Control şi audit financiar

Capitolul I
BAZELE TEORETICE ALE
CONTROLULUI FINANCIAR

1.1. Necesitatea obiectivă a controlului

Chiar din momentul apariţiei sale, contabilitatea a generat o nevoie: controlul.
Originile sunt deci foarte vechi, oricare ar fi culturile şi implantările lor geografice.
Controlul este o măsură pentru a asigura omogenitatea conturilor, exactitatea lor şi
transmiterea de rezultate fiabile.

Definiţiile controlului intern cele mai autorizate sunt cele care au fost formulate de
către organizaţiile profesionale ale auditorilor şi experţilor contabili. Este util de a lua ca
subiect de reflexie cele care au fost date în Franţa, în Anglia, în SUA şi de către auditorii
interni. Le vom cita în ordine:
a) „Controlul intern este ansamblul de securităţi care contribuie la gestionarea
întreprinderii. El are drept obiectiv, de a asigura protecţia, salvgardarea patrimoniului şi a
calităţii patrimoniului, aplicarea instrucţiunilor conducerii şi de a favoriza ameliorarea
performanţelor. El se manifestă prin organizare, metode şi proceduri ale fiecărei dintre
activităţile întreprinderii pentru a menţine perenitatea acesteia.”
(Ordinul Experţilor Contabili şi Contabililor Agreaţi, 1977)

b) „Controlul intern cuprinde ansamblul sistemelor de control, financiar şi altele, pus

în operă de către conducere, în scopul de a putea orienta afacerile întreprinderii într-un mod
ordonat şi eficace, de a asigura respectarea politicilor de gestiune, salvgardare a activelor şi
garantare atât cât este posibil a exactităţii şi a stării complete a informaţiilor înregistrate.”
(Proiect al Consultative Committee of Accountancy Bodies de Grande Bretagne, iunie
1978)

c) „Controlul intern este format din planuri de organizare şi din toate metodele şi
procedurile adoptate în interiorul unei întreprinderi pentru a proteja activele sale, a controla
exactitatea informaţiilor furnizate de către contabilitate, pentru a creşte randamentul şi de a
asigura aplicarea instrucţiunilor conducerii.”
(American Institute of Certified Public Accountants)

d) „Obiectivele principale ale sistemului de control intern sunt de a asigura:

 fiabilitatea şi integritatea informaţiei;
 respectarea politicilor, planurilor, procedurilor, legilor şi reglementărilor;
 salvgardarea bunurilor;
 utilizarea economică şi eficace a resurselor;
 realizarea obiectivelor şi a scopurilor atribuite unei activităţi sau unui program.
(Institute of Internal Auditors, iunie 1978)

Controlul intern reprezintă politicile adoptate de conducerea unei firme cu scopul de

a asigura obiectivele manageriale privind asigurarea sistematică şi eficientă a activităţii,

4
 Control şi audit financiar

inclusiv protecţia activelor, prevenirea şi descoperirea erorilor şi a fraudelor, acurateţea şi

realitatea instrumentării tehnice contabile, astfel încât informaţiile financiare să fie credibile.

Controlul intern are o sferă largă de cuprindere şi include:

a) „mediul de control“ dat de atitudinea generală şi de acţiunile întreprinse de
conducere privind sistemul intern de control, cu efecte asupra procedurilor de control aplicate.

Mediul de control eficient presupune:

 funcţionarea Consiliului de Administraţie;
 abilitatea managerială şi modul ei de operare;
 structura organizatorică a firmei şi modul de desemnare a responsabilităţii
persoanelor implicate în activitatea economică;
 auditul intern, politicile de personal şi separarea funcţiilor şi a îndatoririlor.

b) „procedurile de control“ pe care unitatea le-a stabilit prin conducere, cu scopul de

a atinge obiectivele manageriale, includ:
 verificarea instrumentării înregistrărilor atât sub aspect tehnic, cât şi din
punctul de vedere al calculului;
 controlul sistemului informatic privind schimburile din programe şi accesul la
fişierele de date;
 verificarea conturilor de control şi a balanţelor contabile;
 controlul documentelor şi aprobarea lor;
 analiza datelor interne cu sursele de informaţii externe;
 comparaţii ale rezultatelor inventarierii tuturor activelor cu modul de
înregistrare în contabilitate;
 comparaţii ale valorilor previzionate cu rezultatele financiare obţinute.

Auditorul trebuie să vizualizeze politicile şi procedurile din Codul sistemului de

contabilitate şi control intern, care sunt relevante pentru aserţiunile care fac referire la
situaţiile financiare.
Explicarea în detaliu a problemelor ce fac obiectul controlului în general şi cu precădere
a celui financiar creează condiţiile fundamentării ştiinţifice a activităţii de control.
Una dintre probleme deosebit de importante pentru înţelegerea caracterului ştiinţific al
activităţii de control se referă, în primul rând, la faptul dacă controlul este sau nu o necesitate
obiectivă. Pornind de la acest considerent, urmează a fi abordate celelalte probleme care se pot
grupa astfel: trăsăturile fundamentale ale controlului; pincipiile organizatorice ale controlului;
funcţiile controlului; obiectul controlului; metoda controlului.
Atât teoria cât şi practica dovedesc şi demonstrează în mod indubitabil existenţa, pe de o
parte a bazei economice, iar pe de altă parte a suprastructurii generată de baza care explică că
indiferent de voinţa oamenilor, aceştia intră în relaţii de producţie şi totodată în relaţii de
schimb în postura de cumpărători şi producători, adică într-un sistem de concurenţă (sistem
economic unde fiecare are libertatea să producă şi să vândă în condiţiile cele mai favorizante).
Indiferent de locul pe care îl ocupă, de cumpărători sau de producători, conducerile agenţilor
economici trebuie să declanşeze un sistem sistematic de natură socio-economică pentru
obţinerea din activitatea desfăşurată a unor rezultate cât mai bune. Se poate concluziona că,
dacă baza şi suprastructura sunt obiective şi controlul este o necesitate obiectivă.
Dacă baza generează suprastructurile, acestea din urmă acţionează asupra perfecţionării
bazei, a propulsării acesteia înainte.

5
 Control şi audit financiar

Una din suprastructuri generate de bază este statul, care la noi ocupă un loc deosebit,
fiind definit în constituţia României la articolul 1 alineatul 3 ca stat de drept, democratic şi
social.
Statul joacă un rol deosebit de important în conducerea ştiinţifică a societăţii, în
rezolvarea problemelor pe care le ridică construcţia socio-economică a ţării, mai ales în etapa
actuală de tranziţie spre economia de piaţă. Prezenţa statului de drept democratic şi social în
ansamblul desfăşurării activităţilor socio-economice, reprezintă indiscutabil o necesitate
obiectivă.
Elaborarea programului de dezvoltare socio-economică de către statul de drept
democratic şi social presupune cel puţin trei elemente esenţiale:
a) cunoaşterea legităţilor social universal valabile;
b) acţiunea legilor proprii economiei de piaţă;
c) aplicarea justă la condiţiile ţării noastre şi la fiecare etapă de edificare a economiei
de piaţă, a legităţilor universal valabile şi a legilor proprii economiei de piaţă.

