Sunteți pe pagina 1din 217

LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

ARMONIZAREA LEGISLAŢIEI REPUBLICII


MOLDOVA CU STANDARDELE UE

Dr. Eugene Stuart


SERIA DE INSTRUCŢIUNI PENTRU ARMONIZAREA LEGISLAŢIEI
SECTORIALE

Chişinău, martie 2010


CZU 336.22(094.73)=135.1=111
L 40

Editura: IBF International Consulting în consorţiu cu DMI, IRZ,


Nomisma, INCOM şi Institutul de Politici Publice

Autor: Dr. Eugene Stuart

Traducerea: Sanda Iarincovschi

Descrierea CIP a Camerei Naţionale a Cărţii


Legislaţia şi politica fiscală. Armonizarea legislaţiei Republicii Moldova
cu standardele UE = Taxation law and policy. Law approximation to EU
standards in the Republic of Moldova: Suport la implementarea acordurilor
dintre Republica Moldova şi Uniunea Europeană / Eugene Stuart; trad. Iarin-
covschi Sanda. – Ch.: “Sinectica-Com” SRL, 2010. – 217; 210 p.: tab.
Tit., text paral.: lb. rom., engl. – Paginaţie. paral. – Carte-valet (“перевертыш”).
– 500 ex.

ISBN: 978-9975-4099-1-9

Acest Raport a fost pregătit cu suportul financiar al Uniunii Europene. Opiniile


exprimate în Raport sunt cele ale Proiectului şi ale autorului şi în nici un caz nu
urmează a fi considerate drept reflectând opinia oficială a EUROPEAID, a Uniunii
Europene sau a oricărei organizaţii conexe sau constituente a acesteia.

ISBN: 978-9975-4099-1-9
Prefaţă

Legislaţia şi politica fiscală a Uniunii Europene abordează o mo-


dalitate şi axare diferită în materie de impozite directe şi impozi-
te indirecte. În ceea ce priveşte impozitarea indirectă, există un
cadru legal bine definit pentru armonizarea legislaţiei cu privire
la impozitul pe cifra de afaceri, accize şi alte forme de impunere
indirectă – în măsura în care armonizarea în cauză este necesară
în vederea asigurării instituirii şi funcţionării pieţei interne. Astfel,
Uniunea Europeană a stabilit niveluri maxime şi minime la cote-
le TVA, facilităţi fiscale concrete, norme comune de accize la pe-
trol, alcool şi tutun şi norme comune vizând produsele din secto-
rul energetic în scopul creşterii eficienţei energetice. În domeniul
impozitelor directe, numărul de acte legislative este mai limitat, în schimb, acestea sunt
suplimentate tot mai mult de hotărâri ale Curţii Europene şi iniţiative importante de poli-
tici, cum ar fi, de exemplu, Codul de conduită vizând impunerea inechitabilă a afacerilor.
În contextul eforturilor de integrare în UE, depuse de Republica Moldova, dezvolta-
rea legislaţiei şi politicii fiscale din Moldova în conformitate cu standardele UE a fost
agreată în cadrul Acordului de Parteneriat şi Cooperare şi al Planului de Acţiuni privind
Politica Europeană de Vecinătate. Modul general de abordare se axează pe institui-
rea unui mediu pozitiv de afaceri (inclusiv dezvoltarea unei administrări fiscale moder-
ne şi obiectiv echitabile), ce solicită înlăturarea tuturor tipurilor de obstacole din calea
comerţului, stabilirea, plasamentul şi, eventual, alinierea normelor şi procedurilor fiscale
naţionale la cele adoptate în comun de Uniunea Europeană. Acest proces de moderni-
zare şi reformă oferă beneficii clare mediului de afaceri şi contribuabililor din Moldova
fie pe termen scurt fie pe termen lung. Procesul în cauză este, de asemenea, important
pentru relaţiile de comerţ dintre UE şi RM, inclusiv pentru cele de perspectivă aborda-
te în cadrul negocierilor unui acord de asociere UE–RM, iniţiate în luna ianuarie 2010.
Prezenta publicaţie a Proiectului „Suport pentru Implementarea Acordurilor dintre Re-
publica Moldova şi Uniunea Europeană”, finanţat de Uniunea Europeană, este binevenită
ca o contribuţie oportună la procesul de armonizare a legislaţiei RM cu standardele UE în
domeniul fiscalităţii. Pentru mulţi publicaţia va oferi o descriere clară a sistemului fiscal din
Moldova şi a modului de funcţionare a acestuia. Autorităţile moldovene vor găsi aici o ma-
pare explicită a provocărilor şi priorităţilor ce urmează a fi abordate în legislaţia şi politica
fiscală în contextul integrării în UE. Privită prin prisma de perspectivă, publicaţia prezintă
un cadru strategic relevant pentru direcţionarea continuităţii reformelor în anii ce urmează.

Dirk Schuebel, Ambasador


Şeful Delegaţiei Uniunii Europene în Republica Moldova
Chişinău, martie 2010


Introducere în setul de Instrucţiuni pentru
armonizarea legislaţiei sectoriale

Proiectul finanţat de UE „Suport pentru Implementarea Acordurilor dintre Republica


Moldova şi Uniunea Europeană” şi-a început activitatea la Chişinău în august 2008
şi va dura până la sfârşitul anului 2010. Proiectul este implementat de un Consorţiu
Internaţional, condus de compania IBF International Consulting. Obiectivul general al
Proiectului este de a asista autorităţile Republicii Moldova la implementarea priorităţilor
stabilite în Acordul de Parteneriat şi Cooperare (APC) din 1998 şi Planul de Acţiuni pri-
vind Politica Europeană de Vecinătate (PA PEV) din 2005.

Din punct de vedere operaţional, Proiectul este divizat în trei componente, având
următoarele obiective specifice:
1. Susţinerea şi monitorizarea procesului de implementare a măsurilor stabilite în acordu-
rile actuale, precum şi în eventualele noi acorduri bilaterale între UE şi Republica Mol-
dova în cadrul Politicii Europene de Vecinătate – în mare parte în formă de consultanţă
în elaborare de politici de nivel înalt şi consolidare instituţională a Aparatului Guver-
nului RM.
2. Susţinerea procesului de armonizare legislativă în Republica Moldova în sectoarele
agreate de Moldova şi UE în cadrul documentelor bilaterale încheiate, precum şi imple-
mentarea lor efectivă – în mare parte în formă de consultanţă de politici şi juridică, pre-
cum şi instruire pentru sectoarele care urmează a fi armonizate, fortificarea capacităţii
de armonizare legislativă a Republicii Moldova şi susţinerea dezvoltării instituţionale a
Centrului de Armonizare a Legislaţiei.
3. Creşterea nivelului de promovare, vizibilitate şi eficacitate a coordonării asistenţei UE
de către autorităţile moldoveneşti, precum şi de coordonare a iniţiativelor finanţate de
UE cu cele ale donatorilor, în special ale Statelor Membre ale UE – îndeosebi în ve-
derea dezvoltării capacităţii de coordonare a asistenţei şi promovarea asistenţei de tip
TWINNING.

Scopul elaborării setului de Ghiduri de armonizare a legislaţiei sectoriale este de a


aborda problemele principale cu care se confruntă procesul de armonizare a legislaţiei
în Moldova la nivel de ministere de ramură/instituţii publice, prin acordarea unei exper-
tize concrete în vederea facilitării unei înţelegeri clare a contextului şi aspectului raţional
al legislaţiei sectoriale a UE şi crearea unei baze pentru o abordare sectorială strategică.
Aşadar, setul Ghidurilor de armonizare legislativă are drept scop de a contribui, în mod
substanţial, la primele două obiective dintre cele specificate mai sus, în cadrul manda-
tului Proiectului.

Contrar unei opinii răspândite, armonizarea legislativă reprezintă un proces complex


şi de durată medie, care implică alinierea politicilor, armonizarea/transpunerea corectă


a normelor relevante, actualizarea acelor norme, acolo unde este necesar, crearea şi
finanţarea (prin intermediul unor entităţi noi sau în alt mod) structurilor instituţionale ne-
cesare şi urmărirea unei implementări şi aplicări credibile şi obiectiv verificabile. Astfel,
simpla elaborarea a legislaţiei în stilul UE pentru Moldova („transpunerea” sau „armo-
nizarea” legilor) este un concept mult mai îngust, care nu realizează beneficiile scon-
tate pentru Republica Moldova sau implementarea angajamentelor privind armonizarea
legislaţiei în oricare domeniu luat în parte.

Suntem de părerea că publicarea şi diseminarea acestui set de Instrucţiuni privind ar-


monizarea legislaţiei sectoriale va oferi o sursă importantă pentru toate părţile intere-
sate în ceea ce priveşte reformele în curs de desfăşurare în fiecare sector. În special,
fiecare instrucţiune stabileşte următoarele:
• Analizează şi explică situaţia curentă din Republica Moldova, în contextul angaja-
mentelor existente şi potenţiale, în ceea ce priveşte progresul, aspectele practice,
legislaţia, instituţiile etc. Acest lucru va fi valoros pentru autorităţile moldoveneşti în
vederea prezentării situaţiei lor la nivel internaţional, şi, de asemenea, va fi util UE în
calitate de sumar instantaneu al situaţiei reale din sectorul dat al Republicii Moldova.
• Examinează provocările armonizării ce urmează a fi întrunite în cadrul sectorului, ofe-
rind o vedere de ansamblu a politicilor UE în acest sector, prevederilor şi conceptelor
principale ale legislaţiei UE, procesului tipic de armonizare solicitat, incluzând cele mai
importante acte a fi transpuse şi cele mai bune practici de soluţii instituţionale, precum
şi evoluţiile recente şi provocările actuale din legislaţia UE şi politicile din acest sector.
• Oferă o evaluare strategică şi recomandări cheie pentru dezvoltarea în continuare pe
termen mediu a sectorului din Republica Moldova din punct de vedere juridic, econo-
mic şi instituţional/administrativ în perioada 2011 – 2015.

În legătură cu aceasta, am observat că în rezultatul unui studiu efectuat de Proiect în


anul 2009 privind întrebările şi problemele cu care se confruntă diferite autorităţi respon-
sabile de armonizarea legislaţiei în Moldova au fost depistate dificultăţi semnificative în
procesul de armonizare legislativă prin tot spectrul organizaţiilor publice responsabile.
Acestea au inclus probleme de expertiză, prioritizare, comprehensiune şi planificare.

Această Instrucţiune de armonizare a legislaţiei sectoriale examinează legislaţia şi


politica în domeniul fiscal, un domeniul de interes fundamental pentru o funcţionare
eficientă a serviciului de stat şi a economiei din Moldova, evitarea măsurilor fiscale de
stat anticompetitive în favoarea afacerilor şi avansarea în domeniul relaţiilor comerciale
internaţionale. De asemenea, Instrucţiunea este importantă, deoarece face parte din
procesul pe termen mai lung de integrare europeană a Moldovei. Concomitent, merită

 Rapoartele Proiectului (disponibile pe www.support-md-eu.md): „Raport tehnic privind evaluarea


răspunsurilor la chestionarul privind mecanismul de armonizare de la ministerele de ramură şi organele
administraţiei publice din Moldova”, Tina Bache, 15 iunie 2009 şi „Raportul privind Analiza interviurilor
de cercetare cu ministerele de ramură şi organele administraţiei publice privind aplicarea practică a
mecanismului de armonizare din Moldova”, Tina Bache, august 2009.


menţionat faptul că aceasta nu este o analiză în sine a politicii fiscale din Moldova.
Clarificarea în cauză este necesară, deoarece politica fiscală a Moldovei rămâne a fi
prerogativa independentă a ţării, cu excepţia cerinţelor specifice conexe armonizării.

Poziţia reflectată în acest Raport se referă la situaţia din martie 2010 şi ţinem să
menţionăm că în perioada de la data elaborării până la data publicării finale, s-ar pu-
tea să fi avut loc ceva schimbări în acest sector. Noi încurajăm pe oricine interesat
de problema impozitării în Republica Moldova (ministere, factori de decizie, organizaţii
internaţionale, avocaţi, comunitatea de afaceri) să se familiarizeze cu acest Raport care
cuprinde o parte relativ mică a unui subiect mare şi important. Raportul poate fi, de ase-
menea, accesat pe pagina noastră web www.support-md-eu.md, iar în lunile următoare,
Ministerul de Finanţe, de asemenea, va primi versiunile CD ROM, în scopul facilitării
viitoarelor actualizări.

 Inclusiv referinţele, după caz, la Tratatul de la Lisabona, în vigoare de la 1 decembrie 2009 şi amenda-
mentele recente operate în legislaţia fiscală a RM, de exemplu modificările şi completările introduse în
Codul Fiscal de Legea nr. 108-XVIII din 17 decembrie 2009, în vigoare din 1 ianuarie 2010.


DESPRE AUTOR

EUGENE STUART este irlandez şi un avocat (jurist) experimen-


tat şi consultant în domeniul politicilor publice, atât în Irlanda, cât
şi la nivel internaţional. Deţine gradul de Doctor în Jurisprudenţă
(PHD) de la Universitatea din Belgrad, de Magistru în Legislaţia
Europeană de la Colegiul Universitar din Dublin, de M.A. în do-
meniul politicii şi administrării publice de la Colegiul Trinity din
Dublin şi este absolvent al Institutului Irlandez de Administrare
Publică. Mai deţine două diplome postuniversitare în domeniul
legislaţiei internaţionale privind drepturile omului de la Universi-
tatea Turku din Finlanda.

Cu o experienţă de aproximativ 25 ani în Ministerul Economiei al Irlandei, activitatea


profesională a lui Eugen Stuart acoperă o varietate deplină de sarcini care cad sub
incidenţa unui Minister al Economiei, inclusiv domeniile sale de reglementare şi funcţiile
de dezvoltare. La începutul anilor 1990, Eugen a lucrat în Comisia Europeană în câteva
domenii, inclusiv Directoratele Generale responsabile de Impozitare, Legislaţia privind
companiile, Politica în domeniul bancar şi cea Concurenţială. Ulterior, el a lucrat în Mi-
nisterul irlandez, având responsabilităţi concrete cu privire la relaţiile UE vis-à-vis de im-
pozitarea corporativă pe profit. Din 1996, a lucrat în calitate de consultant internaţional
în domeniul legislaţiei şi al politicilor în mai multe posturi în Albania, Serbia, Munte-
negru, Bosnia şi Herţegovina, Ungaria, Estonia, Slovacia, Slovenia, Lituania, Croaţia,
Bulgaria, Ucraina, Kazahstan şi Federaţia Rusă. În prezent este adjunctul Şefului de
Echipă al Proiectului finanţat de UE „Suport pentru Implementarea Acordurilor din-
tre Republica Moldova şi Uniunea Europeană” în Moldova.

Mai mult decât atât, Dr. Stuart a participat la un şir de negocieri internaţionale impor-
tante şi organizaţii, inclusiv la nivelul Uniunii Europene şi OCDE şi a contribuit la mai
multe conferinţe internaţionale şi reviste cu privire la o varietate largă de probleme ce ţin
de armonizarea legislaţiei UE.

Proiectul şi Dr. Stuart recunosc cu gratitudine asistenţa directă şi indirectă a diferitor experţi
şi oficialităţi în procesul de pregătire a acestui Raport. În special, suntem recunoscători
pentru contribuţia Dr. Franceska Werth, dlui Niels Sondergaard şi dnei Anna Lazareva la
conţinutul acestei publicaţii. Suplimentar, suportul viceministrului Finanţelor Victor Barba-
neagra, împreună cu implicarea activă a mai multor oficialităţi superioare din Ministerul
Finanţelor şi Inspectoratul Fiscal Principal de Stat, a fost foarte important în studierea
sistemului fiscal din Moldova şi pregătirea recomandărilor strategice corespunzătoare
pentru continuarea armonizării legislaţiei şi politicii fiscale cu standardele UE.

Mai multe detalii referitor la Proiectul cu privire la legislaţia şi politica fiscală pot fi găsite
pe pagina web a Proiectului: www.support-md-eu.md.


Abrevieri
ADI Acord cu privire la Dubla Impunere
APC Acordul de Parteneriat şi Cooperare
ASA Acordul de Stabilizare şi Asociere
ASMC Acordul cu privire la Subsidii şi Măsurile Compensatorii
CCCEC Centrul pentru Combaterea Crimelor Economice şi a Corupţiei
CCTM Cadrul de cheltuieli pe termen mediu
CE Comunitatea Europeană
CEE Comunitatea Economică Europeană
CEFTA Acordul Central European de Comerţ Liber
CEJ Curtea Europeană de Justiţie
CSI Comunitatea Statelor Independente
ECE Europa Centrală şi de Est
ESE Europa de Sud-Est
FMI Fondul Monetar Internaţional
FTA Acord de liber schimb
FUS Fosta Uniune Sovietică
GATS Acord general cu privire la comerţul cu servicii
GATT Acord general cu privire la tarife şi comerţ
Hl Hectolitri
Î.Cr. Înainte de Cristos
ÎMM Întreprinderi mici şi mijlocii
IFPS Inspectoratul Fiscal Principal de Stat
IFS Inspectoratul Fiscal de Stat
ISD Investiţii străine directe
IVC Impozit pe venitul corporativ
JO Jurnalul Oficial
JPI Judecătorie de primă instanţă
JTPF Forul comun de stabilire a preţului de transfer
MDL Leu moldovenesc
NCF Naţiunea cea mai favorizată
OCDE Organizaţia pentru Cooperare şi Dezvoltare Economică
OMC Organizaţia Mondială a Comerţului
PA PEV Planul de Acţiuni privind Politica Europeană de Vecinătate


PEV Politica Europeană de Vecinătate
PIB Produsul intern brut
PNUD Programul Naţiunilor Unite pentru Dezvoltare
RCE Rapoartele Curţii Europene
SCAC Comitetul Permanent privind Cooperarea Administrativă
SND Strategia naţională de dezvoltare
TAIEX Programul de Asistenţă Tehnică şi Schimb de Informaţie
TN Tratamentul naţional
TRIMS Măsuri investiţionale privind comerţul
TVA Taxa pe valoarea adăugată
UE Uniunea Europeană
USAID Programul Statelor Unite de Asistenţă pentru Dezvoltare Internaţională
USD Dolar american (SUA)
VIES Sistemul de schimb de informaţie privind TVA
ZEL Zonă economică liberă

10
CUPRINS

1. INTRODUCERE – ARMONIZAREA LEGISLAŢIEI ŞI POLITICII


FISCALE CU STANDARDELE UE.......................................................................23

2. CERINŢELE PRIVIND PROCESUL DE ARMONIZARE A LEGISLAŢIEI


ŞI POLITICII FISCALE ŞI CONJUNCTURA POLITICĂ PRINCIPALĂ................35

Cerinţele APC şi PA PEV.................................................................................35

Consideraţii conexe unor noi acorduri eventuale cu Uniunea Europeană sau


altor acorduri....................................................................................................42

Planurile şi strategiile din prezent în Republica Moldova................................44

PARTEA 1: SITUAŢIA ACTUALĂ

3. PREZENTARE GENERALĂ A POLITICII ŞI LEGISLAŢIEI FISCALE


MOLDOVENEŞTI..................................................................................................53

Cadrul legal şi instituţional al sistemului fiscal din Moldova.............................54

Impozitele în Moldova......................................................................................58

Unele aspecte ale administrării fiscale............................................................85

PARTEA 2: PROVOCĂRILE ARMONIZĂRII CE URMEAZĂ A FI


CONFRUNTATE

4. LEGISLAŢIA ŞI POLITICA UE CU PRIVIRE LA IMPOZITARE.......................97

Privire generală asupra legislaţiei şi politicii UE cu privire la impozitare.........97

Legislaţia UE vizând impozitarea directă.......................................................101

Procesul de armonizare a legislaţiei şi politicii fiscale în ţările non-UE.........147

Dezvoltările recente şi provocările curente din legislaţia şi politica


fiscală a UE....................................................................................................151

PARTEA 3: EVALUARE GENERALĂ ŞI RECOMANDĂRI PENTRU PAŞII


URMĂTORI ŞI PRIORITĂŢI PENTRU MOLDOVA ÎN DOMENIUL FISCAL

5. EVALUARE GENERALĂ................................................................................155

11
6. RECOMANDĂRI PENTRU PAŞII URMĂTORI ŞI PRIORITĂŢI
PENTRU ANII 2011-2015....................................................................................177

7. CONCLUZII.....................................................................................................181

ANEXE ........................................................................................................185

ANEXA 1 Categoriile de impozite conform clasificării fiscale OCDE............. 186

ANEXA 2 Glosarul principalelor tipuri de impozite..........................................188

ANEXA 3 Argumente pro şi contra unui sistem de impozitare directă mai


armonizat în cadrul UE...................................................................191

ANEXA 4 Tabelul Acordurilor bilaterale ale Moldovei


cu privire la dubla impunere............................................................192

ANEXA 5 Organigrama Ministerului Finanţelor şi a IFPS...............................195

ANEXA 6 Plafoanele preţurilor pentru bunurile imobiliare care nu sunt


supuse impozitării conform Codului Fiscal......................................198

ANEXA 7 „Venitul brut” definit în Codul Fiscal al Republicii Moldova şi lista


veniturilor neimpozabile..................................................................200

ANEXA 8 Tabelul legislaţiei Republicii Moldova şi al legislaţiei


şi jurisprudenţei UE.........................................................................204

ANEXA 9 Bibliografia selectată.......................................................................213

12
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

SUMAR EXECUTIV

Proiectul finanţat de UE „Suport pentru Implementarea Acordurilor dintre Republica


Moldova şi Uniunea Europeană” şi-a început activitatea la Chişinău în august 2008
şi va funcţiona până la sfârşitul lui 2010. Proiectul este implementat de un Consorţiu
Internaţional condus de IBF International Consulting. Obiectivul general al Proiectului
este de a asista autorităţile Republicii Moldova la implementarea priorităţilor stabilite în
Acordul de Parteneriat şi Cooperare (APC) din 1998 şi Planul de Acţiuni privind Politica
Europeană de Vecinătate (PA PEV) din 2005.

Din punct de vedere operaţional, Proiectul este divizat în trei Componente, având
următoarele obiective specifice:
1. Susţinerea şi monitorizarea procesului de implementare a măsurilor stabilite în acordu-
rile actuale, precum şi în eventualele acorduri bilaterale între UE şi Republica Moldova
în cadrul Politicii Europene de Vecinătate (Componenta 1) – în mare parte în formă de
consultanţă în elaborare de politici de nivel înalt şi consolidare instituţională a Apara-
tului Guvernului RM.
2. Susţinerea procesului de armonizare legislativă în Republica Moldova în sectoarele
agreate de Moldova şi UE în cadrul documentelor bilaterale încheiate, precum şi im-
plementarea lor efectivă (Componenta 2) – în mare parte în formă de consultanţă în
elaborare de politici şi juridică, precum şi instruire pentru sectoarele care urmează a
fi armonizate, fortificarea capacităţii de armonizare legislativă a Republicii Moldova şi
susţinerea dezvoltării instituţionale a Centrului de Armonizare a Legislaţiei.
3. Sporirea nivelului de promovare, vizibilitate şi eficacitate a coordonării asistenţei UE
de către autorităţile moldoveneşti, precum şi de coordonare a iniţiativelor finanţate de
UE cu cele ale donatorilor, în special ale Statelor Membre ale UE (Componenta 3)
– în special în vederea dezvoltării capacităţii de coordonare a asistenţei şi promovarea
asistenţei de tip TWINNING.

Proiectul şi-a asumat angajamentul de a acorda expertiză concretă ministerelor de


ramură şi altor organizaţii publice responsabile, în vederea facilitării înţelegerii clare
a contextului şi aspectului raţional al legislaţiei sectoriale a UE şi a crea o bază pentru
o abordare sectorială strategică a procesului de armonizare legislativă din Moldova.
Astfel, Instrucţiunile privind armonizarea legislaţiei sectoriale au drept scop de a con-
tribui, în mod substanţial, la primele două obiective specifice expuse mai sus în cadrul
mandatului Proiectului.

Prezenta publicaţie examinează legislaţia şi politica fiscală, un domeniul de interes fun-


damental pentru o funcţionare eficientă a serviciilor de stat şi a economiei din Moldova,
evitarea măsurilor fiscale de stat anticompetitive în favoarea afacerilor şi avansarea
în domeniul relaţiilor comerciale internaţionale. De asemenea, prezenta publicaţie

13
este importantă, deoarece face parte din procesul pe termen mai lung de integrare
europeană a Moldovei.

După o Introducere (care examinează cerinţele APC şi PA PEV cu privire la impozitare,


având în vedere eventualele noi acorduri cu UE sau alte acorduri, planurile şi strategiile
actuale din Republica Moldova, precum şi aspectul raţional general al acţiunii guvernului
în domeniul impozitării), această publicaţie privind legislaţia şi politica fiscală se împarte
în trei părţi interdependente, care abordează (1) analiza situaţiei curente din Republica
Moldova; (2) provocările ce vor fi îndeplinite de autorităţile moldave în procesul de ar-
monizare cu legislaţia UE – oferind o informaţie sintetizată privind esenţa Acquis-ului
comunitar sectorial şi (3) o evaluare generală alături de recomandări strategice şi con-
cluzii privind dezvoltarea ulterioară a procesului de armonizare din Republica Moldova
în sectorul fiscal, în lumina analizei şi naturii diversificate a subiectului şi reglementării
acestuia în temeiul legislaţiei UE.

Sumarul Părţii 1 – Situaţia din Republica Moldova


În contextul eforturilor Republicii Moldova orientate spre o mai amplă integrare în UE,
armonizarea legislaţiei şi a sistemelor fiscale este de o importanţă specială. Procesul de
armonizare are loc în două etape – eliminarea tuturor tipurilor de bariere fiscale pentru
schimbul de mărfuri, stabilirea, plasamentul şi, eventual, alinierea normelor şi procedu-
rilor fiscale naţionale la normele şi procedurile comune adoptate în Uniunea Europeană.
La baza acestor două etape se află dezvoltarea treptată a unei administraţii fiscale mo-
derne şi obiectiv echitabile. Această logică reprezintă fundamentul pentru angajamen-
tele Republicii Moldova vis-à-vis de Uniunea Europeană în domeniul impozitări.

În cadrul Acordului de Parteneriat şi Cooperare Moldova–UE (APC), care a intrat în


vigoare în iulie 1998 şi continuă să fie în vigoare, Republica Moldova trebuie să lucreze
în vederea asigurării că legislaţia ţării, în peste 17 domenii diferite (inclusiv impozitul
pe venitul persoanelor juridice şi impozitele indirecte), va fi gradual armonizată, în ce
priveşte compatibilitatea cu legislaţia UE. Acordul, de asemenea, conţine prevederi cu
privire la evitarea dublei impuneri şi evaziunii fiscale în contextul prevederilor comer-
ciale din APC, referitoare la naţiunea cea mai favorizată, iar prevederile cu privire la
subvenţiile de stat interzise (Articolul 48) sunt relevante, în măsura în care acestea sunt
sau pot lua forma unor măsuri fiscale. Cerinţele ulterioare, din cadrul Planului de Acţiuni
privind Politica Europeană de Vecinătate (PA PEV) din 2005, deşi mai puţin obligatorii,
din punct de vedere juridic, în comparaţie cu prevederile APC, elaborează detalii spe-
cifice şi creează priorităţi specifice pentru angajamentele generale privind armonizarea
treptată în domeniul impozitării din cadrul APC. Aceste cerinţe se axează, printre altele,
pe compatibilitatea deplină a legislaţiei fiscale a Republicii Moldova cu normele OMC,
consolidarea sistemelor de colectare a impozitelor şi de control, adoptarea şi confor-
mitatea cu principiile Codului de Conduită al UE în Impozitarea Afacerilor şi finaliza-
rea unui şir de acorduri bilaterale dintre Republica Moldova şi Statele Membre ale UE

14
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

privind evitarea dublei impuneri. Alte cerinţe similare apar în cadrul Acordului CEFTA
2006, care a fost ratificat de Republica Moldova în mai 2007.

Conform Codului Fiscal al Republicii Moldova, sunt percepute şi colectate atât impozite şi
taxe generale de stat, cât şi impozite şi taxe locale. În 2008, veniturile bugetului de stat
au ajuns aproape la un miliard de Euro, înregistrând o creştere cu 13,6% în comparaţie cu
anul 2007. Ponderea impozitelor indirecte în veniturile bugetului de stat a constituit aproape
74% în 2008, ponderea TVA-ului fiind de 56,7%. Ministerul Finanţelor al Republicii Moldova
este responsabil de finanţele publice, inclusiv de procesul bugetar, impozitare şi evidenţa
contabilă. Ministerul, de asemenea, are câteva organizaţii subordonate, inclusiv Inspectora-
tul Fiscal Principal de Stat (IFPS). Ministerul a fost direct implicat în procesul de elaborare a
politicii vamale, iar în octombrie 2009, serviciul vamal a fost integrat, ca parte subordonată,
în cadrul Ministerului. Din 2008, politica fiscală a Republicii Moldova a stabilit priorităţi distin-
cte, cum ar fi: echitatea impozitării, stabilitatea şi transparenţa, optimizarea poverii fiscale,
asigurarea stabilităţii macroeconomice şi îmbunătăţirea managementului finanţelor publice.
Aceste priorităţi sunt în conformitate cu abordarea Strategiei de Dezvoltare a Serviciului
Fiscal pentru 2006-2010 şi anumite scopuri ale Strategiei Naţionale de Dezvoltare (SND)
pentru 2008-2011 şi termenii Cadrului de Cheltuieli pe Termen Mediu pentru 2009-2011. La
baza SND se află perspectiva integrării în UE şi se axează, în domeniul sistemului fiscal, pe
îmbunătăţirea administrării fiscale, reducerea poverii fiscale prin extinderea bazei de impo-
zitare şi asigurarea stabilităţii în colectarea veniturilor bugetare. Programul Guvernamental
recent, pentru anii 2009 – 2013 pune un nou accent asupra unui program comprehensiv de
redresare economică, axat pe consolidarea încrederii în capacitatea instituţiilor de stat de
a gestiona criza actuală prin intermediul, printre altele, a unor politici fiscale prudente şi efi-
ciente şi o cooperare stabilă cu instituţiile financiare internaţionale şi partenerii de dezvoltare
ai Republicii Moldova. În ceea ce priveşte politica bugetară şi fiscală, Programul subliniază
necesitatea unui cadru fiscal şi bugetar stabil şi previzibil, menţinerea deficitului bugetar la
un nivel rezonabil, necesitatea asigurării corectitudinii alocării finanţelor publice, precum şi
reducerea în continuare a poverii fiscale.

Pe baza unei cercetării recente, este clar că nivelul global al impozitării în Moldova (la
34% din PIB) nu este nici prea înalt, dar nici jos în raport cu standardele internaţionale.
Conform standardelor internaţionale, impozitarea în Republica Moldova, la nivel de
17% din PIB, nu reprezintă o povară fiscală deosebit de grea. Mai mult decât atât, cota
maximă (18%) a impozitului pe venitul persoanei fizice este cu mult mai mică decât me-
dia internaţională a cotei maxime a impozitului (30%), iar cota zero a impozitului pe ve-
nitul persoanelor juridice este, în particular, atractivă în raport cu media internaţională.
Cota TVA-ului de 20% este puţin mai mare decât media internaţională, iar „presiunea
fiscală” asupra forţei de muncă din Moldova, de 22%, este puţin mai mare decât pro-
centajul mediu internaţional.

 Prevederile cheie cu privire la impozitele de bază din Moldova sunt examinate în Capitolul 3.
 Adoptat de Guvernul Republicii Moldova la 18 noiembrie 2009.

15
Reforma administrării fiscale în Moldova a înregistrat progrese semnificative până în
prezent, deşi mai rămân probleme serioase pentru anii care urmează. Mai mult decât
atât, sunt preconizate schimbări importante în politica şi legislaţia fiscală în anii care
urmează, inclusiv o posibilă cota unică de impozitare a venitului persoanei fizice, refor-
mele TVA şi, în special, implementarea deplină a sistemului de restituire a TVA pentru
persoanele fizice nerezidente, creşterea impozitului pe venitul corporativ şi stabilirea
unei cote unice reduse, completarea Codului Fiscal cu noi titluri privind contribuţiile so-
ciale şi taxele vamale, precum şi majorarea cotelor principale la accize.

Concluzia generală este că, în timp ce Republica Moldova are un sistem fiscal coerent,
elementele de bază ale impozitării directe şi indirecte sunt compatibile cu normele UE
şi ţara continuă să depună eforturi conjugate în vederea modernizării administraţiei sale
fiscale. Cu toate acestea, noul progres al reformelor şi soluţionarea anumitor probleme
cheie vis-à-vis de angajamentele actuale faţă de UE au fost stingherite de voinţa politică
limitată şi lipsa de responsabilitate faţă de aceste angajamente din partea Ministerului
Finanţelor. Actuala agendă de armonizare UE în domeniul legislaţiei şi politicii fiscale
rămâne a fi importantă pentru economia Moldovei, investitori şi climatul său de afaceri.
În timp ce dezvoltarea deplină a administraţiei fiscale la standarde moderne va nece-
sita ceva timp şi eforturi suplimentare (inclusiv suportul internaţional), anumite aspecte, în
special refinanţarea TVA, pot fi obţinute destul de repede şi, desigur, unele aspecte ce ţin de
impozitarea în UE sunt lăsate pentru o etapă mai târzie a procesului de integrare în UE.

Guvernul Republicii Moldova a reiterat angajamentul privind conformarea şi alinierea


legislaţiei şi practicii fiscale la standardele europene. Deşi, până acum, nu s-a acordat
atenţia necesară cerinţelor UE privind legislaţia şi politica fiscală, în prezent există o
perspectivă realistă pentru Ministerul Finanţelor, în colaborare cu Inspectoratul Fiscal
de Stat, de a-şi asuma o responsabilitate proactivă în procesul de armonizare pentru
următorii ani – în paralel cu respectarea angajamentelor faţă de FMI şi imperativele
fiscale naţionale. În timp ce au demarat deja primele etape ale discuţiilor între Repu-
blica Moldova şi UE privind noul acord de schimb comercial/asociere la începutul anului
2010, încă nu există informaţie detaliată disponibilă cu privire la detaliile unui astfel de
acord cu privire la legislaţia şi politica fiscală. Totuşi, se pare rezonabil de a sconta ca
problemele ce ţin de impozitare să ocupe un loc important în noul acord. Se pare că
acest acord va traduce fie cerinţele deja existente (inclusiv cerinţele din cel mai recent
acord CEFTA 2006), fie o versiune îmbunătăţită a cerinţelor similare, precizându-se
angajamentele cu privire la termenii limită pentru realizarea conformităţii cu normele
juridice ale UE pe termen mediu, împreună cu măsurile fortificate de cooperare, inclusiv
cooperarea în domeniul luptei cu frauda fiscală.

Sumarul Părţii 2 – Provocările ce urmează a fi confruntate


Impozitarea este una din funcţiile cheie tradiţionale ale guvernelor naţionale. Astfel,
impozitarea este abordată în Uniunea Europeană ca o problemă ce ţine de suvera-

16
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

nitatea Statelor Membre ale UE. Respectiv, în timp ce UE are o anumită putere de
a elabora legi şi armoniza sistemul impozitării indirecte, în ceea ce priveşte impozi-
tarea directă, dreptul de a organiza sistemul fiscal, alegerea cotelor, aplicarea scu-
tirilor etc., este, în general, responsabilitatea exclusivă a suveranităţii şi legislaţiilor
naţionale ale Statelor Membre ale UE. În general, de asemenea, legislaţia UE cere
un acord unanim al tuturor statelor membre pentru adoptarea legislaţiei UE în dome-
niul impozitării. În ultimii ani, există o tendinţă de a promova mai mult armonizarea
în ambele domenii şi de a găsi noi modalităţi pentru atingerea efectelor armonizării.
Mai mult decât atât, sensibilitatea politică a impozitării în Acquis-ul comunitar este
clară din faptul că unele State Membre ale UE speră ca sistemele de impozitare
directă şi indirectă să fie în continuare armonizate de Uniunea Europeană, în timp
ce alte state doresc să se asigure că impozitarea directă, în special, va rămâne un
aspect al legislaţiei şi politicii economice naţionale.

La examinarea politicii şi legislaţiei UE în domeniul impozitării directe, este de remarcat


faptul că cea mai importantă lege primară a fost elaborată prin intermediul unor hotărâri
de judecată semnificative, ce ţin de jurisprudenţa Curţii Europene de Justiţie, cu privire
la interpretarea celor „patru libertăţi” din Tratatul CE. Domeniul specific pentru armo-
nizarea legislaţiei cu privire la impozitarea directă poate fi regăsit în Articolele 94 şi 96
ale Tratatului CE. Primul articol cere unanimitate şi această cerinţă, care a fost stabilită
pentru a fi relaxată în cadrul proiectului Constituţiei UE, în prezent este păstrată în
Tratatul de la Lisabona. Prevederile Articolului 96 cer mai puţin consens pentru armo-
nizarea legislaţiei (prin votul majorităţii calificate); dar cer ca diferenţele impozitării care
denaturează condiţiile de concurenţă pe piaţa UE să fie abordate şi ca distorsiunile
în cauză să fie eliminate. Articolul 94 a fost utilizat pentru câteva directive în dome-
niul impozitării directe care au fost realizate, iar articolul 96 nu a fost aplicat până în
prezent. Urmărind progresul politic în domeniul stabilirii efective a principiului privind
libera mişcare de capital în UE, trei măsuri privind impozitarea directă au fost adop-
tate în 1990 – Directiva privind fuziunile, Directiva privind regimul fiscal comun care
se aplică societăţilor-mamă şi filialelor acestora şi Convenţia privind arbitrajul. Două
directive suplimentare au fost adoptate în 2003 privind economiile persoanelor fizice
şi privind dobânzile şi plăţile redevenţelor. În ultimii ani, au apărut câteva noi iniţiative
importante ale UE privind remedierea unor efecte nocive ale sistemelor de impozitare
directă nearmonizate pe piaţa comună şi privind concurenţa loială (în special Codul de
Conduită privind Concurenţa Fiscală Neloială, obligatoriu în mod indirect) şi acestea
oferă o agendă pentru dezbateri continue în domeniul impozitării directe.

Luarea în consideraţie a legislaţiei şi politicii UE în domeniul impozitării indirecte


dezvăluie că există mai multe acţiuni definite şi mandate juridice specifice pentru ar-
monizarea legislaţiei privind impozitul pe cifra de afaceri, accizele şi alte forme ale

 Jurisprudenţa cheie a Curţii Europene, în această privinţă, este prezentată în Capitolul 4.


 Prevederile principale ale fiecărei din aceste măsuri ale Legii UE sunt analizate în Capitolul 4.

17
impozitării indirecte – în măsura în care astfel de armonizare este necesară pentru a
asigura instituirea şi funcţionarea pieţei interne. Astfel, UE a stabilit limitele superioare şi
inferioare privind cotele TVA care pot fi percepute, scutirile specifice, normele comune
privind accizele la produse petroliere, alcool şi tutun, precum şi reguli comune privind
produsele energetice din motive de eficienţă energetică.

Procesul de armonizare a legislaţiei şi politicii fiscale în ţările din afara UE este conside-
rat, cu referinţă la cerinţele legale şi instituţionale de bază ce ţin de ţările candidate pen-
tru aderarea la UE; deoarece ele stabilesc criterii relevante pentru o etapă mai avansată
a procesului de integrare în UE. Într-adevăr, cerinţele de bază privind armonizarea
pentru ţările din afara UE au fost iniţial definite în termeni de stabilire a unor sisteme
compatibile de TVA şi accize. În ceea ce priveşte TVA, accentul s-a pus pe Directiva a
şasea privind TVA, în special, ca fiind unitatea principală a legii privind TVA; formulând
toate definiţiile şi principiile UE. În al doilea rând, cerinţele privind armonizarea s-au axat
pe dezvoltarea administraţiilor fiscale spre o poziţie de disponibilitate de a participa în
mod efectiv în cooperarea administrativă şi activităţi de asistenţă reciprocă legate de
combaterea evaziunii şi eschivării fiscale peste frontiere, prin acumularea şi schimbul
de informaţii. Armonizarea unor aspecte mai delicate ale Acquis-ului UE în domeniul
impozitării (inclusiv armonizarea cotelor minime ale impozitelor indirecte şi principalele
Directive privind impozitarea directă), de obicei, semnalează ultimele etape ale procesului
în ţările candidate. Dezvoltarea detaliată a administraţiilor fiscale moderne (bazate pe
procesul Planului Fiscal Detaliat (Fiscal Blueprint)) şi, în cele din urmă, stabilirea cotelor
minime ale UE pentru TVA şi accizele s-au dovedit a fi cele mai dificile aspecte ale proce-
sului de integrare UE referitoare la Acquis-ul UE privind legislaţia şi politica fiscală.

Sumarul Părţii 3 – Evaluarea şi următorii paşi


La evaluarea măsurii în care legile şi politicile identificate în această publicaţie au fost/
necesită a fi armonizate în Republica Moldova, problemele cheie cu privire la impozita-
rea directă, impozitarea indirectă şi dezvoltarea administraţiei fiscale a Republicii Mol-
dova sunt analizate în detaliu. Comentarii şi recomandări cu caracter consultativ sunt
prezentate pe fiecare aspect.

În ceea ce priveşte impozitarea directă, Codul Fiscal al Republicii Moldova este apreciat
ca fiind compatibil, în mare parte, cu cerinţele UE, necesitând ajustări doar pe câteva
aspecte. Problemele principale ţin de impozitarea persoanelor nerezidente şi necesita-
tea de a prevedea scutiri de la impozitare prin reţinerea la sursă aplicabilă dividendelor
remise de sucursalele, cu sediul în Moldova, companiilor–mame din Statele Membre
ale UE. Unele prevederi ale Codului sunt considerate, de asemenea, recomandabile în
ceea ce priveşte cooperarea cu Statele Membre ale UE în domeniul impozitării dobân-
zilor şi asistenţei reciproce privind colectările forţate şi auditul şi controlul transfrontalier.
De asemenea, este recomandabil, în interesul clarităţii legale şi certitudinii contribuabi-
lilor, ca principalele prevederi de procedură generală să fie incluse în Codul Fiscal. Mai

18
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

mult decât atât, se consideră important ca să se depună eforturi în vederea asigurării


că, în următorii ani, nu va exista nici o regresie vis-à-vis de Codul de Conduită al UE
în Impozitarea Afacerilor. De asemenea, se subliniază faptul că armonizarea deplină
nu este obligatorie din punct de vedere juridic până la o eventuală aderare a Moldovei
la Uniunea Europeană. Acest lucru, oricum, nu ar trebui să distragă atenţia de la faptul
că mişcarea, în mod constant, în direcţia armonizării are alte avantaje. Desfăşurarea
procesului, pas cu pas, va avea avantaje politice, deoarece ar putea fi mai uşor a obţine
suportul public pentru reforme, în cazul în care ele sunt conduse pas cu pas. În plus,
această abordare poate fi utilă, deoarece ea oferă posibilitatea de a planifica procesul
de implementare a schimbărilor. Mai mult decât atât, în măsura în care este posibil,
ţinând cont de perioada oarecum dificilă din punct de vedere economic, Moldova poate
semnala disponibilitatea sa pentru reforme prin întreprinderea unor paşi suplimentari
spre armonizare, astfel permiţând să fie văzută ca o ţară care ar trebui să fie luată în
serios în procesul de integrare în UE şi în contextul unei eventuale aderări.

Evaluarea impozitării indirecte scoate în evidenţă o serie de aspecte problematice re-


feritoare atât la sistemul TVA din Moldova, cât şi la legislaţia cu privire la accize. În
ceea ce priveşte TVA-ul, recomandările specifice se axează pe scutiri suplimentare de
la TVA existente în Moldova, sistemul cotei zero, operaţiile de restituire a TVA şi fac-
turilor, definiţia juridică a locului de furnizare a serviciilor, combaterea fraudei TVA şi
îmbunătăţirea aplicării TVA. În domeniul accizelor, problema principală constă în cotele,
baza de impozitare pentru unitatea de acciz, necesitatea unei legislaţii suplimentare
(în special cu privire la momentul apariţiei obligaţiei fiscale şi depozitare), precum şi
în tratarea zonelor libere. O abordare pe etape a acestor probleme este recomandată,
axându-se, în primul rând, pe aspectele ce ţin de sistemă şi doar apoi pe armonizarea
cotelor/cotelor minime de impozitare indirectă.

Ţinând cont de importanţa unei administraţii fiscale eficiente şi moderne în proce-


sul general de armonizare a legislaţiei şi politicii fiscale, sunt prezentate o serie de
recomandări, care, în mare parte, susţin recomandările recente făcute de alţi donatori
internaţionali şi FMI. Una din recomandările cheie se referă la urgenţa modernizării până
la un nivel de funcţionare deplin a sistemului TI şi a proceselor IFS. Reformele necesare
continue ale IFS trebuie să fi iniţiate cât mai curând posibil, pentru a îmbunătăţi atât sta-
rea de lucruri curentă în administraţia fiscală, cât şi a pregăti administraţia pentru a face
faţă provocărilor europene. În special, ar trebui de proiectat un nou sistem TI, având în
vedere că sistemul ar trebui, de asemenea, să fie capabil să facă faţă cerinţelor UE.

În contextul unei abordări strategice generale a armonizării în domeniul impozitelor,


este de menţionat faptul că, deşi, din punct de vedere legal, responsabilitatea pentru
armonizarea legislaţiei cu UE cu privire la impozitare este, în principal, a Ministerului
Finanţelor, necesitatea armonizării cu standardele UE nu este încă stabilită în procesul
de dezvoltare şi de determinare a politicii fiscale şi elaborare a reglementărilor legale.
Acest proces creează riscul că se poate depune mult efort şi resurse în procesul de

19
dezvoltare a noii legi care, ulterior, poate să fie incompatibilă cu normele UE şi cerinţele
acordurilor UE – Moldova. În această privinţă, se recomandă ca Ministerul Finanţelor să
pregătească o Strategie privind armonizarea legislaţiei UE pe termen mediu şi lung (sau
un plan relevant de acţiuni ), pe baza analizei făcute în prezenta publicaţie.

Această abordare ar trebui să atragă o atenţie specială unei serii de principii de bază,
în special stabilităţii bugetare, recunoaşterii necesităţilor mediului de afaceri, asigurării
că sistemul fiscal al Republicii Moldova rămâne competitiv în ceea ce priveşte nive-
lul impozitării directe, finalizării legislaţiei privind impozitarea indirectă, ţinând cont de
normele UE corespunzătoare, precum şi funcţionarea eficientă şi eficace a sisteme-
lor de impozitare indirectă, continuarea şi accelerarea procesului de modernizare a
administrării fiscale din Republica Moldova şi consolidarea cooperării internaţionale. De
asemenea, trebuie de acordat o atenţie corespunzătoare oricăror obligaţiuni noi sau
actualizate, preluate de Republica Moldova în contextul unui acord viitor de asociere
împreună cu realităţile în evoluţie privind dezvoltarea economiei interne – inclusiv inten-
sitatea şi durata actualei recesiuni şi recuperări.

20
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

1. INTRODUCERE – ARMONIZAREA
LEGISLAŢIEI ŞI POLITICII FISCALE
CU STANDARDELE UE

Originea impozitării
Impozitarea este una din cele mai vechi şi tradiţionale funcţii ale guvernului. Primele im-
pozite cunoscute au fost aplicate în Egipt în jurul anului 3000 î.Cr.7. Impozitarea implică
impunerea de către autorităţile de stat sau subnaţionale (de exemplu regionale sau
locale) a unei taxe financiare persoanelor fizice sau celor juridice. Derivând de la la-
tinescul taxare (a estima), impozitarea, în general, se împarte în impozitare directă şi
impozitare indirectă.
Impozitarea directă se plăteşte direct guvernului de către persoanele fizice sau per-
soanele juridice, plătitori de impozite. Exemple de impozite directe includ impozitul pe
venit, cifra de afaceri, moştenire şi transfer. Impozitarea indirectă implică impozitele
colectate de intermediari care, mai târziu, plătesc impozite guvernului. Impozitul indirect
poate mări preţul mărfurilor şi serviciilor, astfel încât consumatorii sunt, de fapt, cei care
plătesc impozitul, plătind mai mult pentru produse. Exemple de impozite indirecte includ
impozitele pe vânzări, TVA şi accizele pentru combustibil, alcool şi produse din tutun.

În cadrul acestor categorii largi există multe subcategorii potenţiale cu privire la tipurile
de impozite impuse în diferite ţări. OCDE a creat o clasificare comprehensivă a tuturor
impozitelor din ţările OCDE8. Clasificările OCDE sunt numerotate în serie (1000, 2000,
3000, 4000, 5000 şi 6000), fiind reglementate în funcţie de baza impozabilă: 1000 ve-
nitul, profituri şi câştigurile din capital; 2000 şi 3000 câştigurile, statul de salarii sau
numărul de angajaţi; 4000 proprietate; 5000 mărfuri şi servicii; 6000 bazele multiple,
alte baze sau baze neidentificate. Categoriile de impozite ale OCDE şi glosarul prin-
cipalelor tipuri de impozite sunt prezentate în Anexele 1 şi 2 la această publicaţie.
În acelaşi timp, este de menţionat faptul că veniturile guvernamentale, de asemenea,
includ venituri nefiscale, cum ar fi amenzile aplicate de instanţele de judecată, taxele
pentru licenţă (în situaţia în care statul acordă acest serviciu) şi redevenţele.
7 Impozitele În Lumea Antică, Universitatea din Pennsylvania, Almanah, Vol. 48, nr. 28, 2 aprilie 2002.
8 Clasificarea OCDE a Impozitelor şi Ghidul de Interpretare, Organizaţia pentru Cooperare Economică
şi Dezvoltare, 2004.

23
Scopurile impozitării sunt, preponderent: (1) sporirea veniturilor pentru activităţile şi
programele publice; (2) redistribuirea venitului şi avuţiei din sectoarele mai bogate ale
societăţii sectoarelor mai sărace şi (3) stabilirea unor preţuri noi pentru anumite mărfuri
şi servicii de pe piaţă pentru anumite interese de stat.

În timp ce impozitarea, ca funcţie de bază a guvernului, este prerogativa suveranităţii


fiecărui stat, sistemele de impozitare pot provoca o serie de distorsiuni (de exemplu,
distorsiuni legate de regimurile vamale şi accize, discriminări atât între contribuabilii
străini, cât şi cei naţionali, distorsiuni care rezultă din diferenţele din sistem sau din
diferenţele cotei de impozitare între diferite ţări, distorsiuni care apar din discriminarea
între diferite întreprinderi sau sectoare de afaceri şi răspunderea pentru dubla impu-
nere). În timp ce unele se referă la politicile naţionale de impozitare specifice şi eficienţa
sistemelor şi administrării fiscale, distorsiunile care afectează comerţul, încasările şi
investiţiile (inclusiv obligaţia dublei impuneri) reprezintă obstacole pentru o deschidere
progresivă a economiei unei ţări către comerţul liber şi relaţii internaţionale mai ample.
În contextul eforturilor Republicii Moldova îndreptate spre o mai mare integrare în UE,
armonizarea legislaţiei şi sistemelor fiscale este de o importanţă specială. Procesul de
armonizare are loc în două etape – eliminarea tuturor tipurilor de bariere fiscale pentru
schimbul de mărfuri, încasări şi investiţii şi, eventual, alinierea normelor şi procedurilor
fiscale naţionale la normele şi procedurile comune adoptate în Uniunea Europeană9.
La baza acestor două etape se află dezvoltarea treptată a unei administraţii fiscale mo-
derne şi obiectiv echitabile.

Această logică reprezintă fundamentul pentru angajamentele Republicii Moldova


vis-à-vis de Uniunea Europeană în domeniul impozitării.

APC şi PA PEV – contextul angajamentelor Republicii Moldova cu


privire la impozitare
Acordul de Parteneriat şi Cooperare (APC), care reprezintă baza legală pentru relaţiile
dintre UE şi Republica Moldova, a fost semnat în noiembrie 1994 şi a intrat în vigoare în
iulie 1998. Acordul cuprinde un număr mare de domenii, inclusiv dialogul politic, schim-
bul de mărfuri şi investiţiile, cooperarea economică, armonizarea legislaţiei, cultura şi
ştiinţa. Părţile confirmă valorile comune pe care le împărtăşesc şi declară angajamentul
lor de a promova pacea şi securitatea internaţională, precum şi soluţionarea pe cale
amiabilă a disputelor şi convin că respectarea principiilor democratice şi a drepturilor
omului, precum şi principiile economiei de piaţă stau la baza politicilor pe plan intern
şi cel extern şi constituie un element esenţial al parteneriatului şi al acestui Acord. În
domeniul schimbului de mărfuri, părţile acordă una alteia regimul Naţiunii Celei mai

9 Aşa cum vom explica mai târziu în această publicaţie, Statele Membre ale UE îşi păstrează o suveranitate
considerabilă în domeniul politicii fiscale. În consecinţă, în primul rând, legislaţia fiscală în domeniul impo-
zitării indirecte trebuie să fie armonizată. Cu toate acestea, chiar şi în domeniul impozitelor indirecte nu a
fost atinsă o uniformitate totală în legislaţia UE.

24
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Favorizate (NCF) şi limitează posibilitatea impunerii restricţiilor la importuri şi exporturi.


APC, de asemenea, prevede examinarea, sub condiţia viitorului progres al reformelor
economice din Moldova orientate spre piaţă, posibilităţii începerii procesului de nego-
cieri în vederea stabilirii unei zone de liber schimb.

Dispoziţiile generale şi principale cu privire la armonizarea legislaţiei le găsim în Articolul 50,


care prevede că Republica Moldova trebuie să depună eforturi în vederea asigurării că
legislaţia sa, în 17 domenii diferite10 (inclusiv impozitul pe venitul persoanelor juridice şi
impozitele indirecte), va deveni, treptat, compatibilă cu legislaţia UE. Acordul, de ase-
menea, conţine prevederi (Articolul 45) cu privire la evitarea dublei impuneri şi evaziunii
fiscale în contextul prevederilor comerciale referitoare la naţiunea cea mai favorizată
din APC UE–Moldova. Mai mult decât atât, prevederile APC cu privire la subvenţiile de
stat interzise (Articolul 48) sunt relevante, în măsura în care acestea sunt sau pot lua
forma unor măsuri fiscale.

APC este în vigoare timp de zece ani şi va continuă să funcţioneze până când nu va fi
sau anulat de către oricare dintre părţi, sau renovat în cadrul unui noi acord. În timp ce
APC UE–Moldova nu a fost anulat, Guvernul Republicii Moldova şi-a manifestat dorinţa
pentru un nou acord şi Comisia Europeană şi-a manifestat disponibilitatea de a nego-
cia Acordul extins privind Liberul Schimb cu Republica Moldova în cadrul celei de a
şasea şedinţe a Subcomitetului de Cooperare Republica Moldova–UE pentru Comerţ şi
Investiţii, care a avut loc la Bruxelles. Deşi primele etape ale discuţiilor dintre Republica
Moldova şi Uniunea Europeană vizând un nou acord de schimb comercial/asociere au
avut loc la începutul anului curent, nu sunt cunoscute detalii referitoare la noile an-
gajamente fiscale. Cu toate acestea, se presupune că noul acord va implica, probabil,
negocierea unei înţelegeri bazate, într-un fel oarecare, pe acordurile de stabilizare şi
asociere cu ţările balcanice, vizând o mai mare liberalizare a comerţului şi o eventuală
introducere a regimului liber de vize între UE şi Republica Moldova.

În timpul perioadei de valabilitate a APC UE–Moldova, în 2004 a fost elaborată Poli-


tica Europeană de Vecinătate, obiectivele acesteia fiind evitarea apariţiei unor noi li-
nii de delimitare între UE lărgită şi ţările vecine şi consolidarea prosperităţii, stabilităţii
şi securităţii tuturor ţărilor vizate. În cadrul PEV, UE acordă ţărilor vecine o relaţie
privilegiată, bazată pe un angajament reciproc la valorile comune (democraţie şi drep-
turile omului, supremaţia legii, buna guvernare, principiile economiei de piaţă şi dezvol-
tare durabilă) şi merge dincolo de relaţiile existente prin oferirea unor relaţii politice şi
de integrare economică mai profunde. În acelaşi timp, nivelul ambiţiei relaţiei depinde
de măsura în care aceste valori sunt împărtăşite. PEV diferă de procesul de extindere,
deşi el nu prejudiciază, pentru UE, modul în care relaţia ţărilor PEV cu UE poate să

10 Armonizarea graduală, de asemenea, este stipulată în Articolul 59 (Agricultura şi sectorul agroindustrial)


şi în Articolul 73 (Serviciul Vamal) care prevede că „scopul cooperării trebuie să garanteze conformitatea
cu toate prevederile ce urmează a fi adoptate cu privire la schimbul de mărfuri şi comerţul echitabil şi să
atingă armonizarea sistemului vamal al Republicii Moldova cu cel al Comunităţii Europene”.

25
se dezvolte în viitor, în conformitate cu prevederile Tratatului11. Pentru dezvoltarea sa
practică, un element central al Politicii Europene de Vecinătate sunt Planurile bilaterale de
Acţiuni ale Politicii Europene de Vecinătate (PA PEV) convenite între UE şi fiecare ţară
parteneră. Aceste planuri stabilesc o agendă a reformelor politice şi economice cu priorităţi
pe termen scurt şi mediu, iar PA PEV au intrat în vigoare în 2005. Implementarea PA PEV
este promovată în comun şi monitorizată prin intermediul subcomitetelor bilaterale.

PA PEV UE–Moldova a fost adoptat la 22 februarie 2005 pe o perioadă iniţială de trei


ani. Progresul realizat de Planul de Acţiuni a fost revizuit în 2004, 2006, 2008 şi 2009
în Rapoartele Comisiei Europene privind Progresul în Republica Moldova. Evalua-
rea din partea Moldovei a fost, de asemenea, publicată de către Ministerul Relaţiilor
Externe şi Integrării Europene al Republicii Moldova în noiembrie 2007 şi ianuarie
2009. În contextul aproximării legislaţiei, sunt 39 de referinţe la legislaţie în PA PEV
UE–Moldova, care includ o serie de cerinţe cu privire la dezvoltarea şi implemen-
tarea sistemului şi instituţiilor fiscale ale Republicii Moldova, pe baza standardelor
internaţionale şi europene. Aceste cerinţe, deşi mai puţin obligatorii, din punct de ve-
dere juridic, în comparaţie cu prevederile APC, elaborează detalii specifice şi creează
priorităţi specifice pentru armonizarea graduală a angajamentelor generale cu privire
la impozitare în cadrul APC12.

Prevederile PA PEV cu privire la impozitare se axează, printre altele, pe compatibilitatea


deplină a legislaţiei fiscale a Republicii Moldova cu normele OMC, consolidarea sistemelor
de colectare a impozitelor şi de control, adoptarea şi conformitatea cu principiile Codului
de Conduită al UE în Impozitarea Afacerilor şi finalizarea unui şir de acorduri bilaterale
dintre Republica Moldova şi Statele Membre ale UE privind evitarea dublei impuneri.

Sistemul fiscal al Republicii Moldova


În conformitate cu Codul Fiscal al Republicii Moldova, sunt percepute şi colectate
impozite şi taxe generale de stat, precum şi impozite şi taxe locale. Impozitele gene-
rale principale sunt impozitul pe venit, TVA, accizele, impozitul pe privatizare, taxa
vamală şi taxa rutieră. Sistemul impozitelor şi taxelor locale include: impozitul pe bu-
nuri imobiliare, impozitul pe resurse naturale, taxa pentru amenajarea teritoriului, taxa
de organizare a licitaţiilor şi loteriilor în unitatea teritorial-administrativă, taxa pentru

11 Politica Europeană de Vecinătate se aplică ţărilor din vecinătate nemijlocită cu UE pe uscat sau pe mare
– Algeria, Armenia, Azerbaidjan, Belarus, Egipt, Georgia, Israel, Jordan, Liban, Libia, Moldova, Maroc,
Teritoriile palestiniene ocupate, Siria, Tunisia şi Ucraina. Deşi Rusia este de asemenea o ţară vecină a UE,
relaţiile sunt dezvoltate prin intermediul Parteneriatului Strategic care acoperă patru „domenii comune”.
12 Deşi există divergenţe de păreri între Comisia Europeană şi Republica Moldova cu privire la statutul PA
PEV după trei ani de implementare, cu toate acestea, el oferă o agendă pentru continuarea reformelor
în Republica Moldova. UE este de părerea că perioada de trei ani de implementare a PA PEV este o
perioadă „iniţială” de implementare. Autorităţile moldoveneşti, pe de altă parte, consideră, în general, că
perioada de implementare a PA PEV 2005 a luat sfârşit şi prevăd un nou PA PEV privind un nou viitor
acord juridic UE–Moldova.

26
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

dreptul de a folosi simbolica locală, taxa pentru unităţile comerciale şi/sau de prestări
servicii de deservire socială, taxa de piaţă, taxa pentru cazare, taxa balneară, taxa
pentru prestarea serviciilor auto de călători pe rutele municipale, orăşeneşti şi săteşti
(comunale), taxa pentru parcarea automobilelor, taxa de la posesorii de câini şi taxa
pentru amenajarea localităţilor din zona de frontiera care au birouri (posturi) vamale
de trecere a frontierei vamale.

În 2008, veniturile bugetului de stat au ajuns la 25516,9 milioane lei (aproximativ €1600
milioane), înregistrând o creştere cu 14,5% în comparaţie cu 2007. Impozitele directe
(impozitul pe venit şi pe proprietate, contribuţiile sociale) au constituit 36% din venituri,
iar impozitele indirecte (TVA, accizele şi taxele pe comerţul exterior) au constituit 48%.

Mai exact, veniturile bugetului de stat au constituit 15977,5 milioane lei în 2008 (aproape
€1000 milion), sau cu 13,6% mai mult în comparaţie cu anul 2007. Ponderea impozite-
lor indirecte în veniturile bugetului de stat a constituit aproape 74% în 2008, ponderea
TVA-ului fiind de 56,7%. Structura veniturilor bugetului de stat pentru anii 2007 şi 2008
este prezentată în diagramele ce urmează.

2007 2008
1 TVA 53,6% 1 TVA 56,7%
2 Impozitul pe venit 4% 2 Impozitul pe venit 1,9%
3 Alte venituri şi colectări 9,7% 3 Alte venituri şi colectări 7,8%
4 Fonduri speciale 9,5% 4 Fonduri speciale 9,9%
5 Granturi 6,9% 5 Granturi 6,7%
6 Impozite pe comerţul exten 6,4% 6 Impozite pe comerţul exten 7,2%

Sursă: Nota informativă privind executarea bugetului 2008 – IFS

Datele mai recente pentru primele şase luni ale anului 2009 arată o reducere în pon-
derea impozitelor indirecte până la 72,4% din totalul veniturilor bugetului de stat (re-
ducerea TVA şi a impozitelor asupra comerţului exterior) şi un declin nesemnificativ în
impozitul pe venit (reflectând cota 0% la impozitul pe venit al persoanelor juridice la
câştigurile reţinute, introdus în ianuarie 2008, care deja a rezultat în micşorarea ponderii
impozitului pe venit în datele pentru 2008).

27
Potrivit documentului Guvernului RM din martie 2010 intitulat „Regândeşte Moldova”,
pe parcursul anului 2009 situaţia vizând încasările la buget a marcat o continuă dete-
riorare. Documentul accentuează faptul că în primele 9 luni ale anului 2009, veniturile
bugetare s-au redus cu mai mult de 10% în raport cu perioada respectivă a anului 2008,
preponderent, din cauza scăderii încasărilor din TVA, venituri nefiscale şi taxe de im-
port. Mai mult decât atât, deficitul fiscal a crescut de la nivelul de 1% din PIB înregistrat
în anul 2008 la circa 6% din PIB în perioada ianuarie-septembrie 2009.

În conformitate cu Raportul recent al USAID13:


„Sistemul fiscal al Republicii Moldova are o serie de trăsături admirabile. Colectarea
Taxei pe Valoarea Adăugată (TVA) este foarte mare în comparaţie cu ţările cu cote
de impozitare similare. Există un cod fiscal modern şi comprehensiv, care integrează
administrarea fiscală şi o legislaţie fiscală de fond într-o sigură sursă accesibilă.”

Ministerul Finanţelor al Republicii Moldova este responsabil de finanţele publice, in-


clusiv de procesul bugetar, impozitare şi contabilizare. Ministerul, de asemenea, are
câteva organizaţii subordonate, inclusiv Inspectoratul Fiscal Principal de Stat (IFPS),
Serviciul Control Financiar şi Audit, Vistieria de Stat, Camera de Stat pentru Suprave-
gherea Marcării şi Inspectoratul de Stat pentru Supravegherea Asigurărilor şi Fondurilor
Nestatale de Pensii. În afară de aceasta, Ministerul a fost direct implicat în procesul de
elaborare a politicii vamale, iar în octombrie 2009, serviciul vamal a fost integrat, ca
parte subordonată, în cadrul Ministerului. Organigrama Ministerului Finanţelor şi a IFPS
sunt prezentate în Anexa 5 la această publicaţie.

Ministerul stabileşte bugetul de stat, bugetele unităţilor administrativ-teritoriale, venitu-


rile bugetului asigurărilor sociale de stat şi venitul fondurilor de asigurare obligatorie de
asistenţă medicală. El, de asemenea, stabileşte plafoanele impozitelor şi gestionează
datoria internă şi externă a Guvernului.

Din 2008, politica fiscală a Republicii Moldova a stabilit priorităţi distincte:


• Echitatea impozitării, stabilitate şi transparenţă;
• Optimizarea poverii fiscale;
• Asigurarea stabilităţii macroeconomice;
• Îmbunătăţirea managementului finanţelor publice.

Măsurile conexe au inclus acţiuni în domeniul impozitării în vederea susţinerii mediului


de afaceri (prin introducerea cotei de impozitare 0% pentru venitul reinvestit sau reţinut
pentru întreprinderi din 1 ianuarie 2008), micşorând cota maximă a impozitului pe veni-
tul persoanelor fizice şi mărind numărul scutirilor personale şi a celor pentru persoanele
întreţinute, îmbunătăţind rambursarea TVA, mărind domeniul de aplicare a impozitului

13 „Colectarea şi achitarea impozitelor în Republica Moldova – exerciţiu de analiză comparativă”,


USAID, martie 2008.

28
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

pe venit, reţinut la sursă, mărind eficienţa impozitelor cu privire la jocurile de noroc


şi leasingul proprietăţii, majorând accizele la bere şi alte băuturi alcoolice şi aplicând
amnistii pentru arieratele fiscale şi liberalizarea reglementărilor privind legalizarea capi-
talului. Din 2008, politicile guvernamentale economice şi financiare au fost ghidate, în
special, de memorandumul semnat cu FMI la 19 februarie 2008. În octombrie 2009 a
fost încheiat un nou memorandum cu noul Guvern al Republicii Moldova şi în vederea
soluţionării actualei crize economice internaţionale.

La situaţia din luna decembrie 2008, în Republica Moldova activau 2081 de inspectori
fiscali şi acest număr urmează a fi micşorat. Inspectoratul Fiscal Principal de Stat di-
spunea de 229 colaboratori, iar 1852 de funcţionari lucrau în inspectoratele fiscale
teritoriale de stat. Inspectoratul fiscal continuă să aplice strategia pentru reformarea
administrării fiscale cu o asistenţă specifică din partea Fondului Monetar Internaţional
(FMI)14. Accentul specific al reformelor recente a fost pus pe îmbunătăţirea procesului
de colectare a impozitelor, atingând o eficienţă mai mare în domeniul controlului şi
coordonării activităţilor, îmbunătăţirea generală a sistemului de gestionare a impozitelor
(inclusiv sisteme computerizate mai avansate şi servicii nominative), precum şi extinde-
rea rolului inspectoratului în informarea publicului şi consultarea contribuabililor.

Conform studiului realizat de USAID, nivelul global al impozitării în Moldova (34% din
PIB) nu este nici prea înalt, dar nici jos în raport cu standardele internaţionale. O analiză
internaţională comparativă a principalelor impozite colectate de către agenţiile fiscale
(cu excepţia impozitelor pentru export şi contribuţiile sociale) indică faptul că impozitarea
în Republica Moldova, la 17% din PIB, nu reprezintă o povară fiscală deosebit de grea.
Pe baza analizei internaţionale comparative, acest raport menţionează următoarele:
• Cota maximală a impozitului pe venitul persoanelor fizice, de numai 18%, este cu mult
sub cota maximală medie internaţională de 30% şi este competitivă cu cotele impozi-
tului din majoritatea statelor din spaţiul ex-sovietic15.
• Cota impozitului pe profit din Republica Moldova, de 20%16, este sub media cotei
mondiale, precum şi pentru statele din fosta Uniune Sovietică. Mai mult decât atât,
schimbările recente în vederea excluderii economiilor din calcularea impozitului pe
profit fac sistemul impozitelor pe profit al Republicii Moldova unul din cele mai compe-
titive din lume. Impozitul de 20% pe profit este aproape identic cu cotele de impozitare
aplicate de guvernele statelor ECE/ESE.
• Cota TVA de 20% este un pic mai mare decât în alte state, dar acest lucru se pare
că are un impact nesemnificativ asupra competitivităţii Republicii Moldova la nivel
internaţional, întrucât nu afectează preţurile relative ale factorilor de producţie ale ţării

14 Sursa: „Raportul privind Activitatea Serviciului Fiscal de Stat în anul 2008” – Ministerul Finanţelor al
Republicii Moldova
15 Rata Republicii Moldova este, de asemenea, mai mică decât media pentru ţările ECE/ESE şi, de fapt, este
cu mult mai joasă decât 50% în Slovenia sau 40% în Polonia.
16 În prezent 15% pentru profitul distribuit şi 0% pe profitul reţinut.

29
şi nici nu adaugă, în mod direct, costurile de afaceri. Cota TVA de 20% este, în esenţă,
aceeaşi ca şi media pentru ţările ECE/ESE şi FUS.
• „Presiunea fiscală” 17 asupra forţei de muncă din Republica Moldova, de 22%, este
puţin mai mare decât presiunea fiscală medie mondială.

Astfel, sistemul fiscal din Republica Moldova, din punct de vedere al nivelului gene-
ral de impozitare, al cotelor nominale de impozitare, schimbărilor recente din domeniul
impozitării afacerilor, precum şi al poverii fiscale, a fost considerat, cel puţin până la
producerea impactului recent al crizei economice globale, ca fiind destul de competitiv,
prin încurajarea investiţiilor şi crearea locurilor de muncă.

Detaliile privind impozitarea în Republica Moldova sunt examinate în continuare în Capitolul 3.

