Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
PROFESOR COORDONATOR;
LECTOR UNIVERSITAR DOCTOR
ODI MIHAELA ZARNESCU
STUDENT,
CAMPULUNG MUSCEL
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
2010-2011
CUPRINS
BLIOGRAFIE.................................................................................................................................................................................64
2
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
Capitalul agenţilor economici poate fi plasat în bunuri şi valori, adică active care prin natura şi
modul în care îşi recuperează valoarea presupun o imobilizare pe timp mai îndelungat al resurselor, sau în
stocuri de natura mijloacelor circulante (active mobilizate) a căror recuperare se realizează într-un termen
mai scurt, iar o altă parte de capital ia forma mijloacelor băneşti sau a trezoreriei.
Pentru acele active care presupun imobilizări de capital, sau alte resurse financiare pe un timp mai
îndelungat, contabilitatea trebuie sa le evidenţieze separat prin conturi care să delimiteze diferitele
categorii de imobilizări şi să controleze modul de recuperare, de depreciere şi valorificare a lor, în
activitatea economică.
Activele imobilizate reprezintă bunurile şi valorile destinate să servească o perioadă îndelungată în
activitatea unei unităţi patrimoniale, care nu se consumă la prima utilizare.
Suportul tehnico-material caracteristic agenţilor economici cu profil de producţie, dar prezent într-o
proporţie sau alta şi în celelalte sectoare ale economiei, o constituie mijloacele sau activele imobilizate.
Acestea sunt elementele destinate a servi de o manieră durabilă realizarea obiectului regiei sau societăţii,
într-o accepţiune care să ţină seama de existenţa a două categorii de imobilizări:
• Imobilizări profesionale (de exploatare), adică acelea care sunt utilizate (sau destinate a fi utilizate) de
agenţii economici pentru producţia de bunuri sau prestarea de servicii;
• Imobilizări neprofesionale (sau în afara exploatării) ce servesc unor funcţii ale întreprinderii cum ar fi
constricţiile de locuit, pentru realizarea funcţiei sociale a întreprinderii, dotările sportive şi culturale,
etc.
Sub aspectul comportamentului lor economic, dar şi al structurii tehnice şi participativ productive,
contabilitatea ţine seama de următoarele structuri:
• Imobilizări corporale (materiale) – formate din bunuri asupra cărora se exercită un drept real,
cunoscute în practică prin două categorii fundamentale: mijloace fixe şi terenuri;
3
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
4
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
• Delimitarea fiecărei categorii, a fiecărui obiect de imobilizări şi determinarea valorii lor, pentru a
pune la dispoziţia conducerii informaţiile privind valoarea de intrare, modificările survenite în structura şi
deprecierea acestora;
• Asigurarea controlului gestionar al imobilizărilor pe toată durata existenţei lor urmărind păstrarea
integrităţii prin reflectarea corectă, la timp, completă, a existenţei şi mişcării imobilizărilor pe categorii şi
feluri, precum şi deprecierea suferită;
• Asigurarea informaţiilor şi a metodologiei de evaluare a deprecierii în timp a imobilizărilor şi a
recuperării valorii prin amortizare şi provizioane;
• Stabilirea contribuţiei activelor imobilizate la venituri şi la rezultate, ca urmare a gestionării şi
valorificării prin cesiune, concesionare, etc.
La organizarea contabilităţii imobilizărilor, pe lângă factorii generali, este necesar să fie luaţi în
considerare şi factorii specifici, cum sunt:
• Particularităţile organizatorice ale agenţilor economici influenţează structura analitică a
imobilizărilor, în special a celor corporale, ceea ce presupune delimitarea pe verigi organizatorice (filiale,
secţii, fabrici) şi în cadrul acestora pe categorii şi obiecte de imobilizări;
• Caracteristicile diferitelor categorii de imobilizări (necorporale, corporale, financiare) influenţează
tipul documentelor primare în care se consemnează operaţiile privind intrarea şi ieşirea din gestiune,
precum şi deprecierea lor;
• Modul de depreciere a valorii imobilizărilor influenţează sistemul de amortizare a imobilizărilor
corporale şi necorporale şi a provizioanelor constituite în cazul deprecierilor reversibile;
• Poziţia activelor imobilizate existente în întreprindere faţă de patrimoniul acesteia influenţează
modul de organizare a contabilităţii prin folosirea unor conturi distincte pentru activele proprii ce fac parte
din patrimoniu, iar cele provenite prin concesiune, locaţie de gestiune, închiriere se evidenţiază separat.
Datorită faptului că activele imobilizate deservesc de o manieră permanentă activitatea unei entităţi
patrimoniale, valoarea lor de intrare în patrimoniu, respectiv costul istoric, trebuie etalat în timp şi conectat
cu veniturile exerciţiilor financiare în cursul cărora activele imobilizate se folosesc şi se depreciază.
Din punct de vedere fizic, deprecierea reprezintă diminuarea sau pierderea unor calităţi ale
produsului faţă de situaţia iniţială, anterioară trecerii în consum sau utilizare.
În contabilitate, deprecierea activelor patrimoniale generează două naturi distincte de cheltuieli, şi
anume:
5
5
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
a) Cheltuieli cu amortizarea activelor patrimoniale care, de regulă, este specifică doar imobilizărilor ce
cad sub incidenţa uzurii fizice şi/sau morale. Doctrinar, ”amortizarea este echivalentul valoric al deprecierii
ireversibile a unei imobilizări, ca urmare a utilizării, a acţiunii factorilor naturali, a progresului tehnic sau a
altor cauze ”.1 Amortizarea joacă astfel un triplu rol: juridic – de depreciere a unor active patrimoniale;
economic – de etalare (eşalonare) în timp a consumului unor valori materiale; financiar – de reînnoire a
unor active patrimoniale imobilizate în active patrimoniale amortizabile.
Principalele acte normative care privesc reglementarea gestiunii activelor imobilizate sunt:
1. Legea 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale.
2. O.G.nr.54/1997, pentru modificarea şi completarea Legii nr.15/1994 (M.O. nr.225/30 aug.1997).
3. H.G.nr.909/29.12.1997 pentru aprobarea normelor metodologice de aplicare a Legii 15/1994,
modificată şi completată prin O.G.54/1997 (M.O.nr.4/8.01.1998).
4. O.U.G.nr.4/1998, aprobată prin Legea nr.182/1998 stabiind punerea în relaţie a amortizării cu gradul
de utilizare a mijloacelor fixe de bază.
5. H.G.nr.587/14.09.1998 (M.O.361/24.09.1998) pentru aprobarea “Normelor metodologice privind
determinarea gradului de utilizare a mijloacelor fixe deţinute de agenţii economici, pentru stabilirea valorii
amortizării incluse în cheltuielile de exploatare pe anul 1998”.
1
.
6
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
7
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
12. O.U.G.nr.25/29.01.1999 privind scoaterea din funcţiune a unor mijloace fixe uzate fizic sau moral,
neamortizate, aparţinând unor agenţi economici din industrie (fără obligaţia includerii eşalonate în
13. cheltuielile de exploatare a valorii neamortizate). Acestă derogare de la Legea 15/1994, aprobată şi
modificată de Legea nr.227/1998, nu se aplică pentru mijloace fixe care fac obiectul unor contracte de
leasing, pentru cele cu măsuri asiguratorii, gajuri, ipoteci şi pentru cele care fac obiectul unor garanţii în
cadrul contractelor de credit. Prevederile acestei ordonanţe intră in vigoare la data publicării în M.O.
respectiv 29.01.1999 şi are o valabilitate de 18 luni.
14. H.G.nr.424/25.04.2001 (M.O.nr.228/4.05.2000) privind stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe –
“începând cu luna următoare publicării în M.O., valoarea de intrare a mijloacelor fixe este de 8.000.000 lei.
Mijloacele fixe cu valoare între 3.000.000 şi 8.000.000 se înregistrează la mijloace fixe de natura obiectelor
de inventar şi se amortizează până la 3 ani cu aprobarea Adunării Generale”1).
15. O.G. nr.51/1997 aprobată şi modificată de leagea nr.90/1998, rescrisă prin titlul II al legii nr.99/1999 şi
republicată în 2000 – ce reglementează operaţiunile de leasing . Până în anul 1997, operaţiunile de leasing
au fost reglementate prin H.G. nr.72/10.02.1993.
16. Legea Contabilităţii nr.82/1991 (M.O. nr.265/27.12.1991).
17. H.G. nr.704/22.12.1993 privind regulamentul de aplicare a Legii Contabilităţii.
18. O.M.F.nr.94/29.01.2001(M.O.nr.85/20.02.2001)pentru aprobarea Reglementărilor contabile armonizate
cu Directiva a IV a a Comunităţii Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate.
