PLANIFICAREA MISIUNII

DE AUDIT

Prof.univ.dr. Ion Mihăilescu

1
 Planificarea misiunii de audit
• Planificarea unei activităţii nu mai poate fi astăzi
ignorată de nici o persoană, indiferent de domeniul
în care activează. Pentru activitatea de audit
financiar planificarea realizării misiunii de audit are o
importanţă deosebită.
• Planificarea unui audit implică stabilirea strategiei
generale de audit şi elaborarea unui plan de audit în
vederea reducerii riscului de audit la un nivel
acceptabil de scăzut.
• O bună planificare înseamnă determinarea tuturor
informaţiilor de context necesare pentru conceperea
unei metodologii eficiente de auditare.
2
 Planificarea misiunii de audit

• O planificare adecvată contribuie la :

– Permite auditorului să obţină suficiente probe
adecvate pentru realizarea misiunii la clientul în
cauză, în raport de setul de circumstanţe date;
– Permite o evaluare a costului auditului la un nivel
rezonabil şi o conciliere corespunzătoare cu
preţul prestaţiei;
– Sunt evitate neînţelegeri ce ar putea să apară în
timpul realizării misiunii cu clientul respectiv.

3
 Planificarea misiunii de audit

• Planificarea vine în sprijinul asigurării că se acordă

atenţie domeniilor importante ale auditului, că sunt
identificate posibilele probleme şi sunt soluţionate la
timp şi că misiunea de audit este organizată şi
condusă în mod adecvat pentru a fi efectuată într-o
manieră eficientă.
• Planificarea sprijină, de asemenea desemnarea
adecvată a atribuţiilor între membrii echipei misiunii,
facilitează conducerea şi supravegherea echipei
antrenate în misiune, şi revizuirea muncii acesteia şi
asistă, unde este cazul, la coordonarea activităţii
făcute de alţi auditori şi experţi atraşi în realizarea
misiunii.
4
 Planificarea misiunii de audit

• Natura şi întinderea activităţilor de planificare depinde de

mărimea şi complexitatea entităţii, de modificările care
apar pe durata misiunii, precum şi de experienţa
auditorului privind entitatea.
• Planificarea nu este o etapă distinctă a unui audit, ci mai
degrabă un proces continuu şi repetitiv care, de regulă,
începe la scurt timp după (sau în legătură cu) finalizarea
unui audit anterior şi continuă până la finalizarea misiunii
curente de audit.

5
 Planificarea misiunii de audit
• În activitatea de planificare, a unei misiuni de audit este
necesar să avem în vedere următoarele elemente pentru
a putea să întocmim o strategie generală de audit şi un
plan de audit corespunzător:
– Activităţi preliminare misiunii
– Obţinerea informaţiilor necesare cunoaşterii clientului
şi a mediului său
– Efectuarea procedurilor analitice preliminare
– Determinarea pragului de semnificaţie şi evaluarea
riscului de audit
– Înţelegerea controlului intern, a sistemului contabil
– Planificarea activităţilor: strategia generală de audit şi
planul de audit
6
 1. Activităţi preliminare misiunii
• În această etapă, auditorul trebuie să analizeze şi să
decidă asupra unor aspecte, cum ar fi :
– a) Dacă este cazul să accepte un client nou sau să
continue cu o nouă misiune la un client cu care
colaborează deja.
– b) Să evalueze conformitatea cu cerinţele de etică,
inclusiv independenţa
– c) Identificarea motivelor pentru care clientul doreşte
un audit
– d) Realizarea acordului cu clientul privind termenii şi
condiţiile misiunii de audit.
7
 1. Activităţi preliminare misiunii

• Scopul efectuării acestor activităţi preliminare misiunii

este de a facilita obţinerea asigurării că auditorul a luat
în considerare orice evenimente sau împrejurări care pot
afecta în mod negativ capacitatea auditorului de a
planifica şi efectua misiunea de audit pentru a reduce
riscul de audit la un nivel acceptabil de scăzut.