Planurile şi strategiile actuale ale Republicii Moldova cu privire la


impozitare şi armonizarea lor
Strategia Naţională de Dezvoltare (SND) pentru 2008 - 201118 a Republicii Moldova din
decembrie 2007 până în prezent constituie documentul intern principal de planificare
strategica pe termen mediu, care determină obiectivele de dezvoltare ale Republicii
Moldova până în anul 2011 şi stabileşte măsurile şi acţiunile prioritare pentru atingerea
acestor obiective. Obiectivul fundamental al Strategiei este crearea condiţiilor pentru
îmbunătăţirea calităţii vieţii populaţiei prin consolidarea fundamentului pentru o creştere
economică robustă, durabilă şi incluzivă19.

În acest context, spiritul şi viziunea Strategiei aspiră la apropierea Republicii Moldova


de standardele europene şi, astfel, la atingerea obiectivului de integrare europeană.
Toate direcţiile prioritare de dezvoltare stabilite în Strategie urmăresc ajustarea politicilor
naţionale relevante la cele europene. În special, Strategia angajează Republica Moldova
să continue eforturile în vederea transpunerii Acquis-ului comunitar în legislaţia naţională,
asigurând implementarea consecventă a legislaţiei europene adoptate. Mai mult decât
atât, în document se subliniază faptul că în timpul procesului de implementare a Stra-
tegiei, Guvernul va acorda o atenţie deosebită problemelor identificate în rapoartele de
progres, elaborate de Comisia Europeana în cadrul Politicii Europene de Vecinătate.
17 Presiunea fiscală măsoară impozitarea globală a forţei de muncă prin calcularea diferenţei dintre plata
muncitorilor şi costurile totale legate de angajarea lor, inclusiv impozitul pe venitul persoanelor fizice şi
contribuţiile sociale obligatorii. Presiunea fiscală este exprimată în procente din salariului brut.
18 Strategia Naţională de Dezvoltare (SND) pentru 2008-2011 a fost adoptată prin Legea privind aprobarea
Legii cu privire la Strategia Naţională de Dezvoltare pentru 2008–2011 din 21 decembrie 2007.
19 Potrivit publicaţiei recente din luna martie 2010 a Guvernului RM intitulată „Regândeşte Moldova“, „Strategia
Naţională de Dezvoltare pentru 2008-2011 rămâne în centrul viziunii Guvernului... care conştientizează pe
deplin faptul că este necesară o nouă strategie naţională de dezvoltare ce va urma după cea actuală... Noua
strategie naţională de dezvoltare va fi elaborată în parteneriat deplin cu societatea civilă şi cu partenerii
noştri de dezvoltare, inclusiv investitorii privaţi. Progresul realizat în negocierea unui nou acord de asociere
dintre RM şi UE va oferi un cadru mai robust pentru o strategie naţională de dezvoltare de perspectivă. În
timpul de faţă, deocamdată, în vizorul nostru se află gestionarea crizei şi desfăşurarea reformelor.“

30
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

În ceea ce priveşte sistemul fiscal, SND pune un accent special pe îmbunătăţirea


administrării fiscale, reducerea presiunii fiscale prin extinderea bazei de impozitare
şi asigurarea stabilităţii în colectarea veniturilor bugetare. Mai mult decât atât, aceste
priorităţi coincid cu Strategia de Dezvoltare a Serviciului Fiscal pentru 2006 – 2010 care
stabileşte următoarele obiective majore:
• Consolidarea funcţională şi structurală a Serviciului Fiscal de Stat;
• Îmbunătăţirea serviciilor oferite contribuabililor şi extinderea spectrului de servicii acor-
date;
• Îmbunătăţirea procedurilor fiscale şi
• Dezvoltarea tehnologiilor informaţionale în domeniul schimbului de date şi informaţii.

În cadrul Programului Guvernului pentru anii 2009 – 2013 din octombrie 2009 se pune
un accent deosebit pe programul comprehensiv de redresare economică20 axat pe con-
solidarea încrederii în capacitatea instituţiilor de stat de a gestiona criza actuală prin
intermediul, printre altele, al unor politici fiscale prudente şi al cooperării eficiente şi sta-
bile cu instituţiile financiare internaţionale şi partenerii de dezvoltare ai Republicii Mol-
dova. În ceea ce priveşte politica bugetară şi fiscală, Programul subliniază necesitatea
unui cadru fiscal şi bugetar stabil şi previzibil, menţinerea deficitului bugetar la un nivel
rezonabil, necesitatea asigurării corectitudinii la alocarea finanţelor publice, precum şi
reducerea în continuare a poverii fiscale. Propunerile specifice includ:
• Negocierea unui nou Memorandum cu Fondul Monetar Internaţional;
• Perfecţionarea sistemului de prognozare a veniturilor şi cheltuielilor bugetare pentru
eliminarea practicii de modificare repetată a bugetului anual;
• Perfecţionarea mecanismelor de administrare a TVA şi accizelor, inclusiv a proceduri-
lor de restituiri importante ale acestora;
• Adoptarea şi aplicarea Codului de proceduri fiscale şi a Codului de proceduri vamale în
redacţie nouă;
• Mărirea numărului e-declaraţiilor în raportarea fiscală, astfel încât cel puţin 60% din
toate declaraţiile să fie depuse în format electronic;
• Creşterea capacităţii administrării fiscale în ceea ce priveşte colectarea eficientă a im-
pozitelor;
• Examinarea posibilităţii de introducere a cotei unice la impozitul pe venitul persoanelor
fizice şi juridice;
• Stabilirea unor principii clare şi obiective în redistribuirea veniturilor de la bugetul de
stat spre bugetele unităţilor teritorial-administrative.

În ce priveşte perioada din 2011 până în 2015, căreia această publicaţie îi acordă o atenţie
sporită, se înţelege că Guvernul Republicii Moldova se angajează să conformeze şi să

20 Adoptat de Guvernul Republicii Moldova la 18 noiembrie 2009.

31
apropie legislaţia şi practicile fiscale de standardele europene. La această etapă este
mai puţin clar modul în care aceste angajamente vor fi gestionate şi asigurate. Până în
prezent, nu s-a acordat atenţia necesară cerinţelor UE privind legislaţia şi politica fiscală,
aceasta reieşind din circumstanţele specifice ale Republicii Moldova. În acelaşi timp, în
prezent există o perspectivă realistă pentru Ministerul Finanţelor, în colaborare cu Ins-
pectoratul Fiscal de Stat, de a-şi asuma responsabilitatea pentru procesul de armonizare
în acest domeniu pentru următorii ani. Acest proces va avea loc, desigur, în paralel cu
respectarea angajamentelor faţă de FMI şi imperativele fiscale naţionale.

Ghidul privind armonizarea legislaţiei sectoriale în domeniul


legislaţiei şi politicii fiscale
Elaborarea legislaţiei şi politicii în materie de impozitare, în conformitate cu angaja-
mentele UE reprezintă unul din domeniile fundamentale de interes pentru funcţionarea
eficientă a serviciului de stat şi a economiei Republicii Moldova, evitarea unor măsuri
fiscale de stat anticoncurenţiale în favoarea afacerilor şi dezvoltarea relaţiilor comer-
ciale internaţionale. Activitatea în cauză este, de asemenea, importantă, fiind parte a
procesului de integrare de lungă durată a Republicii Moldova în UE. Prezentul Ghid are
drept scop sprijinirea acestui proces.

Ghidul privind armonizarea legislaţiei sectoriale în domeniul impozitării constau din trei
părţi interdependente şi examinează:

(1) analiza situaţiei curente din Republica Moldova;

(2) provocările aproximării UE ce urmează a fi întrunite – prezintă o informaţie


succintă privind esenţa Acquis-ului comunitar în sectorul dat; şi

(3) o evaluarea generală împreună cu recomandări strategice şi concluzii privind


dezvoltarea ulterioară a procesului de armonizare în Republica Moldova în domeniul
impozitării în funcţie de analiza şi natura amplă a subiectului şi a reglementării aces-
tuia în cadrul legislaţiei UE.

Modul de utilizare a Ghidului


Procesul de armonizare credibilă a legislaţiei din Republica Moldova este, într-un fel, îm-
piedicat de lipsa unei înţelegeri clare a ceea ce urmează a fi aproximat şi modul în care
acest lucru poate fi realizat cel mai bine. Nivelul înalt al fluctuaţiei cadrelor din instituţiile
publice responsabile agravează această situaţie şi conduce la pierderea de informaţii şi o
necesitate recurentă pentru înţelegerea instituţională care urmează a fi întărită.

Prin urmare, această publicaţie are, în primul rând, scopul de a oferi o înţelegere
comprehensivă a esenţei legilor şi politicilor UE care necesită o armonizare în Re-

32
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

publica Moldova, pe baza angajamentelor revizuite în acest capitol. În consecinţă,


instrucţiunile sunt o sursă de informaţii gata pentru toţi cei care, în mod direct sau indi-
rect, sunt implicaţi în eforturile Moldovei în ceea ce priveşte armonizarea legislaţiei şi
politicii fiscale cu normele UE. După cum a fost menţionat anterior, publicaţia nu este o
analiză în sine a politicii fiscale din Moldova, dat fiind faptul că acest subiect rămâne a fi
prerogativa independentă a RM (cu excepţia unor cerinţe specifice relevante necesare
pentru armonizare).

Cel de al doilea scop al acestei publicaţii este de a examina gradul progresului înregi-
strat în Republica Moldova vis-à-vis de angajamentele Moldovei în domeniul impozitării,
revizuite în acest capitol. Având în vedere maniera, oarecum ad-hoc, în care multe
instituţii publice din Moldova abordează armonizarea legislaţiei, poate fi dificil pentru
aceste organizaţii sau alte organizaţii guvernamentale de a avea o imagine clară a pro-
gresului efectiv. Imaginea clară a gradului progresului este, evident, importantă pentru
a planifica progrese ulterioare pentru anii următori şi să prezinte în orice moment şi în
mod corespunzător auditoriului extern (în special Uniunii Europene) realizările din Re-
publica Moldova.

Cel de al treilea scop este de a facilita noi progrese în armonizarea legislaţiei sectoriale
prin căutarea din timp a priorităţilor realiste pentru următorii 4-5 ani. Aceasta se bazează
pe analiza diferenţelor dintre progresele înregistrate până în prezent şi angajamentele
ţării în domeniul armonizării în sectorul în cauză. Acest lucru ar trebui să susţină o pla-
nificare mai bună a următorilor paşi şi a unei abordări mai strategice în vederea atingerii
unei armonizări depline în Moldova în următorii ani.

Şi, în сele din urmă, această Instrucţiune nu va fi statică, fiind special prevăzută pen-
tru a servi drept document de bază care poate şi ar trebui să fie uşor de actualizat
de către Ministerul Finanţelor din Moldova (în mod ideal, anual)21 pentru a permite o
îndeplinire durabilă şi continuă a celor trei scopuri specifice de a avea o Instrucţiune
generală privind armonizarea legislaţiei şi politicii fiscale la standardele UE. În principiu,
actualizările ar cuprinde:
• Progresul suplimentar de armonizare a legislaţiei realizat în sector.
• Noi evoluţii în legislaţia şi politica UE în sector din 2010.
• Noi direcţii şi planificări strategice în Moldova cu privire la realizarea aproximării depline.
• Noi angajamente ale Moldovei în ceea ce priveşte sectorul, de exemplu, reieşind din
noile acorduri internaţionale.

21 Şi, eventual, în cardul asistenţei continue oferite de consultanţii externi – metoda de abordare preferată de
Ministerul Finanţelor.

33
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

2. CERINŢELE PRIVIND PROCESUL DE


ARMONIZARE A LEGISLAŢIEI ŞI POLITICII
FISCALE ŞI CONJUNCTURA POLITICĂ
PRINCIPALĂ

O privire generală asupra angajamentelor Republicii Moldova în vederea promovării


procesului de armonizare a legislaţiei în domeniul impozitării a fost prezentată în Ca-
pitolul 1. În acest capitol se examinează detaliat scopul angajamentelor asumate în
cadrul APC UE–Moldova, PA PEV şi al altor documente importante pentru procesul de
armonizare a legislaţiei fiscale.

Cerinţele APC şi PA PEV


Cerinţe cu privire la impozitarea directă
Articolul 45 al Acordului de Parteneriat şi Cooperare (APC) conţine următoarele
dispoziţii relevante pentru impozitarea directă:
1. Tratamentul Naţiunii celei mai favorizate acordat conform dispoziţiilor prezentului Titlu nu
se aplică avantajelor fiscale, pe care Părţile le acordă sau le vor acorda în viitor pe baza
acordurilor pentru evitarea dublei impuneri sau altor acorduri fiscale.
2. Nici o dispoziţie a prezentului Titlu nu va fi interpretată în maniera, în care ar putea
împiedica adoptarea sau aplicarea de către Părţi a măsurilor privind evitarea evaziunii
fiscale conform dispoziţiilor fiscale ale acordurilor privind evitarea dublei impuneri şi
altor acorduri fiscale sau legislaţiei fiscale interne.
3. Nici o dispoziţie a prezentului Titlu nu va fi interpretată în maniera în care ar putea
împiedica Statele Membre sau Republica Moldova în aplicarea dispoziţiilor pertinente
ale legislaţiei lor fiscale să facă distincţie între contribuabilii ce nu se găsesc în situaţii
identice, îndeosebi în ceea ce priveşte locul lor de reşedinţă.

În primul rând, aceasta presupune că Acordurile privind Evitarea Dublei Impuneri (ADI)
sunt mai importante decât cerinţele privind tratamentul Naţiunii celei mai favorizate,
stipulate în APC, în ceea ce priveşte companiile care s-au stabilit şi funcţionează, fie pe

35
teritoriului UE, fie în Moldova. 22 De asemenea, este clar că una dintre părţi îşi rezervă
dreptul de a oferi tratament diferit contribuabililor (firme sau persoane fizice) care nu
se află în situaţii identice, în special, în ceea ce priveşte locul lor de reşedinţă. Aceasta
înseamnă că Republica Moldova poate aplica impozite unui nerezident într-un mod di-
ferit decât unui rezident.

Normele cu privire la ajutorul de stat relevante impozitării: Articolul 48 al APC


UE–Moldova prevede că UE şi Moldova convin să lucreze în vederea remedierii sau
înlăturării, prin intermediul aplicării legilor sale referitoare la concurenţă sau la restricţiile
privind concurenţă cauzată într-o măsură oarecare de intervenţia statului, deoarece ele
pot afecta schimbul de mărfuri dintre Comunitatea Europeană şi Republica Moldova. În
special, s-a convenit că ambele părţi se vor abţine de la acordarea ajutoarelor de stat,
care favorizează anumite întreprinderi sau producere de bunuri, altele decât produsele
primare definite în GATT23, sau acordarea de servicii, care distorsionează sau ameninţă
cu distorsionarea concurenţei într-o măsură oarecare, deoarece ele afectează schimbul
de mărfuri dintre UE şi Republica Moldova. Mai mult decât atât, în interesul transparenţei,
a fost convenit că atât UE cât şi Moldova, pe bază de cerere, vor oferi informaţie cu privire
la schemele lor de ajutor sau, în cazuri individuale speciale, de ajutor de stat. Articolul
50 al APC, de asemenea, stipulează că Republica Moldova va întreprinde măsurile ne-
cesare pentru a asigura creşterea graduală a compatibilităţii legislaţiei sale cu legislaţia
comunitară, inclusiv în ceea ce priveşte reglementarea ajutorului de stat.
Aceasta echivalează cu angajamentul UE/Moldova şi acordul privind principiile a ceea
ce reprezintă ajutorul de stat, raportare internaţională (la cerere) şi angajamentul cu pri-
vire la controlul eventualului ajutor de stat. Capitolul 37 al PA PEV 2005 a îmbunătăţit
aceste angajamente, specificând mai detaliat câteva cerinţe. PA PEV, în special, cere
ca Moldova:
• Să stabilească o definiţie obligatorie, din punct de vedere juridic, şi uniformă a ajuto-
rului de stat, care este compatibilă cu cea a UE (fie prin legislaţie, fie prin hotărâre de
guvern autonomă) 24;
• Să stabilească transparenţă deplină în ceea ce priveşte ajutorul de stat acordat în Mol-
dova, în acest scop (i) elaborând o listă completă de furnizori de ajutor, (ii) creând un
mecanism naţional pentru centralizarea informaţiei cu privire la ajutorul de stat acordat
în Moldova, în vederea elaborării unor rapoarte anuale privind sumele, tipurile şi bene-
ficiarii de ajutor.

22 Anexa 4 oferă detalii cu privire la ADI bilaterale curente şi suspendate din Moldova.
23 Acesta (precum şi Articolul 21 al Acordului CEFTA 2006) oferă bazele pentru excluderea subvenţiilor pentru
agricultură şi piscicultură.
24 În timp ce cerinţa este de a stabili o definiţie compatibilă cu cerinţele comunitare, UE, de fapt, nu are nici
o definiţie a ajutorului de stat. În legislaţia UE, „noţiunea de ajutor” este un concept în evoluţie în cadrul
Curţii Europene de Justiţie / jurisprudenţa Tribunalului de Primă Instanţă. În schimb, OMC oferă o definiţie
completă a subvenţiilor în SCMA 1994, dar ea nu este recunoscută în totalitate de către CEJ ca fiind aceeaşi
ca şi definiţia de „ajutor” din legislaţia UE.

36
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Într-adevăr, aceasta echivalează cu cerinţa pentru un sistem de monitorizare şi sistem


de control deplin cu privire la ajutoarele de stat, cuprinzând atât cheltuielile publice (de
ex., cheltuielile ce ţin de subvenţiile directe) şi beneficiile fiscale selective, care, de fapt
sau potenţial, distorsionează concurenţa şi comerţul. Angajamente similare apar, de
asemenea, în cadrul altor acorduri25. În primul rând, Articolul 21 al Acordului CEFTA
2006 şi Declaraţia comună la acest Acord are mai multe cerinţe avansate în domeniul
ajutorului de stat26 şi cere crearea către 2010 a unei autorităţi independente, din punct
de vedere operaţional, responsabilă de punerea în aplicare a normelor Acordului cu pri-
vire la concurenţă şi ajutorul de stat. În al doilea rând, Acordul OMC privind subvenţiile
şi măsurile compensatorii (ASMC) şi Acordul OMC cu privire la măsurile investiţionale
în comerţ (TRIMS), de asemenea, au implicaţii în ajutorul de stat sub formă de stimu-
lente fiscale. ASMC al OMC este un acord complex, care depăşeşte domeniul de apli-
care al prezentului raport. Cu toate acestea, există trei punctecheie importante legate
de ASMC, care trebuie menţionate:
1) Acordul oferă o definiţie detaliată a „subvenţiei” care include venitul la care s-a renunţat
din cauza unor stimulente fiscale acordate întreprinderii.
2) A fost creat în cadrul OMC din iniţiativa UE, astfel 99,9% din măsurile ajutorului de stat
acceptabile ale UE sunt, de asemenea, compatibile cu cele ale OMC.
3) Regimul de reglementare al ASMC este mai lejer decât cel al UE şi practica de imple-
mentare are tendinţa de a se axa, în special, pe cazuri foarte mari şi importante.

Acordul OMC TRIMS se axează pe principalele cazuri, unde anumite măsuri investiţionale
(care, iarăşi, pot include măsuri fiscale directe), restricţionează şi distorsionează relaţiile
comerciale. TRIMS nu poate discrimina investitorii străini sau locali, sau să creeze
restricţii cantitative. Măsurile inconsistente cu Acordul TRIMS includ: măsuri care cer
anumite niveluri de achiziţii din partea unei întreprinderi („cerinţele cu conţinut local”)
sau care restricţionează volumul sau valoarea importurilor, astfel încât o întreprindere
poate să achiziţioneze sau să folosească în limita sumei legate de nivelul de produse
pe care aceasta le exportă (cerinţele cu privire la „echilibrarea comerţului”).

Articolul 50 al APC examinează, în linii generale, angajamentul Republicii Moldova


cu privire la asigurarea compatibilităţii graduale a legislaţiei ţării cu cea a UE. Deja s-a
menţionat că aceasta include normele privind ajutorul de stat de relevanţă potenţială
pentru impozitarea directă. În plus, articolul 50 include conturile şi impozitele companiei,
în limitele domeniului de activitate. Aceasta, împreună cu normele privind ajutorul de
stat care acoperă stimulentele fiscale, reprezintă baza pentru includerea Codului UE de
25 În această publicaţie, accentul se pune doar pe cerinţele de impozitare legate de ajutorul de stat şi
reglementarea subvenţiilor. O publicaţie separată din această serie va aborda şirul întreg al cerinţelor cu
privire la aceste subiecte.
26 În special, şi reflectând abordarea din Acordurile de Stabilizare şi Asociere în regiunea Balcanilor, oricare
practică care vine în contradicţie cu articolului 21 urmează a fi evaluată în baza principiilor normelor privind
ajutoarele de stat aplicabile în Comunitatea Europeană, mai ales din articolul 87 al Tratatului de instituire a
Comunităţii Europene.

37
Conduită cu privire la Concurenţa Fiscală Neloială27 în domeniul de aplicare a cerinţelor
impozitelor directe ale APC, precum a fost elaborat mai târziu în Capitolul 36 al PA PEV
UE–Moldova (vezi mai jos).

Articolul 53 al APC (care abordează cooperarea în domeniul promovării şi protejării


investiţiilor) include scopuri specifice de (1) creare a condiţiilor favorabile pentru atra-
gerea investiţiilor străine în economia Republicii Moldova şi (2) încheiere, acolo unde
este cazul, a acordurilor dintre Statele Membre ale UE şi Republica Moldova în vederea
evitării dublei impuneri. Anume aceste prevederi oferă baza pentru cerinţele PA PEV
privind dezvoltarea administrării fiscale din Republica Moldova şi finalizarea seriei de
AID bilaterale dintre Republica Moldova şi Statele Membre ale UE.

Capitolul 36 al PA PEV UE–Moldova abordează dezvoltarea şi implementarea siste-


mului fiscal al Republicii Moldova şi al instituţiilor sale, pe baza standardelor internaţionale
şi europene. În special, cu privire la impozitarea directă, PA PEV prevede:
• Adoptarea şi conformitatea cu principiile Codului UE de Conduită privind Impozitarea
Afacerilor, deoarece Moldova se apropie de piaţa internă; şi
• Finalizarea, unde este cazul, a seriei de acorduri bilaterale dintre Republica Moldova şi
Statele Membre ale UE privind evitarea dublei impuneri.

Aceste angajamente sunt atenuate, în fiecare caz, de fraze calificative. Astfel, adopta-
rea şi conformitatea cu principiile Codului UE de Conduită privind Impozitarea Afacerilor
este legată de Moldova care se apropie de piaţa internă a UE. Sensul exact al acestui
enunţ nu este clar, cu excepţia faptului că nu este o cerinţă imediată. O interpretare
rezonabilă ar putea fi, totuşi, că aceasta ar fi o expectativă în contextul unui acord de
liber schimb mai avansat cu UE. Cu privire la AID, fraza „unde este cazul” creează
situaţia, unde numărul total al AID dintre Republica Moldova şi toate cele 27 de State
Membre ale UE rămâne la discreţia Republicii Moldova, totuşi, de dorit ar fi, ca aceasta
să fie în cadrul PA PEV.

Cerinţe cu privire la impozitarea indirectă


Articolul 10 al APC UE–Moldova stipulează că Părţile trebuie să acorde reciproc trata-
mentul Naţiunii celei mai favorizate în toate domeniile cu privire, printre altele, la impo-
zite şi alte impuneri interne de orice natură, aplicate direct sau indirect asupra mărfurilor
importate. Această prevedere este elaborată în continuare de Articolul 14 al Acordului
care prevede că:
Produsele din teritoriul uneia dintre Părţi importate pe teritoriul celeilalte Părţi nu vor fi
supuse, direct sau indirect, impozitelor interne sau altor impuneri interne de orice natură,
mai mari decât cele care se aplică, direct sau indirect, produselor naţionale similare.

27 Vezi Capitolul 4 Codul UE de Conduită privind Concurenţa Fiscală

38
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Mai mult decât atât, acestor produse trebuie să li se acorde tratamentul nu mai puţin
favorabil decât cel acordat produselor similare de provenienţă naţională, în ceea ce
priveşte toate legile, reglementările şi cerinţele privind vânzarea lor internă, oferta de
vânzare, achiziţionare, transportare, distribuire sau folosire. Prevederea acestui ali-
neat nu trebuie să împiedice aplicarea taxelor diferenţiate interne pentru transportare
care sunt bazate exclusiv pe exploatarea economică a mijloacelor de transport şi nu pe
„naţionalitatea” produsului.

Folosirea termenului „direct sau indirect” în această dispoziţie reflectă necesitatea de a


evita utilizarea de „lacune”, pentru a submina regula generală care interzice impozitarea
neloială a mărfurilor importate. Unul dintre mijloacele clasice de a face acest lucru este
perceperea unei taxe pe mărfurile importate, susţinând că aceasta nu este un impozit,
ci o plată pentru serviciile vamale utilizate. Alte mijloace clasice de discriminare faţă de
mărfurile importate sunt de a stabili cerinţe tehnice diferite pentru mărfurile naţionale
şi produsele importate sau prescrierea că importul de mărfuri în cauză poate fi realizat
numai în localităţi vamale, care nu au capacitatea de a face faţă sarcinilor.

Articolul 50 al APC se ocupă, în general, cu angajamentul de a se asigura că legislaţia


Republicii Moldova va fi treptat compatibilă cu cea a UE. Aici a fost deja remarcat că
aceasta se referă şi la normele privind ajutoarele de stat de relevanţă potenţială pentru
impozitarea directă, împreună cu impozitarea societăţilor comerciale. În plus, Articolul
50 cuprinde impozitele indirecte, în cadrul domeniului său de aplicare. În consecinţă,
apropierea legislaţiei UE şi a politicilor cu privire la TVA şi accize este, în special,
necesară în Republica Moldova.

Capitolul 36 al PA PEV (care se ocupă cu dezvoltarea şi punerea în aplicare a sistemului


fiscal al Republicii Moldova, precum şi instituţiilor sale, bazat pe standarde internaţionale
şi europene) solicită ca Moldova să asigure compatibilitatea deplină a legislaţiei fiscale
naţionale cu normele OMC, inclusiv cu dispoziţiile pentru determinarea locului de prestare
a serviciilor, pentru a evita dubla impunere, pentru TVA şi accize în totalitate nediscrimina-
torii, precum şi de restituire a TVA-ului contribuabililor nerezidenţi.

Aşa cum APC, în general, se aplică în condiţii mai stricte faţă de comerţul cu mărfuri în
raport cu comerţul cu servicii, acest lucru este, de asemenea, reflectat în tratamentul
impozitelor indirecte. În ceea ce priveşte comerţul internaţional cu mărfuri, în confor-
mitate cu filozofia OMC, o Parte îşi poate proteja piaţă doar prin impunerea de taxe
vamale. Nu sunt permise cote, măsuri administrative sau impozite indirecte, care ar
crea sau echivalează cu discriminarea între mărfurile interne şi externe. În ceea ce
priveşte comerţul internaţional cu servicii, Părţile nu s-au angajat să liberalizeze ime-
diat, sau să-şi acorde reciproc statutul Naţiunii celei mai favorizate sau statut de trata-
ment naţional. APC doar obligă UE şi Moldova să lucreze şi să facă progrese către un
sector de servicii orientat spre piaţă. În consecinţă, atât Moldova cât şi UE sunt libere
să aplice taxe pe serviciile provenite din cealaltă Parte, fără a urma NCF şi norme

39
TN. În linii generale, membrii OMC acceptă principiile de acces pe piaţă şi tratamentul
naţional, plus NCF şi transparenţa. Oricum, aceste principii sunt atenuate de faptul că
„implementarea lor graduală” este încorporată în acordul GATS. Acest lucru înseamnă,
în practică, că fiecare ţară membră are numai obligaţia de a aplica TN în domeniul
impozitării indirecte, în domeniul în care s-a angajat. Aceste angajamente pot fi găsite
în listele corespunzătoare ale diferitor ţări.
APC interzice impozitarea „neloială” a „produselor similare”, dar nu este sigur cât de mult
impozitarea neloială a substituiţilor – interzise în conformitate cu regulile OMC –, de ase-
menea, se aplică. De fapt, nu este întotdeauna clar cât de departe legislaţia OMC şi
interpretarea trebuie să fie urmate atunci când se analizează un articol al APC. Articolul
14 nu se referă în mod explicit la un articol din GATT. În consecinţă, Articolul 86 al APC
(prevede soluţionarea oricărei probleme în cadrul APC, cu referire la un articol expli-
cit al GATT) nu se aplică, în principiu. Cu toate acestea, APC tinde spre următoarele
interpretări ale OMC, iar din momentul în care Moldova a devenit membru al OMC,
interpretarea sa trebuie urmată în ceea ce priveşte impozitarea indirectă de mărfuri.
Aplicarea dispoziţiilor APC cu privire la impozitarea indirectă (de exemplu, în ceea ce
priveşte accizele) este legată de conceptul de „produse similare”. În practica comerţului
internaţional, acest lucru poate fi problematic, în cazul în care guvernele şi grupurile de
„lobby” devin creative în vederea protecţiei mărfurilor proprii împotriva concurenţei străine.
Astfel, ţările uneori încearcă să argumenteze că un anumit produs importat nu este acelaşi
ca şi produsul naţional, creând astfel un drept oarecum artificial pentru a impune taxe mai
mari, de multe ori accize. De facto, considerente similare par să apară în ceea ce priveşte
„produsele substituite”, în cazul în care eludarea similară poate apărea: de exemplu, când
s-a luat decizia că vinurile spumante ale Republicii Moldova nu erau aceleaşi ca şi vinurile
spumante importate. Interpretarea OMC, elaborată în mai multe cazuri de soluţionare a
litigiilor, se bazează pe Articolul III al GATT 94 şi nota suplimentară la punctul 2 din arti-
colul respectiv. Interpretarea de bază este că concurenţa trebuie menţinută şi este piatra
de temelie pentru interpretare. În consecinţă, în cazul în care „corectitudinea” impozitelor
indirecte pe „înlocuitori/substituenţi” urmează a fi judecată, atunci ar trebui să se ia în
consideraţie efectele acestor taxe asupra concurenţei. În cazul în care concurenţa este
stingherită, atunci aceste taxe nu ar trebui să fie permise.

Cerinţele cu privire la administrarea fiscală


După cum s-a menţionat mai sus, Articolul 53 al APC (referitor la cooperarea privind pro-
movarea şi protecţia investiţiilor) se axează, printre altele, pe obiectivului specific privind
crearea condiţiilor favorabile pentru atragerea investiţiilor străine în economia Republi-
cii Moldova. Având în vedere importanţa stabilităţii fiscale pentru investiţii, în special în
ceea ce priveşte cele mai bune practici de administrare fiscală, această dispoziţie a servit
parţial drept bază pentru cerinţele PA PEV privind dezvoltarea administrării fiscale în Re-
publica Moldova. Mai mult decât atât, este clar că armonizarea fiscală, fără o administrare

40
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

fiscală eficientă şi efectivă, nu prevede nici o garanţie pentru implementarea şi aplicarea


credibilă şi eficientă a legislaţiei fiscale transpuse în conformitate cu normele UE.

Astfel, Capitolul 36 din PA PEV abordează dezvoltarea şi punerea în aplicare a unui


sistem fiscal şi a instituţiilor sale, bazate pe standarde internaţionale şi europene. În
specificul său, Capitolul 36 angajează Republica Moldova să dezvolte şi să înceapă pu-
nerea în aplicare a unei strategii comprehensive pentru administrarea fiscală, o atenţie
deosebită acordând consolidării colectării fiscale şi a sistemelor de control.

În timp ce angajamentele vamale sunt în mare parte în afara domeniului de aplicare


a acestei publicaţii, ele au o conexiune puternică cu angajamentele UE–Moldova în
ceea ce priveşte schimburile comerciale şi de impozitare. În consecinţă, putem, de ase-
menea, menţiona faptul că APC conţine un protocol privind asistenţa reciprocă între
autorităţile administrative în domeniul vamal. Prezentul protocol defineşte „taxele va-
male” şi cuprinde toate taxele, impozitele şi orice alte impuneri care sunt percepute
şi colectate pe teritoriul UE sau al Moldovei, în aplicarea legislaţiei vamale, dar fără a
include redevenţele şi taxele care sunt limitate în suma de la costul aproximativ al ser-
viciilor prestate. În conformitate cu Protocolul, ambele Părţi sunt de acord să se sprijine
reciproc, în limita competenţelor lor, pentru a asigura că legislaţia vamală este corect
aplicată. Asistenţa, la cerere, include asigurarea supravegherii:
(a) persoanelor fizice sau juridice, în privinţa cărora există motive rezonabile de a crede
că acestea încalcă sau au încălcat legislaţia vamală;
(b) circulaţiei mărfurilor semnalate că ar putea, eventual, duce la încălcarea gravă a
legislaţiei fiscale;
(c) mijloacelor de transport în privinţa cărora există motive întemeiate pentru a considera
că acestea au fost, sunt sau pot fi utilizate cu încălcarea legislaţiei vamale;
(d) locurilor în care stocurile de mărfuri au fost asamblate în aşa fel încât există motive
întemeiate pentru a presupune că acestea sunt destinate ca provizii pentru operaţiuni
care contravin legislaţiei vamale a celeilalte Părţi.

Protocolul, de asemenea, stabileşte o bază pentru asistenţă ad-hoc, fără o cerere


prealabilă, în cadrul reglementărilor în vigoare ale fiecărei Părţi („asistenţă spontană”),
în cazul în care acestea o consideră necesară pentru aplicarea corectă a legislaţiei va-
male, în special în ceea ce priveşte:
• operaţiunile care vin în contradicţie cu legislaţia vamală şi care pot prezenta interes
pentru celelalte Părţi;
• noile mijloace sau metode utilizate în realizarea unor astfel de operaţiuni;
• mărfurile cunoscute ca fiind obiectul unor încălcări ale legislaţiei vamale.

În acelaşi timp, părţile pot refuza să acorde asistenţă în cadrul protocolului; în cazul în
care acordarea asistenţei ar putea prejudicia suveranitatea, ordinea publică, securita-
tea sau alte interese esenţiale, ea ar implica reglementările valutare sau fiscale, altele

41
decât reglementările privind taxele vamale; sau s-ar divulga un secret industrial, comer-
cial sau profesional.

Consideraţii conexe unor noi acorduri eventuale cu Uniunea


Europeană sau altor acorduri
În timp ce primele etape ale discuţiilor dintre Republica Moldova şi UE asupra unui
nou Acord de liber schimb/ acord de asociere au început deja, încă nu sunt disponi-
bile informaţii detaliate cu privire la specificul unui astfel de acord în ceea ce priveşte
legislaţia şi politica fiscală.

Cu toate acestea, se pare rezonabil de aşteptat ca aspectele fiscale să păstreze o poziţie


de o anumită importanţă într-un nou acord. Se consideră că acest lucru va fi transpus
printr-o repetare a cerinţelor existente (inclusiv cele din cel mai recent acord CEFTA 2006,
examinat mai jos) sau o versiune mai consolidată a cerinţelor similare, cu mai multe an-
gajamente exacte privind agenda de realizare a conformităţii cu normele juridice ale UE
pe termen mediu, împreună cu măsurile îmbunătăţite de cooperare, inclusiv cooperarea în
domeniul luptei împotriva fraudei fiscale. Dispoziţii suplimentare cu privire la impozitarea
rutieră non-discriminatorie, de asemenea, se pare că vor fi incluse în aceste acorduri.

PREVEDEREA GENERALĂ PRIVIND IMPOZITAREA ÎN CADRUL ASA


1. Părţile vor stabili o cooperare în domeniul impozitării, inclusiv măsuri ce se referă
la reforma ulterioară a sistemului fiscal şi restructurarea administrării fiscale pentru a
asigura eficacitatea colectării impozitelor şi a luptei împotriva fraudei fiscale.
2. Cooperarea se va organiza în conformitate cu domeniile de prioritate privind Acquis-ul
comunitar în domeniul impozitării şi în lupta împotriva concurenţei fiscale dăunătoare. În
această privinţă, Părţile vor recunoaşte importanţa îmbunătăţirii transparenţei şi a schim-
bului de informaţii dintre Statele Membre ale Uniunii Europene şi Albania pentru a facilita
executarea măsurilor, prevenind astfel evitarea sau evaziunea fiscală. Mai mult decât
atât, Părţile se vor consulta reciproc de la intrarea în vigoare a acestui Acord în scopul
eliminării concurenţei fiscale dăunătoare între Statele Membre ale Uniunii Europene şi
Albania pentru a asigura condiţii egale în domeniul impozitării afacerilor.

Un exemplu al acestuia poate fi luat din următoarea prevedere a Acordului de stabilire


şi asociere (ASA)28.
Pe baza Acordului CEFTA pentru anul 2006, ratificat de Republica Moldova la 4 mai
200729, există două prevederi specifice referitoare la impozitare şi acestea sunt de-
scrise mai jos.
28 Aceasta este principala prevedere referitoare la impunere din Articolul 98 al Acordului ASA dintre UE/Albania
din mai 2006. Acordul a intrat în vigoare deplină în aprilie 2009.
29 Legea nr. 120-XVI din 4 mai 2007 privind ratificarea modificării şi aderarea la Acordul Central European de
Comerţ Liber în (CEFTA).

42
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

PREVEDERILE PRIVIND IMPOZITAREA DIN CADRUL CEFTA PENTRU ANUL 2006

Articolul 15
Discriminarea fiscală

1. Părţile se vor abţine de la orişice măsură sau practică de natură fiscală internă, ce
stabileşte, direct sau indirect, o discriminare între produsele de origine din ţările Părţi şi
vor anula astfel de măsuri acolo unde există, de la intrarea în vigoare a acestui Acord.

2. Produsele exportate pe teritoriile Părţilor ar putea să nu beneficieze de restituirea


impozitelor interne achitate în exces la impunerea indirectă a acestora.

Articolul 32
Tratarea investiţiilor

1. Fiecare Parte va asigura un tratament echitabil şi imparţial şi protecţie şi securi-


tate deplină pentru investiţiile investitorilor altor Părţi.

2. Fiecare parte va proteja investiţiile făcute în conformitate cu legile şi procedurile


locale de către investitorii altor Părţi şi nu va distruge prin măsuri nerezonabile sau
discriminatoare administrarea, menţinerea, folosirea, aplicarea, extinderea, vân-
zarea sau lichidarea acestor investiţii. Părţile nici nu vor adopta reglementări sau
măsuri noi care introduc discriminarea referitoare la crearea companiilor altor Părţi
pentru teritoriul lor.

3. Părţile vor oferi, în ceea ce priveşte crearea şi operarea investiţiilor altor Părţi, un
tratament nu mai puţin favorabil decât cel oferit de către fiecare Parte pentru investiţiile
făcute de investitorii lor proprii sau decât cel oferit de fiecare Parte pentru investiţiile
făcute de investitorii din alt stat terţ, dacă acest tratament este mai favorabil.

4. Prevederile tratamentului nediscriminator, tratamentului naţional şi tratamentului


Naţiunii celei mai favorizate din acest Acord nu se vor aplica la toate avantajele
actuale sau viitoare oferite de fiecare Parte în virtutea calităţii sale de membru al
unei uniuni vamale, economice sau monetare, unei pieţe comune sau al unei zone
de comerţ liber. Nici nu se va referi acest tratament la vreun avantaj pe care fiecare
parte îl acordă investitorilor unui stat terţ în virtutea acordului dublei impunerii sau
altor acorduri privind o bază reciprocă vizând problemele fiscale.

Deşi este formulat diferit, paragraful 1 al Articolului 15 al Acordului CEFTA este identic
după conţinutul său cu prima propoziţie din Articolul III.230 al GATT. Instrucţiuni pentru
30 Articolul III.2 al GATT are următorul conţinut: „Produsele de pe teritoriul oricărei Părţi contractante impor-
tate pe teritoriul altei părţi contractante nu vor fi supuse, direct sau indirect, impozitelor interne sau altor
taxe interne de orişice fel suplimentar la cele aplicate, direct sau indirect, la produsele interne”. Acordul
poate fi descărcat de pe http://www.wto.org/english/docs_e/legal_e/gatt47_01_e.htm, iar notele şi preve-
derile suplimentare de pe http://www.wto.org/english/docs_e/legal_e/gatt47_03_e.htm.

43
interpretarea prevederii pot fi de altfel luate din notele la prevedere. Astfel, rezultă că
prevederea se aplică doar la „un produs direct competitiv sau produs de substituire”.
De exemplu, berea importată şi vinul local pot fi supuse impunerii în mod diferit în ca-
drul regulilor GATT şi CEFTA, deoarece acestea nu vor fi direct substituite, chiar dacă
concurează între ele, pe când şampania şi vinurile carbonizate vor fi direct substituite şi,
prin urmare, nu pot fi supuse diferitor regimuri fiscale.

În contextul fiscal, protecţia investiţiilor conform Articolului 32 al CEFTA sugerează că


Moldova are dreptul să ofere avantaje ţărilor ce nu sunt acoperite de acordul CEFTA,
dacă aceasta se întâmplă în rezultatul semnării unui ADI. Un exemplu poate fi atunci când
un tratament mai favorabil apare în ceea ce priveşte reţinerea impozitelor la dividendele
achitate de filiale companiilor fondatoare în fiecare stat contractant în cadrul ADI.

Planurile şi strategiile din prezent în Republica Moldova


După cum s-a menţionat în Capitolul 1, Strategia Naţională de Dezvoltare a Republicii
Moldova (SND) pentru anii 2008-201131 din decembrie 2007 a fost documentul prin-
cipal intern de planificare strategică pe termen mediu, care defineşte obiectivele de
dezvoltare ale Republicii Moldova până în anul 2011 şi identifică măsurile şi acţiunile
de prioritate pentru realizarea acestor obiective. Mai mult decât atât, spiritul şi viziu-
nea Strategiei aspiră spre alinierea Moldovei la standardele europene, şi prin urmare,
spre realizarea scopului de integrare europeană şi a domeniilor de dezvoltare prioritară
stabilite în Strategie ce sunt îndreptate spre ajustarea politicilor naţionale relevante la
cele europene. În particular, Strategia angajează Moldova să continue eforturile sale
la traducerea Acquis-ului comunitar în legislaţia sa naţională şi să asigure executarea
consistentă a legislaţiei europene adoptate. Mai mult decât atât, aceasta subliniază că
pe parcursul implementării Strategiei, Guvernul va acorda o atenţie deosebită proble-
melor identificate în Raportul privind progresul elaborat de Comisia Europeană în cadrul
Politicii Europene de Vecinătate.

SND stabileşte că creşterea economică din anii precedenţi a fost însoţită de o


îmbunătăţire semnificativă a situaţiei fiscale:
„S-a înregistrat o creştere considerabilă a veniturilor la bugetul public naţional de
până la 40,5% din PIB în 2006, iar bugetul de stat a raportat în medie un surplus
de 0,2% din PIB. Impunerea indirectă a înregistrat cea mai mare parte de creştere
a veniturilor şi a deţinut circa 45,4% din toate veniturile în 2006. O scădere a ratei
impozitului pe venit achitat de către persoanele fizice şi juridice păstrează aceste
venituri la nivel de 5% din PIB. Creşterea veniturilor şi micşorarea costurilor pentru
deservirea datoriei publice garantate şi private a permis o creştere a nivelului de
cheltuieli publice pentru alte priorităţi. Sectorul social a beneficiat de cea mai mare

31 Strategia Naţională de Dezvoltare (SND) pentru anii 2008-2011 a fost adoptată prin Legea cu privire la apro-
barea Strategiei Naţionale de Dezvoltare pentru anii 2008–2011 din 21 decembrie 2007.

44
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

creştere (aproape 90%), cheltuielile pentru aceste sectoare au înregistrat 63,2% din
cheltuielile bugetului public naţional în 2006”.32

SND, de asemenea, subliniază că Republica Moldova are un nivel mediu de impunere în


comparaţie cu alte ţări din regiune. Această constatare s-a bazat pe rezultatele Studiului
„Costul Desfăşurării Afacerii 2008”, unde Moldova s-a clasificat în mijlocul ţărilor incluse în
studiu. În 2006, cota de impozitare a profitului era de 44%, şi în SND s-a menţionat că în
Moldova activitatea muncii este impozitată la nivel relativ înalt – împreună cu contribuţiile
sociale şi de asistenţă medicală, combinate cu impozitul pe venit al persoanelor fizice,
ceea ce reprezintă un impozit destul de mare pe venitul câştigat. Acesta a fost perceput
ca un impediment la crearea locurilor de muncă, în particular, în sectorul oficial.

SND, de asemenea, se angajează în mod clar să îmbunătăţească administrarea fiscală


pe baza faptului că aceasta va contribui la o reducere a presiunii fiscale prin extinderea
bazei impozabile şi prin asigurarea stabilităţii la colectarea veniturilor bugetare33. Mai
mult decât atât, aceste priorităţi coincid cu Strategia de Dezvoltare a Serviciului Fiscal
pentru anii 2006-2010, care stabileşte următoarele obiective majore:
• Consolidarea funcţională şi structurală a Serviciului Fiscal de Stat;
• Îmbunătăţirea serviciilor prestate contribuabililor şi extinderea spectrului de servicii
prestate;
• Proceduri fiscale îmbunătăţite; şi
• Dezvoltarea tehnologiilor informaţionale privind schimbul de date şi informaţii.

Pentru aceste activităţi s-au alocat aproape 8 milioane de Euro.

Suplimentar, în ceea ce priveşte problema măsurilor fiscale inechitabile pentru afaceri,


SND a anunţat un plan pentru a întreprinde măsuri economice concrete care va include:
„respectarea principiilor concurenţei cinstite, mai ales în ceea ce priveşte o concurenţă
cinstită cu susţinerea statului, tipuri de susţinere de stat (subsidii, subvenţii, facilităţi
fiscale etc.) şi aprobarea regulilor clare ale politicii de susţinere de stat limitate la cazuri
evidente de deficienţe de piaţă”.

După cum deja s-a notat, din 2008, Moldova a introdus un număr de măsuri pentru re-
forma fiscală concentrate asupra echităţii, stabilităţii şi transparenţei fiscale, optimizarea
presiunii fiscale, stabilităţii macroeconomice, îmbunătăţirea managementului finanţelor
publice şi perfecţionarea administrării fiscale.

În ceea ce priveşte performanţa Strategiei de Dezvoltare a Serviciului Fiscal pentru anii


2006-2010, trebuie de notat că IFS a înregistrat un progres considerabil în implementa-
rea Strategiei. Îmbunătăţirile importante includ:

32 SND, op. cit. pp. 10-11.


33 SND, op. cit. p. 37.

45
• Introducerea noii structuri organizaţionale în 2008 care ar creat o administrare destul
de bună de-a lungul liniilor funcţionale.
• Un anumit progres privind îmbunătăţirea sistemului învechit TI, în aşa fel ca acesta să
susţină suficient Inspectoratul până când un nou sistem va fi elaborat şi implementat.
• Specializarea industrială introdusă în Direcţia Contribuabili Mari.
• Introducerea primului sistem modern de management al informaţiei.
• Îmbunătăţirea serviciilor pentru contribuabili prin introducerea Centrului de Apel.
• Elaborarea şi introducerea unui plan de colectare forţată.

În acelaşi timp, există, totuşi, multe probleme care trebuie soluţionate de către
administraţia fiscală din Moldova, şi anume:
• Structura oficiului central încă necesită unele schimbări, de exemplu, (1) vizând sepa-
rarea Secţiei Contestări în aşa fel ca aceasta să raporteze direct Şefului Inspectora-
tului şi unui Şef adjunct care este responsabil pentru evaluarea fiscală; şi (2) vizând
facilitarea replanificării proceselor de afaceri referitoare la elaborarea unui nou sistem
modern de TI.
• Planificarea strategică – şi, în particular, reforma de guvernare – necesită o consolida-
re ulterioară pentru a susţine implementarea reformei TI.
• Organizarea teritorială a inspectoratului necesită raţionalizare şi optimizare, deoarece
în prezent există prea multe unităţi care sunt prea mici. Aceasta nu este o folosire
eficientă a puţinelor mijloace care vor fi şi mai puţin justificate odată cu introducerea
noului Sistem modern de TI34.
• În pofida lucrului necesar care este în prezent făcut pentru a moderniza sistemul TI,
este clar că sistemul este inadecvat pentru scopurile sale şi se bazează pe o tehnolo-
gie învechită – prin urmare, este necesară substituirea sistemului TI.
• Responsabilităţile Direcţiei Contribuabili Mari trebuie să fie extinsă ca să acopere mai
mulţi contribuabili. Experienţa internaţională indică că contribuabilii care deţin până la
70% din venituri trebuie să fie incluşi în Direcţia Contribuabili Mari.
• IFS trebuie să îmbunătăţească capacitatea de a conduce investigaţii fiscale. În acelaşi
timp, CCCEC trebuie să fie eliberat de funcţia sa de administrare fiscală şi de obligaţiile
de investigare pentru a evita dublarea şi suprapunerea eforturilor.
• În contextul dezvoltării şi introducerii unui sistem nou TI, trebuie de notat că, de fapt,
toate procesele de afaceri trebuie revizuite şi reelaborate. Este o greşeală clasică in-
cluderea proceselor vechi şi ştiute în noul sistem, în loc să se elaboreze procese noi
pentru a fi încadrate în noul sistem. Aceasta ar putea necesita în unele cazuri modificări
în legislaţie.
• Abordările şi politicile aplicate de către Direcţia inspecţii şi control trebuie de reela-
borat, deoarece pare că rezultatele IFS în acest domeniu se reduc şi nu există noi
34 IFS a pregătit o propunere şi a trimis-o Guvernului, care încă n-a aprobat-o.

46
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

abordări, mai ales în problemele legate de controlul preţului de transfer în rezultatul


introducerii noii legi cu privire la impozitul corporativ.
• IFS are nevoie de un sistem al managementului cazurilor; introducerea acestuia ar benefi-
cia, de asemenea, şi prestarea informaţiei foarte necesare despre management şi va per-
mite stabilirea şi monitorizarea obiectivelor de performanţă pentru administrarea fiscală.

Priorităţile SND (enumerate mai sus) în acest domeniu sunt destul de similare cu cele
definite anterior. Totuşi, pare dubios dacă finanţarea alocată până în prezent este
suficientă, în particular, în ceea ce priveşte dezvoltarea necesară suplimentară a siste-
mului TI. Elaborarea şi implementarea unui nou sistem TI are nevoie de multe resurse
şi cere o apreciere atentă, planificare şi gestionare strictă.35

Programul Guvernului pentru 2009 – 2013 subliniază necesitatea pentru un cadru de


lucru bugetar şi fiscal stabil şi previzibil, menţinerea deficitului bugetar la un nivel rezo-
nabil şi reducerea ulterioară a poverilor fiscale. Propunerile legislative specifice includ
îmbunătăţirea sistemelor pentru gestionarea TVA şi a accizelor, inclusiv procedurile
pentru restituirile relevante, adoptarea noilor coduri de procedură fiscală şi procedură
vamală şi posibilitatea unei rate fixe a impozitului pe venit pentru toate persoanele ju-
ridice şi fizice. Referitor la îmbunătăţirea ulterioară a administrării fiscale, ţintele cheie
în noul Program includ îmbunătăţirea prognozării veniturilor şi cheltuielilor, eliminarea
modificărilor repetate operate în bugetul anual, creşterea capacităţii administrării fiscale
de a colecta efectiv impozitele şi folosirea sporită a e-declaraţiilor în procesul general de
prezentare a declaraţiilor fiscale.

Referitor la perioada din 2011 până în 2015, asupra căreia această publicaţie pune un
accent particular, Guvernul, care este încă relativ nou, nu a prezentat încă priorităţile
sale în detalii, în afară de punctele menţionate în Programul de Guvernare. Aceasta este
normal la etapa actuală, deoarece Strategia de Dezvoltare a Serviciului Fiscal are încă
un an de implementare, iar prognozarea cheltuielilor pe termen mediu se efectuează pe
o perioadă de trei ani.

În conformitate cu Cadrul de Cheltuieli pe Termen Mediu pentru 2009-201136(CCTM),


obiectivele principale ale politicii fiscale şi administrării fiscale sunt:
• Asigurarea imparţialităţii, stabilităţii şi transparenţei fiscale;
• Optimizarea poverii fiscale;
• Sistematizarea şi simplificarea legilor fiscale;
• Armonizarea principiilor, formarea bazei legislaţiei fiscale naţionale în conformitate cu
legislaţia UE.
35 „Moldova – Modernizarea proceselor de administrare fiscală şi a sistemelor TI”, 2008, Allan Jensen,

David Kloeden şi Anthony Lester, Direcţia Afacerilor Fiscale a FMI.


36 Cadrul de Cheltuieli pe Termen Mediu pentru anii 2009-2011, aprobat prin Hotărârea Guvernului nr. 98-p din
20 octombrie 2008.

47
Următoarele măsuri ale politicii fiscale sunt planificate pe termen mediu:

Impozitul pe venit al persoanelor fizice


Este de înţeles că grilele curente de 7% şi 18% ar putea, eventual, fi înlocuite cu o cotă
unică în anul 2012.

Scopul măsurilor propuse pentru impozitul pe venitul persoanelor fizice este susţinerea
persoanelor cu venituri mici şi transferarea treptată a poverii fiscale spre persoanele cu
un venit mediu şi mai sus de mediu.

Într-un raport pregătit în aprilie 200737, FMI a analizat consecinţele acestor iniţiative.
Punctul de pornire pentru analiză este concluzia că Moldova nu a fost complet
dezavantajată în comparaţie cu ţările vecine cu o structură progresivă a impozitului pe
venitul persoanelor fizice, dar, evident, grila maximă de impozitare este mai înaltă decât
în ţările vecine cu o cotă unică sau fixă. S-a descoperit că trecerea de la o structură cu
3 grile la o structură cu 2 grile ale impozitului pe venitul persoanelor fizice nu va avea
un impact semnificativ asupra impozitului impus contribuabililor, pe când trecerea la o
cotă fixă va produce reduceri semnificative a poverii fiscale pentru cei cu cele mai mici
şi cele mai mari venituri, pe când cei cu venituri medii nu vor suporta aproape nici o
schimbare. Pe baza tuturor scenariilor create de FMI, pierderile estimate ale veniturilor
de la introducerea sistemului de rată unică sunt după cum urmează:

Cota Deducerea Impactul venitului în % din PIB


10 10800 0,87
10 10800 0,53
12 12000 0,65
14 14400 0,57

Analiza FMI conchide că un sistem cu 2 grile pare mult mai convenabil pentru a asigura
distribuirea curentă a poverii fiscale.

Referitor la stabilirea nivelurilor potrivite ale deducerilor fiscale şi ratelor impozitelor,


este clar că introducerea unui sistem simplificat de impozitare forfetară va facilita sem-
nificativ simplificarea administrativă în sistemul fiscal, deoarece nu va mai fi necesar ca
contribuabilii care nu desfăşoară activităţi (afaceri) independente să prezinte declaraţii
fiscale. Controlul achitării impozitelor pe venitul persoanelor fizice în termeni de confor-
mare fiscală şi control poate fi condus de angajatori.

37 „Moldova – Reforma Impozitului pe Venit”, 2007, Peter Mullins, Allan Jensen, Marcin Piatkowski, Vieri
Ceriani şi Silvia  Giannini, Direcţia Afacerilor Fiscale a FMI.

48
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Impozitele sociale
Pentru a asigura o povară fiscală rezonabilă pentru angajatori şi pentru angajaţi, este
planificată o revizuire a ratelor contribuţiilor de asigurare socială şi asistenţă medicală. Si-
multan, aceste măsuri sunt intenţionate să consolideze stabilitatea financiară a sistemului
de asigurare socială şi să extindă pachetul de servicii medicale oferit persoanelor prin inter-
mediul asigurării obligatorii în medicină. Suplimentar, Titlul X al Codului Fiscal, „Contribuţii
sociale” va fi finalizat şi introdus în vigoare pe parcursul acestei perioade, ceea ca va simpli-
fica administrarea fiscală şi va îmbunătăţi baza fiscală pentru aceste contribuţii.

TVA
În conformitate cu CCTM, se planifică că reformele importante cu privire la TVA vor fi
implementate în Moldova în anul 2011:
• Ordinea de definire a locului de prestare a serviciilor va fi inclusă în legislaţia naţională
şi va fi pe deplin compatibilă cu standardele OMC;
• Sistemul de restituire a TVA persoanelor fizice-nerezidente va fi complet implementat.

În conformitate cu CCTM, în 2010, Titlul XII al Codului Fiscal „Alte impozite şi taxe” va fi
elaborat şi implementat. Această măsură va completa sistematizarea legislaţiei fiscale
şi va reglementa impozitul privat şi patenta de întreprinzător.

Accizele şi taxele vamale


Referitor la accize, concluzia unor angajamente noi recente cu FMI pentru un împrumut
de 588 milioane dolari SUA a necesitat angajamente de mărire a unor accize. Potrivit
unor estimări iniţiale, aceste majorări ale accizelor ar putea afecta produsele petroliere
(cu un impact semnificativ asupra consumătorului). Suplimentar, se aştepta majorarea
accizelor la produsele de tutun, alcool, cosmetice şi automobile.38 Modificările efective
ale accizelor operate la începutul anului 2010 sunt explicate în Capitolul 3.

În ceea ce priveşte taxele vamale, care sunt reglementate în prezent de Codul Vamal39
şi de Legea cu privire la tarifele vamale40, în conformitate cu Cadrul de Cheltuieli pe
Termen Mediu pentru anii 2009-2011, se planifică elaborarea şi implementarea Titlului XI
al Codului Fiscal „Taxa vamală”.

38 http://www.nm.md/daily/news/2009/11/10.html
39 Codul Vamal din 20 iulie 2000, nr. 1149-XIV.
40 Legea nr. 1380-XIII din 20 noiembrie 1997.

49
PARTEA 1:
SITUAŢIA ACTUALĂ
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

3. PREZENTARE GENERALĂ A POLITICII


ŞI LEGISLAŢIEI FISCALE MOLDOVENEŞTI

În anii recenţi în sistemul fiscal al Republicii Moldova au avut loc evoluţii majore şi re-
marcabile. Acestea pot fi prezentate succint în următoarea boxă.

Evoluţia administraţiei fiscale din Republica Moldova – puncte de reper


1990 Crearea inspectoratelor fiscale orăşeneşti şi raionale;
1992 Adoptarea Legii cu privire la Serviciul Fiscal de Stat;
Adoptarea Legii cu privire la sinteza sistemului fiscal;
1994 Elaborarea şi aprobarea legilor cu privire la TVA şi accize;
1997 Codul Fiscal a intrat în vigoare, având la acel moment 2 titluri: Prevederi
generale şi Impozitul pe venit;
2001 Aprobarea Titlului V al Codului Fiscal: Administrarea fiscală;
2004 Organizarea primului concurs la nivelul naţional pentru „cel mai bun contri-
buabil al anului”;
2006 Aprobarea „Strategiei de Dezvoltare a Serviciului Fiscal de Stat pentru anii
2006 – 2010” şi Iniţierea reformei patentei de întreprinzător 2010;
2007 Implementarea Sistemului Informaţional Computerizat „Cadastrul fiscal”,
Adoptarea Legii cu privire la efectuarea administrării fiscale şi a legislaţiei
capitalului;
2008 Implementarea şi exploatarea Sistemului Informaţional Computerizat „e-
Declaraţii”; Crearea Serviciului Informaţional „Fiscservinform”; Organiza-
rea primei ediţii a Concursului pentru motivarea contribuabililor;
Sursă: Ministerul Finanţelor al Republicii Moldova: „Raport cu privire la activitatea
Serviciului Fiscal de Stat pentru anul 2008”

53
În această parte vom face o prezentare generală a cadrului legal şi instituţional al si-
stemului fiscal din Moldova împreună cu o trecere în revistă a principalelor impozite din
Moldova, regulile aplicate acestora şi operarea lor în anii recenţi41.

Cadrul legal şi instituţional al sistemului fiscal din Moldova

Cadrul legal
Două tipuri de norme legale reglementează impozitele şi taxele:
• Normele materiale ce stabilesc drepturile, obligaţiunile şi responsabilităţile atât ale
contribuabililor, cât şi ale administraţiei fiscale;
• Normele procedurale conţin reguli cu privire la metoda de calculare şi colectare a im-
pozitelor şi taxelor, căile de aplicare a sancţiunilor corespunzătoare în cazul în care
contribuabilul nu reuşeşte să-şi onoreze obligaţiunile sale fiscale, de asemenea, meto-
dele de aplanare a disputelor dintre contribuabili şi administraţia fiscală.

Constituţia Republicii Moldova prevede o responsabilitate fundamentală a cetăţenilor


de a contribui la cheltuielile publice prin impozite şi taxe42.

Sistemul fiscal moldovenesc este reglementat, în primul rând, de Codul Fiscal43 şi de


normele complementare ale altor acte ce includ:
• Legea cu privire la Banca Naţională din 21 iulie 1995;
• Legea cu privire la Fondul rutier din 2 februarie 1996;
• Legea cu privire la sistemul bugetar şi procesul bugetar din 24 mai 1996;
• Legea cu privire la aplicarea Titlului I şi II ale Codului Fiscal din 24 aprilie 1997;
• Legea cu privire la tariful vamal din 20 noiembrie 1997;
• Legea cu privire la aplicarea Titlului III al Codului Fiscal din 17 decembrie 1997;
• Legea cu privire la Patenta de întreprinzător din 15 iulie 1998;
• Legea cu privire la aplicarea Titlului IV al Codului Fiscal din 16 iunie 2000;
• Legea cu privire la aplicarea Titlului VI al Codului Fiscal din 16 iunie 2000;
• Legea cu privire la gospodăriile de fermieri din 3 noiembrie 2000;
• Legea cu privire la cooperativele antreprenoriale din 12 aprilie 2001;
• Legea cu privire la aplicarea Titlului V al Codului Fiscal din 26 iulie 2001;

41 Cu toate că în această publicaţie sunt examinate toate măsurile fiscale principale în termeni de completi-
tudine, în continuare vor fi supuse analizei doar acele măsuri, care au relevanţă cu armonizarea legislaţiei
fiscale a UE. Acest punct de vedere se referă şi la observările exprimate anterior vizând independenţa
politicii fiscale a RM.
42 Constituţia Republicii Moldova din 29 iulie 1994, Articolul 58.
43 Codul Fiscal al Republicii Moldova, nr. 1163-XIII din 24 aprilie 1997.

54
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

• Legea cu privire la finanţele publice locale din 16 octombrie 2003;


• Legea cu privire la garantarea depozitelor persoanelor fizice în sistemul bancar
din 26 decembrie 2003;
• Legea cu privire la investiţii în activitatea de întreprinzător din 18 aprilie 2004;
• Legea cu privire la aplicarea Titlului VII al Codului Fiscal din 1 iulie 2004;
• Legea cu privire la impozitul unic în agricultură din 8 iulie 200444;
• Codul Ştiinţei şi Inovaţiilor din 15 iulie 2004;
• Legea cu privire la aplicarea Titlului VIII al Codului Fiscal din 5 mai 2005;
• Legea cu privire la aplicarea Titlului IX al Codului Fiscal din 2 noiembrie 2006;
• Legea privind înregistrarea de stat a persoanelor juridice şi întreprinzătorilor individuali
din 19 octombrie 2007;
• Legea privind reglementarea valutară din 1 martie 2008;
• Legea pentru modificarea şi completarea unor acte legislative, inclusiv a Codului
Fiscal, din 17 decembrie 2009;
• Legea cu privire la bugetul de stat pentru 2010 din 23 decembrie 2009.

Unele prevederi referitoare la punerea în aplicare a legilor menţionate mai sus se conţin
în alte acte legislative, după cum urmează:
• Codul de Procedură Penală;
• Codul de Procedură Civilă;
• Codul Penal;
• Codul Contravenţiilor Administrative;
• Codul Vamal.

Următoarele tratate internaţionale ce se referă la politica fiscală au fost semnate/ratifi-


cate de către Republica Moldova:
• Cooperare şi asistenţă reciprocă cu privire la chestiunile de conformitate fiscală (ac-
tualmente semnat pe baza bilaterală cu Rusia, Belarus, Uzbekistan, Azerbaidjan şi pe
bază multilaterală cu statele-membre ale CSI).
• Cu privire la principiile colectării impozitelor indirecte încheiat bilateral cu Rusia, Bela-
rus, Uzbekistan, Kazahstan şi Acordul CSI semnat de către Moldova).
• Cu privire la evitarea diblei impuneri ratificat cu 44 ţări, cel mai recent (septembrie
2009) cu Irlanda, Portugalia şi Belgia.

Suplimentar, anumite decizii ale Parlamentului sau Guvernului şi un număr de decrete


administrative emise de autorităţile centrale (cum sunt instrucţiunile sau regulamen-
tele Ministerului Finanţelor, Serviciului Fiscal Principal de Stat, Serviciului Vamal) şi de
44 Se înţelege, că în prezent această lege nu este aplicată în practică, deşi n-a fost abrogată.

55
autorităţile locale (cum sunt cele cu privire la impozitele locale adoptate de către con-
siliile locale sau raionale) pot fi aprobate în baza actelor legale enumerate şi cu scopul
implementării lor. Aceste decizii includ:
• Hotărârea Guvernului cu privire la măsurile de eficientizare şi reglementare de stat a
preţurilor (tarifelor) din 4 august 1995;
• Hotărârea Guvernului cu privire la aplicarea aparatelor de casă şi control cu memorie
fiscală pentru efectuarea decontărilor în numerar din 28 aprilie 1998;
• Hotărârea Guvernului cu privire la posturile comune interne de control fiscal din
17 august 2000;
• Hotărârea Guvernului cu privire la stabilirea şi operarea posturilor fiscale permanente
în întreprinderile producătoare de alcool etilic şi spirt din 3 ianuarie 2001;
• Hotărârea Guvernului cu privire la considerarea specială a responsabilităţii fiscale din
1 aprilie 2003;
• Hotărârea Guvernului cu privire la încheierea, implementarea şi rezilierea Acordului pri-
vind scutirea de plata impozitului pe venit a businessului mic şi gospodăriilor ţărăneşti
(fermierilor) din 3 septembrie 2002;
• Hotărârea Guvernului cu privire la aprobarea structurii organizaţionale a Serviciului
Fiscal de Stat din 30 iunie 2003;
• Hotărârea Guvernului cu privire la achitarea obligaţiunilor fiscale prin compensaţii pe
baza cererii contribuabilului din 7 iulie 2004;
• Hotărârea Guvernului cu privire la unele trăsături ale auditului fiscal al obligaţiunilor
cetăţenilor din 29 octombrie 2004;
• Hotărârea Guvernului despre Planul de Acţiuni cu privire la implementarea strategiei
naţionale privind măsurile anticorupţie din 16 decembrie 2004;
• Hotărârea Guvernului cu privire la modul de efectuare a înregistrărilor în conturile per-
sonale ale contribuabililor şi prezentarea dărilor de seamă privind obligaţiunile fiscale,
inclusiv a restanţelor din 9 decembrie 2005;
• Hotărârea Guvernului cu privire la executarea amnistiei fiscale din 8 iunie 2007;
• Hotărârea Guvernului cu privire la forma impozitului şi înlesnirilor vamale pentru
proiectele curente de asistenţă tehnică externă din 6 decembrie 2007;
• Hotărârea Guvernului cu privire la determinarea obligaţiei fiscale privind impozitul pe
venit, calcularea responsabilităţii fiscale în cazul impozitului pe venit al persoanelor fi-
zice neimplicate în activitatea de întreprinzător, reţinerea la sursă a impozitului pe venit
din plăţile unde venitul vine din alte surse decât salariul din 30 ianuarie 2008;
• Hotărârea Guvernului cu privire la aprobarea Planului de Acţiuni pentru implementarea
Strategiei Naţionale de Dezvoltare pentru 2008-2011 din 25 februarie 2008 (în anumite părţi
referitoare la reforma administrării fiscale şi sporirii competitivităţii economiei naţionale);
• Hotărârea Guvernului cu privire la restituirea taxei pe valoarea adăugată (până la

56
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

21 martie 2008– HG nr. 1124 din 28 septembrie 2006; din 21 martie 2008 – HG nr. 287
din 11 martie 2008);
• Hotărârea Guvernului cu privire la aprobarea Regulamentului referitor la organizarea
competiţiilor de încurajare a contribuabililor din 11 august 2008;
• Hotărârea Guvernului cu privire la Codul de Etică (Ordinul Inspectoratului Fiscal
nr. 400 din 10 noiembrie 2008).

Cadrul instituţional
Cadrul instituţional în domeniul legislaţiei şi politicii fiscale a RM include un spectru
de instituţii. Ministerul Finanţelor se axează, în primul rând, pe politica şi legislaţia
fiscală. În plus, există alte organe care se preocupă de administrarea fiscală şi sunt
abilitate cu funcţii relevante pentru a asigura încasarea deplină la bugetele de toate
nivelurile a impozitelor şi taxelor, penalităţilor, amenzilor şi altor sancţiuni, cât şi a în-
treprinde acţiuni penale în cazul unor acuzaţii criminale cu caracter fiscal. În linii mari,
cadrul instituţional poate fi descris după cum urmează:
• Ministerul Finanţelor – atribuţii vizând politica fiscală şi responsabilitatea pentru elabo-
rarea proiectelor de acte bazate pe legislaţia fiscală;
• Serviciul Fiscal de Stat – acestea includ Inspectoratul Fiscal Principal de Stat şi ins-
pectoratele fiscale teritoriale. Ministerul Finanţelor efectuează ghidarea metodologică
a Inspectoratului Fiscal Principal de Stat, fără a interveni în activitatea acestuia şi în
cea a inspectoratelor fiscale teritoriale;
• Organele vamale, care includ Serviciul Vamal; birourile şi posturile vamale din subor-
dinea acestuia. Serviciul Vamal, până nu demult organ independent ce raporta direct
Guvernului, actualmente este subordonat Ministerului Finanţelor;
• Ministerul Afacerilor Interne şi Centrul pentru Combaterea Crimelor Economice şi a
Corupţiei prin subdiviziunile sale respective întreprinde acţiuni în cazuri legate de
acuzaţii cu caracter penal;
• Ca parte a administraţiilor orăşeneşti, cu excepţia celor din Chişinău şi Bălţi, există ser-
vicii dedicate colectării impozitelor şi plăţilor locale şi exercitării anumitor funcţii pentru
administrarea impozitelor şi plăţilor locale.