19. H.G. nr.403/19.05.2000 (M.O.nr.252/7.06.2001) privind reevaluarea imobilizărilor corporale.
8
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
8
1) Costul de achiziţie al imobilizărilor intrate cu titlu oneros format din: preţul de cumpărare, taxele
nerecuperabile, cheltuielile de transport-aprovizionare şi celelalte cheltuieli accesorii determinate de
punerea în starea de utilitate sau intrarea în gestiune. Aceasta este regula generală, dar excepţie fac titlurile
de participare şi alte titluri imobilizate al căror cost de achiziţie se confundă cu preţul de cumpărare sau
valoarea determinată pe baza contractului de achiziţie a lor, cheltuielile accesorii efectuate pentru
cumpărarea acestor titluri se înregistrează direct pe cheltuielile de exploatare ale exerciţiului. Evaluarea
imobilizărilor la nivelul costului de achiziţie este cea mai frecventă formă a valorii de intrare întâlnită în
practică.
2) Costul de producţie, folosit pentru evaluarea imobilizărilor obţinute sau construite în unitate, ce
cuprinde: costul de cumpărare al materiilor prime, materialelor consumate şi utilajelor, celelalte cheltuieli
directe de producţie, precum şi cota cheltuielilor indirecte considerate ca fiind determinate de obţinerea
imobilizării. În cadrul costului de producţie al imobilizărilor pot fi incluse şi cheltuielile financiare de
natura dobânzilor privind împrumuturi pentru finanţarea investiţiilor, dacă acestea sunt aferente perioadei
de realizare a acestora. Imobilizările se evaluează la nivelul costului de producţie în condiţiile producerii de
către unitatea patrimonială care le utilizează, situaţie întâlnită în practică la cele cu profil industrial ce
dispun de personal şi utilaje adecvate.
3) Valoarea de utilitate (venală) utilizată pentru evaluarea activelor imobilizate aduse ca aport, intrate
cu titlu gratuit, prin donaţie sau constatate ca plusuri la inventar. Ea se determină în funcţie de preţul pieţei,
utilitatea pentru întreprindere, prin compararea cu valoarea unor bunuri cu caracteristici tehnice similare
sau apropiate, starea şi amplasarea acestora, gradul de uzură.
b) La inventariere activele imobilizate se evaluează la valoarea de inventar (actuală sau de utilitate)
determinată în funcţie de utilitatea bunului pentru unitate şi preţul pieţei, cu precizarea că la imobilizările
amortizabile trebuie să se aibă în vedere şi amortizarea calculată potrivit planului de amortizare. Dacă
valoarea actuală este mai mică decât valoarea netă contabilă (valoarea contabilă diminuată cu amortizarea
calculată) atunci se stabileşte ca valoare de inventar cea actuală. Imobilizările financiare se evaluează
distinct, pe categorii, iar în cadrul acestora pe societăţi emitente sau beneficiare a valorilor investite de
agentul economic, la valoarea de utilitate, ţinând cont de criterii multiple cum ar fi:
− cotaţia titlurilor la bursă;
− rentabilitatea şi perspectivele de rentabilitate;
− conjuctura economică;
9
9
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
− controlul sau influenţa notabilă exercitată de investitor asupra societăţii emitente, privite
prin prisma avantajelor ce se vor obţine.
La inventariere, evaluarea activelor imobilizate se realizează pe fiecare obiect de evidenţă, fără a fi
admise compensările între minusurile şi plusurile de valoare a componentelor unei categorii.
Dacă unitatea patrimonială va intra în stare de lichiditate într-un viitor apropiat, este recomandată
evaluarea imobilizărilor, cu ocazia inventarierii, la nivelul valorii de lichidare, adică preţul ce s-ar încasa de
la eventualii cumpărători la vânzarea activelor imobilizate, minus cheltuielile aferente vânzării.
În baza unui act normativ se poate determina şi o valoare actuală, stabilită prin reevaluare, a
activelor fixe supuse reevaluării (de regulă cele corporale şi financiare) ce se confundă cu valoarea de
inventar întrucât reevaluarea presupune obligatoriu şi o inventariere.
c) La închiderea exerciţiului, în conformitate cu sarcina contabilităţii de a prezenta o imagine fidelă
a realităţii patrimoniale, evaluarea activelor imobilizate se realizează la valoarea de bilanţ (de închidere).
Astfel valoarea de intrare a imobilizărilor se compară cu valoarea de utilitate a acestora şi pot fi întâlnite
următoarele situaţii:
− Valoarea de inventar este superioară celei de intrare, diferenţa nu se înregistrează în contabilitate
(potrivit principiului prudenţei). Această creştere de valoare poate fi consemnată în Anexa la bilanţ.
− Valoarea de inventar este inferioară valorii de intrare, iar diferenţa se înregistrează în contabilitate sub
forma amortizării, dacă deprecierea este ireversibilă ori sub forma unui provizion, pentru deprecieri
reversibile.
Activele imobilizate figurează în bilanţ la valoarea netă contabilă (valoarea contabilă diminuată de
amortizare şi provizioanele constituite), iar în contabilitatea curentă la valoarea lor de intrare sau cea
rezultată din reevaluare.
d) La ieşirea din patrimoniu imobilizările se evaluează, de regulă, la valoarea de intrare sau cea
rezultată din reevaluare. Particularităţi apar la imobilizările financiare care pot fi evaluate şi după metodele
de evaluare a ieşirilor de stocuri. Aplicarea acestor metode este posibilă pentru titluri din aceeaşi categorie
şi nu pentru ansamblul titlurilor imobilizate.
10
10
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
1
11
11
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
cunvine sa se repartizeze costul de intrare a bunului. Este vorba, în acest caz, despre concepţia economică a
amortizării, concepţie care pune accentul pe formarea rezultatului.
Conform unei concepţii financiare, amortizarea este o metodă de reînnoire a capitalului investit. În
acest caz, ea are o prelevare asupra beneficiilor şi, ca atare, constituie o resursă la dispoziţia întreprinderii.
Acumularea anuităţilor privind amortizările ar trebui sa permită înlocuirea investiţiei care nu mai poate sau
nu mai trebuie (din motive de randament) sa fie utilizată. Amortizarea devine astfel un element al
autofinanţării.
“O altă problemă legată de amortizare este cea referitoare la bunurile amortizabile. Ele sunt
elemente ale activului imobilizat care se depreciază de manieră ireversibilă şi care, după o perioadă mai
mult sau mai puţin lungă, nu vor mai îndeplini funcţiile lor”1. Sunt excluse din câmpul amortizării bunurile
a căror utilizare este nelimitată în timp, precum terenurile sau investiţiile financiare; eventuala depreciere a
acestor din urmă elemente este constatată prin intermediul provizioanelor.
În mod normal, întreprinderile trebuie să elaboreze un plan de amortizare care este un tablou de
reducere a valorilor imobilizărilor, pe o perioadă determinată şi în tranşe succesive. Planul de amortizare
vizează imobilizările corporale şi necorporale care se depreciază de manieră nereversibilă. Întocmit cu
ocazia intrării în unitate a bunului, planul conţine costul de intrare, mărimea amortizărilor anuale practicate
şi valoarea netă contabilă după fiecare exerciţiu.
Modificarea planului de amortizare nu ar trebui să se facă decât în circumstanţe excepţionale.
Durata de viaţă şi metoda de amortizare iniţial prevăzute pot să fie corectate numai pentru a ţine cont de
schimbările semnificative în condiţiile de exploatare (cadenţă accelerată, schimbarea programului de lucru,
etc.) şi de uzura morală intervenită mai rapid decât era prevăzută. Întocmirea unui nou plan de amortizare
necesită apelul la reguli aplicabile oricărei schimbări de metodă contabilă, în virtutea acţiunii principiului
permanenţei metodelor.
Pentru un contabil, amortizarea nu este un instrument de evaluare, ci, mai degrabă, o metodă de
repartizare a costului. Imobilizările nu sunt amortizate pe baza pierderii de valoare, ci pe baza imputării
sistematice a costului lor de intrare asupra unui număr de exerciţii. În consecinţă, amortizarea este
rezultatul unui procedeu contabil de repartizare logică şi sistematică a costului imobilizărilor, aplicat astfel
încât să se impute o parte din acest cost fiecărui exerciţiu care va beneficia de utilizarea respectivelor
imobilizări.
Este de necontestat faptul că valoarea unui bun poate să fluctueze între momentul intrării sale în
patrimoniu şi cel al vînzării sau scoaterii din funcţiune. Dar aceste fluctuaţii periodice de valoare sunt greu
de măsurat cu obiectivitate, iar tentativele realizate în acest sens nu au fost, în general, acceptate de
1
12
12
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
specialiştii contabili. De aceea se preferă să se repartizeze costul unei imobilizări, prin intermediul unei
cheltuieli cu amortizările, pe toată durata de viaţă utilă. Se preferă utilizarea metodei de repartizare a
costului deoarece prin ea se realizează o conectare a cheltuielilor la venituri şi pentru că, într-o economie
stabilă, fluctuaţiile valorii de piaţă sunt minime şi dificil de măsurat.
