Sunteți pe pagina 1din 5

IAS16 – IMOBILIZĂRI CORPORALE

Această prezentare acoperă aspecte conceptuale relevante (definiţia şi recunoaşterea unui activ şi
pragul de semnificaţie), precum şi aspecte specifice imobilizărilor corporale (neamortizarea
terenurilor, valoarea reziduală, durata de viaţă utilă estimată, reevaluări, prezentări de informaţii,
SIC 14). Aspecte relevante privind activele imobilizate sunt tratate şi în cadrul altor prezentări
(de exemplu, componentele costului, recunoaşterea activelor, deprecierea).

Recunoaşterea activelor

Cadrul general al IASC descrie criteriile pentru recunoaşterea elementelor ca active; acest
standard se aplică în cazul imobilizărilor corporale. În prezentarea asupra IAS 2, acest subiect
este tratat în detaliu.

Aplicarea criteriilor de recunoaştere a imobilizărilor corporale are drept rezultat următoarea


regulă: imobilizările corporale sunt recunoscute ca activ doar atunci când:
(a). este posibilă generarea către întreprindere de beneficii economice viitoare aferente
activului; şi
(b). costul activului poate fi măsurat în mod credibil.

Pentru a satisface primul criteriu enunţat mai sus, o entitate trebuie să estimeze gradul de
certitudine ataşat fluxului de beneficii economice viitoare pe baza evidenţelor disponibile la
momentul recunoaşterii. Este necesar să se stabilească dacă activul va contribui, direct sau
indirect, la generarea fluxurilor de numerar către întreprindere. Prin urmare, va trebui să fie un
activ productiv, contribuind direct la generarea de venituri din exploatare suplimentare.

Elemente de natura imobilizărilor corporale pot fi achiziţionate în alte scopuri, cum ar fi


siguranţa ori protecţia mediului. Acestea permit entităţii să continue să obţină beneficii
economice viitoare din exploatarea celorlalte active ale sale – de exemplu prin satisfacerea
legislaţiei cu privire la siguranţa sau protecţia mediului. Astfel de imobilizări corporale satisfac
criteriul de recunoaştere ca active deoarece permit obţinerea de beneficii viitoare din activele
aferente.

Al doilea criteriu este, de obicei, uşor de satisfăcut deoarece preţul de achiziţie al unui activ şi
orice costuri auxiliare de achiziţie sunt, în mod normal, uşor identificabile. Poate să nu fie cazul
schimburilor de active: acesta este tratat mai jos.

Prag de semnificaţie

Cadrul general al IASC prevede: informaţiile sunt semnificative dacă omiterea ori prezentarea
lor greşită poate influenţa deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situaţiilor
financiare.

Pragul de semnificaţie nu este o cifră obţinută intern; valoarea lui este evaluată în funcţie de tipul
de utilizatori ai situaţiilor financiare şi de necesităţile acelor utilizatori. Adesea, pragul de
semnificaţie depinde de mărimea elementului luat în considerare, dar poate depinde şi de natura
elementului. De exemplu, prezentarea informaţiilor privind tranzacţiile cu părţi afiliate va fi
aproape întotdeauna semnificativă, indiferent de valoarea tranzacţiilor. Administratorii trebuie să
decidă dacă elementele respective vor fi considerate semnificative de către potenţialii utilizatori
ai situaţiilor financiare.

1
Când se ia în considerare înregistrarea şi clasificarea imobilizărilor corporale, trebuie analizate
aspectele referitoare la pragul de semnificaţie.

Recunoaştere şi înregistrare

Dacă toate elementele de natura imobilizărilor corporale ar fi capitalizate, indiferent de cât de


mică ar fi valoarea lor, aceasta ar avea drept rezultat un sistem foarte împovărător. Conform IAS,
fiecare societate va trebui să utilizeze raţionamentul profesional pentru a stabili un nivel adecvat,
sub care un element nu trebuie să fie capitalizat, dar poate fi trecut în contul de profit şi pierdere.

În conformitate cu reglementările contabile existente în România, există o reducere de 8m lei în


ceea ce priveşte capitalizarea imobilizărilor pentru toate societăţile (de asemeni există o
reglementare care prevede ca activul să aibă o durată de viaţă mai mare de un an). Acest nivel nu
va mai fi acelaşi pentru marea majoritate a societăţilor, dacă administratorii utilizează
raţionamentul profesional la determinarea sa. Aceasta demonstrează echilibrul necesar între cost
(suportat de societate) şi beneficiu (pentru utilizatorul situaţiilor financiare), discutat în
paragraful 44 din Cadrul general al IASC.

Clasificare

Raţionamentul profesional trebuie utilizat, de asemenea, atunci când este necesar să stabilim
dacă elemente separate de natura imobilizărilor corporale trebuie înregistrate ca şi categorii
separate de active imobilizate sau dacă trebuie cuprinse într-o singură categorie generică. De
exemplu, poate fi indicat să considerăm împreună elemente nesemnificative, cum ar fi
instrumentele şi aparatele de măsură.