8
 2.Obţinerea informaţiilor necesare
cunoaşterii clientului şi a mediului său
• La procesul de înţelegere a clientului, auditorul trebuie să ia în
considerare următoarele elemente:
• a) Factori economici generali (nivelul general al activităţii
economice -recesiune, creştere; rata dobânzii şi disponibilitatea de
finanţare; inflaţia, reevaluarea monedei; politici monetare, fiscale,
stimulente financiare, tarife, restricţii comerciale);
• b) Sectorul de activitate: piaţa şi concurenţa; activităţi ciclice şi
sezoniere; schimbări în tehnologia produsului; riscul afacerii
(tehnologie ridicată, acces uşor al concurenţilor); Activitate în
expansiune sau reducere; Cerinţe şi probleme de mediu
• c) Date despre entitatea auditată - managementul şi
proprietatea, managementul operaţional, experienţă, funcţia
auditului intern, atitudinea faţă de mediul de control intern, rezultate
financiare.
• d) Legislaţie - fiscalitate; cerinţe de raportare privind auditul
9
 2.Obţinerea informaţiilor necesare
cunoaşterii clientului şi a mediului său
• Informaţiile necesare pentru înţelegerea clientului se
referă în principal la:
– informaţii privind ramura (domeniul) în care activează
clientul;
– informaţii care particularizează clientul respectiv.
• Cu cât cunoştinţele auditorului despre client se apropie
de realitate, cu atât acesta înţelege mai bine activitatea
desfăşurată în vederea realizării obiectului de activitate,
locul şi rolul pe care îl joacă în segmentul economic de
piaţă pe care îl reprezintă, evaluează cu o mai mare
precizie riscurile specifice, iar pragurile de semnificaţie
sunt corect stabilite.
10
 2.Obţinerea informaţiilor necesare
cunoaşterii clientului şi a mediului său
• Cunoştinţele privind ramura de activitate a entităţii
pot fi obţinute:
– de la auditorii care au efectuat audit la entităţi din
ramură sau domeniul respectiv;
– de la personalul angajat al entităţii;
– din publicaţiile de specialitate care acoperă
ramura respectivă;
– din anuare statistice;
– de la patronatele sau asociaţiile constituite pe
ramura respectivă.

11
 3.Efectuarea procedurilor analitice
preliminare
• Pentru a determina natura, programarea în timp şi
profunzimea lucrărilor de audit, auditorul este obligat
să apeleze la o serie de proceduri analitice
preliminare.
• Procedurile analitice efectuate de auditor în faza de
planificare servesc următoarelor scopuri:
– ajută auditorul la realizarea unei înţelegeri mai
complete a activităţii realizate de entitate;
– ajută auditorul în identificarea sferelor care ar
putea prezenta riscuri specifice de apariţie a unor
prezentări eronate semnificative care ar necesita
o analiză mai aprofundată.

12
 3.Efectuarea procedurilor analitice
preliminare
• Procedurile analitice utilizate în faza de planificare se pot
baza pe date agregate, cum ar fi diverşi indicatori
financiari: lichiditate generală, lichiditate imediată, viteza
de rotaţie a creanţelor, durata de încasare a creanţelor,
viteza de rotaţie a stocurilor, durata de comercializare a
stocurilor, durata de transformare a stocurilor în mijloace
băneşti, raportul datorii/capitaluri proprii, raportul
imobilizări corporale nete/capitaluri proprii, gradul de
acoperire a dobânzilor, marja brută procentuală, marja
profitului, rentabilitatea activelor, leviere – datorii pe
termen scurt, leviere - efecte de plătit.

13
 4.Pragul de semnificaţie şi evaluarea
riscului de audit
• Informaţiile sunt semnificative dacă omisiunea sau
declararea lor eronată ar putea influenţa deciziile
economice ale utilizatorilor luate pe baza situaţiilor
financiare.
• Pragul de semnificaţie depide de mărimea
elementului sau a erorii judecate în împrejurările
specifice ale omisiunii sau declarării eronate.
• Astfel, pragul de semnificaţie oferă mai degrabă o
limită decât să reprezinte o caracteristică calitativă
primară, pe care informaţia trebuia să o aibă pentru
a fi utilă.

