Capitaluri Permanente

Cuprins :
1. Noţiuni Generale privind conceptul de capitaluri permanente
2. Contabilitatea şi structura Capitalurilor Permanente
2.1 Capitaluri proprii
2.2 Provizioane
2.3 Capitaluri împrumutate ( străine)
2.4 Subvenţii pentru investiţii

1. Noţiuni generale privind conceptul de capitaluri permanente

Din punct de vedere economic, capitalul permanent reprezintă ansamblul surselor de finanţare
stabile de care dispune o întreprindere. Altfel spus, reprezintă sursele de finanţare utilizate de o
întreprindere, de o manieră permanentă, durabilă. Ele trebuie să finanţeze toate valorile imobilizate şi
partea structurală (cvasipermanentă) a necesarului în fond de rulment (activul circulant de exploatare
diminuat cu datoriile din exploatare).
Determinarea mărimii optimale a capitalurilor permanente este o problemă esenţială în
gestiunea financiară a întreprinderii, deoarece o eventuală insuficienţă a surselor pe termen lung
influenţează asupra solvabilităţii, lichidităţii şi rentabilităţii întreprinderii.
Din punct de vedere contabil, capitalurile deţinute de agenţii economici reprezintă surse stabile şi
permanente de finanţare a activului patrimonial. Cu ajutorul capitalurilor, societatea îşi procură
mijloacele economice necesare: utilaje, clădiri, mijloace de transport, stocuri de materii prime şi
materiale, obiecte de inventar , etc. Capitalurile se formează la înfiinţarea societăţii, iar pe parcursul
desfăşurării activităţii ele se majorează sau diminuează, după caz, iar la încetarea activităţii se
lichidează.
Conturile de capitaluri cuprind totalitatea resurselor de finanţare stabile, aflate la dispoziţia
unităţii patrimoniale formate din:
1. capitalurile proprii;
2 . provizioane pentru riscuri şi cheltuieli asimilate capitalurilor proprii;

70
 3 capitaluri străine, împrumuturile pe termen mediu şi lung şi alte surse cu durata de finanţare mai
mare de un an.

Capitalurile permanente se structurează astfel:

1) CAPITALURI PROPRII care cuprind totalitatea capitalurilor aflate în proprietatea titularilor de
patrimoniu (acţionari, asociaţi, întreprinzători individuali ). Acestea se constituie din aportul
proprietarilor, din profit, din subvenţii, etc.
Principalele forme de manifestare ale capitalurilor proprii sunt :
- capital social
- prime legate de capital
- diferenţe din reevaluare
- rezerve
-rezultat reportat (profit nerepartizat (+)/ pierdere neacoperită(-))
- rezultat curent (profit (+)/ pierdere (-))
- fondurii proprii
-subvenţii pentru investiţii
- provizoane reglementate

2.) PROVIZIOANE PENTRU RISCURI ŞI CHELTUIELI sunt surse constituite la sfârşitul exerciţiului
financiar, în temeiul principiului prudenţei, cu scopul de a evita posibile pierderi generate de apariţia
unor fenomene de risc:
- litigii cu alte societăţii
- garanţii acordate clienţilor
- cheltuieli cu reparaţii capitale
- pierderi din schimb valutar

3.) CAPITALURI IMPRUMUTATE (STRĂINE) sunt surse împrumutate de întreprindere de la alte

societăţii sau de la bănci, sub forma împrumuturilor pe termen mediu şi lung, fiind rambursabile la
scadenţă şi purtătoare de dobândă.

71
 Ele cuprind:
- împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni,
- credite bancare pe termen mediu şi lung,
- datorii legate de participaţii,
- alte împrumuturi şi datorii asimilate.

2. Contabilitatea şi structura capitalurilor permanente

2.1. CAPITALURI PROPRII

Capitalul şi rezervele (capitaluri proprii) reprezintă dreptul acţionarilor asupra activelor unei
entităţi, după deducerea tuturor datoriilor. Capitalurile proprii cuprind: aporturile de capital, primele de
capital, rezervele, rezultatul reportat, rezultatul exerciţiului financiar.
Capitalul social subscris şi vărsat se înregistrează distinct în contabilitate, pe baza actelor de
constituire a persoanei juridice şi a documentelor justificative privind vărsămintele de capital.
Contabilitatea analitică a capitalului social se ţine pe acţionari sau asociaţi, cuprinzând numărul
şi valoarea nominală a acţiunilor sau a părţilor sociale subscrise şi vărsate.
Principalele operaţiuni care se înregistrează în contabilitate cu privire la majorarea capitalului sunt:
subscrierea şi emisiunea de noi acţiuni, încorporarea rezervelor şi alte operaţiuni, potrivit legii.
Exemplu: Se constituie S.C. UNIC S.A. prin asocierea a trei acţionari A, B, şi C. Numărul total de
acţiuni emise este de 2.000, cu o valoare nominală de 25 lei/acţiune. AGA iniţială hotărăşte repartizarea
celor 2.000 acţiuni astfel: acţionarul A 900 acţiuni, acţionarul B 600 acţiuni şi acţionarul C 500 acţiuni.
Aporturile celor trei acţionari sunt: acţionarul A aportează un echipament tehnologic, iar acţionarii B şi
C aportează numerar. Pentru constituirea societăţii comerciale se angajează o firmă specializată,
costurile facturate de aceasta sunt de 1.000 lei, la care se adaugă TVA 24%.

Operaţiunea 1. Înregistrarea emiterii acţiunilor :

456 Decontări cu asociaţii = 1011 Capital subscris 50.000 lei (2.000

72
 nevărsat act.*25lei/act.)
456 / acţionar A 22.500 lei
( 900act*25lei/act.)
456 / acţionar B 15.000 lei
( 600act*25lei/act)
456 / acţionar C 12.500 lei
( 500act*25lei/act)

Operaţiunea 2: Înregistrarea aportului adus de acţionarul A

2131.Echipamente = 456 Decontări cu 22.500 lei
tehnologice (maşini, utilaje asociaţii
şi instalaţii de lucru)
456 / acţionar A 22.500 lei
( 900act*25lei/act)

Concomitent se înregistreză trecerea de la capital social subscris nevărsat la capital social subscris
vărsat
1011 Capital subscris = 1012 Capital subscris 22.500 lei
nevărsat vărsat

Operaţiunea 3: Înregistrarea aportului adus de acţionarul B

5121 Disponibil la bancă = 456 Decontări cu 15.000 lei
în lei asociaţii
456 / acţionar B 15.000 lei
( 600act*25lei/act)

Concomitent se înregistreză trecerea de la capital social subscris nevărsat la capital social subscris
vărsat
1011 Capital subscris = 1012 Capital subscris 15.000 lei
nevărsat vărsat

Operaţiunea 4: Înregistrarea aportului adus de acţionarul C

5121 Disponibil la bancă = 456 Decontări cu 12.500 lei

73
în lei asociaţii
456 / acţionar C 12.500 lei
( 500act*25lei/act)

Concomitent se înregistreză trecerea de la capital social subscris nevărsat la capital social subscris
vărsat
1011 Capital subscris = 1012 Capital subscris 12.500 lei
nevărsat vărsat

Exemplu : S.C. CPITALUL S.A., pe baza hotărâri AGA, emite un număr de 5.000 noi acţiuni, la o
valoare nominală de 15 lei/act., şi un preţ de vânzare de 20 lei/act. Pentru noua emisiune de acţiuni se
aduce ca aport în natură o clădire.

Operaţiune 1. Emiterea de noi acţiuni

456 Decontări cu asociaţii = % 100.000 lei (5.000
act.*20lei/act.)
1011 Capital subscris 75.000 lei
nevărsat ( 5.000*15
lei/act.)
1014 Prime de emisiune 25.000 lei

Operaţiunea 2. Aducerea aportului în natură sub forma unei clădiri

212.Construcţii = 456 Decontări cu 100.000 lei
asociaţii

Concomitent se înregistreză trecerea de la capital social subscris nevărsat la capital social subscris
vărsat
1011 Capital subscris = 1012 Capital subscris 75.000 lei
nevărsat vărsat

Operaţiunile care se înregistrează în contabilitate cu privire la micşorarea capitalului sunt, în principal,

următoarele: reducerea numărului de acţiuni sau părţi sociale sau diminuarea valorii nominale a

74
acestora ca urmare a retragerii unor acţionari sau asociaţi, răscumpărarea acţiunilor, acoperirea
pierderilor contabile din anii precedenţi sau alte operaţiuni, potrivit legii.

Exemplu: S.C. NEXT S.A. are un capital social de 100.000 lei cu un număr de acţiuni de 5.000 la o
valoare nominală de 20 lei/act. AGA hotărăşte retragerea unui acţionar ce deţinea 1.000 de acţiuni,
plata acţionarului retras se realizează prin disponibilul din bancă în lei.

Operaţiunea 1. Înregistrarea reducerii capitalului social

1012 Capital subscris = 456 Decontări cu 20.000 lei
vărsat asociaţii ( 1.000*20
lei/act.)

Operaţiunea 2. Înregistrarea plăţii asociatului retras

456 Decontări cu asociaţii = 5121 Disponibil la bancă 20.000 lei
( 1.000*20 lei/act.) în lei

Observaţie!

Scoaterea din evidenţă a unui bun care a constituit aport la capitalul social nu modifică capitalul
social, cu excepţia situaţiilor prevăzute de legislaţia în vigoare. În toate cazurile de modificare a
capitalului social, aceasta se efectuează în baza hotărârii adunării generale a acţionarilor, cu respectarea
legislaţiei în vigoare.
Acţiunile proprii răscumpărate, potrivit legii, sunt prezentate în bilanţ ca o corecţie a capitalului
propriu.
Câştigurile sau pierderile legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau
anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale entităţii (acţiuni, părţi sociale) nu vor fi recunoscute în
contul de profit şi pierdere.

75
Contravaloarea primită sau plătită în urma unor astfel de operaţiuni este recunoscută direct în
capitalurile proprii şi se prezintă distinct în bilanţ, respectiv Situaţia modificărilor capitalului propriu,
astfel:
- câştigurile sunt reflectate în contul 141 "Câştiguri legate de vânzarea sau anularea instrumentelor de
capitaluri proprii";
- pierderile sunt reflectate în contul 149 "Pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea
cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii".

Atenţie!