În consecinţă acţiunile întreprinse de statul de drept pentru traducerea în viaţă a

programului de dezvoltare economico-socială, trebuie să corespundă legilor economice
obiective, ceea ce presupune perfecţionarea continuă a activităţii economice şi sociale, a
formelor şi metodelor de conducere a întregii economii şi impune totodată, nu numai
elaborarea de directive, ci şi organizarea şi exercitarea unui control ferm, sistematic şi
competent în toate sectoarele vieţii economice şi sociale. Aceasta demonstrează cu prisosinţă
că necesitatea acţiunii de control este determinată de cauze obiective precum caracterul
conştient al procesului de transformare a societăţii şi de particularităţile legilor economice care
acţionează în edificarea economie de piaţă. Menţionăm de asemenea că practica a dovedit că
necesitatea controlului prezintă un caracter obiectiv, întrucât nici o activitate nu se poate
desfăşura cu randament scontat dacă lipseşte controlul care contribuie la:
a) îmbunătăţirea disciplinei muncii în toate domeniile de activiate;
b) instaurarea unui climat de ordine şi disciplină în gospodărirea mijloacelor băneşti şi
materiale;
c) respectarea şi aplicarea fermă şi intransigenţă a legislaţiei ţării de către toţi membrii
societăţii indiferent de locul pe care îl ocupă;
d) organizarea şi conducerea ştiinţifică a întregii activităţi social economice pe baza
coordonatelor stabilite la elaborarea programelor de dezvoltare;
e) buna desfăşurare a procesului de transformare a deciziei în acţiune şi a acţiunii în
rezultate mai eficiente, întrucât oricât de bune ar fi deciziile, pentru transpunerea în viaţă a
acestora, a conta numai pe forţa justeţei lor fără a le controla cum se aplică în practică,
înseamnă a se adopta o atitudine idealistă şi până la urmă a leza interesele generale ale
societăţii.
Răspunzând la întrebarea dacă controlul este sau nu o necesitate obiectivă, nu trebuie
neglijat nici aspectul ce se referă la conştiinţa oamenilor. A nega necesitatea controlului ca
urmare a faptului că în conştiinţa oamenilor nu mai există unele mentalităţi înapoiate,
retrograde, în special cele ce privesc dobândirea averilor fără muncă, ar însemna o mare
greşeală. Controlul, după cum bine este ştiut, determină o nouă atitudine a oamenilor faţă de
muncă, faţă de proprietate, stimulează spiritul de iniţiativă şi răspundere în muncă, stimulează
cinstea şi corectitudinea.

6
 Control şi audit financiar

1.2. Rolul, sfera şi conţinutul controlului intern

Obiectivele controlului intern vizează aspectele următoare:
1. „Stăpânirea” întreprinderii:
 Menţinerea perenităţii acesteia;
 Dirijarea afacerilor întreprinderii într-un mod ordonat;
 Asigurarea realizării obiectivelor şi a scopurilor atribuite unei activităţi sau
unui program.

2. Salvgardarea activelor
 Asigurarea protecţiei, salvgardării patrimoniului;
 Protejarea activelor;
 Asigurarea salvgardării bunurilor.

3. Asigurarea calităţii informaţiei

 Garantarea atât cât este posibil a exactităţii şi a stării complete a informaţiilor
înregistrate;
 Controlarea exactităţii informaţiilor;
 Asigurarea fiabilităţii şi a integrităţii informaţiei.

4. Asigurarea aplicării instrumentelor conducerii

 Asigurarea respectării politicii de gestiune;
 Asigurarea respectării politicilor, planurilor, procedurilor, legilor şi
reglementărilor.

7
 Control şi audit financiar

Rolul, sfera şi conţinutul controlului intern sunt redate în figura nr. 1

Controlul intern

Rolul Sfera de cuprindere

- Integritatea patrimoniului - Controlul administrativ intern

- Limitarea operaţiunilor - Controlul gestionar
neeconomice şi neeficiente
- Controlul financiar preventiv
- Realitatea şi exactitatea
informaţiilor contabile - Controlul reciproc între
compartimente şi salariaţi pe baza
- Respectarea dispoziţiilor date separaţiei funcţiei
de conducere - Controlul propriu asupra lucrărilor
executate

- Controlul contabil intern

Culegere şi Controlul Controlul Corelaţii contabile

prelucrare a modului modului de - Corespondenţa
datelor de aplicare a evaluare a conturilor
principiilor elementelor de - Contabilitatea
contabile activ şi pasiv sintetică şi analitică
- Solduri iniţiale şi
bilanţul de închidere

Figura nr. 1

Obiectivele auditorului privind aprecierea controlului intern

Testele de control efectuate privind controlul intern îi permit auditorului să analizeze:
 măsurile organizatorice, cu scopul de a se asigura gestiunea eficientă a
patrimoniului, realitatea elementelor patrimoniale fizic şi valoric şi corecta lor
evidenţă;
 existenţa sau nu a personalului competent şi dacă activitatea acestuia este în
permanenţă verificată;
8
 Control şi audit financiar

 modul de întocmire, prelucrare şi arhivare a datelor prin sistem computerizat

sau manual.

Cu privire la organizarea controlului intern, auditorul trebuie să valideze:

 dacă sarcinile de serviciu sunt precis definite şi delimitate pe compartimente şi
salariaţi;
 responsabilităţile sunt riguros stabilite prin decizii date de conducere şi fişa
postului.

Personalul competent şi integru. Auditorul verifică dacă deciziile luate la nivelul

conducerii influenţează comportamentul întregului personal din subordine.
Auditorul trebuie să analizeze în ce măsură obligaţiile de serviciu ale personalului sunt
îndeplinite şi dacă sunt efectuate controale ierarhice şi reciproce.
Cu privire la controlul ierarhic, auditorul urmăreşte:
 procedurile de aprobare şi verificare a activităţii personalului din subordine;
 salariaţii care au ca obligaţii mişcarea activelor patrimoniale şi modul de acces
la active;
 care este managementul firmei în politica de angajare a personalului.

Controlul reciproc presupune separarea funcţiilor (sarcinilor) de serviciu prin

obiectivele compartimentului producţie, personal, calitatea serviciilor şi a producţiei şi
comercializarea lor. Integritatea patrimoniului este urmărită de auditor prin sarcinile privind
depozitarea, gestionarea bunurilor şi a numerarului; este realizată de personalul desemnat de
conducere.
Personalul desemnat pentru conducerea contabilităţii financiare şi de gestiune verifică
şi analizează cheltuielile şi veniturile unităţii. O eroare sau o fraudă între compartimente
determină conturi eronate şi, implicit, influenţează situaţiile financiare.
Separarea sarcinilor pe persoane este necesară deoarece acelaşi salariat, care emite o
comandă de aprovizionare, recepţionează şi depozitează bunurile, efectuează şi plata
furnizorului, este tentat să sustragă sau să achiziţioneze bunuri în cantităţi prea mari sau de
calitate îndoielnică.
Verificările cu exigenţă, obiectivitate şi responsabilitate ale auditorului cu privire la
persoanele împuternicite pentru prelucrarea datelor cu ajutorul calculatorului, accesul la date,
manipularea programelor reprezintă un atu în diminuarea riscului de control.
Auditorul urmăreşte dacă în cadrul întreprinderii există documente legale
corespunzător şi dacă toate operaţiunile sunt verificate şi centralizate corect.

