contrară, după caz.
Dacă politicile contabile ale perioadei curente nu au fost aplicate cu consecvenţă în ceea ce
priveşte soldurile iniţiale şi dacă modificarea nu a fost contabilizată corect şi prezentată în
mod adecvat, auditorul trebuie să exprime o opinie cu rezerve sau o opinie contrară, după
caz.
Dacă raportul de audit al entităţii pentru perioada anterioară a fost modificat, auditorul va lua în
considerare efectul modificării asupra situaţiilor financiare pentru perioada curentă. De exemplu,
dacă a existat o limitare a sferei angajamentului, cum ar fi o limitare datorată imposibilităţii de a
determina stocul iniţial al perioadei anterioare, auditorul nu trebuie să exprime o opinie cu rezerve
sau să se declare în imposibilitatea de a exprima o opinie pentru perioada curentă. Cu toate
acestea, dacă o modificare privind situaţiile financiare ale perioadei anterioare rămâne

17
relevantă şi semnificativă pentru situaţiile financiare ale perioadei curente, auditorul actual
trebuie să modifice raportul de audit în mod corespunzător.

27. Examenul situaţiilor financiare.


Situaţiile financiare (bilanţ, contul de profit şi pierdere şi celelalte componente) constituie
documente de sinteză a contabilităţii asupra cărora auditorul îşi exprimă opinia.
Controalele efectuate asupra conturilor i-au permis auditorului să obţină unele elemente probante pe
baza cărora să tragă concluzii cu privire la diferite posturi şi rubrici din situaţiile financiare.
Pentru a-şi putea exprima opinia, auditorului trebuie să confirme că situaţiile financiare sunt în acord
cu concluziile sale şi că ele reflectă corect deciziile conducerii intreprinderii şi dau o imagine fidelă
activităţii şi situaţiei financiare a intreprinderii.
Examenul situaţiilor financiare are ca obiect verificarea:
-faptului că bilanţul, contul de profit şi pierdere şi celelalte componente ale situaţiilor financiare sunt
coerente, concordă cu datele din contabilitate, sunt prezentate conform principiilor contabile şi
reglementărilor în vigoare şi ţin cont de evenimentele posterioare datei de închidere;
-faptului că anexele comportă toate informaţiile de importanţă semnificativă asupra situaţiei
patrimoniale, financiare şi rezultatele obţinute.
Tehnicile de examinare se bazează pe:
-stabilirea ratiourilor obişnuite de analiză financiară şi compararea lor cu cele ale exerciţiilor
precedente şi ale sectorului de activitate;
-comparaţiile între datele reieşite din situaţiile financiare şi datele anterioare, posterioare şi
previziunile intreprinderii sau ale altor intreprinderi similare;
-compararea în procent faţă de cifra de afaceri a diferitelor posturi din contul de profit şi pierdere.
Un obiectiv central al examinării situaţiilor financiare îl constituie verificarea dacă acestea dau o
imagine fidelă clară şi completă:
-poziţiei financiare intreprinderii;
-rezultatelor financiare;
-situaţiei financiare.
În cadrul acţiunilor de verificare a bilanţului contabil, auditorul îşi divizează diligenţele verificând şi
satisfacerea unor reguli generale şi particulare.
Reguli generale:
-bilanţul contabil este întocmit conform normelor contabile în vigoare;
-bilanţul contabil este întocmit sub o formă comparativă;
-elementele de activ şi pasiv sunt evaluate separat fără să se opereze compensaţii;
-bilanţul de deschidere corespunde cu bilanţul de închidere al exerciţiului precedent.
Reguli particulare. Auditorul verifică modul de înregistrare a:
-capitalurilor proprii;
-împrumuturi şi datorii asimilate;
-imobilizări;
-stocuri şi producţie în curs de execuţie;
-conturile de terţi;
-conturile de provizioane;
-conturile de trezorerie.
În legatură cu rezultatul exerciţiului, auditorul :
-examinează unele conturi de cheltuieli;
-examinează bazele de impozitare stabilite în materie de taxe şi impozite asupra conturilor de
venituri;
-examinează situaţia comparativă a diverselor conturi de venituri şi cheltuieli.
ÎIn legatură cu anexele la situaţiile financiare, auditorul examinează informaţiile furnizate de
18
acestea, analizând în mod deosebit:
-evoluţia conturilor prezentate de aceste anexe;
-respectarea modului şi metodelor de evaluare a posturilor din bilanţ şi din contul de profit şi
pierdere;
-metodele utilizate pentru calculul amortizării şi provizioanelor şi fundamentarea lor.

28. Confirmarea externă (directă).


Este o procedură care constă în a cere unui terţ având legături de afacere cu intreprinderea verificată,
să confirme direct auditorului informaţiile privind existenţa operaţiilor, a soldurilor etc. Auditorul
are latitudinea de a determina condiţiile şi întinderea acestei proceduri.
Procedura se demarează cu acordul conducerii intreprinderii supusă controlului; dacă aceasta nu se
arată favorabilă pentru o astfel de procedură, auditorul se poate găsi în una din următoarele două
situaţii:
- sau consideră că tehnicile compensatorii de control îi aduc elemente suficiente de probă;
- sau consideră că alte controale nu-l conduc la elemente probante faţă de limitele impuse de
conducerea intreprinderii, care va suporta consecinţele necesare cu privire la certificare.
Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 505 defineşte principalele cazuri în care auditorul are
obligaţia să procedeze la folosirea tehnicii confirmării directe:
-confirmarea unor cauze în baza cărora s-au realizat unele tranzacţii;
-confirmarea de către bănci a soldurilor conturilor şi alte informaţii considerate necesare;
-confirmarea conturilor de clienţi şi debitori;
-confirmarea stocurilor în depozite vamale, în consignaţie şi alte stocuri la terţi;
-valori imobiliare cumpărate prin intermediari financiari;
-împrumuturi de la terţi;
-confirmarea soldurilor costurilor de furnizori şi creditori.
Confirmarea poate să fie pozitivă, atunci când terţul solicitat îşi exprimă acordul asupra informaţiei
primită sau furnizează chiar el informaţia, sau negativă, atunci când terţului solicitat I se cere să nu
răspundă decât în cazul în care nu este de acord cu informaţia care i s-a prezentat.
Auditorul trebuie să ia în consideraţie orice fapt de natură să pună în discuţie fiabilitatea răspunsului
obţinut la cererea de confirmare externă (directă).
Procedurile şi principiile fundamentale, precum şi modalităţile lor de aplicare, în legătură cu
utilizarea de către auditor a procedurii confirmării externe (directe) ca mijloc de obţinere a
elementelor probante, sunt reglementate prin Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr.505,
aplicabil începănd cu auditul situaţiilor financiare ale anului 2001.