Aceste autorităţi au funcţii cheie în vederea inspectării contribuabililor, inclusiv drep-


tul de a intra în edificii, de a verifica documentaţia şi informaţia; de a aplica penalităţi
şi sancţiuni, de a suspenda operaţiuni bancare, de a confisca proprietatea, de a
aresta etc.

57
Impozitele în Moldova
În conformitate cu Codul Fiscal din Moldova, se colectează impozite şi taxe de stat
generale, precum şi impozite şi plăţi locale. În sistemul fiscal sunt incluse următoarele
impozite şi taxe de stat:
• Impozitul pe venit;
• TVA;
• Accizele;
• Impozitul pe privatizare;
• Taxa vamală;
• Taxa rutieră.

Sistemul de impozite şi taxe locale include:


• Impozitul pe bunurile imobiliare;
• Taxa pe resursele naturale;
• Taxa pentru amenajarea teritoriului;
• Taxa de organizare a licitaţiilor şi loteriilor;
• Taxa de publicitate;
• Taxa pentru dreptul de a folosi simbolica locală;
• Taxa pentru unităţile comerciale şi/sau de prestări servicii;
• Taxa de piaţă;
• Taxa pentru cazare;
• Taxa balneară;
• Taxa pentru prestarea serviciilor auto de călători;
• Taxa pentru parcarea automobilelor;
• Taxa de la posesorii de câini;
• Taxa pentru amenajarea localităţilor din zona de frontiera care au birouri (posturi) va-
male de trecere a frontierei vamale.

Drepturile şi obligaţiile contribuabilului


Stabilirea oricărui impozit sau taxe generează anumite drepturi şi obligaţii pentru contri-
buabil. Conform Codului Fiscal, contribuabilul are dreptul:
• La tratament corect din partea administraţiei fiscale;
• Să primească cu titlu gratuit informaţie privind impozitele şi taxele curente;
• Să obţină amânări, eşalonări, credite fiscale în termenele şi condiţiile stabilite de acest Cod;
• Să-şi reprezinte interesele personal sau prin reprezentantul său;

58
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

• Să prezinte explicaţii către administraţia fiscală;


• Să conteste deciziile administraţiei fiscale în modul stabilit, chiar şi în instanţele de
judecată;
• Să beneficieze de scutiri prevăzute în legislaţia fiscală.

Pe scurt, contribuabilul, conform Codului, are garanţii că drepturile şi interesele lui sunt
protejate şi că toate neînţelegerile ce apar în procesul de aplicare a legislaţiei fiscale sunt
interpretate în favoarea lui. În acelaşi timp, se pare că contribuabilii nu consideră că ace-
ste garanţii le sunt acordate lor în procesul de aplicare în practică a acestui Cod45.

Suplimentar la drepturile lui, plătitorul de impozite are şi un număr de obligaţii, în special


de:
• a se înregistra la administraţia fiscală;
• a menţine registre adecvate în formatul cerut de lege;
• a acorda informaţie veridică şi documente de confirmare;
• a plăti la timp suma impozitelor şi taxelor;
• a se conforma cu deciziile administraţiei fiscale;
• a asigura accesul oficialilor administraţiei fiscale pentru efectuarea controlului docu-
mentelor şi a încăperilor comerciale unde sunt stocate mărfuri impozabile.

Impozite directe – Impozitele pe venit

Principii

Impozitul pe venit este reglementat de Titlurile I şi II ale Codului Fiscal şi de Legea cu


privire la administrarea impozitului pe venit şi aplicarea Titlului I şi II ale Codului Fiscal.
Impozitul pe venit anterior a fost reglementat de un şir de acte legislative până la intra-
rea în vigoare a Codului Fiscal la 1 ianuarie 1998. Următoarele principii ghidează cadrul
actual al impozitului pe venit:
• Elaborarea unui regim fiscal unic care tratează toţi contribuabilii în mod echitabil;
• Aplicarea principiului impozitării voluntare;
• Crearea mecanismelor de stimulare pentru anumite categorii: grupuri vulnerabile, în-
treprinderi agricole, investitori străini etc.;
• Conformitatea fiscală trebuie să fie simplificată;
• Sistemul fiscal trebuie să contribuie la creşterea economică.

45 Paginile 22 şi 23 din lucrarea „Colectarea şi achitarea impozitelor în Moldova – Un exerciţiu de


analiză comparativă a sectorului fiscal”, USAID, martie 2008.

59
Subiecţii impozitării sunt persoane juridice şi fizice, excluzând unele companii46, care
obţin venit în perioada anului fiscal din orice sursă din Republica Moldova, precum şi
persoane juridice, care obţin venit din orice sursă din afara Republicii Moldova. Supli-
mentar, investiţiile şi veniturile financiare câştigate în afara Republicii Moldova de către
rezidenţi sunt, la fel, impozabile. Ratele impozitelor sunt stabilite în Codul Fiscal şi ra-
tele actuale sunt prezentate mai jos.

Ratele impozitului pe venit pentru 2010


(Articolul 15 al Codului Fiscal)
a) Pentru persoane fizice:
- 7% din venitul anual impozabil ce nu depăşeşte 25200 MDL
- 18% din venitul anual impozabil ce depăşeşte 25200 MDL

b) Pentru persoane juridice, fermieri şi antreprenori individuali:


- 0% din venitul anual47

Pentru unii agenţi economici48 – 15% din surplusul venitului estimat compara-
tiv cu venitul total înregistrat în sistemul contabil al agentului economic49.

Legislaţia fiscală permite scutiri pentru categorii speciale de contribuabili. Aşadar, impo-
zitul pe venit nu se aplică în cazul:
• Autorităţilor publice şi instituţiilor finanţate din bugetul naţional public;
• Instituţiilor publice şi private medical-sanitare pentru implementarea Programului de
asigurare obligatorie de asistenţă medicală;
• Organizaţiilor non-profit în cazul în care ele nu desfăşoară activităţi impozabile. Ele
includ instituţii medicale, organizaţii din domeniul sănătăţii, educaţiei, ştiinţei şi cul-
turii; asociaţii de persoane cu dizabilităţi, veterani, fonduri, organizaţii de binefacere;
organizaţii religioase, asociaţii de business (afaceri) etc.; colegii şi uniuni ale avocaţilor
şi notarilor; partide politice şi alte organizaţii politice publice;
• Organizaţiilor de ştiinţă şi inovaţii în cazul în care ele corespund anumitor exigenţe;

46 Conform Art. 13 (1) şi Art. 5 (9), aceste companii sunt: orice organizaţie, cu excepţia companiilor mixte şi
companiilor cu răspundere limitată, angajate în activităţi antreprenoriale pe bază de parteneriat şi create
conform legislaţiei, care: a) nu au mai mult de 20 membri rezidenţi sau persoane, care în cazul decesului
unuia din membrii întreprinderii, pot administra proprietatea decedatului; b) corespund cerinţelor pentru
împărţirea proporţională a venitului şi pierderilor între proprietarii de capital.
47 Impozitul la cota 0% pentru persoanele juridice a fost introdus prin Legea din 27 aprilie 2007 care este în
vigoare de la 1 ianuarie 2008. Pentru fermieri şi antreprenorii individuali – prin Legea din 20 iulie 2007, de
asemenea în vigoare de la 1 ianuarie 2008.
48 Articolele 15 şi 225 ale Codului Fiscal.
49 Introdus prin Legea nr. 144-XVI din 27 iunie 2008, în vigoare de la 1 ianuarie 2009.

60
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

• Întreprinderilor create de societăţi ale orbilor şi surzilor, precum şi ale persoanelor cu


dizabilităţi;
• Asociaţiilor de economii şi credit ale cetăţenilor;
• Sindicatelor;
• Organizaţiilor statelor străine, organizaţiilor internaţionale (misiunilor diplomatice şi ce-
lor asemănătoare lor) şi personalului acestora.

Fiecare contribuabil are dreptul la scutire personală anuală de 8100 lei moldoveneşti
(MDL)50. O scutire de 12000 MDL se aplică persoanelor care:
• Suferă de boli cauzate de avaria de la Cernobîl;
• Au devenit invalizi din cauza avariei de la Cernobîl;
• Sunt unul din părinţii sau soţia (soţul) persoanei decedate sau dispărute în timpul
războiului pentru integritatea naţională şi independenţă a Moldovei şi a acţiunilor mili-
tare din Afganistan;
• Au devenit invalizi în urma războiului pentru integritatea naţională şi independenţă a
Moldovei sau a acţiunilor militare din Afganistan;
• Sunt invalizi de război, invalizi din copilărie sau invalizi de gradul I sau II;
• Sunt pensionari sau victime reabilitate ale represiunilor politice.

Diferenţa dintre venitul brut (total) câştigat pe parcursul anului fiscal şi reducerile şi
scutirile la care are dreptul contribuabilu formează venitul impozabil după cum prevede
legislaţia fiscală. Venitul total include toate veniturile (Articolul 18 al Codului Fiscal), cu
excepţia veniturilor care nu sunt impozabile, ce includ, dar nu se limitează la:
• Compensaţia de asigurare;
• Indemnizaţia pe perioada bolii;
• Bursele studenţeşti;
• Ajutorul acordat de organizaţii de binefacere;
• Contribuţiile la capitalul unui agent economic.

Acoperirea „venitului brut” în Codul Fiscal moldovenesc şi lista veniturilor neimpozabile


sunt prezentate în Anexa 7 la această publicaţie.

Legislaţia fiscală, de asemenea, cere ca venitul obţinut în formă non-monetară să fie


evaluat la valoarea de piaţă a acestuia. Venitul obţinut în formă non-monetară este

50 A crescut cu 900 MDL în conformitate cu Legea pentru modificarea şi completarea unor acte legislative,
inclusiv a Codului Fiscal, din 17 decembrie 2009. Alte modificări de ordin fiscal din cadrul aceleiaşi Legi
includ: sporirea cu 120 lei a scutirilor anuale pentru dependenţi, extinderea scutirilor anuale pentru îngrijirea
şi educaţia copiilor, extinderea pe un termen de 5 ani a dispoziţiilor existente vizând impozitarea venitului
provenit din dobânda la depozitele bancare, a valorilor mobiliare corporative deţinute de persoane fizice şi
juridice, cât şi a dobânzilor calculate pentru economiile personale deţinute de membri în asociaţiile de eco-
nomii şi împrumut şi creşterea cotei de impozitare a venitului obţinut din jocurile de noroc de la 10 la 18%.

61
evaluat de către contribuabilii individuali pe baza valorii medii a preţului tranzacţiei apli-
cat pe parcursul lunii anterioare lunii când venitul non-monetar a fost obţinut. În cazul
operaţiunilor în valută străină, veniturile şi cheltuielile se recalculează conform cursului
de schimb al Băncii Naţionale a Moldovei din ziua tranzacţiei. Pentru anumite grupuri de
tranzacţii Ministerul de Finanţe poate stabili un curs de schimb mediu51.

Depunerea declaraţiei fiscale şi plata impozitelor

Termenul-limită pentru plata impozitelor corespunde cu termenul-limită pentru prezen-


tarea declaraţiei fiscale, adică 31 martie a anului imediat următor după anul impozabil
de raportare. Orice persoană cu venit impozabil este obligată să completeze declaraţia
fiscală, chiar dacă el/ea crede că nu are obligaţii fiscale.

Legislaţia fiscală prescrie unele sancţiuni pentru nerespectarea prevederilor fiscale. Ace-
stea includ penalităţi şi amenzi, prevăzute, inter alia, în Titlul V al Codului Fiscal. Codul
Penal52 prevede un număr de penalităţi (o amendă de până la 6000 unităţi convenţionale)
şi privaţiune de libertate până la 3 ani ce pot fi impuse pentru evaziuni fiscale.

Trebuie de menţionat că în cazul supraplăţii impozitului pe venit, suma supraplătită va


fi restituită contribuabilului la o rată de interes (dobândă) pentru împrumuturile acordate
de către Banca Naţională a Moldovei la ultima licitaţie organizată până la sfârşitul lunii
noiembrie a anului calendaristic anterior.

Impozitarea anumitor categorii de contribuabili este reglementată de secţiuni separate


ale Codului Fiscal:
• Întreprinderile mici şi mijlocii (ÎMM), fermierii, cooperativele din agricultură şi de ser-
vicii, rezidenţii zonelor economice libere, rezidenţii parcurilor ştiinţifico-tehnologice şi
rezidenţii incubatoarelor inovaţionale (Articolul 49 al Codului Fiscal);
• Companiile de investiţii (Articolul 49 (2);
• Companiile şi fondurile de investiţii (Capitolul 9 al Codului Fiscal);
• Fondurile private de pensii (Capitolul 10);
• Notarii privaţi (Capitolul 10 (1);
• Organizaţiile ştiinţifice şi de inovaţii (Articolul 49 (1);
• non-rezidenţii şi prevederile speciale ale tratatelor internaţionale (Capitolul 11).

Următoarele tabele indică tendinţele din evoluţia ratelor impozitului pe venit, contribuţiilor
de asigurare socială şi a îndemnizaţiilor fiscale în anii recenţi în Moldova.

51 Articolul 21 al Codului Fiscal.


52 Codul Penal, Articolele 244, 249 şi 250.

62
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Evoluţia ratelor impozitului pe venit în 2004-2009


Titlu 2004 2005 2006 2007 2008 2009
Veniturile
vi<16200:10% vi<16200:10% vi<16200:8% vi<16200:7% vi<25200:7% vi<25200:7%
impozabile
(vi) şi ratele
impozitului 16200<vi< 16200<vi< 16200<vi< 16200<vi<
--- ---
pentru per- 21000:15% 21000:14% 21000:13% 21000:10%
soane fizice
în MDL, vi> vi> vi> vi> vi> vi>
anual % 21000:22% 21000:20% 21000:20% 21000:20% 25200:18% 25200:18%

Scutirea
personală, 3600 MLD 3960 MLD 4500 MLD 5400 MLD 6300 MLD 7200 MLD
MDL53
Scutirea
anuală
pentru 240 MLD 600 MLD 840 MLD 1440 MLD 1560 MLD 1680 MLD
dependenţi,
MDL54
Rata
impozitului
pentru 20% 18% 15% 15% 15/0%55 15/0%
persoane
juridice, %

Evoluţia ratelor propuse ale impozitului pe venit şi a contribuţiilor sociale în


2008-201156
Titlu 2008 2009 2010 2011
Veniturile impozabile
vi<25200:7% vi<25200:7% vi<25200:7% vi<27600:7%
(vi) şi ratele impozitului
pentru persoane fizice în
vi<25200:18% vi<25200:18% vi<25200:18% vi<27600:18%
MDL, anual %

Scutirea personală, MDL 6300 MLD 7200 MLD 8100 MLD 9000 MLD
Scutirea anuală pentru
1560 MLD 1680 MLD 1800 MLD 1920 MLD
dependenţi, MDL

53 După cum a fost menţionat anterior, scutirea personală stabilită pentru anul 2010 constituie 8100 lei în
conformitate cu CCTM 2009-2011 (vezi tabelul din continuare).
54 După cum a fost menţionat anterior, scutirea pentru dependenţi stabilită pentru anul 2010 constituie 1800
lei în conformitate cu CCTM 2009-2011 (vezi tabelul din continuare).
55 15% din profiturile distribuite; 0% din profiturile reinvestite.
56 Cheltuielile pe termen mediu prognozate pentru 2009-2011, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 98-p
din 20 octombrie 2008.

63
Rata impozitului pentru
0% 0% 0% 0%57
persoane juridice, %
Tarife pentru plăţile de
asigurare socială publică, 29% 29% 28% 28%
total, %
Pentru patron/angajator,% 24% 23% 21% 21%
Pentru angajat, % 5% 6% 7% 7%
Tariful/rata asigurării
obligatorii de asistenţă 6% 7% 7% 7%
medicală, total, %
Pentru patron/angajator,% 3% 3,5% 3,5% 3,5%
Pentru angajat, % 3% 3,5% 3,5% 3,5%

Impozitele directe – Impozitul pe privatizare

Impozitul pe privatizare este un impozit direct tipic într-o economie de tranziţie. În Mol-
dova acest impozit este reglementat prin Legea bugetului anual. Actualmente impozitul
pe privatizare este stabilit la nivel de 1%58 din valoarea averii de stat procurate. Subiecţii
impozitării de privatizare sunt persoanele juridice şi persoanele fizice din Republica Mol-
dova, precum şi persoanele juridice şi fizice străine care obţin, în procesul de privatizare,
avere publică în proprietate privată. Aceste persoane fizice, care sunt rezidenţi ai Moldo-
vei şi nu sunt implicaţi în activităţi antreprenoriale, nu sunt subiecţi ai impozitului pe privati-
zare59. Acest impozit va dispărea treptat odată cu încheierea procesului de privatizare.

Impozitele directe – Impozitul pe bunurile imobiliare

Impozitul pe bunurile imobiliare reprezintă o plată ad valorem pe proprietatea imobiliară,


inclusiv pământul (pământ agricol, pământuri utilizate în scopuri industriale, de tran-
sport, telecomunicaţii şi altele), clădirile; construcţiile, apartamentele şi alte edificii, pre-
cum şi îmbunătăţirile finalizate la nivel de 50% sau mai mult aflate în construcţie pentru
mai mult de 5 ani de la începutul lucrărilor de construcţie60.

Rata maximală a impozitului este stabilită de Codul Fiscal61 şi reprezintă 0,25% din
valoarea bazei impozabile. Rata actuală este stabilită de autorităţile publice locale,
însă nu poate fi mai mică decât 0,02% din baza impozabilă. Rata impozitului va creşte
de 3 ori, dacă suprafaţa proprietăţii impozabile depăşeşte 100 m2, în timp ce pentru cele
ce depăşesc 200 m2 – de 28 ori.

57 Cota zero din prezent va fi eventual modificată, stabilind o cotă unică de 10%, începând cu anul 2012.
58 Articolul 2 al Legii bugetului de stat nr. 244-XVI din 21 noiembrie 2008.
59 Paragrafele 2 şi 4 ale Legii bugetului de stat nr. 244-XVI din 21 noiembrie 2008.
60 Articolul 278 al Codului Fiscal. Nivelul de finalizare de 80% a fost redus până la 50% prin Legea pentru
modificarea şi completarea unor acte legislative din 17 decembrie 2009.
61 Articolul 280 al Codului Fiscal.

64
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Contribuabilii sunt persoane juridice şi fizice – rezidenţi şi nerezidenţi – care au bunuri im-
pozabile în proprietate sau drepturi patrimoniale de posesie asupra proprietăţii imobiliare
publice. Arendaşii şi chiriaşii sunt subiecţi de impozitare a proprietăţii arendate imobiliare
a autorităţilor publice sau a instituţiilor financiare ale bugetelor de toate nivelurile62.

Proprietăţile imobiliare pot fi scutite de impozitare în funcţie de valoarea lor şi de amplasare.


Valorile scutite variază de la 14000 MDL (în Căinari, Iargara şi Frunza) până la 380000
MDL în Chişinău. O listă completă a municipiilor/oraşelor şi preţurilor maximale pentru
proprietăţile imobiliare neimpozabile63 este prezentată în Anexa 6 a acestei publicaţii.

Se prevede că în 2009-2011 implementarea următoarelor trei etape ale noului sistem


de impozitare a diferitor tipuri de obiecte ale proprietăţii imobiliare, în funcţie de valoa-
rea lor de piaţă64, va fi finalizată:

Etapele de implementare a sistemului nou de impozitare a proprietăţii imobiliare pentru


2009 – 2011
Etapele de implemen- Tipurile de proprietate imobiliară evaluată la Anul implementării
tare preţurile de piaţă
Garajele, pământul, asociaţiile pomicole şi de horticultură
cu clădirile localizate pe ele în orăşele şi oraşe, inclusiv
II aşezările care sunt în circumscripţiile lor, cu excepţia 200965
satelor (comunelor)
Obiectele proprietăţii imobiliare comerciale şi industriale
III Pământul agricol şi edificiile de pe el 2010
Proprietatea imobiliară cu destinaţie rezidenţială – case
IV individuale în zone rurale şi livezi din extravilanul 2011
localităţilor

Impozite directe – Taxe locale

Taxele locale constituie o altă categorie de impozite directe. Spre deosebire de alte
impozite şi taxe, acestea sunt puse în aplicare de către administraţia publică locală,
în conformitate cu bugetul lor anual, bazându-se pe ratele maximale impuse de Codul
Fiscal. Taxele sunt clasificate după cum urmează66:
• taxa pentru amenajarea teritoriului;
• taxa de organizare a licitaţiilor şi loteriilor în unitatea teritorial-administrativă;
• taxa de plasare a publicităţii (în redacţia Legii nr.108-XVI din 16 mai 2008);
• taxa pentru dreptul de a folosi simbolica locală;
62 Articolul 277 al Codului Fiscal.
63 Anexa la Codul Fiscal, Articolul 287 introdus prin Legea nr. 448-XVI din 28.12.2006, în vigoare din
01.01.2007.
64 Prognoza cheltuielilor pe termen mediu pentru 2009-2011.
65 Aceste modificări au fost operate în conformitate cu Legea nr. 108-XVIII din 17 decembrie 2009.
66 Articolul 280 al Codului Fiscal.

65
• taxa pentru unităţile comerciale şi/sau de prestări servicii de deservire socială;
• taxa de piaţă;
• taxa pentru cazare;
• taxa balneară;
• taxa pentru prestarea serviciilor auto de călători pe rutele municipale, orăşeneşti şi săteşti
(ale comunelor) (Legea nr. 177-XVI din 20 iulie 2007, în vigoare de la 1 ianuarie 2008);
• taxa pentru parcarea automobilelor;
• taxa de la posesorii de câini;
• taxa pentru amenajarea localităţilor din zona de frontieră care au birouri (posturi) va-
male de trecere a frontierei vamale.

Autorităţile locale asigură plata taxelor locale prin intermediul administrării fiscale,
având, de asemenea, dreptul să stabilească înlesniri fiscale pentru anumite categorii de
contribuabili. Mai mult decât atât, autorităţile publice locale pot aplica toate sau numai
o parte de taxele locale în funcţie de necesităţile unităţii administrativ-teritoriale res-
pective. Organele autorităţilor locale nu au dreptul să aplice alte taxe locale decât cele
prevăzute de Codul Fiscal sau să stabilească o rată mai mare decât ratele maximale
stabilite. În practică, taxele locale sunt aplicate, modificate sau anulate de către orga-
nele autorităţilor publice locale în procesul adoptării sau modificării bugetului unităţii
administrativ-teritoriale. Autoritatea executivă a fiecărei administraţii publice locale
monitorizează deciziile autorităţilor locale referitoare la aplicarea taxelor locale şi este
obligată să le prezinte spre aprobare Serviciului Fiscal de Stat şi să informeze contri-
buabilii despre aceste taxe.

În 2009 taxa bazei impunerii pentru terenul de parcare s-a schimbat prin trecerea de la
baza impozabilă calculată pe baza venitului provenit din asigurarea locurilor de parcare
la dimensiunile suprafeţei de parcare.

Rata maximală a impozitului, baza impozabilă, termenii plăţii impozitului şi aranjamen-


tele de raportare fiscală referitoare la taxele locale sunt prezentate în următorul tabel.

66
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Impozitele locale, termenele de achitare şi raportarea fiscală67


Termenele
raportării
Denumirea Obiectul impozitării
Rata maximală privind
impozitului al bazei impozabile
achitarea
taxei
a) Taxa pentru ame- Numărul mediu trime- 40 lei anual pentru fiecare angajat Trimestrial,
najarea teritoriului strial al personalului de până în ultima
angajaţi şi/sau fonda- zi a lunii ce
torii întreprinderilor în urmează după
cazul în care aceştia
trimestrul de
operează în întreprin-
raportare
derile create, însa nu
sunt incluşi în numărul
trimestrial al angajaţilor
b) Taxa de organizare Veniturile din vânzarea 0,1%
a licitaţiilor şi loteriilor mărfurilor declarate la
în unitatea teritorial- licitaţie sau valoarea
administrativă tichetelor vândute la
loterie
c) Taxa pentru ampla- Veniturile din vânzările 5% Trimestrial,
sarea publicităţii (cu plasamentului şi/sau până în ultima
excepţia celor com- distribuirea serviciilor zi a lunii ce
pletamente amplasate pentru anunţurile publi- urmează după
în zona de protecţie a ce făcute la TV, radio, trimestrul de
drumurilor din afara în presa periodică, raportare
localităţilor) cinema, video, prin
telefon, telegraf, reţele
telex, prin transportare
sau alte mijloace
Suprafaţa publicităţii 500 lei anual pentru fiecare metru Trimestrial, în
exterioare pătrat rate egale, până
în ultima zi a
lunii ce urmează
după trimestrul
de raportare
d) Taxa pentru dreptul Venituri din vânzarea 0,1% Trimestrial,
de a folosi simbolica produselor fabricate pe până în ultima
locală care au fost aplicate zi a lunii ce
simbolurile locale urmează după
trimestrul de
raportare

67 Anexa la Titlul VII al Codului Fiscal.

67
e) Taxa pentru unităţile Suprafaţa ocupată de - Mun. Chişinău – 12000 lei anual Trimestrial,
comerciale şi/sau de întreprinderile comer- pentru fiecare unitate ce prestează până în ultima
prestări servicii de ciale şi/sau cele ce servicii comerciale şi/sau sociale; zi a lunii ce
deservire socială (cu prestează servicii so- - 50000 lei pentru fiecare unitate ce urmează după
excepţia celor care ciale, plasamentul lor, prestează servicii comerciale şi/sau trimestrul de
sunt completamente tipul de mărfuri vândute sociale indicate în secţia O clasa raportare
în zonele de protecţie şi servicii prestate 92.71 a Clasificatorului activităţilor
a drumurilor din afara din economia Moldovei din 9
localităţilor) februarie 2000.
- Mun. Bălţi - 7200 lei anual pentru
fiecare unitate ce prestează servicii
comerciale şi/sau sociale;
- 30000 lei anual pentru fiecare
unitate ce prestează servicii comer-
ciale şi/sau sociale indicate în sec-
ţia O clasa 92.71 a Clasificatorului
activităţilor din economia Moldovei
din 9 februarie 2000.
- orăşele, comune (sate) – 3600
lei anual pentru fiecare unitate ce
prestează servicii comerciale şi/sau
sociale
- 15000 lei anual pentru fiecare uni-
tate ce prestează servicii comerciale
şi/sau sociale indicate în secţia O clasa
92.71 a Clasificatorului activităţilor
din economia Moldovei din
9 februarie 2000.

f) Taxa de piaţă Veniturile din vânzările 20% Trimestrial,


serviciilor de piaţă pre- până în ultima
state de administratorul zi a lunii ce
pieţei când oferă locuri urmează după
de vânzare trimestrul de
raportare
g) Taxa pentru cazare Veniturile din vânzările 5% Trimestrial,
serviciilor prestate de până în ultima
structurile cu funcţii de zi a lunii ce
acomodare urmează după
trimestrul de
raportare
h) Taxa balneară Veniturile din vânzările 1% Trimestrial,
biletelor pentru odihnă până în ultima
şi tratament zi a lunii ce
urmează după
trimestrul de
raportare

68
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

i) taxa pentru prestarea Unitatea de transport - lunar, 500 lei pentru fiecare Trimestrial,
serviciilor auto de în funcţie de numărul vehicul cu capacitatea de până la până în ultima
călători pe rutele mu- locurilor; 8 locuri inclusiv zi a lunii ce
nicipale, orăşeneşti şi - lunar, 1000 lei pentru fiecare urmează după
săteşti (ale comunelor) vehicul (minibus) cu capacitatea de trimestrul de
la 9 până la 16 locuri inclusiv raportare
- lunar, 1500 lei pentru fiecare auto-
bus cu capacitatea de la 17 până la
24 locuri inclusiv
- lunar, 1900 lei pentru fiecare auto-
bus cu capacitatea de la 25 până la
35 locuri inclusiv
- lunar, 2100 lei pentru fiecare
autobus cu capacitatea de peste
35 locuri

j) Taxa pentru parcarea Suprafaţa parcării 6 lei anual pentru fiecare metru Trimestrial,
automobilelor pătrat până în ultima
zi a lunii ce
urmează după
trimestrul de
raportare
k) Taxa de la posesorii Numărul câinilor în - anual, 9 lei pentru un câine; Trimestrial,
de câini posesie pe parcursul - anual, 27 lei pentru doi câini; până în ultima
unui an - anual, 90 lei pentru fiecare câine zi a lunii ce
dacă sunt mai mulţi de doi câini; urmează după
trimestrul de
raportare
l) taxa pentru amenaja- Numărul unităţilor de - 10 lei pentru autobuz, microbuz, Plăţile trebuie
rea localităţilor din transport camion, tractor cu trailer să fie efectuate
zona de frontieră care - 5 lei pentru autoturism la intrare şi/sau
au birouri (posturi) - 3 lei pentru tractor şi alte utilaje ieşire din Repu-
vamale de trecere a agricole, motociclete, scutere, blica Moldova.
frontierei vamale biciclete cu motor, vehicule cu Prezentarea
tracţiune animală. rapoartelor
fiscale trebuie
să fie făcută
trimestrial, până
în ultima zi a
lunii ce urmează
după trimestrul
de raportare.

Un şir de amendamente au fost introduse relativ recent de Legea pentru modificarea


şi completarea unor acte legislative din 17 decembrie 2009. Amendamentele principale
sunt după cum urmează:
• Cota maximă a impozitului funciar a fost dublată;

69
• Cota maximă a taxei pentru unităţile comerciale şi de prestări servicii sociale a fost
majorată cu 50%;
• Cota maximă a taxei pentru amenajarea localităţilor din zona de frontieră care dispun
de birouri (posturi) vamale pentru trecerea autobuzelor, microbuzelor, camioanelor,
tractoarelor cu remorcă a fost majorată de la 10 la 40 lei, taxa în cauză fiind anulată
pentru autoturisme, tractoare şi alte maşini agricole, motociclete şi scutere;
• Taxa pentru folosirea drumurilor de către autovehiculele înmatriculate în Republica
Moldova a fost majorată proporţional;
• Taxa pentru licenţa încăperilor destinate jocurilor de noroc a fost dublată.

Impozite directe – Taxa pe resursele naturale

Taxa pe resursele naturale este reglementată de Codul Fiscal68, iar sistemul include
următoarele69:
• taxa pentru apă; rata impozitului variază de la 0,3 până la 16 MDL pe metru cub;
• taxa pentru efectuarea explorărilor geologice; rata impozitului este stabilită la nivel de
2% din preţul convenit al lucrărilor;
• taxa pentru efectuarea prospecţiunilor geologice ale mineralelor utile; rata impozitului
este 5% din preţul convenit al lucrărilor;
• taxa pentru extragerea mineralelor utile; aceasta implică taxele pentru mineralele utile
în funcţie de preţul materialelor extrase, spectrul de cote ale taxei în cauză variind de
la 6 până la 20%.
• taxa pentru folosirea spaţiilor subterane în scopul construcţiei obiectivelor subterane,
altele decât cele destinate extracţiei mineralelor utile; impusă la nivel de 3% din preţul
convenit al lucrărilor;
• taxa pentru exploatarea construcţiilor subterane în scopul desfăşurării activităţii de
întreprinzător, altele decât cele destinate extracţiei mineralelor utile; impozitul stabilit la
nivel de 0,2% din preţul de bilanţ al facilităţii subterane;
• taxa pentru lemnul eliberat pe picior; rata impozitului pentru pădure depinde de tipul de
lemne, grupul de material forestier şi scopurile funcţionale ale pădurii. Rata impozitului
pentru lemn lung este între 2 şi 3 MDL pe metru cub. Impozitul pentru lemnul de vân-
zare este între 3 şi 52 MDL pentru metru cub (nucul fiind cel mai scump).

Impozite directe – Taxa rutieră

Impozitele rutiere reprezintă taxele colectate pentru folosirea drumurilor şi/sau zonelor
de protecţie a drumurilor din extravilanul localităţilor. Suplimentar, există taxe speciale ru-
tiere. Acestea sunt impuse proprietarilor vehiculelor şi persoanelor care folosesc drumu-
rile. Scopul acestor taxe este de a stabili o bază administrativă şi financiară pentru Fondul
68 Articolele 299-334 şi 3 Anexe, Titlul VIII al Codului Fiscal.
69 Articolul 300 din Codul Fiscal.

70
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

rutier care are menirea să asigure menţinerea, repararea, reconstruirea şi protecţia dru-
murilor naţionale şi locale, precum şi să creeze propria infrastructură, bazată pe materiale
de construcţie şi promovarea activităţilor de cercetare ştiinţifică în acest domeniu.

Sistemul impozitelor rutiere include:

• Impozitul pentru folosirea drumurilor de către vehiculele înregistrate în Republica Moldova;


• Impozitul pentru folosirea drumurilor de către vehiculele neînregistrate în Republica Moldova;
• Impozitul pentru folosirea drumurilor de vehiculele cu masa totală, încărcătura pe osie
sau dimensiunile care depăşesc limitele admise;
• Impozitul pentru folosirea zonelor de protecţie a drumurilor din afara localităţilor pentru
efectuarea lucrărilor de construcţie sau instalare;
• Impozitul pentru folosirea zonelor de protecţie a drumurilor din afara limitelor localităţilor
pentru amplasarea publicităţii;
• Impozitul pentru folosirea zonelor de protecţie a drumurilor din afara limitelor localităţii
pentru amplasarea obiectelor serviciilor de pe marginea drumului70.

Ratele sunt stabilite în Codul Fiscal în conformitate cu categoria, capacitatea vehiculului


şi tipul de lucrări şi servicii asigurate în zona de protecţie a drumului. Aceste taxe pot fi
plăţi forfetare sau taxe anuale. De obicei ele se calculează în salarii minime, însă pot fi
evaluate şi în valută străină.

Impozite indirecte – Taxa pe valoarea adăugată (TVA)


Principii

Prima lege de reglementare a TVA a fost adoptată în Moldova în noiembrie 199471. În


conformitate cu Legea, impozitul se calcula pe baza valorii adăugate la fiecare etapă a
producerii şi vânzării mărfurilor, lucrului efectuat şi mărfurilor furnizate. Rata impozitului
a fost fixată la nivel de 20% şi poate fi modificată de către Parlament în procesul de
adoptare a bugetului naţional pentru anul următor.

TVA este definită în termeni de impozit general de stat care reprezintă o formă de
colectare la buget a unei părţi a valorii mărfurilor livrate, serviciilor prestate supuse
impozitării pe teritoriul Republicii Moldova, precum şi a unei părţi din valoarea
mărfurilor, serviciilor impozabile importate în Republica Moldova72.

Cât ţine de tranzacţiile internaţionale, TVA se percepe în conformitate cu principiul


destinaţiei. Obiectele impozitării sunt importul mărfurilor şi serviciilor şi valoarea tuturor
70 Articolul 335 din Codul Fiscal.
71 Legea nr. 264 din 8 noiembrie 1994.
72 Articolul 93 (1) din Codul Fiscal.

71
furnizărilor impozabile ale mărfurilor şi serviciilor prestate consumatorilor. În conformi-
tate cu acest principiu exportul este impus cu TVA la cota zero.

Informaţie de ordin general

Codul Fiscal descrie furnizarea mărfurilor ca fiind un transfer al proprietăţii asupra


mărfurilor prin vânzare, schimb sau transfer liber (parţial plătit), incluzând plăţi salariale
în natură şi transfer de mărfuri conform aranjamentelor de leasing financiar.

Prestarea serviciilor este definită ca fiind o activitate de acordare a serviciilor, incluzând


transferul proprietăţii în formă de arendă, uzufruct, leasing operaţional şi alte aranja-
mente, îndeplinirea lucrărilor de asamblare şi construcţie etc.

Import de mărfuri şi servicii

TVA la mărfurile importate este plătibil Serviciului Vamal în funcţie de suma valorii va-
male şi taxelor vamale de import fără TVA.

Serviciile prestate de furnizori nerezidenţi rezidenţilor Moldovei, având un loc de furnizare


în Moldova, se consideră a fi importuri şi, prin urmare, sunt supuse impunerii cu TVA în
Moldova. În astfel de cazuri obligaţiile TVA la import trebuie să fie soluţionate la data când
plăţile pentru aceste servicii sunt efectuate (adică sunt achitate facturile externe).

Regulile teritorialităţii

Impozitarea serviciilor conform regulilor TVA este strict legată de regulile teritorialităţii.

Conform regulamentelor TVA, locurile de furnizare de servicii în general se consideră


edificiile furnizorului, cu excepţia anumitor instanţe specifice, şi anume:
• Serviciile legate de averea imobiliară sunt impuse cu TVA la locul unde aceste averi
imobiliare sunt localizate;
• Serviciile de transport sunt impuse cu TVA, în funcţie de modul de transport, bazându-
se pe distanţa călătoriei;
• Locul furnizării pentru serviciile referitoare la mărfurile mobiliare tangibile, serviciile re-
feritoare la cultură, artă, educaţie, sport sau alte domenii similare, precum şi serviciile
auxiliare celor de transport (de exemplu încărcare/descărcare) este locul unde servicii-
le, de fapt, să prestează;
• Arenda activelor tangibile mobiliare este impusă cu TVA la locul unde s-a beneficiat de
serviciu;
• Locul furnizării pentru serviciile de publicitate, consulting, legale, de contabilitate, an-
gajarea personalului şi oferirea forţei de muncă etc. se consideră a fi locul încăperilor
beneficiarului;
• Prelucrarea mărfurilor străine pe teritoriul vamal este locul furnizării destinaţiei lor.

72
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Locul de furnizare a mărfurilor este considerat a fi locul amplasării lor la momentul


efectuării livrării sau transferului în posesia consumatorului. Dacă transportarea mărfurilor
este efectuată de către consumator sau compania de transport, locul de furnizare este
considerat a fi acolo unde transportarea începe, cu excepţia exportului de mărfuri.

Locul furnizării pentru electricitate/gas este considerat a fi locul recepţionării acestora.

Suma impozabilă

Conform regulii generale, suma livrării impozabile cu TVA reprezintă valoarea achitată
sau ce urmează a fi plătită, fără TVA. În cazul în care livrarea este totalmente sau parţial
achitată în natură, suma impozabilă este considerată a fi egală valorii de piaţă a livrării.

Suma livrării impozabile cu TVA nu poate fi mai mică decât costul producţiei, preţului de
procurare şi valoarea vamală a mărfurilor importate sau costul serviciilor, cu excepţia
anumitor cazuri specifice.

În cazurile când livrarea este efectuată la un preţ mai mic de nivelul de piaţă datorită
anumitor cauze specifice stabilite între furnizor şi consumator (de exemplu, dacă con-
sumatorul este unul din angajaţi), unde mărfurile/serviciile procurate pentru scopuri de
afaceri sunt subsecvent livrate gratuit angajaţilor etc., din punctul de vedere al TVA,
livrarea impozabilă la valoarea pieţii are loc.

Adiţional, sunt anumite circumstanţe specifice, în cazul cărora legislaţia referitoare la


TVA cere ajustarea sumei impozabile anterioare a livrării (de exemplu, schimbarea
preţului, restituirile, reducerile).

Referitor la suma impozabilă pentru leasingul financiar, aceasta nu include elementul


dobânzii în cazul achitării leasingului în rate.

Plătitorii de TVA şi înregistrarea73


Sunt subiecţi ai impunerii cu TVA în Moldova74:
• persoanele juridice şi fizice care sunt înregistrate sau trebuie să fie înregistrate în con-
formitate cu prevederile art.112 sau 1121;
• persoanele juridice şi fizice care importă mărfuri, cu excepţia persoanelor fizice care
importă mărfuri de uz sau consum personal, a căror valoare nu depăşeşte limita
stabilită de legislaţia în vigoare;

73 Materialul de bază din 2008. Impozitarea în Moldova. Informaţie pentru companii ce operează la
nivel internaţional. Publicaţia Ministerului Finanţelor al Republicii Moldova. Lucrarea accesată prin Internet
în octombrie 2009 www.mf.gov.md/
74 Articolul 94 din Codul Fiscal.

73
• persoanele juridice şi fizice care importă servicii, indiferent de faptul dacă sunt sau nu
sunt înregistrate în conformitate cu art.112 şi 11275.

Orice companie, cu excepţia organelor de stat, organizaţiilor non-profit, agenţiilor


publice, instituţiilor medico-sanitare publice şi private şi deţinătorilor patentelor de
întreprinzător, este obligată să se înregistreze la autorităţile fiscal locale în calitate
de plătitor de TVA, dacă într-o oarecare perioadă de 12 luni consecutive efectuează
livrări impozabile de mărfuri/servicii ce depăşesc pragul de 300000 lei (18000 Euro).
Aceeaşi regulă să aplică pentru importul serviciilor, dacă suma lor ce a fost adăugată la
valoarea livrărilor mărfurilor/serviciilor efectuate pe parcursul a orice 12 luni consecutive
depăşeşte acelaşi prag.

75 Articolul 112. Înregistrarea subiectului impozabil

(1) Subiectul care desfăşoară activitate de întreprinzător, cu excepţia autorităţilor publice, instituţiilor publice,
specificate la art.51, instituţiilor medico-sanitare publice şi private, specificate la art.521, şi deţinătorilor
patentei de întreprinzător, este obligat să se înregistreze ca contribuabil al TVA dacă el, într-o oricare
perioadă de 12 luni consecutive, a efectuat livrări de mărfuri, servicii în sumă ce depăşeşte 300000 lei,
cu excepţia livrărilor scutite de TVA Subiectul este obligat să înştiinţeze oficial Serviciul Fiscal de Stat,
completând formularul respectiv, şi să se înregistreze nu mai târziu de ultima zi a lunii în care a avut
loc depăşirea. Subiectul se consideră înregistrat din prima zi a lunii următoare celei în care a avut loc
depăşirea.
(2) Subiectul care desfăşoară activitate de întreprinzător are dreptul să se înregistreze în calitate de contri-
buabil al TVA dacă el, într-o oarecare perioadă de 12 luni consecutive, a efectuat livrări impozabile de
mărfuri, servicii (cu excepţia celor de import) în sumă ce depăşeşte 100000 lei, cu condiţia că achitarea
pentru aceste livrări se efectuează de cumpărători sub formă de decontare prin virament la conturile
bancare ale subiectului activităţii de întreprinzător, deschise în instituţiile financiare ce au relaţii fiscale cu
sistemul bugetar al Republicii Moldova. Subiectul se consideră înregistrat din prima zi a lunii următoare
celei în care a avut loc depăşirea de plafon, despre care fapt a fost înştiinţat oficial Serviciul Fiscal de Stat,
completând formularul respectiv.
(3) La înregistrarea subiectului impozabil, Serviciul Fiscal de Stat este obligat să-i elibereze certificatul de
înregistrare, aprobat în modul stabilit, cu indicarea:
a) denumirii (numelui) şi adresei juridice ale subiectului impozabil;
b) datei înregistrării;
c) codului fiscal al subiectului impozabil.
(4) Subiectul care beneficiază de servicii de import a căror valoare fiind adăugată la valoarea livrărilor de
mărfuri, servicii, efectuate pe parcursul oricăror 12 luni consecutive, depăşeşte 300000 de lei este obligat
să se înregistreze ca contribuabil al TVA în modul stabilit la alin.(1).
Articolul 1121 (introdus prin Legea nr.177-XVI din 29 iulie 2007 în vigoare de la 1 ianuarie 2008 şi modificat în
continuare prin Legea nr. 299-XVI din 21 decembrie 2007 în vigoare de la 11 ianuarie 2008) Înregistra-
rea subiecţilor impozabili care efectuează investiţii (cheltuieli) capitale, cu excepţia investiţiilor
cu destinaţie locativă şi investiţiilor în mijloace de transport:
(1) Subiectul care desfăşoară activitate de întreprinzător este în drept să se înregistreze în calitate de plătitor
de TVA dacă suma TVA achitată de el pentru valorile materiale, serviciile ce ţin de investiţii (cheltuieli)
capitale efectuate începând cu 1 ianuarie 2008 în localităţile republicii, în afară de municipiile Chişinău şi
Bălţi, cu excepţia investiţiilor cu destinaţie locativă şi investiţiilor în mijloace de transport, este:
a) pentru oraşe şi municipiul Comrat – de la 100000 de lei;
b) pentru sate (comune) – de la 1 leu.
(2) Pentru înregistrarea în calitate de plătitor de TVA conform alin.(1), subiectul activităţii de întreprinzător
urmează să înştiinţeze oficial Serviciul Fiscal de Stat, completând formularul aprobat de Inspectoratul Fiscal
Principal de Stat. Subiectul se consideră înregistrat din prima zi a lunii imediat următoare celei în care a
fost prezentat formularul corespunzător.

74
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Legislaţia fiscală, de asemenea, oferă oportunitatea înregistrării voluntare ca plătitor


de TVA, dacă suma totală a livrărilor impozabile de mărfuri şi/sau servicii depăşeşte
100000 lei (6060 Euro). Condiţia obligatorie ce urmează să fie respectată pentru înre-
gistrarea voluntară ca plătitor de TVA să referă la cerinţa ca procurările să fie achitate
prin conturile bancare deschise în instituţiile financiare, care au relaţii fiscale cu sistemul
bugetar din Moldova.

După înregistrarea plătitorului de TVA, autorităţile fiscale locale sunt obligate să emită
certificatul TVA de înregistrare. TVA se percepe de la:
a) livrarea mărfurilor, serviciilor de către subiecţii impozabili, reprezentând rezultatul
activităţii lor de întreprinzător în Republica Moldova;
b) importul mărfurilor, serviciilor în Republica Moldova, cu excepţia mărfurilor de uz sau
consum personal importate de persoane fizice, a căror valoare nu depăşeşte limita
stabilită de legislaţia în vigoare76.

Cotele TVA77
Cota standard

Conform Articolului 96 din Codul Fiscal, cota TVA standard este de 20% din valoarea
livrării impozabile de mărfuri/ servicii efectuate pe piaţa internă a Moldovei, precum şi
din valoarea impozabilă a mărfurilor/serviciilor importate.

Cote reduse

Conform Articolului 96 al Codului Fiscal, anumite mărfuri sunt supuse unor cote TVA
reduse, şi anume de 8% şi de 6%:
• cota TVA redusă de 8% se aplică livrărilor de pâine şi produselor de panificaţie, lap-
telui şi produselor lactate în Moldova, cu excepţia produselor alimentare pentru copii,
care sunt scutite de TVA, de asemenea la livrările/importul de produse farmaceutice şi
zahărului produs din sfeclă de zahăr. Începând cu anul 2010 această cotă se aplică, de
asemenea, produselor agricole primare78;
 
• Cota TVA redusă de 6% se aplică livrărilor/importului de gaze naturale şi gaze lichefiate79. 

În noiembrie 2009, s-a decis de a anula cota TVA redusă pentru zahăr, eveniment
căruia i s-au opus intens Uniunea producătorilor de zahăr din Moldova, care afirmă
faptul că o astfel de majorare a TVA la zahăr va duce automat la creşterea preţului şi se

76 Articolul 95 din Codul Fiscal.


77 Materialul de bază din 2008. Impozitarea în Moldova. Informaţie pentru companii care operează pe plan
internaţional. Publicaţia Ministerului Finanţelor al Republicii Moldova. Accesat prin Internet în octombrie
2009 www.mf.gov.md/
78 Modificare operată de Legea pentru modificarea şi completarea unor acte legislative din 17 decembrie 2009.

75
va solda cu o creştere semnificativă a profitabilităţii activităţii de contrabandă cu zahăr
din Ucraina80. Potrivit amendamentelor introduse recent de Legea pentru modificarea şi
completarea unor acte legislative din 17 decembrie 2009, schimbarea în cauză n-a fost
aplicată, cota redusă de 8% fiind aplicată în continuare.

Cota zero a TVA (Articolul 104 al Codului Fiscal)

Conform articolului 104 al Codului Fiscal, la cota zero a TVA se impozitează următoarele
livrări:
• mărfurile şi serviciile pentru export;
• toate tipurile de transporturi internaţionale de pasageri şi mărfuri (inclusiv servicii de
expediţie);
• utilităţile (energia electrică, energia termică şi apa caldă) livrate populaţiei;
• mărfurile, serviciile livrate în zona economică liberă din afara teritoriului vamal al Re-
publicii Moldova, livrate din zona economică liberă în afara teritoriului vamal al Repu-
blicii Moldova, livrate în zona economică liberă din restul teritoriului vamal al Republicii
Moldova, precum şi cele livrate de către rezidenţii diferitelor zone economice libere ale
Republicii Moldova unul altuia;
• serviciile prestate de întreprinderile industriei uşoare pe teritoriul Republicii Moldova în
cadrul contractelor de prelucrare în regimul vamal de perfecţionare activă;
• importul şi/sau livrarea pe teritoriul Moldovei a mărfurilor, serviciilor destinate folosinţei
oficiale de către misiunile diplomatice în Moldova, precum şi uzului sau consumului
personal de către membrii personalului diplomatic şi administrativ-tehnic al acestor mi-
siuni şi de către membrii familiilor lor care locuiesc împreună cu ei;
• importul şi/sau livrarea mărfurilor şi serviciilor pentru scopuri de asistenţă tehnică în Re-
publica Moldova de către organizaţii internaţionale şi ţări donatoare conform acordurilor
la care Republica Moldova este parte, în conformitate cu lista aprobată de Guvern81;
• mărfurile livrate în magazinele duty-free.

Scutirile de TVA
Articolul 103 al Codului Fiscal conţine o listă deplină a scutirilor de TVA. Scutirile de
TVA se aplică în mod esenţial importului mărfurilor şi serviciilor şi livrărilor mărfurilor şi
serviciilor de către contribuabili rezultate din activitatea lor antreprenorială în Moldova.

79 Cota a fost majorată de la 5 la 6% în conformitate cu Legea pentru modificarea şi completarea unor acte
legislative din 17 decembrie 2009.
80 See http://www.allmoldova.com/en/moldova-news/1249045403.html accessed on November 9, 2009.
Article: “Increase in vat on sugar and abolition of vat return on the sugar beet will put the industry on the
brink of extinction-, the Moldovan sugar producers say” was published 27 October, 2009.
81 Legea pentru modificarea şi completarea unor acte legislative din 17 decembrie 2009 prevede unificarea
sistemului fiscal pentru investiţii şi asistenţa tehnică prin aplicarea cotei 0% TVA livrărilor de mărfuri şi
servicii în scopul realizării acestor proiecte.

76
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Scutirile mai importante se aplică următoarelor activităţi:


• locuinţa, pământul, arenda acestora, dreptul de livrare şi arendare a acestora, cu
excepţia plăţilor de comision aferente tranzacţiilor respective;
• produsele alimentare şi nealimentare pentru copii;
• proprietatea de stat, răscumpărată în procesul privatizării;
• serviciile financiare;
• serviciile medicale, cu excepţia celor cosmetice; materia primă medicamentoasă, ma-
terialele, articolele, ambalajul primar şi secundar utilizate la prepararea şi producerea
medicamentelor;
• timbrele de acciz importate şi destinate marcării mărfurilor supuse accizelor;
• mărfurile importate de către persoanele juridice pentru scopuri non-comerciale, valoa-
rea vamală a cărora nu depăşeşte €50;
• mărfurile şi serviciile finanţate din contul împrumuturilor şi granturilor acordate Guver-
nului sau acordate cu garanţie de stat, din contul împrumuturilor acordate de organisme-
le financiare internaţionale (inclusiv din cota-parte a Guvernului), precum şi din contul
granturilor acordate instituţiilor finanţate de la buget;
• mărfurile introduse în Moldova în baza acordurilor internaţionale de leasing şi plasate
sub regimul admiterii temporare;
• activele materiale destinate includerii în capitalul statutar (social);
• mărfurile importate de către persoane fizice pentru uz personal ce nu depăşesc pragul stabilit;
• serviciile de înregistrare de stat a persoanelor juridice şi a întreprinzătorilor şi furniza-
rea informaţiei din registrele de stat82.

Scutirea de TVA a fost aplicată mărfurilor şi serviciilor importate şi/sau livrate organizaţiilor
internaţionale pentru realizarea proiectelor de asistenţă tehnică în conformitate cu trata-
tele relevante la care Moldova este parte până la 1 ianuarie 200983. La momentul actual
această categorie cade sub incidenţa ratei de impozit zero.

De asemenea, sunt scutite de TVA:


• mărfurile introduse pe teritoriul vamal şi plasate sub regimurile vamale de tranzit, trans-
formare sub control vamal, antrepozit vamal etc.;
• mărfurile autohtone anterior exportate şi reintroduse, în termen de 3 ani, în aceeaşi stare;
• mărfurile plasate sub regimul vamal de admitere temporară şi produsele compensa-
toare după perfecţionarea pasivă, conform reglementărilor vamale.

82 Ultima scutire a fost inclusă recent de Legea pentru modificarea şi completarea unor acte legislative din
17 decembrie 2009.
83 Introdusă prin Legea nr.245-XVI din 16 noiembrie 2007, în vigoare de la 1 ianuarie 2008; exclusă prin
Legea nr.172-XVI din 10 iulie 2008, în vigoare de la 1 ianuarie 2009.

77
Transferul total sau parţial al dreptului de a efectua activitate de business de către un
subiect impozabil către altul este considerat a fi în afara domeniului de aplicare a TVA,
cu condiţia că recipientul:
• Este un subiect impozabil sau devine un astfel de subiect ca rezultat al acestei tranzacţii;
• Continuă să desfăşoare această activitate antreprenorială.

Deducerile TVA
Regula generală de deducere a TVA este TVA de intrare percepută în relaţie cu
achiziţionările de mărfuri şi servicii poate fi dedusă, cu condiţia că acestea sunt supor-
tate de către plătitorul TVA pentru efectuarea operaţiunilor impozabile cu TVA în activi-
tatea lui de întreprinzător.

TVA la import în privinţa serviciilor prestate de către furnizori non-rezidenţi care se


consideră ca fiind importate poate fi dedusă numai dacă se referă la efectuarea livrărilor
impozabile în cadrul activităţii de întreprinzător şi cu condiţia că TVA la import a fost
efectiv achitată în bugetul de stat.

Înainte de a efectua înregistrarea în scopuri de TVA, este posibil de a deduce TVA de


intrare numai dacă aceasta se percepe la achiziţiile de mijloace fixe în scopuri agricole,
construcţie şi reconstrucţie a mărfurilor agricole etc.

Referitor la plătitorii de TVA cu regim mixt, TVA de intrare percepută pentru achiziţiile
destinate pentru operaţiuni impozabile cu şi scutite de TVA, se deduce pe bază de
pro-rată. Aceasta este calculată lunar ca coeficient din veniturile obţinute în urma
operaţiunilor impozabile cu TVA şi veniturile obţinute din operaţiunile impozabile cu şi
scutite de TVA, ambele sume fiind calculate minus plăţile în acont. Pro-rata finală este
calculată în conformitate cu acelaşi coeficient, însă bazat pe sumele anuale. Diferenţele
respective sunt fixate în declaraţia TVA din decembrie.

TVA achitată sau ce urmează să fie achitată pentru achiziţia de mărfuri/servicii folosite
pentru efectuarea operaţiunilor scutite de TVA poate să nu fie dedusă. Sumele de TVA
aferente sunt tratate drept costuri/cheltuieli. TVA plătită pentru achiziţiile de mărfuri/servicii
care nu sunt folosite pentru scopuri de antreprenoriat nu pot fi deduse în scopuri TVA.

Conformitatea TVA
Perioada fiscală în scopuri TVA este considerată a fi luna calendaristică, începând cu
prima zi a lunii. Declaraţiile privind TVA sunt prezentate lunar autorităţilor fiscale către
sfârşitul lunii ce urmează după luna de raportare.

78
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Facturile şi evidenţa TVA


Subiectul impozabil care efectuează o livrare impozabilă pe teritoriul Moldovei este obli-
gat să prezinte cumpărătorului factura fiscală pe livrarea în cauză84. Factura fiscală nu
se eliberează pentru mărfurile, serviciile pentru export şi toate tipurile de transporturi
internaţionale şi servicii referitoare la acestea85. Factura TVA reprezintă o formă oficială
eliberată de administraţia fiscală şi utilizată în exclusivitate în scopuri TVA suplimentar
la factura comercială obişnuită.

Sunt excepţii de la această regulă: pentru vânzarea cu amănuntul şi prestările de servi-


cii în locurile special amenajate, contra numerar86, eliberarea facturii fiscale nu este obli-
gatorie, cu excepţia cazurilor când este solicitată de cumpărător. De asemenea, în cazul
produselor digitale exportate sub formă de servicii livrate pe cale electronică şi achitate
prin intermediul cardurilor sistemelor internaţionale de plăţi, eliberarea facturii fiscale nu
este obligatorie87. Din ianuarie 2009, factura fiscală nu este obligatorie pentru livrările
de mărfuri şi prestarea serviciilor cu plata în numerar, inclusiv plăţile prin instituţiile fi-
nanciare, întreprinderea de stat „Poşta Moldovei„ şi alte organizaţii autorizate88.

Furnizorul care efectuează o livrare impozabilă trebuie să înmâneze cumpărătorului o


factură TVA. Factura TVA este eliberată atunci când TVA se plăteşte (adică la data livrării).

Totodată, sunt reguli diferite de încasare a TVA pentru livrările de mărfuri şi livrările
de servicii. De acea data apariţiei obligaţiei fiscale pentru livrarea de mărfuri este
considerată a fi data când ele sunt transferate cumpărătorului. Dacă mărfurile sunt
transportate, momentul obligaţiei fiscale apare când transportarea începe, cu excepţia
exportului mărfurilor.

Momentul obligaţiei fiscale TVA pentru prestarea serviciilor apare când una din
următoarele condiţii se respectă: serviciile sunt prestate; factura TVA este eliberată;
plata deplină/parţială este efectuată. În acelaşi timp, legea stipulează că factura TVA nu
se eliberează pentru plăţile în avans sau la exportul mărfurilor/serviciilor.

Reguli diferite de facturare sunt aplicate pentru livrările de mărfuri/servicii efectuate pe


bază permanentă, conform acordurilor de leasing operaţional şi financiar, precum şi
pentru livrări de bunuri imobiliare şi clădiri ale unităţilor de pe teritoriul cumpărătorului.

Plătitorul de TVA este, de asemenea, obligat să ducă o evidenţă detaliată şi completă a


registrului TVA al vânzărilor şi, respectiv, al procurărilor.

84 Articolul 117 (1) din Codul Fiscal.


85 Articolul 117 (1) şi Articolul 104 (a) din Codul Fiscal.
86 Articolul 117 (3) din Codul Fiscal.
87 Articolul 117 (4) din Codul Fiscal.
88 Articolul 117 (5) din Codul Fiscal, Legea nr. 273-XVI din 18.12.2008 în vigoare de la 13.01.2009.

79
Restituirea TVA
Plătitorii de TVA au dreptul la restituirea TVA într-o formă specifică dacă corespund
următoarelor condiţii:
• TVA de intrare deductibilă depăşeşte TVA la ieşire impusă la livrările de mărfuri şi/
sau servicii;
• Tipul de activitate constă în producerea pâinii/laptelui şi produselor de panificaţie şi
lactate, respectiv livrări la cota zero TVA.

Pentru aceste scopuri plătitorilor de TVA li se atribuie diferite categorii de credibili-


tate (adică una din cele trei existente). Suma TVA care urmează să fie restituită este
plafonată la 20% din cifra supusă cotei reduse/nule a TVA. Termenul de restituire stipu-
lat în legislaţie este de 45 zile de la data depunerii cererii la autorităţile fiscale.

Companiile de leasing pot, de asemenea, să cadă sub incidenţa procedurii de restituire a


TVA în cazul în care suma de intrare a TVA depăşeşte suma TVA la ieşire în cadrul acor-
durilor de leasing financiare/operaţionale. Diferenţa rambursabilă este plafonată la 20%.

Dacă a doua condiţie nu este respectată de un agent economic, această sumă a TVA
de intrare deductibilă nu se rambursează, dar este transferată în următoarea perioadă
fiscală, în contul viitoarelor obligaţii TVA.

Persoanele juridice care fac investiţii (cheltuieli) capitale, cu excepţia investiţiilor cu


destinaţie locativă şi a investiţiilor în mijloace de transport, în localităţi în afară de
Chişinău şi Bălti pot obţine restituirea TVA pentru aceste investiţii capitale (cheltuieli),
cu condiţia întrunirii anumitor cerinţe. Potrivit Legii pentru modificarea şi completarea
unor acte legislative din 17 decembrie 2009, această prevedere a fost extinsă pentru a
include investiţiile capitale în tractoare agricole şi din sectorul silvic.

Impozite indirecte – Accizele


Accizele sunt reglementate de Titlul IV al Codului Fiscal. În conformitate cu Codul
Fiscal, subiecţii impozitării (plătitorii de accize) sunt persoanele juridice şi fizice care
produc, prelucrează şi importă mărfuri supuse accizelor89.

Codul Fiscal prevede înlesniri la plata accizelor pentru următoarele categorii de mărfuri
importate90:
• Mărfuri de uz personal;
• Mărfuri definite ca ajutoare umanitare;
• Mărfuri destinate proiectelor de asistenţă tehnică realizate de state, organizaţii internaţionale;

89 Articolul 120 al Codului Fiscal.


90 Articolul 124 al Codului Fiscal, alineatele 1-3, 5 şi 7.

80
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

• Mărfuri destinate folosinţei oficiale a misiunilor diplomatice şi a altor misiuni asimilate


lor în Republica Moldova, precum şi uzului sau consumului personal al membrilor per-
sonalului diplomatic şi administrativ-tehnic al acestor misiuni şi al membrilor familiei
care locuiesc împreună cu ei, pe bază de reciprocitate.

Accizele nu se achită pentru mărfurile finanţate din contul împrumuturilor şi granturilor


acordate Guvernului sau acordate cu garanţie de stat, din contul împrumuturilor acor-
date de organismele financiare internaţionale (inclusiv din cota-parte a Guvernului),
destinate realizării proiectelor respective, precum şi din contul granturilor acordate
instituţiilor finanţate de la buget, conform listei aprobate de Guvern.

Accizele nu se achită la plasarea şi transportarea mărfurilor de pe teritoriul vamal în maga-


zinele duty-free şi comercializarea mărfurilor în magazinele duty-free, cu excepţia ţigărilor
cu filtru de import, precum şi la introducerea mărfurilor supuse accizelor pe teritoriul vamal
şi plasarea acestora sub regimurile vamale de tranzit, transformare sub control vamal,
antrepozit vamal, sub destinaţiile vamale de distrugere sau abandon în folosul statului91.

La introducerea mărfurilor străine supuse accizelor pe teritoriul vamal şi plasarea aces-


tora în regimul vamal de perfecţionare activă, accizul se achită la introducerea acestor
mărfuri, cu restituirea ulterioară a sumelor achitate ale accizului la scoaterea de pe
teritoriul vamal a produselor rezultate din prelucrare92.

Accizele nu se achită la plasarea mărfurilor supuse accizelor în regimul vamal, admitere


temporară.

Accizele nu se achită pentru mărfurile autohtone supuse accizelor, anterior exportate


şi reintroduse, în termen de 3 ani, în aceeaşi stare şi produsele compensatoare după
perfecţionarea pasivă, conform reglementărilor vamale.

Suma accizelor achitată la introducerea pe teritoriul vamal al Republicii Moldova a


mărfurilor străine supuse accizelor în regim vamal de import se restituie la scoaterea
acestora de pe teritoriul vamal, la plasarea lor sub destinaţie vamală magazin duty-free,
la plasarea lor sub destinaţie vamală zonă liberă.

Se scutesc de plata accizelor mărfurile supuse accizelor introduse în zona economică


liberă din afara teritoriului vamal al Republicii Moldova, din alte zone economice libere,
din restul teritoriului vamal al Republicii Moldova, precum şi mărfurile originare din
această zonă şi scoase în afara teritoriului vamal al Republicii Moldova. Nu sunt supuse
accizelor livrările de mărfuri supuse accizelor efectuate în interiorul zonei economice
libere, precum şi livrările de mărfuri supuse accizelor efectuate de către agenţii eco-
nomici dintr-o zonă economică liberă în altă zonă economică liberă93. Mărfurile supuse
91 Legea nr. 171–XVI din 19 iulie 2007; Legea nr. 172-XVI din 10 iulie, 2008.
92 Legea nr. 177-XVI din 20 iulie 2007.
93 Legea nr. 299-XVI din 21 decembrie 2007.

81
accizelor scoase din zona economică liberă pe restul teritoriului vamal al Republicii
Moldova se supun accizelor.

Accizele nu se achită pentru mărfurile supuse accizelor, importate de către persoane


juridice în scopuri necomerciale, dacă valoarea în vamă a acestor mărfuri nu depăşeşte
suma de 50 Euro. În cazul în care valoarea lor în vamă depăşeşte limita neimpozabilă
indicată, accizele se calculează pornind de la valoarea mărfurilor în vamă, iar limita
neimpozabilă menţionată nu micşorează valoarea impozabilă a acestora.

Obiectele impozabile sunt specificate în Codul Fiscal şi baza pentru colectarea accize-
lor este94:
a) volumul în expresie naturală, dacă cotele accizelor, inclusiv în cazul importului, sunt
stabilite în mărime absolută la unitatea de măsură a mărfii;
b) valoarea mărfurilor, fără a ţine cont de accize şi TVA, dacă pentru aceste mărfuri sunt
stabilite cote ad valorem în procente ale accizelor;
c) valoarea în vamă a mărfurilor importate, determinată conform legislaţiei vamale, precum
şi impozitele şi taxele ce urmează a fi achitate la momentul importului, fără a ţine cont de
accize şi TVA, dacă pentru mărfurile în cauză sunt stabilite cote ad valorem în procente
ale accizelor95 (Legea nr. 177-XVI din 20 iulie 2007, în vigoare de la 1 ianuarie 2008).

Mărfurile supuse accizelor, cum ar fi votca, lichiorurile şi alte băuturi spirtoase, vinurile
din struguri, din fructe şi pomuşoare, vinurile din struguri saturate cu dioxid de carbon, di-
vinurile (coniacurile), comercializate, transportate sau depozitate pe teritoriul Republicii
Moldova sau importate pentru comercializare pe teritoriul ei, precum şi mărfurile supuse
accizelor procurate de la agenţii economici rezidenţi aflaţi pe teritoriul Republicii Mol-
dova care nu au relaţii fiscale cu sistemul ei bugetar, sunt pasibile marcării obligatorii cu
„Timbru de acciz. Marca comercială de stat„. Marcarea se efectuează în timpul fabricării
mărfurilor supuse accizelor, până la importarea acestora, iar în cazul mărfurilor fabri-
cate pe teritoriul Republicii Moldova – până la momentul expedierii (transportării)96.

Regulile sus-menţionate se aplică şi articolelor din tutun de origine similară, care sunt
pasibile marcării obligatorii cu timbru de acciz.97

Nu sunt marcate obligatoriu cu timbru de acciz98:


• vinurile spumoase şi spumante, divinurile (coniacurile) în sticle de suvenire cu capaci-
tatea de până la 0,25 litri, de 1,5 litri, de 3 litri şi de 6 litri;
• băuturile alcoolice cu conţinutul de alcool etilic de până la 7% din volum;

94 Articolul 121 al Codului Fiscal.


95 Cu excepţia calculării plăţilor accizelor pentru ţigări cu filtru conform Articolului 123 al Codului Fiscal.
96 Articolul 123, alineatul 5 al Codului Fiscal.
97 Articolul 123, alineatul 5(1) al Codului Fiscal.
98 Articolul 123, alineatul 6 al Codului Fiscal.

82
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

• mărfurile supuse accizelor, plasate în regimurile vamale tranzit, depozit vamal, admite-
re temporară, magazin duty-free;
• mărfurile supuse accizelor, fabricate pe teritoriul Republicii Moldova şi expediate de
către producător pentru export.

Cotele accizelor se stabilesc99 :


a) în sumă absolută la unitatea de măsură a mărfii;
b) ad valorem în procente de la valoarea mărfurilor, fără a ţine cont de accize şi TVA, sau
de la valoarea în vamă a mărfurilor importate, luând în considerare impozitele şi taxele
ce urmează a fi achitate la momentul importului, fără a ţine cont de accize şi TVA.

Recenta Lege pentru modificarea şi completarea unor acte legislative din 17 decembrie
2009 a introdus un şir de modificări importante cu privire la accize:
• Cote majorate a accizelor la bere (25%), ţigarete cu filtru (de 4 ori – componentul ad
valorem), la produse petroliere şi derivatele acestora (50%), parfumuri, apele de Colo-
gne şi articolele de giuvaieruri (3 ori), la autoturismele de lux (2 ori);
• Introducerea accizului la articolele din sticlă (55%);
• Cote majorate de acciz la producerea vinului, băuturilor alcoolice tari şi a băuturilor cu
procentul de alcool redus, cote majorate de acciz la echipament electronic, autoturi-
sme, cu excepţia celor de lux (3,1% – parte a unei sume forfetare);
• Introducerea accizului la bijuteriile confecţionate în unităţi comerciale şi în casele de
amanet (Lombard), unde lipseşte evidenţa ce confirmă achitarea datoriei/obligaţiei.

Impozite indirecte – Taxele vamale


Informaţie de ordin general

Lista şi valoarea cotelor taxelor vamale depind de clasificarea tarifelor vamale pentru
mărfuri, care se bazează pe Descrierea armonizată a produselor de bază şi Sistemul
de codificare. În general, taxele vamale sunt exprimate în formă de procente aplicate la
valoarea vamală (adică cotele taxelor ad valorem). Cota ad valorem maximală a taxelor
vamale pe mărfurile importate este de 35% din valoarea vamală a mărfurilor. Sunt sta-
bilite, de asemenea, taxe vamale combinate şi specifice.

Evaluarea Vamală

Evaluarea vamală se efectuează în conformitate cu principiile evaluării vamale GATT.


Valoarea vamală este determinată pe baza uneia din cele şase metode propuse (adică
valoarea de tranzacţie, valoare de tranzacţie a mărfurilor identice, valoarea de tranzacţie
a mărfurilor similare, valoare deductivă, valoarea calculată, metoda de rezervă), fiecare
fiind aplicabilă în cazul în care precedent nu este aplicabilă. Conform metodei valorii de
99 Articolul 122 al Codului Fiscal.

83
tranzacţie a evaluării vamale, valoarea vamală este determinată pe baza preţului plătit
sau plătibil, ajustat – dacă este necesar – de alte anumite elemente (cum sunt costul
transportului, asigurarea, încărcarea/descărcarea pe rutele externe).