Obiectivele auditorului privind controlul intern au la bază:

 Exhaustivitatea şi integritatea înregistrărilor, fără omisiune şi fără ca aceeaşi
operaţiune să fie repetată. Aceasta se poate verifica prin „Fişa de magazie a formularelor cu
regim special“.
Ţinerea la zi şi arhivarea fişelor de cont sintetice şi analitice, analiza soldurilor cu
valori semnificative, scadenţele de plăţi şi încasări completează criteriile auditului.
 Realitatea înregistrărilor (întocmirea documentelor primare, înregistrarea lor în
contabilitate, observaţia fizică, controlul fizic prin invetariere, confirmări primite de la terţi,
dacă veniturile şi cheltuielile aparţin firmei).
 Exactitatea înregistrărilor, în care auditorul urmăreşte dacă perioada este corectă,
dacă se respectă principiul independenţei exerciţiului. Pentru aceasta, el utilizează diverse

9
 Control şi audit financiar

tehnici de control: modul de delimitare a veniturilor şi cheltuielilor, provizioanele constituite,

repartizarea diferenţelor de preţ, calculul diferenţelor de curs valutar, modul de evaluare a
diferitelor structuri de activ şi pasiv.
Analizele globale şi aritmetice realizate de auditor îl ajută să se convingă că nu sunt
erori valorice în contabilizarea sumelor. Insuficienţa controlului intern poate conduce la
transmiterea unor date eronate în contabilitate. Astfel, există posibilitatea ca auditorul să nu
detecteze erorile care automat afectează situaţiile financiare şi se impune, în asemenea
condiţii, o opinie cu rezerve sau refuzul de a valida conturile anuale.
În schimb, dacă în unitate controlul intern este bine conceput şi funcţionează corect,
auditorul îşi poate reduce propriile validări asupra soldurilor conturilor. Lucrările desfăşurate
de auditor în evaluarea controlului intern au ca obiectiv deciziile viitoare asupra controlului
conturilor. Evaluarea controlului intern reprezintă un mijloc a cărui finalitate este controlul
situaţiilor financiare.

Activităţile auditorului în evaluarea controlului intern

Pentru a evalua corect controlul intern, auditorul trebuie să facă o serie de investigaţii:
a) Descrierea procedurilor în sistemul de culegere şi prelucrare a datelor, cu
scopul de a stabili, pentru fiecare domeniu semnificativ (achiziţii de bunuri şi servicii, stocări,
producţie, vânzări), care sunt procedurile folosite de societate pentru culegerea informaţiilor,
întocmirea registrelor, prelucrarea datelor, înregistrarea operaţiunilor din contabilitatea
sintetică şi analitică, în evidenţa cronologică şi sistematică.
Descrierea procedurilor presupune cunoaşterea de către auditor a documentelor
primare unde sunt consemnate operaţiunile economico financiare.
Modul lor de întocmire, verificare, de prelucrare a circulaţiei şi de arhivare are efecte
asupra exactităţii, realităţii şi integrităţii întregului sistem de evidenţe dintr-o unitate
patrimonială.
Standardele Naţional de Contabilitate precizează: „Documentele justificative care stau
la baza înregistrărilor în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit,
vizat, aprobat sau înregistrat în contabilitate“.
Semnarea acestor documente de către persoane care au participat la desfăşurarea
operaţiunilor economico-financiare asigură premisele pentru atragerea răspunderii dacă nu s-
au desfăşurat conform cerinţelor.
Ce formă de contabilitate utilizează societatea (pe jurnale multiple, mixtă), cum este
organizată evidenţa analitică a capitalului fix, a stocurilor (inventarul permanent sau
intermitent), cum este organizată evidenţa cheltuielilor de producţie şi ce metode de calculaţie
se folosesc (standard cost, pe comenzi, pe faze etc.), dacă se fac lucrări cu calculatorul sau
manual – iată un şir de acţiuni ale auditorului pentru a descrie procedurile utilizate de firmă,
cu scopul de a răspunde care sunt riscurile de erori şi/sau fraude care pot afecta situaţiile
financiare.
Procedurile descriptive se bazează pe manualul de proceduri interne şi chestionare de
control intern la care răspund persoanele implicate din întreprindere, iar răspunsurile se înscriu
în „Foile de lucru“.
b) Testele de conformitate
Testele de conformitate au rolul de a stabili dacă procedurile descrise mai sus există,
indiferent dacă ele se aplică sau nu. În această etapă nu se pune problema descoperirii erorilor
în funcţionarea sistemului, ci numai de a stabili dacă sistemul descris este, bine înţeles, cel
real.
Testele de conformitate se realizează concomitent cu descrierea sistemului, asupra unui
număr limitat de operaţiuni, prin intermediul:
10
 Control şi audit financiar

 observaţiei directe asupra modului de lucru;

 confirmărilor verbale date de către cei care utilizează aceste proceduri;
 mijloacelor specifice utilizate pentru confirmarea efectuării operaţiunii
respective: aplicarea pe documente a unor vize sau ştampile, înregistrarea
documentelor respective într-un fişier (evidenţă operativă) etc.;
 observaţiei ulterioare, care constă în reluarea circuitului unor documente
începând cu originea lor, cu scopul de a testa drumul parcurs;
 jocurilor de încercare.
c) Evaluarea preliminară (a riscului de erori)
După ce s-a obţinut o descriere corespunzătoare a sistemului de culegere şi prelucrare a
datelor contabile, se procedează la o evaluare preliminară a fiabilităţii acestei organizări pentru
a putea pune în evidenţă punctele forte şi punctele slabe ale procedurilor sistemului contabil.
În această etapă se analizează dacă sistemul este bine conceput, pentru a pune în
evidenţă riscurile de concepţie, urmând ca în etapa următoare să se verifice modul de
funcţionare a acestui sistem.
Punctele forte sunt constituite din controale plasate în fluxul de prelucrare a datelor,
care garantează o corectă contabilizare a acestora.
Punctele slabe sunt reprezentate de deficienţe ale sistemului, care pot da naştere unor
riscuri de erori sau fraude.
Pentru evaluarea preliminară a punctelor forte şi a punctelor slabe ale sistemului,
auditorul procedează la:
 examinarea sistemului descris mai sus, pentru a pune în evidenţă ceea ce are
bun sistemul şi limitele acestuia. Această examinare comportă riscul ca unele
aspecte să fie omise sau uitate;
 punerea unor întrebări executanţilor. Aceste întrebări se formalizează din timp
sub forma „chestionarelor de control intern“. Aceste chestionare permit
compararea controlului intern teoretic descris în manualele de proceduri cu cel
existent în întreprindere. Întrebările se adresează pe sectoare de activitate şi
urmăresc dacă controalele există, sunt cunoscute de executanţi şi dacă absenţa
acestor controale influenţează calitatea informaţiilor.
d) Teste de permanenţă
Urmăresc dacă procedurile sunt aplicate într-o manieră permanentă fără defecţiuni.
Aceste teste trebuie să fie suficient de mari pentru a oferi certitudini asupra modului de
funcţionare a sistemului.
Pentru depistarea riscurilor în funcţionarea sistemului se procedează la analiza
controalelor de prevenire şi a controalelor de detectare prevăzute de întreprindere.
Controalele de prevenire se realizează în timpul derulării operaţiunilor înainte de a se
trece la faza următoare şi, de regulă, înaintea înregistrării operaţiunii respective.
Aceste controale se materializează într-o semnătură sau viză pe documente.
Controalele de detectare sunt efectuate asupra unui grup de operaţiuni de aceeaşi
natură (prin sondaj) cu scopul de a descoperi anomaliile în funcţionarea sistemului sau al
asigurării că aceste anomalii nu există.