29. Tehnica observării fizice.


Observarea fizică este mijlocul cel mai eficace de verificare a existenţei unui activ, însă ea nu aduce
decât o parte din elementele probante necesare şi anume numai existenţa bunului respectiv; celelalte
elemente probante ca; proprietatea asupra bunului,valoarea atribuită etc. trebuie verificate prin alte
tehnici.
Acţiunile întreprinse de auditor pe linia controlului stocurilor, de exemplu, au ca obiectiv asigurarea
că:
-intreprinderea a prevăzut mijloace corespunzătoare care permit recenzarea activelor în condiţii de
fiabilitate; această fază a intervenţiei constă în studierea procedurilor de inventariere şi se situează
deci înaintea inventarierii propriuzise;
-aceste mijloace sunt puse în aplicare în mod satisfăcător; această fază constă în verificarea faptului
că persoanele însărcinate cu inventarierea aplică în mod corect procedurile şi se situează în timpul
inventarierii propriu-zise;
-lucrările de inventariere au fost corect exploatate (valorificate); această fază constă în a controla
dacă cantităţile recente sunt cele utilizate pentru evaluarea sumei stocurilor şi se situează deci după

19
inventarierea propriu-zisa.

30. Tehnica sondajului.


Ţinând seama de numărul de operaţii efectuate de intreprindere, auditorul nu poate verifica integral,
de exemplu, rulajele sau soldurile unui cont. El caută elementele probante pe un eşantion adecvat,
utilizând tehnica sondajului cel mai bine adaptat fiecărei situaţii.
Sondajul este definit ca o tehnică ce constă în selecţionarea unui anumit număr sau părţi
dintr-o mulţime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obţinere a elementelor probante şi
extrapolarea rezultatelor obţinute asupra eşantionului la întreaga masă sau mulţime.
Tehnica sondajului este reglementată de Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 530.
Sondajele pe care le realizează auditorul în cursul misiunii sale sunt de două naturi diferite;
-în unele cazuri, în general cu ocazia verificării funcţionării controlului intern, auditorul caută să
demonstreze că elementele care constituie masa, mulţimea, prezintă o caracteristică comună (de
exemplu, vizarea sau aprofundarea comenzilor cu ocazia cumpărărilor); sondajele efectuate în astfel
de cazuri sunt sondaje asupra atribuţiilor;
-în alte cazuri, în general cu ocazia controlului conturilor, auditorul caută să verifice valoarea dată
unei mulţimi sau unei mase; acestea sunt sondaje asupra valorilor.
Auditorul poate folosi în general două tipuri de sondaje: sondajul statistic şi sondajul nestatistic,
bazat exclusiv pe experienţa sa profesională; acesta din urmă, însă, nu permite o extrapolare
riguroasă a rezultatelor obţinute asupra eşantionului la întreaga masă sau mulţime. Alegerea între
cele două tipuri de sondaje depinde de pregătirea profesională a auditorului şi de gradul de
credibilitate pe care acesta doreşte să îl dea concluziilor sale.
“Sondajul statistic” reprezintă o abordare a eşantionării ce are următoarele caracteristici:
(a) selecţia eşantionului se face aleator; şi
(b) folosirea teoriei probabilităţilor pentru a evalua rezultatele eşantionării, inclusiv măsurarea
riscului de eşantionare.
O abordare a eşantionării care nu prezintă caracteristicile (a) şi (b) este considerată o
eşantionare non-statistică.
Oricare ar fi însă tipul de sondaj, este important să fie respectate câteva reguli riguroase privind decizia
asupra eşantionului şi parcurgerea unor etape obligatorii.
- definirea obiectelor si alegearea multimii(definirea masei sau populatiei), inclusiv impartiea in submase cu
caracteristicii suficient de omogene
- determinarea gradului de suficienta si adecvare a controlului prin sondaj – riscul de nedetectare asociat
esantionarii
- determinarea elementelor cheie – elemente care fie datorita naturii lor sau datorita valorii lor prezinta riscuri
si controul acestora
- executarea sondajului pentru restul masei cu urmatoarele etape:
1. alegearea tehnicilor
2. determinarea marimii esantionului
3. selectarea esantionului
4. studiul esantionului
5. evaluarea rezultatelor
6. concluzii – vor fi suma concluziilor trase: asupra elelmentelor cheie care au facut obiectul unui control,
asupra anomaliilor exceptionale constatate, asupra rstului masei