“Înainte de a putea întocmi un plan de amortizare, trebuie să se răspundă la trei întrebări
fundamentale:
• Care este baza amortizării bunului (mărimea amortizabilă)?
• Care va fi durata de viaţă utilă?
13
13
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
• O imobilizare necorporală poate să provină dintr-un ansamblu de factori care, luaţi individual, prezintă
fiecare o durată diferită.
Nu puţine imobilizări necorporale au o durată de viaţă utilă nedeterminată, motiv pentru care
calculul amortizării lor poate ridica unele probleme. De altfel, în unele cazuri, bunurile necorporale nu se
amortizează dacă nu au o durată de viaţă utilă determinată.
Odată ce baza amortizării şi durata de viaţă utilă a unui bun au fost determinate, cheltuielile cu
amortizarea mai depind de metoda aleasă pentru calculul anuităţilor.
Teoria şi experienţa practică recomandă ca metoda de amortizare să fie logic şi sistematică. Cu alte
cuvinte, costul de intrare trebuie să fie repartizat pe exerciţii în mod arbitrar, fără să se ţină cont de maiera
ăn care bunul va pierde din valoarea sa utilă pe parcursul anilor. Metoda aleasă trebuie să reflecte reducerea
capacităţii de serviciu a imobilizării.
În ţara noastră, regulamentul privind Legea contabilităţii nr. 82/1991, Legea nr.15/1994 privind
amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale, Ordonanţa Guvernului nr. 54/1997,
pentru modificarea şi completarea Legii nr.15/1994 şi H.G. nr.909/29.12.1997, pentru aprobarea normelor
metodologice de aplicare a Legii 15/1994, modificată şi completată prin O.G. nr. 54 legiferează,
reglementează şi normează regimul metodologic al amortizării. Unităţile patrimoniale care desfăşoară
activităţi cu caracter economic amortizează mijloacele fixe utilizând unul din următoarele regimuri de
amortizare: amortizarea lineară, amortizarea degresivă şi amortizarea accelerată.
Pe plan internaţional, arsenalul metodologic este mai bogat, el cuprinzând:
• Metoda amortizării liniare;
14
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
15
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
16
Drepturi exclusive acordate Romtelecom de către Autoritatea de reglementare (Licenţa pentru
16
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
17
• Politica tarifară flexibilă.
17
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
Viziunea firmei
ROMTELECOM să ramână liderul pieţei românesti a serviciilor de telecomunicaţii, cu cel mai complet
portofoliu de servicii de bază şi avansate, la cel mai înalt nivel de calitate si fiabilitate.
Direcţia de Telecomunicaţii Prahova execută activitatea de exploatare a serviciilor de bază din
sectorul telefon – telegraf şi alte activităţi şi colaterale necesare realizării obiectului său de activitate,
respectiv aprovizionare, cercetare şi proiectare tehnologică şi informaţională, etc.
Direcţiile de telecomunicaţii au două tipuri de structuri organizatorice, în funcţie de mărime şi
funcţiile ce trebuie îndeplinte de către acestea, respectiv:
• Direcţii de telecomunicaţii de gradul I – în cadrul cărora directorul general are în subordine pe
directorul economic, directorul comercial şi directorul tehnic, fiecare răspunzând de compartimente
specifice.
• Direcţii de telecomunicaţii de gradul II şi III – caz în care directorul general nu are în subordine decât
pe directorul tehnic şi directorul economic.
Direcţia de Telecomunicaţii Iaşi este organizată după primul tip. Personalul direcţiei este angajat pe
bază de contract încheiat cu directorul acesteia în baza împuternicirilor primite şi indiferent de funcţie sau
specialitate este supus prevederilor statutului personalului, precum şi prevederilor regulamentelor.
Obiect de activitate
Din punct de vedere al serviciilor telefonice, oferta Direcţiei de Telecomunicaţii Prahova se prezintă
astfel:
I. Servicii telefonice
1. Servicii telefonice de urgenţă; servicii de utilitate publică – 112
2. Servicii de informaţii:
informaţii abonaţi – aceste servicii dau informaţii cu privire la numerele de telefon ale abonaţilor
persoane fizice şi juridice cu excepţia celor din categoria “NU se informează”:
informaţii speciale (951) de tipul: prefixe telefonice interurbane, prefixe telefonice internaţionale, starea
meteo din ţară, rezultatele Loto, Pronoexpres, Pronosport, programul Radio-Tv, rezultate sportive,
farmaciile cu program permanent, spectacole, film, teatre, apel ocazional, clinici şi medicii de gardă,
ora exactă.
18
3. Serviciul deranjamente (921, 922) – sesizarea oricărui deranjament survenit în instalaţia telefonică se
anunţă, serviciul fiind netaxabil.
18
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
4. Convorbiri telefonice naţionale – convorbiri interurbane prin comandă (apelând serviciul 991 puteţi
efectua convorbiri telefonice pe bază de comandă).
5. Convorbiri telefonice internaţionale – convorbiri internaţionale prin comandă (serviciul 971 vă oferă
posibilitatea efectuării de convorbiri telefonice internaţionale pe bază de comandă):
− convorbiri internaţionale automate;
− country direct – este un serviciu telefonic internaţional din categoria celor cu taxă inversă care pune
clientul direct în legătură telefonică cu telefonista operatoare din ţara respectivă.
6. Servicii suplimentare oferite de centrala telefonică digitală ALCATEL:
− restricţionarea cu parolă a apelurilor de plecare;
− redirijarea imediată a apelurilor;
− apelul în aşteptare;
− repetarea ultimului număr format;
− apelul programat;
− factura digitală.
II. Servicii de telegrafie
1. Telegrame telefonate;
2. Telegrame prezentate la ghişeu.
III.Comunicaţii TELEX
Serviciul oferă posibilitatea efectuîrii comunicaţiilor TELEX interne şi internaţionale prin
intermediul cabinelor TELEX şi de la domiciliul abonaţilor.
IV. Serviciul FAX
Oferă posibilitatea transmiterii unui fax local, interurban sau internaţional de la oricare din cabinele
de fax.
V. Posturi publice inteligente
Oferă posibilitatea de a telefona de la un post public cu cartele telefonice.
VI. Echipamente de telecomunicaţii
− aparate telefonice – standard şi inteligente cu şi fără display;
− centrale telefonice de abonat pentru transmisii simultane de date şi voce;
19
− echipamente de multiplexare.
19
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
20
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
• telefonie publică;
• servicii de telecomunicaţii cu valoare adăugată.
1,5%
2%
1%
S TR22%
U C TU R A IM O B ILIZA R ILO R C O R P O R A L E LA Dir.TC .
P R A HO V A
terenuri
2% 74%
categoria 1
categoria 2
categoria 3
categoria 4
categoria 6
Imobilizările corporale aflate în partimoniul unităţii sunt structurate pe cele două categorii
importante:
• terenuri 25.368.598 mii lei
• mijloace fixe 1.136.290. mii lei
Mijloacele fixe aflate în dotarea Direcţiei de Telecomunicaţii Prahova reflectă specificul obiectului
de activitate. Astfel, din totalul mijloacelor fixe de 1.136.290. lei existent la 31 decembrie 2009 ponderea
de 74% o au mijloacele fixe din categoria 1, pe locul al doilea se situează mijloacele fixe din categoria a 2-
a, cu o pondere de 22% în total, pe a treia poziţie se situează mijloacele fixe din categoria a 3-a cu 2%, pe a
patra mijloacele fixe din categoria a 4-a cu 1,5% iar pe ultima poziţie mijloacele fixe din categoria a 6-a cu
ponderea de 1%.
21
Din categoria I-a fac parte clădirile şi construcţiile speciale. Clădirile cuprind :
21
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
• case de bani.
Imobilizările corporale vor intra în patrimoniul Direcţiei de Telecomunicaţii Prahova în
conformitate cu principiile de necesitate, oportunitate şi eficienţă.
Mijloacele fixe, intrate prin transfer de la alte sucursale, achiziţionate de la terţi, primite cu titlu
gratuit sau intrate prin recâştigări, casări sau dezmembrări, se recepţionează în depozitul de materiale.
Recepţia mijloacelor fixe se va face de către o Comisie de Recepţie formată din:
− şeful de depozit;
− şeful locului de muncă unde va fi repartizat mijlocul fix;
− gestionarul.
Comisia de recepţie va efectua recepţia atât din punct de vedere cantitativ (conform cu actele
însoţitore: Certificat calitate, Aviz de expediţie respectiv Factura, Proces de scoatere din funcţiune etc.) cât
şi din punct de vedere tehnic, al funcţionalităţii mijloacelor fixe conform standardelor în vigoare.
Repartizarea mijloacelor fixe la nivelul Direcţiei de Telecomunicaţii Iaşi se face pe gestiuni şi pe
locuri de muncă, în funcţie de specificul activităţii desfăşurate de fiecare loc de muncă.