Scutirile de taxe vamale

Următoarele scutiri de taxe vamale sunt acordate:


• Mărfurilor importate de persoanele juridice pentru scopuri non-comerciale, valoarea
vamală a cărora nu depăşeşte 50 euro;
• Mărfurilor importate de către persoane fizice pentru uz personal ce nu depăşesc
pragul stabilit;
• Mărfurilor importate în zonele economice libere (ZEL) din afara teritoriului vamal al Re-
publicii Moldova, importate în ZEL de pe restul teritoriului vamal al Moldovei, precum şi
mărfurile furnizate între rezidenţii diferitor zone economice libere din Moldova;
• Mărfurilor temporar acceptate în sau din teritoriul vamal sub controlul vamal pentru
anumite destinaţii vamale;
• Mărfurilor plasate în regim de tranzit, depozite vamale;
• Activelor materiale destinate includerii în capitalul statutar (social);
• Mărfurilor autohtone anterior exportate şi reintroduse, în termen de 3 ani, în aceeaşi
stare şi produselor compensatoare după perfecţionarea pasivă;
• Mărfurilor şi serviciilor importate şi/sau furnizate organizaţiilor internaţionale pentru
realizarea proiectelor de asistenţă tehnică în conformitate cu acordurile relevante la
care Moldova este parte;
• Mărfurilor şi serviciilor finanţate din împrumuturi şi granturi oferite Guvernului sau ofe-
rite sub garanţii de stat, din împrumuturi oferite de instituţiile financiare internaţionale
(incluzând cota Guvernului), precum şi din granturi oferite instituţiilor bugetare;
• Mărfurilor introduse în Moldova pe bază de acorduri internaţionale de leasing şi plasa-
te în regimul de admitere temporară;
• Anumitor mărfuri mobiliare importate de către persoanele juridice care desfăşoară ac-
tivitate de leasing.

Conform Acordurilor de Liber Schimb (FTA) încheiate de către Moldova cu alte ţări, o tratare
preferenţială tarifară (adică scutirea de taxe vamale) este oferită la importul şi/sau exportul
mărfurilor de origine preferenţială, cu condiţia prezentării certificatului de origine. Moldova a
încheiat FTA cu câteva state CSI şi, de asemenea, este stat membru contractual al CEFTA.

Regimul vamal pentru persoane fizice

Cetăţenii Moldovei, precum şi străinii au dreptul să aducă şi să scoată din Moldova


orice marfă într-un regim simplificat vamal, cu condiţia că aceste mărfuri nu sunt utili-
zate pentru scopuri comerciale sau de antreprenoriat. Persoanele fizice sunt scutite de

84
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

taxe vamale pentru mărfurile, valoarea vamală a cărora nu depăşeşte 200 euro şi care
nu sunt folosite în activităţi comerciale sau de antreprenoriat.

Unele aspecte ale administrării fiscale


În conformitate cu decizia recentă a Curţii de Conturi asupra legitimităţii deciziilor luate
de Inspectoratul Fiscal de Stat100, au fost relevate următoarele aspecte problematice în
domeniul reglementării şi administrării TVA:
• Lipsa abordării sistematice în combaterea evaziunii fiscale la nivel naţional;
• Sistem inefectiv de control intern în cadrul Inspectoratului Fiscal de Stat;
• Caracterul neadecvat al unor acte regulatorii şi legislative.

În aceeaşi decizie Curtea de Conturi a conchis că evaziunea fiscală a companiilor fan-


tome creează probleme serioase pentru sistemul bugetar al Moldovei. În unele cazuri
autorităţile fiscale emit formulare de strictă evidenţă fără efectuarea unei inspecţii cali-
ficate a volumelor procurărilor şi livrărilor. Mai mult decât atât, Direcţia de combatere a
crimelor fiscale a Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nu are capacitatea instituţională
adecvată, personalul necesită să fie mărit şi instruit pe baza experienţei internaţionale
în combaterea evaziunii fiscale.

În timpul primei şedinţe a noului Guvern în septembrie, prim-ministrul Vlad Filat a decla-
rat că „Ţara e în haos. Sumele nerambursate de TVA sunt uriaşe...„.

Aceste îngrijorări sunt, de asemenea, împărtăşite şi de comunitatea de afaceri din Mol-


dova. Preşedintele Asociaţiei investitorilor străini a subliniat recent importanţa creării
unui stat cu adevărat guvernat de lege în Moldova pentru a asigura un climat favorabil
investiţiilor în Moldova:
„TVA în Moldova nu se mai restituie de doi ani deja. Acest fapt subminează foarte serios
climatul investiţional. Oamenii de afaceri şi-au epuizat rezervele. Unii se gândesc la
închiderea afacerilor sale aici.„101

În evaluarea recentă a administraţiei fiscale din Moldova102, s-a ajuns la concluzia că:
• Inspectoratul Fiscal de Stat (IFS) se conduce de multe din cele mai bune şi avansate
practici internaţionale recunoscute, precum sunt operarea Unităţii Contribuabililor Mari
pentru deservirea celor mai mari plătitori de impozite din ţară;

100 2008 Nr. 20 din 29.05.2009, Monitorul Oficial Nr. 112-114/16 din 17/07/2009
101 Articolul: “Noul PM al Moldovei împotriva schemelor de monopol în economie” publicat pe Moldova.org la
22 septembrie 2009, accesat la 9 noiembrie 2009. http://economie.moldova.org/news/new-moldovas-pm-
against-monopoly-schemes-in-economy-203655-eng.html
102 „Colectarea şi achitarea impozitelor în Moldova – un exerciţiu de benchmarking fiscal”, USAID, martie
2008.

85
• Administrarea fiscală este organizată, mai degrabă, conform liniilor funcţionale decât
tipurilor de impozite;
• În cadrul IFS au fost implementate inovaţii, fapt ce a atras atenţia oficialilor fiscali
străini, doritori să studieze noile metodologii implementate în Moldova. Printre acestea,
în primul rând, se numără cerinţa pentru plătitorii de TVA să prezinte evidenţa tuturor
facturilor fiscale ca anexă la declaraţia TVA lunară, metodologie care, deşi destul de
greoaie din punct de vedere administrativ pentru contribuabili şi IFS, a rezultat într-o
rată foarte înaltă de complianţă în termeni de TVA;
• IFS se implică activ în planificarea strategică şi are o varietate largă de informaţie
statistică pe care o foloseşte pentru monitorizarea şi îmbunătăţirea performanţei sale;
• Personalul IFS, deşi nu prea bine remunerat, este destul de bine instruit şi are un grad
înalt de profesionalism;
• Personalul IFS activ urmăreşte frauda fiscală şi menţine un cont curent operaţional al
contribuabilului;
• Pentru a deservi mai bine publicul şi a atinge propriile scopuri administrative, IFS a
dezvoltat un sistem de e-declaraţii care, din păcate, este departe de implementare, din
cauza unor factori externi fiscului;
• În timp ce nivelul de achitare a TVA este înalt, colectarea impozitului pe venitul perso-
nal şi corporativ nu este eficientă.

Asistenţa acordată de către USAID, FMI şi PNUD susţine IFPS în efortul său de mo-
dernizare.

În capitolul precedent al acestei publicaţii evoluţiile principale în conformitate cu Stra-


tegia Dezvoltării Serviciului Fiscal pentru 2006-2010 au fost menţionate împreună cu
chestiunile cheie care urmează să fie soluţionate în termen scurt şi mediu. Aceste
priorităţi includ restructurarea serviciului fiscal, consolidarea planificării strategice, nouă
infrastructură IT şi procese de business, extinderea sferei de acoperire a Unităţii Contri-
buabililor Mari, capacitatea de investigare (anchetă) fiscală, re-designul funcţiei de audit
şi al funcţiei de control, crearea sistemului administrării dosarelor.

Responsabilitatea pentru armonizarea legislaţiei în domeniul


impozitării şi evidenţierea abordărilor politicilor
Dat fiind faptul că responsabilitatea legală pentru armonizarea cu legislaţia UE în ceea
ce ţine de impozitare îi revine, primordial, Ministerului Finanţelor, opinia aici este că
necesitatea de a armoniza în corespundere cu standardele UE nu este încă creată în
procesul dezvoltării şi determinării politicii fiscale şi elaborării regulamentelor legale.
Cât priveşte procesul de elaborare a proiectelor de acte legislative în domeniul fiscal
sau modificarea şi completarea celor existente, acesta este realizat în concordanţă cu
procedurile descrise de Legea cu privire la actele legislative şi normative, iar Ministerul

86
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

primeşte propuneri pertinente din partea IFPS. Deşi Ministerul ţine cont uneori în proce-
sul de modificare şi completare a actelor legislative de legislaţia UE, nu există un sistem
ce ar asigura concordanţa celor din urmă cu normele europene sau evita discordanţa
accidentală sau proiectată a acestora cu normele europene relevante din domeniul
fiscal. Mai mult decât atât, Centrul pentru Armonizarea Legislaţiei de pe lângă Ministerul
Justiţiei, pare a fi evitat în acest proces şi Centrul, începând de la crearea sa în 2007,
n-a examinat nici un proiect de lege cu privire la impozite, nici n-a inclus în Planul său
anual de armonizare a legislaţiei la nivel naţional nici un proiect de act legislativ vizând
impozitele. Cauzele acestei situaţii nu sunt clare.

Acest proces creează riscul că multe eforturi şi resurse pot fi depuse la elaborarea unei
noi legi care, ulterior, se poate dovedi a fi incompatibilă cu normele UE şi cerinţele acor-
durilor dintre Moldova şi UE.

Sumarul progresului realizat până la moment în domeniul


armonizării legislaţiei fiscale din Moldova
În decembrie 2007, Ministerul Afacerilor Externe şi Integrării Europene a publicat
un raport important asupra progresului realizat în toate sectoarele Planului de Acţiuni
UE–Moldova103. Evoluţiile în domeniul impozitării (Capitolul 36 al PA PEV) se axează, pre-
ponderent, pe lucrul pregătitor, studii şi solicitări de asistenţă din partea experţilor în ceea
ce ţine de astfel de chestiuni precum: locul livrării serviciilor, restituirea TVA şi compatibili-
tatea cu Codul de Conduită al UE cu privire la impozitarea inechitabilă a afacerilor.

Raportul, de asemenea, menţionează progresul realizat în privinţa Strategiei de Dezvol-


tare a Serviciului Fiscal pentru 2006-2010 şi în dezvoltarea reţelei acordurilor de dublă
impunere.

Rapoarte UE de progres în perioada 2004 – 2009104

În rapoartele sale de progres cu privire la Moldova în perioada 2004 – 2009, Comisia


Europeană a subliniat câteva aspecte importante ale legislaţiei şi politicii fiscale din Mol-
dova vis-à-vis de angajamentele APC şi PA PEV. Acestea includeau:
• Preocuparea în privinţa contrabandei prin Transnistria în Moldova a unui volum mare
de mărfuri supuse accizelor (alcool, tutun şi produse petroliere) care sunt considerate
că contribuie la diminuarea veniturilor din comerţul exterior.105

103 „Raportul privind implementarea Planului de Acţiuni UE–Moldova, (februarie 2005-noiembrie 2007)”, Mi-
nisterul Afacerilor Externe şi Integrării Europene al Moldovei, decembrie 2007.
104 Acestea sunt publicate din 2006 ca documente de lucru ale personalului Comisiei acompaniind Comunicările
anuale ale Comisiei Consiliului asupra implementării Politicii Europene de Vecinătate. Cel mai recent dintre
acestea este raportul de progres – Republica Moldova, SEC (2009) 514/2 din 23 aprilie 2009.
105 Documentul de lucru al personalului Comisiei, Politica de Vecinătate Europeană: “Raportul de ţară pentru
Moldova”, SEC (2004) 567 din 12 mai 2004, COM (2004) 373 Final, pp.19-20.

87
• Progresul pas cu pas în vederea încheierii acordurilor de dublă impunere cu statele
membre ale UE axate pe evitarea impozitării duble şi prevenirii fraudei fiscale în ce
priveşte impozitul pe venit şi pe proprietate106.
• Îmbunătăţirea progresivă în performanţa operaţională a administrării fiscale de stat, în
special în ceea ce ţine de măsurile de implementare a Strategiei pentru 2006-2010 pri-
vind dezvoltarea serviciului fiscal (şi anume crearea direcţiei pentru combaterea frau-
dei fiscale107, consolidarea lucrului Direcţiei Contribuabili Mari, iniţierea centrului unic
de asistenţă informaţională pentru contribuabili şi a web-site-ului pentru ameliorarea
serviciilor pentru contribuabili şi perfecţionarea utilizării tehnologiilor informaţionale)108.
• Preocuparea continuă cu privire la efectuarea restituirii TVA. Raportul de progres
pentru anul 2008 menţionează că Moldova a introdus praguri şi proceduri noi pentru
înregistrarea TVA în 2007 şi că a fost lansat un studiu referitor la legislaţia fiscală
internaţională în domeniul restituirii TVA pentru ne-rezidenţi. Raportul de progres pen-
tru anul 2009 menţionează că restituirea TVA rămâne a fi problematică şi reprezintă
o barieră pentru un climat favorabil de afaceri în Moldova. Din ianuarie 2008 Codul
Fiscal prevede posibilitatea de a cere restituirea TVA legată de investiţii în bunurile fixe.
Totodată, apar constant îngrijorări de la faptul că nici o cerere de restituire a TVA pen-
tru investiţiile făcute în Chişinău şi Bălţi (două centre economice principale ale Moldo-
vei), nici pentru procurarea spaţiilor locative, nici pentru achiziţionarea mijloacelor de
transport, nu a fost permisă. Suplimentar, deşi Hotărârea Guvernului din martie 2008
a aprobat un regulament având drept scop simplificarea şi accelerarea procedurilor
de restituire a TVA pentru mărfurile exportate şi pentru investiţiile în imobil, investitorii
străini până acum raportează dificultăţi legate de restituire109.
• Interesul în creştere în aplicarea principiilor codului de conduită pentru impozita-
rea businessului începând cu 2006. La acest capitol raportul de progres din 2008
menţionează că Moldova a început o autoevaluare a măsurilor fiscale naţionale şi că
„Discuţiile asupra acestei chestiuni vor trebui continuate„110.
• Reformele generale fiscale inclusiv introducerea cotei de impozitare 0% din veniturile
corporative reţinute (din ianuarie 2008) cuplate cu abolirea altor stimulente fiscale şi
aplicarea „amnistiei fiscale„ în Moldova din ianuarie 2007 până în decembrie 2008111.

106 Vezi, de exemplu, Raportul privind progresul – Republica Moldova, SEC (2006) 1506/2 din 4 decembrie
2006, COM (2006) 726 Final la p.9.
107 Deşi ar trebui de menţionat că direcţia nu efectuează nici un fel de investigaţii fiscale.
108 Raportul de evaluare – Republica Moldova, SEC (2008) 399 din 3 aprilie 2008, COM (2008) 164 Final
la pp.10-11.
109 Ibid.
110 Ibid.
111 Ibid.

88
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Codul de Conduită în domeniul impozitării afacerilor

În ceea ce ţine de aplicarea principiilor Codului de Conduită în domeniul impozitării


afacerilor, Ministerul Finanţelor a primit un suport bilateral din Lituania la începutul
anului 2007 şi, ulterior, a dezvoltat un Plan de Acţiuni pentru implementarea Codului
de Conduită în domeniul impozitării afacerilor în colaborare cu Ministerul Economiei
şi Comerţului şi Ministerul Afacerilor Externe şi Integrării Europene. Prima măsură
din Planul de Acţiuni referitor la dezvoltarea şi implementarea Codului de Conduită
sus-menţionat s-a axat pe analiza comparativă a măsurilor fiscale, inclusiv înlesnirile
fiscale referitoare la impozitele corporative din legislaţia fiscală naţională. În urma unui
suport adiţional din partea Lituaniei, Germaniei şi TAIEX-ului, un raport analitic asupra
acestei chestiuni a fost pregătit şi discutat cu UE în contextul Subcomitetului APC în
2008.

Pe scurt, următoarele măsuri din Codul Fiscal al RM au fost evaluate ca nefiind în con-
formitate cu Codul de Conduită al UE în domeniul impozitării afacerilor:
• Articolul 49, paragraful 13 al Codului Fiscal (înlesnirile fiscale bazate pe export sunt
aplicate numai nerezidenţilor zonelor economice libere);
• Articolul 492, paragraful 1 al Codului Fiscal (mărirea scutirii fiscale legate de investiţii
în măsura în care numai companiile străine de facto pot beneficia datorită pragului înalt
de investiţii implicate).

Cu toate acestea, odată cu introducerea regulilor noi privind impozitarea corporativă din
ianuarie 2008, aceste tipuri de stimulente fiscale au fost, aparent, anulate pentru moment.

Impactul noului sistem de impozitare corporativă în Moldova

După cum a fost menţionat mai înainte, din ianuarie 2008 profiturile corporative reinvestite
sau reţinute în Moldova sunt impozitate la cota 0%, iar profitul distribuit – la cota 15%. În
statele mai vechi din Uniunea Europeană cota medie a impozitului corporativ a fost de
28% în 2008 (scăzând de la media de 38% în 1995). În statele membre mai noi, cota
medie a fost de 18% în 2008 (reducându-se de la media de 32% în 1995).

FMI a menţionat că:


„Decizia Moldovei de a reduce cota IVC până la zero în 2008 poate intensifica
îngrijorările despre concurenţa fiscală, în special, pentru că acest fapt poate încuraja
alte ţări din Europa de Est să micşoreze impozitele corporative (deja joase) pentru a
atrage investiţii străine directe şi profituri mobile, pentru a îmbunătăţi situaţia politică
internă sau a asigura un semnal de apariţie a politicilor prietenoase afacerilor.„112

112 Documentul de lucru al FMI: „Zero Corporate Income Tax in Moldova: Tax competition and its implication
for Eastern Europe” (Cota zero a impozitului pe venitul corporativ în Moldova: Concurenţa fiscală şi
implicaţiile acesteia pentru Moldova), august 2008.

89
Analiza FMI a schimbării în privinţa impozitului pe venitul corporativ din Moldova denotă
faptul că cota zero aplicată la IVC poate încuraja alte ţări din regiune să reducă IVC şi
mai mult. Aceste ţări pot reduce IVC ca răspuns la reducerea operată în Moldova pentru
a rămâne atractive pentru investiţiile străine directe, pentru a preveni scoaterea profi-
turilor şi pentru a oferi un semnal oamenilor de afaceri şi alegătorilor despre politicile
favorabile mediului de afaceri promovate de guvern. Totodată IVC zero în Moldova nu
pare să ducă la redirecţionarea fluxului de ISD în regiune. Mai mult decât atât, FMI are
dubii că aceste schimbări vor atrage ISD, deoarece:
1. Moldova trebuie să îmbunătăţească mediul său de afaceri, care, în pofida recentelor
reforme, a rămas în urma celor din majoritatea ţărilor vecine, în special, referitor la
reformele structurale îndreptate spre îmbunătăţirea calităţii climatului de afaceri, redu-
cerea corupţiei şi îmbunătăţirea calităţii serviciilor publice;
2. ISD n-au cum să fie afectate, deoarece rata efectivă anterioară a impozitului pentru
majoritatea companiilor străine din Moldova ce se foloseau de înlesnirile generoase la
impozite era deja aproape de zero113.
3. IVC, util la limită, nu va juca rolul de panacee.

De asemenea, este necesar de menţionat că cota zero pentru profitul reinvestit va fi abolită
în 2012. Astăzi este dificil de a prezice ce măsuri de flanc, dacă, în genere, vor exista astfel
de măsuri, pot însoţi lichidarea acestor iniţiative din 2008. Orice reintroducere a scutirilor
specifice sau înlesnirilor poate da naştere unor noi probleme în ceea ce ţine de asistenţa de
stat a UE şi/sau Codului de Conduită al UE referitor la concurenţa fiscală inechitabilă.

Reforma progresivă a administraţiei fiscale

După cum a fost menţionat mai sus, îngrijorarea constantă cu privire la operaţionalitatea
sistemului TVA din Moldova este reflectată în Raportul recent „Rezultatele controlului
asupra corectitudinii şi legalităţii adoptării deciziilor de restituire a taxei pe valoarea
adăugată de către Serviciul Fiscal de Stat în anul 2008„ 114. Acest raport a fost pregătit
de către Curtea de Conturi şi prezentat Ministerului Finanţelor şi Inspectoratului Fiscal
de Stat şi Guvernului. Din acest raport apar următoarele puncte cheie:
• Evaziunea fiscală comisă de firme-fantomă este o problemă serioasă pentru sistemul
bugetar şi, cel puţin, 2 miliarde lei venituri din impozitul pe venit au fost pierdute;
• Activitatea autorităţilor de stat de depistare, investigare şi combatere a schemelor sofisti-
cate de evaziune fiscală practicate de firme este ineficientă;

113 Întreprinderile care efectuează investiţii în capitalul statutar sau în investiţii capitale în mărime ce
depăşeşte o sumă echivalentă cu 250000 dolari SUA aveau dreptul la reduceri de 50% ale impozitului pe
venit, efectiv pentru o perioadă de cinci ani consecutivi. Scutirea deplină de impozitul pe venitul corporativ
a fost oferită companiilor cu investiţii de mai mult de 2 milioane, 5 milioane, 10 milioane, 20 milioane sau
50 milioane dolari SUA. Perioada de scutire depindea de sumă şi putea fi de până la 7 ani, în cazul în
care erau respectate anumite condiţii.
114 Monitorul Oficial nr. 112-114/16 din 17 iulie 2009.

90
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

• Unul din factorii ce contribuie la aceasta a fost emiterea de către autorităţile fisca-
le a documentelor fiscale fără a efectua un audit corespunzător în privinţa volumului
procurărilor şi livrărilor vizibile;
• Există o întârziere de 6 luni în actualizarea bazei de date a IFS, fapt ce prezintă un risc
pentru buget în efortul de a depista rapid activităţile de evaziune a companiilor-fantomă;
• Când să decide asupra restituirii TVA, autorităţile exclud suma restituirii TVA pe
mărfurile şi serviciile procurate de la firmele-fantomă în baza deciziei Consiliului Coor-
donator al Inspectoratului Fiscal Principal de Stat. Codul Fiscal nu prevede proceduri
pentru astfel de situaţii. Totuşi, în cazul agenţilor economici, această sumă nu este
dedusă, constituind subiectul de restituire a TVA mai târziu;
• Există dovezi ale ineficacităţii controalelor interne în cadrul organelor fiscale teritoriale;
• Lipseşte abordarea sistematică în vederea combaterii evaziunii fiscale la nivel
naţional;
• Sistemul de control intern în cadrul Inspectoratului Fiscal Principal de Stat este ineficient;
• Anexele contribuabililor la declaraţiile TVA lipsesc sistematic;
• Există o incapacitate permanentă a unor organe fiscale de a întreprinde măsuri rele-
vante în momentul depistării activităţilor contestabile ale anumitor contribuabili;
• Este şi un grad mare de eşec în a colecta şi, ulterior, a transmite materialele necesa-
re către organele de drept pentru investigaţii adăugătoare şi prezentare instanţei de
judecată;
• Anumite acte regulatorii şi legislative sunt extrem de inadecvate;
• Direcţia pentru combaterea infracţiunilor fiscale a IFS nu are suficientă capacitate
instituţională, prin urmare, numărul de colaboratori trebuie majorat, nivelul profesional –
sporit, astfel încât să fie în stare să folosească experienţa internaţională în combaterea
evaziunii fiscale;
• Comisia pentru restituirea TVA trebuie să fie optimizată.

Totodată, IFS a progresat considerabil în implementarea Strategiei de Dezvoltare a


Serviciului Fiscal pentru anii 2006-2009, în special, la capitolul creării unei structuri
organizaţionale funcţionale, îmbunătăţând capacitatea TI şi stabilind Unitatea Contri-
buabililor Mari. În acelaşi timp mai sunt multe probleme ce urmează a fi soluţionate de
către administraţia fiscală din Moldova.

Provocările fiscale din Moldova în contextul crizei globale actuale

În mai 2009 Banca Mondială, Organizaţia Naţiunilor Unite, Uniunea Europeană şi alţi
donatori ai Moldovei au publicat un Raport intitulat „Moldova – notiţe de politici pentru
Guvern„115, având scopul de a oferi propuneri noului Guvern în privinţa acţiunilor poli-

115 „Moldova – notiţe de Politică pentru Guvern”, mai 2009.

91
tice necesare pentru a face faţă provocărilor economice şi sociale diferite cu care se
confruntă Moldova în contextul crizei economice curente.

Raportul menţionează că:


Criza economică globală a înnourat considerabil perspectivele imediate ale Moldovei.
Partenerii economici ai Moldovei trec printr-un declin economic substanţial şi există
indicii că creşterea recentă în domeniul investiţiilor a deraiat. Exporturile şi fluxul
remitenţelor au fost dur afectate de recesiunea regională, cu impact direct asupra eco-
nomiei interne. Sărăcia, care s-a redus brusc începând cu 1999, are tendinţe de a
creşte odată cu scăderea remitenţelor şi încetinirea creşterii economice. Criza globală,
de asemenea, complică şi politica fiscală a reţelei de asigurare socială. Toţi aceşti
factori subliniază necesitatea pentru o politică macroeconomică consistentă şi abordări
strategice în elaborarea priorităţilor în dezvoltare pe termen scurt şi mediu.

Printre recomandările raportului sunt următoarele:


• Măsuri pe termen scurt de ajustare care se vor solda cu economii fiscale de până la
6,8% din PIB;
• Reduceri în cheltuielile capitale odată cu păstrarea reabilitării şi menţinerii drumurilor;
• Eliminarea programelor de compensaţii nominative concepută mediocru;
• Reducerea fondului de salarizare din sectorul public;
• Eliminarea ajustărilor inflaţiei excesive; şi
• Majorarea accizelor (în special la ţigări, băuturile alcoolice tari şi automobile de lux
până la nivelul de 0,2% din PIB)116.

Ţinând cont de situaţia prezentată în această publicaţie, concluzia generală enunţată


aici este că, deşi Moldova are un sistem fiscal rezonabil de coerent, bazele impozitării
directe şi indirecte sunt compatibile cu normele UE, iar ţara continuă să întreprindă efor-
turi concertate pentru modernizarea administraţiei sale fiscale, promovarea reformelor şi
soluţionarea unor chestiuni cheie vis-à-vis de angajamentele actuale faţă de UE au fost
afectate de voinţa politică limitată şi lipsa de responsabilitate pentru aceste angajamente
din partea Ministerului Finanţelor. În această privinţă este recunoscut faptul că în politica
fiscală moldovenească existau şi continuă să existe priorităţi de o mai mare importanţă.
Totodată, o agendă consolidată vizând aspectele fiscale în raport cu UE este importantă
pentru economia, investitorii şi climatul de afaceri din Moldova. În timp ce dezvolta-
rea administrării fiscale până la standardele moderne va necesita ceva timp şi eforturi
adiţionale (inclusiv susţinere internaţională), anumite aspecte, în special restituirea TVA,
pot fi soluţionate destul de repede. Şi, desigur, unele chestiuni fiscale ale UE sunt pentru
o etapă mai îndepărtată în procesul de integrare în UE (vezi Capitolul 5).

116 Ibid, p.16.

92
PARTEA 2:
PROVOCĂRILE ARMONIZĂRII
CE URMEAZĂ A FI
CONFRUNTATE
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

4. LEGISLAŢIA ŞI POLITICA UE
CU PRIVIRE LA IMPOZITARE

Privire generală asupra legislaţiei şi politicii UE


cu privire la impozitare
Fiind una din funcţiile tradiţionale şi principale ale guvernelor naţionale, impozitarea
este văzută în Uniunea Europeană ca un aspect ce ţine de suveranitatea statelor mem-
bre. În consecinţă, UE dispune de anumite atribuţii de elaborare a legilor şi armoni-
zare a sistemului impozitării indirecte, pe de altă parte, în ceea ce priveşte domeniul
impozitării directe, dreptul de a organiza sistemul fiscal, selecta ratele, aplica scutirile
etc. se atribuie, în general, suveranităţii naţionale exclusive şi legilor statelor membre.
De asemenea, legea UE cere acordul unanim al statelor membre pentru adoptarea
legislaţiei în domeniul impozitării.
În anii recenţi, exista o tendinţă de promovare a unei armonizări sporite în ambele do-
menii şi de găsire a noi căi de realizare a efectelor aproximării117. Mai mult decât atât,
sensibilitatea politică a impozitării din Acquis-ul comunitar este clară din faptul că unele
state membre ale UE speră că sistemele de impozitare directă şi indirectă vor fi armo-
nizate ulterior de către Uniunea Europeană, în timp ce altele doresc să se asigure că
impozitarea directă, în particular, este pe deplin susţinută ca un aspect al legii naţionale
şi politicii economice.
Prevederile celor mai importante tratate ale CE sunt următoarele:

Articolul 14
1. Comunitatea va adopta măsuri cu scopul de a crea în mod progresiv piaţa internă pe o
perioadă de timp care va expira la 31 decembrie 1992, în conformitate cu prevederile
acestui Articol şi ale Articolelor 15, 26, 47(2), 49, 80, 93 şi 95, şi fără a aduce prejudicii
altor prevederi ale acestui Tratat.118
117 Vezi, în particular: Comunicarea dintre Comisie şi Consiliu, Parlamentul European şi Comitetul Economic
şi Social – „Politica fiscală în Uniunea Europeană – priorităţile pentru anii ce urmează”, COM (2001) 260
Final, OJ C 284 din 10 octombrie 2001.
118 Tratatul de la Lisabona modifică acest paragraf, atribuindu-i următorul conţinut: „Uniunea va adopta măsuri
cu scopul de a stabili sau asigura funcţionarea pieţei interne în conformitate cu prevederile relevante ale
tratatelor”.

97
2. Piaţa internă va cuprinde un domeniu fără frontiere interne unde circulaţia liberă a
mărfurilor, persoanelor, serviciilor şi a capitalului este asigurată în conformitate cu pre-
vederile acestui Tratat.
3. Consiliul, ce activează pe baza unei majorităţi calificate la propunerea Comisiei, va de-
termina directivele şi condiţiile necesare pentru a balansa progresul în toate sectoarele
implicate.

CAPITOLUL 2. DISPOZIŢII fiscale

Articolul 90119
Nici un stat membru nu va impune direct sau indirect nici un fel de impozitare internă
asupra produselor altor state membre suplimentar la cele impuse direct sau indirect
asupra produselor interne similare.
Mai mult decât atât, nici un stat membru nu va impune nici o impozitare internă asupra
produselor altor state membre care ar permite protecţia indirectă a altor produse.

Articolul 91120
Acolo unde produsele sunt exportate pe teritoriul oricărui stat membru, orişice restituire a
impozitării interne nu va depăşi impozitele interne impuse acestora direct sau indirect.

Articolul 92121
În cazul taxelor altor decât impozitele pe cifra de afacere, accizele şi alte forme de
impozitare indirectă, micşorări şi restituiri în ceea ce priveşte exporturile spre alte state
membre ar putea să nu fie oferite, iar taxele de compensare la importurile din state-
le membre nu vor fi impuse, numai dacă măsurile planificate au fost aprobate ante-
rior pentru o perioadă limitată de timp de către Consiliu, ce activează pe baza unei
majorităţi calificate la propunerea Comisiei.

Articolul 93122
Consiliul, activând în mod unanim la propunerea Comisiei şi după consultare cu Parla-
mentul European şi Comitetul Economic şi Social, va adopta prevederile pentru armo-
nizarea legislaţiei cu privire la impozitele pe cifra de afacere, accize şi alte forme de im-
pozitare indirectă în măsura în care o astfel de armonizare este necesară ca să asigure
crearea şi funcţionarea pieţei interne în perioada de timp stipulată în Articolul 14.

119 Acum Articolul 110 al Versiunii Consolidate a Tratatului cu privire la Funcţionarea Uniunii Europene (Tra-
tatul de la Lisabona), OJ C 115 din 9 mai 2008.
120 Acum Articolul 111, Tratatul de la Lisabona.
121 Acum Articolul 112, Tratatul de la Lisabona.
122 Acum Articolul 113, Tratatul de la Lisabona. În versiunea recentă s-a făcut o schimbare referitor la proce-
dura specială care se aplică (unanimitatea este necesară), dar scopul armonizării este schimbat: „pentru
a asigura crearea şi funcţionarea pieţei interne şi pentru a evita deformarea competitivităţii”.

98
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

CAPITOLUL 3. APROPIEREA LEGISLAŢIILOR

Articolul 94123
Consiliul, activând în mod unanim la propunerea Comisiei şi după consultare cu Par-
lamentul European şi Comitetul Economic şi Social, va emite directive pentru armo-
nizarea acelor legi, reglementări sau prevederi administrative ale statelor membre ce
afectează direct crearea sau funcţionarea unei pieţe comune.

Articolul 95124
1. Prin derogare de la Articolul 94 şi salvare, dacă nu este prevăzut altfel în acest Tratat,
următoarele prevederi se vor aplica pentru realizarea obiectivelor stabilite în Articolul
14. Consiliul, activând în conformitate cu procedura descrisă în Articolul 251 şi după
consultarea cu Comitetul Economic şi Social, va adopta măsurile pentru armonizarea
prevederilor stipulate de lege, reglementarea sau acţiunea administrativă în statele
membre care au drept obiectiv crearea şi funcţionarea pieţei interne.
2. Paragraful 1 nu se va aplica la prevederile fiscale, la cele ce se referă la circulaţia liberă
a persoanelor nici la cele ce se referă la drepturile şi interesele persoanelor angajate …

Articolul 96125
Acolo unde Comisia descoperă că există o diferenţă între prevederile stipulate prin
lege, reglementarea sau acţiunea administrativă în statele membre distorsionează
condiţiile de competitivitate pe piaţa comună, iar distorsiunea ce a rezultat trebuie să
fie eliminată, aceasta se va consulta cu statele membre implicate.
Dacă o astfel de consultanţă nu rezultă într-un acord de eliminare a distorsiunii în
cauză, Consiliul, la propunerea Comisiei, activând în baza majorităţii calificate, va emi-
te directivele necesare. Comisia şi Consiliul ar putea să ia oricare alte măsuri potrivite
stipulate în acest Tratat.

PARTEA A ŞASEA – DISPOZIŢII generale şi finale

Articolul 293126
Statele membre, în măsura în care este necesar, vor începe negocieri comune pentru a
securiza beneficiul naţiunilor lor... abolirea impozitării duble în Comunitate...

Există câteva legi ale UE referitoare la impozitarea directă, iar impozitarea directă nu
este stipulată în mod expres în Tratatul de instituire a CE (spre deosebire de impozi-
tarea indirectă). Aceasta este din cauza că impozitarea directă nu a fost văzută iniţial
ca un domeniu necesar sau important pentru armonizarea legislaţiei în negocierea

123 Acum Articolul 115, Tratatul de la Lisabona.


124 Acum Articolul 114, Tratatul de la Lisabona.
125 Acum Articolul 116, Tratatul de la Lisabona.
126 Acest Articol a fost abrogat de către Tratatul de la Lisabona.

99
tratatelor de bază127. Mai mult decât atât, statele membre au fost şi rămân foarte re-
zistente la abandonarea sau împărţirea suveranităţii în domeniul impozitelor directe,
deoarece politicile fiscale directe sunt, în general, instrumente utile pentru urmărirea
obiectivelor economice şi sociale naţionale.

Domeniul de armonizare a legislaţiei referitor la impozitarea directă se regăseşte în


Articolele 94 şi 96. Primul solicită unanimitate, iar această cerinţă, care a fost stabilită
în cadrul proiectului constituţiei UE, este acum susţinută în Tratatul de la Lisabona.
Prevederea Articolului 96 cere un consens mai mic pentru armonizarea legislaţiei
(votul majorităţii calificate), însă are două condiţii specifice: (1) diferenţele fiscale
distorsionează condiţiile concurenţei pe piaţa comună şi (2) necesităţile rezultate în
urma distorsiunilor trebuie să fie eliminate. Articolul 94 a fost folosit pentru câteva direc-
tive de impozitare directă (examinate mai târziu în acest Capitol), iar Articolul 96 nu a
fost încă folosit până în prezent.

În ceea ce priveşte impozitarea directă, cea mai importantă lege a fost elaborată cu aju-
torul unor decizii semnificative în jurisprudenţa Curţii Europene de Justiţie ce se referă
la interpretarea celor „patru libertăţi” ale Tratatului CE. În sfârşit, Articolul 293 (acum
abrogat de către Tratatul de la Lisabona) nu are nici un efect legal, dar mai degrabă un
statut de declaraţie politică128.

În ultimii ani, au apărut noi iniţiative importante ale UE pentru soluţionarea efectelor
dăunătoare percepute ale sistemelor fiscale directe nearmonizate cu privire la piaţa
comună şi concurenţa cinstită şi acestea oferă o agendă pentru continuarea disputelor
în domeniul impozitării directe.

În domeniul impozitării indirecte există o acţiune mai definită şi un mandat legal mai
specific pentru armonizarea legislaţiei ce ţine de impozitele pe cifra de afaceri, accize
şi alte forme de impozitare indirectă în măsura în care o astfel de armonizare este
necesară pentru a asigura crearea şi funcţionarea pieţei interne. Deci, UE a stabilit:
• Limitele minime şi maxime cu privire la cotele TVA care pot fi impuse şi scutiri specifice;
• Reguli comune pentru accizele la petrol, alcool şi tutun;
• Reguli comune pentru produsele energetice în interesele eficienţei energetice.

După cum se va explica mai jos în acest Capitol, armonizarea impozitării indirecte rămâne
foarte flexibilă şi, în general, nu a creat încă o uniformitate în aceste domenii de impozitare.

Dezvoltarea generală a aproximării legislaţiei în domeniul fiscal poate fi totalizată în


următorul extras de pe pagina web a Comisiei Europene:

127 Raportul Tinbergen din 1953, care stabileşte bazele conceptuale pentru crearea Comunităţii Europene,
nu a considerat armonizarea directă ca fiind necesară pentru dezvoltarea unei pieţe unice.
128 Cazul C-336/96: Gilly [1998] ECR I-2823, paragraful 17.

100
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

„Armonizarea impozitării – un simbol al suveranităţii naţionale, continuă să fie dificilă,


deoarece este o problemă complexă şi este nevoie de unanimitate la adoptarea de-
ciziilor. Dat fiind faptul că Tratatul nu conţine dispoziţii specifice cu privire la armo-
nizarea impozitării directe, coordonarea fiscală s-a dovedit a fi, în special, dificilă în
practică. Evident, impozitarea directă trebuie să se conformeze cu cele patru libertăţi
stipulate în Tratat (circulaţia liberă a mărfurilor, persoanelor, serviciilor şi capitalului)
şi dreptul la fondarea persoanelor juridice şi a companiilor. Progresul limitat care a
fost înregistrat în acest domeniu s-a consumat prin rezolvarea unor situaţii particu-
lare cum sunt dubla impunere sau activităţile economice transfrontaliere... Impozi-
tarea indirectă, pe de altă parte, necesită un nivel înalt de armonizare, deoarece
aceasta are un impact asupra mişcării libere a mărfurilor şi asupra prestării libere a
serviciilor. Din anul 1992, s-a înregistrat un progres în ceea ce priveşte armonizarea
impozitării indirecte, cu introducerea sistemului nou de accize şi a sistemului intraco-
munitar a taxei pe valoare adăugată ce implică abolirea frontierelor fiscale şi vamale
şi inspecţiile vamale la frontierele statelor membre”.

În baza acestor date de fond, prezentul Capitol explică, în primul rând, evoluţia legii
şi politicii UE şi a problemelor continue în domeniul impozitării directe. Aceasta este
urmată de o examinare a structurii şi funcţionării legislaţiei şi politicii UE referitoare la
impozitarea indirectă (adică TVA şi sistemul de accize). În continuare sunt luate în con-
siderare aspectele politicii de cooperare administrativă între autorităţile fiscale ale sta-
telor membre. În sfârşit, acest Capitol explică semnificaţia problemelor fiscale în relaţia
UE cu statele nemembre şi, în particular, pentru stabilirea unei asocieri avansate şi a
acordurilor de comerţ liber.

Legislaţia UE vizând impozitarea directă


Principalele subiecte ale impozitării directe sunt impozitul pe venitul corporativ, impo-
zitele pe dividende şi acţiuni din profitul entităţilor juridice, impozitele pe redevenţe,
impozitul pe venitul forţei de muncă, autoangajare, venitul pe capital etc., impozite
pe proprietăţi, impozite pe moştenire, impozite pe cadouri şi altele. Puterile reduse
ale UE în domeniul impozitării fiscale sunt limitate nu numai de regulile detaliate cu
privire la armonizare şi apropierea legislaţiei stabilite în Tratatul CE, acestea sunt mai
fundamental limitate de Articolul 5 al Tratatului care stabileşte principalul „principiu al
subsidiarităţii” care stă la baza Tratatului. Această situaţie este definită în mod precis
în următorii termeni:
„În domeniile care nu cad sub incidenţa competenţei sale exclusive, Comunitatea tre-
buie să ia măsuri în conformitate cu principiul subsidiarităţii, numai dacă şi atunci când
obiectivele acţiunii propuse nu pot fi realizate în mod suficient de către statele membre
şi prin urmare, datorită anvergurii sau efectelor acţiunii propuse, pot fi mai bine realiza-
te de către Comunitate.”

101
Cu alte cuvinte, doar dacă UE primeşte competenţe exclusive, aceasta ar putea
dezvolta competenţe numai când este clar că UE poate să îndeplinească acest lucru
mai bine decât statele membre. În pofida acestui fapt şi date fiind efectele evidente
ce se intersectează cu alte probleme de politică pe piaţa internă a UE şi principiile de
circulaţie liberă ale tratatului, precedentul juridic produs de către Curtea Europeană de
Justiţie (CEJ) a fost forţa din spatele unui progres iniţial în domeniul impozitării directe.

Precedentul juridic al Curţii Europene de Justiţie


CEJ se implică în litigiile statului membru unde instanţele naţionale de judecată referă
problemele legate de legislaţia UE pentru diferite tipuri de decizii ale CEJ sau contribuţii
legale. Aceasta îi permite CEJ să interpreteze Tratatul CE în contextul cazului trimis (şi
mai general în unele cazuri) şi să evalueze dacă Tratatul sau legislaţia UE a fost sau
poate fi încălcată într-un caz specific. Deciziile CEJ sunt obligatorii numai pentru cazul
prezentat, iar o măsură într-un stat membru ce contravine legislaţiei UE trebuie să fie
exclusă. În acelaşi timp, dezvoltarea deciziilor de către CEJ în multe cazuri formează o
culegere de legi de constrângere pe parcursul timpului.

Principiile de bază aplicate de către CEJ sunt:


• Cetăţeanul se poate referi în mod direct la legislaţia UE care trebuie să fie implementată
complet şi fără rezerve;
• Legislaţia UE este superioară legislaţiei naţionale;
• Legislaţia naţională a statelor membre este legată de principiile pieţei comune şi celor
patru libertăţi fundamentale de circulaţie stabilite în Tratatul CE129;
• O restricţie a drepturilor de bază ale cetăţenilor UE care nu trebuie fie tolerată de ser-
viciul public cuprinde direct restricţia actuală sau potenţială;
• În ceea ce priveşte legislaţia naţională a statelor membre, autoritatea legislaţiei UE
trebuie să fie garantată.

Referitor la impozitarea directă, decizia judiciară a CEJ nu se poate referi la multe Di-
rective ale UE, deoarece numărul lor este foarte limitat şi, până în anii 1990, nu existau
Directive ale UE vizând impozitarea directă. În consecinţă, instanţa de judecată a de-
monstrat o tendinţă construită pe principiile generale ale legislaţiei UE, axate pe un con-
cept al pieţei comune şi libertăţile garantate de către Tratat fiecărui cetăţean, fiecărei
persoane juridice, întreprindere etc.

Deoarece interpretarea CEJ se bazează pe ideea unei pieţe comune şi a celor patru
libertăţi, instanţa de judecată a avut de a face cu cazuri unde discriminarea persoanelor
sau întreprinderilor este sau ar putea fi implicată. În al doilea rând, unele cazuri au im-
129 Circulaţia liberă a muncitorilor (Articolele 39 et. seq. din Tratatul CE), libertatea de fondare (Articolele 43 et.
seq. din Tratatul CE), libertatea de a presta servicii (Articolele 49 et. seq. din Tratatul CE) şi circulaţia liberă
a capitalului (Articolele 56 et. seq. din Tratatul CE).

102
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

plicat mai mult de un stat membru. Astfel, instanţa de judecată a luat o poziţie esenţială
în care Tratatul interzice unele tratamente discriminatoare într-o situaţie unde persoa-
nele, întreprinderile sau capitalul sunt diferite, deoarece acestea sunt dintr-un alt stat
membru. Pentru a ilustra importanţa rolului instanţei de judecată, următoarele exemple
indică efectele pe care unele cazuri principale le-au avut la dezvoltarea problemelor
legate de impozitarea directă şi a sistemelor din UE.

În interesele principiului circulaţiei libere a muncitorilor – instanţa de judecată a


cerut un tratament egal al impozitului pe venitul cetăţenilor (persoanelor fizice) dintr-un
alt stat membru şi a cerut statelor membre să extindă privilegiile impozitului pe venit
asupra cetăţenilor din alte state membre.

Cazul Schumaker130
Fapte: Un cetăţean belgian căsătorit care lucra în Germania nu a beneficiat de
spectrul deplin al deducerilor fiscale (deducerea personală şi pentru familie) disponi-
bile pentru un cetăţean german. Această situaţie l-a lipsit de dreptul de a se bucura
de aceleaşi privilegii fiscale ca şi un cetăţean german (impozitarea în conformitate cu
grila cea mai joasă de impozitare şi declaraţia anuală fiscală).

Decizia: Articolul 39, paragraful 2 al Tratatului CE nu permite discriminarea tratamen-


tului fiscal în raport cu diferite naţionalităţi ale UE. În timp ce aceasta este primordial
pentru statul rezidentului fiscal (Belgia) de a decide facilităţile fiscale, excepţia este
acolo unde cea mai mare parte a venitului persoanei este generată în statul gazdă
(Germania). Din cauza venitului nesemnificativ în statul de reşedinţă, persoana nu
poate beneficia de reducerea fiscală în nici un stat, şi corespunzător, refuzul de a oferi
reduceri complete fiscale în statul gazdă este discriminator. În aceste circumstanţe,
CEJ a decis că statul gazdă trebuie să ofere deducerile fiscale complete disponibile
pentru cetăţenii săi131.

În interesele principiului libertăţii de fondare – instanţa de judecată a cerut trata-


mentul egal al filialelor companiilor internaţionale fără personalitatea lor proprie într-un
stat membru, în particular, referitor la impozitarea dividendelor primite şi impozitarea
profitului distribuit.

130 Cazul C-279/93: Schumacker, (1995) ECR I-225 din 14 februarie 1995.
131 Doctrina Schumacker elaborată în acest caz este relevantă numai unui domeniu limitat de impozitare – de-
ducerea personală şi pentru familie. Cazurile ulterioare au repetat şi redefinit doctrina pentru a include
nediscriminarea referitoare la costurile de obţinere a consultanţei fiscale, contribuţiilor în fondul de pensii,
menţinerea plăţilor, pensiile neimpozabile şi pierderi. Cea din urmă jurisprudenţă a clarificat, de aseme-
nea, că doctrina Schumacker nu s-a extins asupra ratelor fiscale aplicate sau la deducerile din cheltuielile
de afaceri. Pentru aceasta vezi Cazurile: C-391/97: Gschwind (1999) ECR I-5451 din 14 septembrie 1999;
C-87/99: Zurstrassen (2000) ECR I-3337 din 16 mai 2000; C-385/00: De Groot (2002) ECR I-11819 din
12 decembrie 2002; C-234/01: Gerritse (2003) ECR I-5933 din 12 iunie 2003; C-169/03: Wallentin (2004)
ECR I-6443 din 1 iulie 2004; C-376/03: “D” (2005) ECR I-5821 din 5 iulie 2005; C-346/04: Conijn (2006)
din 6 iulie 2006; şi C-182/06: Lakebrink (2007) ECR I-6705 din 18 iulie 2007.

103
Cazul fiscal Avoir132
Fapte: Persoanele fizice şi juridice pot deduce impozitele achitate pentru dividende
distribuite în Franţa din obligaţiile lor fiscale. Filialele companiilor străine fără statut
juridic în Franţa nu pot face aceasta şi au invocat discriminarea.

Decizia: Principiul libertăţii de fondare interzice orişice diferenţiere dintre subiecţii


fiscali în conformitate cu amplasarea companiei lor fondatoare. Deoarece sistemul
fiscal francez a impozitat atât companiile franceze, cât şi filialele străine în Franţa,
tratamentul filialei străine în acest caz a fost discriminator; dacă este permis în conti-
nuare, va lipsi conceptul libertăţii de fondare de toate înţelesurile sale.

Cazul Băncii Regale din Scoţia133


Fapte: O bancă scoţiană avea o filiala, fără statut de persoană juridică, în Grecia. O
persoană juridică din Grecia achită un impozit pe profit de 35%, acestei filiale i s-a
cerut să achite 40% din profitul său.

Decizia: Articolul 43 al Tratatului CE poate fi aplicat în mod direct de către instanţa


naţională de judecată şi nu există justificare de diferenţiere dintre persoanele juri-
dice, filialele şi agenţii.

În interesele libertăţii de prestare a serviciilor – instanţa de judecată a cerut un tra-


tament egal pentru prestatorii de servicii din diferite state membre.

Cazul Jessicăi Safir 134


Fapte: Un contribuabil a procurat o poliţă de asigurare pe viaţă de la o companie din
afara Suediei, iar prima achitată corporaţiei străine de către acest cetăţean suedez a
fost impozitată în Suedia, care a plasat povara de îndeplinire a formularelor ce conţin
informaţii cu privire la amplasare şi identificarea companiei străine de asigurare pe
contribuabilul suedez.

Decizia: Articolul 49 al Tratatului CE nu permite discriminarea prestatorilor de servicii (aici


companiile de asigurare din afara ţării). În acest caz, legislaţia fiscală suedeză conţine
un număr de elemente pasibile pentru deconsilierea persoanelor fizice de la procurarea
asigurărilor pe viaţă de la companiile care nu sunt stabilite în Suedia şi pasibile pentru
deconsilierea companiilor de asigurare de la oferirea serviciilor sale pe piaţa suedeză.

Cazul Bent Veestergaard135


Fapte: Acest caz a implicat refuzul Ministerului Fiscal din Danemarca să permită de-
ducerea cheltuielilor suportate de către Dl Vestergaard la participarea în cursurile de

132 Cazul 270/83: Comisia v. Franţa (“Avoir Fiscal”), (1986) ECR 273 din 28 ianuarie 1986.
133 Cazul C- 311-97: Banca Regală din Scoţia (1999) ECR I-2651 din 29 aprilie 1999.
134 Cazul C-118/96: Jessica Safir v Skattemyndigheten i Dalarnas Län, [1998] ECR 1897 din 28 aprilie 1998.
135 Cazul C-55/98: Bent Veestergaard (1999) ECR 7643 din 28 octombrie 1999.

104
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

perfecţionare organizate peste hotare (în Creta) ca costuri operaţionale din venitul
impozabil al companiei care este pe deplin deţinută de către el în Danemarca.

Decizia: Articolul 59 al Tratatului se aplică nu numai în cazul unde persoana prestează


un serviciu, iar beneficiarul este stabilit într-un alt stat membru, dar şi atunci când
acest pretator oferă aceste servicii într-un stat membru altul decât cel în care este
fondată persoana juridică. Suplimentar, dreptul de exercitare a libertăţii de prestare
a serviciilor include libertatea beneficiarilor de servicii de a merge într-un alt stat
membru pentru a primi serviciul acolo fără a fi împiedicaţi de restricţii. Prin urmare,
regulile statului membru, care, ca şi acestea în cazul dat, fac şi mai dificilă dedu-
cerea costurilor referitoare la participarea la cursuri de perfecţionare profesională
organizate peste hotare decât deducerea costurilor ce se referă la astfel de cursuri
organizate în acel stat membru, implică un tratament diferit, ce se bazează pe lo-
cul unde este prestat serviciul, ceea ce este interzis prin Articolul 59 al Tratatului.
Corespunzător, aceasta a fost discriminarea nejustificată a prestatorilor de servicii
prin încălcarea Tratatului CE.

În interesul circulaţiei libere a capitalului – instanţa de judecată a solicitat nediscri-


minarea referitor la achitarea impozitelor cu privire la creditele nedocumentate ce sunt
primite din afara jurisdicţiei unui stat membru.

Cazul Sandoz136
Fapte: În Austria a fost impusă o taxă de stat pe împrumuturile primite de peste
hotare de către o persoană care ia cu împrumut şi nu s-a impus nici o taxă atunci
când împrumuturile erau contractate în Austria.

Decizia: CEJ a decis că aceasta a fost o discriminare nejustificată contrar principiului


liberei circulaţii a capitalului.

Trebuie de notat, suplimentar, că regulile naţionale discriminatoare sunt permise în ca-


drul Tratatului CE pe baza politicilor publice, securităţii publice şi sănătăţii publice şi,
urmând Cazul Cassis de Dijon137, pe baza motivelor generale de interes public. Ceea ce
ţine de impozitarea directă, este clar din jurisprudenţa CEJ, că aceste motive ar putea fi
aplicate foarte rar pentru a justifica discriminarea fiscală, deşi în practica judiciară ace-
stea sunt deficienţele prezentate în mod normal de către guvernele statelor membre. Cu
toate acestea, CEJ a acceptat justificările pentru a menţine „coeziunea sistemului fiscal”
al statului membru (în special, pentru a evita dubla impunere)138, pentru a respecta prin-
136 Cazul C-439/97: Sandoz (1999) ECR I-7041 din 14 octombrie 1999.
137 Cazul 120/78: Rewe-Zentral (“Cassis de Dijon”) (1979) ECR 649 din 20 februarie 1979.
138 Acest principiu a fost stabilit în Cazurile C-204/90: Bachmann (1992) ECR I-249 şi C-300/90: Comisia
v. Belgia (1992) ECR I-305 – ambele din 28 ianuarie1992. Folosirea acestei justificări a fost respinsă în
Cazurile C-136/90: Danner (2002) ECR I-8147 din 3 octombrie 2002 şi C-80/94: Wielockx (1995) ECR
I-2493 din 11 august 1995.

105
cipiul teritorial unde nici profiturile, nici pierderile nu se i-au în consideraţie139, pentru a
evita abuzul140 şi, în cazuri limitate, pentru a asigura eficienţa administrării fiscale sau a
neutraliza o discriminare a unui alt stat membru141. Pe de altă parte, CEJ a refuzat ferm
să accepte argumentele axate pe nearmonizarea ratelor impozitelor directe naţionale în
cadrul UE, dificultăţile în procesul de obţinere a informaţiilor din alte state membre sau
să evite pierderile de venituri fiscale ca justificări pentru discriminarea fiscală.

Acordurile cu privire la dubla impunere, Tratatul UE şi deciziile CEJ


După cum demonstrează cazurile descrise mai sus, CEJ a avut de soluţionat în mod
frecvent probleme legate de discriminarea cetăţenilor, companiilor, prestatorilor de ser-
vicii sau instituţiilor financiare dintr-un stat membru în altul. În aceste cazuri, statele
membre au încheiat deseori acorduri bilaterale sau acorduri cu privire la dubla impu-
nere care aveau scopul să prevină astfel de probleme. În contextul sistemului juridic în
curs de dezvoltare al UE, este clar că aceste acorduri, cel puţin, nu previn problemele
conexe discriminării fiscale.

Trebuie de notat, totuşi, că CEJ respectă acordurile cu privire la dubla impunere care
au fost introduse de către statele membre, în special, dacă acestea urmează modelul
Convenţiei OCED142, după cum fac majoritatea dintre acestea. Aceste acorduri sunt un
instrument acceptat şi folositor pentru a organiza cooperarea internaţională. Pe când
acestea soluţionează multe probleme ce ar putea apărea odată cu un acord bilateral,
acordurile cu privire la dubla impunere nu oferă nici unui guvern dreptul să încalce ca-
reva drept de bază care este oferit de către Tratatul UE tuturor cetăţenilor sau companii-
lor sale. Prin urmare, acordurile dintre statele membre ale UE trebuie să fie dezvoltate
şi operate în conformitate cu Tratatul UE.

Reglementările, directivele şi convenţiile cu privire


la impozitarea directă
Pe când nici o reglementare specifică a UE nu are de a face cu impozitarea directă,
principiul de bază nediscriminatoriu referitor la circulaţia liberă a muncitorilor este ofe-

139 Principiul teritorialităţii se referă la impozitarea numai a venitului care are relaţie cu ţara de impozitare.
Pentru aceasta vezi cazurile: C-250/95: Futura Participations (1997) ECR I-2471 din 15 mai 1997 şi
C-319/02: Manninen (2004) ECR I-7477 din 7 septembrie 2004.
140 Discriminarea pentru a evita abuzul este permisă în cazul unde scopul unei măsuri fiscale este să contracare-
ze comportamentul abuziv sau necinstit şi este elaborat să discrimineze integral acest comportament. Acea-
sta, în particular, este diferenţa dintre evitarea şi evaziunea fiscală. Pentru acesta vezi Cazurile: C-436/00:
X şi Y (2002) ECR I-10829 din 21 noiembrie 2002; C-324/00: Lankhorst-Hohorst (2002) ECR I-11779 din 12
decembrie 2002 şi C-196/04: Cadbury Schweppes (2006) ECR I-7995 din 12 septembrie 2006.
141 Aceste puncte de vedere au fost descrise în cazurile: C-250/95: Futura Participations (1997) ECR I-2471
din 15 mai 1997 şi C-170/05: Denkavit (2006) ECR I-11949 din14 decembrie 2006.
142 Convenţia model OCED privind impozitarea veniturilor şi a capitalului, versiune actualizată la
31 august 2008. Vezi www.OECD.org.

106
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

rit în Articolul 7 al Reglementării Consiliului (EEC)1612/68 care cere tratamentul fiscal


naţional comparabil al muncitorilor în ţările gazde143.

Drept urmare a înlăturării veto-ului german aferent creării efective a principiului circulaţiei
libere a capitalului în UE, trei măsuri ale impozitării directe (care au necesitat acordul
unanim al tuturor statelor membre ale UE) a fost adoptat în 1990 – două Directive144 şi o
Convenţie145. Două Directive ulterioare au fost adoptate în 2003146.

Directiva privind fuziunile147


În contextul completării pieţei interne a UE de la începutul anilor 1990, aspectul pro-
blematic în legătură cu această Directivă a fost că prevederile fiscale au creat obsta-
cole la fuziunea companiilor, la scindări, cesionări de active şi schimburi de acţiuni şi
alte forme de restructurare, în cazul în care companiile implicate erau amplasate în
diferite state membre. În particular, reorganizările corporative, în absenţa prevederilor
fiscale specifice de soluţionare a acestora, în general, sporesc impozitarea câştigurilor
de capital nerealizate. Multe legi naţionale cuprind prevederi care stipulează aceasta
în contextul naţional, dar problemele şi barierele au persistat în situaţii transfrontaliere.
Corespunzător, Directiva a urmărit conceptul că nu trebuie să existe diferenţe dacă
companiile implicate se află atât pe teritoriul unui stat membru, cât şi pe cel al altui stat
membru. Pentru aceasta, Directiva a introdus reguli fiscale care au fost elaborate să fie
neutre din punct de vedere al concurenţei, pentru a permite companiilor să se adapteze
la cerinţele unei pieţe comune, pentru a spori productivitatea şi puterea lor competitivă
la nivel internaţional. Principalele prevederi au fost după cum urmează:
• Diferenţa dintre valoarea de bilanţ a activelor care sunt cesionate şi valoarea lor reală
(rezervele ascunse) la momentul cesionării nu sunt subiect al impozitării câştigurilor de
capital. Impozitarea va fi efectuată când aceste rezerve ascunse vor fi eventual reali-
zate, adică prin vinderea activelor sau a companiei.

143 Regulamentul Consiliului 1612/68/CEE din 15 octombrie 1968 privind libertatea circulaţiei muncitorilor
în cadrul Comunităţii, OJ ediţie specială în limba engleză 1968(II), p.475.
144 Directiva Consiliului 90/434/CEE din 23 iulie 1990 privind sistemul fiscal comun care se aplică fuziunilor,
scindărilor, cesionării de active şi schimburilor de acţiuni între societăţile din diferite state membre şi Di-
rectiva Consiliului 90/435/CEE din 23 iulie1990 privind regimul fiscal comun care se aplică societăţilor-
mamă şi filialelor acestora în diferite state membre, OJ L 225 din 20 august 1990. Aceste Directive s-au
bazat pe propunerile Comisiei Europene din 1969.
145 Convenţia 90/436/CEE privind eliminarea dublei impuneri cu privire la ajustarea profiturilor întreprinderi-
lor asociate, OJ L 225 din 20 august 1990 („Convenţia privind Arbitrarea”).
146 Directiva Consiliului 2003/48/CE din 3 iunie 2003 cu privire la impozitarea veniturilor din economii sub
forma plăţilor de dobânzi şi Directiva Consiliului 2003/49/CE din 3 iunie 2003 privind sistemul de impozi-
tare comun, aplicabil plăţilor de dobânzi şi de redevenţe efectuate între societăţi asociate din diferite state
membre, OJ L 157 din 26 iunie 2003.
147 Directiva Consiliului 90/434/CEE din 23 iulie 1990 privind regimul fiscal comun care se aplică fuziunilor,
scindărilor, cesionării de active şi schimburilor de acţiuni între societăţile din diferite state membre, O J L
225 din 20 august 1990 modificată prin Directiva Consiliului 2005/19/CE din 17 februarie 2005, OJ L 58
din 4 martie 2005.

107
• Statele membre, care găzduiesc compania ce cesionează activele, trebuie să primească
garanţii că aceste active nu vor fi pierdute ca sursă de venituri fiscale ulterioare.
• Un stat membru poate refuza să aplice toate sau o parte din directive în cazul în care
obiectivul principal sau unul din obiectivele de bază ale reorganizării este evaziunea
fiscală sau evitarea impozitelor.

Directiva se limitează la tipurile companiilor specificate în Articolul 3 şi la reorganizările


ce implică mai mult de un stat membru. În rezultat, alte tipuri de companii, companiile
ce nu îndeplinesc condiţiile specifice pentru rezidenţa fiscală, entităţile ce nu sunt pasi-
bile de anumite tipuri de impozite, reorganizările ce implică ţările non-UE, fuziunile pur
domestice şi reorganizările ce implică achitări în numerar ce depăşesc cu 10% valoarea
nominală a hârtiilor de valoare relevante sunt excluse. Clauza antiabuz din Articolul 11
a cerut de la legislaţia naţională să stabilească o definiţie a evaziunii fiscale şi a evitării
fiscale care nu sunt definite în Directivă. În acelaşi timp, Directiva specifică că există
o prezumţie a abuzului unde o tranzacţie nu este efectuată dintr-un motiv comercial.
Astfel de tranzacţii sunt excluse din avantajele Directivei.

Această Directivă a fost semnificativă pentru sporirea flexibilităţii companiilor, deoarece


cesionările activelor nu mai puteau fi împovărate cu impozitarea câştigurilor de capital
nerealizate. Directiva a fost modificată în 2003 pentru a extinde domeniul său de apli-
care asupra societăţilor europene („SE„) şi a include scindări parţiale şi alte tipuri de
reorganizare. Ultimele modificări au extins lista de impozite şi tipuri de companii pentru
a cuprinde aderarea României şi Bulgariei148.

Directiva cu privire la societatea-mamă / filială149


Aici problema a constat în aceea că legislaţia fiscală care guvernează relaţia societatea-
mamă/filială în diferite state membre a fost semnificativ diferită de la un stat membru la
altul. În general, condiţiile fiscale pentru societăţile-mamă şi filialele acestora dintr-un
stat membru au fost mult mai favorabile decât condiţiile pentru societăţile-mamă şi fi-
lialele acestora situate în diferite state membre, generând situaţii de dublă impunere
transfrontalieră. Pentru a anula acest dezavantaj, a fost creat un regim fiscal comun – cel
puţin pentru a permite desfăşurarea operaţiilor de restructurare corporativă şi a conti-
nua fuziunile transfrontaliere pe piaţa comună a UE. În particular, Directiva permite în
unele condiţii eliminarea impozitelor reţinute pe dividendele plătite exterior distribuite de
o filială către societatea-mamă în cadrul UE.

Directiva este aplicată de către fiecare stat membru pentru orice distribuire de profituri
primite de companiile acelui stat de la filialele lor din alte state membre şi pentru fiecare
148 Directiva Consiliului 2006/98/CE din 20 noiembrie 2006 de adaptare a anumitor directive în domeniul
fiscalităţii ca urmare a aderării Bulgariei şi României, OJ L 363 din 20 decembrie 2006.
149 Directiva Consiliului 90/435/CEE din 23 iulie 1990 privind regimul fiscal comun care se aplică
societăţilor-mamă şi filialelor acestora din diferite state membre, OJ L 225 din 20 august 1990, modificată
prin Directiva Consiliului 2003/123/CE din 22 decembrie 2003, OJ L 7 din 13 ianuarie 2004.

108
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

distribuire de profit al companiilor din acel stat către companiile din alte state membre,
fiind înregistrate ca filialele celor din urmă. Prin urmare, la general vorbind:
• Atunci când o societate-mamă primeşte profituri distribuite, altele decât acelea când
filialele sale sunt lichidate, statul membru al societăţii-mamă fie scuteşte dividendele,
fie le impozitează prin deducerea impozitului plătit de către filială.
• Statele membre susţin opţiunea că orice taxe referitoare la deţinere sau orişice pierderi
ce rezultă din distribuirea profiturilor filialei ar putea să nu fie deduse din profiturile im-
pozabile ale societăţii-mamă.
• Profiturile distribuite de către o companie filială societăţii-mamă sunt scutite de reţinerea
impozitelor.

Această Directivă le-a oferit companiilor implicate mai multă flexibilitate în desfăşurarea
activităţilor sale în diferite ţări. Cu toate acestea, ar putea exista o problemă la apli-
carea Directivei în cauză pentru ţările care au mai multe filiale şi mai puţine societăţi-
mamă,deoarece acestea abandonează posibilele reclamaţii cu privire la impozitul pe
venit pentru profitul distribuit. În acest sens, prin intermediul Directivei sus-menţionate
există o încurajare pentru ţări ca să devină active (prin intermediul politicii industriale
etc.) în promovarea amplasării sediilor corporative principale în statul lor.

Directiva a fost modificată în 2003 pentru a extinde domeniul său de activitate în scopul
includerii întreprinderilor permanente sau filialelor companiilor şi recunoaşterii compa-
niei europene (Societe Europeene (SE)) nou create.

Convenţia privind arbitrajul150


Convenţia stipulează arbitrajul obligatoriu atunci când autorităţile fiscale eşuează să re-
zolve o situaţie legată de dubla impunere a unui grup multinaţional timp de doi ani, care
se centrează pe diferite abordări ale autorităţilor fiscale implicate la stabilirea preţului pen-
tru tranzacţii în cadrul grupului. Convenţia a intrat în vigoare la 1 ianuarie 1995. Ideea
principală în acest context (pe baza Convenţiei-model a OCED) a fost facilitarea eliminării
dublei impuneri a profiturilor în legătură cu ajustarea profiturilor întreprinderilor asociate.

Convenţia stipulează că în cazul în care apare dubla impunere, compania afectată


poate înainta cazul său autorităţilor fiscale implicate; dacă aceste autorităţi nu pot
soluţiona problema în mod satisfăcător, ei încearcă să ajungă la un acord comun cu
autorităţile statului membru acolo unde compania asociată este impozitată. Dacă nu se
poate ajunge la un acord, autorităţile prezintă cazul unei comisii de consultanţă (formată
dintr-un preşedinte, doi reprezentanţi din fiecare autoritate fiscală implicată şi un număr
egal de membri independenţi), care sugerează un mod de soluţionare a problemei. Deşi
autorităţile fiscale pot adopta ulterior prin acord reciproc o soluţie diferită de cea propusă

150 Convenţia 90/436/CEE privind eliminarea dublei impuneri cu privire la ajustarea profiturilor întreprinderilor
asociate, OJ L 225 din 20 august 1990.

109
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

de comisia consultativă, acestea sunt obligate să adopte sfatul comisiei în cazul în care
nu pot ajunge la un numitor comun.

Convenţia privind arbitrajul a intrat în vigoare la 1 ianuarie 1995, fiind valabilă până la
31 decembrie 1999 pentru o perioadă iniţială de cinci ani. În 1999, Consiliul a adoptat
un Protocol la Convenţie care stipulează o extindere automată a Convenţiei pe perioade
de cinci ani, cu condiţia că statul contractant nu se opune. Protocolul151 din 25 mai 1999
a modificat Convenţia, dar a fost ratificat până atunci doar de 15 state membre în 2004,
prin urmare, Convenţia de Arbitraj a reintrat în vigoare cu o dată retroactivă – 1 ianuarie
2000 – la 1 noiembrie 2004. Odată cu extinderea UE, Convenţia de Arbitraj s-a extins la
zece state membre ale UE care au aderat la 1 mai 2004152 şi printr-o Decizie a Consi-
liului din 23 iunie 2008 a extins domeniul de aplicare al Convenţiei de Arbitraj, incluzând
Bulgaria şi România153.

Convenţia are o putere juridică mai mică decât o directivă. În primul rând, Convenţia
necesită să fie ratificată şi a fost ratificată de majoritatea, dar nu de toate statele mem-
bre ale UE154. În al doilea rând, interpretarea Convenţiei este un aspect al instanţelor
de judecată naţionale şi se află în afara jurisdicţiei CEJ, de exemplu, ceea ce priveşte
interpretarea uniformă. Mai mult decât atât, Convenţia se limitează doar la abordarea
dublei impuneri, axându-se fundamental pe soluţionarea disputei în cazurile de dublă
impunere. Acest lucru s-a întâmplat din cauza că nu a existat nici o obligaţie formală
pentru statele membre să elimine dubla impunere – acestea au fost doar obligate să
depună toate eforturile posibile în spiritul convenţiilor bilaterale dominante. Ratificarea
Convenţiei, cu toate acestea, necesită efectuarea unui pas dincolo de toate eforturile
posibile şi un angajament legal pentru a elimina impozitarea dublă.

În 2001, Comisia Europeană a creat Forumul european comun pentru preţurile de tran-
sfer în scopul soluţionării deficienţele în implementarea Convenţiei, iar acest Forum a
elaborat un Cod de Conduită privind implementarea Convenţiei155. Acesta nu are nici o
valoare legală obligatorie, oferind doar asistenţă la interpretarea Convenţiei156.