20
31. Elementele probante: definiţie, rol, criterii de apreciere.
Potrivit Standardelor Internaţionale de Audit, elementele probante într-o misiune de audit (“audit
evidence” sau “eléments probants”) reprezintă informaţii obţinute de auditor pentru a ajunge la
concluzii pe care acesta îşi fondează opinia; aceste informaţii constau în documente justificative şi
documente contabile care stau la baza situaţiilor financiare şi care sunt coroborate cu informaţii din
alte surse.
Elementele probante sunt obţinute printr-o combinare adecvată a testelor de procedură cu controalele
substantive sau numai prin controalele substantive.
Testele de procedură sunt testele care permit obţinerea de elemente probante privind eficacitatea
conceperii şi funcţionării sistemelor contabile şi de control intern.
Controalele substantive sunt controale proprii ale auditorului în contabilitatea intreprinderii şi
constau în proceduri care urmăresc obţinerea elementelor probante prin care sunt detectate anomalii
semnificative în situaţiile financiare; ele sunt de două tipuri:
-controale privind tranzacţiile, operaţiile şi soldurile conturilor;
-proceduri analitice care constau în analiza tendinţelor şi ratiourilor (rapoartelor) semnificative, examenul
variaţiilor şi examene de coerenţă cu alte informaţii.
În funcţie de credibilitatea informaţiilor obţinute în etapele precedente, auditorul stabileşte programele de
control a conturilor pe baza cărora să poată obţine elementele probante necesare fundamentării opiniei sale.
Această etapă a misiunii are, deci, ca obiectiv reunirea elementelor probante pentru a putea exprima o opinie
motivată asupra conturilor anuale, ceea ce presupune asigurarea respectării regulilor legale şi regulamentare
de către intreprindere şi anume:
-regulile de prezentare şi de evaluare stipulate în normele legale şi în cele profesionale;
-reguli de prudenţă;
-regulile referitoare la inventarieri;
-reguli de ţinere a registrelor şi a contabilităţii;
-existenţa activelor şi faptul că acestea aparţin intreprinderii;
-pasivele patrimoniale, veniturile şi cheltuielile privesc intreprinderea în cauză.
Elementele probante trebuie să îndeplinescă cumulativ două condiţii de calitate pentru a putea să stea
la baza fondării unei opinii: să fie suficiente şi să fie juste (adecvate).
Caracterul suficient se stabileşte în raport cu numărul de elemente probante colectate; caracterul just
se apreciază în raport cu gradul de adecvare, cu pertinenţa, fiabilitatea lor. În mod normal, auditorul
consideră necesar să se sprijine pe elemente probante care nu sunt concludente prin ele însele, dar care
contribuie la elaborarea convingerii sale. El poate deseori să fie determinat să caute elemente probante de
sursă sau natură diferită pentru a corobora o aceeaşi afirmaţie.
Elementele probante trebuie, în ansamblul lor, să permită auditorului să-şi facă o opinie cu privire la situaţiile
financiare. În general, auditorul nu examinează totalitatea informaţiilor la care are acces pentru a-şi forma
opinia, în măsura în care el poate ajunge la o concluzie cu privire la soldul unui cont, o categorie de operaţii
sau un control intern, aplicând tehnici de sondaj bazate pe raţionament profesional sau eşantion statistic.
Factorii care influenţează raţionamentul auditorului în legătură cu ceea ce constituie elemente probante
suficiente cuprind:
1.Importanţa riscului de inexactitate; acest risc poate depinde de:
-natura elementelor în cauză;
-adecvarea controlului intern;
-natura activităţilor realizate;
-existenţa unor situaţii susceptibile de a exercita o influenţă neobişnuită asupra conducerii intreprinderii;
-situaţia financiară a intreprinderii.
2.Importanţa relativă a elementului avut în vedere, ţinând seama de ansamblul informaţiilor bilanţului
contabil.
3.Experienţa căpătată în cursul unor auditări anterioare.
4.Concluziile procedurilor de audit, în special descoperirea eventuală a unor fraude sau erori.
5.Tipul de informaţie disponibilă.
21
În cazul obţinerii de elemente probante pornind de la testele de procedură, aspectele sistemelor contabile şi de
control intern asupra cărora auditorul va strânge elemente probante se referă la:
-conceperea sistemelor contabile şi de control intern; sunt aceste sisteme concepute de o manieră care să
prevină sau să detecteze şi corecteze anomalii semnificative?
-funcţionarea sistemelor contabile şi de control intern; aceste sisteme au funcţionat de o manieră
satisfăcătoare pe toată perioada?
În colectarea elementelor probante pornind de la procedurile de conformitate, auditorul se asigură de
posibilitatea obţinerii unor afirmaţii în materie:
-de existenţă: controlul intern există?
-de eficacitate: controlul intern funcţionează eficace?
-de permanenţă: controlul a funcţionat eficace pe toată perioada în cursul căreia auditorul înţelege să se
sprijine pe el?
În cazul obţinerii de elemente probante pornind de la controalele substantive, auditorul trebuie să
determinedacă elementele rezultate din aceste controale precum şi din testele de procedură sunt suficiente şi
adecvate pentru a stabili dacă la elaborarea situaţiilor financiare de către conducerea întreprinderii au fost
întrunite criteriile următoare:
-de existenţă: un element al activului sau pasivului există la un moment dat;
-de drepturi şi obligaţii: un element de activ este un drept al intreprinderii iar un element de pasiv este o
obligaţie pentru intreprinderea dată, la un moment dat;
-de apartenenţă (de realitate) tranzacţiile sau evenimentele se referă la intreprinderea dată şi s-au produs în
cursul perioadei respective;
-de exhaustivitate: activele, datoriile, tranzacţiile sau evenimentele au fost înregistrate şi toate faptele
importante au fost menţionate;
-de evaluare: înregistrarea unui activ sau a unei datorii s-a făcut la valoarea lor de inventar;
-de măsurare: o operaţie sau un eveniment este înregistrată la valoarea sa de tranzacţionare şi un venit sau o
cheltuială aparţin perioadei;
d-e prezentare si publicitate: o informaţie este prezentată, clasată şi descrisă conform referenţialului contabil
aplicabil.
Obţinerea de elemente probante privind o informaţie dată, de exemplu, existenţa de stocuri, nu scuteşte
obţinerea de elemente probante pentru o altă afirmaţie, de exemplu, evaluarea lor.
Auditorul poate obţine un grad de certitudine mai ridicat atunci când elementele probante adunate, de origine
şi de natură diferite, sunt concordante. În acest caz, auditorul poate obţine un grad de certitudine global
superior celui pe care îl obţine din fiecare din elementele probante luate izolat. Invers, atunci când elementele
probante obţinute din surse diferite nu sunt concordante între ele, poate fi necesară folosirea unor proceduri
suplimentare în scopul rezolvării contradicţiei.
Trebuie să existe un raport rezonabil între costul pentru obţinerea unor elemente probante şi utilitatea
informaţiei obţinute. Cu toate acestea, dificultăţile şi costurile suportate pentru a controla un element deosebit
nu pot justifica valabil, prin ele însele, omisiunea unei proceduri.
Atunci când auditorul are dubii legitime cu privire la o informaţie care prezintă o importanţă semnificativă, el
trebuie să se străduiască să obţină elemente probante suficiente pentru a elimina aceste dubii. Dacă nu este în
măsură să obţină aceste elemente probante suficiente, el nu trebuie să formuleze o opinie fără rezervă.

32. Programul de control: rol, conţinut, forme de prezentare.


Nu există un program standard de control al conturilor deoarece acest program depinde exclusiv de
rezultatele etapelor precedente şi de caracteristicile fiecărei intreprinderi.
După cum s-a văzut, etapa de cunoaştere a intreprinderii a permis determinarea domeniilor semnificative, a
zonelor de risc şi a naturii operaţiilor; în etapa referitoare la aprecierea controlului intern, auditorul a avut
posibilitatea identificării existenţei controlului intern pe care se poate sprijini şi verificării modului de
funcţionare a acestuia. Numai în funcţie de aceste fluxuri de informaţii şi de gradul de fiabilitate al lor
auditorul îşi stabileşte programul de control al conturilor care, aşa cum s-a mai amintit, poate fi restrâns sau
extins.
Pentru stabilirea programului de control, auditorul va utiliza planul de misiune şi foaia de sinteză a aprecierii
22
controlului intern, documente ce asigură legătura cu etapele precedente.
Programul de control poate fi stabilit pe o foaie de lucru specială, care conţine rubricile următoare:
-lista controalelor de efectuat, ordonată pe secţiunile situaţiilor financiare; aceste controale trebuie cât mai
bine detaliate pentru a fi uşor de identificat documentele şi informaţiile necesare a se solicita intreprinderii;
-întinderea eşantionului: ţinând seama de pragul de semnificaţie şi de evenimentele erori ce pot fi descoperite,
este indicat ca în această coloană să se menţioneze volumul sondajelor de efectuat pentru controlul respectiv;
-indicarea datei la care a fost efectuat controlul este foarte importantă, având în vedere că, calitatea unui
control depinde de data la care s-a efectuat. Această coloană va fi completată pe măsura avansării
programului de control, ceea ce permite urmărirea cronologică a lucrărilor;
-o referinţă pentru foaia de lucru;
-probleme întâlnite: această coloană se foloseşte pentru supervizarea lucrărilor şi pentru a stabili sinteza
rezultatelor controalelor.

33. Evaluarea controlului intern: conţinut, etape.


Când estimează că poate să se sprijine pe fiabilitatea controlului intern pentru a limita intinderea sondajelor
sale şi a controalelor proprii asupra conturilor, auditorul va verifica funcţionarea acestui control intern.
Auditorul efectuează un studiu şi o evaluare a sistemelor considerate semnificative în scopul identificării
controalelor interne pe care doreşte să se sprijine, pe de o parte, precum şi riscurile de eroare în tratarea
datelor şi informaţiilor pe de altă parte. Toate acţiunile intreprinse de auditor în această etapă sunt concentrate
asupra a trei întrebări care furnizează baza de apreciere a sistemului de control intern:
-care sunt procedurile efective, în funcţiune, care au ca obiectiv realizarea unui control intern eficient?
-aceste proceduri sunt aplicate?
-în ce masură aceste proceduri satisfac realizarea unui bun control intern şi deci pot conduce la elaborarea de
documente financiar-contabile corecte?
Auditorul nu trebuie să verifice ansamblul controlului intern, ci numai acele elemente ale acestuia pe care vor
sa se sprijine, alcătuind în acest sens un program de verificare a controlului intern.
Obiectivul urmărit prin aprecierea controlului intern este de a determina în ce măsură auditorul se poate
sprijini pe acest control pentru a-şi putea defini natura, întinderea şi calendarul lucrărilor şi intervenţiilor sale.
Etapele aprecierii controlului intern:
-înţelegerea şi descrierea sistemelor semnificative;
-confirmarea înţelegerii sistemului; testele de conformitate;
-evaluarea riscurilor de eroare;
-verificarea funcţionării controlului intern;
-evaluarea preliminară; teste de permanenţă;
-evaluarea finală şi incidenţa asupra misiunii.