Pentru verificarea modului de funcţionare a controlului intern, auditorul dispune de

mai multe tehnici, cum sunt:
 Urmărirea evidenţei controalelor efectuate de către întreprindere. Cu ajutorul
acestei tehnici se asigură realizarea unor sondaje foarte mari într-un timp foarte
scurt. Astfel, se analizează existenta unor vize de control pe documente, existenţa

11
 Control şi audit financiar

confruntărilor lunare într-o evidenţă operativă, contabilitatea analitică şi sintetică

etc.;
 Repetarea controalelor. Auditorul poate efectua personal unele controale
reciproce şi încrucişate pentru a se convinge asupra manierei în care acestea au fost
efectuate de către întreprindere;
 Observarea executării unor controale. Aceasta permite auditorului să înţeleagă
modalitatea în care se realizează aceste verificări de către întreprindere şi să
aprecieze eficienţa lor. Pentru această, auditorul urmăreşte nemijlocit (observă)
maniera în care firma efectuează aceste controale.
e) Evaluarea definitivă şi redactarea raportului de sinteză
În această etapă a activităţii de control intern, auditorul determină:
1. Dacă dispozitivele de control ale întreprinderii sunt efective şi permanente
(realitatea punctelor forte);
2. Care sunt punctele slabe datorate conceperii defectuoase a sistemului;
3. Care sunt punctele slabe datorate aplicării greşite a procedurilor (funcţionării
sistemului).

Riscurile identificate de către auditor pot fi recapitulate pe o foaie de lucru intitulată

„Sinteza aprecierii controlului intern“ cu ajutorul căreia se scot în evidenţă:
 slăbiciunile sistemului, care pot antrena riscuri de erori;
 incidenţa acestora asupra conturilor anuale;
 incidenţa acestora asupra programului de lucru.
Auditorul semnalează conducerii întreprinderii observaţiile sale asupra controlului
intern şi poate, după caz, să organizeze propriile sale controale, pentru asigurarea fiabilităţii
conturilor, sau poate refuza certificarea situaţiilor financiare sau să acorde o certificare cu
rezerve.

Comunicarea observaţiilor în urma activităţii de control intern poate fi făcută printr-un

„Raport asupra controlului intern“, care are următoarea structură:
1. Notă de introducere şi sinteză. În această parte a raportului se arată condiţiile în care
s-a executat activitatea de control intern, metodele folosite şi concluziile la care s-a ajuns,
făcându-se trimiteri la partea de detaliere a raportului.
Nota de introducere şi sinteză permite conducerii întreprinderii să cunoască rapid
concluziile la care a ajuns auditorul.
2. Sumarul raportului face o recapitulare a diferitelor titluri şi puncte care vor fi
prezentate în partea „detalii“ sau se face o reluare rapidă a tuturor punctelor slabe.
3. Detaliile raportului sunt structurate în funcţie de sumarul raportului, fără să se reia
concluziile prezentate în prima parte a raportului (sinteză). La prezentarea detaliilor se au în
vedere următoarele principii:
 Prezentarea problemelor în ordinea importanţei lor;
 Se fac recapitulaţii ale problemelor pe secţiuni, funcţii sau grupe de conturi;
 Se grupează distinct sfaturile de mai mică importanţă;
 Se grupează distinct riscurile de eroare care pot avea o incidenţă asupra
certificării conturilor anuale;
 Se reiau sfaturile date în cursul exerciţiilor precedente cărora nu li s-a dat curs.

1.3. Controlul – funcţie eficientă a conducerii

12
 Control şi audit financiar

Caracteristica esenţială a economiei de piaţă este egalitatea între agenţii economici