Nu reprezintă câştiguri sau pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu

titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale entităţii, diferenţele de curs valutar
dintre momentul subscrierii acţiunilor şi momentul vărsării contravalorii acestora, acestea fiind
recunoscute la venituri sau cheltuieli financiare, după caz.
Câştigurile legate de instrumentele de capitaluri proprii se determină ca diferenţă între preţul de
vânzare al instrumentelor de capitaluri proprii şi valoarea lor de răscumpărare, respectiv între valoarea
nominală a instrumentelor anulate şi valoarea lor de răscumpărare.
Pierderile legate de instrumentele de capitaluri proprii se determină ca diferenţă între valoarea
de răscumpărare a instrumentelor de capitaluri proprii şi preţul lor de vânzare, respectiv între valoarea
de răscumpărare a instrumentelor anulate şi valoarea lor nominală.
Cheltuielile legate de emiterea instrumentelor de capitaluri proprii sunt reflectate direct în capitalurile
proprii (cont 149 "Pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau
anularea instrumentelor de capitaluri proprii") atunci când nu sunt îndeplinite condiţiile pentru
recunoaşterea lor ca imobilizări necorporale (cont 201 "Cheltuieli de constituire").
Soldul creditor al contului 141 "Câştiguri legate de vânzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri
proprii", respectiv soldul debitor al contului 149 "Pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea,
cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii", poate majora, respectiv
diminua, suma altor rezerve (cont 1068 "Alte rezerve").
În notele explicative trebuie cuprinse informaţii referitoare la operaţiunile care au afectat instrumentele
de capitaluri proprii ale entităţii.

76
 Primele legate de capital cuprind primele de emisiune, fuziune, aport şi de conversie (tabelul
1).

Tipuri de prime legate de capital Caracteristici

Prima de emisiune - se determină ca diferenţă între preţul de
emisiune de noi acţiuni sau părţi sociale
şi valoarea nominală a acestora,
Prima de fuziune - se determină ca diferenţă între valoarea
aportului rezultat din fuziune şi valoarea
cu care a crescut capitalul social al
societăţii absorbante,
Prima de aport - se calculează ca diferenţă între valoarea
bunurilor aportate şi valoarea nominală a
capitalului social cu care au fost
remunerate aceste aporturi,
Prima de conversie - se calculează ca diferenţă între valoarea
nominală a obligaţiunilor corespunzătoare
împrumuturilor obligatare şi valoarea
acţiunilor emise potrivit prevederilor
contractuale, atunci când valoarea
obligaţiunilor depăşeşte valoarea
acţiunilor corespunzătoare.
Tabelul 1 Caracteristici ale pimelor legate de capital

Valoarea matematică contabilă este raportul dintre capitalul propriu şi numărul de acţiuni.
Drepturile de subscriere reprezintă titluri de
valoare ataşate acţiunilor. Drepturile speciale de subscriere se calculează ca diferenţă dintre valoarea
matematic contabilă şi valoarea nominală. Pentru a primi noi acţiuni, orice cumpărător va achita către
societate valoarea nominală, iar către vechii acţionare un număr de DS-uri egal cu raportul de paritate.
Exemplu: Situaţia capitalurilor proprii pentru S.C. EST S.A. la data de 31.12.N se prezintă astfel:
• Capital social subscris vărsat 100.000 lei, respectiv 5.000 act. la o valoare nominală de
20 lei/act.
• Alte rezerve 10.000 lei.
• Total capitaluri proprii 110.000 lei

77
Se poate calcula valoarea matematică contabilă a acţiunilor ca raport între total capitaluri şi nr. de
acţiuni.
VMC1=110.000/5.000= 22 lei/act.
La data de 31.01.N+1, AGA hotărăşte emiterea de 1.000 noi acţiuni la un preţ de emisiune de 20,5
lei/act.
Ulterior, la data de 30.09.N+1, AGA hotărăşte încorporarea altor rezerve în capitalul social şi
distribuirea noilor acţiuni în mod gratuit către acţionari.

În contabilitate se vor înregistra următoarele operaţiuni:

Operaţiuni la data de 31.01.N+1 :
Calcule financiare:
Creşterea capitalului propriu prin subscrierea noilor acţiuni (capitalul social va creşte la nivelul valorii
nominale a noilor acţiuni, diferenţa fiind reprezentată de prima de emisiune):
1.000 acţiuni x 20 lei valoare nominală = 20.000 lei
1.000 acţiuni x 20,50 lei preţ de emisiune = 20.500 lei
Prima de emisiune = 20.500 – 20.000 = 500 lei

456 = % 20.500 lei

1011 20.000 lei
1041 500 lei

Încasarea în numerar a contravalorii acţiunilor:

5121 = 456 20.500 lei
1011 = 1012 20.000 lei

Structura capitalurilor proprii după emiterea noilor acţiuni se prezintă astfel:

lei
Elemente de capitaluri proprii Sume
Capital social ( 100.000 + 20.000) 120.000
Alte rezerve 10.000
Prime de emisiune 500
Total capitaluri proprii 130.500

78
Se poate calcula valoarea matematică contabilă după emiterea noilor acţiuni:
VMC2=130.500/6.000 = 21,75 lei/act.
Din cauza faptului că valoarea contabilă a unei acţiuni se diminuează ca urmare a emisiunii de
acţiuni (iar preţul de emisiune este mai mic decât valoarea matematică contabilă), vechii acţionari vor
suferi o pierdere prin neparticiparea la subscrierea noilor acţiuni de aceea se apelează la drepturile de
subscriere.
Prin compararea valorii contabile a unei acţiuni înainte şi după majorarea de capital se poate
determina valoarea unui drept de subscriere (DS):
Dreptul de subscriere (DS) = 22 – 21,75 = 0,25 lei/act.

Prin urmare, pentru cele 1.000 de acţiuni se vor emite 1.000 DS cu valoarea de 0,25lei/DS.
Aceste 1.000 de DS vor fi date vechilor acţionari pentru compensarea pierderii suferite. Pentru fiecare
acţiune veche acţionarul primeşte 0,25 lei, acesta nefiind afectat de modificarea valorii contabile de la
22 lei la 21,75 lei în condiţiile în care utilizează dreptul de subscriere (fie îl poate vinde, fie îl poate
utiliza pentru achiziţionarea de acţiuni noi).
Fiecare acţionar, nou sau vechi, pentru a subscrie o nouă acţiune la valoarea de 20,50 lei va
trebui să posede 5 DS, respectiv un număr egal cu raportul de paritate calculat ca raport între numărul
de acţiuni vechi (5.000) şi numărul de acţiuni noi
(1.000). Preţul de cumpărare pentru fiecare acţiune va fi compus din preţul de emisiune, ce se achită
societăţii şi un număr de DS egal cu raportul de paritate ce se achită vechilor acţionari.

Operaţiuni la 30.09.N

La această dată capitalurile proprii se prezintă astfel:

lei
Elemente de capitaluri proprii Sume
Capital social ( 100.000 + 20.000) 120.000
Alte rezerve 10.000
Prime de emisiune 500
Total capitaluri proprii 130.500
Nr. acţiuni 6.000
VN 20

79
VMC 21,75
În acest moment se realizează încorporarea rezervelor (mai puţin rezervele legale) în valoare de
10.000 RON în capitalul social şi se emit 500 de acţiuni cu valoare nominală de 20 lei/acţiune.
Raportul de paritate calculat între numărul de acţiuni existente şi numărul de acţiuni noi este:
RP=6.000/500= 12

Structura capitalurilor proprii după încorporarea rezervelor se prezintă astfel:

lei
Elemente de capitaluri proprii Sume
Capital social ( 120.000 + 10.000) 130.000
Prime de emisiune 500
Total capitaluri proprii 130.500
Nr. acţiuni 6.500
VN 20
VMC 20,07

Se constată o micşorare a valorii contabile de la 21,75 lei/acţiune la 20,075lei/acţiune. În aceste condiţii

se ridică problema protejării acţionarilor existenţi faţă de diminuarea valorii acţiunilor lor. Modalitatea
utilizată este aceea a drepturilor de atribuire (DA).
DA = valoarea contabilă veche – valoarea contabilă nouă
DA = 21,75 – 20,075 = 1,675 RON
Prin urmare, pentru cele 6.000 acţiuni existente în circulaţie înainte de operaţiunea de
încorporare a rezervelor în capitalul social se vor emite 6.000 DA. Pentru a intra în posesia unei noi
acţiuni, fiecare din acţionarii existenţi vor fi obligaţi să facă dovada posesiei a 12 DA (raportul de
paritate).
Înregistrarea contabilă aferentă celor prezentate anterior va fi:
1068 = 1012 10.000 lei

80
Rezerve din reevaluare
Plusul sau minusul rezultat din reevaluarea imobilizărilor corporale trebuie reflectat în debitul
sau creditul contului 105 "Rezerve din reevaluare", după caz, cu respectarea prevederilor privind
reevaluarea imobilizărilor corporale din prezentele reglementări.
Evidenţierea rezervelor din reevaluare trebuie efectuată pe fiecare imobilizare corporală în parte
şi pe fiecare operaţiune de reevaluare care a avut loc.
Diminuarea rezervelor din reevaluare poate fi efectuată numai în limita soldului creditor
existent, aferent imobilizării respective.
Rezervele din reevaluarea imobilizărilor corporale au caracter nedistribuibil.

Exemplu: S.C. ALFA S.A. realizează reevaluarea clădirilor exestinte în parimoniu la data de 31.12.N.
Clădirile societăţii sunt reprezentate de clădirea administrativă şi clădirea de producţie. Clădirea
administrativă are o valoare de intrare de 125.000 lei, amortizarea cumulată de 20.000 lei, perioada de
amortizare rămasă 10 ani. Clădirea administrativă a mai fost reevaluată în urmă cu trei ani, când s-a
stabilit un plus de valoare de 15.000 lei. Clădirea de producţie are o valoare de intrare de 50.000 lei,
amortizare cumulată de 2.000 lei şi o perioadă de funcţionare rămasă de 20 ani. Raportul de reevaluare
realizat de un evaluator acreditat prezintă o valoare justă pentru clădirea administrativă de 100.000 lei,
iar pentru clădirea de producţie de 65.000 lei. Clădirea de producţie nu a mai fost reevaluată până în
prezent. Raportul de reevaluare este aprobat de AGA şi urmează a se înregistra în situaţiile financiare.