34. Planul de misiune: conţinut, rol.


După cunoaşterea particularităţilor intreprinderii, profesionistul contabil are posibilitatea să îşi orienteze
misiunea în funcţie de domeniile şi sistemele semnificative; această orientare are ca obiectiv identificarea
riscurilor care pot avea o incidenţă semnificativă asupra situaţiilor financiare şi deci asupra programării şi
planificării misiunii de audit, permiţând:
determinarea naturii şi întinderii controalelor în raport cu pragul de semnificaţie ales;
organizarea lucrărilor de audit astfel încât să fie atins obiectivul de a certifica situaţiile financiare în mod
raţional, cu maxim de eficacitate şi în cadrul termenelor convenite cu clientul.
Planul de misiune este în fapt programul general de muncă în care sunt sintetizate toate informaţiile obţinute
pe baza cărora să poată fi orientată şi planificată misiunea de audit. Este documentul care serveşte ca
instrument de bază pentru toţi intervenanţii de-a lungul întregii misiuni de audit.
Redactarea planului de misiune şi pe această bază a programului de muncă presupune:
-alegerea membrilor echipei în funcţie de experienţa şi cunoştinţele lor în sectorul de activitate al
intreprinderii;
-repartizarea lucrărilor pe oameni, în timp şi în spaţiu (subunităţi, filiale în ţară şi în străinătate etc.);
-utilizarea lucrărilor realizate de auditorul intern al intreprinderii de alţi auditori externi sau experţi;
-coordonarea cu auditorii de la societăţile-surori şi de la societatea-mamă;
-solicitarea de specialişti pentru studierea sistemelor şi datelor informatizate în orice alte domenii (juridic,
fiscal, tehnic etc.);
23
-calendarul şedinţelor AGA şi CA;
-termenul de depunere a raportului.
Planul de misiune este deci un instrument de lucru care permite luarea de decizii cu privire la: lucrările de
efectuat, mijloacele necesare, datele intervenţiilor în teren, rapoarte şi relaţii de stabilit, bugetul de timp şi
costurile angajate.
Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 300 intitulat “Planificarea lucrărilor de audit” prevede obligaţia
planificării activităţii de audit ca o măsură de asigurare că această activitate se realizează de o manieră
eficientă.
IAS nu prevede un anumit model al planului de misiune (planului de audit), forma şi fondul acestuia variind
în funcţie de talia intreprinderii, complexitatea auditului, metodologia şi tehnologia specificată utilizată de
auditor; din planul de misiune nu pot lipsi informaţii care se referă la: cunoaşterea activităţilor intreprinderii,
înţelegerea sistemului contabil şi de control intern, riscul şi pragul de semnificaţie, natura calendarului şi
întinderea procedurilor de audit şi coordonarea, conducerea, supravegherea şi revizuirea lucrărilor.

35. Orientarea şi planificarea auditului.


În această etapă profesionistul contabil obţine informaţii cu privire la particularităţile intreprinderii, zonele
sale de risc, domeniile şi sistemele semnificative, informaţii care să-I permită orientarea şi planificarea
controalelor astfel încât să fie prevenite lucrări inutile sau care nu vor servi realizării obiectivelor misiunii de
audit.
Principalele lucrări din această etapă sunt:
-Culegerea de informaţii generale asupra intreprinderii
-Identificarea domeniilor şi sistemelor semnificative
-Redactarea Planului de misiune (planului de audit)
-Elaborarea programului de muncă

36. Programul de muncă.


Pentru realizarea prevederilor Planului de misiune, ISA 300 prevede obligaţia pentru auditor de a elabora şi
documenta un Program de muncă în care sunt definite natura, calendarul şi întinderea procedurilor de audit
necesare.
Programul de muncă este un ansamblu de instrucţiuni puse în atenţia tuturor participanţilor la
misiunea de audit care permit controlul bunei execuţii a lucrărilor pe tot parcursul misiunii de audit.
Programul de muncă poate, de asemenea, să detalieze obiectivele auditului, precum şi bugetul de timp pentru
fiecare rubrică şi pentru fiecare procedură de audit folosită.
Pentru elaborarea programului de muncă auditorul va aprecia evaluarea specifică a riscurilor inerente şi a
riscurilor legate de control, cât şi nivelul de asigurare care ar urma să fie furnizată de controalele substantive
(controalele proprii ale auditorului).
Altfel spus, Programul de muncă este o detaliere a tuturor elementelor conţinute în Planul de audit (de
misiune), în vederea asigurării îndeplinirii acestuia din urmă.
Conţinutul tip al unui Plan de misiune este prezentat în continuare cu titlu de exemplu.

PLANUL DE MISIUNE
- conţinut tip -

Prezentarea intreprinderii:
Denumirea
Sediul social
Capital social şi acţionari
Înregistrare
Scurt istoric
Consideraţii succinte privind obiectivul de activitate, piaţa, concurenţa

Informaţii contabile:
Bugete şi conturi previzionale
Particularităţile sistemului contabil
Principiile contabile; permanenţe;comparabilităţi plurianuale
24
Definirea misiunii:
Natura misiunii: conturi anuale; conturi consolidate; previziuni etc.
Alţi auditori, experţi sau cenzori cu misiuni în intreprindere

Sisteme şi domenii semnificative:


Prag de semnificaţie
Funcţii şi conturi semnificative
Zone de risc identificate
Controale semnificative pe care ne putem sprijini

Orientarea programului de lucru:


Aprecierea controlului intern
Lucrări deosebite
Confirmări de obţinut (interne şi externe)
Inventare fizice
Asistenţă de specialitate necesară (informatică, fiscalitate etc.)
Documente de obţinut

Echipa şi bugetul;

Planificarea:
Repartizarea lucrărilor
Datele intervenţiilor pe etape
Lista rapoartelor, scrisorilor de confirmare şi alte documente ce urmează a fi emise (cu datele limită).