Uneori este necesar să alocăm cheltuielile totale privind activul asupra părţilor sale componente
şi să contabilizăm fiecare componentă în mod distinct. De exemplu, un avion şi motoarele sale
vor fi tratate ca active amortizabile separate dacă au durate de viaţă utilă diferite.

Componentele costului

Un activ care satisface criteriile de recunoaştere trebuie evaluat iniţial la cost.

Componentele costului sunt tratate detailat în prezentarea referitoare la IAS 2. Regulile cu


privire la elementele ce pot fi incluse în stocuri se aplică de asemenea şi activelor imobilizate.

În conformitate cu IAS 16, costul iniţial include de asemenea costul demontării şi mutării
activului precum şi costurile de restaurare a amplasamentului la sfârşitul duratei de viaţă a
activului. De exemplu, o societate petrolieră va fi obligată să evacueze şi demonteze o sondă la
finele duratei de viaţă. IAS 37 cere constituirea unui provizion pentru acest cost încă de la
început. Astfel, la momentul achiziţionării sondei petroliere, costurile pentru demontare şi
mutare vor fi recunoscute ca parte a costului iniţial de achiziţie:

Dr Active imobilizate – echipament, instalaţii de lucru


(sondă petrolieră) X
Cr Provizion pentru demontare şi mutare
X

2
Cheltuieli ulterioare

Cheltuielile ulterioare aferente unui element de natura imobilizărilor corporale vor fi trecute în
mod normal pe cheltuieli. Cheltuielile trebuie adăugate la valoarea contabilă a activului doar
atunci când îmbunătăţesc condiţia activului peste standardul de performanţă estimat iniţial,
acţiune ce are drept rezultat beneficii economice viitoare suplimentare faţă de beneficiile
economice estimate iniţial a rezulta din utilizarea activului.

Exemplele includ modernizarea unor componente ale utilajelor în scopul îmbunătăţirii calităţii
producţiei şi implementarea de noi procese de producţie pentru a reduce costurile de exploatare
estimate iniţial.

Amortizare

Cheltuiala cu amortizarea trebuie înregistrată sistematic pe durata de viaţă utilă a activului astfel
încât “valoarea amortizabilă” să fie recunoscută în contul de profit şi pierdere pe perioada în care
beneficiile economice ale activului sunt consumate.

“Valoarea amortizabilă” este costul activului (sau valoarea reevaluată) minus valoarea sa
reziduală. “Valoarea reziduală” este valoarea netă pe care întreprinderea estimează că o va obţine
pentru un activ la finele duratei de viaţă utilă a acestuia după deducerea prealabilă a costurilor de
cedare estimate.

Valoare reziduală

Reglementările contabile româneşti nu recunosc conceptul de valoare reziduală. Conform IAS,


valoarea amortizării este determinată luând în calcul valoarea reziduală a activului. În
majoritatea cazurilor, aceasta va fi o valoare neglijabilă sau nulă datorită tendinţei de a utiliza
activele de-a lungul întregii lor durate de viaţă utilă. Totuşi, există situaţii în care activele vor
avea valori reziduale – atunci când întreprinderea decide, din anumite motive, să nu continue
utilizarea activelor de-a lungul întregii lor durate de viaţă economică.

Ar trebui menţionat că valorile reziduale trebuie estimate utilizând preţurile unor imobilizări
corporale similare mai vechi, la data achiziţiei.

Durata de viaţă utilă

Conducerea trebuie să realizeze două estimări cheie pentru fiecare element de natura
imobilizărilor corporale, şi anume: să estimeze durata de viaţă economică utilă a activului şi
valoarea reziduală la finele acesteia.

Factorii care afectează determinarea duratei de viaţă utilă sunt:


(i) întrebuinţarea
(ii) uzura fizică estimată
(iii) uzura morală
(iv) terenurile şi clădirile trebuie tratate separat, chiar dacă sunt achiziţionate împreună (deoarece
terenurile au o durată de viaţă nelimitata, iar clădirile nu)
(v) limitări legale sau similare, de exemplu data expirării unui drept de exploatare aferent.

3
A se reţine faptul că normele privind amortizarea constituie un bun punct de pornire pentru
identificarea duratei de viaţă utilă a unui activ. Totuşi, administratorii trebuie să confrunte durata
de viaţă utilă stipulată în normele de amortizare (Cartea Gri) cu propriile evaluări.

Durata de viaţă utilă a unui activ trebuie revizuită periodic pentru a se asigura faptul că ipotezele
iniţiale emise de entitate asupra activului în cauză sunt încă valide. În astfel de situaţii,
modificările constatate vor fi contabilizate ca şi modificări ale estimărilor contabile, iar
cheltuielile cu amortizarea pentru perioada curentă şi pentru perioadele viitoare vor fi ajustate.
IAS 8 explică faptul că procesul de estimare reprezintă o parte integrantă, absolut normală, a
întocmirii situaţiilor financiare în conformitate cu IAS. Orice revizuiri ale estimărilor nu trebuie
să conducă la retratarea cifrelor din anii precedenţi, dar vor afecta exerciţiul financiar curent şi
pe cele următoare.