După efectuarea recepţiei, şeful locului de muncă pentru care s-au aprovizionat mijloacele fixe, va
întocmi un bon de mişcare a mijlocului fix prin care va face intrarea mijlocului fix în gestiunea sa. În cadrul
locurilor de muncă are loc atât exploatarea mijloacelor fixe, urmărirea parametrilor calitativi cât şi
întreţinerea lor.
În cazul intrărilor de mijloace fixe prin investiţii, în regie proprie, mijloacele fixe sunt recepţionate
de către o comisie de recepţie formată din :
23
− director tehnic;
− director economic;
− şef serviciu tehnic.
Această comisie va întocmi Procesul verbal de recepţie al mijloacelor fixe şi va verifica dacă aceste
mijloace fixe corespund din punct de vedere cantitativ şi calitativ. După efectuarea recepţiei va urma
punerea în funcţiune, care se va efectua de către o comisie formată din:
− şeful locului de muncă, care va prelua mijlocul fix;
− şeful Serviciului Dezvoltare
De-a lungul perioadei de funcţionare, şeful locului de muncă va urmări funcţionalitatea mijloacelor
fixe iar în cazul unor deficienţe, va propune repararea lor. Dacă înlocuirea activelor fixe reclamă noi
23
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
investiţii, menţinerea lor în stare de funcţionare impune efectuarea de reparaţii ce implică anumite cheltuieli
respectiv surse de acoperire financiară.
Necesitatea reparaţiilor decurge din uzura/deprecierea fizică a activelor fixe după cum cea a
modernizărilor se degajă din uzura morală. Scopul reparaţiilor constă în readucerea activelor fixe cât mai
aproape de starea iniţială, de parametrii şi caracteristicile tehnico-funcţionale de care au dispus la darea lor
în folosinţă. Înainte de efectuarea unei reparaţii, se efectuează revizii tehnice, în scopul stabilirii stării
tehnice a utilajelor, a lucrărilor ce urmează a se efectua, a pieselor ce se vor schimba sau ajusta. Revizia
tehnică se efectuează de către o comisie de revizie formată din salariaţi ai Serviciului Tehnic. În cazul
reviziilor se pot efectua şi unele reglări de piese şi subansamble şi chiar unele reparaţii minore.
Aceste reparaţii pot fi:
curente – intervenţii de grad superior reviziilor şi se execută în scopul înlăturării deteriorărilor locale ale
unor efecte determinate de uzura fizică;
capitale - lucrări de volum mare ce se efectuează atunci când activele fixe cu grad avansat de uzură,
scăzând puterea motoarelor şi capacităţilor de producţie, existând posibilitatea apariţiei avariilor,
reducându-se mult precizia de muncă.
24
Imobilizările corporale reprezintă bunuri care au o structură materială asupra cărora agenţii
economici exercită un drept real fiind elemente de patrimoniu de definesc capacitatea tehnică de producţie
şi comercializare care creează venituri în concordanţă cu obiectul de activitate al acestora. Capitalul
imobilizat supus amortizării este reflectat în patrimoniul agenţilor economici prin bunurile şi valorile
destinate să servească activitatea pe o perioadă mai mare de un an.
24
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
“Considerând ca mulţime de divizat seria conturilor de activ şi fixând drept criteriu al diviziunii
natura substanţei”1 de disting două clase de conturi: clasa conturilor de mijloace economice şi clasa
conturilor rectificative de activ contra pasiv. Continuând diviziunea în cadrul clasei conturilor de mijloace
fixe, luând în considerare stabilitatea formei în cadrul circuitului economic, se disting două subclase:
25
Planul de conturi general instituie o serie de structuri de conturi sintetice, pentru contabilizarea
operaţiunilor economico-financiare privind imobilizările corporale, pe care le-am prezentat în Tabelul
nr.3.1.
Se observă că structura de conturi prevăzută de H.G. nr.704/1993 cu modificările ulterioare este
concordantă cu actualul Catalog privind clasificarea şi duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe
(aprobat prin H.G. nr.964/1998). Pentru aplicarea structurii de conturi instituită prin O.M.F. nr.94/2001 se
impune o “reclasificare” a mijloacelor fixe în funcţie de această structură de conturi. Această modificare
putea fi făcută de fiecare agent economic care urma să aplice reglementările contabile aprobate de O.M.F.
nr.94/2001, dar pentru o metodologie unitară, această rectificare trebuia realizată pe plan reglementar, fie
25
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
prin elaborarea unui nou catalog, prin elaborarea unui nou “tablou de conversie” a catalogului în raport cu
structura de conturi aprobată prin O.M.F. nr.94/2001.
Tabelul nr.3.1 Structura conturilor de imobilizări corporale
STRUCTURI DE CONTURI PRIVIND IMOBLIZĂRILE CORPORALE
Conform H.G. nr.704/1993 Conform O.M.F.nr.94/2001
211 Terenuri 211 Terenuri şi amenajări de terenuri
2111 Terenuri 2111 Terenuri
2112 Amenajări de terenuri 2112 Amenajări de terenuri
transport corporale
2815 Amortizarea animalelor şi
plantaţiilor
2816 Amortizarea mobilierului,
aparaturii birotice, echipamentelor
de protecţie a valorilor uane şi
materiale şi alte active corporale
D C
2111 “Terenuri”
404 6583
456 456
Valoarea terenurilor
Valoarea
retrase de acţionari
terenurilor aportate
sau asociaţi din
la capitalul social
capitalul social
131
Valoarea
terenurilor primite
cu titlu gratuit
404 2811
231 6583
Valoarea amenajărilor
Valoarea neamortizată
executate cu forţe
a amenajărilor scoase
proprii considerate
din funcţiune
anterior producţie în
curs de execuţie
722
Valoarea
amenajărilor
recepţionate
30
404 281
Valoarea imobilizărilor
corporale achiziţionate Valoarea amortizată a
de la furnizorii imobilizărilor corporale
scoase din gestiune
30
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
456 6583
722 456
Restituirea imobilizărilor
Imobilizări corporale corporale către acţionarii
realizate din producţie sau asociaţi, prin
proprie, recepţionate retragerea de capital
446
131 31
Comisioane vamale
aferente imobilizărilor
Valoarea
corporale
imobilizărilor
din import
corporale primite cu titlu
gratuit
105
167
Diferenţe din
Intrarea imobilizărilor
reevaluarea
corporale în urma
imobilizărilor
încheierii unor contracte
corporale
de leasing 31
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
32
Evidenţa contabilă a imobilizărilor corporale în curs, respectiv costul de producţie sau costul de
achiziţie al investiţiilor corporale aflate în curs de execuţie se realizează cu ajutorul contului 231
“Imobilizări corporale în curs” , cont sintetic de gradul I care se poate dezvolta în conturi analitice, pe tipuri
de imobilizări corporale în curs de execuţie:
− 2311 “Amenajări de terenuri şi construcţii”
− 2312 “Instalaţii tehnice şi maşini”
− 2313 “Alte imobilizări corporale”.
32
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
Un alt cont de evidenţă a imobilizărilor corporale este contul sintetic de gradul I - 232 “Avansuri
acordate pentru imobilizările corporale”, care se dezvoltă pe următoarele conturi sintetice de gradul II:
− 2321 “Avansuri acordate pentru terenuri şi construcţii”
− 2322 “Avansuri acordate pentru instalaţii tehnice şi maşini”
− 2323 “Avansuri acordate pentru alte imobilizări corporale”.
Contul 231 “Imobilizări corporale în curs”
¬ după conţinutul economic este un cont de active imobilizate;
¬ după funcţia contabilă este un cont de activ;
¬ funcţia contului poate fi urmărită în Figura nr.3.4 Funcţia contului 231 “Imobilizări corporale în curs”
¬ Soldul contului este un sold final debitor reprezentând valoarea imobilizărilor corporale aflate în curs
de execuţie.
D C
404 2112
Valoarea imobilizărilor
corporale în curs Valoarea imobilizărilor
aportate la capitalul corporale recepţionate de
social natura investiţiilor privind
amenajările de terenuri
456 212,213,214
33
Valoarea imobilizărilor
corporale în curs Valoarea imobilizărilor
aportate la capitalul corporale recepţionate
social
231 “Imobilizări corporale în curs”
722
Valoarea imobilizărilor
corporale în curs
realizate în regie proprie 33
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
34
¬ Soldul contului este un sold final debitor reprezentând valoarea avansurilor acordate furnizorilor de
imobilizărilor corporale aflate în curs de execuţie.
D C
Figura nr.3.5 Funcţia contului 232 “Avansuri acordate pentru imobilizări corporale”
105
36
3.1.5 Funcţionarea conturilor de provizioane pentru deprecierea imobilizărilor corporale
37
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
3.2.1 Aporturi, cumpărări, primiri cu titlu gratuit, construcţii în regie proprie de mijloace fixe şi
terenuri
38
Operaţii:
1.Intrarea unui teren prin aport în natură pe baza Procesului Verbal de Recepţie, înregistrat la
valoarea de aport de 10.500 lei.