151 Protocolul din 25 mai 1999 ce modifică Convenţia din 23 iulie 1990 privind eliminarea dublei impuneri cu
privire la ajustarea profiturilor întreprinderilor asociate, OJ C 202 din 16 iulie 1999.
152 OJ C 160 din 30 iunie 2005.
153 Decizia a intrat în vigoare la 1 iulie 2008, OJ L 174 din 3 iulie 2008.
154 Detaliile de ratificare pot fi găsite pe http:// www.consilium.europa.eu/cms3_Applications/applications/Accords.
155 Codul de Conduită pentru implementarea efectivă a Convenţiei privind eliminarea dublei impuneri
cu privire la ajustarea profiturilor întreprinderilor asociate, OJ C 176/8 din 28 iulie 2006.
156 Forumul comun pentru preţurile de transfer (FCPT) lucrează în baza cadrului de lucru al Ghidului OCED
privind preţurile de transfer şi operează pe baza unui acord comun de producere a soluţiilor pragmatice
non-legislative pentru probleme practice enunţate de practicile preţului de transfer din UE. Forumul este
compus dintr-un expert din domeniul administrării fiscale din fiecare stat membru plus 15 experţi din
domeniul de afaceri şi este prezidat de către un preşedinte independent. La 24 martie 2009, FCPT a
adoptat un Raport privind interpretarea unor prevederi ale Convenţiei de Arbitraj, care s-ar putea solda cu
o revizuire a Codului de Conduită

110
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Directiva privind impozitarea veniturilor din economii157


În timp ce Articolele 56-60 din Tratatul CE garantează libera circulaţie a capitalului, sta-
tele membre au dreptul să facă ceea ce ele consideră necesar pentru a preveni eva-
ziunea fiscală sau alt abuz – numai dacă aceste reglementări nu discriminează în mod
deliberativ sau nu împiedică libera circulaţie a capitalului. Până în 2005, nu a existat nici
o politică fiscală coordonată pentru colectarea dobânzii într-un stat membru de către
persoanele din afara acelei ţări. Deci, persoanele dintr-un stat membru puteau colecta
venit din dobânda aplicată în alt stat membru fără a achita careva impozite. În cazurile
în care aceste încasări de dobândă au rămas neraportate, a apărut situaţia dublei neim-
puneri. Directiva privind veniturile din economii, care a evoluat din pachetul de măsuri al
Comisiei Europene din 1997 pentru soluţionarea concurenţei fiscale dăunătoare, a fost
adoptată în 2003 şi a intrat în vigoare la 1 iulie 2005.

Directiva permite colectarea impozitului pe venitul din dobândă care este distribuit într-
un stat membru unei persoane fizice din alt stat membru. Aceste impozite trebuie să fie
achitate în statul membru de reşedinţă a persoanei care a ridicat dobânda.

Sistemul Directivei este următorul:


• Statul membru în care are loc achitarea dobânzii informează autorităţile statului mem-
bru unde beneficiarul îşi are reşedinţă.
• Unele ţări nu iau parte la acest sistem informaţional pentru o perioadă limitată de timp.
Aceste ţări reţin impozitul la sursa de plată, transferând ulterior suma respectivă state-
lor membre unde îşi are reşedinţa beneficiarul plăţii.

Cu toate acestea, sistemul general se bazează pe o raportare automată transfrontalieră.


De exemplu, o bancă din statul membru A trebuie să ofere autorităţii fiscale naţionale
detalii despre plăţile dobânzii efectuate unei persoane fizice cu o adresă în statul mem-
bru B. Autoritatea fiscală a statului membru A transmite informaţia pertinentă autorităţii
partenere din statul membru B, care ulterior colectează impozitul aferent.

Sistemul alternativ de reţinere a impozitelor prevăzut de această Directivă a fost creat


pentru a permite Austriei, Belgiei şi Luxemburgului să-şi menţină regimurile lor de secret
bancar. Aceste ţări aplică reţinerea impozitului pe toate plăţile de dobândă efectuate şi
împărtăşesc anonim 75% din venituri cu alte state implicate. Pentru a evita dubla impu-
nere, o persoană fizică care este beneficiarul dobânzii în Austria, Belgia şi Luxemburg
poate să nu participe la sistemul de reţinere a impozitelor fie prin autorizarea expresă a
băncii să divulge plata dobânzii autorităţii fiscale din statul său de reşedinţă (după care
se aplică sistemul normal), fie prin prezentarea băncii a unui certificat fiscal din ţara sa
de reşedinţă ce confirmă că autoritatea fiscală este la curent cu achitarea dobânzii.

157 Directiva Consiliului 2003/48/CE din 3 iunie 2003 privind impozitarea veniturilor din economii sub forma
plăţilor dobânzii, OJ L 157 din 26 iunie 2003.

111
Conform sistemului de reţinere a impozitelor al Directivei, rata impozitului reţinut creşte
progresiv pentru a o face mai puţin atractivă pentru beneficiarul plăţilor în formă de
dobânzi ca acesta, totuşi, să declare plăţile dobânzii străine în ţara sa de reşedinţă.
Astfel, până în iunie 2008, rata a fost de 15% din suma dobânzii şi este în prezent de
20% până în iulie 2011. Din 2011 încolo, rata va fi de 35%.

Directiva privind impozitarea veniturilor din economii se aplică numai faţă de statele
membre ale UE, deşi conceptul circulaţiei libere a capitalului în baza Articolului 56 al
Tratatului CE se extinde, de asemenea, asupra statelor nemembre ale UE (sau statele
terţe). În contextul dat al Directivei, a apărut necesitatea de a evita achitările în formă
de dobânzi, fiind transferate prin intermediul agenţilor stabiliţi în una din teritoriile de-
pendente ale ţării cu impozite reduse sau teritorii asociate statelor membre158 sau o altă
ţară terţă cu impozite mici. Intrarea în vigoare a Directivei a fost totuşi condiţionată de
aplicarea măsurilor echivalente de către ţările dependente sau asociate (prin interme-
diul acordurilor bilaterale cu fiecare stat membru al UE, aplicând fie sistemul schimbului
de informaţii,159 fie sistemul de reţinere a impozitelor al Directivei) şi de către cinci ţări
Europene terţe principale – Elveţia, Liechtenstein, San Marino, Monaco şi Andora (în
baza acordurilor cu UE160 privind aplicarea sistemului de reţinere a impozitelor al Di-
rectivei). În timp ce majoritatea acordurilor statelor membre cu teritorii dependente şi
asociate se aplică în bază reciprocă, acordurile UE cu Elveţia, Liechtenstein, San Ma-
rino, Monaco şi Andora nu se aplică. Totuşi, de exemplu, achitarea dobânzii de către o
bancă franceză unui rezident elveţian nu este acoperită de sistem, chiar dacă achitarea
dobânzii de către o bancă elveţiană unui rezident francez este supusă reţinerii impozi-
tului în Elveţia.

În noiembrie 2008, UE a emis o propunere de modificare a Directivei privind impozi-


tarea veniturilor din economii161 pentru a lichida portiţele de scăpare şi a preveni mai
eficient evaziunea fiscală. Această propunere are scopul:
• Să asigure mai bine impozitarea achitărilor în formă de dobânzi care sunt canalizate
prin structuri intermediare de evaziune fiscală;
• Să extindă domeniul de activitate al Directivei privind venitul echivalent dobânzii
obţinute prin investiţii în unele produse financiare inovative şi în unele produse de asi-
gurare de viaţă.

158 Teritoriile relevante dependente sau asociate, care nu sunt state membre ale UE sunt Anguilla, Aruba, In-
sulele Virgine Britanice, Insulele Cayman, Guernsey, Insula Mann, Jersey, Montserrat, Antilele Olandeze
şi insulele Turks şi Caicos.
159 Anguilla, Aruba, Insulele Cayman şi Montserrat au adoptat sistemul schimbului de informaţii, pe când
celelalte teritorii dependente sau asociate au optat pentru sistemul de reţinere a impozitelor.
160 Vezi acordurile cu Andorra: OJ L 359 din 4 decembrie 2004; Liechtenstein: OJ L 379 din 24 decembrie
2004; Monaco: OJ L 19 din 21 ianuarie 2005; San Marino: OJ L 381 din 28 decembrie 2004 şi Elveţia: OJ
L 385 din 29 decembrie 2004.
161 Propunerea pentru Directiva Consiliului de modificare a Directivei 2003/48/CE privind impozitarea venitu-
rilor din economii sub forma plăţilor de dobândă, COM (2008) 727 Finală la 13 noiembrie 2008.

112
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Directiva privind dobânda şi redevenţele162


Această Directivă ţine de impozitarea veniturilor în formă de dobânzi şi redevenţe efec-
tuate între companiile asociate din diferite state membre ale UE şi stipulează eliminarea
anumitor obstacole din activităţile transfrontaliere ale entităţilor multinaţionale ce apar
din impozitarea veniturilor în formă de dobânzi sau redevenţe. Acesta a fost un domeniu
neacoperit în mod uniform de către tratatele bilaterale cu privire la dubla impunere şi
nu au existat legi sau acorduri în vigoare să soluţioneze efectiv situaţiile multilaterale.
Corespunzător, puteau să apară situaţii de dublă impunere şi neimpunere, iar povara
administrativă a acordurilor existente era percepută ca o barieră în funcţionarea efectivă
a pieţei comune, în special, piaţa financiară comună a UE.

Directiva a intrat în vigoare la 1 ianuarie 2004, iar ideea principală a fost să garanteze
că veniturile în formă de dobândă şi redevenţe să fie impozitate doar o singură dată.
Procedura Directivei este următoarea:
• Plăţile dobânzii şi a redevenţelor ce apar în statele membre sunt scutite de orice impo-
zite impuse pe aceste plăţi în acel stat, fie prin deducerea la sursă sau prin calculare,
dacă beneficiarul dobânzii sau redevenţei este o companie dintr-un alt stat membru
sau o întreprindere permanentă, situată în alt stat membru, a unei companiei dintr-un
stat membru163.
• O plată efectuată de către o companie a unui stat membru sau de către o întreprindere
stabilită permanent într-un alt stat membru va fi considerată să apară în acel stat mem-
bru (ştiut ca „statul sursă”).
• „Statul sursă” va restitui excesul de impozit reţinut la sursă timp de un an de la primi-
rea cererii şi a altei informaţii de suport, care este solicitată în mod rezonabil. Dacă
impozitul reţinut la sursă nu a fost restituit în perioada dată, compania beneficiară sau
întreprinderea permanentă va avea dreptul după un an de zile la dobândă calculată
pentru impozitul care este restituit.

Directiva nu previne aplicarea prevederilor locale sau a prevederilor bazate pe acord


necesare pentru a preveni frauda sau abuzul. Statele membre ar putea în cazul
tranzacţiilor pentru care motivul principal sau unul din motivele principale este evaziu-
nea fiscală, evitarea impozitelor sau abuzul, să excludă înlesnirile oferite de Directivă
sau să nu aplice Directiva în general.

162 Directiva Consiliului 2003/49/CE din 3 iunie 2003 privind sistemul comun de impozitare aplicabil
plăţilor de dobânzi şi de redevenţe efectuate între societăţi asociate din state membre diferite, OJ L 157
din 26 iunie 2003.
163 Directiva stipulează dispoziţii tranzitorii pentru Grecia şi Portugalia (până în ianuarie 2013) pentru plăţile
de dobânzi şi de redevenţe şi pentru Spania (până în ianuarie 2011) pentru plăţile de redevenţe doar pen-
tru a limita impactul imediat al Directivei asupra bugetelor acestor ţări.

113
Dezvoltarea politicii UE cu privire la impozitarea directă
Potrivit rezultatelor analizei legislaţiei fiscale a UE este clar că progresul de armoni-
zare a fost limitat. Motivele, unele iniţiative importante recente (în afara armonizării
tradiţionale a legislaţiei) şi propunerile curente pentru armonizarea impozitelor directe şi
iniţiativele relevante sunt examinate în secţiunea ce urmează.

Dezbateri la capitolul armonizarea fiscală

Dezbaterile privind armonizarea impozitelor directe în cadrul UE a început în anii 1960,


iar deja în 1962, Raportul Neumark a propus pentru prima dată o rată unică corporativă
aplicată în UE164. Ulterior, Raportul Tempel din 1970165, bazat pe exemple ale unor state
membre, a luat o direcţie diferită, recomandând introducerea unui sistem clasic de im-
pozitare a dividendelor. Ambele rapoarte, de fapt, au redeschis întrebarea tratatelor de
bază şi, anume, dacă armonizarea impozitării directe a fost necesară pentru crearea
unei pieţe unice a UE. Acordul reciproc în ambele rapoarte fiind, inter alia, un tratament
fiscal nearmonizat al plăţilor transfrontaliere de dividende a fost o problemă majoră în
cadrul pieţei interne.

În 1975, Comisia Europeană a propus o Directivă privind armonizarea impozitelor pe


venitul corporativ şi din capital, oferind o rată de impozit între 45% şi 55% din veniturile
reţinute. Aceasta a fost respinsă de către Parlamentul European în 1980 şi exclusă de
către Comisie în 1990. În 1969, au fost lansate de către Comisie propunerile Directi-
vei privind fuziunea şi Directivei privind societatea-mamă şi filialele. Acestea au fost
adoptate cu modificări în 1990. La sfârşitul anilor 1980, propuneri adiţionale pentru o
directivă cu privire la pierderile transfrontaliere şi o bază impozabilă uniformă pentru
societăţi a fost prezentată şi ulterior retrasă din cauza lipsei unui consens politic.

La 18 martie 1992, Raportul Ruding166 a fost publicat de către Comisia Europeană.


Raportul Ruding a descoperit că costul capitalului în fiecare stat membru a fost mai
mic pentru investiţiile locale, că diferenţele locale pot afecta amplasarea investiţiilor şi
164 Raportul Neumark: „Raport al Comitetului Fiscal şi Financiar”, 1962, disponibil la: http://bookshop.europa.
eu/eubookshop/FileCache/PUBPDF/CB6208070FRC/CB6208070FRC_002.pdf. Rata propusă s-a bazat
pe un sistem de rate împărţite, implicând 50% din veniturile reţinute şi 15% - 25% din profiturile distribuite
fără a oferi credite partenerilor pentru obligaţia cu privire la impozitul pe venitul persoanelor fizice. Raportul
Neumark a constituit, de asemenea, baza pentru legislaţia privind impozitarea directă examinată anterior
în acest Capitol.
165 Raportul Tempel „Impôt sur les sociétés et impôt sur le revenu dans les Communautés Européennes”,
Tempel, A.J. van den, Luxembourg, CE 1970.
166 Comisia Europeană: „Raportul Comitetului Experţilor Independenţi cu privire la impozitarea în companii”
(1992). Acest Raport a fost pregătit pentru Comisia Europeană de către „Comitetul Ruding”, un comitet
de experţi independenţi cu privire la impozitarea în companii prezidat de către Ministrul Finanţelor din
Danemarca, Dr Otto Ruding. Comitetul a fost rugat să evalueze importanţa impozitării pentru deciziile de
afaceri referitor la amplasarea investiţiilor şi alocarea internaţională a profiturilor între companii pentru
a determina dacă diferenţele existente în impozitarea corporativă şi povara impozitelor de afaceri dintre
statele membre au cauzat distorsiuni majore ce afectează funcţionarea pieţei interne.

114
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

pot cauza distorsiunea concurenţei şi că principalele distorsiuni nu pot fi reduse doar


prin forţele pieţei sau prin acţiuni independente ale statelor membre. Raportul a făcut
un număr mare de recomandări (axate pe eliminarea dublei impuneri şi pe sistemele
impozitelor corporative) care au inclus propuneri pentru:
• O reglementare generală cu privire la deducerile bazate pe pierderile filialelor din alte ţări;
• Armonizarea acordurilor privind dubla impunere;
• Armonizarea sistemelor fiscale corporative ale statelor membre;
• Rate minime pentru impozitul corporativ;
• Standarde comune pentru deducerea pierderilor la evaluarea impozitelor corporative.

Pe baza Raportului, Comisia a prezentat o propunere de Directivă privind eliminarea


impozitelor şi plăţilor în formă de dobânzi şi redevenţe transfrontaliere între companii, o
propunere de Directivă cu privire la compensarea pierderii transfrontaliere şi propuneri
pentru a extinde domeniul de activitate a societăţii-mamă şi Directiva privind fuziunea,
însă toate aceste propuneri au fost blocate de Consiliu – cel puţin până în anul 2003
(vezi Directivele 2003/48/CE şi 2003/49/CE de mai sus).

Probabil, cea mai controversată propunere din Raportul Ruding a fost sugestia că ratele
pentru impozitele corporative trebuie să fie aproximativ de 30%. Aceasta a fost cea mai
înaltă rată a mediei din statele membre la acel moment, ceea ce a indispus multe state
membre care aveau rate mai mici sau care încercau să reducă în mod progresiv ratele
la dobânda din investiţiile străine şi să îmbunătăţească corelaţia generală de riscuri/
beneficii în mediul de afaceri naţional. Pe de altă parte, unele state membre mari şi
altele cu regimuri sociale de bunăstare bine dezvoltate (şi, prin urmare, continuu fixe şi
scumpe) au susţinut armonizarea orientată spre majorare potrivit propunerii Ruding – nu-
mai din cauza faptului că micşorarea ratelor era considerată, practic, imposibilă.

Concurenţa fiscală necinstită

Între anii 1990 şi 1997, dezvoltarea ulterioară a iniţiativelor de impozitare directă ale
UE a fost oprită din motive politice legate de veto, probleme de suveranitate şi princi-
piul subsidiarităţii. Din cauza poziţiilor de veto după Ruding, următorii ani au înregistrat
o schimbare în retorica şi abordarea discuţiei dintre aceste ţări axate pe argumentul,
că în absenţa armonizării exista o problemă a concurenţei fiscale în UE care aducea
prejudiciu pieţei UE şi care trebuia soluţionată la nivelul UE. Aceasta a fost o schim-
bare controversă a direcţiei Comisiei Europene care a fost anterior agnostică referitor
la concurenţa fiscală per se167. Cu toate acestea, pentru a recâştiga impulsul privind
armonizarea impozitării directe şi pentru a urma punctul de vedere al Comisiei cu privire

167 Vezi, în particular, C. M. Radaelli: „Descrieri politice în Uniunea Europeană – Cazul concurenţei fiscale
dăunătoare”, Institutul Universităţii Europene, Document de lucru RSC Nr. 98/34 accesibil pe http://www.
iue.it/RSCAS/WP-Texts/98_34t.html.

115
la prejudiciul aparent adus politicilor naţionale de încadrare în câmpul muncii, regimuri-
lor fiscale naţionale şi funcţionarea fără dificultăţi a unui număr de măsuri fiscale directe
presupuse a fi dăunătoare pe piaţa unică din UE, a fost necesar să se ajungă la un
acord că multe măsuri fiscale erau necinstite sau dăunătoare pentru alte ţări în măsura
în care acestea puteau:
• Să fie penalizate în termeni de eroziune semnificativă a bazei fiscale;
• Să reducă grila impozitelor pe venituri de capital până la zero, iar corporaţiile să-şi
transfere profiturile în regimuri speciale de impozitare, lăsând guvernele cu o opinie
unică de a cere mai multe venituri de la forţa de muncă slab calificată;
• Să aibă politici redistributive a prejudiciului în timp şi să stopeze tot mecanismul
bunăstării statului.

Mai mult decât atât, fără a spori eforturile politice referitoare la coordonarea fiscală până
la maximum, argumentul a fost că ambiţiile pentru acţiunea coordonată a UE în lupta
împotriva şomajului ar fi fost imposibile. Noua abordare lansată de către Comisie într-un
document de reflecţie pentru Summit-ul UE de la Verona din aprilie 1996168 a înlocuit
abordarea eşuată (care avea susţinere politică limitată) că armonizarea impozitelor di-
recte era necesară pentru a facilita companiile internaţionale să opereze pe piaţa unică
UE, iar Comisia Europeană era plasată în centrul răspunsului coordonat necesar la acel
timp. Împotriva caracterului general al acestor poziţii de politică, Anexa 3 la această
publicaţie prezintă un tablou mai detaliat al argumentelor pro şi contra armonizării ulte-
rioare a impozitelor directe.

În octombrie 1997, Comisia a lansat „pachetul său de impozite directe”169 care a inclus
propunerea pentru Directiva privind veniturile din economii şi Directiva privind dobânda
şi redevenţele, Codul de Conduită pentru impozitarea afacerilor şi o Notă a Comisiei
privind interpretarea şi aplicarea Regulilor de Asistenţă de Stat din cadrul Tratatului CE
în raport cu impozitarea afacerilor170.

O versiune modificată a Codului de Conduită a fot adoptată de către Consiliu în forma


unei rezoluţii la 1 decembrie 1997171. Fiind o rezoluţie, Codul nu era obligatoriu din
punct de vedere legal, dar mai mult o declaraţie politică. În cadrul Codului de Conduită,
măsurile fiscale dăunătoare sunt „măsurile (inclusiv practicile administrative) care
afectează sau pot afecta într-o măsură semnificativă amplasarea activităţii de afaceri
în Comunitate” şi care stipulează un nivel semnificativ mai mic de impozitare decât
nivelul general de impozitare în statele membre implicate. Criteriile pentru identificarea
măsurilor potenţial dăunătoare includ:
168 Comisia Europeană: „Impozitarea în Uniunea Europeană”, SEC(96) 487 final la 20 martie1996.
169 Comisia Europeană: „Spre o coordonare fiscală în Uniunea Europeană”, COM (1997) 495.
170 Comisia Europeană: „Notă cu privire la aplicarea regulilor şi măsurilor de asistenţă de stat ce se referă
direct la impozitarea afacerilor”, OJ C 384/3, 1998.
171 Concluziile Şedinţei Consiliului ECOFIN de la 1 decembrie 1997 referitoare la politica fiscală („Codul de
Conduită cu privire la impozitarea afacerilor”), OJ C 98/2 din 6 ianuarie 1998.

116
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

• Un nivel efectiv de impozitare care este semnificativ mai mic decât nivelul general de
impozitare în ţara implicată;
• Beneficiile fiscale rezervate pentru nerezidenţi;
• Stimulentele fiscale pentru activităţile care sunt izolate de economia internă şi, prin
urmare, nu au nici un impact asupra bazei naţionale impozabile;
• Oferirea înlesnirilor fiscale chiar şi în absenţa unei activităţi economice reale;
• O bază pentru determinarea profitului pentru companiile dintr-un grup multinaţional
care pornesc de la regulile acceptate internaţional, în particular, cele aprobate de către
OCED;
• Lipsa transparenţei.

Pe baza Codului de Conduită, statele membre:


• Se vor abţine de la introducerea noilor măsuri de impozitare dăunătoare;
• Vor reexamina legile lor existente şi practicile stabilite şi le vor modifica astfel încât să
elimine orişice măsuri dăunătoare cât de curând posibil, luând în considerare discuţiile
Consiliului ca urmare a procesului de revizuire;
• Se vor informa reciproc despre măsurile fiscale care ar putea cădea sub incidenţa
acestui Cod şi vor supraveghea oferirea informaţiilor cu privire la aceste măsuri;
• Vor promova adoptarea principiilor ce au drept scop anularea măsurilor fiscale
dăunătoare în ţările terţe şi în teritoriile unde tratatul nu se aplică. În particular, sta-
tele membre cu teritorii dependente şi asociate sau care aveau responsabilităţi sau
prerogative fiscale speciale referitoare la alte teritorii implicate, în cadrul acordurilor
constituţionale ale acestora vor asigura că principiile în cauză vor fi aplicate în acele
teritorii.

Codul de Conduită a lăsat Grupul politic de nivel înalt (Grupul Primarolo), susţinut de către
Comisie, să examineze aproape 300 de măsuri fiscale potenţial dăunătoare şi, eventual,
aproape 66 din acestea au fost clasificate drept dăunătoare172. Cu toate acestea, Raportul
Grupului şi cele 66 de măsuri fiscale aparent dăunătoare nu au fost acceptate de către
toate statele membre ale UE173. La această etapă, a devenit clară importanţa legăturii
multilaterale dintre regulile de asistenţă de stat din Codul de Conduită, iar odată cu numi-
rea Comisarului Monti în poziţia de nou Comisar pentru Concurenţă, regulile de asistenţă
de stat au fost aplicate pentru a ataca ulterior şi progresiv majoritatea celor 66 de măsuri

172 Consiliul Uniunii Europene: „Raportul din partea Grupului Codului de Conduită pentru Consiliul ECOFIN
din 29 noiembrie 1999 cu privire la Codul de Conduită pentru Impozitarea Companiilor” (Raportul Prima-
rolo), SN 4901/99 din 23 noiembrie 1999.
173 Concluziile Şedinţei Consiliului ECOFIN la data de 9 martie 1998 au demonstrat că Raportul poate re-
flecta fie opinia unanimă a membrilor grupului fie diferite opinii, nu numaidecât unanime exprimate pe
parcursul discuţiilor din grup. Vezi de asemenea C. M. Radaelli: „Codul de Conduită împotriva concurenţei
fiscale dăunătoare – metoda deschisă de cooperare în deghizare”, Institutul Universităţii Europene, EUI
documente de lucru, 2002, RSC Nr. 2002/43.

117
fiscale aparent dăunătoare. Aceasta a îndeplinit dimensiunea dificilă din punct de vedere
legal a Codului care, de altfel, nu era obligatoriu:
„…Fără a aduce prejudiciu Legii Comunităţii şi obiectivelor Tratatului, Consiliul
menţionează că Comisia ... se angajează să aplice cu stricteţe asistenţa implicată, luând
în consideraţie, inter alia, efectele negative ale asistenţei, care sunt scoase la iveală
în procesul de aplicare a acestui Cod. Consiliul menţionează, de asemenea, că Comi-
sia intenţionează să examineze sau să reexamineze angajamentele fiscale existente şi
noua legislaţie propusă de către statele membre de la caz la caz, totuşi, asigurând că
regulile şi obiectivele Tratatului sunt aplicate consecvent şi egal faţă de toţi”174.

Prima acţiune majoră împotriva regimului impozitului corporativ irlandez a fost finalizată
în 1996, dar a fost publicată numai după Codul de Conduită175 şi a fost în multe privinţe
un caz de testate pentru acţiunea viitoare ulterioară, folosind regulile de asistenţă de
stat. Până la începutul anului 2003, Comisia a luat, totuşi, decizii negative cu privire la
centrele de coordonare din Germania, Spania (Provincia Biscaye), Luxemburg şi Bel-
gia, schemele societăţilor de finanţare, schemele de asigurare captivă finlandeze pentru
Insulele Aland, schemele de trezorerie centrală franceze, schema oficiilor companiilor
străine greceşti, schema serviciilor financiare şi de asigurare Trieste din Italia, schema
companiilor străine de asigurare din Suedia, activităţile internaţionale de finanţare în
Olanda şi schema impozitului pe venituri străine din Irlanda176. Aceste cazuri au fost
urmate de un număr de alte cazuri de impozite mari – în mare măsură referitoare la
sistemele fiscale din Azores şi Gibraltar şi regimul fiscal preferenţial din Luxemburg pen-
tru holding-urile financiare ce au existat până în 1929. Mai mult decât atât, acordurile
fiscale preferenţiale pentru France Telecom în codul fiscal francez şi beneficiile fiscale
italiene pentru companiile nou clasificate au fost declarate ilegale din punctul de vedere
al asistenţei de stat în 2004 şi, respectiv, 2005; au fost emise ordine de recuperare şi au
fost instituite proceduri legale la Curtea Europeană de Justiţie în 2006 pentru eşecul de
a recupera asistenţa ilegală în ambele cazuri.

Curtea Europeană de Justiţie a susţinut deja această acţiune a Comisiei împotriva


măsurilor fiscale considerate dăunătoare prin intermediul regulilor de asistenţă de stat
prin axarea pe principiile de liberă circulaţie în cadrul Tratatului şi prin acceptarea unor
interpretări foarte flexibile de selectivitate a acestor măsuri. În consecinţă, anumiţi co-
mentatori nu văd aplicarea regulilor de asistenţă de stat de către Comisie doar ca o
forţă nouă la realizarea progresului privind armonizarea impozitării directe (fără unani-
mitatea politică), dar invocă faptul că însăşi Curtea de Justiţie este autorul armonizării
fiscale treptate fără acordul politic177.
174 Codul de Conduită pentru impozitarea afacerilor, op. cit. Articolul J.
175 Decizia Comisiei: Centrul pentru Servicii Financiare Internaţionale (IFSC) şi Zona liberă de aeroport Shan-
non (SCAZ) – Impozitul corporativ irlandez (ICT) din 22 iulie 1998, OJ C 395 din 18 decembrie 1998.
176 Comunicatul de presă al Comisiei Europene IP 703/242 din 18 februarie 2003.
177 Vezi, de exemplu: J. Keuchel şi A. Schrinner: „Armonizarea treptată a legislaţiei fiscale de către Curtea
Europeană de Justiţie”, Linklaters, Oppenhoff şi Radler în “Legal500.com”, iunie 2001.

118
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Propunerile curente şi problemele legate de impozitarea directă


În iunie 2001, Comisia a emis comunicatul său „Spre o piaţă internă fără obstacole fiscale”
în care a subliniat priorităţile sale fiscale pentru următorii ani178. Aceasta acceptă că impo-
zitarea venitului trebuie să rămână competenţa exclusivă a statelor membre, cu excepţia
obstacolelor în calea celor patru libertăţi fundamentale şi impozitării efective implicate.
În ceea ce priveşte impozitarea corporativă, acest comunicat subliniază că Comisiile se
implică să soluţioneze mai multe încălcări în baza prevederilor generale ale Tratatului
CE şi în baza regulilor de asistenţă de stat în cazurile potrivite. Alte priorităţi au inclus
schimbările operate în Directiva privind fuziunea şi Directiva privind societăţile-mamă şi
filialele acestora şi noua idee de a le oferi companiilor o bază comună de impozitare
corporativă consolidată pentru operaţiile desfăşurate în UE. În 2004, Comisia a stabilit
Grupul comun de lucru pentru baza de impozitare corporativă consolidată compus din
experţi din toate statele membre şi serviciile Comisiei. Acest grup pregăteşte o propunere
tehnică referitoare la această problemă, care la etapa dată încă nu a fost emisă.

În septembrie 2004, Comisia a adoptat Comunicatul privind prevenirea şi combate-


rea infracţiunii financiare şi corporative179 care stipulează o strategie pentru acţiunea
de coordonare în serviciile financiare, legea corporativă, contabilitate, supravegherea
fiscală şi domeniile de aplicare pentru a reduce riscul infracţiunilor financiare. În dome-
niul fiscal, Comisia optează pentru:
• O transparenţă mai mare şi un schimb de informaţii în domeniul fiscal corporativ, astfel
încât sistemele fiscale să poată mai bine să se conformeze structurilor corporative
complexe; şi
• O coordonare mai bună a politicilor UE în ceea ce priveşte centrele financiare off-shore
pentru a încuraja aceste jurisdicţii să meargă spre o transparenţă şi un schimb mai
efectiv de informaţii.

În contextul crizei curente a creditelor internaţionale, aceasta a fost urmată în aprilie


2009 de Comunicatul Comisiei ce identifică acţiunile pe care statele membre ale UE tre-
buie să le ia pentru a promova „buna guvernare” în domeniul fiscal (adică, o transparenţă
mai mare, schimb de informaţii şi concurenţa fiscală cinstită)180. Comunicatul identifică
modul în care buna guvernare poate fi îmbunătăţită în cadrul UE, clasificând, de ase-
menea, instrumentele pe care le are UE şi statele sale membre la dispoziţie pentru a
asigura că principiile bunei guvernări se aplică la nivel internaţional. În final, Comuni-
catul îndeamnă statele membre să adopte o abordare care este mai coerentă cu prin-

178 Comisia Europeană: „Spre o piaţă internă fără obstacole fiscale – o strategie pentru oferirea companiilor
unei baze fiscale corporative consolidate pentru activităţile lor în UE”, COM (2001) 582 Final din 23 iunie
2001.
179 Comisia Europeană: Comunicatul cu privire la prevenirea şi combaterea infracţiunilor financiare şi corpo-
rative, COM (2004) 611 din 27 septembrie 2004.
180 Comisia Europeană: Comunicatul cu privire la promovarea bunei guvernări în problemele fiscale, COM
(2009) 201 final din 28 aprilie 2009.

119
cipiile bunei guvernări în relaţiile lor bilaterale cu ţările terţe şi forumurile internaţionale.
Comunicatul este consolidat pe extinderea politicii UE cu privire la buna guvernare şi
concluziile G20 recente referitoare la jurisdicţiile fiscale necooperante.

Impozitarea directă – concluzii


În concluzie, este clar că dezbaterile din cadrul UE cu privire la impozitele directe vor
fi demne de urmat în următorii ani de toate statele membre, ultimele ţări candidate şi
ţările (aşa ca Moldova) implicate într-un proces mai lung de integrare în UE. Deoarece
aceasta este o situaţie dinamică, în următorul Tabel este oferită o listă scurtă de verificare
a problemelor de meditat la considerarea compatibilităţii măsurilor fiscale moldoveneşti
cu Acquis-ul UE cu privire la impozitele directe.

LISTA DE VERIFICARE A CRITERIILOR DE EVALUARE A COMPATIBILITĂŢII


UE A MĂSURILOR DE IMPOZITARE DIRECTĂ

1. Există legislaţia necesară?

2. Face legislaţia diferenţă între:


• Cetăţenii locali şi cei străini în ceea ce priveşte impozitul pe venit;
• Companiile locale şi străine sau între afacerile cu companii străine.

3. Sunt impuse profiturile distribuite de filiale societăţilor-mamă (Directiva societăţilor-


mamă/filialelor)?

4. Sunt rezervele ascunse impozitate în cazul fuziunilor sau circulaţiei activelor în


afara ţării (Directiva privind fuziunea)?

5. Sunt veniturile în formă de dobânzi distribuite în ţară de la persoane fizice străine


supuse impozitării; există vreun schimb de informaţii cu ţările de reşedinţă?

6. Există vreo schemă de promovare a investiţiilor sau afacerilor ce încearcă să


atragă investiţii străine sau alte companii străine? Pot unele dintre aceste măsuri să
fie percepute ca „măsuri dăunătoare de impozitare” implicând:
• Reducerea nejustificată a bazei impozabile pentru companiile străine;
• Posibilităţile nerealiste pentru deducerea costurilor;
• Rate de impozite nejustificat de joase;
• Scheme speciale de impozitare în zone de comerţ liber etc.?

Următorul Capitol prezintă concluziile examinării noastre a măsurilor curente de impozi-


tare directă din Moldova, pe baza abordării de mai sus181.

181 Acestea sunt principalele concluzii ale Dlui Niels Sondergaard, angajat de către proiect să ofere asistenţă
la pregătirea acestei publicaţii şi, în particular, să facă o analiză de fond a prevederilor de impozitare directă
ale Codului Fiscal din Moldova.

120
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Legislaţia şi politica ue referitoare la impozitarea indirectă

Analiza noastră se întoarce acum spre sistemul UE al taxei pe valoarea


adăugată şi tratamentul accizelor.

TVA – Taxa pe valoare adăugată

Taxa pe valoare adăugată (TVA) este un impozit general pe consum aplicat faţă de
activităţile comerciale ce implică producerea şi distribuţia mărfurilor şi prestarea servi-
ciilor. Sistemul comun al TVA din UE se aplică la mărfuri şi servicii procurate şi vândute
pentru consum în Uniunea Europeană. Taxa este calculată în baza valorii adăugare
la mărfuri şi servicii la fiecare etapă a lanţului de producere şi distribuţie. TVA este
colectată prin intermediul unui sistem de plăţi parţiale, ce permite persoanelor supuse
impozitării (companiile identificate ca plătitori de TVA) să deducă din conturile sale TVA
suma impozitului pe care ele trebuie să-l achite altor persoane supuse impozitării la
procurările efectuate în scopuri comerciale pe parcursul perioadei anterioare. Acest
mecanism înseamnă că taxa este neutră, indiferent de numărul tranzacţiilor. Even-
tual, costul TVA este transmis consumătorului final în formă de adaos procentual la
preţul final al mărfurilor sau serviciilor. Acest element de cost al preţului final este totalul
valorii adăugate la fiecare etapă de producere şi distribuţie. Furnizorul de mărfuri şi
servicii (persoană supusă impozitării) plăteşte TVA achitată pentru mărfuri şi servicii
administraţiei fiscale naţionale după deducerea TVA deja achitată furnizorilor.

Elaborarea legislaţiei UE cu privire la TVA

Armonizarea impozitelor indirecte a început în 1967. În acel an au fost adoptate Di-


rectivele Nr.1 şi Nr.2 cu privire la TVA (67/227/CEE182 şi 67/228/CEE183). Directiva nr.1
privind TVA a stabilit principiile fundamentale pentru sistemul TVA din UE, precum şi ne-
cesitatea unei forme comune a taxei pe cifra de afaceri (adică o taxă pe vânzări făcute
de către o companie) pentru a evita atât distorsiunile concurenţei, cât şi obstacolele din
calea liberei circulaţii a mărfurilor şi serviciilor. Aceasta a stipulat, de asemenea, scopul
pentru stabilirea celui mai mare grad de simplicitate, iar neutralitatea este cel mai bine
realizată atunci când impozitul este cât se poate de uniform, chiar dacă acesta nu poate
fi realizat imediat. Directiva cerea statelor membre să înlocuiască impozitele lor curente
pe cifra de afaceri cu forma comună a TVA. De asemenea, ea defineşte această formă
comună a TVA ca un impozit ce se aplică la mărfuri şi servicii „pentru consumul exact
proporţional cu preţul mărfurilor şi serviciilor, oricare ar fi numărul de tranzacţii care

182 Directiva Nr.1 a Consiliului 67/227/CEE din 11 aprilie 1967 privind armonizarea legislaţiei statelor mem-
bre cu privire la impozitele pe cifra de afaceri, OJ 71 din 14 aprilie 1967.
183 Directiva Nr.2 a Consiliului 67/228/CEE din 11 aprilie 1967 privind armonizarea legislaţiei statelor mem-
bre cu privire la impozitele pe cifra de afaceri – Structura şi procedurile pentru aplicarea sistemului comun
al taxei pe valoare adăugată, OJ, Ediţie specială în limba engleză din 1967, p. 16.

121
au loc în procesul de producere şi distribuire înainte de etapa de impunere”. Sistemul
comun se bazează, de asemenea, pe principiul de neutralitate: în fiecare stat membru,
mărfurile şi serviciile similare vor suporta aceeaşi povară fiscală, indiferent de lungimea
lanţurilor de producere şi distribuţie.

Directiva nr.2 privind TVA a oferit unele detalii cu privire la structura sistemului TVA şi a
procedurii aplicării lui. Totuşi, aceasta a inclus numai unele aspecte necesare pentru a
crea o formă comună reală a TVA. În particular, aceasta a permis statelor membre să
deroge de la forma comună de TVA într-un număr de sectoare sensibile. Rezultatul a
fost doar excluderea parţială a distorsiunilor din concurenţă şi a obstacolelor din calea
liberii circulaţii a mărfurilor şi serviciilor. Cele mai importante lacune din sistem se refe-
reau la lipsa armonizării cu privire la mărfurile şi serviciile ce trebuie de supus impunerii
şi cele ce trebuie să fie scutite sau impozitate la cota zero. Mai mult decât atât, au existat
divergenţe naţionale în identificarea celor impozabile cu TVA şi a modului de aplicare a
TVA la mărfurile importate şi serviciile prestate în alte ţări. Din acest motiv, negocierile
au început cu scopul de a înlocui Directiva nr.2 cu una mai bună şi care va implementa
pe deplin principiile Directivei Nr.1 privind TVA. Rezultatul a fost Directiva Nr.6 privind
TVA184 (Directiva 77/388/CEE), care a înlocuit Directiva nr.2 şi a intrat în vigoare în toate
statele membre în 1987. Această Directivă a prezentat un set de reguli comune pen-
tru persoanele–subiecţi ai impunerii, teritoriile–obiecte ale impunerii, definiţii comune
ale tranzacţiilor impozabile, reguli comune pentru identificarea locului şi timpului când
apare o tranzacţie impozabilă, reguli comune de evaluare, proceduri comune şi o listă
de scutiri comune. Această Directivă a fost modificată mai mult de treizeci de ori până
la consolidarea sa în Directiva 2006/112/CE din 28 noiembrie 2006185, care a codificat
Directiva Nr.6 şi a intrat în vigoare din 1 ianuarie 2007. O consecinţă cheie a acestei
legislaţii a fost creşterea uniformităţii sistemului TVA, în timp ce permite, totuşi, derogări
necesare din punct de vedere politic şi cazuri speciale.

Referitor la locul de prestare a serviciilor, trebuie să se menţioneze că Directiva 2008/8/


CE din 12 februarie 2008186 modifică această Directivă în câteva etape între 1 ianuarie
2009 şi 1 ianuarie 2015 pentru a lua în considerare schimbările din comerţul cu servicii.

Legislaţia UE cu privire la TVA cuprinde tranzacţiile efectuate pentru consideraţie pe te-


ritoriul unui stat membru de către o persoană impozabilă, care acţionează în capacitatea
dată, şi importurile efectuate de către orişice persoană. Tranzacţiile supuse impunerii
includ mărfurile furnizate de către o persoană–subiect al impunerii, achiziţiile intraco-
munitare de mărfuri într-un stat membru de la alt stat membru; serviciile de către o
184 Directiva Nr.6 a Consiliului 77/388/CEE din 17 mai 1977 privind armonizarea legislaţiei statelor membre
în domeniul impozitelor pe cifra de afaceri – sistem comun de TVA: bază uniformă de evaluare, OJ L 145
din 13 iunie 1977.
185 Drectiva Consiliului 2006/112/CE cu privire la sistemul comun al taxei pe valoare adăugată din 28
noiembrie 2006, OJ L 347 din 11 decembrie 2006.
186 Directiva Consiliului 2008/8/CE ce modifică Directiva 2006/112/CE privind locul de furnizare a
serviciilor.

122
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

persoană impozabilă; importurile de mărfuri din afara UE. Dacă suma totală a achiziţiilor
de mărfuri intracomunitare de către persoane neimpozabile şi anumite categorii de per-
soane scutite de impozite nu depăşeşte pragul minim de 10000 Euro pe an, aceste
achiziţii se supun TVA numai dacă cumpărătorul decide să se înregistreze. Achiziţiile
intracomunitare a mărfurilor care au fost folosite, lucrări de artă, articole de colecţie
şi antichităţi nu se supun TVA, dacă vânzătorul este un dealer supus impunerii sau o
organizaţie de vânzări prin licitaţie publică care a achitat taxa pe aceste mărfuri, folosind
schema specială a marjei profitului. O persoană supusă impunerii este persoana care,
în mod independent, efectuează orişice activitate economică în orişice loc, oricare ar fi
scopul sau rezultatele acestei activităţi. Aceasta include orice activitate a producătorilor,
comercianţilor sau persoanelor prestatoare de servicii, inclusiv activităţile de minerit şi
agricole şi activităţile de specializare. Din această categorie face parte persoana care,
în bază ocazională, furnizează un nou mijloc de transport transportat într-un alt stat
membru sau furnizarea, în afară de ocupaţia principală, a pământului, clădirii sau a unei
părţi din clădire. Statele, autorităţile de stat regionale şi locale şi alte organe acoperite
de legea publică nu sunt considerate persoane impozabile în activităţile sau tranzacţiile
în care ele se implică ca autorităţi publice, dacă aceasta nu duce la distorsiuni semnifi-
cative ale concurenţei.

Locul tranzacţiilor supuse impunerii este important pentru sistem. Prin urmare, locul
de furnizare a mărfurilor pentru scopuri TVA este amplasarea mărfurilor la momen-
tul furnizării acestora (unde mărfurile nu sunt expediate sau transportate); amplasa-
rea mărfurilor la timpul când începe expedierea sau transportarea către client (unde
mărfurile sunt expediate sau transportate); locul de plecare a transportului de pasageri
(unde mărfurile sunt vândute la bordul navelor, avioanelor sau trenurilor); şi locul unde
este amplasat clientul (în cazul gazului prin sistemul de distribuţie al gazului natural sau
a energiei electrice). Locul unei achiziţii intracomunitare de mărfuri este considerat locul
unde ajunge transportul de mărfuri către persoana care le procură. Locul de importare a
mărfurilor este statul membru unde mărfurile sunt amplasate când intră în CE.

După cum s-a menţionat anterior, Directiva 2008/8/CE aduce câteva schimbări, începând
cu diferite date din 2009 până la 1 ianuarie 2015 în ceea ce priveşte locul de furnizare a
serviciilor. Locul de furnizare a serviciilor este considerat locul unde furnizorul şi-a stabilit
afacerea sau are un edificiu fix de unde îşi furnizează serviciul. În absenţa unui astfel de
loc al afacerii sau a edificiului fix, mărfurile sunt considerate furnizate de la locul unde ace-
sta îşi are adresa permanentă sau unde îşi are, de regulă, locul de reşedinţă.

Cu toate acestea, există unele excepţii de la această regulă generală referitoare la agenţii
imobiliari, la activităţile legate de cultură, artă, sport, ştiinţă, învăţământ şi distracţii şi la
cele ale consultanţilor, inginerilor, avocaţilor şi contabililor. Scopul principal al acestor
derogări este să asigure că serviciul este impozitat la locul unde este, de fapt, consumat.

În ceea ce priveşte ţările terţe, pentru a evita dubla impunere, neimpunerea sau distor-

123
siunea concurenţei, statele membre ar putea să ia în considerare:
• Locul de prestare a anumitor servicii situate pe teritoriul său ca fiind situate în afara
UE, dacă folosirea efectivă şi aplicarea acestora are loc în afara UE;
• Locul de furnizare a anumitor servicii situate în afara UE ca fiind situate în cadrul sta-
tului membru, dacă folosirea efectivă şi aplicarea acestora are loc în cadrul teritoriului
statului membru în cauză.

În ceea ce priveşte cotele TVA, tranzacţiile supuse impunerii sunt taxate la cotele şi
condiţiile stabilite de către statul membru unde acestea au loc. Până la 31 decembrie
2010 cota standard pentru TVA nu trebuie să fie mai mică decât 15%. Statele membre
pot aplica una sau două cote reduse dar nu mai puţin de 5%. Cotele reduse se pot aplica
numai la prestarea de mărfuri şi servicii din categoriile clasificate în Anexa III la Direc-
tiva privind TVA. Cu toate acestea, pe baza anumitor condiţii, statele membre ar putea,
de asemenea, să aplice o cotă redusă la furnizarea gazului natural, energiei electrice şi
agentului termic. Mai mult decât atât, anumite state membre au fost autorizate să aplice
una din cotele reduse la serviciile de muncă intensă prestate consumătorilor finali până
la 31 decembrie 2010, iar altele au fost autorizate să menţină cotele reduse, inclusiv
cele mai mici decât minimul sau cotele zero în anumite sectoare187. Cotele TVA ale UE
sunt prezentate în Tabelul ce urmează.
Cotele TVA aplicate în statele membre ale UE (1 ianuarie 2009)188
Cota Super Cota Stan- Cote de Par-
Statul Membru Cota Redusă
Redusă dard care
Belgia - 6/12 21 12
Bulgaria 7 20
Republica Cehă - 9 19 -
Danemarca - - 25 -
Germania - 7 19 -
Estonia - 5 18 -
Grecia 4,5 9 19 -
Spania 4 7 16 -
Franţa 2,1 5,5 19,6 -
Irlanda 4,8 13,5 21,5 13,5
Italia 4 10 20
Cipru - 5/8 15 -
Letonia - 10 21 -
Lituania - 5/9 19 -

187 Suplimentar, anumite derogări referitoare la cotele TVA au fost oferite în legătură cu accesul a zece state
membre care au aderat la Uniunea Europeană la 1 mai 2004. Acestea trebuiau aplicate până la 31 decem-
brie 2007. Directiva 2007/75/CE a extins aceste derogări până la 31 decembrie 2010 în cazul Republicii
Cehe, Ciprului, Maltei şi Poloniei.
188 EU Commission: „VAT Rates Applied in the Member States of the European Community”, DOC/2401/2009 – EN.

124
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Luxemburg 3 6/12 15 12
Ungaria - 5 20 -
Malta - 5 18 -
Olanda - 6 19 -
Austria - 10 20 12
Polonia 3 7 22 -
Portugalia - 5 / 12 20 12
România 9 19
Slovenia - 8,5 20 -
Slovacia - 10 19 -
Finlanda - 8 / 17 22 -
Suedia - 6 / 12 25 -
Regatul Unit - 5 15 -

Cotele reduse sunt o excepţie de la sistemul comun de TVA, iar Articolul  99 al Directivei
privind TVA interzice, în principiu, cotele mai mici de 5%. Cu toate acestea, Articolul 
110 stipulează menţinerea lor în bază temporară. În pofida acestor lucruri, domeniul de
aplicare a acestor cote extrem de reduse nu poate fi extins.

Cotele de parcare pot fi aplicate de către statele membre la mărfurile şi serviciile ne-
incluse în listă, pentru care o cotă redusă a fost aplicată la 1 ianuarie 1991 (Titlul XVI 12
Prevederi tranzitorii, Articolul 28 (2)(e) al Directivei Nr.6). Cota minimă pentru această
cotă de parcare este fixată la nivel de 12%, numai dacă aceasta nu face discriminare
faţă de cota redusă (în Irlanda cota de parcare este de 13,5%). Cotele de parcare au
fost planificate să fie provizorii şi s-a aşteptat că vor fi scoase. Totuşi, aceasta a întâmpi-
nat o rezistenţă din partea ţărilor implicate din cauza semnificaţiei generale a impozitării
mărfurilor şi serviciilor la aceste cote pentru baza impozabilă.

Scopul prevederilor din Anexa III referitoare la impozitele reduse este după cum urmează:

Anexa III privind TVA în UE – LISTA de mărfuri şi servicii ce pot fi


supuse impunerii la Cota redusă TVA189

1. Produse alimentare (inclusiv băuturi, fără băuturile alcoolice) pentru con-


sumul uman şi animal; animale vii, seminţe, plante şi ingrediente în mod normal
intenţionate pentru folosirea la pregătirea produselor alimentare; produse în mod
normal intenţionate a fi folosite pentru a suplini sau substitui produsele alimentare.

189 La transportarea acestor categorii care se referă la mărfurile din legislaţia naţională, statele membre ar

putea să folosească nomenclatura combinată pentru a stabili acoperirea precisă a categoriei implicate.

125
2. Livrarea de apă
3. Produse farmaceutice de felul folosite pentru îngrijirea sănătăţii, prevenirea bo-
lilor şi tratamentul pentru scopuri medicale şi veterinare, inclusiv produsele folosite
pentru contracepţie şi protecţia sanitară.
4. Echipament medical oferit ca asistenţă şi alte aparate care în mod normal
intenţionează să uşureze sau să trateze dezabilitatea, pentru utilizarea exclusiv
personală a persoanelor cu dezabilităţi, inclusiv repararea acestor mărfuri şi scaune
de securitate pentru copii.
5. Transportul pasagerilor şi al bagajelor.
6. Aprovizionarea, inclusiv pe bază de împrumut, cu cărţi (inclusiv broşuri, foi vo-
lante şi alt material imprimat, cărţi de desene, pentru colorat sau desenat pentru copii,
cărţi de muzică imprimate sau în manuscris, hărţi şi grafice hidrografice sau similare),
ziare şi periodice altele decât materialul dedicat pentru scopuri de publicitate.
7. Admiterea la spectacole, teatre, circ, iarmaroace, parcuri de divertisment, con-
certe, muzee, grădini zoologice, cinema, expoziţii şi evenimente şi facilităţi culturale si-
milare.
8. Recepţia serviciilor radio şi TV.
9. Serviciile oferite de către sau redevenţele datorate scriitorilor, compozitorilor
şi artiştilor interpreţi.
10. Furnizarea, construirea, renovarea şi modificarea caselor ca parte a politicii
sociale.
11. Furnizarea mărfurilor şi serviciilor de felul care în mod normal sunt
intenţionate pentru folosirea producerii agricole, dar excluderea mărfurilor capi-
tale, cum sunt maşinile şi clădirile.
12. Locuinţe oferite de către hoteluri şi instituţii similare, inclusiv locuinţe pentru
vacanţă şi locuri de camping şi parcuri de caravane.
13. Admiterea la evenimente sportive.
14. Folosirea facilităţilor sportive.
15. Furnizarea mărfurilor şi serviciilor de către organizaţiile recunoscute ca
organizaţii de caritate de către statele membre şi implicate în lucru de bunăstare
sau securitate socială, numai dacă aceste furnizări nu sunt scutite în baza Articolelor
132, 135 şi 136.
16. Serviciile furnizate de către organizaţii şi servicii funerare împreună cu pre-
starea de mărfuri relevante.

126
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

17. Oferirea asistenţei medicale şi dentare, precum şi a tratamentului termal nu-


mai dacă aceste servicii nu sunt scutite în baza Articolului 132.

18. Servicii oferite în legătură cu curăţarea străzilor, colectarea gunoiului şi


tratarea deşeurilor, (altele decât prestarea acestor servicii de către organizaţii sti-
pulate în Articolul 13).

Există o diferenţă între cota zero TVA ca formă de cotă redusă şi scutirea de TVA în
cadrul Directivelor. Deşi în ambele cazuri nu există nici un impozit achitat pe produsul
care este subiectul tranzacţiilor, cota zero nu exclude în mod necesar deducerea TVA
achitată pentru mărfurile de intrare/inputs. Majoritatea cazurilor unde sunt prevăzute
scutiri de impozite sunt excluse din deducerea TVA achitată pentru mărfurile de intrare.
Totuşi, mărfurile şi serviciile care sunt scutite de TVA sunt vândute consumătorului final
fără aplicarea TVA la vânzare. Cu toate acestea, atunci când furnizarea de mărfuri sau
servicii este scutită, furnizorul poate să nu deducă TVA la procurări. O astfel de scutire
fără dreptul de a deduce înseamnă că TVA „ascunsă” rămâne inclusă în preţul achitat
de către consumător. În cazul cotei zero TVA, când anumite state membre au o dero-
gare să reţină, preţul final pentru consumător nu include TVA rezidual.

Există două prevederi care permit un tratament special pentru întreprinderile mici şi pen-
tru fermieri. În ambele cazuri, statele membre au alegerea să introducă sau, aşa cum
majoritatea din ele deja au făcut-o, să menţină soluţiile speciale pentru aceste două
grupuri de plătitori posibili de TVA. Ideea principală din spatele acestor acorduri spe-
ciale a fost reducerea eforturilor administrative în cazurile când veniturile sunt, oricum,
foarte limitate, iar cel de-al doilea motiv a fost eliberarea acestor mici „antreprenori” de
povara de păstrare a registrelor şi menţinerea operaţiunilor administrative complicate.
Un motiv ulterior a fost, fără îndoială, să facă producţia fermierilor mici mai ieftină şi
mai competitivă. Pe de altă parte, aceste măsuri se referă la o scutire a dreptului de
deducere a TVA achitată pentru mărfurile de intrare folosite. Deci, aceste reglementări
nu sunt în mod necesar foarte atractive pentru toţi cei care sunt antreprenori mici. În
mod corespunzător, UE a prevăzut acum să le ofere dreptul să opteze pentru o schemă
normală de TVA, să achite TVA şi să aibă dreptul deplin de a deduce TVA achitat.

Statelor membre, de asemenea, li se permite să aplice proceduri simplificate pentru


afacerile mici, adică scheme de rate uniforme sau scutirea întreprinderilor cu o cifră de
afaceri limitată până la 10000 Euro pentru cei care deja beneficiază de privilegiul oferit
prin Directiva Nr.2 privind TVA (67/228 EEC), 5000 Euro pentru cei ce au introdus-o
recent. Cea de-a doua alternativă este introducerea reducerii fiscale treptate.

Alte scheme speciale includ mărfurile care au fost utilizate, lucrări de artă, articole de
colecţie şi antichitate; aur; servicii de muncă intensivă şi agenţii de călătorie.

127
Alte Directive privind TVA în vigoare includ Directiva Consiliului Nr.8 (79/1072/CEE)190,
care stipulează un mecanism pentru reclamarea TVA de către o persoană impozabilă
creată într-un alt stat membru. Directiva Consiliului Nr.13 (86/560/CEE)191 aplică aceeaşi
procedură de restituire, dar pentru persoanele supuse impunerii din statele ne-UE, adică
comercianţii care operează într-o ţară terţă, suportând TVA în UE. Următoarele directive
sunt, de asemenea, relevante privind domeniul lor de aplicare:
• Directiva Consiliului 2006/79/CE 192, Directiva Consiliului 83/181/CEE193, Directiva Con-
siliului 69/169/CEE194 autorizează scutirile de TVA în diverse cazuri când mărfurile sunt
importate, inclusiv mărfurile importate în bagajele călătorilor, acele importate pentru
scopurile necomerciale şi loturile mici cu caracter necomercial. În fiecare caz, scutirea
este supusă unor condiţii clar definite.
• Directiva Consiliului 2006/138/CE195 din 19 decembrie 2006 care modifică Directiva
2006/112/CE cu privire la sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată referitor la
perioada de aplicare a aranjamentelor taxei pe valoarea adăugată aplicate faţă de
serviciile de difuzare radio şi televiziune şi anumite servicii electronice furnizate.
• Directiva Consiliului 2007/75/CE196 din 20 decembrie 2007 care modifică Directiva
2006/112/CE privind anumite prevederi temporare referitoare la cotele taxei pe valoare
adăugată.
• Directiva Consiliului 2008/117/CE197 din 16 decembrie 2008 care modifică Directiva
2006/112/CE cu privire la sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată pentru a com-
bate evaziunea fiscală legată de tranzacţiile intracomunitare.

190 Directiva Consiliului Nr. 8 79/1072/CEE din 6 decembrie 1979 privind armonizarea legislaţiilor statelor
membre referitoare la impozitele pe cifra de afacere – Sisteme de restituire a taxei pe valoarea adăugată
persoanelor impozabile care nu sunt stabilite pe teritoriul ţării, OJ L 331 din 27 decembrie 1979.
191 Directiva Consiliului Nr.13 86/560/CEE din 17 noiembrie 1986 privind armonizarea legislaţiilor statelor
membre referitoare la impozitele pe cifra de afacere – Sisteme de restituire a taxei pe valoarea adăugată
persoanelor impozabile care nu sunt stabilite pe teritoriul Comunităţii, OJ L 326 din 21 noiembrie 1986.
192 Directiva Consiliului 2006/79/CE din 5 octombrie 2006 privind scutirea de impozit la import pentru loturi-
le mici de mărfuri cu caracter necomercial din ţările terţe (versiunea codificată), OJ L 286 din 17 octombrie
2006.
193 Directiva Consiliului 83/181/CEE privind cantitatea minimă a petrolului conţinut în rezervoare de petrol
pentru vehiculele comerciale cu motor care trebuie să fie scutit de taxa pe valoarea adăugată la acces,
OJ L 105 din 23 aprilie 1983.
194 Directiva Consiliului 69/169/CEE din 28 mai 1969 cu privire la armonizarea prevederilor stabilite în lege,
reglementare sau acţiunea administrativă referitor la scutirea de impozitul pe cifra de afaceri şi accizele la
importurile în călătoriile internaţionale, OJ L 133 din 4 iunie 1969.
195 Directiva Consiliului 2006/138/CE din 19 decembrie 2006 ce modifică Directivă 2006/112/CE cu privire
la sistemul comun al taxei pe valoare adăugată referitoare la perioada de aplicarea a aranjamentelor taxei
pe valoare adăugate aplicate faţă de serviciile de difuzare radio şi televiziune şi anumite servicii electro-
nice furnizate, OJ L 384 din 29 decembrie 2006.
196 Directiva Consiliului 2007/75/CE din 20 decembrie 2007 ce modifică Directiva 2006/112/CE cu privire la
anumite prevederi temporare ce se referă la cotele taxei pe valoare adăugată, OJ L 346 din 29 decembrie 2007.
197 Directiva Consiliului 2008/117/CE din 16 decembrie 2008 ce modifică Directiva 2006/112/CE privind
sistemul comun al taxei pe valoare adăugată pentru a combate evaziunea fiscală referitoare la tranzacţiile
intracomunitare, OJ L 14 din 20 ianuarie 2009.

128
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Regulamentul (CE) Nr. 1798/2003198 şi Regulamentul (CE) Nr. 1925/2004199 sunt, de


asemenea, relevante numai dacă acestea încearcă să îmbunătăţească cooperarea din-
tre administraţiile fiscale ale statelor membre pentru a combate frauda TVA prin elimina-
rea obstacolelor rămase în schimbul informaţiilor. Cele trei obiective sunt:
• Să stabilească reguli obligatorii mai clare pentru schimbul de informaţii;
• Să ofere contacte directe între departamentele naţionale implicate în combaterea fraudei;
• Să îmbunătăţească schimbul de informaţii.

AccizeLE

Accizele (derivă de la cuvântul danez care înseamnă „pentru impozitare”) sunt impozi-
tele aplicate unor anumite mărfuri şi bunuri produse sau vândute într-o ţară sau pe baza
licenţelor oferite pentru anumite activităţi. Accizele se bazează mai mult pe cantitate
decât pe valoarea mărfurilor produse sau procurate, iar exemple tipice ale accizelor
sunt impozitele la tutun şi alcool. Accizele diferă de tarifele vamale ca accize impuse
mărfurilor produse în ţară (taxele vamale sunt impuse mărfurilor din afara ţării). Mai
mult decât atât, impozitarea prin accize este, în special, din cauza absenţei generale a
unui motiv precis care ar explica selectarea mărfurilor supuse impozitării cu accize200. În
perioada modernă, anumite jurisdicţii au extins impozitarea cu accize la anumite servicii
prin licenţe achitate, de exemplu pentru jocurile de noroc sau prostituţie.

Accizele sunt limitate la un număr mic de produse/servicii. Tipurile de accize care se


găsesc în toate statele membre sunt accizele la tutun şi produsele din tutun, alcool şi
produsele din alcool şi petrol mineral şi derivativele din petrol mineral. Accizele şi TVA
sunt impozite indirecte ale consumătorului, iar acestea nu se exclud unele pe altele.
Corespunzător, numărul mic de produse care sunt supuse accizelor este, de aseme-
nea, supus şi TVA la vânzare.

Accizele au o tradiţie lungă în Europa. Acestea au fost folosite întotdeauna ca o opor-


tunitate bună pentru guverne în realizarea venitului suplimentar de pe urma impozitării
populaţiei în funcţie de elasticitatea specifică a cererii economice201. Mai mult decât
atât, acestea sunt folosite cu regularitate pentru a controla consumul de spirt şi tutun,
198 Regulamentul Consiliului (CE) Nr. 1798/2003 din 7 octombrie 2003 cu privire la cooperarea
administrativă în domeniul taxei pe valoare adăugată şi anularea Regulamentului (CEE) Nr. 218/92, OJ
L 264 din 15 octombrie 2003.
199 Reglementarea Comisiei (CE) Nr. 1925/2004 din 29 octombrie 2004 ce stabileşte regulile detaliate
pentru implementarea anumitor prevederi ale Regulamentului Consiliului (CE) Nr. 1798/2003 referitor la
cooperarea administrativă în domeniul taxei pe valoare adăugată, OJ L 331 din 5 noiembrie 2004.
200 O explicaţie destul de respectată se dă de către filosoful în economia clasică, Adam Smith, care a spus
că: „Motivul pentru implementarea accizului trebuie să nu fie nimic mai mult decât o frână pentru mărfuri
şi servicii ca să nu devină dăunătoare pentru sănătatea şi morală noastră”.
201 De fapt, predilecţia guvernelor de a aplica accizele la aceste produse este legată semnificativ de probabili-
tatea mică a scăderii majore în cererea consumătorului ca răspuns la orişice creştere majoră în impozitarea
acestor produse.

129
care este deseori văzut ca o măsură pentru a proteja sănătatea publică, iar în cazul
alcoolului, pentru a asigura ordinea publică. Din preţul pe care consumătorul îl achită
în final pentru produsele de tutun, alcool şi petrol mineral, mai mult de 50% sunt, în
general, absorbite de accize, chiar înainte de impunerea TVA. Fapt ce înseamnă că ac-
cizele sunt un factor decisiv al formării preţului pentru aceste produse şi au o influenţă
majoră asupra periodicităţii şi cantităţii de folosire a lor de către consumător. Acestea
pot fi folosite pentru a face consumul să arate costisitor şi mai puţin atractiv, în special
când puterea de cumpărare a populaţiei este mică. În acelaşi timp, ele pot introduce di-
storsiuni pe piaţa din UE şi au un potenţial inclus pentru a permite ca preferinţele să fie
oferite anumitor produse şi să impună o discriminare faţă de produsele din alte ţări. Din
aceste motive, prin urmare, accizele sunt un aspect important vis-à-vis de dezvoltarea
şi funcţionarea pieţei UE.

Legislaţia UE referitoare la accizele impuse produselor din tutun, alcool şi petrol a fost
adoptată mai mult în contextul creării unei pieţe unice la 1 ianuarie 1993, care a implicat
anularea controalelor de natură fiscală la frontierele interne dintre statele membre ale
UE. Această legislaţie, care a fost de atunci dezvoltată, poate fi divizată în trei blocuri
principale de reguli:
• Structura impozitului care urmează a fi aplicat faţă de un grup anumit de produse – adică
definiţia categoriilor de produse, felul în care accizele sunt calculate (de exemplu, per hl;
per gradul de alcool, per 1000 piese etc.), domeniul unor posibile scutiri etc.
• Ratele minime ale accizelor pe care statele membre trebuie să le aplice la fiecare tip
de produs – în afară de aceste rate minime, statele membre pot să-şi fixeze propriile
sale rate.
• Prevederile generale care se aplică pe categoriile de produse supuse accizelor – ace-
ste prevederi includ, în particular, producerea, depozitarea şi circulaţia produselor ac-
cizabile între statele membre.

Uniunea Europeană tratează produsele de tutun, alcool şi petrol în diferite feluri. Toate
aceste produse sunt percepute ca fiind critice pentru funcţionarea UE şi a politicilor
sale. Tutunul şi alcoolul sunt văzute pe larg în termeni ai consideraţiilor sale referi-
tor la sănătatea publică, pe când petrolul este abordat vis-à-vis de politica eficientă şi
durabilă pentru energie, agenda pentru reducerea emisiilor din cadrul politicii de mediu
şi interesul mai specific al UE faţă de reducerea consumului de petrol. Pieţele pentru al-
cool, tutun şi petrol sunt, de asemenea, importante în ceea ce priveşte producătorii UE,
iar coordonarea accizelor este văzută ca o necesitate pentru a permite o concurenţă
cinstită între producătorii acestor bunuri în ciuda faptului că există foarte multe, deseori
foarte diferite sisteme de accize elaborate pe parcursul anilor.

Obiectivele UE referitoare la accize presupun abilitatea de a compara preţul şi calitatea


produselor oferite pe piaţă. Pentru a face aceasta posibil, accizele achitabile în fiecare
ţară trebuie să fie neutre între producătorii de alcool, tutun şi petrol, nu trebuie să existe

130
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

careva discriminare în afacerile transfrontaliere şi obstacole în calea circulaţiei rapide şi


uşoare a mărfurilor de la o ţară la alta. Toate acestea sunt în interesul concurenţei, libe-
rei circulaţii a mărfurilor şi transparenţei pe piaţă. În acelaşi timp, politica UE recunoaşte
că interesul fiecărui stat membru este de a preveni abuzul şi de a proteja baza sa fiscală
împotriva eroziunii artificiale. Un principiu de bază important care a fost adoptat este că
accizele sunt aplicate în ţara de consum.

Legislaţia UE cu privire la accize cuprinde: un acord privind structura accizelor, baza


impozabilă, ratele fiscale şi un sistem ce permite circulaţia liberă a mărfurilor în Comuni-
tate fără a dăuna transparenţei şi fără a încuraja evaziunea fiscală. Suplimentar, trebuie
să fie introdus un sistem pentru o cooperare mai strânsă între autorităţile diferitor state
membre. Aceste angajamente, în vigoare din 1 ianuarie 1993, sunt unele dintre elemen-
tele strategiei generale pentru armonizarea ratelor şi armonizarea structurilor impozitelor
indirecte şi, în efect, al cadrului de lucru teritorial pentru ţinerea şi circulaţia produselor
pentru care s-a stabilit un acciz. Angajamentele aplicate la băuturile alcoolice, produsele
din tutun şi petrol permit acestor mărfuri să circule cu o suspendare a accizelor şi fără con-
troale la frontierele intracomunitare. Accizul este achitat când produsul este lansat pentru
utilizare domestică şi la rata în vigoare în statele membre pentru consum. Circulaţia pro-
duselor acoperite de către angajamentele de suspendare a taxei apare prin intermediul
impozitului pentru depozitare şi pe baza unui document administrativ de suport.

În următoarele paragrafe se va oferi explicaţia structurii şi dezvoltării regimului pentru


accizele la tutun, alcool şi petrol, abordarea faţă de asistenţa reciprocă şi cooperarea
dintre statele membre pentru a face ca acest sistem să fie funcţionabil.

Accizele la tutun

Reglementările UE cu privire la accizele la tutun au evoluat din trei Directive ale UE.
Prima stabileşte structura pentru aplicarea sistemului de accize la produsele de tutun şi
defineşte diferite categorii de produse din tutun şi două componente ale accizului202. Alte
2 directive definesc cotele ce urmează a fi aplicate203. Corespunzător, actele legislative
de bază ale UE cu privire la accizele la tutun sunt:

Directiva Consiliului 95/59/CE din 27 noiembrie 1995 (cu privire la alte impozite în afară de im-
pozitele pe cifra de afaceri care afectează consumul de tutun produs)204. Această Directivă:

202 Directiva Consiliului 95/59/CE din 27 noiembrie 1995 privind alte impozite decât impozitele pe cifra de
afaceri ce afectează consumul tutunului prelucrat, OJ L 291 din 6 decembrie 1995.
203 Directiva Consiliului 92/79/CEE din 19 octombrie 1992 cu privire la aproximarea impozitelor la ţigări, OJ
L 316 din 31 octombrie 1992 şi Directiva Consiliului 2002/10/CE din 12 februarie 2002 ce modifică Di-
rectivele 92/79/CEE, 92/80/CEE şi 95/59/CE privind structura şi ratele accizelor aplicate faţă de tutunul
prelucrat, OJ L 46 din 16 februarie 2002.
204 Directiva Consiliului 95/59/CE din 27 noiembrie 1995 privind alte impozite decât impozitele pe cifra de
afaceri ce afectează consumul tutunului prelucrat, OJ L 291 din 6 decembrie 1995.

131
• Defineşte diferite categorii de tutun prelucrat (ţigări, tutun prelucrat fin pentru rularea
ţigărilor, trabucurilor şi a ţigaretelor, alte feluri de tutun pentru fumat) ;
• Stabileşte principiile generale ce guvernează impozitarea tutunului prelucrat.