14
 Pragul de semnificaţie

• Cu alte cuvinte, prin prag de semnificaţie, înţelegem

importanţa unei omisiuni sau a unei prezentări
eronate a informaţiilor contabile care dă naştere
unei probabilităţi ca raţionamentul unei persoane
rezonabile care se bazează pe informaţiile
respective să fi fost schimbat sau influenţat de
omisiunea sau eroarea respectivă.
• Auditorul ia în considerare pragul de semnificaţie
atât la nivelul global al situaţiilor financiare, cât şi în
relaţie cu cu clasele de tranzacţii, operaţiuni,
soldurile conturilor, şi prezentările de informaţii.

15
 Pragul de semnificaţie

• Determinarea pragului de semnificaţie de către auditor

reprezintă un aspect ce ţine de raţionamentul profesional, şi
este afectat de percepţia auditorului cu privire la nevoile de
informaţii financiare a utilizatorilor situaţiilor financiare.
• În acest context, auditorul trebuie să cunoască faptul că
utilizatorii:
– (a) Au o înţelegere rezonabilă cu privire la afacere, la
activităţile economice şi la contabilitate şi bunăvoinţa de a
studia informaţiile din situaţiile financiare cu o diligenţă
rezonabilă;
– (b) Înţeleg faptul că situaţiile financiare sunt pregătite,
prezentate şi auditate la nivelul pragurilor de semnificaţie;
– (c) Recunosc incertitudinile inerente în măsurarea sumelor
pe baza folosirii de estimări, judecată şi luarea în
considerare a evenimentelor viitoare; şi
– (d) Iau decizii economice rezonabile pe baza informaţiilor
din situaţiile financiare.
16
 Pragul de semnificaţie

• Conceptul de prag de semnificaţie este aplicat de auditor

atât în planificarea, efectuarea auditului, cât şi în
evaluarea efectului denaturărilor identificate asupra
auditului şi a denaturărilor necorectate, dacă există,
asupra situaţiilor financiare şi în formarea opiniei din
raportul auditorului.
• Pragul de semnificaţie funcţional reprezintă suma sau
sumele stabilite de auditor la un nivel mai scăzut decât
pragul de semnificaţie pentru situaţiile financiare ca
întreg, pentru a reduce la un nivel adecvat de scăzut
probabilitatea ca denaturările necorectate sau
nedetectate agregate să depăşească pragul de
semnificaţie pentru situaţiile financiare ca întreg.
17
 Pragul de semnificaţie

• Auditorul va determina pragul de semnificaţie

funcţional în scopul evaluării riscului de denaturare
semnificativă şi a determinării naturii, momentului şi
ariei de cuprindere a procedurilor de audit
suplimentare.
• Pragul de semnificaţie determinat în momentul
planificării auditului nu stabileşte în mod necesar o
valoare sub care denaturările necorectate, in mod
individual sau agregat, vor fi evaluate întotdeauna
ca fiind nesemnificative.

18
 Pragul de semnificaţie

• Circumstanţele legate de anumite denaturări ar

putea face ca auditorul să le evalueze ca fiind
semnificative chiar dacă se află sub pragul de
semnificaţie.
• Deşi nu este practică proiectarea de proceduri de
audit pentru detectarea denaturărilor care ar putea fi
semnificative doar datorită naturii lor, auditorul ia în
considerare nu doar mărimea dar şi natura
denaturărilor necorectate, şi circumstanţele aparte
în care acestea s-au produs, atunci când evaluează
efectul acestora asupra situaţiilor financiare.