independenţi şi autohtoni. Libera iniţiativă, care este motorul şi dimensiunea economiei de
piaţă, acţionează în contextul generalizării treptate a relaţiilor specifice economiei de piaţă
între toţi agenţii economici şi se manifestă pentru satisfacerea anumitor interese economice.
Economia de piaţă funcţionează fără restricţii din cauza statului. În consecinţă, fiecare
agent economic este liber să cheltuiască, utilizeze, producă, economisească cât şi cum crede de
cuviinţă şi să-şi urmărească propriile interese economice în contextul general al armonizării
acestora cu interesele şi nevoile reale ale societăţii. Însă piaţa nu este cu adevărat şi în
întregime liberă. Ea se manifestă în conformitate cu scopurile, cu ţelurile de ansamblu ale
societăţii. Chiar atotcuprinzătoare, economia de piaţă evoluează într-un cadru legal stabilit de
stat. Practic nu există economie de piaţă pură. Statul exercită o intervenţie globală şi indirectă
asupra economiei de piaţă, o completează şi sprijină, îi corectează eşecurile şi veghează asupra
funcţionării ei.
În sistemul democratic, bazat pe economie de piaţă, statul este purtătorul interesului
public, prin instrumentele juridice şi financiare, iar agenţii economici sunt aşezaţi într-o formă
de independenţă reală şi de responsabilitate directă. În economia de piată, agenţii economici,
indiferent de forma de proprietate, trebuie să dovedească competitivitate, inventivitate,
capacitate de conducere şi organizare.
Pe lângă egalitatea între agenţii economici independenţi şi libera iniţiativă, o altă
caracteristică esenţială a economiei de piaţă este concurenţa, care reprezintă o manifestare a
liberei iniţiative, un mod comportament economic ce are la bază rivalitatea pe piaţă.
Concurenţa este lupta între producătorii autohtoni pentru condiţii mai avantajoase în
producţia şi desfacerea mărfurilor, pentru sporirea profitului. Orice agent economic doreşte
profit. În economia de piaţă, agenţii economici sunt expuşi examenului riguros, exigent, dar
drept, al pieţei, care operează după criteriul eficienţei, al concordanţei activităţilor economice
cu nevoile reale ale consumatorilor. În aceste condiţii pentru a produce profit, agenţii
economici trebuie să aibă o înaltă capacitate de adaptare la cerinţele şi legităţile economice pe
piaţă, ale concurenţei loiale. Pe lângă iniţiativa liberă şi aportul financiar, material şi uman-
fizic şi de inteligenţă - o condiţie esenţială a obţinerii profitului este informaţia operativă şi
reală cu privire la patrimoniu, activitatea economică şi comercială desfăşurată şi rezultatele
acesteia - profit sau pierdere.
Cunoaşterea situaţiei patrimoniului, a capacităţii acestuia de a genera profit, a solvenţei
comerciale sau de faliment în care se pot afla agenţii economici, la un moment dat, este
asigurată cu ajutorul atât al contabilităţii reale, operative şi ştiinţific organizate, cât şi al
controlului financiar, organizat şi exercitat în mod exigent şi competent.
În acest context, controlul este la nivel micro şi macro, o funcţie eficientă şi necesară a
conducerii.
Controlul este o funcţie a conducerii care asigură cunoaşterea şi perfecţionarea
modului de gestionare a patrimoniului şi de orientare, organizare şi desfăşurare a activităţii de
producţie şi desfacere.
În condiţiile economiei de piaţă, controlul, ca formă de cunoaştere, are în vedere, în
principiu trei poziţii de interese economico-financiare:
 interesele agenţilor economici bazate pe profit;
 interesele terţilor agenţi economici;
 interesele statului.
În raport cu interesele economico-financiare ale agenţilor economici şi ale statului,
controlul îndeplineşte, cu grad diferenţiat, funcţia de cunoaştere-evaluare a realităţii
economico-financiare, a rezultatelor economice. Cunoaşterea asigurată de control se bazează

13
 Control şi audit financiar

pe analiza riguroasă a realităţii în vederea sesizării operative a eventualelor tendinţe de

ineficienţă. Prin funcţia de cunoaştere-evaluare a controlului se apreciază şi se stabilesc, în
condiţii de realitate şi legalitate, deficienţele, abaterile, orientările în care îşi au izvorul factorii
a căror acţiune tinde spre rezultate negative, spre ineficienţă economică.
Controlul este constructiv-proiectiv, în sensul că stabileşte măsuri pentru neajunsurile
constatate şi soluţionarea problemelor şi sprijină aplicarea lor în vederea creşterii eficienţei
economice a profitului. Controlul descoperă elemente de progres şi contribuie la aplicarea
celor mai moderne metode de organizare şi conducere, a experienţelor pozitive, iar prin
studiile efectuate lărgeşte orizontul de informare şi prospectare în legătură cu rentabilitatea
activităţii economico-sociale.
Dintre trăsăturile fundamentale ale controlului, reţinem în primul rând, pe cele care
reprezintă o latură inseparabilă a conducerii ştiinţifice a societăţii. Evidenţierea necesităţii
obiective a controlului, precum şi locul şi rolul acestuia în conducerea ştiinţifică a societăţii,
imprimă controlului un caracter ştiinţific în ansamblul ştiinţei „Conducerea activităţii
economico-sociale”.
Indiferent de forma şi de modul de exercitare, controlul, ca purtător al cerinţelor şi
exigenţelor conducerii sociale îmbracă un pronunţat caracter politic ca emanaţie a voinţei
cetăţenilor exprimată cu ocazia alegerilor (art. 8 din Constituţie: „Plurlismul în societatea
românească este o condiţie şi o garanţie a democraţiei constituţionale. Partidele politice se
constituie şi îşi desfăţoară activitatea în condiţiile legii. Ele contribuie la definirea şi la
exprimarea voinţei politice a cetăţenilor, respectând suveranitatea naţională, integritatea
teritorială, ordinea de drept şi principiile democraţiei.”).
Înaintarea spre economia de piaţă şi consolidarea acesteia pe parcurs necesită în mod
obiectiv îmbunătăţirea permanentă a activităţii de conducere. Controlul este integrat în
sistemul de conducere a societăţii, reprezentând o formă de cunoaştere a modului de orientare,
organizare şi desfăşurare a activităţii economico-sociale. Astfel se pun în faţa controlului
probleme deosebite, în special ale cunoaşterii realităţilor, inclusiv a modului de aplicare a
legislaţiei, având ca scop stabilirea de măsuri necesare pentru evitarea lipsurilor, deficienţelor,
greutăţilor, curmarea abuzurilor. Controlul asigură cunoaşterea de către societate a modului în
care se gospodăreşte avuţia naţională şi se utilizează mijloacele materiale şi financiare, a
modului de îndeplinire a îndatoririlor ce le revin salariaţilor şi în special a cadrelor de
conducere. Economia de piaţă se poate înfăptui numai prin respectarea şi aplicarea legilor,
ceea ce presupune un control permanent, sistematic şi bine organizat în toate compartimentele
vieţii economice şi sociale şi la toate nivelurile.
Controlul, ca latură componentă a conducerii societăţii, ca formă de perfecţionare a
activităţii socio-economice, implică antrenarea tuturor factorilor de răspundere în aplicarea cu
fermitate: a programelor elaborate de statul de drept democratic şi social; a legislaţiei, a
hotărârilor de Guvern şi a altor norme elaborate de organisme centrale şi locale cu drept de
decizie, în vederea realizării şi consolidării economiei de piaţă. În acest context, controlul are
ca direcţie principală de acţiune: întărirea disciplinei şi ordinii, a spiritului de răspundere
personală şi colectivă a aplicării legislaţiei; organizarea mai bună a muncii; gospodărirea mai
eficientă a mijloacelor materiale, financiare şi de muncă; ocrotirea proprietăţii publică sau
privată (în conformitate cu stipulaţiile constituţionale şi legile care reglementează acest
domeniu ) protecţia concurenţei loiale în actuala etapă de tranziţie şi în perspectiva economiei
de piaţă; crearea condiţiilor necesare pentru creşterea calităţii vieţii; formarea, administrarea şi
întrebuinţarea resurselor financiare ale statului, ale unităţilor administrativ-teritoriale şi ale
instituţiilor publice; afirmarea tot mai puternică a intereselor generale ale societăţii.
În condiţiile edificării economiei de piaţă, controlul ca latură competentă a conducerii
ştiinţifice a societăţii se exercită de pe poziţia intereselor generale ale acesteia, dat fiind faptul
14
 Control şi audit financiar