Terenurile sunt incluse în aria de aplicabilitate a acestui IAS. În mod normal, au o durată de viaţă
nelimitată şi nu sunt amortizate (amortizarea este zero).

Când un activ a fost reevaluat, cheltuielile cu amortizarea trebuie să se bazeze pe valoarea


reevaluată şi pe o reestimare a valorii reziduale la data reevaluării.

Reevaluare

Standardul permite ca imobilizările corporale să fie înregistrate la cost minus amortizarea


cumulată şi pierderile din depreciere cumulate SAU la o valoare reevaluată minus orice
amortizări cumulate ulterioare şi pierderi din depreciere ulterioare.

Dacă se fac reevaluări, este necesar ca acestea să fie efectuate cu regularitate pentru a fi siguri că
valoarea contabilă nu diferă niciodată semnificativ de valoarea justă la fiecare dată a bilanţului.

Reevaluările vor fi în mod normal bazate pe valoarea de piaţă. Dacă nu există nici o valoare de
piaţă, de exemplu pentru un echipament specializat, se va utiliza costul de înlocuire amortizat.
Costul de înlocuire amortizat reprezintă o estimare a costului de înlocuire minus un provizion
pentru vechime, stare, etc., pentru a reflecta valoarea activităţii la data evaluării.

Când este reevaluat un element de natura imobilizărilor corporale, se va reevalua întreaga clasă
de imobilizări corporale din care face parte acel activ. De exemplu, dacă este reevaluat un utilaj
atunci va fi reevaluată toată instalaţia din care face parte utilajul respectiv. Reevaluarea nu
înseamnă reevaluarea terenurilor şi a clădirilor deoarece acestea sunt clase de active diferite.

Periodic, guvernul solicită să fie efectuate reevaluări. Acestea pot fi solicitate în primul rând în
scopuri fiscale, dar pot avea un impact contabil prin cererea ca reevaluările să fie incluse în
situaţiile financiare ale societăţii. Dacă guvernul solicită ca o reevaluare să fie încorporată în
situaţiile financiare ale societăţilor cuprinse în lista din OMF 94/2001, conform paragrafului 29
din IAS 16 societatea va fi obligată să continue să efectueze reevaluări cu regularitate, după caz.
În cazul în care valoarea contabilă a unui activ este majorată ca urmare a unei reevaluări,
această majorare trebuie înregistrată direct în creditul conturilor de capitaluri proprii sub
titlul de ”diferenţe din reevaluare”.

14. În cazul în care valoarea contabilă a unui activ este diminuată ca rezultat al unei reevaluări,
această diminuare trebuie recunoscută ca o cheltuială. Cu toate acestea, o diminuare rezultată
din reevaluare trebuie scăzută direct din surplusul din reevaluare corespunzător aceluiaşi
activ, în măsura în care diminuarea nu depăşeşte valoarea înregistrată anterior ca surplus din

4
reevaluare. Alte diminuări ale valorii sunt acoperite de prezentarea asupra IAS 36. Majorarea
constatată din reevaluare trebuie recunoscută ca venit în măsura în care aceasta compensează
o descreştere din reevaluarea aceluiaşi activ recunoscută anterior ca o cheltuială.

Efectul asupra amortizării

Ca rezultat al unei reevaluări, valoarea amortizabilă şi cheltuielile anuale cu amortizarea vor


trebui recalculate. Valoarea amortizabilă se va baza acum pe noua valoare reevaluată şi va trebui
estimată o nouă valoare reziduală. De asemenea poate fi un moment potrivit pentru reevaluarea
duratei de viaţă utilă rămase a activului.

Alte utilizări ale rezervei din reevaluare

Situaţiile financiare cu scop general sunt întocmite pentru a prezenta o imagine fidelă a entităţii,
şi nu pentru a determina profiturile care sunt realizate, de exemplu, profiturile disponibile pentru
distribuire. Reglementările privitoare la rezerva din reevaluare au ca scop asigurarea faptului că
anumite tipuri de profit, de exemplu surplusul din reevaluarea activelor deţinute pentru utilizare,
sunt înregistrate la rezerva din reevaluare şi sunt tratate pe măsură ce sunt realizate, odată cu
vânzarea activului sau pe măsură ce acesta este utilizat.

Atunci când este realizat, surplusul din reevaluare inclus în rezerva din reevaluare poate fi
transferat direct la rezultatul reportat.

Întregul surplus poate fi realizat la cedarea activului, sau alternativ o parte din surplus poate fi
realizat în timp ce activul este utilizat. În ultimul caz, valoarea surplusului din reevaluare realizat
este diferenţa dintre amortizarea bazată pe valoarea contabilă reevaluată şi amortizarea bazată pe
costul iniţial al activului. Acesta poate fi înregistrat la rezultatul reportat de-a lungul duratei de
viaţă a activului, conform metodei de amortizare utilizată pentru acel activ.

La cedarea activului reevaluat orice valoare nerealizată rămasă în rezerva de reevaluare va fi


realizată şi poate fi transferată la rezultatul reportat. Orice valori scoase de la rezerva din
reevaluare vor fi trecute direct la rezultatul reportat şi nu trebuie să treacă prin contul de profit şi
pierderi anual.