19
 Pragul de semnificaţie
• Determinarea pragului de semnificaţie implică
exercitarea judecăţii profesionale. Un procent este
adesea aplicat unui reper ales ca un punct de
plecare în determinarea pragului de semnificaţie
pentru situaţiile financiare ca întreg.
• Factori care ar putea afecta identificarea unui reper
adecvat includ urmatoarele:
– Elementele situaţiilor financiare (de exemplu,
active, datorii, capital propriu, venituri, cheltuieli);
– Dacă există elemente pe care se concentrează
atenţia utilizatorilor situaţiilor financiare ale unei
entităţi anume (de exemplu, în scopul evaluării
performaţei financiare, utilizatorii ar putea tinde
să se concentreze pe profit, venituri sau active
nete);
20
 Pragul de semnificaţie

– Natura entităţii, acolo unde entitatea este în ciclul său

de viaţa, şi industria şi mediul economic în care
entitatea operează;
– Structura de proprietate a entităţii şi modul în care
este finanţată (de exemplu, dacă o entitate este
finanţată în exclusivitate prin datorii în defavoarea
capitalului propriu, utilizatorii ar putea să pună un
accent mai mare pe active, şi pe drepturi de creanţă
referitoare la acestea, decât pe câştigurile entităţii); şi
– Volatilitatea relativă a reperului.

21
 Pragul de semnificaţie

• Exemple de repere care ar putea fi adecvate, în

funcţie de circumstanţele entităţii, includ categorii
de venituri declarate ca de exemplu profit înainte de
impozitare, total venituri, profit brut şi total cheltuieli,
total capitaluri proprii sau valoarea activelor nete.
• Profitul înainte de impozitare din activităţi continue
este adesea folosit pentru entităţi orientate către
profit. Atunci când profitul înainte de impozitare din
activităţi continue este volatil, alte repere ar putea fi
considerate mai adecvate, ca de exemplu profitul
brut sau total venituri.

22
 Pragul de semnificaţie

• În legătură cu reperul ales, informaţii financiare

relevante includ în mod obişnuit rezultatele
financiare ale perioadelor precedente şi poziţiile
financiare, şi bugete sau previziuni pentru perioada
curentă, ajustate pentru schimbări semnificative în
circumstanţele entităţii (de exemplu o achiziţie
semnificativă pentru afacere) şi schimbări relevante
ale condiţiilor din industrie sau mediul economic în
care entitatea operează.

23
 Pragul de semnificaţie

• De exemplu, atunci când, ca şi punct de plecare, pragul

de semnificaţie pentru situaţiile financiare ca întreg este
determinat pentru o entitate aparte pe baza unui
procentaj a profitului înainte de impozitare din activităţi
continue, circumstanţele care dau naştere la o
descreştere sau creştere excepţională a unui asemenea
profit, ar putea să-l determine pe auditor să
concluzioneze că pragul de semnificaţie pentru situaţiile
financiare ca întreg, ar fi determinat mai adecvat
folosind un profit înainte de impozitare din activităţi
continue normalizat, calculat pe baza unor rezultate din
trecut.

24
 Pragul de semnificaţie
• Determinarea unui procent care să fie aplicat asupra unui
reper ales implică exerciţiul raţionamentului profesional.
• Există o relaţie între procentul şi reperul ales, în sensul că
un procent aplicat la profitul înainte de impozitare din
activităţi conitue va fi în mod normal mai mare decât
procentul aplicat la total venituri.
• De exemplu, auditorul ar putea să ia în considerare cinci la
sută din profitul înainte de impozitare din activităţi continue,
ca fiind adecvat pentru o entitate orientată către profit dintr-
o industrie de producţie, în timp ce auditorul ar putea să ia
în considerare unu la sută din total venituri sau total
cheltuieli ca fiind adecvat pentru o entitate non-profit.
Procente mai ridicate sau mai scăzute, totuşi, ar putea fi
considerate adecvate în funcţie de circumstanţe.

25
 Pragul de semnificaţie

• Există o relaţie inversă între pragul de semnificaţie şi

nivelul riscului de audit şi anume, cu cât este mai înalt
nivelul pragului de semnificaţie, cu atât este mai scăzut
riscul de audit şi invers.
• Pragul de semnificaţie şi riscul de audit sunt luate în
considerate pe parcursul auditului, în special atunci când
se realizează:
– (a) Identificarea şi evaluarea riscurilor de denaturare
semnificativă;
– (b) Determinarea naturii, momentului, şi domeniului de
aplicare a procedurilor de audit suplimentare; şi
– (c) Evaluarea efectului denaturărilor necorectate, dacă
există, asupra situaţiilor financiare şi asupra formării
opiniei din raportul auditorului.