Directiva 95/59CE este o versiune consolidată şi actualizată a două Directive anterioare din
1972 şi 1979205. În scopul legii cu privire la accize, diferite categorii de tutun au fost definite:
trabucuri, ţigarete, rulouri de tutun (Articolul 3), ţigări (Articolul 4), alte tipuri de tutun pentru
fumat (Articolul 5) şi cel prelucrat fin (Articolul 6). În al doilea rând, Directiva clarifică struc-
tura generală a impozitării ţigărilor, incluzând două componente: o rată de bază pentru o
unitate de produs şi o rată ad valorem (proporţională la preţ) calculată ca procent din preţul
vânzării cu amănuntul, fără TVA şi toate taxele. Aceasta a stipulat că taxa de acciz la ţigări
(rata de bază pe unitate plus rata ad valorem) trebuie să atingă un procent anumit din preţul
de vânzare cu amănuntul pentru categoriile de ţigări cel mai bine vândute. Pentru a calcula
această rată, preţul de vânzare cu amănuntul include TVA plus toate taxele. Mai mult decât
atât, rata accizului trebuie să fie aceeaşi pentru toate ţigările.

Directiva recunoaşte că armonizarea structurilor taxelor consumătorilor la tutun trebuie


să se efectueze pe etape. Corespunzător, din motive economice, s-a decis să se ofere
scutiri temporare pentru fiecare stat membru – ceea ce nu este puţin, deoarece majo-
ritatea statelor membre au scutit anumite tipuri de produse de tutun de la responsabi-
litate fiscală a consumătorului. Cu toate acestea, Directiva, de asemenea, stabileşte
unele reglementări pentru scutire sau restituirea accizului în funcţie de sistemul naţional
aplicat şi ideea unei rate minime de impozitare care ar putea fi definită de legislaţia UE
ulterioară. La început, rata de bază ar putea fi fixată între 5% şi 75% (mai târziu între
5-55%) din rată (total ad valorem inclusiv rata de bază TVA). Din punct de vedere al
detaliilor administrative şi în interesul transparenţei şi antievaziunii, sistemul de timbru
fiscal la produsele din tutun a fost aprobat de către Directivă, iar statele membre au fost
obligate să ofere aceste timbre producătorilor din alte state membre.

Astfel, Directiva 95/59/CE a pregătit baza pentru un sistem transparent de accize la pro-
dusele de tutun. Ideea principală a fost că „la etapa finală de armonizare a structurilor
în toate statele membre, se va aplica aceeaşi rată de bază şi ad valorem +TVA în toate
statele membre în aşa fel ca preţul de vânzare cu amănuntul să reflecte diferenţele
în preţul producătorului”. Următoarele două Directive au stabilit ratele necesare şi au
finalizat sistemul.

Directiva Consiliului 92/79/ECE din 19 octombrie 1992 (cu privire la armonizarea impo-
zitelor la ţigări)206. În cadrul acestei Directive, statele membre trebuie să aplice o taxă
specifică de acciz per o unitate de produs şi o taxă proporţională de acciz calculată pe
baza unui preţ minim de vânzare cu amănuntul a ţigărilor. Pentru a garanta nivelul mi-
205 Directiva 72/464 CEE şi Directiva 79/32 CEE.
206 Directiva Consiliului 92/79/CEE din 19 octombrie 1992 privind armonizarea impozitelor pe ţigări, OJ L
316 din 31 octombrie 1992.

132
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

nim al taxelor de acciz la ţigări în toate statele membre şi pentru a realiza o convergenţă
mai bună a ratelor de acciz, această Directivă stipulează:
• O taxă în general minimă de acciz de 57% din preţul de vânzare cu amănuntul a
ţigărilor din preţul categoriei ce se vinde cel mai bine;
• O sumă minimă a taxei de acciz de 64 de Euro (din 1 iulie 2006) pentru 1000 de ţigări
din preţul categoriei ce se vinde cel mai bine.

În termenii acestei Directive, taxa minimă de consum pentru ţigări trebuie să ajungă la
57% din preţul de vânzare cu amănuntul, inclusiv TVA şi toate celelalte impozite, şi tre-
buie să fie fixă pentru fiecare an, bazându-se pe preţul de vânzare cu amănuntul a celor
mai bine vândute tipuri de ţigări.

Directiva Consiliului 92/80/ECE din 19 octombrie 1992 (privind armonizarea impozitelor


la tutunul prelucrat altul decât cel pentru ţigări)207. În conformitate cu această Directivă,
statele membre pot să aleagă între o taxă ad valorem sau o taxă specifică, sau o
combinaţie a ambelor. Ratele minime pentru aceste taxe sunt după cum urmează:
• Pentru tutunul prelucrat fin menit pentru rularea ţigărilor, 36% din preţul de vânzare cu
amănuntul, inclusiv toate impozitele, sau 32 Euro per kilogram;
• Pentru trabucuri şi ţigarete, 5% din preţul de vânzare cu amănuntul, inclusiv toate im-
pozitele, sau 11 Euro pentru 100 de articole, sau per kilogram;
• Pentru alte tipuri de tutun, 20% din preţul de vânzare cu amănuntul, inclusiv toate im-
pozitele, sau 20 Euro per kilogram.

Aceste Directive au fost modificate ultima dată prin Directiva Consiliului 2002/10/CE
din 12 februarie 2002208 care a modificat toate cele trei Directive în ceea ce priveşte
structura şi ratele taxelor de accize aplicate la tutunul prelucrat209. În particular, această
Directivă a introdus rata minimă de acciz de 60 Euro per 1000 de ţigări produse. În al
doilea rând, această limită a trebuit să fie adaptată pe parcurs în aşa fel ca până în
2006, taxa minimă de consum să fie de 64 Euro per 1000 de ţigări. Statele membre,
care deja au un impozit minim de consum la ţigări ce depăşeşte 95 Euro per 1000 ţigări
(sau 101 Euro până în 2006), nu mai erau legate de criteriul anterior de 57% menţionat
mai sus. Directiva aplică, de asemenea, ratele minime la taxele de acciz pentru alte
produse de tutun care sunt descrise în tabelul de mai jos.

207 Directiva Consiliului 92/80/CEE din 19 octombrie 1992 privind armonizarea impozitelor la tutunul prelu-
crat altul decât cel pentru ţigări, OJ L 316 din 31 octombrie 1992.
208 Directiva Consiliului 2002/10/CE din12 februarie 2002 ce modifică Directivele 92/79/CEE, 92/80/
CEE şi 95/59/CE privind structura şi ratele accizelor aplicate la tutunul prelucrat, OJ L 46 din 16 fe-
bruarie 2002.
209 O modificare specifică ulterior a fost făcută prin Directiva Consiliului 2003/117/CE din 5 decembrie 2003
care a autorizat Franţa să continue aplicarea celor mai mici rate de accize la produsele de tutun lansate
pentru consum în Corsica de la 1 ianuarie 2003 până la 31 decembrie 2009.

133
Ratele minime de accize pentru alte produse de tutun

Tutun fin prelucrat pentru rularea ţigărilor:


• O taxă minimă de acciz de 32% din preţul de vânzare cu amănuntul;
• 27 Euro per kilogram.

Trabucuri:
• O taxă minimă de acciz de 5% din preţul de vânzare cu amănuntul;
• 11 Euro per 1000 de trabucuri.

Alte feluri de tutun:


• O taxă minimă de acciz de 20% din preţul de vânzare cu amănuntul;
• 20 Euro per kilogram.

În conformitate cu ultimele date ale UE (iulie 2009)210, ratele minime de accize la tutun
în baza Articolului 16(5) al Directivei 95/59 variază între 51,87 Euro per 1000 de ţigări
în România până la 155 Euro per 1000 de ţigări în Franţa. În acelaşi timp, combina-
rea accizelor specifice, accizelor ad-valorem şi TVA la produsele de tutun rezultă într-
un model general unde impozitul total ca procent din preţul de vânzare cu amănuntul
variază între 70,7% (Luxemburg) până la 90% (Suedia). Pe când aceasta reprezintă o
situaţie convergentă în creştere, trebuie de notat că majoritatea noilor state membre
au tărăgănat realizarea acestor norme de accize ale UE până la aderare, iar în unele
cazuri, perioadele de tranziţie pentru conformare au fost convenite după aderare.

La 16 iulie 2008, Comisia Europeană a prezentat un raport şi o propunere pentru o


directivă ce ar modifica legislaţia UE în vigoare referitoare la accizele la tutun. Proiectul
Directivei prevede o creştere treptată în niveluri minime de impozitare din UE la ţigări şi
tutunul fin prelucrat până în anul 2014. Propunerea, de asemenea, are scopul să contri-
buie la reducerea consumului de tutun cu 10% pe parcursul unei perioade de 5 ani.

Accizele la alcool şi produsele din alcool

Legislaţia UE în acest domeniu este foarte similară cu cea care deja a fost descrisă
referitoare la sistemul de accize pentru produsele de tutun. Abordarea a fost definirea,
întâi de toate, a produselor şi categoriilor diferite la care se pot aplica accize, iar apoi
aplicarea şi ajustarea ratelor de accize într-o consecutivitate aprobată fără necesitatea
de a schimba structura. Categoriile de produse din alcool pentru aceste scopuri de
accize şi baza pentru impunere sunt stabilite în Directiva 92/83 CEE (suplimentată de
Regulamentul Comisiei (CE) 3199/93), iar ratele sunt stabilite în Directiva 92/84 CEE.

210 Comisia Europeană: „Rate de accize pentru tutunul prelucrat, situaţia în iulie 2009”, august 2009.

134
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Directiva Consiliului 92/83/CEE din 19 octombrie 1992 (cu privire la armonizarea struc-
turilor accizelor la alcool şi băuturi alcoolice)211. Această Directivă defineşte diferite
categorii de băuturi alcoolice (bere, vin, alte băuturi pe bază de fermenţi, produse in-
termediare şi alcool etilic) şi stabileşte baza de calcul a accizului. Pentru categoriile de
produse alcoolice care sunt descrise de către caracteristicile produselor şi gradul de
alcool sunt definite bazele pentru impunerea relevantă. Aici, cel mai important criteriu
pentru impozitare este conţinutul pur al alcoolului etilic. Dar există şi alte criterii posibile,
în special, pentru băuturile cu un grad scăzut de alcool. De exemplu, pentru bere, există
două metode alternative de calculare a bazei impozabile: gradele Plato per hectolitru212
sau gradele alcoolului etilic pur per hectolitru.

Există un număr de cazuri când statelor membre li se permite să aplice rate fiscale mai
mici, de exemplu pentru a proteja producătorii mici sau afacerile tradiţionale. Prin urmare,
Directiva permite rate reduse pentru fabricile mici de bere, distilerii mici şi pentru anumite
băuturi (de exemplu, lichiorul de anason şi romul produs de Departamentele Internaţionale
Franceze213). Totuşi, astfel de scutiri nu pot fi folosite pentru a face discriminare între pro-
dusele altor state membre. Statele membre ale UE au, de asemenea, dreptul să ia măsuri
împotriva evaziunii fiscale. Mai mult decât atât, privilegiile pentru producătorii mici tre-
buie să fie oferite producătorilor mici din alte state membre, precum şi limitele referitor la
noţiunea „producători mici” trebuie să fie foarte clar monitorizate. Directiva, de asemenea,
conţine o scutire generală pentru alcoolul care nu este menit pentru consum ca băutură,
şi anumite prevederi speciale, de exemplu pentru anumite regiuni din Spania, şi scutirea
pentru berea „neagră” britanică şi berea amară „angostura”.

Regulamentul Comisiei (CE) 3199/93 din 22 noiembrie 1993 (privind recunoaşterea


reciprocă a procedurilor pentru denaturarea completă a alcoolului în scopul scutirii de la
plata accizelor). Alcoolul denaturat este alcoolul care a fost prelucrat să nu fie alimentar
prin adăugarea „denaturanţilor” aşa ca metanolul şi piridina – de fapt, alcoolul industrial
care este cel mai des folosit ca solvent sau combustibil. Alcoolul denaturat este, în ge-
neral, scutit de plata accizelor şi în scopuri de executare este, de obicei, colorat cu un
indicator vizual al aditivelor denaturante. Această reglementare implementează Articolul
27(1)(a) din Directiva Consiliului 92/83/CEE pentru denaturarea completă a alcoolului şi
stabileşte diferite formulări ale denaturanţilor aplicaţi în statele membre ale UE.

211 Directiva Consiliului 92/83/CEE din 19 octombrie 1992 privind armonizarea structurilor taxelor de accize
la alcool şi la băuturi alcoolice, OJ L 316 din 31 octombrie 1992.
212 „Gradele Plato” este un concept de măsurare folosit în industria de fabricare a berii pentru concentrarea
extrasului (corpurilor dizolvate, preponderent zahăr) într-o bere în procente faţă de cantitate. Astfel, 100
de grame de bere cu 12 grade Plato conţine 12 grame de extras. Aceasta este, de asemenea, şi baza
pentru accizele la bere în 14 din 27 state membre. Formula pentru aceasta este Plato = (-463.37) +
(668.72 x Gravitatea Originală) - (205.35 x (Gravitatea Originală ^ 2). Astfel, la folosirea 1.040 Gravitatea
Originală: Plato = (-463.37) + (668.72 x 1.040) - (205.35 x (1.040 ^ 2) = 9.99224 sau 10 grade Plato.
213 Vezi, de exemplu, Decizia Consiliului 2007/659/CE din 9 octombrie 2007 ce autorizează Franţa să aplice
o rată de acciz redusă la romul tradiţional produs în departamentele sale internaţionale şi anulează Deci-
zia 2002/166/CE.

135
Directiva Consiliului 92/84/CEE din 19 octombrie 1992 (privind armonizarea ratelor ac-
cizelor la alcool şi băuturi alcoolice). Această Directivă stabileşte ratele minime de ac-
cize, care sunt după cum urmează:
• Pentru alcool (spirt), 550 Euro per hectolitru de alcool pur;
• Pentru produse intermediare, 45 Euro per hectolitru de produs;
• Pentru vin şi vin spumant, rata zero;
• Pentru bere, 0,748 Euro per hectolitru grad Plato, sau 1,87 Euro per hectolitru de al-
cool al produsului finit.

Rata generală a impozitului din 1 iulie 1993 până în prezent este de 550 Euro per hectolitru
de alcool etilic pur. Statele membre care deja aveau rate de accize la alcool şi produse al-
coolice mai mari decât 1000 Euro nu pot să reducă rata lor mai jos de 1000 per hectolitru.
Suplimentar, Directiva stipulează rate reduse pentru anumite departamente şi insule din
Republica Elenă, anumite regiuni ale Italiei şi pentru Portugalia214 – Madeira şi Azores.

În conformitate cu ultimele date ale UE (iulie 2009)215, ratele actuale de accize la băuturile
alcoolice în cadrul Directivei 92/84/CEE pot fi agregate în linii mari după cum urmează:

RATELE ACCIZELOR LA BĂUTURI ALCOOLICE

Rata minimă
Produsul Baza Cea mai înaltă Cea mai joasă prevăzută de
Directivă
Per hl gradul Până la €40,82 în €0,748 în Româ- Articolul 6 -
Berea
Plato Olanda nia €0,748

Per hl de alcool €23,6 în Finlanda €2,46 în Letonia Articolul 6 - €1,87

Până la €476,06 Cota zero în 15 Articolul 5 - €0 per


Vinul Per hl de vin
în Irlanda State Membre hl de vin
Vinul spumant Cota zero în 9 Articolul 5 - €0 per
Per hl de vin €656,18 în Irlanda
(peste 8,5% vol) State Membre hl de vin
Produsele inter- Articolul 4 - €45
Per hl €656,18 în Irlanda €45 în Cipru
mediare per hl
€5054,93 în €562,43 în Bul- Articolul 3 - €550
Alcoolul etilic Per hl
Suedia garia ori €1000

În ceea ce priveşte produsele de tutun, majoritatea noilor state membre din UE au


tărăgănat implementarea normelor de accize ale UE până la aderare.

214 Vezi, de exemplu Decizia Consiliului 2002/167/CE din 18 februarie 2002 ce autorizează Portugalia să
aplice o rată redusă de acciz în regiunea sa autonomă Madeira la romul şi lichiorurile produse şi consu-
mate local şi în regiunea autonomă Azores la lichiorurile şi la eaux-de-vie produse şi consumate local.
215 Comisia Europeană: „Tabel privind accizele la băuturi alcoolice, situaţia din iulie 2009”, iulie 2009.

136
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Accizele la produsele energetice

În ceea ce priveşte accizele la petrolul mineral, structura accizului şi definiţiile au fost


stabilite în Directiva 92/81 CEE din 19 octombrie 1992216, iar ratele iniţiale relevante au
fost definite în Directiva 92/82 CEE la aceeaşi dată217. În cadrul Directivei 92/81 CEE au
fost incluse diferite categorii de produse din petrol mineral: petrol etilic, petrol neetilic,
motorină, combustibil greu, metan şi gaz lampant. Directiva, de asemenea, stipulează
unele cazuri când accizele la petrolul mineral pot fi reduse sau chiar scutite. Suplimen-
tar, Directiva stabileşte volumul de referinţă pentru rată în raport cu 1000 litri de petrol
mineral. În cadrul Directivei 92/82/CEE, ratele minime pentru produsele din petrol mine-
ral sunt după cum urmează:
• Petrol etilic - 337 Euro per 1000 litri;
• Petrol neetilic - 292 Euro per 1000 litri;
• Motorină - 242 Euro per 1000 litri;
• Motorină pentru încălzire - 18 Euro per 1000 litri;
• Metan - 100 Euro per 1000 litri;
• Gaz lampant - 245 Euro per 1000 litri.

Acest sistem a fost reevaluat substanţial în anii precedenţi. La 27 octombrie 2003, Uniu-
nea Europeană a adoptat Directiva 2003/96/CE ce restructurează cadrul de lucru al
Comunităţii pentru impozitarea produselor energetice şi a energiei electrice218. Directiva
a intrat în vigoare la 1 ianuarie 2004 şi a extins domeniul de acoperire al sistemului
de rate minime al UE pentru produsele energetice, care se limita anterior la petrolul
mineral, la toate produsele energetice, incluzând cărbunele, gazul natural şi energia
electrică. În particular, Directiva a stabilit:
• Reducerea distorsiunilor concurenţei dintre statele membre în rezultatul divergenţei de
rate ale impozitului la produsele energetice;
• Reducerea distorsiunilor concurenţei dintre petrolul mineral şi alte produse energetice
care nu erau anterior acoperite de legislaţia UE privind accizele;
• Sporirea stimulentelor pentru folosirea mai eficientă a energiei; şi
• Permiterea statelor membre să ofere companiilor stimulente fiscale în schimbul
activităţilor specifice de reduce a emisiilor.

216 Directiva Consiliului 92/81/CEE din 19 octombrie 1992 privind armonizarea structurilor accizelor la pe-
trolul mineral, OJ L 316 din 31 octombrie 1992.
217 Directiva Consiliului 92/82/CEE din 19 octombrie 1992 privind aproximarea ratelor accizelor la petrolul
mineral, OJ L 316 din 31 octombrie 1992.
218 Directiva Consiliului 2003/96/CE din 27 octombrie 2003 ce restructurează cadrul de lucru al Comunităţii
privind impozitarea produselor energetice şi a energiei electrice, OJ L 283 din 31 octombrie 2003.

137
Directiva extinde domeniul sistemului ratelor minime al UE pentru a include toate pro-
dusele energetice, în principal cărbunele, gazul natural şi energia electrică, precum şi
a actualiza ratele minime pentru petrolul mineral stabilite în 1992. În baza Directivei,
produsele energetice se impozitează numai când se folosesc ca combustibil sau pentru
încălzire, dar nu când se folosesc ca materie primă sau în procesele chimice electro-
litice sau metalurgice. Suplimentar, produsele energetice folosite, de exemplu, în mo-
toarele nemobile sau în scopuri agricole pot, în mod normal, să fie impozitate la niveluri
mai mici decât cele aplicate pentru combustibilul folosit de vehiculele cu motor. Direc-
tiva include prevederi specifice referitoare la impozitarea dieselului comercial pentru a
oferi asistenţă în sectorul de transportare a mărfii.

Statelor membre, de asemenea, li s-a permis să facă diferenţierea dintre dieselul


comercial şi necomercial, care le permite, de exemplu, să aplice o rată mai mică la
dieselul comercial, cu condiţia că nivelurile minime stabilite de Directivă sunt res-
pectate şi dacă rata pentru dieselul comercial nu este mai mică decât nivelul naţional
de impozitare în vigoare din 1 ianuarie 2003. Această posibilitate de diferenţiere, de
asemenea, le permite statelor membre să reducă intervalul dintre accizele impuse la
petrol şi dieselul necomercial folosite la maşini de atunci de când nu existau motive
de mediu sau alte motive pentru a justifica prevalarea ratei minime celei mai mici la
diesel în aceste circumstanţe219.

Statele membre au permisiunea să impoziteze utilizatorii–agenţi economici de pro-


duse energetice la rate mai mici decât utilizatorii–persoane fizice. Lor, de aseme-
nea, li s-a permis să aplice alte scutiri sau niveluri reduse de impozitare, acolo unde
aceasta nu este în detrimentul funcţionării normale a pieţei interne şi nu va rezulta în
distorsiuni ale concurenţei. Suplimentar, ratele diferenţiate pot fi aplicate la produse
similare numai dacă aceste rate sunt mai înalte decât nivelurile minime din UE şi piaţa
internă a UE, iar regulile de concurenţă sunt respectate. În cadrul Directivei, statele
membre sunt, în general, obligate să scutească produsele energetice folosite pentru
scopul transportării aeriene internaţionale şi produsele folosite pentru transportarea
maritimă în apele UE. O derogare importantă ulterioară este dreptul statelor membre
să aleagă să scutească de impozitare sursele de energie regenerabile (inclusiv petro-
lul biologic şi energia folosită pentru transportarea mărfurilor şi pasagerilor cu trenul,
metrou-ul, tramvaiul sau troleul).

În interesul competitivităţii de afaceri, Directiva permite reducerea accizelor pentru


energia electrică firmelor care fac un efort real pentru a reduce consumul de energie
(de exemplu, prin adoptarea tehnologiilor mai ecologice) şi există o prevedere specifică

219 În ceea ce priveşte dieselul comercial, statele membre ale UE trebuie să adopte un proiect de directivă
privind armonizarea impozitării combustibilului diesel comercial. Deoarece Directiva 2003/96/CE stabileşte
doar ratele minime de impozitare, iar ratele minime nu soluţionează problema distorsiunii concurenţei pe
pieţele de transportare rutieră, care apare din diferenţele semnificative în ratele impozitării dieselului în sta-
tele membre, Comisia Europeană ia poziţia că numai aproximaţia îmbunătăţită sau armonizarea impozitării
dieselului comercial ar pune capăt acestor distorsiuni ale concurenţei.

138
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

care permite statelor membre să restituie o parte din impozitele plătite de către firmele
care au investit în folosirea mai eficientă a energiei sale220.

Directiva modificată în 2004 pentru a cuprinde necesităţile de extindere ale UE221 in-
clude o listă a perioadelor de tranziţie pentru multe state membre pe parcursul cărora,
aceste ţări trebuie să reducă progresiv intervalul lor privind noile niveluri minime de
impozitare. Deşi multe din aceste cazuri speciale au expirat deja, tranziţia finală se
aplică până în anul 2012.

Pentru a totaliza situaţia ratei minime în baza Directivei 2003/96/EC, următoarele rate
minime se vor aplica din ianuarie 2010:

Ratele minime ale accizelor conform Directivei 2003/96/CE în ianuarie 2010

Produsul Rata minimă


Combustibil pentru automobile:

Petrol (€ per 1,000 litri) €421

Petrol fără plumb (€ per 1,000 litri) €359

Diesel (€ per 1,000 litri) €330

Gaz lampant (€ per 1,000 litri) €330

Gaz petrolier lichefiat (LPG), (€ per 1,000 kg) €125

Gaz natural (€ per gigajoule) €2,6

Combustibil industrial/comercial:

Diesel (€ per 1,000 litri) €21

Gaz lampant (€ per 1,000 litri) €21

Gaz petrolier lichefiat (LPG), (€ per 1,000 kg) €41

Gaz natural (€ per gigajoule) €0,3

Combustibil pentru încălzire şi electricitate:

Business Non-business

Diesel (€ per 1,000 litri) €21 €21

Păcură grea (€ per 1,000 kg) €15 €15

Gaz lampant (€ per 1,000 litri) €0 €0

Gaz petrolier lichefiat (LPG), (€ per 1,000 kg) €0 €0

Gaz natural (€ per gigajoule) €0,15 €0,3

Cărbune şi cocă (€ per gigajoule) €0,15 €0,3

Energie electrică (€ per MWh) €0,5 €1,0

220 În general, un domeniu de reglementare a asistenţei de stat – vezi mai sus.


221 Directiva Consiliului 2004/74/CE şi Directiva Consiliului 2004/75/CE, OJ L 157 din 30 aprilie 2004.

139
În conformitate cu ultimele date ale UE (iulie 2009)222, ratele actuale de accize la produsele
energetice în baza Directivei 2003/96/CE pot fi totalizate după cum urmează:

RATELE ACCIZELOR LA PRODUSELE ENERGETICE 2009

Produsul Rata minimă Cea mai înaltă Cea mai joasă

Combustibil pentru autovehicule:

Petrol (€ per 1000 litri) €421 €807,05 (RU) €421 (Cipru)


Petrol fără plumb (€ per
€359 €700,68 (Olanda) €298,66 (Cipru)
1000 litri)
Diesel (€ per 1000 litri) €330 Nu sunt date Nu sunt date
Gaz lampant (€ per
€330 €684,3 (RU) €245 (Cipru)
1000 litri)
Gaz petrolier lichefiat
€125 €483,49 (Danemarca) €101 (Luxemburg)
(LPG), (€ per 1000 kg)
Câteva la rata zero din
Gaz natural (€ per cauza circumstanţelor
€2,6 €10,66 (Danemarca)
gigajoule) specifice permise con-
form Directivei
Combustibil industrial/comercial:

Diesel (€ per 1000 litri) €21 €654,50 (Germania) €21 (Belgia)


Gaz lampant (€ per
€21
1000 litri)
Gaz petrolier lichefiat
€41 €483,49 (Danemarca) €0 (Irlanda şi RU)
(LPG), (€ per 1000 kg)
Câteva la rata 0 din
Gaz natural (€ per cauza circumstanţelor
€0,3 €10,66 (Danemarca)
gigajoule) specifice permise con-
form Directivei

Combustibil pentru încălzire şi electricitate:

Non- Non- Non-


Business Business Business
Business business business

Diesel (€ per 1000 litri) €21 €21


Până la Până la €15 (în €15 (în
Păcură grea (€ per
€15 €15 €422,10 în €422,10 în şase State şase State
1000 kg) Ungaria Ungaria Membre) Membre)
Gaz lampant (€ per €654,50 €654,50 €0 (Irlanda €0 (Irlanda
€0 €0
1000 litri) (Germania) (Germania) şi RU) şi RU)
€0 (în €0 (în
Gaz petrolier lichefiat €367,94 €367,94
€0 €0 12 State 12 State
(LPG), (€ per 1000 kg) (Danemarca) (Danemarca)
Membre) Membre)
€0 (în €0 (în
Gaz natural (€ per €7,86 €7,86
€0,15 €0,3 cinci State cinci State
gigajoule) (Danemarca) (Danemarca)
Membre) Membre)

222 Comisia Europeană: „Tabelele accizelor la produse energetice şi electricitate, situaţia în iulie 2009”, iulie
2009.

140
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

€0 (în €0 (în
Cărbune şi cocă (€ per €10,70 €10,70
€0,15 €0,3 trei State patru State
gigajoule) (Suedia) (Suedia)
Membre) Membre)
€0 (în cinci €0 (în patru
State Membre) State Membre)
Până la Până la din cauza din cauza
Energie electrică (€ per
€0,5 €1,0 €108,50 €108,50 circumstanţelor circumstanţelor
MWh)
(Olanda) (Olanda) specifice per- specifice per-
mise conform mise conform
Directivei Directivei

Împreună cu datele generale despre diferite măsuri de impunere a accizelor în UE de-


scrise mai sus, următoarea listă de verificare este relevantă pentru a examina situaţia
într-o ţară ca Moldova în scopul evaluării sistemului său vis-à-vis de standardele UE.
Punctele din lista de verificare sunt criteriile ce trebuie eventual îndeplinite.

Lista de verificare ce urmează a fi luată în considerare la evaluarea


compatibilităţii UE cu reglementările moldoveneşti referitoare la accize

1. Există legislaţia necesară aplicată la:


• produsele de tutun;
• băuturi alcoolice;
• petrol mineral.

2. Este structura bazei pentru impozitare definită într-o măsură care corespunde mo-
delului UE?

3. Sunt ratele minime echivalente cu normele UE la:

Tutun:
• Rata de bază per unitate + ad valorem;
• Rata accizului la preţul total de vânzare cu amănuntul;
• Preţul în Euro per 1000 de ţigări;
• Rata accizului în raport cu preţul total de vânzare cu amănuntul, 57% sau mai mult;
• 64 Euro per 1000 de ţigări.

Băuturi alcoolice:
Utilizarea definiţiilor:
Euro per hectolitru;
Alcool etilic per hectolitru;
Rate speciale pentru băuturi cu un grad scăzut de alcool:
550 Euro per 1000 de litri de alcool etilic;
45 Euro per 1000 de litri de produse intermediare;
Rata Zero la vinuri;
Rata minimă de 0,748 Euro per hl grad Plato sau 1,87 Euro per hl de alcool în bere.

141
Petrol mineral şi alte produse energetice
Utilizarea definiţiilor:
Clasificarea produselor în raport cu Directiva UE:
421 Euro per 1000 de litri de petrol etilic;
359 Euro per 1000 de litri de petrol neetilic;
330 Euro per 1000 de litri de diesel (21 Euro pentru utilizarea comercială/
industrială şi încălzire);
330 Euro per 1000 de litri de gaz lampant (21 Euro pentru utilizarea comercială/
industrială şi 0 Euro minim pentru încălzire);
125 Euro per 1000 kg LPG (41 Euro pentru utilizarea comercială/industrială şi
0 Euro minim pentru încălzire);
2,6 Euro per gigajoule de gaz natural (0,3 Euro pentru utilizarea comercială/
industrială şi încălzirea consumătorului şi 0,15 Euro minim pentru încălzirea
comercială);
0,15 Euro per gigajoule cărbune şi cocă (0,3 Euro minim pentru încălzirea
consumătorului);
0,5 Euro per MWh pentru electricitate (1,0 Euro minim pentru utilizarea
consumătorului).

4. Există vreun sistem de tranzacţii cu mărfuri accizabile suspendate din motive


fiscale:
• Domeniul de aplicare a accizului;
• Depozitele suspendate din motive fiscale;
• Procedurile de autorizare pentru gestionarea acestor depozite;
• Data apariţiei obligaţiei fiscale;
• Documentele necesare pentru diverse tranzacţii;
• Obligaţiile de raportare;
• Reglementările pentru mărfurile procurate pentru consum privat şi luate în altă ţară.

5. Există un sistem de cooperare cu alte ţări?

Pe baza examinării prevederilor curente cu privire la accize în Moldova, pe baza


abordării de mai sus, concluziile relevante223 sunt prezentate în Capitolul ce urmează.

Legislaţia şi politica UE referitoare la cooperarea administrativă


între Statele Membre pe probleme fiscale
Pe măsură ce legislaţia şi politica UE ale avansat în ceea ce priveşte impozitele directe
şi indirecte, au apărut probleme legate de cooperarea transfrontalieră între statele mem-
bre ale UE în contextul îngrijorărilor, precum că poate apărea/creşte evaziunea fiscală
223 Acestea sunt principalele concluzii ale Dr. Franceska Werth recrutată de către Proiect pentru a oferi asis-
tenţă la pregătirea prezentei publicaţii şi, în particular, pentru a revizui prevederile cu privire la impozitele
indirecte ale Codului Fiscal din Moldova.

142
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

multinaţională şi evitarea bazelor fiscale naţionale. Din acest motiv, a fost dezvoltată
legislaţia cu privire la cooperare dintre autorităţile fiscale ale UE (în paralel cu legislaţia
cu privire la impozitele directe şi indirecte descrisă mai sus) încă din anii 1970.

Directiva privind asistenţa reciprocă sau Directiva privind schimbul


de informaţii

Directiva Consiliului 77/799/CEE privind asistenţa reciprocă acordată de autorităţile


competente din statele membre în domeniul impozitării directe224 a intrat în vigoare în
decembrie 1977. Obiectivul Directivei a fost să combată evaziunea şi evitarea fiscală
prin consolidarea colaborării dintre administraţiile fiscale din UE pe baza principiilor şi
regulilor comune. Astfel, Directiva a stipulat schimbul de informaţii cu şi fără solicitări
unde evaluarea corectă a impozitelor directe acoperite de Directivă cere aceasta.

În 1979, domeniul Directivei a fost extins pentru a include TVA225. În 1992, o extindere
ulterioară a Directivei a fost adaptată pentru a include accizele226, iar în 2003 dome-
niul a fost iarăşi extins pentru a cuprinde primele de asigurare227. Până în 2004, totuşi,
noua legislaţie ce acoperă cooperarea autorităţilor fiscale a fost aplicată separat în
ceea ce priveşte TVA şi accizele228. Prin urmare, Directiva 77/799/EEC, după cum a fost
modificată, se aplică acum numai la primele de asigurare şi la impozitele directe.

În domeniul TVA, Regulamentul Consiliului 2003/1798/CE stipulează, inter alia,


unele aspecte instituţionale privind cooperarea, de exemplu, un oficiu unic central
de legătură, şi stabileşte limite de timp pentru schimbul de informaţii. Aceasta, de
asemenea, acoperă mai multe aspecte tehnice, inclusiv crearea unei baze de date
electronice şi o reţea comună de comunicare. Regulamentul cere ca administraţiile
fiscale din statele membre să fie elaborate, având o capacitate suficientă să reali-
zeze o cooperare potrivită229, iar la nivelul UE, există un comitet permanent pentru
cooperarea administrativă (SCAC) creat să supravegheze sistemul şi să-l adapteze
în conformitate cu necesităţile în schimbare230. Pentru informaţii operative despre par-
tenerii de afaceri din alte state membre, există un sistem de schimb de informaţii cu
privire la TVA (VIES). Companiile care doresc să facă afaceri cu partenerii din alte

224 Directiva Consiliului 77/799/CEE din 19 decembrie 1977 privind asistenţa reciprocă oferită de către
autorităţile competente ale statelor membre în domeniul impozitelor directe şi impozitării primelor de asi-
gurare, OJ L 336 din 27 decembrie 1977.
225 Directiva Consiliului 79/1070/CEE din 7 decembrie 1979, OJ L 331 din 2 decembrie 1979.
226 Directiva Consiliului 92/12/CEE din 6 martie 1992, OJ L 76 din 23 martie 1992.
227 Directiva Consiliului 2003/93/CE din 15 octombrie 2003, OJ L 264 din 15 octombrie 2003.
228 Regulamentul Consiliului 1789/2003/CE din 7 octombrie 2003 cu privire la cooperarea administrativă în
domeniul taxei pe valoarea adăugată şi anularea Regulamentului 218/92/CEE, OJ L 264 din 15 octombrie
2003 şi Regulamentului Consiliului 2073/2004/CE din 16 noiembrie 2004 cu privire la cooperarea admi-
nistrativă în domeniul accizelor, OJ L 359 din 4 decembrie 2004.
229 Articolul 43.
230 Articolul 44.

143
state membre pot obţine informaţii referitoare la faptul dacă partenerul este înregistrat
ca plătitor de TVA şi care este codul TVA. Această informaţie poate fi obţinută de la
Oficiul Central de Legătură (OCL).

Trebuie, de asemenea, să se menţioneze că Articolul 26 al Regulamentului Consiliului


2003/1798/CE stipulează prevederi pentru cooperarea cu ţările terţe, adică ţările ce nu
sunt state membre. Ar putea exista un schimb limitat de informaţii, dar Regulamentul
stipulează foarte clar ce tip de informaţii se poate de schimbat şi care informaţie nu este
disponibilă ţărilor care sunt deja state membre.

În 2004, Directiva Consiliului 2004/56/CE231 a introdus schimbări pentru a accelera


schimbul de informaţii între statele membre şi pentru a permite coordonarea la investi-
garea fraudei fiscale transfrontaliere. Totuşi, până în 2009, Comisia a discutat încă o
dată despre faptul că sistemul nu funcţiona optimal şi că era nevoie de o armonizare
ulterioară232. În particular, în domeniul TVA, Comisia propune îmbunătăţirea cooperării,
folosind baza de date EUROFISC, o cooperare mai contrată prin intermediul Pro-
gramului Fiscalis233 şi examinarea posibilităţilor de îmbunătăţire a cooperării cu ţările
terţe. În februarie 2009, Comisia Europeană a lansat un nou proiect de Directivă234
referitor la cooperarea îmbunătăţită în alte domenii decât TVA şi accize. În particular,
aceasta a propus:
• Obiective de oferire a asistenţei statelor membre pentru a coopera mai eficient la
nivel internaţional în scopul depăşirii dificultăţilor în creştere pe care acestea le
experimentează la evaluarea potrivită a impozitelor datorate;
• Să se ofere reguli mai clare şi mai precise în domeniul de cooperare, adică la propu-
nerea regulilor comune de procedură, forme şi canale comune pentru schimbul de
informaţii. Aceasta, de asemenea, permite oficialilor din administraţia fiscală dintr-un
stat membru să se afle pe teritoriul altui stat membru şi să ia parte activ – cu aceleaşi
drepturi de control – în inspecţiile administrative efectuate acolo;
• Să se soluţioneze problema despre secretul bancar invocat la refuzarea cooperării
transfrontaliere prin intermediul unei prevederi prin care un stat membru nu poate
refuza să presteze informaţii despre un contribuabil al statului membru care solicită
informaţia numai pentru că această informaţie este deţinută de o bancă sau o altă
instituţie financiară. Astfel, propunerea ar anula secretul bancar în relaţiile dintre
autorităţile fiscale când statul membru care solicită evaluează situaţia fiscală al unui
contribuabil rezident; şi

231 Directiva Consiliului 2004/56/CE din 21 aprilie 2004, OJ L 127 din 29 aprilie 2004.
232 Comisia Europeană: „Raportul pentru Consiliul şi Parlamentul European cu privire la aplicarea Regula-
mentului Consiliului (EC) Nr. 1798/2003 referitor la cooperarea administrativă în domeniul TVA”, COM
(2009) 428.
233 Programul Fiscalis este un program al UE pentru îmbunătăţirea activităţii sistemelor fiscale pe piaţa internă.
Programul curent este cunoscut ca Fiscalis 2013 şi recent a fost deschis pentru Turcia şi Croaţia.
234 Com (2009) 29 din 2 februarie 2009.

144
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

• Să stabilească că statul membru este obligat să ofere acelaşi nivel de cooperare parte-
nerilor săi din UE aşa cum ei au convenit cu orişice ţară terţă, şi anume să asigure că
în UE există cooperare maximă.

Recuperarea creanţelor fiscale

Recuperarea creanţelor este cel de-al doilea aspect al cooperării administrative ce per-
mite statelor membre să-şi recupereze creanţele sale fiscale, dacă debitorul locuieşte în
alt stat membru. Directiva 76/308 CEE235 de bază a fost elaborată pentru unele creanţe
foarte speciale bazate pe Instrucţiunile Fondului European de Garantare Agricolă, dar a
fost extinsă în 1979 asupra TVA şi accizelor236, iar în 2001 asupra venitului şi capitalului;
impozite şi impozite la primele de asigurare237. O versiune codificată a acestui act legi-
slativ a fost adoptată la 26 mai 2008 ca Directiva Consiliului 2008/55/CE238, iar acordurile
detaliate de implementare au fost stabilite în Regulamentul Comisiei (CE) 1179/2008239
(de exemplu, astfel de aspecte ca sistemul de comunicare electronică, termeni limită
pentru a răspunde, proceduri administrative, şi acorduri de restituire a costurilor legate
de recuperarea datoriilor fiscale).

În termeni generali, procedura este intenţionată să acopere toate etapele necesare în


procesul de recuperare a creanţelor. Aceasta începe cu informaţiile cu privire la debitor,
continuă cu notificarea referitoare la documentele relevante şi ia sfârşit cu colectarea
fondurilor prin activităţile de executare silită. Odată cu schimbul de informaţii, în fiecare
ţară trebuie să fie creat un oficiu central pentru comunicare privind recuperarea din par-
tea altui stat membru, iar formele ce trebuie prezentate pentru diferite tipuri de solicitări
(informaţii, notificări, executări silite etc.) sunt preconizate să unifice procesul şi să-l
facă mai uşor şi rapid.

În februarie 2009, Comisia Europeană a lansat proiectul Directivei240 pentru a îmbunătăţi


asistenţa reciprocă la recuperarea fiscală. În particular, aceasta propune:
• Acoperirea tuturor impozitelor şi taxelor impuse de către statele membre şi subdiviziu-
nile lor administrative, precum şi contribuţiile de asigurare socială obligatorie;
• Introducerea schimbului obligatoriu spontan de informaţii ce se referă la restituiri ale
impozitelor făcute de către autorităţile fiscale naţionale persoanelor nerezidente;

235 Directiva Consiliului 76/308/CEE din 15 martie 1976 privind asistenţa reciprocă în materie de recupe-
rare a creanţelor ce rezultă din activităţile ce formează o parte a sistemului de finanţare a Instrucţiunilor
Fondului European de Garantare Agricolă şi a taxelor agricole şi vamale şi taxa pe valoare adăugată, OJ
L 73 din 19 martie 1976.
236 Directiva Consiliului 79/1071/CEE din 7 decembrie 1979, OJ L 331 din 27 decembrie 1979.
237 Directiva Consiliului 2001/44/CE din 15 iunie 2001, OJ L 175 din 28 iunie 2001.
238 Directiva Consiliului 2008/55/CE din 26 mai 2008 cu privire la asistenţa reciprocă pentru recuperarea
reclamaţiilor ce rezultă din anumite contribuţii, taxe, impozite şi alte măsuri, OJ L 150 din 10 iunie 2008.
239 Regulamentul Comisiei (CE) 1179/2008 din 28 noiembrie 2008, OJ L 319 din 29 noiembrie 2008.
240 Com (2009) 28 din 2 februarie 2009.

145
• Permiterea oficialilor dintr-o ţară să participe activ în solicitările administrative pe terito-
riul altei ţări;
• Permiterea solicitărilor de asistenţă pentru restituiri la o etapă iniţială a procesului de
recuperare, dacă aceasta duce la o posibilitate sporită de recuperare fiscală; şi
• Simplificarea procedurilor la solicitarea sau oferirea asistenţei reciproce.

Impozitarea în contextul unui Acord de asociere potenţial

În contextul examinării Acquis-ului în domeniul fiscal al UE, în secţiunea acestui Raport


intenţionăm să descriem pe scurt cerinţele ce pot apărea în domeniul fiscal privind un
acord de asociere potenţial dintre UE şi Republica Moldova.

Aici subliniem că aplicarea deplină a Acquis-ului în domeniul fiscal al UE implică numai


statele membre ale UE şi statele candidate. În prezent, cerinţele Moldovei faţă de armoni-
zarea cu aceste reguli sunt, după cum s-a notat mai devreme, dictate de angajamentele
de aproximaţie treptată în cadrul APC şi mult mai specific, în cadrul PNA UE/Moldova. Im-
portant, există diferite aspecte ale Acquis-ului fiscal al UE la care Republica Moldova nu
poate avea acces în baza angajamentelor existente (de exemplu, schimbul de informaţii,
programul Fiscalis şi cooperarea în domeniul recuperării fiscale).

După cum s-a menţionat mai sus241, atunci când au început etapele iniţiale de discuţii
dintre Republica Moldova şi UE cu privire la noul acord de comerţ/asociere, nu existau
informaţii detaliate disponibile referitor la specificul unui astfel de acord privind legislaţia
sau politica fiscală. În acelaşi timp, problemele de ordin fiscal, probabil, vor menţine o
poziţie de o importanţă majoră în acordul nou. Aceasta se poate traduce fie într-o re-
petare a cerinţelor existente (inclusiv cel mai recent Acord CEFTA 2006), fie o versiune
mai comprehensivă a cerinţelor similare cu angajamente mai precise referitoare la tim-
pul de realizare a conformităţii cu normele legale ale UE pe termen mediu, împreună cu
măsuri de cooperare îmbunătăţite, inclusiv cooperarea ce se referă la lupta împotriva
fraudei fiscale. De asemenea, din aceste acorduri pot apărea prevederi suplimentare
referitoare la impozitarea rutieră nediscriminatorie.

Această opinie este consolidată cu referinţă la Acordurile de Stabilizare şi Asociere cu


ţările Balcanice, unde angajamentele primare în domeniul fiscal se referă la:
• Abolirea oricărei discriminări faţă de impozitele directe şi indirecte;
• Cooperarea în domeniul impozitării, inclusiv măsurile ce ţin de reforma ulterioară
a sistemului fiscal şi restructurarea administrării fiscale pentru a asigura eficienţa
colectării impozitelor şi combaterea fraudei fiscale.

Suplimentar la aceste prevederi exprese, există şi alte Articole SAA relevante pentru
sistemul fiscal. Acestea implică cele „patru libertăţi” – adică libera circulaţie a muncito-
241 Vezi Capitolul 2.

146
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

rilor, libera circulaţie a serviciilor/libertatea de fondare, libera circulaţie a capitalului şi


libera circulaţie a mărfurilor. În toate aceste cazuri, impozitarea joacă un rol important.
Principiul discriminării care este elementul principal al tuturor acestor libertăţi este de o
relevanţă specială în domeniul impozitării, iar sistemele fiscale nu trebuie să încalce nici
unul dintre aceste patru libertăţi.

Aceste prevederi nu sunt, de fapt, atât de solicitate ca cerinţele curente ale APC/ENAP,
deşi tind să apară termeni limită specifici sau perioade de tranziţie pentru realizarea
angajamentelor stabilite în acordurile de asociere.

Procesul de armonizare a legislaţiei şi politicii fiscale în ţările


non-UE
Procesul de armonizare a legislaţiei şi politicii fiscale în ţările non-UE poate fi luat în
considerare cel mai bine cu referinţă la cerinţele principale şi instituţionale privind ţările
candidate pentru calitatea de membru în UE, deoarece acestea stabilesc analize com-
parative relevante la o etapă mult mai avansată a procesului de integrare în UE.

În baza revizuirii Acquis-ului cu privire la impozitare în UE din acest Capitol, este clar că
legislaţia UE acoperă, în primul rând, impozitele indirecte, în particular, TVA şi accizele,
pe când în domeniul impozitelor directe, acesta se limitează la legislaţia cu privire la as-
pectele legate de impozitarea corporativă. Astfel, cerinţele de bază pentru armonizarea
de către ţările non-UE au fost definite iniţial în termeni de stabilire a sistemelor compati-
bile de TVA şi accize. În ceea ce priveşte TVA, accentul s-a pus pe Directiva Nr.6 privind
TVA, în particular, stabilind-o drept bază pentru legislaţia cu privire la TVA, stabilind toate
definiţiile şi principiile UE. În al doilea rând, cerinţele de armonizare s-au concentrat asu-
pra dezvoltării administraţiei fiscale spre o poziţie de promptitudine de a participa efectiv
în activităţile de cooperare administrativă şi asistenţă reciprocă în soluţionarea evaziunii şi
evitării fiscale transfrontaliere prin colectarea şi schimbul de informaţii. Aproximarea deta-
liilor mai fine ale Acquis-ului în domeniul fiscal al UE (inclusiv armonizarea cotelor minime
ale impozitelor indirecte şi Directivele principale referitoare la impozitarea directă) a fost,
în general, lăsată pentru ultimele etape ale procesului de aderare a ţărilor candidate.

Acest model şi stabilirea priorităţilor sunt clare din Documentul Alb cu privire la pregătirea
ţărilor asociate ale Europei Centrale şi de Est pentru integrarea pe piaţa internă a Uniu-
nii Europene din 1995, care a delimitat pe larg împreună cu aceste idei un proces com-
pus din două etape242.

În practica extinderii recente a UE, dezvoltarea sistemelor privind TVA şi accizele tin-
dea să se întâmple rapid şi fără probleme. Aceasta a fost percepută, în general, ca o

242 Comisia Europeană: „Documentul Alb cu privire la pregătirea ţărilor asociate ale Europei Centrale şi de Est
pentru integrarea pe piaţa internă a Uniunii Europene”, COM 95 (163) Final la 10 mai 1995 – şi, în particular,
Anexele 6 şi 8 care cuprind impozitele directe şi, respectiv, indirecte.

147
recunoaştere a necesităţii pentru aceste sisteme în scopul veniturilor naţionale cuplate
relativ uşor cu colectarea acestor impozite şi importanţa generală a veniturilor, odată
ce sistemele au fost implementate. Problemele au devenit mult mai complexe pentru
ţările candidate în ceea ce priveşte dezvoltarea avansată a administraţiilor fiscale243,
inclusiv crearea sistemelor TI necesare. După cum arată extrasul din Raportul Comisiei
Europene, majoritatea dificultăţilor au fost experimentate cu privire la adoptarea cotelor
minime de TVA şi accize.
„Toate ţările candidate solicită perioade de tranziţie la acest capitol, mai mult pentru
aplicarea ratelor mai mici de TVA sau accize decât cele care sunt stabilite în cadrul
Acquis-ului la mărfurile şi serviciile selectate. În ceea ce priveşte TVA, Ciprul şi Malta
ar dori să menţină cotele „zero” şi scutirile pentru mărfurile de importanţă socială, pe
când ţările din Europa Centrală şi de Est solicită să menţină cotele reduse. În ceea ce
priveşte accizele, toate ţările candidate, cu excepţia Ungariei, Maltei şi a Ciprului, au
solicitat perioade de tranziţie pentru a păstra cotele de accize la ţigări mai mici decât
nivelurile minime stipulate de Acquis”.244

În ceea ce priveşte dezvoltarea instituţională spre armonizarea totală în domeniul


fiscal, capacitatea administrativă a ţărilor candidate de implementare şi control efectiv
al Acquis-ului fiscal din UE prin intermediul unei administrări modernizate se evaluează
prin mijloace numite exerciţiul planificării fiscale. Acest exerciţiu cuprinde paisprezece
cele mai bune teste de practică245, fiecare reprezentând un pilon al celei mai bune prac-
tici pentru operarea unei administraţii fiscale moderne pe piaţa internă a UE fără con-
troale interne la frontiere. Aceste teste sau planuri stabilesc obiectivele strategice, pe
care o astfel de administraţie fiscală trebuie să le stabilească singură, precum şi indica-
torii cheie spre care o administraţie a unei ţări candidat trebuie să aspire.

Planurile cuprind un număr de structuri administrative cerute în mod explicit de către


Acquis, precum şi structuri care nu sunt cerute în mod explicit, dar sunt, totuşi, necesare
pentru implementarea efectivă a Acquis-ului UE. Aceste cerinţe, pe scurt, sunt următoarele:
1. Administrarea sistemelor fiscale necesită prezenţa unei administrări fiscale
centrale, precum şi funcţii operaţionale la nivel regional şi/sau local. Rolurile,
responsabilităţile şi legăturile dintre aceste diferite niveluri trebuie să fie clar defi-
nite şi transparente. Administraţia fiscală trebuie să dispună de atribuţii suficiente
pentru a opera legislaţia fiscală, evaluând şi colectând impozitele şi executând
legislaţia fiscală atunci când este necesar, precum şi un nivel adecvat de autono-
mie. Contribuabilii din partea lor trebuie să aibă dreptul la contestare.
243 Vezi, de exemplu, comentariile din 2004 cu privire la aderarea României în tabele informative cu privire la sta-
tutul negocierilor pregătite de către Directoratul General al Parlamentului European pentru Cercetare acce-
sibil la: http://www.europarl.europa.eu/enlargement_new/negotiations/romania/pdf/romania_chap10_en.pdf
244 Comisia Europeană: „Comunicarea din partea Comisiei – Notă informativă pentru Consiliu într-o revizuire
pe termen mediu a implementării strategiei de extindere”, COM(2001) 553 final la 2 octombrie 2001.
245 Planurile fiscale pot fi descărcate de pe pagina web a Uniunii cu privire la impozitare şi vamă a Comisiei
Europene http://ec.europa.eu/taxation_customs/common/publications/info_docs/taxation/index_en.htm.
Documentul este disponibil în limbile engleză, franceză şi germană.

148
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

2. Sarcinile principale ce urmează a fi îndeplinite de către administraţiile fiscale sunt:

Colectarea veniturilor şi executarea: asigurarea veniturilor din impozitarea


internă ce trebuie colectate, înregistrate, raportate şi controlate cu acurateţe. Acea-
sta implică:
• Implementarea unui set transparent de sisteme şi proceduri pentru evaluarea
fiscală şi colectarea veniturilor, bazat pe încurajarea conformării voluntare.
Acesta include un sistem pentru înregistrarea obligaţiilor contribuabililor pe
tipuri de impozite şi sisteme de înregistrare a plaţilor pentru tipurile de plată
întârziată, în numerar şi altele care sunt legate de înregistrarea obligaţiilor;
• Sisteme şi proceduri create pentru un regim solid de executare, ce asigură că
acţiunile administrative/de executare potrivite se aplică pentru achitarea întârziată,
parţială sau neachitarea impozitelor;
• Reglementările şi procedurile de contabilitate ale administrării fiscale stabilesc
un management mai bun al veniturilor fiscale şi un control al procedurilor şi con-
turilor de către autorităţile naţionale.

Controlul fiscal: implementarea unei strategii efective de control fiscal prin in-
termediul metodelor eficiente de control, audit şi investigare şi prevenirea şi com-
baterea fraudei şi corupţiei astfel încât să fie susţinută complianţa fiscală. Aceasta
înseamnă că:
• Controalele sunt bazate pe analiza riscului şi alte tehnici de selectare;
• Reglementările specifice cu privire la înregistrarea, identificarea, completarea,
achitarea adecvată şi la timp sunt create şi este disponibil un fişier actualizat al
contribuabililor, precum şi un sistem de schimb de informaţii cu privire la contri-
buabili la toate nivelurile şi locaţiile administrării fiscale;
• Sunt create unităţi interne de antifraudă, investigare şi cercetare (informare)
sau funcţii specializate în aceste domenii cu o separare clară între funcţiile de
cercetare (informare) şi investigare;
• Sunt stabilite relaţii de lucru strânse cu alte organe naţionale de drept, cu de-
partamente de poliţie, servicii de urmărire şi alte instituţii naţionale ce participă
în lupta împotriva fraudei.

3. Pentru ca administraţia fiscală să implementeze corespunzător toate aceste sarcini,


următoarele condiţii trebuie să fie îndeplinite:
• Administraţia fiscală trebuie să aibă o bază legală corespunzătoare ce stabileşte
clar organizarea şi structura sa;
• Administraţia fiscală are un nivel suficient de autonomie;
• Administraţia fiscală trebuie să fie supusă unui audit intern şi extern;
• Personalul trebuie să lucreze în conformitate cu normele legale şi să-şi

149
îndeplinească funcţiile sale într-o manieră corectă, imparţială, cinstită, de încre-
dere şi profesională;
• Trebuie să fie dezvoltată o strategie efectivă de instruire pentru a asigura o
instruire regulată a personalului (din perspectiva ţărilor candidate, aceasta va fi
important să asigure că personalul administraţiilor fiscale are posibilitatea să par-
ticipe în programe relevante ale Comunităţii, de exemplu, programul Fiscalis);
• Administraţia fiscală trebuie să respecte cu stricteţe confidenţialitatea datelor
colectate şi să asigure protecţia intimităţii;
• Administraţia fiscală trebuie să raporteze anual despre activităţile sale Ministe-
rului Finanţelor şi altor departamente de stat şi partenerilor cheie;
• Trebuie să fie creat un regim efectiv, transparent şi consistent de penalităţi şi
sancţiuni, deoarece sancţiunile şi penalităţile reflectă conceptul proporţionalităţii,
fiind suficient de diferit la combaterea iregularităţilor şi a fraudei;
• Trebuie să fie creată şi făcută publică o procedură de contestare, inclusiv la
nivelurile administrative şi/sau judiciare;
• Trebuie să fie create mecanisme informaţionale şi dialoguri externe efective
pentru a mări înţelegerea mai bună a problemelor de impozitare de către contri-
buabili şi parteneri şi pentru a încuraja conformarea voluntară;
• Trebuie să fie făcute disponibile de către administraţia fiscală servicii prietenoa-
se contribuabililor;
• Schimbul efectiv de informaţii trebuie să existe la nivel naţional împreună cu alte
administraţii naţionale, agenţii de executare şi alte organe publice ce au de a face
cu problemele fiscale (de exemplu, organele de înregistrare, securitatea socială,
guvernele locale, poliţia financiară, vama), luând în considerare confidenţialitatea
informaţiei contribuabililor;
• Trebuie să se dezvolte o cooperare eficientă şi un schimb de informaţii la ni-
vel internaţional cu alte administraţii fiscale naţionale; administrarea fiscală
trebuie să promoveze crearea unei reţele vaste de tratate fiscale, atât la nivel
bilateral, cât şi la nivel multilateral;
• În scopul cooperării intracomunitare, fiecare stat membru trebuie să dezvol-
te procedurile de cooperare la nivel de politici şi activităţi şi să asigure inter-
conexiunea şi interfuncţionalitatea sistemelor sale de TI care cuprind baze de
date naţionale centralizate şi conexiuni de reţele capabile să aibă legătura cu
sistemele UE. Un Oficiu Central de Legătură (OCL) şi un Oficiu de Legătură
cu privire la Accize (OLA) în fiecare stat membru sunt responsabile pentru
contactele cu alte state membre în probleme fiscale.
• Un sistem TI fiscal integrat trebuie să îndeplinească toate cerinţele UE.

Trebuie de notat că planurile exercită nu doar o problemă de creare, chiar dacă cerinţele
sunt îndeplinite sau nu. Procesul este, de obicei, condus în parte prin intermediul auto-

150
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

evaluării: unde administraţia fiscală a ţării candidat (pe baza chestionarului pentru con-
tribuabil) estimează în ce măsură aceasta consideră că îndeplineşte cerinţele. Aceasta
este urmată de o revizuire mai tradiţională a administraţiei unde consultanţii, prin in-
termediul unui interviu şi al inspecţiilor, verifică autoevaluarea administraţiilor pentru
a obţine asigurarea că diferite elemente ale planului sunt, de fapt, implementate în
practică la nivel satisfăcător.

Dezvoltările recente şi provocările curente din legislaţia şi


politica fiscală a UE
Strategia politicii fiscale a Comisiei Europene stabilită în Comunicarea sa din 23 mai 2001
cu privire la politica fiscală în Uniunea Europeană – Priorităţile pentru anii ce urmează
sugerează că politica fiscală trebuie să fie adaptată spre îndeplinirea obiectivelor mai
generale ale politicii UE – de notat obiectivul Strategiei UE de la Lisabona care doreşte ca
UE să devină cea mai competitivă şi dinamică economie bazată pe cunoştinţe din lume.
Pentru aceasta, abordarea UE tinde să realizeze o reducere durabilă a poverii fiscale
în general în UE prin asigurarea unui echilibru dintre reducerea impozitelor, investind în
serviciile publice şi susţinând consolidarea fiscală într-o manieră consistentă cu alte po-
litici ale UE în domeniile economic, de angajare în câmpul muncii, protecţiei sănătăţii şi
a consumătorului, inovaţiilor, politicilor de mediu şi energetice. Cu toate acestea, ideea
principală este că persoanele fizice şi juridice trebuie să beneficieze pe deplin de piaţa
internă şi că deficienţele datorită coexistenţei diferitor sisteme fiscale în cadrul UE trebuie
eliminate. Referitor la domeniile specifice, Comisia a definit obiectivele coordonării poli-
ticii fiscale, inclusiv impozitarea corporativă (eliminarea obstacolelor fiscale rămase, de
exemplu, printr-un set unic de reguli de bază referitor la impozitele corporative, care nu le
permite companiilor să beneficieze pe deplin de pe urma pieţei interne), pensii (eliminarea
barierelor în calea sistemelor efective de pensii transfrontaliere), impozitarea vehiculelor,
revizuirea cotelor accizelor la tutun şi alcool şi simplificarea TVA.

Pe baza necesităţii continue pentru un acord unanim al statelor membre ale UE cu


privire la legislaţia specifică, Comisia a subliniat o acţiune ulterioară care trebuie de
îndeplinit în baza Codului de Conduită referitor la concurenţa fiscală necinstită şi prin
intermediul procedurilor legale mai intensive, acolo unde statele membre sunt suspec-
tate de încălcarea tratatului – suplimentar la numărul specific de proceduri legislative
revizuite.

151
PARTEA 3:
EVALUARE GENERALĂ
ŞI RECOMANDĂRI
PENTRU PAŞII URMĂTORI
ŞI PRIORITĂŢI PENTRU
MOLDOVA ÎN DOMENIUL
FISCAL
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

5. Evaluare GENERALĂ

Introducere
Accentul acestui Capitol se pune pe evaluarea măsurii în care legile şi politicile iden-
tificate în Capitolul 4 au fost/necesită să fie aproximate în Moldova, fiind urmate de
comentariile şi recomandările de rigoare.

Aproximarea în domeniul impozitelor directe


Pe baza listei de verificare prezentate mai sus, discutăm aici întrebările cheie de armo-
nizare ce se referă la impozitele directe în contextul Republicii Moldova.

1. Există legislaţia necesară?

Codul Fiscal reprezintă un efort vrednic de laudă de codificare a tuturor legilor într-
un singur document. Codul este într-o măsură mare compatibil cu cerinţele UE şi are
nevoie de modificări numai în câteva domenii. Aspectul problematic principal se referă
la necesitatea de a stipula scutirea pentru dividendele plătite de filialele din Moldova
societăţilor-mamă din statele membre ale UE fără a reţine impozitul la sursă.

În plus, Codul ar necesita unele prevederi ce stipulează cooperarea cu statele membre


ale UE în impozitarea dobânzii şi a asistenţei reciproce în domeniul colectării forţate şi
referitor la inspecţia şi controlul transfrontalier. Aceste două probleme sunt într-un fel
probleme minore care pot fi soluţionate la o etapă mai târzie a procesului de integrare a
Republicii Moldova în UE.

Suplimentar la prevederile cu privire la cooperarea administrativă stipulată în cadrul


ADI, procesul de armonizare necesită oferirea asistenţei reciproce internaţionale în do-
meniile de colectare forţată şi inspecţiile şi controalele fiscale transfrontaliere. Atunci
când, eventual, este necesar de îndeplinit pe deplin standardele UE cu privire la ad-
ministrarea fiscală, este, de asemenea, solicitată aplicarea standardelor avansate în
relaţiile cu ţările cu care există o cooperare economică strânsă. Astfel, se sugerează ca
Directiva UE cu privire la cooperarea administrativă şi asistenţă reciprocă să fie folosită
ca un model pentru negocieri – în primul rând, cu alte părţi la CEFTA, şi, în al doilea
rând, cu alte ţări ce au legături economice strânse cu Moldova.

155
În acelaşi timp, există anumite dubii referitoare la eficienţa şi potrivirea procedurilor
aplicate de către IFPS. În acest context, se recomandă ca în loc de adoptarea unei legi
separate cu privire la procedurile fiscale, mai bine de inclus prevederile de procedură
considerate necesare în Codul Fiscal, în special, prevederile din legea generală
administrativă, pentru a evita confuzia şi incertitudinea legală.

2. Diferenţierea dintre local şi străin:


• Face legislaţia diferenţă între cetăţenii locali şi străini în ceea ce priveşte impozitul
pe venit?
• Dar diferenţierea între companiile locale şi străine sau între afaceri cu companii străine?

Legislaţia fiscală din Moldova nu stipulează ca atare un tratament diferit pentru


cetăţenii locali şi cei străini. De notat în această ordine de idei, că rezidenţii străini
pot beneficia de tratamentul prevăzut pentru rezidenţi în cazul în care aceştia au
reşedinţă permanentă în RM sau se află pe teritoriul RM cel puţin 183 zile în decursul
unui an fiscal. Mai mult decât atât, Articolul 71 din Codul Fiscal prevede tipurile de ve-
nituri impozabile conexe nerezidenţilor. Concomitent, un nerezident poate fi tratat ca
un rezident în cazul în care acesta are o reprezentanţă permanentă în RM. Serviciile
prestate unui nerezident care are reprezentanţă permanentă în RM sunt considerate
servicii prestate unui rezident. În plus, Codul Fiscal nu stipulează nici un tratament
diferit faţă de companiile locale şi cele străine.

3. Sunt profiturile distribuite de la filiale la societăţile-mamă impozitate (Directiva


societăţilor-mamă/filialelor)?

Se pare că în Codul Fiscal profiturile distribuite de la filiale unei societăţi-mamă sunt


impozitate. Impozitarea în baza Codului Fiscal (15%) este micşorată în ADI, unde, de
exemplu, acordul cu Olanda stipulează un impozit de 5% reţinut din dividendele achi-
tate societăţilor-mamă într-un alt stat. Această situaţie nu este consistentă cu Directiva
societăţilor-mamă/filialelor.

Înainte de aderare sau atunci când Moldova va adera la UE, legislaţia trebuie să fie
schimbată pentru a permite achitarea dividendelor efectuată de către filialele moldoveneşti
fără a reţine impozitele pentru societăţile-mamă în alte state membre ale UE. Până atunci,
pare destul de sensibilă abordarea de reglementare a problemei în ADI.

4. Sunt rezervele ascunse impozabile în cazul fuziunilor sau circulaţiei activelor


în afara ţării (Directiva privind fuziunea)?

Este evident că rezervele ascunse se impozitează în cazul fuziunilor sau mişcărilor de active
în afara ţării şi, prin urmare, Codul Fiscal nu se conformă cu Directiva UE privind fuziunea.

Prin urmare, Codul Fiscal trebuie, de asemenea, să fie modificat pentru a îndeplini cerinţele
Directivei UE privind fuziunea, deoarece în baza Directivei, nu este permis să impozitezi

156
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

rezervele ascunse în cazul unei fuziuni. Aceasta este o problemă care necesită să fie
soluţionată la o etapă mai târzie a procesului de integrare a Republicii Moldova în UE.

5. Sunt veniturile sub formă de dobânzi distribuite de persoanele fizice străine în ţară
supuse impozitării; există vreun schimb de informaţii cu ţările de reşedinţă? (în con-
textul Directivei privind veniturile din economii)?

Toate plăţile de dobândă sunt supuse impozitării, inclusiv cele ale persoanelor străine.
ADI conţin prevederi referitor la schimbul de informaţii, dar nici o informaţie nu este
disponibilă la aplicarea posibilităţii schimbului spontan de informaţii cu alte ţări.

Codul Fiscal al Republicii Moldova impozitează toată dobânda la sursă. Aceasta se aplică,
de asemenea, la dobânda achitată persoanelor nerezidente şi este nevoie de creat un si-
stem în baza Codului pentru a permite schimbul de informaţii cu privire la dobândă, care
este obligatoriu în cadrul Directivei UE privind veniturile din economii. Acesta este, de
asemenea, un punct care, în mod strict, necesită armonizare înainte de aderare.

6. Există vreo schemă de promovare a investiţiilor sau afacerilor ce încearcă să atragă


investiţii străine sau alte companii străine? Pot unele dintre aceste măsuri să fie perce-
pute ca „măsuri fiscale dăunătoare” implicând:
• Reducerea nejustificată a bazei de impozitare pentru companiile străine;
• Posibilităţile nerealiste de deducere a costurilor;
• Cote ale impozitelor nejustificat de joase;
• Scheme speciale de impozitare în zone de comerţ liber etc.?

În prezent nu există scheme de promovare a investiţiilor sau a companiilor în cadrul


legislaţiei fiscale. Odată cu introducerea ratei „zero” la impozitul pe venitul persoanelor
juridice, scutirile şi reducerile fiscale selective anterioare au fost anulate. După cum s-a
menţionat mai devreme, anumite elemente ale Codului Fiscal care au ridicat semne de
întrebare vis-à-vis de Codul UE de Conduită cu privire la impozitarea în companii au
fost incluse în aceste anulări legislative. Odată cu posibila anularea a sistemului cotei
zero în 2012, este important ca „măsurile fiscale dăunătoare” potenţiale să nu fie intro-
duse sau reintroduse.

Într-adevăr, este discutabil faptul dacă măsurile fiscale oferă cele mai eficiente in-
strumente de atragere a investiţiilor locale sau străine. Este clar, că impozitarea mică
este un parametru luat în considerare atunci când companiile iau decizii cu privire la
investiţii. Cu toate acestea, sistemul fiscal din Moldova este deja competitiv în ceea
ce priveşte cotele în comparaţie cu ţările vecine. Prin urmare, orişice politici noi pen-
tru soluţionarea neajunsurilor referitoare la politica investiţiilor interne şi dezvoltarea
companiilor locale trebuie, probabil, căutate în afara legislaţiei fiscale. În acelaşi timp,
un mediu pozitiv de afaceri este un avantaj important şi atractiv pentru dezvoltarea
atât a investiţiilor interne, cât şi a afacerilor locale. Dezvoltarea continuă a sistemului

157
de administrare fiscală şi a IFS într-o direcţie prietenoasă afacerilor poate astfel să
aducă o contribuţie importantă investiţiilor.

7. Există alte probleme juridice care urmează a fi soluţionate246?

Codul Fiscal conţine unele prevederi care trebuie să fie ajustate pentru a permite imple-
mentarea politicilor, proceselor şi procedurilor moderne de administrare fiscală. Acestea
includ prevederi ce-i vor permite Guvernului – şi altor organe publice – să se implice
nejustificat în domeniul fiscal prin intermediul schemelor de aprobare. De exemplu:
• Unele cheltuieli sunt deductibile numai în baza Articolului 24 în limitele stabilite de
către Guvern.
• Conform Articolului 36 (3), sponsorizarea şi donaţia de caritate sunt doar deductibile
dacă sunt aprobate de către Guvern. Criteriile pentru aprobare trebuie să fie stabilite
cel puţin în lege, deoarece de altfel acestea ar putea fi cauza unui arbitraj.
• Au existat câteva prevederi de aprobare similare în cadrul schemelor de stimulare în
baza Articolului 49 (1) anterior.
• În mod discret, Guvernul stabileşte limite pentru deducerea pentru rezervele de asigu-
rare ale companiilor.
• Instituţiile private care au contracte cu Compania Naţională de Asigurări în Medicină
sunt scutite.
• Doar tratatele de asistenţă aprobate de către Guvern se pot califica pentru scutire247.