2.Societatea emite 500 acţiuni, valoarea nominală a acţiunii este de 13 lei. Un acţionar aduce ca
aport în natură un utilaj evaluat de comisia tehnică de expertiză la o valoare de 5800lei. Înregistrarea în
contabilitate se realizează în baza raportului întocmit de comisia de evaluare şi supus aprobării Consiliului
de Administraţie.
1
38
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
Acţionarul care a depus capitalul social în valută primeşte 450 de acţiuni cu valoarea nominală de
13lei pe acţiune. Acţiunile ce reprezintă aporturi în natură trebuie acoperite integral.
Direcţia de Telecomunicaţii Prahova
REGISTRU JURNAL
39
Pentru imobilizările achiziţionate cu cu titlul oneros, documentul justificativ este Factura fiscală, care
precizează toate elementele de detaliu privind costul de achiziţie al mijlocului fix. Se întocmeşte, Procesul
Verbal de Recepţie, iar pentru evidenţa analitică Fişa Mijlocului Fix, care cuprinde categoria, gradul de
clasificare, data dării în folosinţă, anul, luna, data amortizării complete (anul şi luna) durata de serviciu
normată şi norma de amortizare procentuală.
Operaţii:
39
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
Achiziţiile de mijloace fixe în devize se înregistrează în contabilitate atât în moneda străină cât şi în
lei, la cursul valutar de schimb în vigoare la data efectuării lor.
Documentele pe baza cărora mijloacele fixe din producţie proprie se înregistrează în contabilitate
sunt Bonul de Predare şi Procesul Verbal de Recepţie.
Mijloacele fixe produse de societate se evaluează la costul efectiv de producţie. Costul efectiv
cuprinde totalitatea cheltuielilor de achiziţie cu materii prime şi materiale, consumate, cheltuielile directe şi
cele indirecte determinate ,,raţional” de costul de fabricaţie al imobilizărilor. Costul efectiv de producţie al
imobilizărilor corporale include şi cheltuielile financiare cu condiţia ca dobânzile aferente împrumuturilor
pentru finanţarea investiţiei să fie aferente perioadei de execuţie, potrivit standardelor internaţionale
privind Costul îndatoririi.
Asimilate mijloacelor fixe, supuse amortizării sunt capacităţile puse în funcţiune parţial, pentru care
nu s-au întocmit formele de înregistrare a mijloacelor fixe şi vor fi cuprinse în grupa ce urmează
înregistrarea lor ca mijloace fixe, evaluate prin însumarea tuturor cheltuielilor ocazionate de realizarea lor.
40
Operaţii:
8. Societatea colectează cheltuieli pentru investiţii în curs, conform documentelor din luna ianuarie
2010
− Cheltuieli privind materiile prime şi materialele (1.01) 1500 lei
− Cheltuieli privind remuneraţiile datorate (15.01) 3500 lei
40
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
41
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
Analitic
2311.1Fără
forme de
înregistrare la
mijloace fixe
11. Înregistrarea
investiţiei 2112 2311.1 19500 19500
terminate şi
trecute la 281.1 281 49166.66 49166.66
categoria
mijloace fixe
(pentru
contabilitatea
sintetică)
Intrarea în contabilitate a imobilizărilor corporale primite cu titlul gratuit sau din donaţii se face pe
baza Procesului Verbal de Recepţie. Expertiza tehnică, supusă aprobării Consiliului de Administraţie, are
la bază valoarea actuală estimată la înscrierea lor în activ, ţinând seama de valoarea justă a mijloacelor fixe
cu caracteristici tehnice similare, sau apropiate pentru mijloace fixe deţinute cu titlul gratuit, de utilitatea şi
locul unde se află.
“Din punct de vedere fiscal, imobilizările provenite din donaţii, cu titlul gratuit sau prin subvenţie de
stat, sunt supuse impozitării imediat sau pot fi eşalonate pe mai multe exerciţii”1. Subvenţiile în care
impozitarea poate fi eşalonată sunt specifice celor acordate pentru echipamente amortizabile respectiv,
activele imobilizate necorporale şi corporale. În ceea ce priveşte TVA, subvenţiile ca şi activele imobilizate
intrate prin donaţii sau cu titlu gratuit sunt exonerate atunci când sunt destinate reglării unei investiţii
determinate. TVA este deductibilă la darea în folosinţă atunci când finanţarea este proprie sau de la stat.
42
Operaţii:
12. Societatea înregistrează angajamentul statului de a-i acorda o subvenţie de 2000lei pentru
finanţarea parţială a unei achiziţii şi punerii funcţiune a unui utilaj la data de 17.02.2010.
1
43
42
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
13. Se achiziţionează utilajul, la cost de achiziţie de 6000, TVA 19%, la data de 10.03.2010
conform Facturii nr.7193480 /10.03 2010
14. La 15.03.2010 se înregistrează primirea efectivă a subvenţiei de 2000 în cadrul contului bancar.
15. La 17.03.2010 se achită factura furnizorului.
16.Cheltuiele de montaj şi cu probele tehnologice se ridică la 7500 lei. În urma probelor
tehnologice, se obţin produse reziduale valorificate la un preţ de 250 (25.03.2010).
17. Durata normală de funcţionare a mijlocului fix este de 5 ani şi amortizarea lui se face liniar.
43
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
pentru subvenţia
pentru investiţii
Dintre operaţiile particulare de intrare a mijloacelor fixe sunt:
a) Creşterea valorii contabile a imobilizărilor corporale prin adăugarea de accesorii care schimbă
parametri tehnici iniţiali.
În această situaţie se află “creşterea valorii mijloacelor fixe prin adăugarea de accesorii, aparate de
măsură şi control ori alte părţi componente.”1
Operaţii:
18. Se achiziţionează accesorii de la SC PRODUCT SA conform Facturii nr. 732004/20.03.2010 în
valoare de 700 lei .
19. Accesoriile achiziţionate se încorporează în valoarea mijlocului fix.
44
44
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
specializate
Mijloacele fixe şi terenurile pot intra în unitate cu chirie în urma semnării Contractului de Închiriere
între părţi. Contractul de Închiriere se încheie între proprietarul bunului şi persoane juridice sau fizice
române sau străine. Prin contract se convine asupra clauzelor care să asigure exploatarea bunului închiriat
potrivit specificului acestuia. La baza calculului chiriei se au în vedere elemente ca: valoarea bunului
închiriat, amplasarea pe zone de interes, dotările de care beneficiază bunul, nivelul chiriei pe piaţa internă şi
externă pentru bunuri similare, importanţa socială a activităţii pentru desfăşurarea căreia urmează a fi
folosit bunul închiriat şi alte elemente de asemenea natură.
Contabilitatea mijloacelor fixe luate cu chirie de la terţi în baza contractului încheiat se ţine cu
ajutorul contului în afara bilanţului 8031 ,,Mijloace fixe luate cu chirie.
În debitul contului se înregistrează pe baza contractelor sau proceselor verbale de închiriere,
valoarea de intrare a mijloacelor luate cu chirie, iar în creditul contului valoarea aceloraşi mijloace fixe
restituite pe baza proceselor verbale de predare.
Soldul contului arată valoarea mijloacelor fixe luate cu chirie la un moment dat.
Mijloacele fixe închiriate se amortizează de către unitatea proprietară.
Operaţii:
21.Se ia cu chirie un mijloc fix la 10.03.2010 cu valoarea de 1800 lei cu chiria de 150lei, care se
achită la data de 15.03.2010 şi la data de 15.04. 2010.
45
45
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
1
46
46
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
Amortizarea corespunzătoare perioadei contabile se scade în mod direct sau indirect, din profitul
sau pierderea înregistrate în perioada respectivă.
Privită în timp, amortizarea constituie procesul de repartiţie a costului de achiziţie (valoarea
contabilă) a imobilizărilor pe mai multe exerciţii, în funcţie de durata lor de utilizare. Ea se referă la:
− reducerea valorii mijloacelor fixe ca urmare a uzurii lor;
− trecerea eşalonată pe cheltuieli a imobilizărilor corporale.
Eşalonarea includerii pe cheltuieli a imobilizărilor corporale pe întreaga lor durată de utilizare, se
face prin întocmirea unui tablou previzional numit Plan de amortizare care trebuie să cuprindă pentru
fiecare imobilizare în parte valoarea de intrare sau contabilă, amortizarea aferentă deprecierii anuale şi
valoarea netă contabilă la finele fiecărui exerciţiu. Astfel, Planul de amortizare poate fi întocmit atunci când
sunt cunoscute următoarele trei elemente:
1. Valoarea contabilă sau de intrare reprezentată de costul de achiziţie, costul de producţie sau
valoarea de utilitate. Aceasta reprezintă în cele mai multe ţări baza de calcul a amortizării. Există însă şi
ţări, în special în cele anglo-saxone (Maria Britanie, SUA, Belgia etc.), în care regulile de întocmire a
bilanţului contabil sunt independente de cele privind întocmirea bilanţului fiscal, cazuri în care baza de
calcul a amortizării poate fi reprezentată de valoarea de înlocuire a imobilizărilor. Însă, valoarea de
înlocuire poate constitui baza de calcul a amortizării imobilizărilor numai la întocmirea bilanţului contabil,
în condiţiile în care acesta nu are nici o incidenţă asupra rezultatului impozabil.