că, organul reprezentativ suprem al poporului român şi unica autoritate legiuitoare a ţării este
Parlamentul. În acest context, controlul ca funcţie a conducerii se caracterizează prin aceea
că este real, atotcuptinzător, general şi universal. Este de asemenea de subliniat faptul că,
controlul se exercită asupra tuturor membrilor societăţii, indiferent de locul pe care îl ocupă
în cadrul diviziunii sociale a muncii: preventiv, constructiv, proiectiv sau educativ.
Caracterul preventiv al controlului constă în aceea că sesizează fenomenele din
activitatea economico-socială când acestea se manifestă ca tendinţă şi intervine operativ prin
lichidarea cauzelor. Controlul nu se rezumă numai să constate manifestarea neajunsurilor, nu
este numai un control concomitent sau ulterior, ci, în primul rând, un control bazat pe
previziunea desfăşurării activităţii, a descoperirii la timp a deficienţelor şi anomaliilor.
Caracterul constructiv-proiectiv al controlului constă în a veghea la aplicarea promptă
a legilor, a ajuta efectiv la depăşirea dificultăţilor, prin soluţionarea problemelor ce reprezintă
neajunsuri, ca urmare a stabilirii unor măsuri adecvate. Controlul, pe baza studiilor şi
analizelor efectuate, descoperă elementele noului şi contribuie la generalizarea celor mai
moderne metode de organizare şi conducere, de informare şi prospectare în legătură cu
problmele economico-sociale.

1.4. Obiectul controlului

Controlul ca necesitate obiectivă, parte indispensabilă a conducerii societăţii, are un
domeniu unitar, un obiect unic de cercetare, care se concretizează în studiul unei categorii de
fapte, a unui anumit grup de fenomene, pe care le interpretează din unghiul său de vedere,
stabilind raporturi invariabile între fenomenele şi cauzele pe care le-au produs.
Obiectul controlului delimitează materia care se referă la propriul patrimoniu şi
defineşte sarcinile pe care le incubă cunoaşterea pentru informare.
Deşi problemele pe care le ridică obiectul şi metoda controlului sunt în general
aceleaşi, în cele ce urmează ne vom referi în mod special la controlul financiar.
În economia de piaţă, obiectul controlului vizează întregul patrimoniu al unităţii
economice, bugetare şi altor categorii de unităţi, indiferent de forma de proprietate – de stat
sau privată. Statul îşi concentrează toate eforturile pentru satisfacerea din ce în ce mai bine a
necesităţilor materiale şi culturale ale întregului popor, care are drept de control asupra tuturor
activităţilor economico-sociale. Aceasta impune din partea statului organizarea şi exercitarea
unui control sistematic şi permanent în întreaga economie, cu respectarea strictă a cerinţelor
legilor economice obiective ce acţionează în societate. Se desprinde faptul că, controlul îşi
trage seva din însăşi acţiunea acestor legi. Spre exemplificare să ne oprim asupra acţiunii legii
valorii, care are ca cerinţă de bază compararea cheltuielilor cu a veniturilor şi este posibilă
numai în condiţiile obţinerii unei eficienţe sporite a întregii activităţi ceea ce impune un
control sistematic şi calificat în toate unităţile. Gestiunea economică se bazează pe folosirea
acţiunii legii valorii, controlul fiind o trăsătură caracteristică a acesteia.
Acţiunea şi formele de manifestare a legilor economice la nivelul unităţilor economice
îşi găsesc de fapt expresia în principalii indicatori, cum ar fi de exemplu costul producţiei,
rentabilitatea, productivitatea muncii, eficienţa economică etc.
Conţinutul, rolul şi importanţa controlului îşi găsesc expresia în rezolvarea sarcinilor
multiple şi complexe ale consolidării şi dezvoltării economiei de piaţă, prin folosirea în mod
conştient a legilor economice obiective.
Controlul asupra economiei, ca formă de manifestare a funcţiei economico-
organizatorică a statului, presupune ca obiectul lui să-l constituie:
a) Garantarea proprietăţii publice şi private;
b) Creşterea eficienţei sarcinilor la toate nivelurile;
15
 Control şi audit financiar

c) Întărirea şi respectarea gestiunii economice şi autonomiei financiare.

a) Garantarea proprietăţii publice sau private reiese din articolele 44 (alin. 1 şi 2) din
Constituţie „Dreptul de proprietate precum şi creanţele asupra statului, sunt garantate.
Conţinutul şi limitele acestor drepturi sunt stabilite de lege. Proprietatea privată este garantată
şi ocrotită în mod egal de lege, indiferent de titular. Cetăţenii străini şi apatrizii pot dobândi
dreptul la proprietate privată asupra terenurilor numai în condiţiile rezultate din aderarea
României la Uniunea Europeană şi din alte tratate internaţioanle la care România este parte, pe
bază de reciprocitate în condiţiile prevăzute prin lege organică, precum şi prin moştenire
legală.” Întărirea şi dezvoltarea proprietăţii este strâns legată de păstrarea şi folosirea cu
chibzuinţă a valorilor materiale şi băneşti, de folosire naţională a rezervelor, de exprimare a
realităţii în înregitrările contabile şi evidenţele unităţii etc.
b) O problemă esenţială căreia controlul trebuie să-i acorde toată atenţia este verficarea
executării sarcinilor, aceasta constituind un element indispensabil al conducerii.
Controlul sistematic al executării sarcinilor dă posibilitatea de a cunoaşte lipsurile,
rezultatele obţinute şi pe baza acestora să se ia măsuri de remediere şi de prevenire a acestora
precum şi de consolidare a rezultatelor. Controlul executării, scoate în evidenţă rezervele
pentru îndeplinirea sarcinilor şi împiedică apariţia unor dezechilibre economice, cu deosebire a
unor disproporţii.
Controlul executării sarcinilor capătă o deosebită importanţă în alegerea justă a
oamenilor sub aspectul competenţei, autorităţii, cinstei şi corectitudinii, a urmăririi aplicării
fără rezerve a legislaţiei, a tuturor deciziilor organelor competente, prin asigurarea unui
control riguros a tuturor compartimentelor vieţii economice şi sociale. Controlul executării
sarcinilor trebuie să-şi îndrepte atenţia spre: posibilităţile de simplificare a aparatului tehnico-
administrativ şi de altă specialitate; a perfecţionării formelor organizatorice şi a metodelor de
conducere; buna guspodărire a gestiunii (patrimoniului); dezvoltarea spiritului de răspundere a
salariaţilor; înlăturarea birocratismului, indiferent de formele sau locul lui de manifestare. De
asemenea, prin controlul executării sarcinilor se reuşeşte să se ia sau să se propună măsuri
severe faţă de cei ce încearcă să aducă prejudicii sub orice formă patrimoniului unităţii, nemai
vorbind de furturi, delapidări sau alte fapte asemănătoare; înlăturarea cu desăvârşire a
concurenţei neloiale, a constituirii monopolului asupra unor produse, luându-se în consecinţă
măsurile ce se impun.
c) Unul din factorii hotărâtori care contribuie la dezvoltarea economiei naţionale şi la
bunăstarea fiecărui cetăţean se referă la creşterea eficienţei economice.
În etapa actuală, controlul financiar ca principal subsistem al sistemului general de
control, prezintă o importanţă majoră, deoarece urmăreşte cu prioritate obiectivele ce au drept
scop creşterea eficienţei economice în toate sectoarele de activitate şi cu precădere în
activitatea de producţie şi desfacere unde se manifestă cu putere iniţiativa şi capacitatea
creatoare a celor ce muncesc în realizarea prevederilor de plan (program) la toţi indicatorii.
În literatura de specialitate din ţara noastră, conceptul de eficienţă economică este redat
sub diferite accepţiuni. La abordarea conceptului de eficienţă, controlul trebuie să plece de la
realităţile pe care le ridică activitatea practică unde acţionează din plin legea valorii, atribuind
astfel eficienţei economice un anumit sens, având în vedere eforturile unităţii şi ale întregii
societăţi pentru buna desfăşurare a diferitelor activităţi economice. Se impune deci, ca
abordarea conceptului de eficienţă să fie strâns legat de folosirea mai judicioasă a mijloacelor
materiale şi financiare de care dispun unităţile în vederea obţinerii unor efecte economice
maxime.
Dezvoltarea de ansamblu a economiei noastre naţionale şi obţinerea de rezulate bune
de către fiecare unitate economică este de neconceput fără creşterea beneficiilor, a căror izvor
16
 Control şi audit financiar