Există multe prevederi stipulate în Articolul 20, dintre care unele sunt deformate în ceea
ce priveşte tipurile de impozite, în multe cazuri înlocuind, de altfel, venitul impozabil.

Există un număr destul de mare de organizaţii non-profit care sunt scutite de impozite
conform Articolului 50. Pentru a reglementa aceasta în mod regulat, aşa ca acestea să
nu-şi extindă activităţile lor în baza statutului scutirii fiscale, ar fi meritat să le supunem
impozitării permiţându-le să-şi deducă cheltuielile folosite pentru scopul lor primordial.
Astfel, acestea ar ajunge sub controlul IFS.

Ca şi în alte economii în tranziţie, există inconsistenţe între modernizarea legislaţiei


fiscale şi a cerinţelor cu privire la persoanele fizice şi juridice în cadrul legii civile.
Corespunzător, reforma legislaţiei civile trebuie să fie accelerată.

Măsura în care legile identificate în capitolul 4 au fost sau trebuie să fie armonizate
în Moldova în domeniul impozitelor directe a fost discutată mai sus mai mult din
punct de vedere legal, adică când anume în timp trebuie să se conformeze Moldova
cu cerinţele respective.
246 Trebuie de notat că lista problemelor nu este exhaustivă şi reprezintă mai mult o practică bună decât
cerinţele de aproximare legală ale UE per se.
247 Trebuie de notat că lista problemelor nu este exhaustivă şi reprezintă mai mult o practică bună decât
cerinţele de aproximare legală ale UE per se.

158
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Aproximarea deplină nu este obligatorie din punct de vedere legal înainte de aderare.
Totuşi, aceasta nu trebuie să distragă atenţia de la faptul că mişcarea constantă în direcţia
aproximării are alte avantaje. Implementarea procesului pas cu pas va avea avantaje po-
litice la obţinerea mai uşoară a susţinerii reformelor de către public, dacă acestea sunt
implementate treptat. Suplimentar, această abordare poate fi folositoare, deoarece oferă
oportunitatea de a planifica implementarea schimbărilor. De exemplu, la elaborarea noului
sistem TI necesar pentru IFPS, trebuie să se ia în considerare faptul că sistemul va nece-
sita să fie în stare să se conecteze la sistemele UE privind accizele şi dobânda.

În final, Moldova poate semnala promptitudinea sa pentru reforme prin îndeplinirea unor
paşi spre armonizare; în acest fel va fi percepută ca o ţară care trebuie luată în serios
într-un proces de integrare în UE şi într-un context de aderare eventuală.

Armonizarea în domeniul impozitelor indirecte


Legislaţia cu privire la TVA din Moldova

Legislaţia curentă cu privire la TVA din Moldova este, în general, compatibilă cu pre-
vederile UE referitoare la: domeniul TVA (furnizarea mărfurilor, serviciilor, importul de
mărfuri); persoanele supuse impozitării şi obligaţiile lor; determinarea locului tranzacţiilor
impozabile; determinarea momentului apariţiei obligaţiei fiscale şi calcularea şi de-
ducerea impozitului; impozitarea operaţiunilor de import pe baza principiului „ţara de
destinaţie”; scutirea de TVA a importului final de bunuri pentru uz personal şi al vehi-
culelor). În acelaşi timp, acest studiu a identificat câteva probleme cheie referitoare la
aplicarea legislaţiei cu privire la TVA.

Scutirea de TVA – Eficienţa fiscală moldovenească a scăzut din cauza privilegiilor fiscale
care nu sunt compatibile cu Directiva Consiliului 2006/112/CE. Aceasta se referă la:
• Zonele economice libere;
• Scutirile fiscale pentru servicii comunale (energie electrică, agent termic şi apă caldă)
oferite gospodăriilor; scutirile fiscale aplicate la produse alimentare şi nealimentare
pentru copii, la editarea cărţilor şi publicaţiilor periodice, la serviciile ce se referă la
patente şi activităţile de licenţiere în domeniul proprietăţii industriale şi la transportarea
pasagerilor în zona urbană.

Cota zero a TVA – Moldova aplică cota zero, pe când statele membre ale UE pot aplica
doar scutiri fiscale şi cote reduse. Directiva nu stipulează o cotă zero ca atare. În loc
de aceasta, Directiva permite statelor membre să scutească unele tranzacţii de aplica-
rea TVA în anumite condiţii stipulate în prealabil pentru a asigura aplicarea corectă şi
directă a scutirilor fiscale şi pentru a preveni orice evaziune fiscală posibilă, obligaţiilor
fiscale reduse şi a abuzului fiscal. Totuşi, în măsura posibilă, cota „zero” în legislaţia

159
moldovenească cu privire la TVA trebuie să fie substituită prin scutirea fiscală248. În
acelaşi timp, va fi necesar de asigurat că o persoană supusă impunerii scutită de achi-
tarea TVA are dreptul să deducă sau restituie TVA din anumite tranzacţii (conform Arti-
colului 168 (e) din Directiva Nr.6 privind TVA). Aceasta se aplică la următoarele:
• Tranzacţiile de export în baza Articolului 146 al Directivei Consiliului 2006/112/CE;
• Aprovizionarea cu mărfuri şi/sau servicii în baza acordurilor diplomatice şi consulare.

Restituirea TVA – Legislaţia curentă cu privire la TVA din Moldova care stipulează că
suma excesivă de TVA deductibilă nu se restituie, dar poate fi doar transferată în pe-
rioada fiscală următoare, este compatibilă din punct de vedere tehnic cu Directiva Nr.6
privind TVA. Cu toate acestea, trebuie de reţinut că refuzul sau întârzierea restituirii TVA
afectează în mod negativ deciziile de investiţii şi măreşte costurile de desfăşurare a
afacerii, deoarece companiile implicate trebuie să facă o investiţie iniţială mai mare, iar
aceasta reduce profitul. În această bază, companiile moldoveneşti sunt dezavantajate
în comparaţie cu companiile din alte ţări care nu au astfel de restricţii. Pentru a asigura
că impozitul produce un impact de afaceri neutru, indiferent de numărul tranzacţiilor, tre-
buie să se permită ca persoanele plătitoare de TVA să deducă din contul lor TVA, suma
impozitului pe care au achitat-o altor persoane impozabile. Restituirile TVA întârziate
trebuie, de asemenea, să fie achitate cu dobândă care trebuie să se includă în lege
pentru a evita impunerea ascunsă indirectă a companiilor.

În al doilea rând, foarte important, faptul că persoanele străine supuse impozitării care
nu sunt înregistrate sunt excluse din sistemul de restituire a TVA nu este în conformitate
cu Directivele UE249.

Facturile TVA – În conformitate cu Directiva 2006/112/CE, nu este nevoie de formalizat


eliberarea facturilor prin implicarea în proces a administraţiei fiscale. Practica curentă
de facturare în Moldova necesită mult timp şi este costisitoare atât pentru comunitatea
de afaceri, cât şi pentru Guvern. De fapt, aceasta consumă foarte multe eforturi umane
care ar putea fi mai bine investite în controlul fiscal.

În al doilea rând, în ceea ce priveşte informaţiile ce trebuie incluse în facturile fiscale,


legislaţia cu privire la TVA din Moldova se conformă cu Articolul 226 al Directivei UE
2006/112/CE, stipulând detaliile ce trebuie de introdus într-o factură pentru scopuri le-
gate de TVA. Este important de subliniat că dreptul pentru autorităţile fiscale de a re-
fuza restituirea TVA poate să apară doar numai dacă aceste detalii lipsesc sau sunt
greşite – şi nici dintr-un alt motiv legal. În acest context, trebuie de notat că în confor-

248 În general, este necesar de menţionat că Codul Fiscal al RM prevede un număr cu mult mai mic de mărfuri
şi servicii impuse la cote reduse în raport cu cele disponibile, în mod normal, în ţările din UE.
249 Se înţelege că Ministerul Finanţelor reexaminează în prezent aspectul ce ţine de timpul oportun pentru a
introduce restituirea TVA nerezidenţilor în legislaţia fiscală naţională concomitent cu revizuirea regulilor
TVA de determinare a locului livrării serviciilor. Astfel, introducerea acestor modificări în Codul Fiscal în
anul 2011 pare a fi realizabilă şi dezirabilă.

160
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

mitate cu Articolul 168 (a) al Directivei 2006/112/EC, doar TVA datorată sau achitată
poate fi dedusă. Aceasta înseamnă că o deducere nu este posibilă dacă există numai
o tranzacţie pe hârtie fără furnizarea reală a mărfurilor sau serviciilor. Se consideră im-
portant ca legislaţia moldovenească să pună această condiţie pentru ca restituirile TVA
să fie mai clare şi mai directe.

Locul de furnizare a serviciilor – În ceea ce priveşte regulile de teritoriu de la afacere la


afacere, Codul Fiscal al Republicii Moldova nu se conformă pe deplin cu Directiva 2008/8/
EC, care defineşte că locul de prestare a serviciilor unei persoane impozabile este locul
unde recipientul serviciului şi-a înfiinţat afacerea. În conformitate cu Articolul 111 para-
graful (2) al Codului Fiscal al Republicii Moldova, locul de prestare a serviciului, care nu
este inclus în paragraful (1), va fi locul de reşedinţă a persoanei care prestează serviciul.
Totuşi, există o dublă impunere pentru toate tipurile de servicii, care nu sunt incluse în
Articolul 111, paragraful (1) al Codului Fiscal.

În al doilea rând, trebuie să se ia în considerare faptul că Directiva 2006/112/CE


stipulează costul invers al obligaţiei fiscale, dacă serviciile sunt prestate de către o
persoană impozabilă care nu este stabilită în acelaşi stat membru în care recipientul
serviciului impozabil îşi are reşedinţa.

În cazurile când serviciile sunt prestate persoanelor care nu sunt supuse impunerii,
regula generală este că locul de furnizare a serviciilor este locul unde furnizorul şi-a
stabilit afacerea. În această privinţă, legislaţia moldovenească este în conformitate cu
Directiva UE. Mai mult decât atât, Articolul 111, paragraful (1) (a) – (d) al Codului Fiscal
al Republicii Moldova este în conformitate cu prevederile particulare ale Directivei UE
2008/8/EC, ce este reglementată de Articolele 46 - 58.

Cazurile când o persoană care primeşte servicii stipulate în Articolul 111 paragraful (1)
(e) al Codului Fiscal al Republicii Moldova este o persoană neimpozabilă cu adresă
permanentă în Uniunea Europeană dau naştere unei impuneri duble: în conformitate
cu Articolul 45 al Directivei 2008/8/CE, locul de prestare a serviciului, în cazul dat, este
locul unde este amplasat furnizorul, care, în conformitate cu legislaţia moldovenească,
este locul de reşedinţă al recipientului serviciului250.

Combaterea fraudei legate de TVA – Pentru a combate frauda legată de TVA, Codul
Fiscal al Republicii Moldova trebuie să fie îmbunătăţit în următoarele aspecte:
• Trebuie de clarificat că doar TVA datorată sau achitată în Moldova referitor la furniza-
rea de mărfuri şi/sau servicii unei persoane impozabile poate fi dedusă (în conformitate
cu Articolul 168 al Directivei 2006/112/EC). Aceasta este important, deoarece oferă o
bază legală explicită pentru a refuza deducerea TVA în cazul facturilor false.
• Trebuie de clarificat că doar o factură generată în conformitate cu Articolul 117 al Co-

250 Vezi nota de subsol precedentă.

161
dului Fiscal al Republicii Moldova dă dreptul de a deduce TVA (în conformitate cu
Articolul 178 al Directivei 2006/112/EC).
• Legislaţia trebuie să introducă o prevedere ce stipulează că restituirea TVA în cazurile
care necesită investigaţii ulterioare depinde de disponibilitatea banilor depuşi.
• Trebuie, de asemenea, să se introducă prevederi legislative care stabilesc obligaţia
recipientului unui serviciu la livrare pentru neachitarea TVA furnizorului (comerciantul
care lipseşte), dacă s-a demonstrat că recipientul ştia despre frauda TVA.
• Inspectorii fiscali trebuie să aibă posibilitatea legală de a efectua controale ad hoc
pentru a investiga dacă există motive pentru unele suspiciuni legate de unele companii
inactive sau facturi false.

Îmbunătăţiri în administraţia fiscală – în ceea ce priveşte TVA, următoarele puncte tre-


buie să fie stabilite:
1. Inspectorii fiscali nu doar trebuie să verifice forma facturilor, dar trebuie să fie în stare
să verifice dacă tranzacţia este plauzibilă. Aceasta implică documentele referitor la
mărfuri – transmiterea şi depozitarea mărfurilor furnizate, precum şi întrebări despre livrare.
2. Uşurarea poverii de eliberare a facturilor impusă administraţiei fiscale (vezi mai sus).
3. Controalele la frontieră trebuie să fie conduse în cel mai adecvat mod.
4. Cooperarea dintre Centrul pentru Combaterea Crimelor Economice şi Corupţiei
(CCCEC) şi IFS trebuie îmbunătăţită şi să implice un angajament pentru informarea
reciprocă despre rezultatul activităţii acestora.
5. Moldova trebuie să se pregătească în mod progresiv pentru prezentarea în viitor (la mo-
mentul aderării la UE) a diferitor declaraţii cerute în format electronic cu privire la furniza-
rea de mărfuri (vezi Directiva Consiliului 2008/117/CE din 16 decembrie 2008 ce modifică
Directiva 2006/112/CE cu privire la sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată pentru
a combate evaziunea fiscală referitor la tranzacţiile intracomunitare).

Accizele în Moldova

Pe baza listei de verificare prezentate mai sus, considerăm că următoarele sunt


întrebările cheie legate de armonizarea accizelor în contextul Republicii Moldova.

Articolele 119 - 127 ale Codului Fiscal al Republicii Moldova stabilesc cadrul de lucru le-
gal pentru calcularea şi colectarea accizelor. Această lege este, în general, compatibilă
cu prevederile UE. Totuşi, aceasta nu se conformă cu Directiva UE în ceea ce priveşte
cotele minime la tutun, alcool şi energie echivalente cu normele UE aplicate. Mai mult
decât atât, zonele economice libere stipulează prevederi fiscale care nu sunt compati-
bile cu Directiva Consiliului 2008/118/CE din 16 decembrie 2008 privind angajamentele
generale pentru accize şi de anulare a Directivei 92/12/CEE.

Domeniul de aplicare a accizelor – tutun, alcool şi energie – lista produselor supuse


accizelor specificate în Anexa la Articolul 121 al Codului Fiscal al Republicii Moldova

162
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

include, inter alia, alcoolul şi băuturile alcoolice, tutunul prelucrat şi produsele din pe-
trol mineral. Acest domeniu de aplicare a accizelor corespunde cu modelul UE, care
stabileşte acordurile generale referitoare la accize privind consumul următoarelor pro-
duse (în continuare „mărfuri supuse accizelor”):
(a) produse energetice şi energia electrică cuprinse de Directiva Consiliului 2003/96/CE
din 27 octombrie 2003;
(b) alcoolul şi băuturile alcoolice cuprinse de Directiva Consiliului 92/84/CEE din 19 octom-
brie 1992 cu privire la armonizarea cotelor de accize la alcool şi băuturi alcoolice;
(c) tutunul prelucrat abordat de Directiva Consiliului 2002/10/CE din 12 februarie 2002 în
ceea ce priveşte structura şi cotele accizelor aplicate la tutunul prelucrat.

Domeniul de aplicare a accizelor – alte produse – Moldova, de asemenea, practică


colectarea accizelor la cafea, caviar negru şi substituenţii caviarului negru, parfumuri şi
apă de colonie, folie de marcaj, vopsea de culoarea perlelor, articole de giuvaiergerie,
metale preţioase sau îmbrăcate în metal cu pietre preţioase, plăci turnate, dispozitive
de înregistrare, dispozitive cu casete şi alte aparate de reproducere a sunetului ce nu
sunt încorporate în dispozitivul de înregistrare a sunetului, dispozitive de înregistrare
pe benzi magnetice, alte dispozitive de înregistrare video sau de reproducere video,
camere video, aparate de recepţionare pentru telefonia radio, aparate pentru radio te-
legrafie sau difuzare radio combinate în acelaşi timp cu aparate de înregistrare sau
reproducere a sunetului sau cu ceas, maşini şi alte vehicule cu motor menite pentru
transportarea persoanelor, inclusiv vagoane şi maşini de curse, alte vehicule cu motor
de aprindere prin scânteie cu piston. Cotele de accize cresc pentru vehiculele cu o
perioadă de exploatare de la 3 la 5 ani şi de la 5 la 7 ani.

Aceasta este în conformitate cu legislaţia UE, deoarece aplicarea accizelor la alte produse
decât cele ce sunt armonizate nu este înlăturată, stipulând că numai alte taxe implică
formalităţi transfrontaliere şi/sau discriminare între produsele locale şi importate.

Cotele accizelor – legislaţia Republicii Moldova stipulează cotele accizelor în sumă


absolută pentru unitatea de măsurare a mărfurilor sau ad valorem (în procente) din va-
loarea mărfurilor (Articolul 122 al Codului Fiscal al Republicii Moldova). Accizele pentru
articolele electronice şi vehiculele de transportare sunt evaluate în Euro, pe când pentru
alte produse, acestea se impozitează în Lei moldoveneşti (MDL).

În ceea ce priveşte cotele accizelor aplicate la tutun, alcool şi energie, legislaţia curentă
nu este în conformitate cu cotele minime cerute de legislaţia CE.
• Accizele aplicate la tutun – în conformitate cu legislaţia moldovenească, cotele mixte
(specifice şi ad valorem) sunt aplicate adiţional la colectarea accizelor impuse produ-
selor de tutun (1000 bucăţi 6,00 MDL + 3%). În conformitate cu Directiva Consiliului

163
2002/10/CE251, fiecare stat membru trebuie să aplice o taxă de acciz minimă (taxa
specifică plus taxa ad valorem exclusiv TVA), cota căruia să fie stabilită la 57% din
preţul de vânzare cu amănuntul (inclusiv toate impozitele) şi care nu va fi mai mică
de 64 de Euro pe 1000 de ţigări din categoria de ţigări vândute cel mai bine. Totuşi,
legislaţia moldovenească nu aplică cota minimă echivalentă cu normele UE.
• Accizul aplicat băuturilor alcoolice – Băuturile alcoolice abordate de Directiva Consi-
liului 92/84/CEE252 sunt alcoolul şi băuturile alcoolice, produsele intermediare, vinul şi
berea. Cotele accizelor aplicate în Moldova în comparaţie cu directiva privind aceste
produse alcoolice sunt prezentate în Tabelul următor.
Compararea unităţilor de accize şi a cotelor accizelor din UE şi Moldova
Unitatea de Cota accizelor
Unitatea de Cota accizelor
Produs măsură în în
măsură în UE în UE
Moldova Moldova

0,748 Euro cota


Bere produsă din minimă per hl grade
Litri hectolitri 1,35 MDL
malţ Plato sau 1,87 per
hl de alcool în bere

10 % dar nu mai
Şampanie, vin Valoarea în Posibilitatea cotei
hectolitru puţin de 2,50
spumant MDL zero
MDL/litru

Vin altul decât cel


spumant cu o tărie 10 % dar nu mai
Valoarea în Posibilitatea cotei
de alcool pe volum hectolitru puţin de 1,25
MDL zero
ce nu depăşeşte MDL/litru
13 %

Vin altul decât cel


spumant cu o tărie
Valoarea în 10 % dar nu mai pu- Posibilitatea cotei
de alcool pe volum hectolitru
MDL ţin de 1,5 MDL/litru zero
ce nu depăşeşte
13 %

Alcool etilic şi alte


550 Euro per 1000
feluri de spirt, Litru de alcool
hectolitru 0,09 MDL/%/litru litri de alcool etilic
denaturate de absolut
orişice tărie

În rezultatul comparaţiei, este de notat că unitatea de măsură aplicată de către Di-


rectiva 92/84/CEE pentru aceste produse este per hectolitru şi nu per valoarea pro-
dusului. Corespunzător, în legislaţia moldovenească, unitatea de măsură pentru bere,
şampanie, vin şi alcool etilic trebuie să fie substituită cu hectolitru.

251 Directiva Consiliului 2002/10/CE din 12 februarie 2002 ce modifică Directivele 92/79/CEE, 92/80/CEE şi
95/59/CE referitoare la structura şi cotele accizelor aplicate la tutunul prelucrat.
252 Directiva Consiliului 92/84/CEE din 19 octombrie 1992 privind aproximarea cotelor accizelor la alcool şi
băuturile alcoolice.

164
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

• În conformitate cu Articolul 5 al Directivei 92/84/CEE, cota minimă a accizelor pentru


vin şi vin spumant este de zero Euro. Totuşi, nu există nici o necesitate de modificare a
legislaţiei moldoveneşti care oferă o cotă mai mare. Cota accizului la bere în Moldova
trebuie să fie adaptată la Articolul 6 al Directivei 92/84/CEE care aplică o rată minimă
a accizului cu privire la bere de 0,748 Euro per hectolitru grad Plato sau 1,87 Euro per
hectolitru de alcool în bere. O schimbare similară trebuie făcută în ceea ce priveşte al-
coolul etilic. Astfel, Articolul 3 al Directivei 92/84/ECC stipulează o cotă minimă a taxei
de acciz la alcool care nu trebuie să fie mai mică decât 550 Euro per hectolitru pentru
alcoolul pur şi 45 Euro per hectolitru pentru produse intermediare.
• Cota accizelor aplicate faţă de petrolul mineral şi alte produse energetice – În ceea ce
priveşte impozitarea produselor energetice şi a energiei electrice, Directiva 2003/96/CE
a introdus un nou cadru de lucru în UE pentru accize253. Mai mult decât atât, Direc-
tiva 2003/96/CE a fost modificată de Directiva 2004/74/CE vizând posibilitatea pentru
anumite state membre de a aplica, în ceea ce priveşte produsele energetice şi energia
electrică, scutirea sau reducerea fiscală la nivelurile de impunere. Aceasta a fost nece-
sar, odată ce cotele minime stabilite de Directiva 2003/96/CE puteau să creeze dificultăţi
economice şi sociale serioase pentru statele membre mai mici. Corespunzător, Moldova
(care oferă accize la gazul lampant, inclusiv dieselul şi petrolul pentru cuptoare, petro-
lul uşor şi mediu, condensate de gaz natural, benzen, toluen, xilen pentru folosirea ca
încălzire sau petrol) trebuie în mod provizoriu să corespundă cu cotele minime de impo-
zitare din UE prescrise de Directiva 2003/96/CE. Cotele minime relevante ale accizului
pentru energie sunt prezentate în Capitolul 4 al acestei publicaţii.

Accizele: responsabilitatea pentru impunere – În conformitate cu Articolul 120 al Co-


dului Fiscal al Republicii Moldova, următorii subiecţi sunt impuşi cu accize: (a) orice en-
titate legală sau individuală ce produce şi/sau procesează mărfuri supuse accizelor pe
teritoriul Moldovei; (b) orice persoană fizică sau juridică care importă mărfuri accizabile,
numai dacă nu este stipulată vreo prevedere specifică pentru scutire. Acest domeniu de
responsabilitate pentru impunerea accizelor este consistent cu prevederile legale ale
UE. Trebuie, de asemenea, de notat că în Moldova, orişice persoană fizică sau juridică
care intenţionează să producă şi/sau proceseze mărfuri supuse accizelor trebuie să
obţină Certificatul de acciz de la Inspectoratul Fiscal Principal de Stat înainte de a în-
cepe să desfăşoare activitatea de afaceri (Articolul 126 al Codului Fiscal al Republicii
Moldova). Aceasta asigură un control efectiv.

Accizele: obligaţia fiscală – Subiecţii impozabili specificaţi în Articolul 120 al Codului


Fiscal al Republicii Moldova (vezi mai sus) care transferă orişice mărfuri supuse acci-
zelor din încăperile de accize trebuie, în conformitate cu Articolul 123 al Codului Fiscal
al Republicii Moldova, să calculeze accizele şi să achite taxa înainte de transportarea

253 Directiva Consiliului 2003/96/CE din 27 octombrie 2003 ce restructurează cadrul de lucru al Comunităţii
pentru impozitarea produselor energetice şi a energiei electrice substituie Directiva Consiliului 92/81/CEE
din 19 octombrie 1992 şi Directiva Consiliului 92/82/CEE.

165
mărfurilor din încăperile de accize. Accizele pentru mărfurile importate se calculează şi
să achită de către subiecţii impozabili simultan cu plata taxelor vamale. În cazul impor-
tului de mărfuri, nu se percep taxe vamale – mărfurile se consideră importate ca şi cum
ar fi supuse taxei vamale.

Această reglementare referitoare la apariţia obligaţiei fiscale se conformă în general


cu legislaţia UE, dar poate fi mult mai detaliată. În conformitate cu Articolul 7 al Di-
rectivei 2008/118/EC254, accizele devin obligaţie fiscală la momentul, şi în statul mem-
bru, când sunt eliberate pentru consum. Eliberarea pentru consum înseamnă plecarea
mărfurilor supuse accizelor, inclusiv plecarea neregulată, de la un acord de suspendare
temporară a taxei, ţinerea mărfurilor supuse accizelor în afara unui acord de suspen-
dare temporară a taxei (unde accizele nu au fost impuse datorită prevederilor aplicate
ale legii UE şi legislaţiei naţionale), producerea mărfurilor supuse accizelor, inclusiv
producerea neregulată, importarea mărfurilor supuse accizelor, inclusiv importarea
neregulată, numai dacă mărfurile supuse accizelor sunt plasate imediat la importare, în
cadrul unui acord de suspendare temporară a taxei.

Trebuie, de asemenea, de menţionat că în scopurile Codului Fiscal al RM, distrugerea


totală sau pierderea ireversibilă a mărfurilor supuse accizelor în cadrul unei prevederi de
suspendare temporară a taxei, ca rezultat al naturii actuale a mărfurilor, circumstanţelor
neprevăzute sau de forţă majoră, sau drept consecinţă a autorizaţiei de către autorităţile
naţionale competente, nu poate fi considerată drept impediment pentru punerea ace-
stora în circulaţie (“Release for consumption“ (în baza Articolului 7 paragraful 4 al Direc-
tivei 2008/118/EC)).

Accizele: Scutirile – Reglementarea cu privire la scutirea fiscală din Articolul 124 al Co-
dului Fiscal al RM se apropie de prevederile Articolului 12 al Directivei 2008/118/CE cu
excepţia scutirilor pentru mărfurile supuse accizelor introduse în zona economică liberă
din afara teritoriului vamal al Republicii Moldova, precum şi mărfurile obţinute dintr-o
zonă şi duse în afara teritoriului vamal al Republicii Moldova. Pentru a se conforma cu
Directiva, zonele libere trebuie să fie incluse în definiţia teritoriului de aplicare a accize-
lor în Moldova.

Accizele: Depozitele – Legislaţia curentă a Republicii Moldova nu conţine prevederi


detaliate referitoare la depozitarea fiscală şi funcţiile sale, referitoare la supraveghetorul
autorizat al depozitului şi funcţiile acestuia, reprezentantul fiscal al supraveghetorului
depozitului autorizat etc. Statele membre ale UE ce folosesc astfel de agenţi econo-
mici asigură controlul efectiv al mişcării tuturor produselor supuse accizelor şi achitarea
deplină şi la timp a accizelor prin aplicarea Articolului 16 al Directivei 2008/118/CE.

254 Directiva 2008/118/CE din 16 decembrie 2008 privind angajamentele generale referitoare la accize şi de
anulare a Directivei 92/12/CEE.

166
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Dezvoltarea administraţiei fiscale din Moldova


Suplimentar la punctele discutate mai sus în Capitolul dat, în contextul impozitării di-
recte şi indirecte, acceptăm, în particular, următoarele recomandări din Raportul USAID
cu privire la administrarea fiscală din Moldova:
• IFS trebuie să se concentreze asupra îmbunătăţirii colectării altor impozite, în parti-
cular sporirea veniturilor din conformarea cu impozitul pe venitul persoanelor fizice,
precum şi îmbunătăţirea colectării accizelor.
• Procesul de contestare trebuie să fie consolidat, centralizat şi raportat direct Şefului
IFPS. (Contestările nu trebuie să fie incluse în aceeaşi Direcţie cu controlul fiscal sau
chiar antifrauda. Personalul responsabil pe contestări trebuie să fie instruit în proceduri
de control şi proceduri fiscale de către specialiştii în sectoarele fiscale majore. Personalul
responsabil pentru contestări trebuie să înţeleagă importanţa Articolului 11 al Codului
Fiscal, care cere ca IFS să ia decizia în favoarea contribuabilului în caz de ambiguitate).
• Prezentarea declaraţiilor fiscale în persoană trebuie să fie anulată.
• IFS trebuie doar să ceară plătitorilor de TVA să prezinte rapoarte comprehensive trime-
strial (adică fiecare trei luni), dar nu lunar; în acelaşi timp, plăţile lunare de TVA trebuie
menţinute255. Această reformă va necesita operarea unor modificări în Codul Fiscal.
• Restituirile TVA pentru investiţiile mari de capital trebuie să fie extinse pentru a include
municipiile Chişinău şi Bălţi256.
• Direcţia Contribuabili Mari trebuie să fie extinsă, iar activităţile şi organizarea inspecto-
ratelor fiscale teritoriale trebuie să fie raţionalizate.
• IFS trebuie să creeze un Oficiu al Ombudsmanului Fiscal, având responsabilitatea
să asigure protejarea drepturilor contribuabililor, să se asigure că contribuabilii supuşi
controlului sau inspecţiei îşi cunosc drepturile şi responsabilităţile şi să ofere mijloa-
ce pentru contribuabili ca aceştia să înregistreze plângerile la IFS, inclusiv raportarea
comportamentului neadecvat al inspectorilor de la IFS sau CCCEC.
• Deşi Codul Fiscal este un instrument legal coerent, consistent şi comprehensiv ce
facilitează înţelegerea, definirea clară a termenilor şi delimitarea clară a responsabilităţilor,
trebuie să se evite iniţiativele de transferare a prevederilor legale majore în alte acte le-
gale sau Coduri, iar un cod separat de procedură nu este necesar.

255 Totuşi, trebuie de menţionat faptul că autorităţile moldave consideră aranjamentele actuale utile pen-
tru a evita tergiversările şi a combate fraudele în legătură cu TVA.
256 Ministerul Finanţelor a subliniat faptul că dreptul de restituire a TVA stabilit pentru persoanele juridice,
care investesc în localităţi diferite de municipiul Chişinău şi municipiul Bălţi, poate fi explicat prin inten-
ţia de a dezvolta sectorul de afaceri şi infrastructura din zonele rurale şi urbane mai puţin dezvoltate
ale RM. Pe această bază, aranjamentul TVA poate forma o „schemă de ajutor de stat” în contextul
legislaţiei UE şi al angajamentelor de armonizare ale RM din cadrul APC – la mijlocul anului 2010 este
preconizată publicarea unei lucrări separate vizând armonizarea legislaţiei UE referitor la ajutorul de
stat în cadrul acestei serii de ghiduri de armonizare a legislaţiei sectoriale. Concomitent, a fost indicat
faptul că, în practică, diferenţele principale dintre municipalităţile Chişinău şi Bălţi, pe de o parte, şi
celelalte zone ale ţării, pe de alta, se referă la o eventuală restituire pecuniară a TVA, esenţa aici fiind
posibilitatea de trecere în cont disponibilă în aceste două municipalităţi.

167
Suplimentar, următoarele probleme (multe dintre care au fost deja identificate de FMI)
trebuie să fie soluţionate pentru a promova în mod adecvat modernizarea efectivă a
administraţiei fiscale din Moldova în conformitate cu normele UE:
• Oficiile IFS trebuie să fie armonizate cu structura organizaţională (vezi Anexa 5). O
atenţie deosebită trebuie să se acorde facilitării replanificării proceselor şi procedurilor
de afaceri ce se referă la dezvoltarea unui nou sistem modern de TI.
• IFS are nevoie de un sistem de TI nou şi modern care nu doar va facilita, dar şi va cere
de la toate IFT să-şi redefinească procesele de afacere şi management şi, astfel, va fi
un motor foarte puternic de propulsare a reformei administrării fiscale.
• Planificarea strategică şi reforma de guvernare – în particular în ceea ce priveşte
dezvoltarea noului sistem TI – necesită o consolidare ulterioară.
• Evaziunea fiscală pare să fie într-o măsură inacceptabilă. O strategie antifraudă comp-
rehensivă trebuie să fie elaborată şi implementată ca o prioritate majoră, independent de
dezvoltarea noului sistem TI. Elementele principale ale strategiei vor include:
• Operaţionalizarea Direcţiei de Investigare a IFS, inclusiv determinarea celei mai potri-
vite structuri organizatorice; selectarea personalului competent, instruirea necesară,
prezentarea şi introducerea unităţilor altui personal pentru a facilita o înţelegere mai
bună în cadrul organizaţiei a sarcinilor şi a rolului de investigare; elaborarea şi imple-
mentarea strategiilor pentru combaterea fraudei şi evaziunii fiscale.
• Anularea investigaţiei fiscale a CCCEC şi a altor puteri administrative fiscale.
• Elaborarea şi implementarea noilor procese şi proceduri de control fiscal (inclu-
siv revizuirea proceselor şi procedurilor, consolidând responsabilităţile Direcţiei
Contribuabili Mari şi sporirea numărului contribuabililor acoperit de această
Direcţie, elaborarea noilor proceduri (şi dacă este necesar şi a legislaţiei); oferi-
rea instruirii referitoare la aplicarea noilor proceduri.
• Abordările sistematice adoptate recent pentru colectarea forţată trebuie să fie consoli-
date ulterior.

IFS va beneficia în majoritatea – dacă nu în toate – domeniile clasificate mai sus de


asistenţă tehnică după cum aceasta a fost oferită altor ţări, de exemplu, mai multor ţări
din Balcani şi altor state ce au devenit state membre ale UE în 2004 şi 2007. În acest
context, este necesar de adoptat o abordare care asigură o coordonare adecvată a
asistenţei tehnice şi facilitează, de asemenea, un nivel înalt de proprietate asupra con-
trolului asistenţei tehnice oferite.

Responsabilitatea pentru armonizarea legislaţiei


În timp ce responsabilitatea legală pentru armonizarea legislaţiei UE referitoare la im-
pozitare este, în primul rând, a Ministerului Finanţelor, necesitatea de armonizare a
standardelor UE nu este încă stabilită în procesul de dezvoltare şi determinare a politicii

168
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

fiscale şi elaborarea reglementărilor legale. Acest proces creează riscul că se pot de-
pune multe eforturi şi utiliza resurse la elaborarea unei legi noi, care ar putea, ulterior,
să fie incompatibilă cu normele UE şi cerinţele acordurilor Moldova–UE.

Prin urmare, se recomandă, ca la elaborarea legislaţiei fiscale noi şi modificarea aces-


teia sarcina de a prezenta o analiză a legislaţiei UE şi noilor măsuri propuse257 să fie
pusă pe seama Direcţiei generale politica fiscală şi vamală şi legislaţie din cadrul Minis-
terului Finanţelor. Procesul în cauză ar putea fi susţinut de un grup de lucru în domeniul
armonizării legislaţiei UE, sub egida Ministerului Finanţelor, format din cadre cu experi-
enţă de lucru şi cunoştinţe relevante din:
• Unităţile IFS responsabile pentru problemele vizate;
• Reprezentanţi din Direcţia Juridică a Ministerului şi/sau a IFS; şi
• Reprezentanţi din Direcţia pentru Integrare Europeană a Ministerului Finanţelor.

De asemenea, se recomandă ca Ministerul Finanţelor să elaboreze o strategie/plan de


acţiune pe termen mediu şi lung vizând armonizarea legislaţiei UE pe baza analizei in-
cluse în prezenta publicaţie şi să coordoneze implementarea acestei strategii, după ce ea
va fi elaborată, cu activităţile de planificare ale Centrului de Armonizare a Legislaţiei.

Evaluarea generală
Concluziile principale din această evaluare pot fi totalizate în următoarele puncte:
• Legislaţia cu privire la impozitele directe şi indirecte este, în general, compatibilă cu
cerinţele europene, fiind necesare doar ajustări minore la această etapă a procesului
de integrare a Republicii Moldova în UE.
• Îmbunătăţirea legislaţiei fiscale în următorii ani trebuie să ia pe deplin în considerare
prevederile relevante ale legislaţiei fiscale ale UE, în particular, pentru a evita orişice
regresiune.
• Indiferent de progresul înregistrat de către IFS de la crearea sa, există probleme majore care
trebuie soluţionate pentru a moderniza cu succes administrarea fiscală moldovenească în
raport cu standardele UE şi spre beneficiul companiilor şi cetăţenilor moldoveneşti.
• Reformele necesare continue ale IFS trebuie iniţiate pe cât de curând posibil pentru a
îmbunătăţi atât situaţia curentă a administrării fiscale, cât şi a pregăti administraţia pentru
a face faţă provocărilor europene. În particular, elaborarea unui nou sistem TI urmează a
fi făcut, ţinând cont de faptul că sistemul trebuie să îndeplinească cerinţele UE.
• Un spectru de măsuri noi trebuie introduse pentru a armoniza Codul Fiscal al Re-
publicii Moldova cu legislaţia UE privind accizele. În primul rând, cotele accizelor

257 Direcţia în cauză este responsabilă, în primul rând, de armonizarea legislaţiei în cadrul Ministerului Finan-
ţelor, deşi, deocamdată, nu este pe deplin funcţională în această privinţă. Se înţelege că Ministerul planifică
dezvoltarea acestei funcţii în contextul Acordului de Asociere RM–UE, care în prezent se află în proces de
negociere.

169
la tutun, alcool – excluzând vinul şi vinul spumant, pentru care Directiva stipulează
cota „zero” – şi energie trebuie să fie mărite în mod progresiv pentru a se conforma
cu cotele minime stipulate de Directivele UE în cauză. Trebuie să se ia în considerare
posibilităţile disponibile de aplicarea a scutirilor sau reducerilor temporare a grilelor de
impozitare referitoare la produsele energetice şi energia electrică. În al doilea rând,
legislaţia moldovenească cu privire la unitatea de măsură pentru accizele la bere,
şampanie, vin şi alcool etilic urmează să stipuleze hectolitrul. În al treilea rând, regle-
mentarea cu privire la perceperea accizului trebuie să fie mai detaliată în conformitate
cu Articolul 7 al Directivei 2008/118/CE. Trebuie, de asemenea, să se clarifice că di-
strugerea legitimă sau pierderea irevocabilă a mărfurilor supuse accizelor nu se va
considera drept eliberată pentru consum. În al patrulea rând, zonele libere trebuie să
fie incluse în definiţia teritoriului de aplicare a accizelor în Moldova. În al cincilea rând,
legislaţia moldovenească cu privire la accize trebuie să elaboreze prevederi detaliate
referitoare la depozitare şi funcţiile date în baza Directivei 2008/118/CE.

Sumarul aspectelor principale ale acestei evaluări este prezentat în tabelul de mai jos.
Tabelul sumar de evaluare a transpunerii258
Angajamente internaţionale: APC, Articolele 10,45,48,50 şi 53; PA PEV, Capitolele 36 şi
37; CEFTA 2006, Articolele 15, 21, 32
Legislaţia UE Gradul de transpunere legal a Măsuri legislative necesare Orarul/pe-
(Vezi Capitolul 4)259 legilor/reglementărilor/proiecte- rioada de
lor de acte ale RM (cuprinzând timp
domeniul actului relevant al UE) 2010-
2015260

IMPOZITAREA Codul Fiscal al RM este într-o Problema principală se referă 2011-2013


DIRECTĂ amplă măsură compatibil cu la necesitatea de a introduce
LEGISLAŢIA-CHEIE cerinţele UE şi are nevoie doar scutirea de reţinere a impo-
de ajustarea anumitor aspecte zitului la sursă a dividendelor
ale impozitării directe la etapa achitate de filialele aflate în
actuală. RM companiei-părinte aflate
Probleme majore vizând într-o ţară membră a UE.
diferenţierea dintre naţionali şi La fel, este important ca prin
străini nu apar, iar cele vizând metode legislative sau în alt
Codul de Conduită au fost deja mod, sistemul fiscal să se
soluţionate. axeze pe stabilitatea bugetară
şi pe necesităţile comunităţii
de afaceri în materie de stabi-
litate şi predictibilitate fiscală
– în special, prin simplificarea
legislaţiei şi evitarea unor
modificări ample ale Codului
Fiscal.

258 Acest sumar (solicitat de Centrul de Armonizare a Legislaţiei al Ministerului Justiţiei) se referă, în primul rând,
la aspectele-cheie ale transpunerii legale bazate pe constatările studiului.
259 De notat faptul că RM nu are nevoie să transpună direct dispoziţiile legale ale mai multor aspecte ale
legislaţiei fiscale a UE până în momentul când aceasta va ajunge să obţină statutul de ţară-candidat.
260 Orarul propus este examinat adiţional în capitolul 6.

170
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

IMPOZITAREA Legislaţia actuală cu privire la Modificările operate în Codul 2011


INDIRECTĂ TVA din RM este, în general, Fiscal urmează să se axeze
TVA – MĂSURI- compatibilă cu dispoziţiile UE pe soluţionarea sistemului de
CHEIE privind: domeniul de aplicare a restituire a TVA, locul prestării
(în special, aspecte TVA (livrarea mărfurilor, prestarea serviciilor în scopul TVA,
ale Directivei a şasea serviciilor, importul mărfurilor); gestionarea facturilor TVA şi
privind TVA conso- subiecţii impozabili şi obligaţiile fraudele fiscale în legătură
lidate în Directiva acestora; determinarea locului cu TVA.
2006/112/CE din 28 efectuării tranzacţiilor impozabi-
noiembrie 2006 şi le; determinarea evenimentului
amendamentele la apariţiei obligaţiei fiscale şi a
Directiva 2008/8/CE deducerii fiscale; impozitarea
din 12 februarie 2008 operaţiilor de import pe baza
în ceea ce priveşte principiului „ţara de destinaţie”;
locul de prestare a scutirea de TVA a importului
serviciilor în sensul de mărfuri de uz personal şi a
TVA). autoturismelor).
IMPOZITAREA Dispoziţiile ZEL urmează a fi 2011-2013
INDIRECTĂ revăzute în raport cu Directiva
ACCIZE – MĂSURI- Consiliului 2008/118/CE.
CHEIE
Directiva Consiliului
2008/118/CE din
16 decembrie 2008.

ADMINISTRAREA Urmează a fi realizat un 2011-2013


FISCALĂ exerciţiu de planificare fiscală
MĂSURI-CHEIE detaliată în scopul evaluării
mai ample şi mai profunde a
situaţiei curente. Prioritatea
va fi acordată unui sistem
nou TI. Urmează a fi finalizată
implementare strategiei anti-
fraudă.
Reformele-cheie ale
administrării fiscale subliniate
în acest Raport urmează a fi
realizate progresiv.
Cooperarea internaţională
prin intermediul ADI urmează
a fi continuată.

171
IMPOZITAREA În perioada în cauză urmează 2014-2015
DIRECTĂ a fi elaborată o metodă
MĂSURI planificată pentru armo-
ADIŢIONALE nizarea în continuare cu
Directiva privind normele impozitării directe
fuziunile – Directiva ale legislaţiei UE, în funcţie
Consiliului 90/434/ de necesitate, efectuând o
CEE din 23 iulie 1990 evaluare cost–beneficiu a
conform modificărilor aplicării directivelor relevante
operate prin Directiva la o etapă timpurie sau mai
Consiliului 2005/19/ târzie a procesului de integra-
CE din 17 februarie re a RM în UE. Va fi luat în
2005. considerare orice angajament
Directiva privind nou sau extins în cadrul unui
societăţile-mamă nou acord cu UE.
şi filialele acestora
– Directiva Consiliului
90/435/CEE din 23
iulie 1990 modificată
prin Directiva Consi-
liului 2003/123/CE din
22 decembrie 2003.
Directiva privind
impozitarea venitu-
rilor din economii
– Directiva Consiliului
2003/48/CE din
3 iunie 2003.
Directiva privind
sistemul comun de
impozitare, aplicabil
plăţilor de dobânzi
şi redevenţe
– Directiva Consiliului
2003/49/CE din
3 iunie 2003

IMPOZITAREA Itemii din Etapa 1 care n-au 2014-2015


INDIRECTĂ fost finalizaţi vor fi îndepliniţi
TVA – MĂSURI în primul rând în perioada
ADIŢIONALE dată, în caz contrar, accentul
Directiva a şasea pri- va fi pus pe mişcarea înainte
vind TVA consolidată spre stabilirea unor cote TVA
în Directiva 2006/112/ minime compatibile cu UE.
CE din 28 noiembrie Va fi luat în considerare orice
2006 angajament nou sau extins în
cadrul unui nou acord cu UE.

172
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

IMPOZITAREA Ratele accizelor la băuturile al- 2014-2015


INDIRECTĂ coolice urmează a fi aliniate la
ACCIZE – MĂSURI Directiva 92/84/CEE, iar reguli-
ADIŢIONALE le de apariţie a obligaţiei fiscale
Directiva 92/84/CEE şi aranjamentele de depozitare
privind apropierea vor fi revăzute în raport cu
ratelor accizelor la Directiva 2008/118/CE.
băuturi alcoolice. Itemii din Etapa 1 care n-au
Articolele 7 şi 16 ale fost finalizaţi vor fi îndepliniţi
Directivei 2008/118/ în primul rând în perioada
CE din 16 decembrie dată, în caz contrar, accentul
2008. va fi pus pe mişcarea înainte
spre stabilirea unor cote mi-
nime de acciz compatibile cu
UE. Va fi luat în considerare
orice angajament nou sau
extins în cadrul unui nou
acord cu UE.
ADMINISTRAREA Reformele detaliate ale 2014-2015
FISCALĂ administraţiei fiscale din RM vor
MĂSURI necesita o anumită perioadă de
ADIŢIONALE timp pentru realizare, fapt ce va
solicita continuarea acestora în
Etapa 2. Aspectele problema-
tice specifice recomandate
în cadrul planificării fiscale
detaliate (Fiscal Blueprint)
vor fi soluţionate, realizând
concomitent monitoriza-
rea progresului obţinut în
reformele administrative. Va
fi luat în considerare şi orice
angajament nou sau extins în
cadrul unui nou acord cu UE.
MĂSURI PE TER- Implementarea măsurilor se- 2016 şi în
MEN MAI LUNG lectate drept prioritare pentru continuare
Impozitarea directă Etapa 2 – vezi mai sus.
În special: Directiva
privind societăţile-
mamă şi filialele
acestora, Directiva
privind fuziunile,
Directiva privind
economiile şi Directi-
va privind dobân-
zile şi redevenţele
menţionate mai sus.

173
MĂSURI PE TER- Implementarea măsurilor se- 2016 şi în
MEN MAI LUNG lectate drept prioritare pentru continuare
Impozitarea Etapa 2 – vezi mai sus.
indirectă Accent separat pe realizarea
Directiva a şasea pri- cotelor minime TVA şi de
vind TVA consolidată accize ale UE.
în Directiva 2006/112/
CE din 28 noiembrie
2006
Directive speciale
privind accizele la
băuturi alcoolice,
tutun şi produse
energetice şi Directi-
va 2008/118/CE din
16 decembrie 2008.

MĂSURI PE TER- În plus, Codul va solicita 2016 şi în


MEN MAI LUNG unele dispoziţii pentru coope- continuare
Administrarea rarea cu statele membre ale
fiscală UE în materie de impozitare
a dobânzilor şi asistenţă
reciprocă în domeniul
colectării forţate şi al activităţii
transfrontaliere de audit şi
control.

Comentarii şi recomandări pentru paşii următori în scopul realizării


armonizării depline

Comentarii generale:
• În termeni de legislaţie UE, în timp ce UE dispune de anumite atribuţii pentru a produ-
ce legislaţie şi a armoniza sistemul impozitării indirecte, în ceea ce ţine de impozitarea
directă, dreptul de organizare a sistemului fiscal, stabilire a cotelor, aplicare a scutirilor
etc. ţine, în general, de competenţa legislativă exclusivă a fiecărui stat membru al UE.
• Pe baza studiului recent, este clar că nivelurile generale de impozitare din Moldova (34%
din PIB) nu sunt nici prea înalte, nici prea joase în raport cu standardele internaţionale.
Impozitarea în Republica Moldova la nivel de 17% din PIB nu reprezintă, în special, o
povară fiscală grea în raport cu standardele internaţionale. Mai mult decât atât, cota
maximă a impozitului pe venitul persoanelor fizice (18%) este cu mult mai mică decât
media cotei maxime internaţionale de 30%, în timp ce cota zero a impozitului pe profitul
corporativ pare a fi destul de atractivă în raport cu mediile internaţionale. Cota TVA de
20% depăşeşte puţin valoarea medie internaţională, la fel, nivelul impozitului social de
22% este doar puţin peste media internaţională
• Agenda continuă de armonizare UE în materie de legislaţie şi politică fiscală îşi păstrează
actualitatea pentru economia RM, investitori şi climatul de afaceri. În timp ce dezvoltarea
completă a administrării fiscale în concordanţă cu standardele internaţionale va solicita
timp şi efort adiţional (inclusiv suport internaţional), unele aspecte, în special restituirea
TVA, pot fi soluţionate destul de repede. Mai mult decât atât, unele aspecte fiscale ale UE
sunt preconizate pentru o etapă mai târzie a procesului de integrare în UE.
• Procesul de armonizare a legislaţiei şi politicii fiscale a statelor din afara UE urmează a
fi ghidat de cerinţe-cheie legale şi instituţionale cu privire la ţările candidate în membru
al UE, dat fiind faptul că acestea stabilesc puncte de reper pentru etapa mai avansată a
procesului de integrare în UE.

174
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

Avantajele/dezavantajele armonizării depline:


• În contextul eforturilor depuse de RM spre integrarea mai amplă în UE, armonizarea
legislaţiei fiscale şi a sistemului fiscal are o importanţă aparte. Acest deziderat poate fi
atins în 2 etape – eliminarea tuturor obstacolelor fiscale din calea comerţului, stabilirea şi,
eventual, alinierea regulilor şi procedurilor fiscale naţionale la cele adoptate în comun de
UE. Susţinând ambele etape se va reuşi dezvoltarea treptată a unei administrări fiscale
moderne şi obiectiv echitabile. Acest raţionament special susţine angajamentele fiscale
ale RM vis-à-vis de UE.

Impedimente pentru armonizarea deplină


• În timp ce Moldova dispune de un sistem fiscal rezonabil de consecvent, iar elemen-
tele de bază în materie de impozitare directă şi indirectă sunt compatibile cu norme-
le UE, progresul continuu al reformelor şi soluţionarea unor aspecte-cheie în raport
cu angajamentele faţă de UE au fost împiedicate de voinţa politică redusă şi de lipsa
asumării responsabilităţii pentru aceste angajamente din partea Ministerului Finanţelor.
În consecinţă, există necesitatea de a plasa consecvent conformitatea treptată cu norme-
le UE mai sus pe agenda politică a Ministerului Finanţelor şi de a activa integral rolul tot
mai vizibil al direcţiei relevante în cadrul Ministerului.
Modificările instituţionale necesare (Capitolul 6) 2010-2015
• Reforma administrării fiscale din RM a atins un progres important la momentul de faţă,
însă au mai rămas provocări semnificative pentru anii viitori.
• În special, este necesar de realizat, în mod prioritar, recomandările recente efectuate
de Camera de Stat a Activităţii de Audit, USAID şi FMI şi de axat pe finalizarea angaja-
mentelor din Capitolul 36 al PA PEV UE–RM. Atenţie specială urmează a fi acordată
modernizării în continuare a administrării fiscale şi perfecţionării tehnicilor de executare.

175
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

6. RECOMANDĂRI PENTRU
PAŞII URMĂTORI ŞI PRIORITĂŢI
PENTRU ANII 2011-2015

Pe baza analizei şi evaluări procesului de armonizare a legislaţiei din Republica Mol-


dova în domeniul politicii şi legislaţiei fiscale, opinia este că eforturile ulterioare din anii
ce urmează trebuie să se bazeze, în particular, pe următoarele principii:
• Stabilitatea bugetară;
• Recunoaşterea necesităţilor mediului de afaceri (în particular: stabilitatea şi anticipa-
rea fiscală);
• Garantarea că sistemul fiscal al Republicii Moldova rămâne competitiv în termeni de
nivel al impunerii directe;
• Finisarea legislaţiei cu privire la impunerea indirectă pentru a include normele UE potri-
vite ce se referă la etapa curentă a procesului de integrare a Republicii Moldova în UE
şi funcţionarea eficientă şi efectivă a sistemelor de impozitare indirectă;
• Continuarea şi accelerarea modernizării administrării fiscale din Moldova;
• Cooperarea internaţională – continuarea procesului de elaborare a ADI ulterioare şi
crearea noilor acorduri pentru asistenţa oferită de către donatorii internaţionali şi bilate-
rali în domeniul reformelor strategice ale sistemului fiscal al Republicii Moldova.

În lumina acestor principii generale, sugerăm anumite priorităţi pentru perioada


2011–2013 şi perioada 2014–2015. Aceste propuneri reflectă evaluarea din Capitolul 5.
Concomitent, propunerile sunt teoretice la această etapă, deoarece recomandările vor
depinde de obligaţiile asumate de către Moldova în contextul unui acord ulterior de
asociere şi, probabil, chiar mai mult, cu privire la dezvoltarea economică, inclusiv pro-
funzimea şi durata stopării crizei economice şi recuperării curente.

Mai mult decât atât, recomandăm, în particular, să se pregătească o Strategie/Plan


de acţiuni specifică cu privire la armonizarea legislaţiei UE în domeniul politicii şi
legislaţiei fiscale până în anul 2011 pentru a supraveghea procesul general, fie pentru
5 ani sau mai mult, permiţând autorităţilor responsabile să asigure un accent continuu
asupra agendei Moldovei de integrare în UE în domeniul fiscal şi oferind un accent clar
şi potrivit pentru responsabilitatea legată de proces şi reformele acestuia.

177
Priorităţile pentru etapa 1 În perioada până LA FINELE
ANULUI 2015 (cuprinde perioada 2011-2013)261
Impozitarea directă – Luând în considerare timpul pentru aderarea posibilă a Moldovei
la UE, nu este, probabil, nevoie de a avansa în aplicarea Directivelor privind impozitele
directe cheie la această etapă. Cu toate acestea, trebuie să se depună eforturi pentru a
asigura că nu există careva regresiune vis-à-vis de Codul UE de Conduită a Impozitării
Companiilor. Astfel, în perioada până la 2013, abordarea cheie pentru dezvoltarea unui
sistem de impozitare directă trebuie să se concentreze asupra stabilităţii bugetare şi
necesităţilor comunităţii de afaceri pentru o stabilitate şi anticipare fiscală – în particular,
prin simplificarea legislaţiei şi evitând orişice volum mare de modificări în Codul Fiscal.

Impozitarea indirectă – Problemele specifice referitoare la sistemele de TVA şi accize


din Moldova (cu excepţia problemelor ce se referă la cotele TVA sau accize) trebuie să
fie soluţionate în această perioadă. Aceasta trebuie să se concentreze, preferabil, asu-
pra soluţionării problemei vizând sistemul de restituire a TVA, locul prestării serviciilor în
sensul TVA, operarea cu facturile TVA şi frauda fiscală legată de TVA.

Administrarea fiscală – IFS a realizat în multe domenii îmbunătăţiri majore din data
înfiinţării sale la începutul anilor 1990. Este, de asemenea, clar, că acesta este foarte
departe de îndeplinirea cerinţelor Planului Fiscal al UE. Se recomandă efectuarea unui
exerciţiu de planificare fiscală pentru a evalua situaţia curentă în detalii. Şi să măsoare
îmbunătăţirile, dacă exerciţiul este repetat, de exemplu, la fiecare 2-3 ani. Suplimentar,
aceasta va oferi o bază bună pentru negocierile cu donatorii potenţiali.

Se cunoaşte faptul că IFS a început negocierile cu donatorii potenţiali pentru un nou


sistem TI. Această iniţiativă este extrem de aplaudabilă. Se recomandă să se caute
asistenţă tehnică pentru întreg procesul, inclusiv definirea cerinţelor, organizarea tende-
rului, elaborarea proceselor şi procedurilor şi implementarea. Până la sfârşitul acestei
perioade, se preconizează să se încheie paşii iniţiali referitori la elaborarea sistemului
TI şi sistemul să fie gata pentru lansarea deplină pe la mijlocul perioadei, inclusiv stipu-
larea adecvată a noilor procese şi proceduri în lege.

Implementarea Strategiei cu privire la antifraudă descrisă mai sus trebuie să fie


finalizată.

Cooperarea internaţională – După cum s-a menţionat mai sus, Moldova deja a sem-
nat un număr impresionant de ADI. Acest lucru trebuie să continue pentru a realiza aco-
perirea deplină a statelor membre ale UE şi alte ţări – partenerii comerciali majori.

Se ştie că deja există un schimb de informaţii fiscale cu alte ţări în baza ADI. Următorii
paşi ce urmează a fi implementaţi în această perioadă trebuie să fie extinderea

261 Vezi, de asemenea, Tabelul de transpunere din Capitolul 5.

178
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

asistenţei reciproce spre o cooperare administrativă şi a asistenţei reciproce cu privire


la inspecţiile şi controlul fiscal şi cu privire la colectarea forţată. Ar fi bine de luat în con-
siderare CEFTA ca un cadru de lucru şi de pornit de aici.

Priorităţile pentru etapa 2 în perioada până în 2015


(cuprinde perioada 2014 - 2015)262
Deoarece situaţia economică şi politică referitoare la politica fiscală este fragilă şi
imprevizibilă, recomandările pentru perioada 2014–2015 sunt mai mult de natură
generală. Conţinutul efortului de armonizare pe parcursul acestei perioade va fi în mod
critic influenţat de nivelul realizărilor din perioada precedentă şi de angajamentele noi
sau extinse în baza noului acord cu Uniunea Europeană.

Impozitarea directă – O abordare planificată pentru armonizarea ulterioară a legislaţiei


cu normele UE privind impozitarea directă trebuie să fie elaborată pe parcursul acestei
perioade, dacă este necesar, cu privire la o evaluare detaliată a costului/beneficiu de
aplicare a Directivelor relevante la o etapă iniţială sau mai târzie în procesul de integrare
a Republicii Moldova în UE. Trebuie să se acorde o atenţie deosebită angajamentelor
noi sau extinse în baza noului acord cu Uniunea Europeană.

Impozitarea indirectă – Punctele nefinalizate din Etapa 1 trebuie să fie terminate, fiind
stabilite drept prioritate pe parcursul acestei perioade, în care urmează a se concentra
asupra unei mişcări planificate spre compatibilitatea cu cotele minime ale UE în dome-
niul TVA şi accizelor. Trebuie să se acorde o atenţie deosebită angajamentelor noi sau
extinse în baza noului acord cu Uniunea Europeană.

Administrarea fiscală – Deoarece reformele detaliate ale administrării fiscale din


Moldova vor avea nevoie, probabil, de ceva timp pentru a fi finalizate, noi prevedem
continuarea acestui proces în perioada dată. Problemele specifice din planul fiscal re-
comandat trebuie să fie soluţionate şi să se efectueze o revizuire specifică a progresului
reformelor administrative îndeplinite. Totuşi, trebuie să se acorde o atenţie deosebită
angajamentelor noi sau extinse în baza noului acord cu Uniunea Europeană.

Cooperarea internaţională – Cooperarea internaţională, în special în domeniul


impozitării indirecte, trebuie intensificată în această perioadă pentru a asigura o
înţelegere optimă de către autorităţile moldoveneşti a operaţiunilor asistenţei reciproce
a UE şi a mecanismelor de schimb de informaţii. Aceasta poate fi soluţionată printr-un
proiect Twinning al UE bine gândit.

262 Vezi, de asemenea, Tabelul de transpunere din Capitolul 5.

179
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

7. CONCLUZII

În contextul armonizării legislaţiei şi politicii fiscale din Moldova, este important de subliniat
că acesta este un proces complex şi pe termen mediu, care implică armonizarea politicilor,
armonizarea/transpunerea corectă a legilor relevante, în cazul în care actualizarea acestora
este potrivită, crearea şi oferirea resurselor (prin intermediul organizaţiilor noi sau prin alte
metode) a structurilor instituţionale necesare şi urmărirea implementării şi executării credi-
bile şi verificabile din punctul de vedere al obiectivelor. Astfel, elaborarea simplă a legilor în
stilul UE pentru Moldova („transpunerea” sau „armonizarea” legilor) este un concept mult
mai îngust care nu realizează beneficiile dorite pentru Republica Moldova sau implementa-
rea angajamentelor referitoare la armonizarea legislaţiei într-un domeniu particular.

Din analiza făcută aici este clar că:


• În contextul eforturilor Moldovei spre o integrare mai bună, armonizarea legislaţiei şi a
sistemelor fiscale este de o importanţă aparte. Aceasta activează în două etape – eli-
minarea tuturor barierelor din calea comerţului, crearea şi investiţiile şi, eventual, ar-
monizarea tuturor regulilor şi procedurilor fiscale naţionale cu cele care sunt adoptate
de Uniunea Europeană. Sublinierea ambelor etape este o dezvoltare treptată a unei
administrări fiscale moderne şi imparţiale. Această logică particulară susţine angaja-
mentele Republicii Moldova în domeniul fiscal vis-à-vis de Uniunea Europeanã.
• Pe baza cercetării recente, este clar că nivelurile generale de impozitare din Moldova
(la nivel de 34% din PIB) nu sunt, în particular, înalte, dar nici mici conform standar-
delor internaţionale. Impozitarea în Moldova la nivel de 17% din PIB nu reprezintă o
povară fiscală, în special, grea în conformitate cu standardele internaţionale. Mai mult
decât atât, cea mai înaltă cotă a impozitului pe venitul persoanelor fizice (18%) este
sub nivelul standardelor internaţionale a cotei medii de 30%, iar impozitul pe venitul
persoanelor juridice din Moldova, în prezent la cota zero, este, în particular, atractivă în
raport cu mediile internaţionale. Cota TVA de 20% este puţin mai ridicată decât media
internaţională, iar impozitele aplicate forţei de muncă din Moldova, la nivel de 22%,
sunt numai un pic mai mari decât procentul mediu internaţional.
• Reforma administrării fiscale în Moldova a realizat până în prezent un anumit progres
important, dar au mai rămas provocări semnificative pentru anii ce urmează.
• În timp ce Moldova are un sistem fiscal coerent şi rezonabil, iar baza pentru impozita-
rea directă şi indirectă este compatibilă cu normele UE, progresul ulterior din reforme şi

181
soluţionarea problemelor principale vis-à-vis de angajamentele prezente faţă de UE a
fost împiedicat de dorinţa politică limitată şi lipsa responsabilităţii pentru aceste angaja-
mente din partea Ministerului Finanţelor. Agenda continuă a aproximării UE referitoare
la legislaţia şi politica fiscală rămâne importantă pentru economia Moldovei, investitorii
locali şi mediul de afaceri. În timp ce dezvoltarea deplină a administrării fiscale pentru
a corespunde standardelor moderne va avea nevoie de ceva timp şi eforturi ulterioare
(inclusiv susţinerea internaţională), anumite puncte, de exemplu, restituirea TVA, pot
fi realizate destul de repede. Mai mult decât atât, unele probleme fiscale din UE sunt
planificate pentru o etapă mai târzie a procesului de integrare în UE.
• În termeni ai legislaţiei UE, în timp ce UE are careva putere pentru a produce legi şi a
armoniza sistemul impozitării indirecte, în ceea ce priveşte impozitarea directă, dreptul
de a organiza sistemul fiscal, alegerea ratelor, aplicarea scutirilor etc. este oferit în
general suveranităţii naţionale exclusive şi legilor statelor membre ale UE.
• Cea mai importantă lege la nivelul UE referitoare la impozitarea directă a fost elaborată
prin intermediul diferitor decizii semnificative în jurisprudenţa Curţii Europene de
Justiţie ce se referă la interpretarea celor „patru libertăţi” ale Tratatului CE.
• Procesul de armonizare a legislaţiei şi politicii fiscale în ţările non-UE trebuie să fie
bazat pe cerinţele principale legale şi instituţionale referitoare la ţările candidate pentru
calitatea de membru al UE, deoarece acestea stabilesc analize comparative relevante
pentru o etapă mult mai avansată a procesului de integrare în UE.
• Cerinţele de bază pentru armonizarea ţărilor non-UE au fost iniţial definite în termeni de
creare a sistemelor compatibile de TVA şi accize şi dezvoltarea administraţiilor fiscale
spre promptitudinea de a participa efectiv în cooperarea administrativă şi activităţile de
oferire a asistenţei reciproce referitoare la soluţionarea problemelor legate de evaziu-
nea fiscală la frontiere prin colectarea şi schimbul de informaţii.
• Aproximarea detaliilor mai fine ale Acquis-ului UE în domeniul fiscal (inclusiv armoni-
zarea cotelor minime ale impozitelor indirecte şi ale impozitelor directe principale din
Directive) sunt, în general, lăsate pentru ultimele etape ale procesului de integrare a
ţărilor candidate. Dezvoltarea detaliată a administraţiilor fiscale moderne (pe baza pro-
cesului de elaborare a planului fiscal) şi, prin urmare, stabilirea cotelor minime pentru
TVA şi accize în UE s-au dovedit a fi cele mai provocatoare aspecte ale procesului de
integrare în UE în ceea ce priveşte Acquis-ul UE privind politica şi legislaţia fiscală.

În evaluarea măsurii în care legile şi politicile identificate în această publicaţie au fost/


trebuie să fie armonizate în Moldova şi a recomandărilor noastre pentru anii ce urmează,
concluziile cheie vizând impozitarea directă, indirectă şi dezvoltarea administrării fiscale
din Moldova sunt după cum urmează:
• Impozitarea directă – Aspectul problematic principal se referă la necesitatea de a scuti
dividendele achitate de către filialele din Moldova societăţilor-mamă din statele mem-
bre ale UE de reţinerea impozitului la sursă. Unele prevederi ale Codului Fiscal sunt, de
asemenea, considerate dorite în ceea ce priveşte cooperarea cu statele membre ale

182
LEGISLAŢIA ŞI POLITICA FISCALĂ

UE în materie de impozitare a dobânzii şi a asistenţei reciproce în domeniul colectării


forţate şi a inspecţiilor şi controlului transfrontaliere. Se recomandă, de asemenea, în
interesele clarităţii legale şi a siguranţei contribuabilului ca cele mai generale prevederi
de procedură să fie incluse în Codul Fiscal. Mai mult decât atât, se consideră important
să se facă eforturi pentru a asigura că nu există nici o regresiune vis-à-vis de Codul UE
de Conduită privind impozitarea companiilor în anii ce urmează.
• Impozitarea indirectă – Analiza arată un număr de puncte problematice ce se referă atât
la sistemul TVA, cât şi la legislaţia cu privire la accize din Moldova. În ceea ce priveşte
TVA, recomandările specifice se axează pe extra-scutirile de TVA, sistemul cotei zero,
activităţile de restituire a TVA şi facturile TVA, pe definirea legală a locului de prestare a
serviciilor, combaterea fraudei TVA şi colectarea îmbunătăţită a TVA. În domeniul acci-
zelor, problemele principale se referă la cote, baza unităţii pentru impunerea accizelor,
necesitatea unei legislaţii ulterioare (referitoare la apariţia obligaţiei fiscale şi depozitare)
şi tratamentul zonelor libere. O abordare treptată a acestor probleme se recomandă să
fie concentrată, în primul rând, pe punctele sistemice, şi doar mai târziu, pe armonizarea
cotelor minime de impozitare indirectă.
• Administrarea fiscală – Dat fiind importanţa unei administrări fiscale efective şi moderne
în procesul general de armonizare a politicii şi legislaţiei fiscale, s-a oferit un număr de
recomandări care, într-o măsură mare, aprobă recomandările recente oferite de către
alţi donatori internaţionali şi de către FMI. O recomandare cheie se referă la urgenţa
modernizării nivelului complet de funcţionare a sistemului TI şi a proceselor IFS. Reforme-
le continue necesare ale IFS trebuie iniţiate pe cât de curând posibil pentru a îmbunătăţi
atât situaţia curentă din administrarea fiscală, cât şi pentru a pregăti administraţia să
facă faţă provocărilor europene. În particular, elaborarea unui nou sistem TI trebuie să fie
făcută, ţinând cont de faptul că sistemul trebuie să îndeplinească cerinţele UE.

Atribuim o importanţă majoră necesităţii pentru o abordare strategică generală faţă de


armonizarea în domeniul fiscal, şi recomandăm ca Ministerul Finanţelor să pregătească
o Strategie/Plan de acţiuni pe termen mediu şi pe termen lung privind armonizarea cu
legislaţia UE în baza analizei din această publicaţie. Abordarea în cauză trebuie să ia
în calcul un număr de principii de bază (inclusiv: stabilitatea bugetară, necesităţile me-
diului de afaceri, competitivitatea impunerii în Moldova, armonizarea legală planificată
adecvat, continuarea şi accelerarea modernizării administrării fiscale în Moldova şi
consolidarea cooperării internaţionale). Această abordare strategică spre armonizarea
ulterioară trebuie să ia în considerare orişice angajamente noi sau redefinite asumate
de către Moldova în contextul unui acord ulterior de asociere împreună cu realităţile ce
rezultă din dezvoltarea economică internă – inclusiv durata şi impactul crizei curente şi
a recuperării economice.