26
 Riscul de audit
• Există o relaţie inversă între pragul de semnificaţie şi nivelul
riscului de audit şi anume, cu cât este mai înalt nivelul pragului
de semnificaţie, cu atât este mai scăzut riscul de audit şi invers.
• Riscul de audit este riscul ca auditorul să exprime o opinie
neadecvată de audit atunci când situaţiile financiare sunt
denaturate semnificativ. Riscul de audit este o funcţie a riscurilor
de denaturare semnificativă şi a riscului de detectare.
• Riscul de detectare este riscul ca procedurile efectuate de
auditor pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de
scăzut, nu vor fi în măsură să detecteze o denaturare care există
şi care ar putea fi semnificativă, fie individual sau la nivel agregat
împreună cu alte denaturări.

27
 Riscul de audit
• Risc de denaturare semnificativă este riscul ca situaţiile financiare să
fie denaturate semnificativ înainte de auditare. Acesta constă în două
componente, descrise după cum urmează la nivelul afirmaţiilor:
– a. Riscul inerent – Susceptibilitatea unei afirmaţii cu privire la o
clasă de tranzacţii, sold de cont sau prezentare de a fi denaturată
semnificativ, fie individual sau în mod agregat împreună cu alte
denaturări, înainte de a lua în considerare orice controale legate
de acestea
– b. Riscul de control – Riscul ca o denaturare care ar putea să
apară la nivelul unei afirmaţii cu privire la o clasă de tranzacţii,
sold de cont sau prezentare care ar putea fi semnificativă, fie
individual sau în mod agregat împreună cu alte denaturări, să nu
poată fi prevenită, sau detectată şi corectată la timp de către
controlul intern al entităţii.

28
 5. Înţelegerea controlului intern şi a
sistemului contabil
• Pentru a putea determina şi evalua corect riscul de
control, auditorii trebuie să înţeleagă controlul intern şi să
colecteze probele corespunzătoare.
• Sistemul de control intern reprezintă totalitatea politicilor şi
procedurilor (controalele interne) adoptate de conducerea
unei entităţi ce contribuie la îndeplinirea obiectivelor
manageriale privind asigurarea, în limite rezonabile, a
conducerii sistematice şi eficiente a activităţii, inclusiv
aderarea la politicile manageriale, la provenirea şi
detectarea fraudelor şi erorilor, la acurateţea şi
exhaustivitatea înregistrărilor contabile, precum şi
pregătirea în timp util a informaţiilor financiare credibile.
29
 5. Înţelegerea controlului intern şi a
sistemului contabil
• Controlul intern presupune :
– O structură organizatorică ierarhizată şi delimitată,
care să asigure separarea sarcinilor şi supervizarea
activităţilor ;
– Un manual de proceduri interne (instrucţiuni şi norme
interne de lucru) ;
– Un sistem informaţional corespunzător .

30
 5. Înţelegerea controlului intern şi a
sistemului contabil
• Înţelegerea sistemului contabil are ca scop minimizarea
posibilităţilor de producere a erorilor, a lipsurilor din gestiune şi a
fraudelor, iar acolo unde acestea se constată, individualizarea şi
sesizarea lor în timp.
• Aceste obiective pot fi realizate prin:
– Proceduri de control care stipulează compararea datelor
prezentate pentru înţelegerea sau corectarea celor nejustificate;
– Fiecare eveniment de gestiune să-şi găsească reflectarea în
documente justificative;
– Fiecare înregistrare în contabilitate să fie identificabilă cu
evenimentul şi documentele corespunzătoare de justificare;
– Fiecare înregistrare contabilă să fie elaborată în conformitate cu
principiile contabile stabilite.
31
6. Strategia generală şi planul de audit
• Auditorul trebuie să elaboreze strategia generală de
audit pentru acel audit în vederea reducerii riscului
de audit la un nivel acceptabil de scăzut.
• Strategia generală de audit stabileşte aria de
aplicabilitate, momentul şi conducerea unui audit şi
oferă îmbunătăţiri referitoare la un plan de audit mai
detaliat.
• Pentru a realiza o strategie generală de audit
adecvată, auditorul ia în considerare rezultatele
activităţilor preliminare misiunii, folosindu-şi din plin
experienţa acumulată pe parcursul altor misiuni
realizate pentru entitate.