Clădirea administrativă: lei

Valoare de intrare 125.000
Amortizare cumulată 20.000
Valoare netă înainte de reevaluare 105.000
Valoare justă la bilanţ, reevaluată 100.000
Diferenţa din reevaluare ( nefavorabilă) 5.000
Rezerva din reevaluare aferentă clădirii 15.000
din perioada anterioară
Reducerea rezervei din reevaluare 5.000

Operaţiunea 1. Înregistrarea valorii nete la data reevaluării

81
2812.Amortizarea = 212.Construcţii 20.000 lei
construcţiilor

Operaţiune 2. Înregistrarea diferenţei din reevaluare:

105 Rezerve din = 212.Construcţii 5.000 lei

reevaluare

Clădirea de producţie: lei

Valoare de intrare 50.000
Amortizare cumulată 2.000
Valoare netă înainte de reevaluare 48.000
Valoare justă la bilanţ, reevaluată 65.000
Diferenţa din reevaluare ( favorabilă) 17.000

Operaţiunea 3. Înregistrarea valorii nete la data reevaluării

2812.Amortizarea = 212.Construcţii 2.000 lei

construcţiilor

Operaţiunea 4. Înregistrarea diferenţei din reevaluare

212.Construcţii = 105 Rezerve din 5.000 lei

reevaluare

Rezervele legale se constituie anual, potrivit Legii societăţilor comerciale nr. 31/1990,
republicată, cu modificările şi completările ulterioare, în limita a 5% din profitul contabil până ce ajung
la pragul de 20% din capitalul social.

În acest fond de rezervă se include, chiar dacă cota maximă a fost atinsă, şi excedentul obţinut
din vânzarea acţiunilor la un curs mai mare decât valoarea lor nominală.

82
 Acest
Atenţie!

lucru poate fi realizat doar cu condiţia ca excedentul să nu fie utilizat ulterior pentru plata cheltuielilor
de emisiune sau pentru amortizare.

Contabilitatea rezervelor se ţine pe categorii de rezerve: rezerve legale, rezerve statutare sau
contractuale şi alte rezerve.

Rezervele legale:
 se constituie anual din profitul entităţii, în cotele şi limitele prevăzute de lege, şi din alte
surse prevăzute de lege,
 pot fi utilizate numai în condiţiile prevăzute de lege.
Rezervele statutare sau contractuale se constituie anual din profitul net al entităţii, conform
prevederilor din actul constitutiv al acesteia.
Alte rezerve neprevăzute de lege sau de statut pot fi constituite facultativ pe seama profitului
net pentru acoperirea pierderilor contabile sau în alte scopuri, potrivit hotărârii adunării generale a
acţionarilor sau asociaţilor, cu respectarea prevederilor legale.

Exemplu: S.C. PROFITUL S.A. prezintă la data de 31.12.N un rezultat la exerciţiului ( profit) de
50.000 lei. Capitalul social subscris vărsat de este de 100.000 lei. Conform reglementărilor fiscale în
vigoare, societate poate constitui din rezultatul brut rezerve legale neimpozabile în limita a 5% din
profit, dar nu mai mult de 20% din capitalul social subscris vărsat. Limitele prevăzute de lege pentru
S.C. PROFITUL S.A la data de 31.12.N sunt: 5% din profit, respectiv 2.500 lei şi 20% din capitalul
social, respectiv 20.000 lei. Deci poate costitui o reuervă legală de 2.500 lei. Având în vedere celel
prezentate, AGA hotărăşte constituirea rezervei legale la repartizarea profitului în sumă de 2.500 lei
Operaţiunea 1. Înregistrarea reparizării profitului şi constituirea rezervei legale

129 Repartizarea profitului = 1061 Rezerve legale 2.500 lei

83
Rezultatul exerciţiului financiar, rezultatul reportat, repartizarea profitului şi acoperirea
pierderii contabile

În contabilitate, profitul sau pierderea se stabileşte cumulat de la începutul exerciţiului financiar.

Rezultatul exerciţiului se determină ca diferenţă între veniturile şi cheltuielile exerciţiului. Rezultatul
definitiv al exerciţiului financiar se stabileşte la închiderea acestuia şi reprezintă soldul final al contului
de profit şi pierdere.
Exemplu: S.C. VÂNZĂTORUL S.R.L. prezintă următoarea situaţie a elementelor de venituri şi
cheltuieli la data de 31.12.N:

lei
Elemente de venituri si cheltuieli Sume
Venituri din vânzări de mărfuri 120.000
Venituri din servicii prestate 2.000
Total venituri 122.000
Cheltuieli cu mărfuri 95.000
Alte cheltuieli materiale 2.500
Cheltuieli salariale 4.000
Cheltuieli cu amortizare 3.000
Cheltuieli cu impozitul pe profit 1.900
Total cheltuielile 106.400
Rezultat brut contabil 15.600
Rezultat impozabil 17.500
Impozit profit 2.800
Diferenţa impozit profit de înregistrat la 31.12.N 900

Analiza elementelor prezentate:

- la data de 31.12.N societatea comercială evidenţia în contabilitate venituri totale de
122.000 lei si cheltuieli totale de 106.000 lei.
- Din total cheltuieli suma de 1.900 lei reprezintă cheltuielile cu impozitul pe profit
înregistrat în contabilitate la data de 30.09.N, respectiv în primele trei trimestre ale
anului.

84
 - Analiza rezultatului se realizează cumulat de la 01.01.N la 31.12.N, astfel la 31.12.N
societatea calculează un rezultat contabil brut (profit) în suma de 15.600 lei.
Pentru a determina rezultatul fiscal impozabil se porneşte de la rezultatul brut contabil, la care
se adaugă cheltuielile fără drept de deducere, inclusiv cheltuielile cu impozitul pe profit
înregistrate până la 30.09.N, şi se scad veniturile cu drept de deducere.
În situaţia dată, la profitul brut contabil de 15.600 lei se vor adăuga cheltuielile cu impozitul pe
profit în sumă de 1.900 lei, rezultă un profit impozabil de 17.500 lei. Prin aplicare cotei de
impunere de 16% asupra profitului impozabil, rezultă un impozit pe profit anual de 2.800 lei.
Din acest impozit pe profit a fost deja înregistrată suma de 1.900 lei, rezultă că se va înregistra
la 31.12.N suma de 900 lei ca impozit pe profit.

Repartizarea profitului se înregistrează în contabilitate pe destinaţii, după aprobarea situaţiilor

financiare anuale, în conformitate cu prevederile legale în vigoare.
Sumele reprezentând rezerve constituite din profitul exerciţiului financiar curent, în baza unor
prevederi legale, se înregistrează prin articolul contabil 129 "Repartizarea profitului" = 106 "Rezerve".
Profitul contabil rămas după această repartizare se preia la începutul exerciţiului financiar
următor celui pentru care se întocmesc situaţiile financiare anuale în contul 117 "Rezultatul reportat",
de unde urmează a fi repartizat pe celelalte destinaţii hotărâte de adunarea generală a acţionarilor sau
asociaţilor, cu respectarea prevederilor legale. Evidenţierea în contabilitate a destinaţiilor profitului
contabil se efectuează după adunarea generală a acţionarilor sau asociaţilor care a aprobat repartizarea
profitului, prin înregistrarea sumelor reprezentând dividende cuvenite acţionarilor sau asociaţilor,
rezerve şi alte destinaţii, potrivit legii.
Închiderea conturilor 121 "Profit sau pierdere" şi 129 "Repartizarea profitului" se efectuează la
începutul exerciţiului financiar următor celui pentru care se întocmesc situaţiile financiare anuale. Ca
urmare, cele două conturi apar cu soldurile corespunzătoare, în bilanţul întocmit pentru exerciţiul
financiar la care se referă situaţiile financiare anuale.
În contul 117 "Rezultatul reportat" se evidenţiază distinct rezultatul reportat provenit din preluarea la
începutul exerciţiului financiar curent, a rezultatului din contul de profit şi pierdere al exerciţiului
financiar precedent, precum şi rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile.

85
Exemplu: S.C. VALOAREA S.A. prezintă la terminarea exerciţiului financiar N în soldul creditor al
contului 121 suma de 23.500 lei. La data de 31.12.N din profitul rezultat se constituie rezervă legală în
sumă de 1.000 lei. În exerciţiul N+1 AGA aprobă situaţiile financiare şi hotărăşte ca rezultatul anului N
să fie repartizat astfel: constituirea rezervei legale în sumă de 1.000 lei, repartizare de dividende în
sumă de 5.000 lei, iar diferenţa să fie reportată pentru perioada următoare.

Operaţiunea 1. Constituirea rezervei legale la 31.12.N

129 Repartizarea profitului = 1061 Rezerve legale 1.000 lei

Operaţiunea 2. repartizarea profitului aferent anului N în exerciţiul N+1

121 % 23.500 lei
129 Repartizarea profitului 1.000 lei
457 Dividende de plată 5.000 lei
1171 Rezultatul reportat 17.500 lei
reprezentând profitul
nerepartizat sau pierderea
neacoperită

Pierderea contabilă reportată se acoperă din profitul exerciţiului financiar şi cel reportat, din rezerve,
prime de capital şi capital social, potrivit hotărârii adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor, cu
respectarea prevederilor legale. În lipsa unor prevederi legale exprese, ordinea surselor din care se
acoperă pierderea contabilă este la latitudinea adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor, respectiv
a consiliului de administraţie.
În cazul corectării de erori care generează pierdere contabilă reportată, aceasta trebuie acoperită înainte
de efectuarea oricărei repartizări de profit.
Un alt element care poate influenţa situaţia capitalurilor proprii, în speţă rezultatul report, îl
constituie corectarea erorilor contabile
Erorile constatate în contabilitate se pot referi fie la exerciţiul financiar curent, fie la exerciţiile
financiare precedente.