2. Durata de viaţă a imobilizărilor supuse amortizării este determinată diferit de la ţară la ţară,
practicându-se următoarele soluţii:
− durata de viaţă (utilizare) stabilită de organisme publice, cu titlu indicativ în limita cărora
agenţii economici pot să-şi stabilească propriile durate de folosinţă indiferent de condiţiile concrete de
utilizare a activelor patrimoniale imobilizate. Se practică în Franţa şi în alte ţări ale Europei occidentale
continentale;
− durata de viaţă reglementată de o manieră imperativă. De exemplu în SUA sunt fixate durate
legale de amortizare inferioare duratei de utilizare a imobilizărilor amortizabile, iar în Japonia sunt fixate
imperativ duratele de amortizare fiscale, lăsând la latitudinea agentului economic fixarea datelor de
amortizare economică.
47
În România, duratele de amortizare se stabilesc de către Guvern şi se revizuiesc la 5 ani.
47
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
1
48
2
49
48
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
Excepţiile menţionate îşi au aplicaţie în reproducerea pe cale naturală (păduri şi alte resurse),
includerea în cheltuielile efectuate cu investiţia respectivă în activitatea de exploatare (prospecţiuni şi
extracţie), recuperarea în întregime a cheltuielilor cu profitul realizat ca urmare a utilizării imobilizării
(cercetare- dezvoltare).
Terenurile cu a durată de utilizare nelimitată, de aceea, de regulă, nu se amortizează. La
întreprinderile în care terenurile au o durată de utilizare limitată, ele se includ în categoria imobilizărilor
amortizabile.
,,Spre deosebire de terenuri, construcţiile de orice fel, constituie imobilizări amortizabile. Cu toate
acestea, în practică există anumite întreprinderi care nu consideră construcţiile ca imobilizări amortizabile
pe cosiderentul că valoarea acumulată a construcţiilor şi terenurile pe care ele sunt construite nu se
diminuează în timp. O asemenea abordare se precizează că trebuie abordată astfel:
− terenurile şi construcţiile sunt două categorii distincte;
− fiind de natură diferită judecata lor din punct de vedere contabil trebuie făcută diferit, în sensul că
terenurile trebuie înregistrate distinct, iar orice creştere a valorii terenurilor tratată diferit e amortizarea
privitoare la clădiri.”1
Obiectul amortizării este reprezentat de toate imobilizările corporale, cu excepţiile următoare: mijloace
fixe aparţinând proprietăţii publice, lacurile, bălţile, iazurile care sunt rezultatul unor investiţii, precum şi
terenurile, inclusiv cele împădurite. Plantaţiile tinere şi plantaţiile de protecţie sunt scutite de calculul
amortizării până la trecerea pe rod a plantaţiilor tinere şi primii 5 ani pentru plantaţiile de protecţie.
Sunt asimilate mijloacelor fixe şi se supun amortizării următoarele:
• investiţiile efectuate la mijloacele fixe (închiriate);
• capacităţile puse în funcţiune parţial, pentru care nu s-au întocmit forme de înregistrare ca mijloace
fixe, se cuprind în grupa la care urmează, a se înregistra ca mijloace fixe, la valoarea rezultată prin
însumarea cheltuielilor ocazionate de realizarea lor. La punerea în funcţiune cu ocazia recepţiei finale,
amortizarea se va determina în funcţie de valoarea finală, iar valoarea neamortizată până la acea dată se
va recupera pe durata normală de utilizare rămasă;
• investiţiile în vederea valorificării de substanţe minerale utile, cărbuni şi alte zăcăminte ce se
exploatează la suprafaţă, precum şi cele pentru realizarea lucrărilor minere subterane, de deschidere a
zăcămintelor. Amortizarea acestora se recuperează în maximum 10 ani, cu aprobarea Consiliului de
Administraţie;
• investiţiile efectuate la mijloacele fixe pentru îmbunătăţirea parametrilor tehnici iniţiali;
1
50
49
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
50
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
versanţi şi de corectare a torenţiilor destinate apărării terenurilor agricole ori silvice şi obiectivelor
social-economice din zona apărată, canalele navigabile, tunelele de metrou, infrastructura căii ferate,
drumurile, podurile, apeductele, precum şi celelalte căi de comunicaţii.
3. Metodele de amortizare practicate pentru determinarea şi repartizarea cheltuielilor cu amortizarea
imobilizărilor pe durata de utilizare a acestora.
3.3.1 Regimuri de amortizare admise în România
În România, potrivit Legii nr.15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi
necorporale, modificată şi completată prin Ordonanţa nr.54/aug. 1997 unităţile care desfăşoară activităţi cu
caracter economic amortizează mijloacele fixe utilizând unul dintre regimurile de amortizare: amortizare
liniară, degresivă, accelerată. Competenţele de aprobare a amortizării liniare şi degresive revin Consiliului
de Administraţie al agentului economic respectiv responsabilului cu gestiunea patrimoniului, în cazul
persoanelor juridice fără scop lucrativ. Utilizarea regimului de amortizare accelerată se aprobă de către
organul teritorial al Ministerului Finanţelor, la propunerea organelor menţionate.
Menţinerea metodelor utilizate pentru calculul amortismentelor în vederea comparării datelor de la
un exerciţiu la altul este de asemenea prevăzută şi în legislaţia din România.
În cadrul Direcţiei de Telecomunicaţii Iaşi se utilizează metoda amortizării liniare temporală.
Metoda amortizării liniare sau constante, considerată a fi cea mai apropiată de deprecierea reală a
imobilizărilor şi prin urmare, cea mai justificată economic, deoarece ,, permite repartizarea uniformă a
cheltuielilor cu amortizarea asupra duratei de utilizare a unei imobilizări”1.
Din punct de vedere al metodologiei de calcul, amortizarea liniară îmbracă două forme:
a) Amortizarea liniară temporală
b) Amortizarea liniara funcţională (nu se practică în România)
a) Amortizarea liniară temporală
Potrivit amortizării liniare temporale cota de amortizare liniară se calculează prin divizarea lui 100 la
numărul de ani a duratei de viaţă (n) a imobilizării - relaţia nr.(1), iar amortizarea anuală poate fi
determinată după relaţia nr.(2) sau (3)
100
(1) CA = x100
n
(2) A = VxCA
V
(3) A=
n
1
51
51
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
Unde:
− CA - cota de amortizare liniară;
− A - amortizarea anuală;
− n - durata de viaţă a imobilizării;
− V - valoarea de intrare sau contabilă a imobilizării supuse amortizării;
Exemplu:
Un mijloc fix intră în funcţiune cu o valoare de intrare de 50.000.000lei şi o durată normală de
utilizare de 5 ani trebuie să fie amortizat. Planul de amortizare după sistemul liniar se poate urmări în
tabelul nr.3.3
100
CA = x100 = 20 %
5
Amortizarea liniară este clasică, tradiţională şi simplă, fiind cea mai folosită datorită uniformităţii,
cheltuielilor exerciţiului şi a costurilor în timp. Prezintă avantajul că atenuează tendinţa unităţilor
patrimoniale de eludare a fiscalităţii, însă nu ţine seama de influenţa progresului tehnic, respectiv de uzura
morală.
Sistemul liniar constituie baza calcul a celorlalte sisteme de amortizare.
Amortizarea degresivă permite recuperarea accentuată a amortizării în primii ani de la punere în
funcţiune. Calculul amortizării are la bază regula fiscală care presupune corectarea ratei liniare cu
coeficienţii multiplicativi stabiliţi prin Legea nr.15/1994.
52
Aceşti coeficienţi de multiplicare sunt stabiliţi astfel:
− 1,5 dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix de amortizare este între 2 şi 5 ani;
52
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
− 2,0 dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix de amortizare este între 5 şi 10 ani;
− 2,5 dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix de amortizare este între 10 şi 20 ani.
Acest regim este specific unei politici de stimulare a investiţiilor, pentru că permite recuperarea, încă
din primii ani, a celei mai mari părţi de capitaluri imobilizate, care la rândul ei poate fi reinvestită.
Regimul de amortizare degresivă se aplică două variante determinate de data de intrare în funcţiune
a mijlocului fix. Astfel pentru mijloacele fixe intrate în funcţiune înainte de 31 decembrie 1993 se poate
utiliza regimul de amortizare degresivă fără influenţa uzurii normale (AD1) iar pentru mijloacele fixe
intrate în funcţiune după 31 decembrie 1993 poate fi folosit regimul de amortizare degresivă cu influenţa
uzurii morale (AD2).