32
6. Strategia generală şi planul de audit
• O strategie generală de audit trebuie să reprezinte o
descriere analitică a unor elemente specifice dintre care
nu trebuie să lipsească :
– Înţelegerea activităţii desfăşurată de entitate ;
– Sistemul contabil şi organizarea sistemului de control
intern ;
– Pragul de semnificaţii şi riscurile inerente ;
– Natura, durata şi întinderea procedurilor în vederea
stabilirii elementelor probante ;
– Coordonarea, îndrumarea, supervizarea şi revizuirea.

33
6. Strategia generală şi planul de audit
• După realizarea strategiei generale de audit, unde
găsim informaţiile cele mai cuprinzătoare pentru
derularea unei misiuni de audit se procedează la
proiecţia planului de audit care reprezintă un mijloc de
control şi evidenţă (de monitorizare a întregii activităţi
de audit) şi va conţine “un set de instrucţiuni” care vor fi
utilizate de către asistenţii implicaţi în realizarea
auditului.
• Planul de audit stabileşte pentru fiecare segment de
activitate timpul necesar aferent procedurilor de audit,
evaluările specifice ale riscurilor inerente şi de control
precum şi nivelul necesar de asigurare garantat de
procedurile de fond.
34
6. Strategia generală şi planul de audit

• Planul de audit este mai detaliat decât strategia

generală de audit şi include natura, momentul şi
întinderea procedurilor de audit care urmează să fie
efectuate de membrii echipei misiunii de audit
pentru a obţine suficiente probe de audit adecvate
în vederea reducerii riscului de audit la un nivel
acceptabil de scăzut.
• Documentarea planului de audit serveşte de
asemenea ca o înregistrare a planificării şi efectuării
adecvate a procedurilor de audit care poate fi
revizuit şi aprobat înainte de efectuarea altor
proceduri de audit.

35
 6. Strategia generală şi planul de audit
• Planul de audit include:
– o descriere a naturii, momentului şi întinderii procedurilor
planificate de evaluare a riscului suficientă pentru a evalua
riscul denaturărilor semnificative;
– o descriere a naturii, momentului şi întinderii unor proceduri
ulterioare de audit planificate la nivel de aserţiune pentru
fiecare clasă semnificativă de tranzacţii, solduri de conturi şi
prezentări. Planul pentru alte proceduri ulterior de audit
reflectă decizia auditorului dacă să testeze eficienţa
funcţionării controalelor, natura, momentul şi întinderea
procedurilor de fond planificate;
– alte astfel de proceduri de audit cerute să fie efectuate în
misiune de către ISA-uri (spre exemplu comunicarea directă
cu avocaţii entităţii).
36
6. Strategia generală şi planul de audit
• Planificarea acestor proceduri de audit are loc pe
parcursul auditului pe măsură ce se dezvoltă planul
de audit.
• Spre exemplu, planificarea evaluării de către auditor
a procedurilor de evaluare a riscului apare de obicei
în primele etape ale procesului de audit.
• Totuşi, planificarea naturii, momentului şi întinderii
altor proceduri specifice de audit depinde de
rezultatul procedurilor de evaluare a riscului.
• În plus, auditorul poate începe executarea altor
proceduri de audit pentru clase de tranzacţii, solduri
ale conturilor şi prezentări înainte de finalizarea
tuturor celorlalte proceduri din planul de audit detaliat.
37
6. Strategia generală şi planul de audit
• Întocmirea planului general de audit presupune selectarea
unei combinaţii din cinci tipuri de teste, toate acestea
urmând să conducă la un audit eficient şi eficace:
– a1. – proceduri de obţinere a unei înţelegeri a controlului
intern
– a2. – teste ale mecanismelor de control
– a3. – teste substanţiale ale operaţiunilor
– a4. – proceduri analitice
– a5. – teste ale detaliilor soldurilor.
• Primele trei: a1,a2, a3 – reprezentând proceduri utilizate
pentru a înţelege şi testa mecanismele de control permit o
reducere a riscului de control.
• Ultimele trei : a4 şi a5 – vizează riscul de detectare
planificat.