37. Faze şi etape în executarea unei misiuni de audit de bază.


Toate activităţile şi lucrările ocazionate de realizarea unei misiuni de audit de bază asupra situaţiilor
financiare ale unei entităţi pot fi grupate în trei faze şi zece etape care, în succesiunea lor logică şi practică,
aşa cum se pot identifica în Standardele Internaţionale de Audit, se prezintă astfel:
Faze Etape
Faza iniţială
acceptarea mandatului şi contractarea lucrărilor de audit
orientarea şi planificarea auditului

Faza executării lucrărilor


aprecierea controlului intern
controlul conturilor
examenul situaţiilor financiare

Faza finală
evenimente posterioare închiderii exerciţiului
utilizarea lucrărilor altor profesionişti
alte lucrări necesare închiderii
raportul de audit

documentarea lucrărilor de audit

38. Acceptarea mandatului şi contractarea lucrărilor de audit.


Înainte de a contracta o lucrare de audit a situaţiilor financiare ale unei entităţi, auditorul trebuie să
aprecieze posibilitatea de a îndeplini această misiune; trebuie să ţină seama de unele reguli

25
profesionale şi de deontologie.
Acţiunile intreprinse în această etapă permit auditorului să colecteze informaţiile necesare
fundamentării deciziei de acceptare a misiunii, şi acestea se referă la:
-cunoaşterea globală a intreprinderii (existenţa riscurilor nu presupune că auditorul refuză mandatul,
însă decizia sa de a accepta este luată în cunoştinţă de cauză, urmând să ia toate măsurile necesare,
în consecinţă);
-examenul de independenţă şi de absenţă a incompatibilităţilor;
-examenul competenţei;
-contactul cu fostul auditor sau cenzor;
-decizia de acceptare a mandatului;
-fişa de acceptare a mandatului.
Contractarea lucrărilor de audit
Normele legale româneşti prevăd obligaţia ca activitatea profesioniştilor contabili să se desfăşoare
pe bază de contracte de prestări servicii fără a se face vreo distincţie între misiunile de audit legal –
care presupun desemnarea acestor profesionişti de către adunarea generală a intreprinderii auditate şi
misiunile de audit contractual.
Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 210 prevede că auditorul şi clientul trebuie să convină
termenii şi condiţiile de realizare a misiunii de audit care vor fi consemnaţi intr-o “Scrisoare de
misiune de audit” (“Lettre de mission d’audit” sau “Angajament letter”) sau în orice alt tip de
contract adecvat.
Auditorul poate să decidă să nu trimită o nouă “scrisoare de misiune” pentru fiecarer din exerciţiile
viitoare. La primirea solicitării din partea intreprinderii-client, auditorul trebuie să aprecieze dacă
unii termeni din “scrisoarea de misiune” ar trebui modificaţi, ţinând seama de evoluţia semnificativă
a naturii sau importanţei activităţilor clientului său.

39. Ce este şi ce conţine scrisoarea de misiune (de angajament)?


Standardul International de Audit (ISA) nr. 210 prevede ca auditorul şi clientul trebuie să convină
termenii şi condiţiile de realizare a misiunii de audit care vor fi consemnaţi într-o “Scrisoare de
misiune de audit”.
Indiferent de forma pe care o îmbracă relaţia contractuală, din documentul respectiv nu trebuie să
lipsească termenii şi condiţiile următoare:
- obiectivul auditului situaţiilor financiare;
-responsabilitatea conducerii intreprinderii cu privire la pregătirea şi prezentarea situaţiilor
financiare;
întinderea lucrărilor de audit, făcând referire la legislaţia aplicabilă, la reglementările sau
recomandarea organismelor profesionale al căror membru este auditorul;
-forma oricărui raport sau alte comunicări în legatură cu rezultatele misiunii de audit;
-riscul inevitabil de nedetectare a unor anomalii semnificative, ca urmare a sondajelor şi a altor
limite inerente oricărui sistem contabil şi de control intern;
-necesitatea de a avea acces fără restricţii la orice document contabil, piese justificative sau alte
informaţii solicitate.
Auditorul poate să decidă să nu trimită o nouă “scrisoare de misiune” pentru fiecare din exerciţiile
viitoare.
Exemplu de scrisoare de angajament pentru efectuarea unui audit

Către Consiliul de Administraţie sau reprezentanţilor adecvaţi ai conducerii la vârf:

Dumneavoastră aţi cerut ca noi să efectuăm auditul bilanţului societăţii . . . . . . . . . . . . la data


. . . . . . . ., precum şi al contului de profit şi pierdere şi situaţiei fluxurilor de trezorerie pentru
exerciţiul financiare care se încheie la această dată. Suntem încântaţi să vă confirmăm

26
acceptarea acestui angajament prin conţinutul acestei scrisori. Auditul pe care îl vom efectua
va avea ca obiectiv exprimarea unei opinii din partea noastră asupra situaţiilor financiare.

Noi ne vom desfăşura activitatea de audit în conformitate cu Standardele Internaţionale de


Audit (sau cu referire la practici sau standarde naţionale relevante). Acele standarde cer ca
noi să planificăm şi să efectuăm auditul, cu scopul de a obţine o asigurare rezonabilă că
situaţiile financiare nu conţin denaturări semnificative. Un audit include examinarea, pe bază
de teste, a dovezilor privind valorile şi prezentările de informaţii din situaţiile financiare. De
asemenea, un audit include evaluarea principiilor contabile folosite şi a estimărilor
semnificative efectuate de către conducere, precum şi evaluarea prezentării generale a
situaţiilor financiare.

Datorită caracteristicii de test şi a altor limitări inerente ale oricărui sistem contabil şi de
control intern, există un risc inevitabil ca unele denaturări semnificative să rămână
nedescoperite.

Pe lângă raportul nostru asupra situaţiilor financiare, estimăm că vă putem oferi o scrisoare
separată privind orice carenţă semnificativă a sistemului contabil şi de control intern care ne
atrage atenţia.

Vă reamintim că responsabilitatea pentru întocmirea situaţiilor financiare, incluzând


prezentarea adecvată a acestora, este a conducerii societăţii. Aceasta include menţinerea
înregistrărilor contabile adecvate şi controlul intern, selectarea şi aplicarea politicilor
contabile şi supravegherea siguranţei activelor societăţii. Ca parte a procesului de audit vom
cere din partea conducerii confirmarea scrisă privind declaraţiile făcute nouă în legătură cu
auditul.

Aşteptăm cu nerăbdare o colaborare deplină cu echipa dumneavoastră şi credem că aceasta


ne va pune la dispoziţie orice înregistrări, documentaţii şi alte informaţii care ne vor fi
necesare în efectuarea auditului. Onorariul nostru, care va fi facturat pe măsură ce ne
desfăşurăm activitatea, se calculează pe baza timpului necesitat de către personalul alocat
pentru angajament, plus cheltuieli ce vor fi decontate pe măsură ce vor fi efectuate. Ratele
orare individuale variază în funcţie de gradul de responsabilitate implicat şi de experienţa şi
aptitudinile necesare.

Această scrisoare va rămâne valabilă pentru anii următori, cu excepţia cazurilor când va fi
încheiată, schimbată sau înlocuită.

Vă rugăm să semnaţi şi să returnaţi exemplarul ataşat acestei scrisori pentru a ne arăta că


scrisoarea este conformă cu înţelegerea dumneavoastră în legătură cu organizarea auditului
pe care îl vom efectua asupra situaţiilor financiare.
XYZ & Co.
S-a luat la cunoştinţă în
numele societăţii ABC
de către

(semnătura)
..............
Numele şi funcţia
27
Data

40. Ce este expertul contabil?


Expertul contabil este un profesionist contabil abilitat să exercite profesia contabilă în condiţiile
fixate prin normele internaţionale şi prin O.G. nr. 65/1994, aprobată prin Legea nr. 42/1995 cu
modificările şi completările ulterioare; aceste norme definesc expertul contabil ca fiind
profesionistul abilitat să revizuiască şi să aprecieze contabilitatea entităţilor de care nu este legat
printr-un contract de muncă, şi să ateste regularitatea şi sinceritatea situaţiilor financiare ale unei
entităţi.