86
 Erorile din perioadele anterioare sunt omisiuni şi declaraţii eronate cuprinse în situaţiile
financiare ale entităţii pentru una sau mai multe perioade anterioare rezultând din greşeala de a utiliza
sau de a nu utiliza informaţii credibile care:
a)erau disponibile la momentul la care situaţiile financiare pentru acele perioade au fost aprobate spre a
fi emise;
b)ar fi putut fi obţinute în mod rezonabil şi luate în considerare la întocmirea şi prezentarea acelor
situaţii financiare anuale.
Astfel de erori includ efectele greşelilor matematice, greşelilor de aplicare a politicilor
contabile, ignorării sau interpretării greşite a evenimentelor şi fraudelor.
Corectarea erorilor aferente exerciţiului financiar curent se efectuează pe seama contului de
profit şi pierdere.
Corectarea erorilor semnificative aferente exerciţiilor financiare precedente se efectuează pe
seama rezultatului reportat.
Erorile nesemnificative aferente exerciţiilor financiare precedente se corectează, de asemenea,
pe seama rezultatului reportat. Totuşi, pot fi corectate pe seama contului de profit şi pierdere erorile
nesemnificative.
Erorile nesemnificative sunt cele de natură să nu influenţeze informaţiile financiar-contabile. Se
consideră că o eroare este semnificativă dacă aceasta ar putea influenţa deciziile economice ale
utilizatorilor, luate pe baza situaţiilor financiare anuale. Analizarea dacă o eroare este semnificativă sau
nu se efectuează în context, având în vedere natura sau valoarea individuală sau cumulată a
elementelor.
În notele la situaţiile financiare trebuie prezentate informaţii suplimentare cu privire la erorile
constatate.
Corectarea erorilor aferente exerciţiilor financiare precedente nu determină modificarea
situaţiilor financiare ale acelor exerciţii.
În cazul erorilor aferente exerciţiilor financiare precedente, corectarea acestora nu presupune
ajustarea informaţiilor comparative prezentate în situaţiile financiare. Informaţii comparative
referitoare la poziţia financiară şi performanţa financiară, respectiv modificarea poziţiei financiare, sunt
prezentate în notele explicative.

87
Situaţiile financiare întocmite de societăţile comerciale oferă informaţii privind structurile de capitaluri
proprii. Principalele informaţii oferite se referă la:
a) dacă entitatea nu are capital autorizat, valoarea capitalului subscris;
b) dacă, conform actului de înfiinţare, entitatea are capital autorizat, valoarea acestuia, precum şi
valoarea capitalului subscris în momentul înfiinţării entităţii sau în momentul autorizării entităţii pentru
începerea activităţii şi în momentul oricărei modificări a capitalului autorizat;
c) numărul şi valoarea acţiunilor subscrise în cursul exerciţiului financiar în limitele unui capital
autorizat (suma maximă a capitalului subscris potrivit statutului sau adunării generale).
d) dacă există mai multe clase de acţiuni sau părţi sociale, numărul şi valoarea nominală pentru fiecare
clasă.

În cazul în care capitalul social cuprinde şi acţiuni răscumpărabile, se furnizează următoarele

informaţii:
a) data cea mai apropiată şi data limită la care entitatea poate răscumpăra respectivele acţiuni;
b) dacă acele acţiuni trebuie răscumpărate obligatoriu sau dacă răscumpărarea este la alegerea entităţii
sau a acţionarilor;
c) dacă trebuie plătită o primă de răscumpărare şi, în caz afirmativ, care este valoarea acesteia.
În ceea ce priveşte eventualele drepturi legate de distribuirea acţiunilor, se furnizează următoarele
informaţii:
a)numărul, descrierea şi valoarea acţiunilor care fac obiectul exercitării acestor drepturi;
b)perioada pe parcursul căreia drepturile pot fi exercitate;
c)preţul care trebuie plătit pentru acţiunile distribuite.
Pentru fiecare categorie de rezerve inclusă în capitalurile proprii, se descrie natura sa şi scopul pentru
care a fost constituită.

88
 Active imobilizate

Cuprins:
1. Delimitări privind activele imobilizate
2. Contabilitatea şi structura activelor imobilizate

2.1. Contabilitatea şi structura imobilizărilor necorporale

2.2. Contabilitatea şi structura imobilizărilor corporale:

2.2.1. Evaluarea iniţială şi contabilitatea intrărilor de imobilizări

corporale

2.2.2. Evaluarea la data bilanţului şi amortizarea imobilizărilor

corporale

2.2.3. Cedarea şi casarea imobilizărilor corporale

2.2.4. Reevaluarea imobilizărilor corporale

2.3. Contabilitatea şi structura imobilizărilor financiare

1. Delimitări privind activele imobilizate

89
 Activele imobilizate cuprind acele active destinate utilizării pe o bază continuă, în scopul
desfăşurării activităţilor entităţii. Conform Reglementărilor Contabile conforme cu Directiva a IV a
Comunităţii Economice, în situaţiile financiare anuale, active imobilizate au următoarea structură:
Imobilizări necorporale:
1.Cheltuieli de constituire
2.Cheltuieli de dezvoltare
3.Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active similare, dacă acestea
au fost achiziţionate cu titlu oneros
4.Fondul comercial, în măsura în care acesta a fost achiziţionat cu titlu oneros
5.Avansuri şi imobilizări necorporale în curs de execuţie
Imobilizări corporale
1.Terenuri şi construcţii
2.Instalaţii tehnice şi maşini
3.Alte instalaţii, utilaje şi mobilier
4.Avansuri şi imobilizări corporale în curs de execuţie
Imobilizări financiare
1.Acţiuni deţinute la entităţile afiliate
2.Împrumuturi acordate entităţilor afiliate
3.Interese de participare
4.Împrumuturi acordate entităţilor de care compania este legată în virtutea intereselor de
participare
5.Investiţii deţinute ca imobilizări
6.Alte împrumuturi

Cele trei tipuri de imobilizări au la bază criterii de clasificare diferite

Activele necorporale : Pentru ca un activ să fie recunoscut ca activ necorporal trebuie să
satisfacă şi următoarele condiţii:
• nu are substanţă fizică
• este deţinut în scopul producerii sau furnizării de bunuri şi servicii, al închirierii către terţi sau
în scop administrativ;

90
 • este nemonetar: nu reprezintă bani deţinuţi sau active ce urmează a fi primite în bani, în sumă
fixă;
• este identificabil: beneficiile economice ce decurg din deţinerea activului pot fi identificate şi
activul poate fi separat de fondul comercial al întreprinderii;
• este controlat de entitate: entitatea deţine activul în baza unui drept contractual sau de altă
natură legală;
• costul său poate fi evaluat în mod credibil.
Dacă un element fără substanţă fizică nu îndeplineşte criteriile de clasificare pentru un activ
necorporal, atunci elementul respectiv trebuie recunoscut drept cheltuială a exerciţiului în care a avut
loc.
Active corporale : Pe lângă criteriile de recunoaştere ale unui activ imobilizat, un activ
corporal trebuie să satisfacă următoarele condiţii:
• are substanţă fizică;
• este deţinut în scopul producerii de bunuri şi servicii, al închirierii către terţi sau în scop
administrativ.
Active financiare : Un activ este considerat activ financiar dacă reprezintă:
• numerar;
• un drept contractual de a încasa numerar sau de a primi un alt activ financiar;
• un drept contractual de a schimba instrumente financiare cu o altă societate, în condiţii
considerate favorabile;
• sau un instrument de capitaluri proprii ale unei alte societăţi.

IAS 16 Imobilizări Corporale prezintă anumite cerinţe ce trebuie respectate de informaţiile regăsite în
situaţiile financiare privind imobilizările corporale şi anume :
1. bazele de evaluare folosite în determinarea valorii contabile brute. Daca s-au folosit mai multe baze,
atunci trebuie prezentată pentru fiecare clasă în parte valoarea contabilă brută a respectivei clase;
2. metodele de amortizare folosite;
3. duratele de viaţă utilă sau ratele de amortizare folosite;

91
4. valoarea contabilă brută şi amortizarea cumulată la începutul şi sfârşitul perioadei;
5. o reconciliere a valorii contabile la începutul şi la sfârşitul perioadei, menţionându-se:
• intrările;
• cedările;
• achiziţiile rezultate din combinări de întreprinderi;
• Creşteri sau diminuări din timpul perioadei rezultate din reevaluări,
• pierderi din depreciere recunoscute în contul de profit şi pierdere în timpul
perioadei;
• pierderi din depreciere reluate în contul de profit si pierdere în timpul perioadei
pe baza IAS 36 (daca exista astfel de pierderi);
• amortizarea;
• diferenţele de curs valutar nete, rezultate în urma conversiei situaţiilor financiare
ale unei entităţi externe;
• Alte mişcări valorice.

2. Contabilitatea şi structura activelor i

2.1. Contabilitatea şi structura Imobilizărilor necorporale

Structura imobilizărilor necorporale:

• cheltuielile de constituire;
• cheltuielile de dezvoltare;
• concesiunile, brevetele, licenţele, mărcile comerciale, drepturile şi activele similare, cu
excepţia celor create intern de entitate;
• fondul comercial;
• alte imobilizări necorporale şi

92
 • avansurile şi imobilizările necorporale în curs de execuţie.

Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile ocazionate de înfiinţarea sau dezvoltarea unei

entităţi (taxe şi alte cheltuieli de înscriere şi înmatriculare, cheltuieli privind emisiunea şi vânzarea de
acţiuni şi obligaţiuni, precum şi alte cheltuieli de această natură, legate de înfiinţarea şi extinderea
activităţii entităţii).
Exemplu: La data de 01.02. N se constitue S.C. ALFA S.R.L. Pentru costituirea acestei socităţi
se alepează la serviciile de consultanţă petru întocmirea documentaţiei de costituire. Costul facturat de
firma de consultanţă este de 2.500 lei, care se adaugă TVA.

% =404 Furnizori de imobilizări 3.100

201 Cheltuieli de constituire 2.500
4426 TVA deductibil 600

Imobilizările de natura cheltuielilor de dezvoltare sunt generate de aplicarea rezultatelor

cercetării sau a altor cunoştinţe, în scopul realizării de produse noi sau prestări de servicii îmbunătăţite
subtanţial, înaintea stabilirii producţiei de serie sau utilizării.
Exemple de activităţi de dezvoltare :
• proiectarea, construcţia şi testarea producţiei intermediare sau folosirea intermediară a
prototipurilor şi modelelor;
• proiectarea, construcţia şi operarea unei uzine pilot care nu este fezabilă din punct de vedere
economic pentru producţia pe scară largă;
• proiectarea, construcţia şi testarea unei alternative alese pentru produsele, procesele,
sistemele sau serviciile noi sau îmbunătăţite.
Cheltuielile de dezvoltare se amortizează pe perioada contractului sau de-a lungul duratei de
utilizare, după caz. În situaţia în care cheltuielile de dezvoltare nu au fost integral amortizate, nu se face
nici o distribuire din profituri, cu excepţia cazului în care suma rezervelor disponibile pentru distribuire
şi a profitului reportat este cel puţin egală cu cea a cheltuielilor neamortizate.
Exemple de activităţi de dezvoltare sunt:

93
- proiectarea, construcţia şi testarea producţiei intermediare sau folosirea intermediară a prototipurilor
şi modelelor;
- proiectarea uneltelor şi matriţelor care implică tehnologie nouă, etc. Exemplifică şi
tu!