principal îl constituie, alături de creşterea producţiei şi a productivităţii muncii, reducerea

costurilor de producţie.
Una din cele mai importante sarcini ce-i revin controlului, impusă de cerinţele acţiunii
legilor economice obiective în cadrul economiei de piaţă, este controlul determinării în prezent
şi în perspectivă a costurilor de producţie precum şi stabilirea măsurilor de reducere
sistematică a acestora. Reducerea costurilor are implicaţii directe asupra reducerii preţului cu
amănuntul. Fără reducerea corespunzătoare a costurilor de producţie, reducerea preţului cu
amănuntul ar duce la micşorarea beneficiilor, la încetinirea ritmului reproducţiei lărgite şi în
consecinţă la slăbirea bazei materiale a unităţilor şi în ansamblu a economiei naţionale, fapt ce
ar împiedica ridicarea continuă a calităţii vieţii. Iată de ce, reducerea costurilor ca element al
creşterii eficienţei economice, constituie o sarcină deosebit de importantă pentru activitatea de
control.
Conducerea economiei presupune o luptă continuă şi permanentă pentru un regim
sever de economii, ceea ce constituie o importantă premisă pentru dezvoltarea şi întărirea
gestiunii economice. În cadrul creşterii eficienţei economice, un loc important îl deţine
realizării de economii în toate compartimentele vieţii noastre economice, ca urmare a
descoperirii rezervelor interne şi folosirii lor cu maxim de randament. Indiferent dacă ne
referim la rezervele interne imediate sau de perspectivă, elementele care fac obiectul unui
control riguros, sunt cele care privesc: reducerea consumului efectiv de materii prime,
materiale, combustibili, şi alte obiecte ale muncii pe unitate de produs; stabilirea judicioasă a
normelor de consum specifice pe produs sau grupe de produse, dându-se atenţie deosebită
materiilor prime, materialelor scumpe şi deficitare; folosirea raţională şi la întreaga capacitate
a maşinilor, utilajelor, agregatelor etc; utilizarea corespunzătoare a forţei de muncă, printr-o
judicioasă organizare şi normare a muncii.
Printre principalii factori care contribuie la ridicarea eficienţei economice, se numără şi
îmbunătăţirea permanentă a calităţii produselor. Noţiunea de calitate superioară a produselor,
trebuie privită de organele de control în dinamica ei, având un caracter social-istoric.
Produsul care astăzi este privit ca unul de înaltă calitate, poate să nu mai corespundă peste
câtva timp nivelului şi cerinţelor pe care le ridică în mod rapid dezvoltarea ştiinţei şi ehnicii.
Totodată se are în vedere faptul că, în unele unităţi economice calitatea produselor nu se află
la nivelul posibilităţilor de care dispun unităţile economice.
În consecinţă, putem sublinia faptul că, eficienţa economică este strâns legată de
politica statului de drept democratic şi social, că ea este şi trebuie să fie concepută ca o latură a
procesului de conducere, atât la nivel macro cât şi micreo economic. Legătura dintre procesul
de conducere şi eficienţă economică are importante implicaţii în viaţa practică întrucât în
fundamentare deciziilor este absolut necesar să se urmărească obţinerea unei eficienţe
maxime.
Un element de importanţă deosebită, strâns legat de activitatea de conducere a
unităţilor şi care formează împreună cu alte elemente obiectul controlului, este întărirea şi
respectarea gestiunii economice şi autonomiei financiare, în cadrul căreia se realizează
întreaga activiatate economico-financiară a unităţilor. De soliditatea gestiunii economice
depinde în ultima instanţă creşterea calităţii vieţii. Iată de ce, controlul financiar trebuie să
acţioneze prin toate mijloacele, să ia toate măsurile necesare pentru ca gestiunea economică şi
autonomia financiară să corespundă cât mai deplin cerinţelor legilor economice obiective care
acţionează în economia de piaţă. Având în vedere rezolvarea problemelor complexe pe care le
ridică dezvoltarea economiei noastre naţionale, se desprinde concluzia generală că, controlul
financiar are sarcini deosebite pe linia creşterii eficienţei producţiei materiale şi îşi găseşte
expresia în întreaga activitate desfăşurată în unităţile economice, inclusiv în activitatea

17
 Control şi audit financiar

ştiinţifică privind domeniul organizării producţiei şi a muncii, precum şi în alte obiective ce

cad în preocupările conducerii unităţilor economice.

1.5. Principiile care stau la baza organizării, funcţionării şi

exercitării controlului în România
Principiul integrări controlului în structura organizatorică şi de conducere a
economiei naţionale
Desfăşurarea şi dezvoltarea activităţii economice şi sociale în mod raţional,
presupune organizarea în mod ştiinţific a organismelor şi instituţiilor din componenţa
autorităţilor publice şi din afara acestora, care să corespundă mai bine suprastructurii generate
pe baza economică. La baza organizării controlului în ţara noastră stă pe principiul integrării,
care asigură instituirea formelor organizatorice ale controlului, ca una din cerinţele esenţiale
de exercitare de către statul de drept democratic şi social a prerogativelor sale fundamentale.
Principiul integrării care stă la baza organizării controlului la nivel micro şi macro
economic, precum şi la delimitarea funcţiilor acestuia, presupune că nu orice activitate
constituie subiect al controlului, ci numai în măsura în care activitatea respectivă a fost
stabilită anticipat desfăşurării ei cantitative şi calitative şi se încadrează în mod organic în
completul de activităţi economico-sociale până la nivelul economiei naţionale.
Principiul integrării asigură în cadrul instituţional organizarea şi exercitarea unui
control simplu, operativ şi eficient, de la veriga de bază până la nivelul de ansamblu al
economiei naţionale.
Principiul integrării urmăreşte ca prin organizarea controlului, să se realizeze cât mai
complet obiectul acesteia care îl constituie: apărarea, întărirea şi dezvoltarea proprietăţii de
stat în interesul poporului precum şi protejarea proprietăţii private; executarea sarcinilor la
toate nivelurile; creşterea nivelului eficienţei activităţii economice în toate domeniile de la
micro la macro economic, indiferent de agenţii economici publici sau privaţi; întărirea şi
respectarea gestiunii economice de către cei care o au în administrare parţial sau total, precum
şi de cei care răspund de acestea la nivelul administraţiei de stat.