41. Care sunt normele de referinţă în auditul situaţiilor financiare?


În auditul situaţiilor financiare ale unei entităţi sunt folosite două categorii de norme de referinţă:
norme contabile şi norme de audit.

42. Ce sunt şi ce rol joacă normele de audit?


Normele (standardele) de audit reprezintă un ansamblu de reguli definite de o autoritate profesională
la care se referă auditorul pentru calificarea muncii sale. Acestea pot fi:

-Standardele Internaţionale de Audit (ISA), Practicile Internaţionale de Audit (IAPS), Standardele


Internaţionale privind Angajamentele de Revizuire (ISRE), Standardele Internaţionale privind
Angajamentele de Asigurare (ISAE), Standardele Internaţionale pentru Misiuni Conexe (ISRS)
emise de Consiliul pentru Standarde de Audit şi Asigurări (IAASB) din cadrul Federţiei
Internaţionale a Contabililor (IFAC);
-normele naţionale emise de un organism profesional recunoscut ca fiind autoritate în domeniu.
Normele de audit permit terţilor să aibă asigurarea că opinia auditorului va fi emisă în funcţie de
criterii de calitate omogene; ele permit însă şi auditorului să definească scopurile pe care le are de
atins prin punerea în lucru a celor mai potrivite tehnici.
Normele de audit se clasifică în trei categorii, acoperind întreaga activitate a auditorului:
-norme profesionale de lucru;
-norme de raportare;
-norme generale de comportament.
Norme profesionale de lucru
• orientarea şi planificarea
• aprecierea controlului intern
• obţinerea elementelor probante
• documentarea lucrărilor
• etc.

Norme de raportare
• opinii fără rezerve
• opinii cu rezerve
• opinie defavorabilă
• imposibilitatea exprimării unei opinii

Norme generale de comportament profesional

• independenţă
28
• competenţă
• secret profesional

• calitatea muncii
• acceptarea şi respectarea misiunilor calitate potrivite
• etc.

43. Ce sunt şi ce rol au normele contabile?


Normele (standarde) contabile sunt stabilite de organismele de reglementare din domeniul
contabilităţii care sunt, de regulă, organisme de interes public, autonome.
Normele contabile sunt comune şi obligatorii pentru toţi cei care stabilesc, controlează şi utilizează
situaţiile financiare. Entităţile care au obligaţia de a stabili situaţii financiare sunt cele prevăzute la
art. 1 din Legea Contabilităţii. Cei care controlează sunt prevăzuţi prin legislaţia fiecărei ţări
(auditori, cenzori) şi au ca referinţă în activitatea lor normele contabile.
Situaţiile financiare sunt destinate să satisfacă nevoile comune de informaţii ale unei game largi de
utilizatori. Pentru mulţi utilizatori aceste situaţii financiare constituie singura sursă de informaţii
complementare care să le satisfacă nevoile.
Aceste situaţii financiare trebuie să fie stabilite potrivit uneia sau mai multora din referinţele
următoare:
-standarde internaţionale de raportare financiară;
-standarde sau norme contabile naţionale;
-alte referinţe contabile bine precizate şi recunoscute, aplicate pentru elaborarea şi prezentarea
situaţiilor financiare.
Normele contabile internaţionale sunt stabilite de IASCF (Fundaţia Comitetului pentru Standarde
Internaţionale de Contabilitate) şi sunt denumite generic Standardele Internaţionale de Raportare
Financiară (IFRS) care cuprind:
-Standardele Internaţionale de Raportare Financiară emise de IASB (IFRS);
-Standardele Internaţionale de Contabilitate (IAS);
-standardele de interpretare emise de SIC sau IFRIC;
-alte documente emise de IASB, SIC sau IFRIC.

44. Ce este şi cum se determină pragul de semnificaţie?


În general, prin prag de semnificaţie se înţelege nivelul, mărimea unei sume peste care auditorul
consideră că o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea şi sinceritatea
situaţiilor financiare, cât şi imaginea fidelă a rezultatului, a situaţiei financiare şi a patrimoniului
intreprinderii.
Altfel spus, pragul de semnificaţie reprezintă ceea ce în contabilitatea anglo-saxonă poartă
denumirea de materialitate, adică nivelul de eroare sub care înţelegerea şi interpretarea situaţiilor
financiare nu vor fi afectate semnificativ. De exemplu, diferenţa dintre un profit net de 499mii lei şi
unul de 500 mii lei nu pare să influenţeze evaluarea unei societăţi comerciale, în timp ce două cifre
alternative de 250 mii lei şi 500 mii lei par să fie substanţial diferite şi probabil vor duce la o
evaluare destul de diferită a societăţii.
La începutul misiunii, stabilirea unui prag global de semnificaţie este necesar pentru a determina
domeniile şi sistemele semnificative.
În cursul misiunii, pragurile de semnificaţie determinate pentru controlul fiecărei secţiuni din
situaţiile financiare permite orientarea programelor de muncă spre riscurile existente, prin stabilirea
mai corectă a eşantioanelor de control; aceasta evită angajarea în lucrări care nu vor servi la
fundamentarea opiniei asupra situaţiilor financiare. Aceste praguri sunt, în general, inferioare
pragului global pentru a ţine cont de cumulul posibil al erorilor constatate.

29
La sfârşitul misiunii, pragul global permite auditorului să aprecieze dacă erorile constatate trebuie să
fie corijate sau să facă obiectul unei menţiuni în raport, dacă intreprinderea refuză să le corijeze.
Ca urmare, stabilirea unor praguri de semnificaţie permite:
orientarea mai bună şi planificarea misiunii;
evitarea lucrărilor inutile;
justificarea deciziilor referitoare la opinia emisă.
Pentru determinarea pragului de semnificaţie pot fi utilizate diferite elemente de referinţă:
capitalurile proprii, rezultatul net, cifra de afaceri etc.
Definirea pragului de semnificaţie permite auditorului încă de la începutul activităţii (misiunii) sale
să aprecieze mai bine sistemele şi conturile susceptibile să conţină erori sau inexactităţi
semnificative, iar la sfârşitul misiunii să aprecieze dacă anomaliile pe care le-a descoperit trebuie să
fie corectate în cadrul exerciţiului, în scopul de a putea emite o opinie fără rezerve.
Unele circumstanţe particulare trebuie avute în vedere la determinarea pragului de semnificaţie:
existenţa unor prevederi legale, statutare sau contractuale;
evoluţia importantă de la un an la altul a unor posturi;
capitaluri proprii sau rezultate anormale.