Concesiunile, brevetele, licenţele

Contractul de concesiune reprezintă o modalitate la care o entitate poate apela atunci când doreşte să
realizeze şi să vândă anumite produse sau să presteze anumite servicii la care nu ar avea acces sub altă
formă (concesionarea de servicii publice, de terenuri aflate în proprietatea statului).
Activele care fac obiectul concesiunii dintre concedent şi concesionar rămân înscrise în bilanţul
contabil al concedentului, de regulă, existând două posibilităţi de recunoaştere a contractelor de
concesiune, şi anume:
a) recunoscute ca active necorporale, în masura în care contractul de concesiune stabileşte o durată şi
o valoare determinate pentru concesiune. În acest caz, costul concesiunii va fi recuperat pe seama
cheltuilelilor de amortizare pe toată durata contractului de concesiune.
b) recunoscute lunar pe seama cheltuielilor privind chiria, în masura în care în contractul de
concesiune stipuleaza facturarea unei chirii.
În această categorie pot fi încadrate şi contractele de franciză.
Marca comercială este o metodă de însemnare a unor produse, prin care se poate
identifica firma producătoare, ea trebuind să fie o marcă legal înregistrată.

Exemplu: S.C. ARC S.R.L. primeşte ca aport în natură la creşterea capitalului social, o marcă
de producţie evaluată de un evaluator la suma de 10.000 lei
Operaţiunea 1 : Emiterea de noi acţiuni pentru care este adus aportul în natură sub forma unei
mărci de producţie
456 Decontări cu asociaţii = 1012 Capital social 10.000
subscris vărsat

Operaţiunea 2 : Aducerea şi recepţionarea aportului în natură sub forma unei mărci de producţie
205 Concesiuni, brevete, = 456 Decontări cu asociaţii 10.000

94
licenţe, mărci comerciale,
drepturi şi active similare

Fondul comercial apare, de regulă, la consolidare şi reprezintă diferenţa dintre costul de

achiziţie şi valoarea la data tranzacţiei, a părţii din activele nete achiziţionate de către o entitate.
El reprezintă valoarea pe care o are numele unei companii, reputaţia bună a acesteia privind relaţiile cu
clienţii, profesionalismul angajaţilor şi alţi factori asemănători care se consideră că se traduc printr-o
putere mai mare de câştig. Acest fond comercial nu este înregistrat în situaţiile financiare ale companiei
decât în cazul în care compania este achiziţionată de către o altă companie la un preţ (valoare de piaţă)
mai mare decât valoarea contabilă şi nu se amortizează.

Exemplu : S.C. NBC S.R.L. cumpăra un restaurant evaluat la suma de 150.000 lei, suma
achitată conform contrctului de vânzare-cumpărare este de 165.000 lei., TVA 24%
Operaţiunea 1 : Înregistrarea facturii de vănzare-cumpărare
% 404 Furnizori de imobilizări 204.600
212 Construcţii 150.000
207 Fond comercial 15.000
4426 TVA deductibil 39.600

În cadrul avansurilor şi altor imobilizări necorporale se înregistrează avansurile acordate furnizorilor

de imobilizări necorporale, programele informatice create de entitate sau achiziţionate de la terţi, pentru
necesităţile proprii de utilizare, precum şi alte imobilizări necorporale.

Imobilizările necorporale în curs de execuţie reprezintă imobilizările necorporale neterminate până

la sfârşitul perioadei, evaluate la costul de producţie sau costul de achiziţie, după caz.

Evaluarea iniţială a imobilizărilor necorporale

Costul de achiziţie este format din preţul de cumpărare, taxele nerecuperabile (taxe de import şi alte
taxe), reducerile comerciale primite de la furnizor, alte cheltuieli care pot fi atribuite direct achiziţiei
activelor respective.

95
Exemplu : S.C. VRS S.R.L. cumpără un brevet de invenţie în următoarele condiţii : preţ de cumpărare
2.000 usd ( curs usd = 3 lei), comisionul achitat firmei de intermediere este de 500 lei, iar taxa vamală
este de 100 lei.
Costul de achiziţie = preţ de cumpărare + comision firmă intermediere + taxa vamală = 6.000 lei
( 2.000 usd*3lei/usd ) + 500lei + 100lei = 6.600 lei

Costul de producţie este format din costuri care se efectuează în legătură cu construcţia unei
imobilizări necorporale care pot fi direct atribuibile acesteia.

Exemplu : S.C. TURNĂTORIE S.A. are un laborator propriu de cercetare-dezvotare iar pentru a
realiza un nou produs cu un gard de poluare mai mic, se realizează următoarele cheltuieli: costuri
salriale 2.500 lei, costuri mateirale 1.500 lei, costul de amortizare a utilajelor şi aparaturii ce participă
direct la realizarea proiectului 250 lei.
Valoarea de înregistrare în contabilitate a cheltuielilor de cercetare deuvoltare este = 2.500 lei+ 1.500
lei+ 250lei = 3.250 lei

Valoarea de aport acceptată de părţi este utilizată pentru imobilizările intrate în gestiune cu ocazia
asocierii, fuziunii etc., conform statutelor sau contractelor.

Exemplu : un acţionar al S.C. VULTURUL S.A. aduce ca aport un sistem informatic. Un evaluator
specialzat şi acredidat apreciază că valoarea programului informatic este de 5.000 lei. AGA hotărăşte
că valoarea de aport să fie de 4.500 lei. In urma acceptării valorii de 4.500 lei, aceasat este şi valoare de
înregistrare în contablitate.

2.2. Contabilitatea şi structura Imobilizărilor Corporale

2.2.1. Evaluarea iniţială şi contabilitatea intrărilor de imobilizări corporale

Imobilizările corporale reprezintă active care se caracterizează prin :

96
a) sunt deţinute de o entitate pentru a fi utilizate în producţia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru
a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative; şi
b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.

Imobilizările corporale cuprind:

• terenuri şi construcţii;
• instalaţii tehnice şi maşini;
• alte instalaţii, utilaje şi mobilier;
• avansuri acordate furnizorilor de imobilizări corporale şi imobilizări corporale în curs
de execuţie.

Terenurile şi clădirile sunt active separabile şi sunt contabilizate separat, chiar atunci când sunt
achiziţionate împreună. O creştere a valorii terenului pe care se află o clădire nu afectează determinarea
valorii amortizabile a clădirii.

Contabilitatea terenurilor se ţine pe două categorii: terenuri şi amenajări de terenuri.

Imobilizările corporale deţinute în baza unui contract de leasing se evidenţiază în contabilitate
în funcţie de prevederile contractelor încheiate între părţi, precum şi legislaţia în vigoare.
În cadrul imobilizărilor corporale sunt evidenţiate în mod distinct imobilizările corporale în curs
de execuţie dar şi imobilizările corporale cumpărate pentru care s-au transferat riscurile şi beneficiile
aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare.
O imobilizare corporală recunoscută ca activ trebuie evaluată iniţial la costul său determinat
potrivit regulilor de evaluare din prezentele reglementări, în funcţie de modalitatea de intrare în
entitate.

Costul de achiziţie este format din:

• preţul de cumpărare,
• taxele nerecuperabile (taxe de import şi alte taxe),
• reducerile comerciale primite de la furnizor, prin diminuarea preţului de cumpărare,

97
 • cheltuielile de transport costurile de livrare şi asamblare,
• precum şi cheltuielile de manipulare alte cheltuieli care pot fi atribuite direct achiziţiei
activelor respective.

IAS 16 Imobilizări corporale defineşte costul imobilizărilor astfel: Costul unei

imobilizări corporale este format din preţul de cumparare, taxele vamale, taxele
nerecuperabile, precum şi toate celelalte cheltuielile direct legate de punerea în
funcţiune a activului; toate reducerile comerciale sunt scăzute pentru calculul
preţului de cumpărare .

Exemplu : S.C. ASOCIATUL S.A. cumpără din Uniunea Europeană un echipament tehnologic la
preţul de cumpărare de 15.000 euro ( cursul eur 4,1 lei/euro), costul de transport este de 1.000 euro
( cursul 4,1 lei/euro) şi este realizat de o firmă din Uniunea Europeană. Punerea în funcţiune se
realizează în regie proprie, costul salarial repartizat pentru punerea în funcţiune este de 3.000 lei. Plata
furnizorului extern de echipament se realizează la cursul de 4.15 lei/euro, iar furnizorul de transport se
plăteşte la cursul de 4,0 lei/euro.
Toate societăţile din exemplu sunt înregistrate ca plătitoare de TVA în ţările de origine.

Operaţiunea 1 : Înregistrarea preţului de cumpărare de la firma producătoare

231.Imobilizări corporale în = 404 Furnizori de 61.500 lei ( 15.000
curs de execuţie imobilizări euro*4,1)

Deoarece bunul este cumpărat din Uniune Europeană, se aplică măsurile simplificate privind TVA
4426 TVA Deductibil = 4427 TVA Colectat 14.760 lei

Operaţiunea 2 : Înregistrarea transportului de 1.000 euro

231.Imobilizări corporale în = 401 Furnizori 4.100 lei ( 1.000 euro*4,1)
curs de execuţie

Deoarece bunul este cumpărat din Uniune Europeană, se aplică măsurile simplificate privind TVA
4426 TVA Deductibil = 4427 TVA Colectat 984 lei

98
Operatiunea 3 : Înregistrarea costului de punere în funcţiune
Cheltuieli privind drepturile = Obigatii de plata privind 3.000 lei
salariale salariile
Inregistrarea productie de imobilizări în curs privind punerea în funcţiune a echipamentului tehnologic
231.Imobilizări corporale în = 722 Venituri din 3.000 lei
curs de execuţie producţia de imobilizări
corporale”

Operaţiunea 4 : Punerea în funcţiune a echipamentului pe baza procesului verbal de recepţie finală

2131.Echipamente = 231.Imobilizări corporale 68.600 lei

tehnologice (maşini, utilaje în curs de execuţie (61.500+4.100+3.000)
şi instalaţii de lucru)

Operaţiunea 5 : Plata furnizorului extern de echipament

% 5124 Disponibil la bancă în 62.250 lei ( 15.000

valută euro*4,15 lei/eur
404 Furnizori de imobilizări 61.500 lei ( 15.000
euro*4,10 lei/eur)
665 Cheltuieli cu diferemţe 750 lei ( 62.250-61.500)
de curs valutar

Operaţiunea 6 : Plata furnizorului extern de transport

410 Furnizori % 4.100 lei ( 1.000 euro*4,10

lei/eur
5214 Disponibil la bancă în 4.000 lei ( 1.000 euro*4,00
valută lei/eur)
765 Venituri din diferenţe 100 lei ( 4.100-4.000)
de curs valutar

99
Costul de producţie pentru imobilizările realizate în regie proprie cuprinde, printre altele, următoarele
elemente:
• costurile reprezentând salariile angajaţilor, contribuţiile legale şi alte cheltuieli legate de
acestea, care rezultă direct din construcţia imobilizării corporale;
• cheltuieli materiale;
• costurile de amenajare a amplasamentului;
• costurile iniţiale de livrare şi manipulare;
• costurile de instalare şi asamblare;
• cheltuieli de proiectare şi pentru obţinerea autorizaţiilor;etc.