38
6. Strategia generală şi planul de audit
• Procedurile de obţinere a unei înţelegeri a controlului
intern se vor prezenta la controlul intern.
• Procedurile de audit legate de această înţelegere pot fi:
– actualizarea şi evaluarea experienţei anterioare a
auditorului cu entitatea în cauză;
– chestionarea personalului entităţii;
– citirea manualelor de politici şi sisteme ale entităţii;
– examinarea documentelor şi evidenţelor contabile;
– observarea activităţilor şi operaţiunilor entităţii.
• Auditorul trebuie să-şi concentreze atenţia asupra
proiectării sistemului de control şi asupra aplicării
funcţionării mecanismelor controlului intern.
39
6. Strategia generală şi planul de audit
• Teste ale mecanismelor de control.Auditorul trebuie să
estimeze riscul de control pentru fiecare obiectiv de audit
referitor la operaţiuni.
• Procedurile utilizate pentru a se obţine probele necesare
estimării riscului de control sunt numite teste ale
mecanismelor de control.
• Aceste teste sunt efectuate în scopul de a determina
caracterul adecvat al proiectării anumitor mecanisme de
control şi eficacitatea lor operaţională. Dintre acestea
amintim :
– chestionarea personalului pertinent al entităţii;
– examinarea documentelor, evidenţelor contabile şi
rapoartelor;
– observarea activităţilor legate de control;
– reconstituirea procedurilor aplicate de entitate.
40
6. Strategia generală şi planul de audit
• Teste substanţiale ale operaţiunilor- sunt proceduri
create pentru a testa prezenţa unor greşeli
monetare care afectează direct corectitudinea
soldurilor din situaţiile financiare.
• Aceste greşeli sunt un indiciu al prezentării eronate
a conturilor.
• Ele urmăresc să determine dacă toate cele 6
obiective de audit referitoare la operaţiuni au fost
respectate pentru fiecare categorie de operaţiuni
(existenţă, exhaustivitate, exactitate, cronologie,
sistematizare, sintetizare).
• De regulă testele substanţiale ale operaţiunilor sunt
efectuate concomitent cu testele mecanismelor de
control.
41
6. Strategia generală şi planul de audit

• Proceduri analitice - presupun compararea sumelor

înregistrate cu estimările făcute de auditor. Deseori
ele presupun calcularea unor indicatori de către
auditor pentru a-i compara cu indicatori şi alte
informaţii relevante din anii precedenţi.
• Utilizarea procedurilor analitice vizează:
– descoperirea unor posibile inexactităţi în situaţiile
financiare;
– reducerea cantităţii de teste ale detaliilor
soldurilor.