45. Riscul de audit: componente şi relaţiile între acestea.


Riscul de audit reprezintă riscul ca auditorul să exprime o opinie incorectă prin faptul că erori
semnificative există în situaţiile financiare. El se divide în trei: riscul inerent (RI), riscul legat de
control (RC) şi riscul de nedetectare (RN). Relaţia dintre acestea se poate prezenta sub forma
următoare:
RA = Ri x RC x RN

46. Ce este riscul legat de control?


Riscul legat de control constă în faptul că o eroare semnificativă în cont sau într-o categorie de
operaţiuni, izolată sau împreună cu alte solduri de cont sau categorii de operaţiuni, nu este
nici prevenită, nici descoperită şi corectată prin sistemul contabil şi de control intern utilizate.
Riscul legat de control nu poate fi în întregime eliminat, având în vedere limitele inerente oricărui
sistem contabil şi de control intern.
În general, auditorul fixează un nivel ridicat al riscului legat de control, atunci când:
-sistemele contabile şi de control intern nu sunt aplicate corect;
-sistemul contabil şi de control intern al intreprinderii sunt considerate ca insuficiente.
Când evaluarea riscului legat de control se face la un nivel redus, auditorul va trebui să documenteze
elementele pe care se sprijină în concluziile sale.

47. Ce este riscul inerent?


Riscul inerent constă în posibilitatea ca soldul unui cont sau că o categorie de operaţiuni să
comporte erori semnificative, izolate sau împreună cu erorile din alte conturi sau categorii de
operaţiuni, datorită unui control intern insuficient. Pentru a evalua riscul inerent, auditorul
recurge la judecăţi profesionale bazate pe evaluarea unor factori ca:
-experienţa şi cunoştinţele cadrelor de conducere, eventualele schimbări intervenite în cursul
exerciţiului la nivelul conducerii;
-presiuni exercitate asupra conducerii şi alte împrejurări de natură a incita la prezentarea unor
situaţii financiare inexacte (număr mare de intreprinderi falite în sectorul de activitate);
-natura activităţilor desfăşurate de intreprindere (uzura morală a tehnologiei, echipamentelor,
produselor şi serviciilor, structuri neadecvate);
-factori influenţând sectorul din care face parte intreprinderea: condiţii economice şi concurenţiale,
inovaţii tehnologice, evoluţia cererii şi practicile contabile;

30
-situaţii financiare care pot să conţină anomalii: conturi conţinând ajustări privind exerciţiile
anterioare sau estimări;
-vulnerabilitatea activelor la pierderi sau deturnări;
-înregistrarea unor operaţiuni neobişnuite şi complexe, mai ales la sfârşitul exerciţiului.

48. Ce este riscul de nedetectare?


Riscul de nedetectare constă în faptul că controalele declanşate de auditori nu reuşesc să
descopere o eroare semnificativă în soldul unui cont sau într-o categorie de operaţiuni, izolată
sau împreună cu alte solduri sau categorii de operaţiuni.
Nivelul riscului de nedetectare depinde de controalele proprii ale auditorului; riscul de nedetectare
nu poate fi eliminat în totalitate, oricare ar fi tehnicile şi procedurile folosite de auditor.
Există anumite relaţii între cele trei componente ale riscului de audit.
Riscul de nedetectare este invers proporţional cu cumulul riscurilor inerente şi riscurile legate
de control. De exemplu, dacă riscurile inerente şi cele legate de control sunt ridicate, trebuie fixat
un nivel al riscului de nedetectare redus, astfel încât să fie redus cât mai mult riscul de audit şi,
invers, dacă riscurile inerente şi cele legate de control sunt slabe, auditorul va accepta un nivel al
riscului de nedetectare mai ridicat, reducând astfel riscul de audit.
Pe de altă parte, trebuie sesizată şi relaţia de invers-proporţionalitate: dintre caracterul semnificativ
şi riscul de audit; cu cât pragul de semnificaţie este mai mare cu atât riscul de audit este mai mic şi
invers. Dacă, de exemplu, auditorul constată că pragul de semnificaţie acceptabil este redus, riscul
de audit creşte; atunci auditorul va putea:
să reducă nivelul riscului legat de control prin compensarea cu teste de proceduri mai dezvoltate sau
suplimentare;
să reducă riscul de nedescoperire modificând natura, calendarul şi întinderea controalelor proprii.

49. Daţi definiţia auditului în general şi elementele principale ale acesteia.


Noţiunea de audit în general semnifică revizia conturilor realizată de experţi independenţi în vederea
exprimării unei opinii asupra regularităţii şi sincerităţii acestora.
Prin audit, în general, se înţelege examinarea profesională a unei informaţii în vederea
exprimării unei opinii responsabile şi independente prin raportarea la un criteriu (standard,
normă) de calitate.
Obiectivul oricărui tip de audit îl constituie îmbunătăţirea utilizării informaţiei.
Elementele principale care definesc auditul:
-examinarea unei informaţii trebuie să fie exclusiv o examinare profesională;
-scopul examinăriiunei informaţii este acela de a exprima o opinie asupra acesteia;
-opinia exprimată asupra unei informaţii trebuie să fie responsabilă şi independentă, ceea ce
-presupune că persoana care face această examinare are anumite responsabilităţi pentru activitatea sa
şi trebuie să fie o persoană independentă;
-examinarea trebuie să se facă nu oricum ci după anumite reguli dinainte stabilite, cuprinse într-un
standard sau normă legală sau profesională care constituie criteriu de calitate.

50. Daţi definiţia auditului statutar şi elementele principale ale acesteia.


Prin audit statutar se înţelege examinarea efectuată de un profesionist contabil competent şi
independent asupra situaţiilor financiare ale unei entităţi în vederea exprimării unei opinii
motivate asupra imaginii fidele, clare şi complete a poziţiei şi situaţiei financiare precum şi a
rezultatelor (performanţelor) obţinute de acesta.
Altfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examinează şi
certifică în totalitatea lor situaţiile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activităţi şi operaţii
specifice intreprinderii auditate, în virtutea unor dispoziţii legale (legea contabilităţii, legea
societăţilor comerciale, legea pieţelor de capital etc.), ca urmare a mandatului primit din partea

31
proprietarilor intreprinderii (acţionari, asociaţi).
Elementele de bază ale conceptului de audit statutar sunt:
-profesionistul competent şi independent care poate fi o persoană fizică sau persoană juridică;
-obiectul examinării efectuată de profesionistul contabil îl constituie situaţiile financiare ale entităţii,
în totalitatea lor: bilanţ, cont de profit şi pierdere şi celelalte componente ale situaţiilor financiare,,
în funcţie de referenţialul contabil aplicabil;
-scopul examinării: exprimarea unei opinii motivate cu privire la imaginea fidelă, clară şi completă a
poziţiei financiare (patrimoniului), a situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute de entitatea
auditată;
-criteriul de calitate în funcţie de care se face examinarea şi se exprimă opinia îl constituie
standardele (normele) de audit şi standardele (normele) contabile.
Orice definiţie a auditului statutar trebuie să ţină cont de nevoile şi aşteptările utilizatorilor, în
măsura în care acestea sunt rezonabile, precum şi de capacitatea auditorului statutar de a răspunde la
aceste nevoi şi aşteptări.
Publicul se aşteaptă ca auditorul statutar să joace un rol în protejarea intereselor sale, prin oferirea
unei resigurări referitoare la:
-acurateţea declaraţiilor financiare;
-continuitatea exploatării şi solvabilitatea firmei;
-existenţa unor fraude;
-respectarea de către firmă a obligaţiilor sale legale;
-comportamentul responsabil al firmei faţă de problemele legate de mediu şi probleme sociale.