IAS 16 Imobilizări corporale defineşte costul astfel : Costul unui activ construit în regie
proprie este determinat folosind aceleaşi principii ca şi pentru un activ achiziţionat. Astfel,
dacă întreprinderea produce active similare, în scopul comercializarii, în cadrul unor
tranzactii normale, atunci costul activului este de obicei acelaşi cu costul de producţie al
acelui activ destinat vânzarii. Prin urmare, orice profituri interne sunt eliminate în calculul
costului acestui activ. În mod similar, cheltuiala reprezentând rebuturi, manoperă sau alte
resurse peste limitele acceptate ca fiind normale, precum şi pierderile care au apărut în cursul
construcţiei în regie proprie a activului nu este inclusă în costul activului IAS 23, Costurile
îndatorării, stabileşte criteriile care trebuie îndeplinite înainte ca şi cheltuiala cu dobânda să
fie inclusă în costul imobilizarii corporale.
Exemplu : S.C. VULTURUL S.A realizează în regie proprie o clădire. Se cunosc următoarele date din
devizul de lucrări :
• consumul de materiale aferente realizării clădirii este de 51.000 lei,
• costurile salariale aferente angajaţilor ce au participat la realizarea clădirii este de 40.000 lei,
• amortizarea utilajelor ce au participat la realizarea clădirii este de 2.500 lei,
• consumul de energie afernte realizării clădirii este de 1.000 lei.

100
La finele perioadei are loc înregistrarea recepţiei finale a clădirii.

Înregistrarea în cotabilitate:
Operaţiunea 1 : Înregistrarea consumului de materilale

6021.Cheltuieli cu = 3021.Materiale auxiliare 51.000 lei

materialele auxiliare

Operaţiunea 2 : Înregistrarea costurilor salariale

Cheltuieli salariale = Datorii salariale 40.000 lei

Operaţiunea 3 : Înregistrarea amortizătrii utilajelor aferente participării la realiyarea clădirii

681 Cheltuieli privind = 281 Amortizarea 2.500 lei

amortizarea imobilizărilor imobilizărilor corporale
corporale

Operaţiunea 4: Înregistrarea consumului de energie aferent producţiei clădirii

605.Cheltuieli cu energia = 401 Furnizori 1.000 lei

Operaţiunea 5 : Înregistrarea recepţiilor parţale, în măsura în care se consumă elementele de costuri

231.Imobilizări corporale în = 722 Venituri din 94.500 lei

curs de execuţie producţia de imobilizări (51.000+40.000+2.500+1.000
corporale )

Operaţiunea 6 : Înregistrarea recepţie finale, pe baza raportului de recepţie finală

101
212.Construcţii = 231.Imobilizări corporale 94.500 lei
în curs de execuţie

Valoarea de aport acceptată de părţi este utilizată pentru imobilizările intrate în gestiune cu
ocazia asocierii, fuziunii etc., conform statutelor sau contractelor. La societăţile cu răspundere limitată
unde există un singur asociat, valoarea aportului în natură se stabileşte pe bază de expertiză de
specialitate. Bunurile constituite ca aport în societate, devin proprietatea acestuia din momentul
înmatriculării ei la Oficiul Naţional al Registrului Comerţului.

Exemplu: S.C. AVÂNTUL S.A. majorează capitalul social printr-o nouă subscriere din partea
acţionarilor. Se subscriu, de către acţionari, 20.000 acţiuni cu o valoare nominală de 10 lei/acţiune,
pentru un aport în natură constând într-un teren evaluat de un evaluator autorizat. Valoarea propusă de
evaluator este agreată de AGA.

Operaţiunea 1. Subscrierea la capitalul social:

456 = 1011 200.000 lei

Decontări cu asociaţi/acţionari Capital subscris nevărsat
privind capitalul

Operaţiunea 2. Depunerea aportului promis:

212 = 456 200.000 lei

Construcţii Decontări cu asociaţi/acţionari
privind capitalul

Operaţiunea 3. Virarea capitalului:

102
 1011 = 1012 200.000 lei
Capital subscris nevărsat Capital subscris vărsat

Valoarea actuală (justă) este utilizată pentru imobilizările dobândite cu titlu gratuit şi se estimează la
înscrierea lor în categoria activelor, pe baza raportului întocmit de experţi şi cu aprobarea AGA sau a
responsabilului cu gestiunea patrimoniului, ţinând seama de valoarea imobilizărilor corporale cu
caracteristici similare sau identice.

IAS 16 defineşte astfel valoarea justă ca fiind valoarea ce reprezintă suma pentru care un
activ ar putea fi schimbat de bunăvoie între două păţti aflate în cunoştinâă de cauză, în
cadrul unei tranzacţii cu preţul determinat obiectiv.

Exemplu: Societatea „AJUTORUL” S.A. primeşte de la o persoană fizică sub formă de donaţie un
calculator. Conform raportului de evaluare întocmit de un evaluator autorizat se va înregistra în
contabilitate la suma 19.000 lei:
214 Mobilier, aparatură birotică, = 133 19.000 lei
echipamente de protecţie a valorilor Donaţii pentru investiţii
umane şi materiale şi alte active
corporale
Imobilizările corporale în curs de execuţie :
• reprezintă investiţiile neterminate efectuate în regie proprie sau în antrepriză,
• se evaluează la costul de producţie sau costul de achiziţie, după caz,
• se trec în categoria imobilizărilor finalizate după recepţia, darea în folosinţă sau punerea în
funcţiune a acestora,
• Costul unei imobilizări corporale construite în regie proprie este determinat folosind aceleaşi
principii ca şi pentru un activ achiziţionat.

2.2.2. Evaluarea la data bilanţului şi amortizarea imobilizărilor corporale

103
O imobilizare corporală trebuie prezentată în bilanţ la valoarea de intrare, mai puţin ajustările cumulate
de valoare. Valoarea contabila este valoarea la care un activ este recunoscut în bilanţ după scăderea
amortizării cumulate până la acea data, precum si a pierderilor cumulate din depreciere.

Amortizarea
Amortizarea poate fi definită ca recuperarea în timp a valorii de intrare a imobilizărilor prin
transmiterea acestei valorii asupra noului produs.
În determinarea valorii de amortizare a imobilizărilor corporale trebuie respectate prevederile IAS 16
Imobilizări Corporale care prevede: " Valoarea amortizabilă a unui activ este determinată după ce s-a
scăzut valoarea reziduală a acelui activ. În practică, valoarea reziduală a unui activ este de cele mai
multe ori nesemnificativă şi, prin urmare, nu se ia în considerare la calcularea amortizarii. Când se
aplică tratamentul contabil de bază şi valoarea reziduală este estimata ca fiind semnificativă, atunci
aceasta este estimată la data achiziţiei şi nu este ulterior majorată ca urmare a creşterii preţurilor. Cu
toate acestea, când se aplică tratamentul contabil alternativ permis, se face o nouă estimare la data
fiecărei reevaluări ulterioare. Estimarea se bazează pe valoarea reziduală atribuită la acea data unor
active similare care sunt la sfârşitul duratei lor de viata utilă, şi care au funcţionat în condiţii
asemănătoare celor în care activul în cauză va funcţiona la rândul său ".

Determinarea duratei de viaţă utilă a unui activ are în vedere:

1. nivelul estimat de utilizare de către întreprindere,

2. uzura fizică estimată, care depinde de conditiile de exploatare,

3. uzura morală apărută ca urmare a schimbărilor sau îmbunătăţirilor aduse procesului de productie ,

4. limitele juridice privind posibilitatea folosirii activului.

Entităţile amortizează imobilizările corporale utilizând unul din următoarele regimuri de amortizare:
a) amortizarea liniară realizată prin includerea uniformă în cheltuielile de exploatare a unor sume
fixe, stabilite proporţional cu numărul de ani ai duratei de utilizare economică a acestora.

104
Exemplu : S.C. AUTOBUZUL S.A. cumpără şi pune în funcţiune, în data de 15,05, N, un autobuz la
un cost de achizitie de 126.000 lei. Conform normelor legale în vigoare perioada de fucţionare este de 5
ani. Conform normelor legale, amortizarea mijloacelor fixe începe cu luna următoare datei de punere în
funcţiune, în cazul prezentat societatea comercială în cepe amortizarea cu luna iunie exerciţiul N.
Tabelul privind calculul amortizării autobuzului folosind metoda liniară, se prezintă astfel :

luna ex. N N+1 N+2 N+3 N+4 N+5

ianuarie 0 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100
februarie 0 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100
martei 0 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100
aprilie 0 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100
mai 0 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100
iunie 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100 0
iulie 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100
august 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100
septembrie 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100
octombrie 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100
noiembri 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100
decembrie 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100
total an 14.700 25.200 25.200 25.200 25.200 10.500

b) amortizarea degresivă constă în multiplicarea cotelor de amortizare liniară cu un anumit coeficient,

caz în care poate fi avută în vedere legislaţia în vigoare. Un exemplu de coeficienţi este dat de perioada
de funcţionare, astfel, pentru o perioadă de funcţionare între 1-5 ani, coeficientul este de 1,5, pentru o
perioadă de funcţionare între 5-10 ani, coeficientul este de 2, pentru o perioadă de funcţionare mai mare
de 10 ani, coeficientul este de 2. Acest coeficient se aplică la cota de amortizare liniară.