42
6. Strategia generală şi planul de audit
• Teste ale detaliilor soldurilor- se axează asupra
soldurilor finale de carte mare, ale conturilor
bilanţiere şi a celor de rezultate. Aceste teste se
referă la :
– confirmarea soldurilor de creanţe;
– examinarea fizică a stocurilor;
• Aceste teste referindu-se la probe ce se obţin din
surse independente sunt considerate esenţiale.
• Selectarea tipurilor de teste de aplicat, combinarea
acestora depind de experienţa şi profesionalismul
auditorului, acesta urmărind să obţină o asigurare de
ansamblu privind operaţiunile şi conturile pe fiecare
ciclu.
43
6. Strategia generală şi planul de audit
• Fiecare din cele 5 tipuri de teste implică numai
anumite tipuri de probe, ceea ce presupune că:
– procedurile de obţinere a unei înţelegeri a controlului
intern şi testele mecanismelor de control implică
numai observare, documentare, chestionare şi
reconstituire. Testele substanţiale ale operaţiunilor
implică numai ultimele trei tipuri de probe din cele
menţionate.
– Prin utilizarea testelor detaliilor soldurilor sunt obţinute
mai multe tipuri de probe decât prin aplicarea oricărui
alt tip de test. Numai testele detaliilor soldurilor
implică examinare fizică şi confirmare.
– Chestionarea este făcută în fiecare tip de test.
– Documentarea şi reconstituirea sunt utilizate pentru
fiecare tip de test, cu excepţia procedurilor analitice.
44
6. Strategia generală şi planul de audit

• Pentru a decide ce tip de test trebuie ales pentru a se

obţine suficiente probe temeinice, costul probelor este
un factor important ce trebuie luat în considerare.
• Tipurile de teste pot fi enumerate în ordinea
crescătoare a costurilor astfel:
– Proceduri analitice (cele mai puţin costisitoare)
– Proceduri de obţinere a unei înţelegeri a controlului
intern şi teste ale mecanismelor de control
– Teste substanţiale ale operaţiunilor
– Teste ale detaliilor soldurilor.

45
6. Strategia generală şi planul de audit

• Tipurile de teste de utilizat şi profunzimea aplicării

lor poate varia foarte mult între audite cu niveluri
diferite ale eficacităţii controlului intern şi ale
riscurilor inerente.
• Pot apărea şi variaţii de la un ciclu la altul în cadrul
aceluiaşi audit. Îmbinarea celor cinci tipuri de teste
utilizate în orice ciclu dat este numită combinaţie de
probe.
• După ce realizăm ponderea potrivită a fiecăruia din
cele cinci tipuri de teste, auditorul trebuie să
conceapă procedurile specifice fiecărui test
Procedurile de audit reunite formează planul de
audit.
46
6. Strategia generală şi planul de audit
• Un plan de audit conţine trei părţi:
– testele mecanismelor de control şi testele substanţiale
ale operaţiunilor;
– procedurile analitice;
– testele detaliilor soldurilor.
• În majoritatea cazurilor se va întocmi un set separat de
subprograme de audit pentru fiecare ciclu de operaţiuni.
• Planul de audit privind testarea mecanismelor de control
şi testele substanţiale ale operaţiunilor cuprinde o
secţiune descriptivă care documentează înţelegerea
obţinută în ceea ce priveşte controlul intern.
• De asemenea, el poate cuprinde şi o descriere a
procedurilor urmate în scopul obţinerii unei înţelegeri a
controlului intern şi a estimării riscului de control.
47
6. Strategia generală şi planul de audit
• Cu privire la procedurile analitice - având în vedere
faptul că acestea sunt relativ puţin costisitoare,
majoritatea auditorilor execută un număr mare de
proceduri analitice.
• Aşa cum s-a menţionat, procedurile analitice sunt
utilizate în trei faze diferite ale unui audit:
– în faza de planificare pentru a putea culege
probele necesare justificării riscului de audit
acceptabil;
– în cursul auditului în special în cursul efectuării
testelor substanţiale;
– spre sfârşitul auditului ca un test final al
caracterului rezonabil al sumelor.
48
6. Strategia generală şi planul de audit

• Testarea detaliilor soldurilor este orientată spre

obiectivele de audit legate de solduri. Proiectarea
acestor proceduri este de obicei cea mai dificilă
parte a întregului proces de planificare, este
subiectivă şi necesită aplicarea raţionamentului
profesional al auditorului.
• Auditorii sunt obligaţi să utilizeze un plan de audit
scris. Diversele activităţi de planificare prezentate se
derulează la diferite niveluri de detaliere în funcţie
de natura activităţii.

49