“Principiul de bază al amortizării degresive constă în modul diferit de calculare a amortizării anuale
faţă de regimul liniar şi anume: amortizarea anuală degresivă pentru primul an de funcţionare, se calculează
aplicând asupra valorii de intrare sau a valorii rămase actualizate a mijlocului fix, cota de amortizare
degresivă corespunzătoare”1. Amortizarea anuală, pentru următorii ani, se calculează prin aplicarea
aceleiaşi cote de amortizare degresivă asupra valorii rămase de recuperat până în anul de funcţionare în care
amortizarea anuală rezultată, este egală sau mai mică cu/decât amortizarea anuală. Aceasta se determină din
raportul dintre valoarea rămasă de recuperat şi numărul de ani de funcţionare rămaşi. Din acel an de
funcţionare şi până la expirarea duratei de funcţionare se trece la amortizarea liniară, iar amortizarea medie
anuală liniară va fi obţinută prin raportarea valorii rămase de recuperat la numărul de ani rămaşi.
Varianta AD1, care nu conţine influenţa uzurii morale, are acest principiu ca baza de calcul a
amortizării anuale.
Varianta AD2, conţine şi influenţa uzurii morale care acţionează asupra mijloacelor fixe şi reflectă
această uzură în calculul amortizării anuale. Spre deosebire de varianta AD1, varianta AD2 permite
amortizarea valorii de intrare a mijloacelor fixe într-o perioadă de timp mai mică decât perioada duratei
normale de utilizare, diferenţa în ani reprezentând influenţa uzurii morale.
Exemplu:
1. Varianta AD1 – fără influenţa uzurii morale.
Un mijloc fix (utilaj) achiziţionat la 1.01.2002 a cărui valoare de intrare este de 15.000.000lei,
amortizabil pe durata de 5 ani. Planul de amortizare degresivă varianta AD1 este prezentat în tabelul nr.3.3.
100
Cota de amortizare liniara = x100 = 20 %
5
Durata normală de utilizare este de 5 ani, în funcţie de care, cota de amortizare liniară se multiplică cu
coeficientul 1,5 astfel:
1
53
53
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
Unde:
− CA = cota de amortizare liniară;
− Cad1 = cota de amortizare degresivă;
− Aa = amortizarea anuală.
Amortizare a anual ă
Amortizare lunara =
12
54
2. Varianta AD2 cu influenţa uzurii morale.
Un mijloc de transport care a intrat în unitate la data de 1.01.2010 cu o valoare de 3000 lei are o durată
normală de utilizare de 8 ani. Planul de amortizare degresivă varianta AD2 este prezentat în tabelul nr.3.4.
D N = 8 ani (durata normală de utilizare)
54
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
D R = durata aferentă regimului liniar, recalculată în funcţie de rata medie de amortizare degresivă;
Rd = Rlxk
Unde:
− Rd = rata anuală degresivă;
− Rl = rata anuală liniară;
− K= coeficient multiplicare.
100
Rd = x 2 = 25%
8
100 100
Dr = = = 4 ani
Rd 25
D I = D N − DR
55
Analizând varianta amortizării degresive ce ţine cont de uzura morală (AD2) se poate desprinde
concluzia că recuperarea valorii de intrare este mai rapidă. Aceasta permite repartizarea valorii de intrare pe
55
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
o perioadă de timp mai mică decât cea normală cu numărul de ani reprezentând influenţa uzurii morale.
Fiscal, această variantă oferă posibilitatea reînnoirii mult mai rapide a mijloacelor fixe.
Amortizarea accelerată constă în includerea în primul an de funcţionare, în cheltuielile a unei
amortizări anuale de 50% din valoarea de intrare a mijlocului fix respectiv. Amortizările anuale pentru
exerciţiile următoare sunt calculate la valoarea rămasă de amortizat, după regimul liniar, prin raportare la
numărul de ani de utilizare rămaşi.
“Competenţa de aprobarea utilizării regimului de amortizare accelerată revine Ministerului
Finanţelor, la propunerea adunării generale a asociaţilor la societăţile comerciale şi, respectiv, a consiliului
de administraţie la regiile autonome”1.
Interesul fiscal al acestui tip de amortizare se manifestă în măsura în care, în primul an, avem o
cheltuială foarte importantă cu amortizarea, iar în următorii ani cheltuielile sunt mult mai mici. Deci, pentru
a beneficia de avantajele fiscale ale acestui regim de amortizare, este preferabil să fie utilizat pentru
imobilizări cu o durată de viaţă normală foarte scurtă sau să se renunţe la ele imediat după primul an de
funcţionare.
1
56
56
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
Mijloacele fixe ies din funcţiune dacă sunt aprobate de Consiliul de Administraţie sau de
responsabilul cu gestiunea patrimoniului. Această măsură se aplică atât pentru mijloacele fixe cu valoare de
intrare complet amortizată, cât şi pentru cele cu valoare de intrare rămasă nerecuperată. Aprobarea
scoaterii din funcţiune este urmată de procedura de valorificare fie prin vânzare (licitaţie, sau negociere
directă, fie prin casare, cu viza contabilului şef sau a responsabilului cu gestiunea patrimoniului.
Casarea mijloacelor fixe se face de către o comisie numită de organul care a aprobat scoaterea din
funcţiune. În urma dezmembrării mijloacelor fixe, acestea se valorifică prin vânzarea componentelor sau
utilizarea lor pentru executarea altor mijloace fixe din unitate. Evaluarea componentelor este realizată de
către comisia de casare.
În momentul ieşirii mijloacelor fixe din patrimoniu prin casare, valoarea de intrare a acestora în
patrimoniu poate să nu fie complet recuperată pe calea amortizării. În cazul nerecuperării integrale, pe cale
amortizării a valorii de intrare a mijloacelor fixe scoase din funcţiune, agenţii economici asigură acoperirea
valori amortizate din sumele rezultate în urma valorificării acestora. Diferenţa rămasă neacoperită se
include în cheltuielile excepţionale, nedeductibile fiscal, pe o perioadă de maximum 5 ani sau diminuează
capitalurile proprii, cu respectarea dispoziţiilor legale. Durata recuperării şi anuităţilor de acoperire a valorii
neamortizate se stabilesc de către Consiliul de Administraţie al agentului economic, respectiv de
responsabilul cu gestiunea patrimoniului, în cazul persoanelor juridice fără scop lucrativ. Persoanele
juridice fără scop lucrativ amortizează numai acele mijloace fixe pe care le folosesc în activităţile
desfăşurate în scopul obţinerii de profit pentru care sunt plătitoare de impozit pe profit.
Operaţii:
1. La data de 3.04.2010 se casează aparatură birotică complet amortizată având valoarea de intrare în
patrimoniu de 4000 lei.
2. La data de 7.04.2010 se casează o instalaţie de lucru cu valoarea de intrare de 2000 lei, amortizată
parţial – 1800 lei. Se înregistrează şi cheltuielile cu dezmembrarea de 150 lei. În urma dezmembrării se
recuperează piese de schimb în valoare de 250 lei.
57
REGISTRU JURNAL
57
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
în acest caz sunt excepţionale şi se înregistrează prin intervenţia conturilor 6583 “Cheltuieli privind activele
cedate şi alte operaţii de capital” (cu valoarea rămasă de amortizat) şi 7583 “Venituri vânzarea activelor şi
alte operaţii de capital”. Societăţile care nu aplică Planul de conturi general în conformitate cu IAS, vor
folosi conturile: 6721 “Cheltuieli privind activele cedate” şi 772 “Venituri din operaţii de capital”.
Operaţii:
3. Se vinde un mijloc de transport la data de 12.04.2010 care valoarea de intrare de 2600 lei amortizat
2400, preţul de vânzare negociat este de 1400 lei, TVA 19%.
1
60
60
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
respectarea cu stricteţe a prevederilor legale privind integritatea patrimoniului şi ia toate măsurile legale
pentru reîntregirea acestuia în cazul în care acesta a fost păgubit; organizează inventarierea periodică a
tuturor valorilor patrimoniale, urmăreşte definitivarea, potrivit legii, a rezultatelor inventarierii; întocmeşte
lunar balanţa de verificare pentru conturile sintetice şi analitice şi urmăreşte concordanţa dintre acestea;
întocmeşte situaţia principalilor indicatori economico-financiari lunari, bilanţurile trimestriale şi anuale şi
coordonează întocmirea raportului explicativ la acestea; exercită controlul financiar preventiv privind
legalitatea, necesitatea, oportunitatea şi economicitatea operaţiunilor.
Sistemul informaţional privind gestiunea de imobilizări corporale este o componentă a sistemului
informaţional financiar-contabil.