Exemplu : S.C. AUTOBUZUL S.A. cumpără şi pune în funcţiune, în data de 15,05, N, un autobuz la
un cost de achizitie de 126.000 lei. Conform normelor legale în vigoare perioada de fucţionare este de 5
ani. Conform normelor legale, amortizarea mijloacelor fixe începe cu luna următoare datei de punere în
funcţiune, în cazul prezentat societatea comercială în cepe amortizarea cu luna iunie exerciţiul N.
Coeficientul aplicat pentru amortizarea degresivă este de 1,5. Acest coeficient se aplică la nivelul

105
amortizării liniare. Concomitent cu calculul amortizării degresive se va calcula şi amortizarea liniară
aferentă perioadei rămase. La data la care amorizarea liniară aferentă perioadei rămase devine mai
mare, se va aplica amortizarea liniară.
Cota de amortizare anuală liniară = 100/5 ani = 20%
Cota de amortizare degresivă = 20%*1,5= 30%
Calculul amortizării anuale, comparativ amortizare degresivă şi amortizare liniară aferentă perioadă
rămasă este în tabelul 2 :

Tabelul 2

Valoare la Valoare Valoare la

început de amortizare în sfârşitul Amortizare Amortizare
perioadă timpul anului perioadei degresivă lunară lunara liniară
Anul 1 de functionare 126.000 37.800 88.200 3.150 2.100
Anul 2 de functionare 88.200 26.460 61.740 2.205 1.838
Anul 3 de functionare 61.740 20.580 41.160 1.544 1.715
Anul 4 de functionare 41.160 20.580 20.580 1.029 1.715
Anul 5 de functionare 20.580 20.580 0 515 1.715

Tabelul 3 privind calculul amortizării autobuzului folosind metoda degresivă, se prezintă astfel :

Tabelul 3

luna ex. N N+1 N+2 N+3 N+4 N+5

ianuarie 0 3.150 2.205 1.715 1.715 1.715
februarie 0 3.150 2.205 1.715 1.715 1.715
martei 0 3.150 2.205 1.715 1.715 1.715
aprilie 0 3.150 2.205 1.715 1.715 1.715
mai 0 3.150 2.205 1.715 1.715 1.715
iunie 3.150 2.205 1.715 1.715 1.715
iulie 3.150 2.205 1.715 1.715 1.715
august 3.150 2.205 1.715 1.715 1.715
septembrie 3.150 2.205 1.715 1.715 1.715
octombrie 3.150 2.205 1.715 1.715 1.715
noiembri 3.150 2.205 1.715 1.715 1.715

106
decembrie 3.150 2.205 1.715 1.715 1.715
total an 22.050 31.185 23.030 20.580 20.580 8.575

c) amortizarea accelerată constă în includerea, în primul an de funcţionare, în cheltuielile de

exploatare a unei amortizări de până la 50% din valoarea de intrare a imobilizării. Amortizările anuale
pentru exerciţiile financiare următoare sunt calculate la valoarea rămasă de amortizat, după regimul
liniar, prin raportare la numărul de ani de utilizare rămaşi. Deoarece amortizarea calculată trebuie să fie
corelată cu modul de utilizare a activului şi, întrucât în cazuri rare o imobilizare corporală se consumă
în primul an în procent de până la 50%, rezultă că metoda de amortizare accelerată este mai puţin
utilizată în scopuri contabile.

Exemplu : S.C. AUTOBUZUL S.A. cumpără şi pune în funcţiune, în data de 15.05, N, un autobuz la
un cost de achizitie de 126.000 lei. Conform normelor legale în vigoare perioada de fucţionare este de 5
ani. Conform normelor legale, amortizarea mijloacelor fixe începe cu luna următoare datei de punere în
funcţiune, în cazul prezentat societatea comercială în cepe amortizarea cu luna iunie exerciţiul N. În
primul an de funcţionare se va amortiza 50% din valoare, respectiv 63.000 lei, iar difernţa se va
amortiza liniar pentru perioada rămasă.
Tabelul 4 privind calculul amortizării autobuzului folosind metoda accelerată, se prezintă astfel :

Tabelul 4
luna ex. N N+1 N+2 N+3 N+4 N+5
ianuarie 0 5.250 1.312,50 1.312,50 1.312,50 1.312,50
februarie 0 5.250 1.312,50 1.312,50 1.312,50 1.312,50
martei 0 5.250 1.312,50 1.312,50 1.312,50 1.312,50
aprilie 0 5.250 1.312,50 1.312,50 1.312,50 1.312,50
mai 0 5.250 1.312,50 1.312,50 1.312,50 1.312,50
iunie 5.250 1.312,50 1.312,50 1.312,50 1.312,50
iulie 5.250 1.312,50 1.312,50 1.312,50 1.312,50
august 5.250 1.312,50 1.312,50 1.312,50 1.312,50
septembrie 5.250 1.312,50 1.312,50 1.312,50 1.312,50
octombrie 5.250 1.312,50 1.312,50 1.312,50 1.312,50
noiembri 5.250 1.312,50 1.312,50 1.312,50 1.312,50
decembrie 5.250 1.312,50 1.312,50 1.312,50 1.312,50

107
total an 36.750 35.438 15.750 15.750 15.750 6.563

d)amortizare calculată pe unitate de produs sau serviciu, atunci când natura imobilizării justifică
utilizarea unei asemenea metode de amortizare.

Exemplu : S.C. AUTOBUZUL S.A. cumpără şi pune în funcţiune în data de 15.05. N un autobuz la
un cost de achizitie de 126.000 lei. Conform normenclatoarelor privind utilizarea mijloacelor de
transport, numărul de kilometrii pentru care coceput autobuzul este de 600.000 km. Valoarea de
amortizare ce va fi inclusă în costuri va fi calculată astefl : valoare de intrare/număr de kilometri,
respectiv 126.000 lei/600.000 km = 0,21 lei/km. În fucţie de nr. de km. parcurşi lunar se va introduce în
costuri valoarea de amortizare.

Metoda de amortizare se poate modifica doar atunci când aceasta este determinată de o eroare în
estimarea modului de consumare a beneficiilor aferente respectivei imobilizări corporale.

Atenţie!

Terenurile nu se amortizează.

2.2.3. Cedarea şi casarea imobilizărilor corporale

O imobilizare corporală trebuie scoasă din evidenţă la cedare sau casare, atunci când nu se mai
aşteaptă nici un beneficiu economic viitor.
În cazul scoaterii din evidenţă a unei imobilizări corporale se evidenţiază distinct:
veniturile din vânzare,
cheltuielile reprezentând valoarea neamortizată a imobilizării,
alte cheltuieli legate de cedarea acesteia.
La vânzare sau casare a imobilizărilor corporale, acestea pot prezenta două situaţii : imobilizările au
fost amortizate integral sau au fost amortizate parţial.

108
Exemplu 1 : O societate comercială deţine o clădire achiziţionată în februarie 2006 cu 1.000.000 lei ,
amortizată pentru valoarea de 120.000 lei pe care o vinde în octombrie 2009 la un preţ de 950.000 lei,
TVA 24%.
Inregistrările în contabilitate :
Operaţiunea 1 : Vânzarea clădirii
461 = % 1.178.000 lei
Debitori diversi
7588 950.000 lei
Venituri din
vanzarea activelor si
alte operatii de capital

4427 228.000 lei

TVA colectata
Operaţiunea 2.Scoaterea din gestiune:

% = 212 1.000.000 lei

Constructii
2812 120.000 lei
Amortizarea constructiilor
6583 880.000 lei
Cheltuieli privind
active cedate si alte operatii
de capital

Exemplu 2. S.C. AMĂNUNTUL S.R.L. casează un mijloc de transport în următoarele condiţii :

valoare de intrare 45.000 lei, amortizat integral. Pentru casarea mijlocului de transport se realizează
cheltuieli salariale de 500 lei şi rezultă diverse materiale evaluate la suma de 300 lei.
Inregistrările în contabilitate :
Operaţiunea 1 : Descărcarea de gestiune pentru mijlocul de transport

109
2813.Amortizarea = 2133.Mijloace de 45.000 lei
instalaţiilor, mijloacelor de transport
transport, animalelor şi
plantaţiilor

Operaţiunea 2 : Înregistrarea costurilor salariale aferente casării mijlocului de transport

Cheltuieli salariale = Datorii salariale 500 lei

Operaţiunea 3 : Înregistrarea materialelor rezultate din casare

3028 Alte materiale = 758 Alte venituri din 300 lei
consumabile exploatare

2.2.4. Reevaluarea imobilizărilor corporale

Entităţile pot proceda la reevaluarea imobilizărilor corporale existente la sfârşitul exerciţiului

financiar, astfel încât acestea să fie prezentate în contabilitate la valoarea justă, cu reflectarea
rezultatelor acestei reevaluări în situaţiile financiare întocmite pentru exerciţiul financiar.
Frecventa reevaluarilor depinde de evolutia valorii juste a imobilizarilor corporale. Unele
imobilizări corporale pot suferi modificari semnificative şi fluctuante ale valorii juste, necesitând
reevaluari anuale. Pentru alte imobilizări corporale ale căror valori juste nu suferă modificări
semnificative, nu este necesară reevaluarea.În acest caz, reevaluarile pot fi făcute la 3-5 ani.
IAS 16 tratează întru-un capitol separat reevaluarea. In ceea ce priveşte realizarea reevaluărilor în
cadrul claselor de imobilizări corporale, IAS 16 face următoarea precizare : « În cazul în care un
element al imobilizărilor corporale este reevaluat, atunci întreaga clasă din care face parte acel
element trebuie reevaluată ».
Amortizarea calculată pentru imobilizările corporale astfel reevaluate se înregistrează în
contabilitate începând cu exerciţiul financiar următor celui pentru care s-a efectuat reevaluarea.
Dacă valoarea contabila a unui activ este majorată ca urmare a unei reevaluări, aceasta majorare
trebuie înregistrată direct în creditul conturilor de capitaluri proprii sub denumirea de „diferenţe din