183
ANEXE
ANEXA 1

Categoriile de impozite conform clasificării fiscale OCDE

1000 Impozitele pe venit, profit şi câştig de capital


1100 Impozitele pe venit, profit şi câştig de capital plătite de persoane fizice
1110 pe venit şi pe profit
1120 pe câştig de capital
1200 Impozitele pe venit, profit şi câştig de capital plătite de corporaţii
1210 pe venit şi pe profit
1220 pe câştig de capital
1300 Neatribuite la 1100 şi 1200
1220 pe câştig de capital
1300 Neatribuite la 1100 şi 1200

2000 Contribuţii de asigurări sociale


2100 Angajaţii
2110 pe bază de salarizare
2120 pe baza impozitului pe venit
2200 Angajatorii
2210 pe bază de salarizare
2220 pe baza impozitului pe venit
2300 Persoanele care lucrează pe cont propriu şi şomerIi
2310 pe bază de salarizare

2320 pe baza impozitului pe venit


2400 Neatribuite la 2100, 2200 şi 2300
2410 pe bază de salarizare
2420 pe baza impozitului pe venit

3000 Impozite pe salariu şi forţa de muncă

4000 Impozitul pe proprietate


4100 Impozite recurente pe proprietatea imobiliară
4110 gospodării casnice
4120 altele
4200 Impozite recurent pe averea netă
4210 persoane fizice
4220 persoane juridice
4300 Impozite pe patrimoniu, moştenire şi cadouri
4310 impozite pe patrimoniu şi moştenire

186
Anexe

4320 impozite pe cadouri


4400 Impozite pe tranzacţii financiare şi de capital
4500 Alte impozite nerecurente pe proprietate
4510 pe averea netă
4520 alte impozite nerecurente
4600 Alte impozite recurente pe proprietate

5000 Impozite pe mărfuri şi servicii


5100 Impozite pe producerea, vânzarea, cesiunea, leasingul şi livrarea mărfurilor şi
prestarea serviciilor
5110 impozite generale
5111 taxa pe valoarea adăugată
5112 taxele pe vânzări
5113 alte impozite generale cu privire la mărfuri şi servicii
5120 Impozite pe anumite mărfuri şi servicii
5121 accize
5122 profitul monopolurilor fiscale
5123 taxe vamale şi taxe de import
5124 impozite pe exporturi
5125 impozite pe mărfuri de investiţie
5126 impozite pe servicii specifice
5127 alte impozite pe comerţul internaţional şi pe tranzacţii
5128 Alte impozite pe anumite mărfuri şi servicii
5130 neatribuite la 5110 şi 5120
5200 Impozite pe utilizarea mărfurilor sau pe permisiunea de a utiliza mărfuri sau de a
desfăşura activităţi
5210 taxe recurente
5211 plătite de gospodării pentru autovehicule
5212 plătite de alţii pentru autovehicule
5213 alte impozite recurente
5220 Impozite nerecurente
5300 neatribuite la 5100 şi 5200

6000 Alte impozite


6100 plătite exclusiv pe afaceri
6200 plătite de alţii, în afară de cele plătite pe afaceri sau neidentificabile

187
ANEXA 2

Glosarul principalelor tipuri de impozite

Impozitul ad valorem – se aplică în cazul în care baza impozabilă este valoarea


mărfurilor, serviciilor sau proprietăţii şi includ impozitele pe vânzări, tarifele, impozitele
pe proprietate, impozitele pe succesiune, precum şi taxele pe valoarea adăugată. Un
impozit ad valorem este, de obicei, impus în momentul unei tranzacţii (de exemplu, taxa
pe valoarea adăugată (TVA)), dar poate fi impus şi anual (de exemplu, impozitul pe
proprietate) sau în legătură cu un alt eveniment specific (impozitele pe succesiune) sau
tarifele). O alternativă la impozitarea ad valorem sunt accizele, în cazul în care baza de
impozitare este o cantitate, indiferent de preţul acesteia.

Impozitul pe câştigul din capital – este perceput pe profitul care rezultă din vânzarea
unui activ de capital. În multe cazuri, valoarea câştigului din capital este tratată ca venit
şi supusă ratei marginale (sau celei mai mari) a impozitului pe venit. Pentru a permite
conţinutul inflaţionist al unor câştiguri din capital, anumite ţări permit rate reduse progre-
siv ale impozitului pe câştigurile din capital, în funcţie de durata de timp în care activul
s-a aflat în proprietate.

Impozitul pe consum – este un impozit pe cheltuieli neinvestiţionale şi poate fi pus în


aplicare prin intermediul unui impozit pe vânzări sau prin modificarea unui impozitul pe
venit, pentru a permite deduceri nelimitate pentru investiţii sau economii.

Impozitul corporativ – sunt impozite directe impuse (prin diverse jurisdicţii), pe pro-
fiturile realizate de societăţi sau asociaţii şi, adesea, include câştigurile din capital ale
companiilor. Profiturile impozabile sunt, în general, considerate veniturile brute minus
cheltuielile. Cheltuielile de afaceri care se referă la cheltuielile de capital sunt, de obi-
cei, deduse în întregime. Pentru a reflecta utilizarea activelor în timp pentru afaceri,
cheltuielile de capital (de exemplu, echipamentul şi vehiculele) sunt adesea deduse pe
durata de viaţă utilă a activului respectiv. Anumite jurisdicţii prevăd deducerea deplină în
anul de cumpărare, dând naştere unui stimulent pentru investiţii în formă de deducere
a amortizării accelerate.
Impozitul pentru mediu – Acest tip relativ recent de impozitare cuprinde impuneri pe
consumul de resurse naturale, precum şi pe emisiile cu efect de seră (sau carbon). Scopul
acestor impozite este de a reduce impactul specific asupra mediului, obligând întreprinde-
rile să ia pe deplin în considerare (în caz contrar comercial ignorate) costurile de mediu.
Accizele – care derivă din cuvântul olandez „pentru impozitare”, sunt impozitele per-
cepute pentru anumite mărfuri şi bunuri fabricate sau comercializate într-o ţară şi pe
licenţele acordate pentru anumite activităţi. Accizele sunt bazate pe cantitatea, mai
degrabă decât valoarea mărfurilor produse sau cumpărate. Exemple tipice de accize

188
Anexe

sunt impozitele pe benzină, tutun şi alcool. Accizele diferă de taxele vamale, deoarece
accizele se plătesc pentru mărfuri produse în interiorul ţării (taxele vamale se plătesc pe
mărfurile din afara ţării). Impunerea accizelor este specială pe seama absenţei generale
a unui motiv precis care ar explica selectarea mărfurilor accizabile263. În timpurile mo-
derne, anumite jurisdicţii au extins impunerea cu accize asupra anumitor servicii prin in-
termediul eliberării de licenţe contra plată, de exemplu, jocurile de noroc şi prostituţia.

Impozitul pe venit – este un impozit perceput pe veniturile financiare ale persoanelor


fizice, companiilor sau altor persoane juridice. Există diverse sisteme de impozit pe
venit: progresiv, proporţional sau regresiv. În cazul în care impozitul pe venit se per-
cepe pe venitul companiilor, acesta este, de fapt, impozitului corporativ (pe profit) (a
se vedea mai sus). Impozitele pe venit individual (sau personal), în general, se aplică
pe venitul brut individual (cu unele deduceri permise), în timp ce impozitul corporativ,
în general, – pe venitul net.

Impozitul succesoral – impozitul pe moştenire, pe proprietate şi pe deces sunt de-


numiri date diferitor impozite care apar odată cu decesul unui individ. Baza acestei
impozitări este un eveniment specific – moartea.

Impozitul pe cap de locuitor – numit, de asemenea, impozit per capita, este un im-
pozit care percepe o sumă stabilită pentru fiecare persoană. Impozitele pe cap de
locuitor sunt ieftine din punct de vedere administrativ, deoarece sunt uşor de calculat şi
de colectat şi dificil de evitat. Mulţi economişti consideră impozitele pe cap de locuitor
eficiente din punct de vedere economic. Oricum, acestea tind să fie foarte nepopulare,
deoarece oamenii mai săraci plătesc o proporţie mai mare din venitul lor decât oamenii
mai bogaţi264.

Impozitul pe proprietate – este un impozit impus pe proprietate ca urmare a dreptului


de proprietate şi se bazează pe valoarea calculată a proprietăţii. Proprietatea poate
include: terenuri, construcţii (imobile edificate de om, de exemplu, clădiri) şi bunuri per-
sonale (lucruri mobile). Sunt percepute, de obicei, anual.

Impozitul pe venitul din pensie – unele ţări cu sisteme de asigurare socială, care
acordă venit lucrătorilor pensionaţi, finanţează aceste sisteme prin anumite impozite
dedicate. De obicei, valoarea totală a impozitelor plătite de un/în numele unui lucrător
sunt luate în considerare la calcularea pensiilor la care lucrătorul are dreptul.

Impozitul pe vânzări – este aplicat la mărfuri şi servicii atunci când acestea sunt vân-
dute consumatorului final. Pentru a face astfel de impozite rezonabil de progresive,
263 După cum spunea Adam Smith: „Motivul implementării accizelor nu trebuie să fie nimic mai mult decât o

încercare de a reduce folosirea mărfurilor şi serviciilor dăunătoare pentru sănătatea şi moralul nostru”.
264 În Regatul Unit schimbarea din 1990 de la o impozitare locală progresivă, bazată pe valoarea propri-
etăţii, la o formă a impozitării de o singură rată, indiferent de abilitatea de a plăti (cunoscută ca „taxa
comunitară” – dar numită mai popular impozit pe cap de locuitor) a rezultat în refuzul răspândit pe larg
de a plăti şi în incidente de revoltă civilă.

189
este ceva obişnuit de a scuti produsele alimentare, serviciile comunale şi alte necesităţi
de impozitul pe vânzări, din moment ce oamenii săraci cheltuiesc o proporţie mai mare
a veniturilor lor pe aceste elemente.

Tarifele – Un tarif pe import sau export (numite, de asemenea, taxe vamale) este o taxă
pentru circulaţia mărfurilor peste o frontieră politică. Tarifele descurajează comerţul,
fiind folosite de guverne pentru a proteja industriile naţionale. Blocurile comerciale sunt
grupuri de ţări care doresc să rezolve aceste consecinţe, fiind de acord să reducă sau să
elimine tarifele împotriva comerţului între ele, şi, eventual, să impună tarife de protecţie
la importurile din afara blocului. O uniune vamală, în schimb, are un tarif extern comun
şi, în conformitate cu o formulă convenită, ţările participante împart veniturile din tarifele
pentru mărfurile introduse în uniunea vamală.

Impozitul pe cesiune – din punct de vedere istoric, în multe ţări, un contract, pentru
a fi valabil, urma să aibă un timbru aplicat. Plata pentru timbru era o sumă fixă sau un
procent din valoarea tranzacţiei. În majoritatea ţărilor, timbrul a fost abolit, dar conceptul
„taxei de timbru” a rămas. Aceste impozite sunt, în general, aplicate pe transferul de
proprietate asupra titlurilor de valoare financiare şi a terenului. În timp ce caracterul pre-
ponderent de motivaţie al impozitului în cauză a dispărut în timpurile moderne, scopul
iniţial al impozitelor pe cesiune a fost de a descuraja speculaţiile.

Taxa pe valoarea adăugată – TVA, aplică echivalentul impozitului pe vânzări pentru


fiecare operaţiune care creează valoare. Ultima sumă a TVA este plătită de consumato-
rul final care nu poate recupera oricare dintre plătite TVA efectuate anterior. TVA este,
de obicei, administrată, solicitând unei companii să completeze o declaraţie TVA, ofe-
rind detalii cu privire la TVA care i-a fost percepută (denumită taxa de intrare) şi TVA
percepută de la alte persoane (denumită taxa de ieşire). Diferenţa dintre taxa de ieşire
şi taxa de intrare urmează a fi achitată autorităţii fiscale. În cazul în care taxa de intrare
este mai mare decât taxa de ieşire, compania este în drept să ceară rambursarea bani-
lor de la autoritatea fiscală. Pentru TVA şi impozitul pe vânzări la rate identice, impozitul
total plătit este acelaşi, dar se achită în diferite momente de timp ale acestui proces.

Impozitul pe avere – este un impozit direct pe bunăstarea gospodăriilor casnice, in-


clusiv proprietatea, numerarul, depozitele bancare, economiile, investiţiile, titlurile de
valori mobiliare şi trusturile personale. Uneori, baza de impozitare este toată averea,
iar uneori, este averea ce depăşeşte un anumit prag. Acesta este un tip de impozit pe
venit bazat pe noţiunea valorii prezente a venitului viitor derivat din cedarea acestui tip
de exploataţii. Impozitul pe avere este extrem de scump de administrat şi, de multe ori,
este cauza amplasării averii şi a investiţiilor în acele jurisdicţii unde acest tip de impozit
nu se aplică.

190
Anexe

ANEXA 3

Argumente pro şi contra unui sistem de impozitare directă mai


armonizat în cadrul UE
Argumente împotriva unei armonizări
Argumente în favoarea unei armonizări mai avansate
mai avansate
UE este constituită pe principiile de coeziune (strânsă
Tratatele nu prevăd nici o autorizaţie mai
cooperare şi solidaritatea între statele membre) şi de
largă a UE de a reglementa sistemul de
convergenţă (a se vedea Tratatul CE Articolele 2, 3 şi 159).
impozitare directă.
Această idee este susţinută de eforturile de a dezvolta
Armonizare în continuare a impozitelor
zonele cel mai puţin dezvoltate prin intermediul fondurilor de
directe ar produce un sistem ineficient, cu
dezvoltare regională.
rate de impozitare ridicate.
UE este constituită pe dezvoltarea unei pieţe comune, pe
Concurenţa fiscală forţează guvernele să-şi
care întreprinderile pot concura, nu pe concurenţa dintre
perfecţioneze sistemele.
ţări.
Concurenţa instituţiilor şi sistemelor poate fi
Legislaţia privind ajutoarele de stat interzice guvernelor să
dezirabilă în mod inerent.
întreprindă acţiuni specifice excesive pentru a susţine indu-
striile sale, dar sistemele fiscale naţionale care concurează
Concurenţa fiscală previne escaladarea
pot avea acest efect.
nelimitată a impozitelor şi acest lucru
limitează rolul statului, ceea ce este bun
Ratele joase ale impozitului pe dividende şi dobânzi
pentru economiile de piaţă.
ademeneşte capitalul din ţările mai mari orientate pe
producţie spre locuri cu rate scăzute.
Într-o oarecare măsură, există o nevoie să
se decidă cu privire la unele limitări şi să se
Aceste „paradisuri fiscale” sunt adesea legate de lipsa de
convină asupra unor norme de impozitare
transparenţă protejată de legile bancare stricte care în mare
a venitului din capital pentru cetăţenii altor
măsură apără secretul bancar.
state membre.
Există de multe ori o lipsă de cooperare cu autorităţile fisca-
Nu este nevoie de a adapta economiile
le din alte state membre.
din cadrul UE la situaţia reală într-o lume
În unele ţări există proceduri fiscale, care oferă avantaje
globalizată.
fiscale companiilor, fără nici un motiv justificat. Aceste ţări
apoi atrag oportunităţi de afaceri pentru a reamplasa, în
UE trebuie să devină mai competitivă pen-
special în sectorul serviciilor, funcţionarea oficiului central
tru a asigura viabilitatea sa economică.
al marilor companii şi holdingurilor. Aceste măsuri sunt de
multe ori neloiale şi nu sunt în conformitate cu tratatele UE.
Economia de piaţă nu are alternativă.
Măsurile de concurenţă fiscală, care reduc baza pentru
impozitarea directă în alte ţări mai mari, forţează aceste ţări
să mărească povara impozitului pe venit, în special pe piaţa
muncii. În consecinţă, concurenţa nelimitată fiscală nu poate
fi acceptată de către aceste ţări şi nu este justificată din
punct de vedere social.

191
ANEXA 4

Tabelul Acordurilor bilaterale ale Moldovei cu privire la dubla


impunere
I. Lista Convenţiilor (acordurilor) de evitare a dublei impuneri şi prevenirea eva-
ziunii fiscale vizând impozitele pe venit şi pe proprietate (capital) în vigoare din
data de 1 septembrie 2009 dintre Moldova şi:
Intrarea în
Nr. şi statul Data şi locul semnării Data aplicării
vigoare
1. Bosnia şi Herţegovina 08/12/2003 Sarajevo 17.12.2004 01.01.2005

2. Canada 04.07.2002 Chişinău 13.12.2002 01.01.2003

3. Confederaţia Elveţiană 13.01.1999 Berna 22.08.2000 01.01.2001

4. Rusia 12.04.1996 Moscova 06.06.1997 01.01.1998

5. Japonia 18.01.1986 Tokio 23.06.1998 01.01.1999

6. Muntenegru 09.06.2005 Chişinău 23.05.2006 01.01.2007

7. Regatul Olandei 03.07.2000 Chişinău 01.06.2001 01.01.2002

8. Regatul Unit al Marii Britanii


08.11.2008 Londra 30.11.2008 01.01.2009
şi Irlandei de Nord

9. Republica Albania 06.12.2002 Porto 06.06.2003 01.01.2004

10. Republica Armenia 06.10.2002 Chişinău 20.06.2005 01.01.2006

11. Republica Austria 29.04.2004 Viena 01.01.2005 01.01.2006

12. Republica Azerbaidjan 27.11.1997 Baku 28.01.1999 01.01.2000

13. Republica Belarus 23.12.1994 Chişinău 28.05.1996 01.01.1997

14. Regatul Belgiei 17/12/1987 Bruxelles 21.05.1996 01.01.1997

15. Bulgaria 15.09.1998 Sofia 25.03.1999 01.01.2000

16. Republica Cehă

- Convenţia 12.05.1999 Praga 26.04.2000 01.01.2001

- Protocolul 14.10.2004 Praga 13.07.2005 01.01.2006

17. China 07.06.2000 Beijing 26.05.2001 01.01.2002

18. Republica Cipru 28.01.2008 Nicosia 03.09.2008 01.01.2009

19. Republica Croaţia 30.05.2005 Chişinău 10.05.2006 01.01.2007

20. Republica Elenă 29.03.2004 Chişinău 11.07.2005 01.01.2006

21. Republica Estonia 23.02.1998 Tallinn 21.07.1998 01.01.1999

22. Finlanda 16.04.2008 Helsinki 09.11.2008 01.01.2009

23. Germania 24.11.1981 Bonn 11.10.1995 01.01.1996

24. Republica Letonă 25/02/1998 Riga 24.06.1998 01.01.1999

192
Anexe

25. Republica Lituania 18.02.1998, Minsk 07.09.1998 01.01.1999

26. Macedonia 21.02.2006 Skopje 28.12.2006 01.01.2007

27. Republica Poloneză 15.11.1994 Varşovia 27.10.1995 01.01.1996

28. Republica Kazahstan 15.07.1999 Astana 25.02.2002 01.01.2003

29. Republica Kirghiză 17.04.2004 Bishkek 16.05.2006 01.01.2007

30. Republica Serbia 09.06.2005 Chişinău 23.05.2006 01.01.2007

31. Republica Slovacă 25.11.2003 Chişinău 17.09.2006 01.01.2007

32. Republica Slovenia 31.05.2006 Ljubljana 14.11.2006 01.01.2007

33. Republica Tadjikistan 15.11.2002 Duşanbe 25.02.2004 01.01.2005

34. Republica Turcia 25.06.1998 Chişinău 28.07.2000 01.01.2001

35. Republica Ungară 19.04.1995 Budapesta 16.08.1996 01.01.1997

36. Republica Uzbekistan 30.03.1995 Chişinău 28.11.1995 01.01.1996

37. România 21.02.1995 Chişinău 10.04.1996 01.01.1997

38. Israel 23.11.2006 Tel Aviv 12.04.2007 01.01.2008

39. Sultanatul Oman 03.04.2007 Muscat 13.08.2007 01.01.2008

40. Ucraina 29.08.1995 Chişinău 27.05.1996 01.01.1997

41. Regatul Spaniei 08.10.2007 Chişinău 30.3.2009 01.01.2010

II. Lista Convenţiilor (acordurilor) de evitare a dublei impuneri şi prevenirea eva-


ziunii fiscale privind impozitele pe venit şi pe proprietate (capital) ratificate până
la 1 septembrie 2009, dar care încă n-au intrat în vigoare
Data şi locul
Nr. şi statul Data ratificării
semnării
Legea RM
1. Italia 03.07.2002 Roma
nr.1468-XV din 21.11.2002
Legea RM
2. Republica Franceză 30.10.2006 Paris
nr. 30-XVI din 22.02.2007
Legea RM
3. Ducatul Luxemburg 11.07.2007 Chişinău
nr. 211-XVI din 04.10.2007

III. Lista Convenţiilor (acordurilor) de evitare a dublei impuneri şi prevenirea eva-


ziunii fiscale privind impozitele pe venit şi pe proprietate (capital) semnate şi pre-
zentate spre ratificare până la 1 septembrie 2009265

Nr. şi statul Data şi locul semnării

1. Regatul Belgiei 04/12/2008 Brussels

2. Republica Portugheză 11/02/2008 Lisabona

3. Irlanda 28.05.2009 Chişinău

265 Acestea au fost ratificate la 17 septembrie 2009.

193
IV. Lista Convenţiilor (acordurilor) de evitare a dublei impuneri şi prevenirea eva-
ziunii fiscale privind impozitele pe venit şi pe proprietate (capital) în proces de
semnare până la 1 septembrie 2009
Nr. şi statul Data şi locul iniţierii
1. Turkmenistan 26/05/1997 Ashgabad
2. Georgia 20/03/1998 Tbilisi
3. Republica Libaneză 22/04/2004 Beirut
4. Statul Kuweit 15.09.2004 Chişinău
5. Regatul Haşemite Iordan 23.06.2005 Chişinău

V. Lista Convenţiilor (acordurilor) de evitare a dublei impuneri şi prevenirea eva-


ziunii fiscale privind impozitele pe venit şi pe proprietate (capital) negociate în
prima rundă până la 1 septembrie 2009
Nr. şi statul Data şi locul negocierii
1. Republica Islamică Pakistan 25.01.2007 Chişinău

2. Regatul Thailanda 29/06/2007 Bangkok

3. Republica Siriană Arabă 07/03/2009 Damask

VI. Convenţii (acorduri) ce urmează a fi negociate în viitorul apropiat:


Nr. şi statul
1. Republica Islanda;
2. Republica Malta;
3. Suedia;
4. Danemarca;
5. Regatul Norvegiei;
6. Statele Unite;
7. Statul Qatar;
8. Emiratele Arabe Unite;
9. Statul Bahrain;
10. Republica Arabă Egipt;
11. Republica Socialistă Vietnam

194
Inspectoratul Fiscal Principal de Stat
Organizaţia actuală a IFPS
Şeful Inspectoratului Consilierul Şefului IFPS
Fiscal Principal
Secţia analitica şi logistica Secţia valorificarea
administrării fiscale Direcţia audit intern resurselor umane
Direcţia resurse umane
Secţia audit a IFS teritoriale Centrul de instruire
Direcţia securitate
internă şi anticorupţie

Secţiile control fiscal regional centru, sud şi nord


Direcţia marilor contribuabili Secţia administrarea contribuabililor
Secţia asistenţă juridică

Şef-adjunct Secţia analiza riscurilor de fraudă


Direcţia antifraudă fiscală
(operaţiuni) Secţia investigare preventivă a fraudelor

Secţia legislaţia fiscală


Secţia contestaţii şi reprezentarea
Direcţia asistenţă juridică în instanţele de judecată
Secţia gestionarea proceselor de insolvabilitate

Secţia evidenţa contribuabililor


Direcţia evidenţa contribuabililor,
veniturilor şi managementul Secţia evidenţa veniturilor
arieratelor
Secţia managementul arieratelor

Secţia metodologia administrării impozitelor directe

Şef-adjunct Direcţia metodologia Secţia metodologia administrării impozitelor indirecte


(metodologii) administrării fiscale Secţia metodologia administrării impozitelor şi taxelor locale
Secţia de asistenţă contribuabililor

Secţia metodologia controlului fiscal


Direcţia organizarea Secţia planificare şi analiza eficienţei controalelor
controlului fiscal
Secţia aplicare maşini de casă şi control

Direcţia management Secţia organizarea activităţii şi dezvoltare


strategic şi inovare Secţia inovare şi metode de administrare

Direcţia relaţii publice, cooperare Secţia relaţii cu publicul şi mas-media


internaţională şi integrare
europeană Secţia cooperare internaţională şi integrare europeană

Şef-adjunct Secţia planificare şi analiză financiară


(servicii Direcţia economico - financiară
Secţia evidenţă contabilă
de susţinere)
Secţia administrativă
Secţia gestionarea documentelor
şi arhivare

* ÎS “Fiscservinform”

Întreprindere de Stat „Fiscservinform” – oferă suport IT pentru Inspectoratul Fiscal de Stat

196
Anexe

Organizaţia propusă a oficiului central al IFPS

Planificare
Audit intern şi reformă
Director

Politica fiscală
Contestări
şi juridică

Şef adjunct
Şef adjunct Şef adjunct
Servicii
Metodologii Operaţiuni
de susţinere

Registrarea Resurse umane Inspectoratele


contribuabililor şi instruire fiscale raionale
şi servicii
Direcţia
Declaraţia Administrarea
contribuabililor
fiscală şi plăţi (buget, clădiri)
mari

Managementul Finanţe şi Investigarea


arieratelor contabilitate fraudei fiscale

Tehnologii
Audit şi informaţionale Call Center
investigare (IT)

Centrul de
procesare

197
ANEXA 6

Plafoanele preţurilor pentru bunurile imobiliare care nu sunt


supuse impozitării conform Codului Fiscal
Limita valorii proprietăţii
Nr. crt.

imobiliare scutite de
Numele unităţii administrativ-teritoriale*
impozitul pe proprietatea
imobiliară, lei
1. Municipiul Chişinău 380000
2. Municipiul Bălţi 156000
3. Anenii Noi 53000
4. Basarabeasca 43000
5. Briceni 71000
6. Lipcani 51000
7. Cahul 138000
8. Cantemir 31000
9. Călăraşi 32000
10. Căuşeni 77000
11. Căinari 14000
12. Cimişlia 66000
13. Criuleni 55000
14. Donduşeni 40000
15. Drochia 84000
16. Edineţ 80000
17. Cupcini 49000
18. Făleşti 49000
19. Floreşti 84000
20. Ghindeşti 23000
21. Mărculeşti 24000
22. Glodeni 40000
23. Hînceşti 145000
24. Ialoveni 185000
25. Leova 35000
26. Iargara 14000
27. Nisporeni 39000
28. Ocniţa 17000
29. Otaci 24000
30. Frunza 14000
31. Orhei 100000
32. Rezina 49000
33. Rîşcani 29000
34. Costeşti 15000
35 Sîngerei 33000

198
Anexe

36. Biruinţa 15000


37. Soroca 82000
38. oraşul Străşeni 116000
39. Bucovăţ 27000
40. Şoldăneşti 23000
41. Ştefan Vodă 45000
42. Taraclia 26000
43. Teleneşti 29000
44. Ungheni 87000
45. Corneşti 49000
46. Municipiul Comrat 122000
47. Ceadîr-Lunga 61000
48. Vulcăneşti 32000

199
ANEXA 7

„Venitul brut” definit în Codul Fiscal al Republicii Moldova şi


lista veniturilor neimpozabile
Venitul brut impozabil include:
a) venitul provenit din activitatea de întreprinzător, din activitatea profesională sau din alte
activităţi similare;
b) venitul de la activitatea societăţilor obţinut de către membrii societăţilor şi venitul obţinut
de către acţionarii fondurilor de investiţii, conform prevederilor cap.9;
c) plăţile pentru munca efectuată şi serviciile prestate (inclusiv salariile), facilităţile acor-
date de patron, onorariile, comisioanele, primele şi alte retribuţii similare;
d) venitul din chirie (arendă);
e) creşterea de capital definită la art.37 alin.(7);
f) creşterea de capital peste pierderile de capital, neluată în considerare în alte tipuri de
venit;
g) venitul obţinut sub formă de dobândă;
h) royalty (redevenţe);
i) anuităţile, inclusiv primite în baza tratatelor internaţionale la care Republica Moldova
este parte; sumele şi despăgubirile de asigurare primite în baza contractelor de asigu-
rare şi coasigurare şi neutilizate conform art.22. Excepţie fac:
j) venitul rezultat din neachitarea datoriei de către agentul economic, cu excepţia cazuri-
lor când formarea acestei datorii este o urmare a insolvabilităţii contribuabilului;
k) dotaţiile de stat, primele şi premiile care nu sunt specificate ca neimpozabile în legile
prin care se stabilesc aceste plăţi;
l) sumele obţinute de pe urma acordului (convenţiei) de neangajare în activitatea de
concurenţă;
m) dividendele, cu excepţia celor achitate în folosul persoanelor fizice rezidente, aferente
perioadelor fiscale de până la 1 ianuarie 2008;
n) veniturile obţinute, conform legislaţiei, ca urmare a aplicării clauzei penale, în formă de
despăgubire pentru venitul ratat, precum şi ca urmare a reţinerii arvunei sau restituirii
arvunei;
o) alte venituri care nu au fost specificate la literele menţionate.

Sursele de venit neimpozabile:


a) anuităţile sub forma prestaţiilor de asigurări sociale şi a prestaţiilor (indemnizaţiilor),
inclusiv din bugetul de stat, specificate în legislaţia în vigoare, inclusiv primite în baza
tratatelor internaţionale la care Republica Moldova este parte; sumele şi despăgubirile

200
Anexe

de asigurare, primite în baza contractelor de asigurare şi coasigurare, exclusiv primite


în cazul înlocuirii forţate a proprietăţii conform art.22;
b) despăgubirile primite, conform legislaţiei, în urma unui accident de muncă sau în urma
unei boli profesionale, de salariaţi ori de moştenitorii lor legali;
c) plăţile, precum şi alte forme de compensaţii acordate în caz de boală, de traumatisme
sau în alte cazuri de incapacitate temporară de muncă, conform contractelor de asigu-
rare de sănătate;
d) compensarea cheltuielilor salariaţilor legate de îndeplinirea obligaţiilor de serviciu:
pentru aparatul Preşedintelui Republicii Moldova, Parlament şi aparatul acestuia, apa-
ratul Guvernului, în limitele şi în modul stabilite de Preşedintele Republicii Moldova,
Parlament şi, respectiv, de Guvern. Compensarea cheltuielilor salariaţilor agenţilor
economici legate de îndeplinirea obligaţiilor de serviciu, în limitele stabilite de actele
normative şi în modul stabilit de Guvern. Compensarea cheltuielilor salariaţilor legate
de îndeplinirea obligaţiilor de serviciu în cazul depăşirii limitelor de cazare stabilite de
Guvern;
d1) restituirea cheltuielilor şi plăţilor compensatorii ce ţin de executarea obligaţiilor de ser-
viciu ale militarilor, efectivului de trupă şi corpului de comandă din organele apărării
naţionale şi de ocrotire a normelor de drept, securităţii statului şi ordinii publice din
contul bugetului de stat, şi anume:
– restituirea cheltuielilor la transportul militarilor, efectivului de trupă şi corpului de
comandă din organele apărării naţionale, securităţii statului şi ordinii publice şi mem-
brilor familiilor lor, a bunurilor personale ale acestora în legătură cu încadrarea în
serviciu, îndeplinirea serviciului şi trecerea în rezervă (retragerea), inclusiv a cheltuie-
lilor de transport legate de deplasare la tratament balneo-sanatorial, locul petrecerii
concediului obligatoriu, precum şi a cheltuielilor la transportul recruţilor şi rezerviştilor
chemaţi la concentrare sau mobilizare;
– indemnizaţia de transfer;
– indemnizaţia unică de instalare;
– indemnizaţia unică plătită absolvenţilor instituţiilor de învăţământ militar;
– compensaţia bănească pentru închirierea spaţiului locativ;
– compensaţia bănească pentru procurarea sau construcţia spaţiului locativ;
d2) sumele primite de către persoane fizice şi juridice ca despăgubire pentru prejudiciul
cauzat sau/şi venitul ratat ca urmare a efectuării cercetărilor arheologice pe terenurile
aflate în proprietatea sau în posesia acestor persoane;
d3) sumele primite de către persoane fizice şi juridice ca despăgubire pentru prejudiciul
ce le-a fost cauzat ca urmare a unei acţiuni ilegale (inacţiuni) ori ca urmare a unor
calamităţi naturale sau tehnogene, cataclisme, epidemii, epizootii;
d4) sumele primite de proprietari sau deţinători pentru bunurile rechiziţionate în interes
public, pe perioada rechiziţiei, conform legislaţiei;

201
e) bursele elevilor, studenţilor şi persoanelor aflate la învăţământ postuniversitar sau la
învăţământ postuniversitar specializat la instituţiile de învăţământ de stat şi particulare,
în conformitate cu legislaţia cu privire la învăţământ, stabilite de aceste instituţii de
învăţământ, precum şi bursele acordate de către organizaţiile filantropice, cu excepţia
retribuţiei pentru activitatea didactică sau de cercetare, indemnizaţiile unice acordate
tinerilor specialişti angajaţi la lucru, conform repartizării, în localităţile rurale;
f) pensiile alimentare şi indemnizaţiile pentru copii;
g) indemnizaţiile de concediere stabilite conform legislaţiei;
h) compensaţiile nominative plătite păturilor insuficient asigurate, social vulnerabile ale
populaţiei, precum şi prestaţiile de asigurări sociale, care nu sunt achitate sub formă
de anuităţi;
i) patrimoniul primit de către persoanele fizice cetăţeni ai Republicii Moldova cu titlu de
donaţie sau de moştenire;
j) veniturile de la primirea gratuită a proprietăţii, inclusiv a mijloacelor băneşti, conform
deciziei Guvernului sau a autorităţilor competente ale administraţiei publice locale;
l) ajutoarele primite de la organizaţii filantropice – fundaţii şi asociaţii obşteşti – în confor-
mitate cu prevederile statutului acestor organizaţii şi ale legislaţiei;
m) contribuţiile la capitalul unui agent economic, prevăzute la art.55;
n) veniturile misiunilor diplomatice şi altor misiuni asimilate lor, organizaţiilor statelor
străine, organizaţiilor internaţionale şi personalului acestora, prevăzute la art.54;
o) sumele pe care le primesc donatorii de sânge de la instituţiile medicale de stat;
p1) câştigurile de la acţiunile de publicitate, în partea în care valoarea fiecărui câştig nu
depăşeşte 10% din indicatorul specificat la art.33 alin.(1);
q) mijloacele băneşti plătite, sub formă de ajutor material unic sau de reparare a preju-
diciului, unor categorii de funcţionari publici sau familiilor acestora, în conformitate cu
legislaţia;
r) ajutorul material obţinut de persoanele fizice din fondurile de rezervă ale Guvernului,
ale autorităţilor administraţiei publice locale, din mijloacele Fondului republican şi fon-
durilor locale de susţinere socială a populaţiei, precum şi din mijloacele sindicatelor, în
conformitate cu regulamentele care prevăd acordarea unui astfel de ajutor;
s) ajutorul financiar obţinut de către sportivi şi antrenori de la Comitetul Internaţional Olim-
pic, premiile obţinute de către sportivi, antrenori şi tehnicieni la competiţiile sportive
internaţionale, bursele sportive şi indemnizaţiile acordate loturilor naţionale în vederea
pregătirii şi participării la competiţiile internaţionale oficiale;
t) ajutorul financiar obţinut de Comitetul Naţional Olimpic şi de federaţiile sportive
naţionale de profil de la Comitetul Internaţional Olimpic, federaţiile sportive europene şi
internaţionale de profil şi de la alte organizaţii sportive internaţionale;
u) premiul naţional al Republicii Moldova în domeniul literaturii, artei, arhitecturii, ştiinţei

202
Anexe

şi tehnicii, precum şi premiile elevilor şi profesorilor animatori acordate, în mărimi sta-


bilite în actele normative în vigoare, pentru performanţele obţinute în cadrul olimpiade-
lor şi concursurilor raionale, orăşeneşti, municipale, zonale, republicane, regionale şi
internaţionale;
v) veniturile obţinute de Administraţia zonei economice libere;
w) recompensa acordată membrilor gospodăriilor (familiilor) pentru participarea la son-
dajele selective efectuate de organele de statistică;
x) veniturile persoanelor fizice obţinute din activitatea în baza patentei de întreprinzător;
y) veniturile obţinute de persoanele fizice, cu excepţia întreprinzătorilor individuali şi
gospodăriilor ţărăneşti (de fermier), de la predarea materiei prime secundare, precum
şi de la livrarea producţiei din fitotehnie şi horticultură în formă naturală şi a producţiei
din zootehnie în formă naturală, în masă vie şi sacrificată;
z) veniturile obţinute în urma utilizării facilităţilor fiscale la impozitul pe venit;
z1) sumele în mărime de 15 la sută din veniturile, până la impozitare, ale organizaţiilor şi
întreprinderilor cooperatiste din cadrul cooperaţiei de consum repartizate fondului de
dezvoltare a bazei tehnico-materiale a acestor organizaţii şi întreprinderi;
z2) mijloacele băneşti obţinute din fondurile speciale şi utilizate în conformitate cu destina-
ţia fondurilor;
z3) compensaţiile pagubelor morale;
z4) venitul obţinut ca urmare a anulării restanţelor la bugetul public naţional;
z5) solda bănească a militarilor în termen, a elevilor şi cursanţilor (studenţilor) instituţiilor
de învăţământ militar;
z6) veniturile obţinute ca urmare a compensării daunei materiale cauzate, în partea în care
compensaţia acordată nu depăşeşte dauna materială cauzată;
z7) plata depozitelor garantate din Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar,
conform Legii nr.575-XV din 26 decembrie 2003 privind garantarea depozitelor persoa-
nelor fizice în sistemul bancar;
z8) veniturile sub formă de redevenţe ale persoanelor fizice în vârstă de 60 de ani şi mai
mult.

203
ANEXA 8

Tabelul legislaţiei Republicii Moldova şi al legislaţiei şi


jurisprudenţei UE
LEGISLAŢIA REPUBLICII MOLDOVA
Constituţia Republicii Moldova din 29 iulie 1994.
Legea privind taxa pe valoarea adăugată, nr. 264 din 8 noiembrie 1994.
Legea privind Banca Naţională din 21 iulie 1995.
Legea privind Fondul Rutier din 2 februarie 1996.
Legea privind sistemul bugetar şi procesul bugetar din 24 mai 1996.
Codul Fiscal al Republicii Moldova, nr. 1163-XIII din 24 aprilie 1997.
Legea privind aplicarea Titlului I şi II ale Codului Fiscal din 24 aprilie 1997.
Legea privind tariful vamal din 20 noiembrie 1997.
Legea privind aplicarea Titlului III al Codului Fiscal din 17 decembrie 1997.
Legea privind patenta de întreprinzător din 15 iulie 1998.
Legea privind aplicarea Titlului IV al Codului Fiscal din 16 iunie 2000.
Legea privind aplicarea Titlului VI al Codului Fiscal din 16 iunie 2000.
Codul Vamal, nr. 1149-XIV din 20 iulie 2000.
Legea privind gospodăriile de fermieri din 3 noiembrie 2000.
Legea privind cooperativele de întreprinzători din 12 aprilie 2001.
Legea privind aplicarea Titlului V al Codului Fiscal din 26 iulie 2001.
Legea privind finanţele publice locale din 16 octombrie 2003.
Legea privind garantarea depozitelor persoanelor fizice în sistemul bancar
din 26 decembrie 2003.
Legea privind investiţiile în activitatea de întreprinzător din 18 aprilie 2004.
Legea privind aplicarea Titlului VII al Codului Fiscal din 1 iulie 2004.
Legea privind impozitul unic în agricultură din 8 iulie 2004.
Codul Ştiinţei şi Inovaţiilor din 15 iulie 2004.
Legea privind aplicarea Titlului VIII al Codului Fiscal din 5 mai 2005.

204
Anexe

Legea privind aplicarea Titlului IX al Codului Fiscal din 2 noiembrie 2006.


Legea privind ratificarea amendamentelor şi aderarea la Acordul Central European de
Comerţ Liber (CEFTA).
Legea privind impozitul pe venitul corporativ din 27 aprilie 2007.
Legea privind accizele, nr. 171–XVI din 19 iulie 2007.
Legea privind accizele, nr. 177–XVI din 20 iulie 2007.
Legea privind înregistrarea de stat a persoanelor juridice şi a întreprinzătorilor indivi-
duali din 19 octombrie 2007.
Legea privind scutirile de TVA, nr. 245-XVI din 16 noiembrie 2007.
Legea privind accizele, nr. 299-XVI din 21 decembrie 2007.
Legea privind aprobarea Strategiei de Dezvoltare Naţională pentru 2008–2011
din 21 decembrie 2007.
Legea privind reglementarea valutară din 1 martie 2008.
Legea privind anumiţi agenţi economici, nr. 144-XVI din 27 iunie 2008.
Legea privind scutirea de TVA, nr.172-XVI din 10 iulie 2008.
Legea pentru modificarea şi completarea unor acte legislative, nr. 108-XVIII
din 17 decembrie 2009.
Legea privind bugetul de stat pentru anul 2010, nr. 133-XVIII din 23 decembrie 2009.
Legea pentru modificarea Articolului 117 (5) al Codului Fiscal, nr. 273-XVI
din 18 decembrie 2008.
Hotărârea Guvernului privind măsurile de eficientizare şi reglementare de stat a preţurilor
(tarifelor) din 4 august 1995.
Hotărârea Guvernului privind aplicarea aparatelor de casă cu memorie fiscală
din 28 aprilie 1998.
Hotărârea Guvernului privind posturile comune interne de control fiscal din 17 august
2000.
Hotărârea Guvernului privind crearea şi operarea posturilor fiscale permanente la între-
prinderile producătoare de alcool etilic şi spirt din 3 ianuarie 2001.
Hotărârea Guvernului privind considerarea specială a obligaţiilor fiscale din 1 aprilie
2003.
Hotărârea Guvernului privind semnarea, implementarea şi rezilierea Acordului privind
scutirea de plata impozitului pe venit a întreprinderilor mici şi gospodăriilor de fermieri
din 3 septembrie 2002.

205
Hotărârea Guvernului privind aprobarea structurii organizaţionale a Serviciului Fiscal de
Stat din 30 iunie 2003.
Hotărârea Guvernului privind plata obligaţiilor fiscale prin compensare pe baza cererii
contribuabilului din 7 iulie 2004.
Hotărârea Guvernului privind unele trăsături ale controlului fiscal al obligaţiilor cetăţenilor
din 29 octombrie 2004.
Hotărârea Guvernului privind Planul de Acţiuni de implementare a Strategiei naţionale
cu privire la măsurile anticorupţie din 16 decembrie 2004.
Hotărârea Guvernului privind ordinea efectuării înregistrărilor în conturile personale
ale contribuabililor şi prezentarea rapoartelor privind angajamentele fiscale, inclusiv
restanţele din 9 decembrie 2005.
Hotărârea Guvernului privind executarea amnistiei fiscale din 8 iunie 2007.
Hotărârea Guvernului privind forma privilegiilor fiscale şi vamale pentru proiectele cu-
rente de asistenţă tehnică externă din 6 decembrie 2007.
Hotărârea Guvernului privind determinarea angajamentelor fiscale cu privire la impozi-
tul pe venit, cu privire la calcularea obligaţiilor fiscale privind impozitul pe venitul per-
soanelor fizice neimplicate în activitatea de întreprinzător, privind reţinerea la sursă a
impozitului fiscal din surse de plăţi unde venitul este obţinut din surse diferite de salariu
din 30 ianuarie 2008.
Hotărârea Guvernului privind aprobarea Planului de Acţiuni pentru implementarea Stra-
tegiei de Dezvoltare Naţională pentru anii 2008-2011 din 25 februarie 2008 (în părţile ce
ţin de reforma administrării fiscale şi mărirea competitivităţii economiei naţionale).
Hotărârea Guvernului privind restituirea taxei pe valoare adăugată (până la 21 mar-
tie 2008 – HG nr. 1124 din 28 septembrie 2006; din 21 martie 2008 – HG nr. 287 din
11 martie 2008).
Hotărârea Guvernului privind aprobarea regulamentelor ce guvernează organizarea
concursurilor de încurajare a contribuabililor din 11 august 2008.
Hotărârea Guvernului privind aprobarea prognozei cheltuielilor pe termen mediu pentru
anii 2009-2011, nr. 98-p din 20 octombrie 2008.
Hotărârea Guvernului privind Codul de Etică (Ordinul Inspectoratului Fiscal nr. 400 din
10 noiembrie 2008).
Hotărârea Guvernului privind adoptarea Programului Guvernului pentru anii 2009 - 2013
din 18 noiembrie 2009.

206
Anexe

LEGISLAŢIA UE
Versiunea consolidată a Tratatului privind funcţionarea Uniunii Europene (Tratatul de la
Lisabona), OJ C 115 din 9 mai 2008.
Regulamentul Consiliului 1612/68/CEE din 15 octombrie 1968 privind libertatea mişcării
muncitorilor în cadrul Comunităţii, Ediţie specială în limba engleză a JO 1968(II).
Regulamentul Consiliului (CE) Nr. 1798/2003 din 7 octombrie 2003 privind coopera-
rea administrativă în domeniul taxei pe valoarea adăugată şi anularea Regulamentului
(CEE) nr. 218/92, OJ L 264 din 15 octombrie 2003.
Regulamentul Comisiei (CE) nr. 1925/2004 din 29 octombrie 2004 de stabilire a unor
norme detaliate pentru punerea în aplicare a anumitor prevederi din Regulamentului
Consiliului (CE) nr. 1798/2003 privind cooperarea administrativă în domeniul taxei pe
valoare adăugătoare, OJ L 331 din 5 noiembrie 2004.
Regulamentul Consiliului 1789/2003/CE din 7 octombrie 2003 privind cooperarea
administrativă în domeniul taxei pe valoarea adăugată şi anularea Regulamentului
218/92/CEE, OJ L 264 din 15 octombrie 2003 şi Regulamentul Consiliului 2073/2004/
CE din 16 noiembrie 2004 privind cooperarea administrativă în domeniul accizelor,
OJ L 359 din 4 decembrie 2004.
Regulamentul Comisiei (CE) 1179/2008 din 28 noiembrie 2008, OJ L 319 din 29 noiem-
brie 2008.
Prima Directivă a Consiliului 67/227/CEE din 11 aprilie 1967 privind armonizarea
legislaţiei Statelor Membre cu privire la impozitele pe cifra de afaceri, OJ L 71 din
14 aprilie 1967.
A doua Directivă a Consiliului 67/228/CEE din 11 aprilie 1967 privind armonizarea
legislaţiei Statelor Membre cu privire la impozitele pe cifra de afaceri – Structura şi
procedurile pentru aplicarea sistemului comun al taxei pe valoarea adăugată, Ediţie
specială în limba engleză a JO 1967.
Directiva Consiliului 69/169/ECEE din 28 mai 1969 privind armonizarea dispoziţiilor
stabilite prin acte cu putere de lege şi acte administrative referitoare la scutirea de im-
pozitul pe cifra de afaceri şi de accizele percepute la importuri în contextul traficului
internaţional de pasageri, OJ L 133 din 4 iunie 1969.
Directiva Consiliului 76/308/ECEE din 15 martie 1976 privind asistenţa reciprocă în ve-
derea recuperării creanţelor provenite din operaţiile care fac parte din sistemului de
finanţare al Fondului European de Orientare şi Garanţie Agricolă, precum şi din taxele
agricole şi cele vamale şi a încasărilor în agricultură şi cu privire la taxa pe valoarea
adăugată, OJ L 73 din 19 martie 1976.
Directiva a şasea a Consiliului 77/388/ECEE din 17 mai 1977 privind armonizarea
legislaţiei statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri – sistemul comun
al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare, OJ L 145 din 13 iunie 1977.

207
Directiva Consiliului 77/799/ECEE din 19 decembrie 1977 privind asistenţa reciprocă
acordată de autorităţile competente din statele membre în domeniul impozitării directe
şi indirecte, OJ L 336 din 27 decembrie 1977.
Directiva Consiliului 79/1071/ECEE din 6 decembrie 1979 prin care se modifică Direc-
tiva 76/308/ECEE privind asistenţa reciprocă în vederea recuperării creanţelor prove-
nite din operaţiile care fac parte din sistemului de finanţare al Fondului European de
Orientare şi Garanţie Agricolă, precum şi din taxele agricole şi cele vamale, OJ L 331
din 27 decembrie 1979.
Directiva a opta a Consiliului 79/1072/CEE din 6 decembrie 1979 privind armonizarea
legislaţiei statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri – sisteme de re-
stituire a taxei pe valoarea adăugată persoanelor impozabile care nu sunt stabilite pe
teritoriul Comunităţii, OJ L 331 din 27 decembrie 1979.
Directiva Consiliului 83/181/CEE privind cantitatea minimă de combustibil conţinută în
rezervorul de petrol al vehiculelor comerciale care urmează să fie scutite de taxa pe
valoarea adăugată în cazul admiterii, OJ L 105 din 23 aprilie 1983.
Directiva a treisprezecea a Consiliului 86/560/CEE din 17 noiembrie 1986 privind armo-
nizarea legislaţiei statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri – sisteme
de restituire a taxei pe valoarea adăugată persoanelor impozabile care nu sunt stabilite
pe teritoriul Comunităţii, OJ L 326 din 21 noiembrie 1986.
Directiva Consiliului 90/434/CEE din 23 iulie 1990 privind regimul fiscal comun care se
aplică fuziunilor, scindărilor, cesionării de active şi schimburilor de acţiuni între societăţile
din diferite state membre, OJ L 225 din 20 august 1990.
Directiva Consiliului 90/435/CEE din 23 iulie 1990 privind sistemul comun de impozi-
tare a societăţilor-mamă şi filialele acestora aflate în diferite state membre, OJ L 225
din 20 august 1990.
Directiva Consiliului 92/12/CEE din 25 februarie 1992 privind regimul general al produ-
selor supuse accizelor şi privind deţinerea, circulaţia şi monitorizarea acestor produse,
OJ L 076 din 23 martie 1992.
Directiva Consiliului 92/79/ECEE din 19 octombrie 1992 privind apropierea taxelor la
ţigări, OJ L 316 din 31 octombrie 1992.
Directiva Consiliului 92/80/ECEE din 19 octombrie 1992 privind apropierea taxelor pe
tutunul prelucrat, altul decât pentru ţigarete, OJ L 316 din 31 octombrie 1992.
Directiva Consiliului 92/81/ECEE din 19 octombrie 1992 privind armonizarea structurilor
accizelor la uleiurile minerale, OJ L 316 din 31 octombrie 1992.
Directiva Consiliului 92/82/ECEE din 19 octombrie 1992 privind apropierea legislativă a
ratelor accizelor la uleiurile minerale, OJ L 316 din 31 octombrie 1992.

208
Anexe

Directiva Consiliului 92/83/ECEE din 19 octombrie 1992 privind armonizarea structurilor


accizelor la alcool şi băuturi alcoolice, OJ L 316 din 31 octombrie 1992.
Directiva Consiliului 95/59/CE din 27 noiembrie 1995 privind alte impozite decât im-
pozitele pe cifra de afaceri care afectează consumul de tutun prelucrat, OJ L 291 din
6 decembrie 1995.
Directiva Consiliului 2001/44/CE din 15 iunie 2001 de modificare a Directivei Con-
siliului 76/308/ECEE din 15 martie 1976 privind asistenţa reciprocă în vederea
recuperării creanţelor ce ţin de anumite încasări, taxe, impozite şi alte măsuri OJ L
175 din 28 iunie 2001.
Directiva Consiliului 2002/10/CE din 12 februarie 2002 de modificare a Directivelor
92/79/CEE, 92/80/ECEE şi 95/59/CE cu privire la structura şi ratele accizelor aplicate
tutunului prelucrat, OJ L 46 din 16 februarie 2002.
Directiva Consiliului 2003/48/CE din 3 iunie 2003 privind impozitarea veniturilor din eco-
nomii sub forma plăţilor de dobânzi, OJ L 157 din 26 iunie 2003.
Directiva Consiliului 2003/49/CE din 3 iunie 2003 privind regimul comun de impozitare
aplicabil plăţilor de dobânzi sau redevenţe efectuate între societăţile asociate din dife-
rite state membre, OJ L 157 din 26 iunie 2003.
Directiva Consiliului 2003/93/CE din 7 octombrie 2003 de modificare a Directivei Con-
siliului 77/799/ECEE privind asistenţa reciprocă acordată de autorităţile competente
din statele membre în domeniu impozitării directe şi indirecte, OJ L 264 din 15 octom-
brie 2003.
Directiva Consiliului 2003/96/CE din 27 octombrie 2003 privind restructurarea ca-
drului comunitar privind impozitarea produselor energetice şi a electricităţii, OJ L
283 din 31 octombrie 2003.
Directiva Consiliului 2003/123/CE din 22 decembrie 2003 de modificare a Directivei
90/435/CEE privind regimul fiscal comun, OJ L 7 din 13 ianuarie 2004.
Directiva Consiliului 2004/56/CE din 21 aprilie 2004 de modificare a Directivei 77/799/
CEE privind asistenţa reciprocă acordată de autorităţile competente din statele membre
în domeniul impozitării directe şi indirecte, OJ L 127 din 29 aprilie 2004.
Directiva Consiliului 2004/74/CE din 29 aprilie 2004 de modificare a Directivei 2003/96/
CE privind posibilitatea anumitor state membre de a aplica, în ceea ce priveşte pro-
dusele energetice şi energia electrică, derogări temporare sau reduceri ale cotelor de
impozitare, OJ L 157 din 30 aprilie 2004.
Directiva Consiliului 2004/75/CE din 29 aprilie 2004 de modificare a Directivei 2003/96/
CE în ceea ce priveşte posibilitatea ca Cipru să aplice, pentru produsele energetice
şi energia electrică, scutiri sau reduceri temporare ale nivelurilor de impozitare, OJ L
157 din 30 aprilie 2004.

209
Directiva Consiliului 2005/19/CE din 17 februarie 2005 de modificare a Directivei
90/434/CEE privind regimul fiscal comun care se aplică fuziunilor, scindărilor, cesionării
de active şi schimburilor de acţiuni între societăţile din diferite state membre, OJ L 58
din 4 martie 2005.
Directiva Consiliului 2006/79/CE din 5 octombrie 2006 privind scutirea de impozit la
import pentru loturile mici de bunuri de caracter necomercial din ţări terţe (versiune
codificată), OJ L 286 din 17 octombrie 2006.
Directiva Consiliului 2006/112/CE din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei
pe valoarea adăugată, OJ L 347 din 11 decembrie 2006.
Directiva Consiliului 2006/98/CE din 20 noiembrie 2006 de adaptare a anumitor di-
rective în domeniul fiscalităţii ca urmare a aderării Bulgariei şi României, OJ L 363
din 20 decembrie 2006.
Directiva Consiliului 2006/138/CE din 19 decembrie 2006 de modificare a Directivei
2006/112/CE privind sistemul comun de taxa pe valoarea adăugată, în ceea ce priveşte
perioada de aplicare a regimului taxei pe valoarea adăugată aplicabil serviciilor de di-
fuzare radio şi televiziune şi anumitor servicii furnizate electronic, OJ L 384 din 29 de-
cembrie 2006.
Directiva Consiliului 2007/75/CE din 20 decembrie 2007 de modificare a Directivei
2006/112/CE în ceea ce priveşte anumite dispoziţii temporare referitoare la cotele taxei
pe valoarea adăugată, OJ L 346 din 29 decembrie 2007.
Directiva Consiliului 2008/8/CE de modificare a Directivei 2006/112/CE în ceea ce
priveşte locul de prestare a serviciilor, OJ L 44 din 20 februarie 2008.
Directiva Consiliului 2008/55/CE din 26 mai 2008 privind asistenţa reciprocă în vederea
recuperării creanţelor ce ţin de anumite încasări, taxe, impozite şi alte măsuri, OJ L 150
din 10 iunie 2008.
Directiva Consiliului 2008/117/CE din 16 decembrie 2008 de modificare a Di-
rectivei 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, în
vederea combaterii fraudei fiscale legate de operaţiunile intracomunitare, OJ L
14 din 20 ianuarie 2009.
Convenţia 90/436/CEE privind eliminarea dublei impuneri în cazul ajustării beneficiilor
întreprinderilor asociate, O J L 225 din 20 august 1990 („Convenţia privind Arbitrarea„).
Protocolul din 25 mai 1999 de modificare a Convenţiei din 23 iulie 1990 privind elimina-
rea dublei impuneri în cazul ajustării beneficiilor întreprinderilor asociate, OJ C 202 din
16 iulie 1999).
Codul de Conduită pentru implementarea eficientă a Convenţiei privind eliminarea
dublei impuneri în cazul ajustării beneficiilor întreprinderilor asociate, OJ C 176/8 din
28 iulie 2006.

210
Anexe

Propunere pentru o Directivă a Consiliului de modificare a Directivei 2003/48/CE privind


impozitarea veniturilor din economii sub forma plăţilor de dobânzi, COM (2008) 727
Final la 13 noiembrie 2008.
Propunere pentru o Directivă a Consiliului pentru cooperare îmbunătăţită în domenii
altele decât TVA şi accizele, Com (2009) 29 din 2 februarie 2009.
Propunere pentru o Directivă a Consiliului în vederea îmbunătăţirii asistenţei reciproce
în procesul de recuperare a impozitelor, Com (2009) 28 din 2 februarie 2009.

CAZURILE UE
C- 120/78: Rewe-Zentral („Cassis de Dijon”) (1979) ECR 649 din 20 februarie 1979.
C- 270/83: Commission v. France („Avoir Fiscal”), (1986) ECR 273 din 28 ianuarie
1986.
C-279/93: Schumacker, (1995) ECR I-225 din 14 februarie 1995.
C-80/94: Wielockx (1995) ECR I-2493 din 11 august 1995.
C-250/95: Futura Participations (1997) ECR I-2471 din 15 mai 1997.
C-336/96: Gilly [1998] ECR I-2823.
C-118/96: Jessica Safir v Skattemyndigheten i Dalarnas Län, [1998] ECR 1897 din
28 aprilie 1998.
C- 311-97: Royal Bank of Scotland (1999) ECR I-2651 din 29 aprilie 1999.
C-391/97: Gschwind (1999) ECR I-5451 din 14 septembrie 1999.
C-439/97: Sandoz (1999) ECR I-7041 din 14 octombrie 1999.
C-55/98: Bent Veestergaard (1999) ECR 7643 din 28 octombrie 1999.
C-87/99: Zurstrassen (2000) ECR I-3337 din 16 mai 2000.
C-204/90: Bachmann (1992) ECR I-249 din 28 ianuarie 1992.
C-300/90: Commission v. Belgium (1992) ECR I-305 din 28 ianuarie 1992.
C-136/90: Danner (2002) ECR I-8147 din 3 octombrie 2002.
C-436/00: X and Y (2002) ECR I-10829 din 21 noiembrie 2002.
C-385/00: De Groot (2002) ECR I-11819 din 12 decembrie 2002.
C-324/00: Lankhorst-Hohorst (2002) ECR I-11779 din 12 decembrie 2002.
C-234/01: Gerritse (2003) ECR I-5933 din 12 iunie 2003.
C-169/03: Wallentin (2004) ECR I-6443 din 1 iulie 2004.

211
C-319/02: Manninen (2004) ECR I-7477 din 7 septembrie 2004.
C-376/03: „D” (2005) ECR I-5821 din 5 iulie 2005.
C-346/04: Conijn (2006) din 6 iulie 2006.
C-196/04: Cadbury Schweppes (2006) ECR I-7995 din 12 septembrie 2006.
C-170/05: Denkavit (2006) ECR I-11949 din 14 decembrie 2006.
C-182/06: Lakebrink (2007) ECR I-6705 din18 iulie 2007.

Decizii ale Comisiei Europene

Decizia Comisiei: Centrul de Servicii Financiare Internaţionale (IFSC) şi Zona liberă din
Aeroportul Shannon (SCAZ) – Impozitul corporativ irlandez (ICT) din 22 iulie 1998, OJ
C 395 din 18 decembrie 1998.

CONSILIUL UNIUNII EUROPENE

Concluziile şedinţei Consiliului ECOFIN din 1 decembrie 1997 cu privire la politica fiscală
(„Codul de Conduită privind impozitarea afacerilor”), OJ C 98/2 din 6 ianuarie 1998.

Decizia Consiliului 2002/167/CE din 18 februarie 2002 de autorizare a Portugaliei în


vederea aplicării unei rate reduse a accizei pentru romul şi lichiorurile produse şi con-
sumate pe plan local în regiunea autonomă Madeira şi pentru lichiorurile şi rachiul pro-
duse şi consumate pe plan local în regiunea autonomă Azore.

Decizia Consiliului 2007/659/CE din 9 octombrie 2007 de autorizare a Franţei în vede-


rea aplicării unui nivel redus al accizei pentru romul „tradiţional” produs în departamen-
tele de peste mări şi de abrogare a Deciziei 2002/166/CE.

212
Anexe

ANEXA 9

Bibliografia selectată
R. Barents: „Directory of EC Case Law on Direct Taxation”(Directoriul precedentelor
CE privind impozitarea directă), Kluwer Law International, 2009.

C. Brokelind , A. Bullen şi A. Cordewener: „Towards a Homogeneous CE Direct Tax


Law: Assessment of the Member States’ Responses to ECJ’s Case Law” (Spre o Lege
privind impozitarea directă omogenă a CE: evaluarea răspunsurilor statelor membre la
precedentele CEJ ), IBFD Publications, 2007.

M. Dahlberg: „Direct Taxation in Relation to the Freedom of Establishment and the Free
Movement of Capital” (Impozitarea directă în legătură cu libertatea creării şi mişcarea
liberă a capitalului), Kluwer Law International, 2005.

P. Farmer şi R. Lyal „EC Tax Law” (Legislaţia fiscală a CE), Oxford University Press,
1995.

L. Gormley „EU Taxation Law” (Legislaţia fiscală a CE), Oxford University Press, 2005.

L. Hinnekens şi P. Hin: „Vision of Taxes within and Outside European Borders” (O


viziune asupra impozitelor în cadrul şi în afara hotarelor europene), Kluwer Law Inter-
national, 2007.

J. Keuchel şi A. Schrinner: „Gradual harmonisation of tax Law by the European Court of


Justice” (Armonizarea treptată a legislaţiei fiscale de către Curtea de Justiţie Europeană),
Linklaters, Oppenhoff and Radler in „Legal500.com”, iunie 2001.

B.J. Kiekenbeld: „Harmful Tax Competition in the European Union” (Concurenţa fiscală
dăunătoară în Uniunea Europeană), Kluwer Law International, 2005.

M. Lang J.Schuch şi C.Staringer „Tax Treaties and EC Law” (Tratatele fiscale şi Legea
CE), Kluwyer Law International, 2007.

M. Lang şi P. Pistone: „UE şi ţările terţe: impozitarea directă”, Kluwer Law Internatio-
nal, 2007.

M. Lang (et.al) „Introduction to European Tax Law: Direct taxation” (Introducere în


legislaţia fiscală europeană: impozitarea directă), Spiramus, Vienna, 2008

G. Maisto (Ed.) „Courts and tax Treaty Law” (Instanţele de judecată şi Legea tratatelor
fiscale), EC and International Tax Law Series, Vol. 3, IBFD 2007.

W. Nieuwenhuizen şi S. Dale: „ECJ VAT Yearbook: VAT Decisions of the Court of Ju-

213
stice of the European Communities 1974-2008” (Anuarul CEJ privind TVA: Decizii privind
TVA ale Curţii de Justiţie a Comunităţilor Europene), Kluwer Law International, 2009.

C. Pinto: „Tax Competition and EU Law” (Concurenţa fiscală şi legislaţia UE), Kluwer
Law International, 2003.

C. M. Radaelli: „The Code of Conduct Against Harmful Tax Competition - Open Method
of Coordination in Disguise” (Codul de Conduită contra Concurenţei fiscale dăunătoare
– metodă deschisă de coordonare deghizată), European University Institute, EUI
Working Papers, 2002, RSC No. 2002/43.

C. M. Radaelli: „Policy Narratives in the European Union – the Case of Harmful Tax
Competition„ (Descrierea politicii în Uniunea Europeană – cazul concurenţei fiscale
dăunătoare), European University Institute, Working Paper RSC No. 98/34 accessible
at http://www.iue.it/RSCAS/WP-Texts/98_34t.html.

B. Terra and P. Wattel „European Tax Law” (Legislaţia fiscală europeană, ediţia
a 5-a) (5 th Edition), Kluwyer Law International, 2008.

D. Weber: „Influence of European Law on Direct Taxation: Recent and Future Develop-
ments” (Influenţa legislaţiei europene privind impozitarea directă: evoluţiile recente şi
viitoare), Kluwer Law International, 2007.

D. Weber: „Tax Avoidance and the EC Treaty Freedoms: A Study on the Limitations Un-
der European Law to the Prevention of Tax Avoidance” (Evaziunea fiscală şi libertăţile
tratatelor CE: Un studiu privind limitările conform legislaţiei europene de prevenire a
evaziunii fiscale), Kluwer Law International, 2005.

„Taxes in the Ancient World” (Impozitele în lumea antică), University of Pennsylvania


Almanac, Vol. 48, Nr. 28, 2 aprilie 2002.

Documente oficiale moldoveneşti


Ministerul Finanţelor al Reublicii Moldova:

„Raport privind activitatea Serviciului Fiscal de Stat pe parcursul anului 2008” – Ministe-
rul Finanţelor al Republicii Moldova.

„Impozitarea în Moldova, informaţie pentru companiile internaţionale”, 2008.

„Regândeşte Moldova – Priorităţi de dezvoltare pe termen mediu”, Guvernul RM,


24 martie 2010.

214
Anexe

Curtea de Conturi:

Decizia Curţii de Conturi cu privire la legitimitatea deciziilor luate de Inspectoratul


Fiscal Principal de Stat 2008, nr. 20 din 29 mai 2009, Monitorul Oficial nr. 112-114/16
din 17 iulie 2009.

Ministerul Afacerilor Externe şi Integrării Europene:

„Privire Generală asupra implementării Planului de acţiuni UE–Moldova, (februarie


2005–noiembrie 2007)”, decembrie 2007.

Documentele UE
Comisia Europeană:

„Raportul Comitetului Experţilor Independenţi privind Impozitarea Companiilor” (1992).

„Cartea albă cu privire la pregătirea ţărilor asociate din Europa Centrală şi de Est pentru
integrare pe piaţa internă a Uniunii Europene”, COM 95 (163) Final din 10 mai 1995.

„Impozitarea în Uniunea Europeană„, SEC(96) 487 final din 20 martie 1996.

„Spre coordonare fiscală în Uniunea Europeană”, COM (1997) 495.

„Notificare privind aplicarea regulilor ajutorului de stat pentru măsurările ce ţin de impo-
zitarea directă a afacerilor”, OJ C 384/3, 1998.

„Raportul CCCTB privind viitorul impozitării europene”.

„Spre o piaţă internă fără obstacole fiscale – o strategie pentru asigurarea companiilor
cu o bază a impozitului corporativ consolidată pentru activităţile lor pe teritoriul UE”,
COM (2001) 582 Final din 23 iunie 2001.

Comunicatul Comisiei adresat Consiliului, Parlamentului European şi Comitetului Eco-


nomic şi Social – „Politica Fiscală în Uniunea European – Priorităţile pentru anii viitori”,
COM (2001) 260 Final, OJ C 284 din 10 octombrie 2001.

Comunicat Comisiei – Notă informativă adresată Consiliului privind revizuirea


intermediară a implementării strategiei de extindere, COM (2001) 553 final din 2 octom-
brie 2001.

Comunicatul de presă al Comisiei Europene IP 703/242 din 18 februarie 2003.

Documentul de lucru al personalului Comisiei, Politica Europeană de Vecinătate: „Rapor-


tul de Ţară pentru Moldova”, SEC (2004) 567 din 12 mai 2004, COM (2004) 373 Final.

215
Comunicat privind prevenirea şi combaterea incompetenţei financiare şi corporative,
COM (2004) 611 din 27 septembrie 2004.

Documentul de lucru al personalului Comisiei care însoţeşte Comunicatul Comi-


siei către Parlamentul European şi Consiliu: „Implementarea Politicii Europene de
Vecinătate în 2007, Raport privind progresul realizat în Republica Moldova”, SEC
(2008) 399 din 8 aprilie 2008.

Documentul de lucru al personalului Comisiei care însoţeşte Comunicatul Comisiei


către Parlamentul European şi Consiliu: „Implementarea Politicii Europene de Vecinătate
în 2008, Raport privind progresul realizat în Republica Moldova”, SEC (2009) 514/2 din
23 aprilie 2009.

Comunicat privind „Promovarea bunei guvernări în zece domenii”, COM (2009) 201
final din 28 aprilie 2009.

„Cotele TVA aplicate în Statele Membre ale Comunităţii Europene”, DOC/2401/2009 – EN.

„Tabele privind accizele la băuturi alcoolice, situaţia din iulie 2009”, iulie 2009.

„Tabele privind accizele la produse energetice şi energia electrică, situaţia din iulie
2009”, iulie 2009.

„Tabele privind accizele la tutunul fabricat, situaţia din iulie 2009”, august 2009.

„Raport adresat Consiliului şi Parlamentului European privind aplicarea Regulamen-


tului Consiliului (CE) nr. 1798/2003 privind cooperarea administrativă în domeniul TVA”,
COM (2009) 428.

Alte documente
Neumark Report: „Rapport du Comite Fiscal et Financier”, 1962. Disponibil: http://bookshop.
europa.eu/eubookshop/FileCache/PUBPDF/CB6208070FRC/CB6208070FRC_002.pdf

Tempel Report: „Impôt sur les sociétés et impôt sur le revenu dans les Communautés
Européennes”, Tempel, A.J. van den, Luxembourg, CE 1970.

Council of the European Union: „Report from the Code of Conduct Group to the ECO-
FIN Council of 29 Noiembrie 1999 on the Code of Conduct for Business Taxation„ (Pri-
marolo Report), SN 4901/99 of 23 Noiembrie 1999.

Article: „New Moldova’s PM against monopoly schemes in economy” published on


Moldova.org on Septembrie 22, 2009, accessed on Noiembrie 9, 2009. http://econo-
mie.moldova.org/news/new-moldovas-pm-against-monopoly-schemes-in-economy-
203655-eng.html

216
Anexe

Fondul Monetar Internaţional:

„Moldova – Reformarea impozitului pe venit”, 2007. de Peter Mullins, Allan Jensen, Mar-
cin Piatkowski, Vieri Ceriani şi Silvia  Giannini, Departamentul Afaceri Fiscale al FMI.

„Strategii pentru consolidarea administrării fiscale”, de Allan Jensen, Thomas Story şi


Donald Collins, Departamentul Afaceri Fiscale al FMI, ianuarie 2008.

„Impozitul pe venitul corporativ la cota zero în Moldova: concurenţa fiscală şi implicaţiile


acesteia pentru Europa de Est”, august 2008.

„Modernizarea administrării fiscale – procese şi sisteme TI”, de Allan Jensen, David


Kloeden şi Anthony Lester, Departamentul Afaceri Fiscale al FMI, septembrie 2008.

OCED:

„Clasificarea OCED a impozitelor şi ghidul interpretativ”: Organizaţia pentru Cooperare


Economică şi Dezvoltare, Paris, 2004.

Modelul OCED al Convenţiei fiscale privind venitul şi capitalul, versiunea revizuită din
31 august 2008. vezi www.OECD.org .

USAID:

„Colectarea şi achitarea impozitelor în Moldova – un exerciţiu de analiză comparativă a


domeniului fiscal”, martie 2008.

Banca Mondială:

„Moldova – Note privind politicile adresate Guvernului”, mai 2009.

217

S-ar putea să vă placă și