Aplicaţiile informatice folosite de către Direcţia de Telecomunicaţii Prahova, pentru obţinerea
balanţei de verificare şi a situaţiei financiare sunt:
• CONTEL – produs program de contabilitate generală – versiunea 2002;
• C53 (CONCX) – produs program pentru centralizarea tuturor fişierelor cuprinzând balanţele de
verificare ale sucursalelor necesare pentru obţinerea Balanţei de Verificare centralizate – versiunea 2002;
• IMOTEL – produs program pentru evidenţa imobilizărilor corporale şi necorporale, precum şi
calculul amortizării lor – versiunea 2002;
• STOCTEL – produs program pentru gestiunea stocurilor – versiunea 2002;
• EVIPAR – produs program de evidenţă a partenerilor pentru operaţiunile reflectate în conturile
debitoare/creditoare (clienţi, furnizori, conturi de trezorerie etc.) – versiunea 2002;
• SALTEL – produs program de evidenţă a personalului şi calculul drepturilor salariale – versiunea
2002;
Versiunile aplicaţiilor sunt puse la dispoziţia sucursalelor şi Administraţiei Centrale de către
Direcţia Tehnologia Informaţiei, împreună cu instrucţiunile de utilizare. Aceasta are obligaţia actualizării
aplicaţiilor informatice în funcţie de solicitările Direcţiei Executive Financiare şi a modificărilor
prevederilor normelor legale.
În cadrul aplicaţiei IMOTEL, pentru operarea mişcărilor din Registrul de Inventar al imobilizărilor
corporale, se definesc următoarele tipuri de operaţii ce definesc aceste mişcări:
61
I – Intrări de imobilizări corporale, operaţie care se defalcă în conformitate cu natura acestor intrări,
astfel:
• IP - intrări de imobilizări corporale prin procurări directe de la furnizori;
61
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
62
natura acestor modificări, astfel:
• CP – modificări de cantitate şi valoare a imobilizărilor corporale intrate prin achiziţii directe de la
furnizori;
• CI – modificări de cantitate şi valoare a imobilizărilor corporale intrate prin investiţii centralizate;
62
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
63
Concluzii
63
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
Activele imobilizate corporale reprezinta mijloace economice, deci elemente ale activului patrimonial,
destinate sa serveasca societatii pe durata îndelungata.
Pentru a reflecta în contabilitate transmiterea treptata a valorii imobilizarilor asupra produselor si
lucrarilor executate, se înregistreaza amortizarea acestora, calculata liniar, accelerat sau degresiv. De
asemenea, imobilizarile corporale se supun reevaluarilor periodice, înregistrându-se diferente din
reevaluare.
Daca la sfarsitul anului, imobilizarile sufera deprecieri de valoare, se înregistreaza provizioane de
depreciere.
Imobilizarile corporale reprezinta baza desfasurarii oricarei activitati economice. Existenta acestora,
usureaza procesele economice, ofera spatiul si conditiile necesare desfasurarii activitatii economice.
Societatea comerciala “Delia” COM SRL a achizitionat prin eforturi propri imobilizarile corporale
aflate în gestiune. Datorita calitatii ridicate si a eficientei imobilizarilor corporale achizitionate, societatea
comerciala si-a marit capitalul social, cifra de afaceri, si-a sporit foarte mult vânzarile.
Imobilizarile corporale sunt unul din elementele “vitale” ale unei întreprinderi.
BLIOGRAFIE
64
12. Horomnea E., Tratat de contabilitate. Teorii, concepte, standarde. Aplicaţii, vol.I, Editura Sedcom
Libris, Iaşi, 2001
64
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
13. Istrate C., Fiscalitate şi contabilitate în cadrul firmei, Editura Polirom, Iaşi, 2000
14. Işfănescu A., Stănescu C., Băicuşi A., Analiză economico-financiară, Editura Economică, Bucureşti
1996
15. Mironiuc M., Analiza performanţelor economico financiare ale întreprinderii, Editura Junimea, Iaşi,
1999
16. Oprea D., Analiza şi proietarea sistemelor informaţionale economice, Editura Polirom, Iaşi, 1999
17. Pătruţ V., Contabilitatea financiară a întreprinderi, Editura Fundaţiei Chemarea, Iaşi, 1994
18. Pântea P.I., Managementul contabilităţii româneşti, Editura Intelcredo, Deva, 1998
19. Petriş R., Bazele contabilităţii. Breviar, Editura Gorun, Iaşi, 2000
20. Petriş R., Contabilitate generală, Vol.I, II, Universitatea “Al.I.Cuza”, Iaşi, 1988
21. Pop A., Contabilitate financiaă aplicată în 2000, vol I, Editura Intelcredo, Deva, 2000
22. Popa Ş., Amortizarea capitalului, Tribuna econoomică, Bucureşti, 2001
23. Possler L., Lambru Gh., Cucui N., Contabilitatea Întreprinderilor. Îndrumar practic., Editura Fundaţiei
“Andrei Şaguna”, Constanţa 2001
24. Tabără N., Horomnea E., Conturile anuale în procesul deciozional, Eitura Tipo Moldova, Iaşi 2001
25. Toma C., Conturile anuale şi imaginea fidelă în contabilitatea românească, Editura Junimea, Iaşi 2001
26. Scorţescu Gh., Contabilitatea cheltuielilor agenţilor economici, Editura Fundaţiei Economice
“Gheorghe Zane”, Iaşi, 1994
27. Stănescu C., Işfănescu A., Băicuşi A., Analiza economico-financiară, Editura Economică, Bucureşti
1996
28. Stoian A., Contabilitate şi gestiune fiscală, Editura Mărgăritar, Bucureşti 2001
29. Vişan D., Contabilitatea în comerţul exterior, vol I, Editura Economică, Bucureşti 1995
30. *** Stadardele Internaţionale de Contabilitate 2001
31. *** Ghid practic a Standardelor Internaţionale de Contabilitate, Parte I, Edictura Economică,
Bucureşti 2001
32. *** Legea 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale.
33. *** O.G.nr.54/1997, pentru modificarea şi completarea Legii nr.15/1994 (M.O. nr.225/30 aug.1997).
34. *** H.G.nr.909/29.12.1997 pentru aprobarea normelor metodologice de aplicare a Legii 15/1994,
modificată şi completată prin O.G.54/1997 (M.O.nr.4/8.01.1998).
65
65
Contabilitatea Imobilizărilor Corporale
36. *** O.U.G.nr.4/1998, aprobaţă prin Legea nr.182/1998 stabiind punerea în relaţie a amortizării cu
gradul de utilizare a mijloacelor fixe de bază.
37. *** H.G.nr.587/14.09.1998 (M.O.361/24.09.1998) pentru aprobarea “Normelor metodologice privind
determinarea gradului de utilizare a mijloacelor fixe deţinute de agenţii economici, pentru stabilirea
valorii amortizării incluse în cheltuielile de exploatare pe anul 1998”.
38. *** Legea 227/4.12.1998 pentru aprobarea O.G.54/1997, privind modificarea şi completarea Legii
15/1994, pentru amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale.
39. *** Legea nr.241/14.12.1998 (M.O.483/16.12.1998), pentru aprobarea O.U.G.nr.92/1997, privind
stimularea investiţiilor directe.
40. *** H.G. nr.964/23.12.1998 (M.O.520/30.12.1998) pentru aprobarea clasificaţiei şi a duratelor normale
de funcţionarea mijloacelor fixe. Prezenta hotărâre intră în vigoare la data de 1.01.1999, când se abrogă
H.G.266/1994, pentru aprobarea clasificaţiei şi a duratelor normale de funcţionare a mijloacelor fixe.
41. *** H.G.983/29.12.1998 privind reevaluarea clădirilor, construcţiilor speciale şi terenurilor.
42. *** H.G.95/18.02.1999 pentru modificarea şi completarea H.G.983/1998, din care precizările cele mai
semnificative sunt: unităţile pot proceda la reevaluarea clădirilor, construcţiilor speciale şi terenurilor,
care sunt în patrimoniu la 30.06.1998. 68
43. *** Norme elaborate de Ministerul Finanţelor cu nr.350 249/15.02.1999 şi Comisia Naţională pentru
Statistică cu nr.1.223/10.02.1999, privind determinarea gradului de utilizare a mijloacelor fixe deţinute
de agenţii economici.
44. *** O.U.G.nr.32/26.03.1999 (M.O. Partea I nr.127/26.03.1999) privind facilităţile fiscale suspendate
din O.U.G.92/1997, cu referire la stimularea investiţiilor directe, aprobată şi modificată prin Legea
nr.241/1998
45. *** O.G.nr.19/28.01.1999 (M.O.nr.40/29.01.1999), pentru agenţii economici din domeniul
transporturilor, cu capital integral de stat, indiferent de forma de organizare, fără obligaţia includerii
eşalonate a valorii neamortizate în cheltuielile excepţionale.
46. *** O.U.G.nr.25/29.01.1999, pentru agenţii economici din industrie, indiferent de forma de organizare
fără obligaţia includerii eşalonate în cheltuielile de exploatare a valorii neamortizate.
47. *** H.G.nr.424/25.04.2001 privind valoarea de intrare a mijloacelor fixe.
66
66