110
reevaluare”. Cu toate acestea, majorarea constatată din reevaluare trebuie recunoscută ca venit dacă
compensează o descreştere din reevaluarea aceluiaşi activ recunoscută anterior ca o cheltuiala.
Dacă valoarea contabila a unui activ este diminuată ca rezultat al unei reevaluări, această
diminuare trebuie recunoscută ca o cheltuială şi trebuie scăzută direct din surplusul din reevaluare
corespunzător aceluiaşi activ, în măsura în care diminuarea nu depăşeşte valoarea înregistrată anterior
ca surplus din reevaluare.
Dacă o imobilizare corporală complet amortizată mai poate fi folosită, cu ocazia reevaluării
acesteia i se stabileşte o nouă valoare şi o nouă durată de utilizare economică, corespunzătoare
perioadei estimate a se folosi în continuare.
Reevaluarea imobilizărilor corporale se face la valoarea justă de la data bilanţului.
La reevaluarea unei imobilizări corporale, amortizarea cumulată la data reevaluării este tratată în unul
din următoarele moduri:
a) recalculată proporţional cu schimbarea valorii contabile brute a activului, astfel încât valoarea
contabilă a activului, după reevaluare, să fie egală cu valoarea sa reevaluată.
Exemplu : S.C. EXIT S.R.L. deţine în patrimoniu un echipamemnt tehnologic cumpărat în execiţiul N-
2 la un cost de achiziţie de 30.000 lei, amortizat liniar pe o perioadă de 4 ani. La sfârşitul exerciţiului N
acţionariatul hotărăşte reevaluarea echipamentului tehnologic, reevaluare ce este realizată de un
evaluator acredidat. Reevaloarea este realizată pe baza unui coeficient de creştere de 10%. La data de
31.dec.N , înnainte de reevaluare, utilajul se regăseşte înreitrat în cotabilitate în contul 2131
Echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi instalaţii de lucru) la valaorea de intrare de 30.000 lei, iar
amortizarea calculată şi inregistrată se regăseşte in contul 2813 Amortizarea instalaţiilor, mijloacelor
de transport, animalelor şi plantaţiilor, în sumă de 15.000 lei ( 30.000/4ani*2ani). Prin reevalare va
creşte atât valaorea de intrare cu 10%, respective la 33.000 lei cât şi amortizarea cu acelaşi procent de
10%., respective 16.500 lei
Înregistrări contabile:
Operaţiunea 1: înregistrarea valorii de intrare
2131 Echipamente tehnologice = 105 „Rezereve din reevaluare” 3.000 lei
(maşini, utilaje şi instalaţii de lucru)

Operaţiunea 2 : Înregistrarea reevaluării amortizării

111
 105 „Rezereve din reevaluare” = 2813 Amortizarea instalaţiilor, 1.500 lei
mijloacelor de transport,
animalelor şi plantaţiilor

b) eliminată din valoarea contabilă brută a activului şi valoarea netă, determinată în urma corectării cu
ajustările de valoare, este recalculată la valoarea reevaluată a activului.
Exemplu : S.C. NEXT S.R.L. deţine în patrimoniu o clădire cu o valoare de intrare de 50.000 lei şi o
amortizare calculată şi înregistrată de 12.000 lei. In urma reevaluării realizate la 31.dec.N de către un
evaluator acreditat şi aprobată de AGA, valoarea justă a clădirii este de 60.000 lei.
Inregistrări în contabilitate :
Operaţiunea 1 : înregistrarea eliminării din valoarea de intrare a amortizării calculate şi înregistrate
până la 31.dec.N

2812.Amortizarea construcţiilor = 212 Construcţii 12.000 lei

După această înregistrare valoarea netă a clădiri va fi de 38.000 lei ( 50.000-12.000 )

Valoarea reevaluată este de 60.000 lei. Prin comparaţie cu valaorea netă, rezultă o difenţă din
reevaluare de 22.000 lei ( 60.000-38.000 ).
212 Construcţii = 105 „Rezereve din reevaluare” 22.000 lei

Atenţie!

După reevaluare valoare de amortizat va fi de 60.000 lei, perioada de funţionare nu ar trebui să se

modifice.

Elementele dintr-o grupă de imobilizări corporale se reevaluează simultan pentru a se evita reevaluarea
selectivă şi raportarea în situaţiile financiare anuale a unor valori care sunt o combinaţie de costuri şi
valori calculate la date diferite.

112
 Nu uita!

Dacă un activ imobilizat este reevaluat, toate celelalte active din grupa din care face parte
trebuie reevaluate.

Reevaluările trebuie făcute cu regularitate, astfel încât valoarea contabilă să nu difere substanţial de cea
care ar fi determinată folosind valoarea justă de la data bilanţului. Dacă un activ dintr-o grupă de active
nu poate fi reevaluat, activul trebuie prezentat în bilanţ la cost, minus ajustările cumulate de valoare.
Dacă valoarea justă a unei imobilizări corporale nu mai poate fi determinată, valoarea activului
prezentată în bilanţ trebuie să fie valoarea sa reevaluată la data ultimei reevaluări, din care se scad
ajustările cumulate de valoare.
În cazul în care se efectuează reevaluarea imobilizărilor corporale, diferenţa dintre valoarea
rezultată în urma reevaluării şi valoarea la cost istoric trebuie prezentată la rezerva din reevaluare, ca
un subelement distinct în "Capital şi rezerve" (contul 105 "Rezerve din reevaluare") iar tratamentul în
scop fiscal al rezervei din reevaluare trebuie prezentat în notele explicative.
Indiferent dacă valoarea rezervei a fost modificată sau nu în cursul exerciţiului financiar,
entităţile trebuie să prezinte în notele explicative următoarele informaţii:
- valoarea rezervei din reevaluare la începutul exerciţiului financiar;
- diferenţele din reevaluare transferate la rezerva din reevaluare în cursul exerciţiului financiar;
- sumele capitalizate sau transferate într-un alt mod din rezerva din reevaluare în cursul exerciţiului
financiar, prezentându-se natura oricărui astfel de transfer, cu respectarea legislaţiei în vigoare;
- valoarea rezervei din reevaluare la sfârşitul exerciţiului financiar.
Surplusul din reevaluare inclus în rezerva din reevaluare este capitalizat prin transferul direct în
rezerve (contul 1065 "Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare"), atunci când
acest surplus reprezintă un câştig realizat.
Câştigul se consideră realizat la scoaterea din evidenţă a activului pentru care s-a constituit rezerva din
reevaluare. Cu toate acestea, o parte din câştig poate fi realizat pe măsură ce activul este folosit de
entitate. În acest caz, valoarea rezervei transferate este diferenţa dintre amortizarea calculată pe baza
valorii contabile reevaluate şi valoarea amortizării calculate pe baza costului iniţial al activului.

113
Dacă rezultatul reevaluării este o creştere faţă de valoarea contabilă netă, atunci aceasta se tratează
astfel:
- ca o creştere a rezervei din reevaluare prezentată în cadrul elementului "Capital şi rezerve", dacă nu a
existat o descreştere anterioară recunoscută ca o cheltuială aferentă acelui activ;
- ca un venit care să compenseze cheltuiala cu descreşterea recunoscută anterior la acel activ.
Dacă rezultatul reevaluării este o descreştere a valorii contabile nete, aceasta se tratează ca o
cheltuială cu întreaga valoare a deprecierii, atunci când în rezerva din reevaluare nu este înregistrată o
sumă referitoare la acel activ (surplus din reevaluare) sau ca o scădere a rezervei din reevaluare
prezentată în cadrul elementului "Capital şi rezerve", cu minimul dintre valoarea acelei rezerve şi
valoarea descreşterii, iar eventuala diferenţă rămasă neacoperită se înregistrează ca o cheltuială.
Rezerva din reevaluare trebuie redusă în măsura în care sumele transferate la aceasta nu mai
sunt necesare pentru aplicarea metodei de evaluare utilizate şi pentru obţinerea scopului său.
Sumele reprezentând diferenţe de natura veniturilor şi cheltuielilor rezultate la reevaluare trebuie
prezentate separat în contul de profit şi pierdere.
Ajustările de valoare se calculează în fiecare exerciţiu financiar pe baza valorii atribuite
imobilizării la încheierea acelui exerciţiu financiar.
În cazul în care se efectuează reevaluarea, în notele explicative trebuie prezentate, separat pentru
fiecare element din bilanţ de natura imobilizărilor corporale reevaluate, următoarele informaţii:
a) valoarea la cost istoric a imobilizărilor reevaluate şi suma ajustărilor cumulate de valoare; sau
b) valoarea la data bilanţului a diferenţei dintre valoarea rezultată din reevaluare şi cea reprezentând
costul istoric şi, atunci când este cazul, valoarea cumulată a ajustărilor suplimentare de valoare.

Exemplu : S.C. EVALATORUL S.R.L. prezintă următoarea situaţie privind clădirea sediului
administrative : valoarea de intrare 120.000 lei, amortizarea calculată şi înregistrată este de 30.000 lei.
La sfârşitul exerciţiului N se realizează reevaluarea, noua valaoare justă fiind de 130.000 lei. În
perioada următoare piaţa imobiliară cunoaşte o evoluţie nefavorabilă astfel încât valoarea de piaţă,
valaorea justă va fi de 60.000 lei. Amortizarea înregistrată în perioda N, N+2 este de 5.000 lei.
Înregistrări contabile:

114
Operaţiunea 1. La sfârşitul exerciţiului N situaţia clădirii administrative se prezintă astfel: valoarea de
intrare 120.000 lei, amortizarea 30.000 lei, rezultă o valoare netă de 90.000 lei. Din raportul de
reevaluare rezultă valoarea justă de 130.000 lei, deci o diferenţă din reevaluare favorabilă de 40.000 lei
Înregistrarea anulării amortizării la sfârşitul exerciţiului N pentru a evidenţia valoarea netă.
2812.Amortizarea construcţiilor = 212 Construcţii 30.000 lei

Înregistrarea diferenţei din reevaluare favorabilă

212 Construcţii = 105 „Rezerve din reevaluare” 40.000 lei

Operaţiunea 2.
La sfârşitul exerciţiului N+2 situaţia clădirii administrative se prezintă astfel: valoarea din contabilitate
130.000 lei, amortizarea 5.000 lei, rezultă o valoare netă de 125.000 lei. Din raportul de reevaluare
rezultă valoarea justă de 60.000 lei, deci o diferenţă din reevaluare nefavorabilă de 65.000 lei. Această
diferenţă nefavorabilă va influenţa patrimoniul societăţii astfel : suma de 40.000 lei va micşora
diferenţa din reevaluare constituită in exerciţiul N, iar suma de 25.000 lei ( 65.000 – 40.000 ), va
influenţa cheltuiala curentă.
Înregistrarea anulării amortizării la sfârşitul exerciţiului N pentru a evidenţia valoarea netă
2812.Amortizarea construcţiilor = 212 Construcţii 5.000 lei

Înregistrarea diferenţei din reevaluare favorabilă

% = 212 Construcţii 65.000 lei
105 Rezerve din reevaluare 40.000 lei
6588 „Alte cheltuieli din 25.000 lei
exploatare”

115
31