51. Ce este auditul financiar? Dar auditul statutar?


Semnificaţia auditului financiar: dacă este vorba de “audit financiar care conduce la certificarea
situaţiilor financiare”, fără nici o îndoială este vorba de o parte din auditul legal, controlul legal sau
auditul statutar.
Denumirea simplă de “audit financiar” poate fi folosită pentru a desemna numeroase alte misiuni ca,
de exemplu:
-auditul financiar al procedurilor informatizate de ţinere a contabilităţii;
-auditul financiar al operaţiunilor de schimb pentru a verifica prezentarea regulamentară a acestora
în situaţiile financiare;
-auditul financiar al contabilizării cheltuielilor sociale pentru a verifica respectarea legislaţiei
sociale;
-auditul financiar asupra situaţiei fiscale;
-auditul financiar asupra conturilor de clienţi pentru a verifica dacă evaluarea creanţelor îndoielnice
s-a făcut de o manieră prudentă etc.
Altfel spus, orice analiză, orice control, orice verificare şi orice studiu asupra unei secţiuni sau a
unei părţi din contabilitate sau din situaţiile financiare ale unei entităţi poate fi calificată ca “audit
financiar”.
O misiune de audit financiar poate fi prealabilă unei misiuni de audit operaţional sau unei misiuni de
audit de gestiune.
Din cele prezentate rezultă că sintagma “audit financiar” este mult mai cuprinzătoare decât cea de
“audit statutar”. Reglementarea europeană (Directiva a VIII-a) şi reglementările naţionale se referă
numai la auditul statutar, adică auditul asupra situaţiilor financiare ale entităţii. Din acest punct de
vedere, considerăm că folosirea sintagmei “audit financiar” în legislaţia românească în vigoare în
locul celei de “audit statutar” folosită în legislaţia europeană este de natură a crea confuzii.
Prin audit statutar se înţelege examinarea efectuată de un profesionist contabil competent şi
independent asupra situaţiilor financiare ale unei entităţi în vederea exprimării unei opinii motivate
asupra imaginii fidele, clare şi complete a poziţiei şi situaţiei financiare precum şi a rezultatelor

32
(performanţelor) obţinute de acesta.
Altfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examinează şi
certifică în totalitatea lor situaţiile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activităţi şi operaţii
specifice intreprinderii auditate, în virtutea unor dispoziţii legale (legea contabilităţii, legea
societăţilor comerciale, legea pieţelor de capital etc.), ca urmare a mandatului primit din partea
proprietarilor intreprinderii (acţionari, asociaţi).

52. Care sunt principalele obiective ale controlului intern al unei entitati ?
Obiectivele controlului intern sunt :
A). Protejarea activelor intreprinderii(definirea responsabilitatilor, separarea sarcinilor si functiilor,
descrierea functiilor, procedura acordarii imputernicirilor)
B). Asigurarea fidelitatii si exactitatii informatiei contabile(modalitatea e intocmire si circulatie a
docuemntelor justificative, organizarea si tinerea corecta si la zi a contabilitatii, organizarea si
efectuarea inventarierii patrimoniului si a valorificarii acestuia, respectarea regulilor de intocmire a
bilanturilor contabile, controalelle de baza ale activitatii contabile)
C).Asigurarea respectarii dispozitiilor intreprinderii
D) Promovarea eficacitatii exploatarii

53. Care sunt elementele de baza ale controlului intern al unei entitati ?
Elementele de baza ale sistemului de control intern sunt :
a). Existenta unui plan de organizare,cuprinzand :
- definirea cat mai precisa a sarcinilor ( fiecare trebuie sa stie ce trebuie sa faca)
- definirea limitelor de competenta si a raspunderilor, ceea ce presupune stabilirea unei ierarhii a
carei autoritate e indiscutabila ;
- circulatia informatiilor : circuitele documentelor trebuie sa fie suficient de precise si elaborate
pentru a exclude neglijenta si fantezia.
b). Competenta si integritatea personalului sunt esentiale, mai ales la nivelul directiunii ; deciziile pe
care le iau responsabilii compartimentelor, bune sau rele, se repercuteaza asupra compartimentelor
pe care le duc
c). Existenta unei documentatii satisfacatoare se refera la :
- producerea informatiilor : este recomandata existenta unor instructiuni scrise, sub forma, de
exemplu, a unui manual de proceduri ;
- arhivarea informatiilor : « memoria » unei intreprinderi este un element esential al controlului
intern care,de altfel, conditioneaza toate controalele ulterioare.

54.Explicaţi importanţa separării sarcinilor în organizarea controlului intern al unei entităţi.


Separarea sarcinilor este necesar a fi facută astfel încât să permită controlul reciproc al execuţiei lor.
Este de dorit să se evite ca una şi aceeaşi persoană să poată comite o eroare sau o inexactitate –
iregularitate - având posibilitatea de a o ascunde sau fără ca altă persoană să aibă posibilitatea de a o
ascunde sau fără ca altă persoană să aibă posibilitatea de a o descoperi.
Separarea funcţiilor, dacă ele sunt mai mult sau mai puţin numeroase, în funcţie de mărimea
intreprinderii, trebuie să asigure întotdeauna separarea a trei funcţii care, de regulă, se regăsesc în
mai toate intreprinderile, respectiv cele privind:
-realizarea obiectivelor intreprinderii;
-protejarea sau conservarea patrimoniului;
-înregistrarea operaţiilor sau contabilizarea lor.

55.Definiţi auditul intern şi controlul intern şi relaţia dintre acestea.


Auditul intern reprezintă acea componentă a auditului financiar care constă în examinarea

33
profesională efecutată de un profesionist contabil competent şi independent în vederea
exprimării unei opinii motivate în legatură cu validitatea şi corecta aplicare a procedurilor
interne stabilite de conducerea intreprinderii (entităţii).
Auditul intern reprezintă un compartiment de control din cadrul entităţii care efectuează verificări
pentru aceasta; face parte din controlul intern al entităţii şi are ca obiective de bază verificarea
eficacităţii sistemelor contabile şi de control intern.
Auditul intern la o entitate se poate realiza prin compartimente distincte ale acesteia şi, în acest caz,
auditorul intern face parte din structurile funcţionale ale entităţii economice sau sociale; auditul
intern se poate realiza şi pe baze contractuale cu o firmă de audit alta decât cea care efectuează
auditul asupra situaţiilor financiare ale acestei entităţi.
Controlul intern.

Sistemul de control intern reperezintă un ansamblu de politici şi proceduri puse în aplicare de


conducerea unei entităţi în vederea asigurării, în măsura posibilului, a unei gestionări
riguroase şi eficiente a activităţilor acesteia; implică respectarea politicilor de gestiune,
protejarea activelor, prevenirea şi detectarea fraudelor şi erorilor, exactitatea şi
exhaustivitatea înregistrărilor contabile şi stabilirea la timp a informaţiilor financiare.
Existenţa unui sistem de control intern rational conceput şi corect aplicat constituie o serioasă
prezumţie asupra fiabilităţii conturilor şi a concordanţei dintre datele contabilităţii şi realitate.

56.Care sunt principalele obiective ale auditului intern?


Obiectivele auditului intern sunt:
-protejarea activelor intreprinderii;
-asigurarea fidelităţii şi exactităţii informaţiei contabile;
-asigurarea respectării dispoziţiilor intreprinderii;
-promovarea eficacităţii exploatării.

34