Principiul autocontrolului
Indiferent la ce nivel instituţional ne referim, controlul trebuie astfel organizat încât
să permită ca activitatea de control să se desfăşoare paralel cu complexul de activităţi ai
unităţilor controlate şi să se asigure totodată demarcarea în scară a competenţei în realizarea
sarcinilor de control şi a subordonării acestuia. Principiul care stă la baza unei astfel de
concepţii în organizarea controlului este cel al autocontrolului.

Principiul autocontrolului trebuie să răspundă mai multor cerinţe, dintre care:

a) Organizarea controlului trebuie să fie astfel făcută încât să dea posibilitatea ca cine
conduce să şi controleze.
Este îndeobşte cunoscut că fiecare colectiv de conducere dintr-o unitate sau alta, până
la ansamblul economiei naţionale (vezi art. 109 din Constituţie – răspunderea membrilor
guvernului), răspund direct de sarcinile încredinţate în conformitate cu legislaţia ţării. Aceasta
presupune că fiecare colectiv să poată să dispună de propriile sale organe pentru urmărirea
obiectivelor stabilite, în mod permanent şi sistematic, cu scopul de a obţine informaţii asupra
rezultatelor obţinute şi a eventualelor abateri, în vederea stabilirii cauzelor acestora precum şi
a luării de măsuri corespunzătoare care să ducă la îmbunătăţirea activităţii şi tragerea la
răspundere a celor vinovaţi.
b) Autoritatea şi competenţa controlului.

18
 Control şi audit financiar

Realizarea în condiţii optime a sarcinilor stabilite, presupune manifestarea la toate

nivelurile a autorităţii şi răspunderii colectivului de conducere. În cadrul sistemului propriu de
organizare, colectivul de conducere trebuie să-şi îndrepte atenţia, în mod deosebit, spre
creşterea eficienţei activităţii conducerii, care îşi găseşte expresia, în primul rând, în
cunoaşterea cu exactitate a celor care răspund de anumite activităţi şi de ce anume răspund în
cadrul complexului de activităţi din unitatea respectivă. Cunoscându-se acest lucru,
conducerea poate stabili, ţinând seama de structura organizatorică a unităţii, autoritatea şi
răspunderea fiecăruia (ca apoi să poată delega autoritatea şi păstra răspunderea).
În cadrul sferei de activitate, conducerea colectivă este principalul organism de control
şi îi revine ca sarcină de prim ordin asigurarea unui control multilateral şi eficient, ceea ce
implică afirmarea cu pregnanţă a autorităţii sale. Acest lucru confirmă pe deplin faptul că
controlul este atribut al conducerii, că atingerea scopului urmărit de control prin organele
proprii presupune autoritatea delegată a conducerii. Deci, autoritatea ca cerinţă a principiului
autocontrolului îşi găseşte expresia în organizarea propriu-zisă a acestuia. Competenţa trebuie
să asigure rolul de instrument activ al conducerii, în sensul că activitatea de control trebuie să
fie exercitată de cadre competente, cu o înaltă pregătire profesională, cu o ţinută etică şi
morală deosebită care să dea dovadă de combativitate, exigenţă, receptivitate la tot ceea ce
este nou, obţinând astfel o eficienţă sporită în munca lor.
Autonomia şi competenţa organelor de control se completează cu autoritatea acestora,
care constă în dreptul de a dispune măsuri obligatorii pentru unităţile şi persoanele controlate
şi atunci când este cazul, dreptul de a aplica sancţiuni celor vinovaţi.
c) Activitatea de control, trebuie să se desfăşoare cât mai aproape de locul unde se iau
deciziile. Această cerinţă este determinată de însuşi rolul controlului în general şi cu precădere
cel financiar în activitatea de conducere a agenţilor economic şi a altor instituţii publice şi
neguvernamentale. Totodată, această cerinţă pune în cadrul preocupărilor accentul pe controlul
realizat în interiorul unităţilor.
Este util de subliniat că salariaţii, fiecare la locul lor de muncă, indiferent de funcţia pe
care o deţin, poartă răspunderea pentru îndeplinirea obligaţiilor ce le revin şi au datoria să
contribuie din plin la realizarea integrală şi la timp a tuturor sarcinilor. Totodată ei sunt
obligaţi să gospodărească chibzuit mijloacele materiale şi băneşti ale unităţilor la care
lucrează, să ia atitudine faţă de cei ce le irosesc. Conducerile unităţilor trebuie să asigure
gospodărirea economicoasă a mijloacelor materiale, financiare şi umane, integritatea
patrimoniului luând în cadrul dispoziţiilor legale măsurile corespunzătoare. Conducerea
colectivă ca principal organism de control, are datoria să imprime tuturor celor care muncesc
în unitatea respectivă, răspunderea faţă de apărarea şi păstrarea integrităţii patrimoniului.
Toate acestea presupun ca în cadrul fiecărei unităţi să se organizeze controlul propriu pentru
cunoaşterea permanentă a situaţiei patrimoniale, ceea ce întăreşte concepţia potrivit căreia,
controlul este un atribut al conducerii la toate nivelurile.
d) Demarcarea în scară a competenţei în realizarea sarcinilor de control şi
subordonării acestuia.
Principul autocontrolului reclamă un control permanent şi sistematic în scară – de sus
în jos – şi delimitarea componenţelor.

Exemplu:
Un minister care are mai multe unităţi şi în cadrul acestora există mai multe subunităţi
are drept de control în toate unităţile şi subunităţile acestora. Unităţile, la rândul lor, au
de asemenea drept de control nelimitat asupra activităţii propriilor subunităţi.

19
 Control şi audit financiar

Organizarea controlului în scară, ţinând seama de subordonarea acestuia, cât şi de

delimitarea sarcinilor de control, este de natură să adâncească concepţia despre control ca
atribut al conducerii, în sensul că organul de conducere ierarhic este un organism de control
atât pentru propria unitate cât şi pentru unităţile din subordine. O astfel de concepţie are ca
suport ştiinţific faptul că autocontrolul nu exclude ci din contră reclamă un control sistematic
din partea organului ierarhic superior şi a altor organe din afara sistemului, cu drept de control
asupra activităţii conducerilor unităţilor economico-sociale.

Principiul adaptabilităţii la structurile organizatorice şi funcţionale ale economiei

Acest principiu, ca parte integrantă a principiului integrării, s-a prezentat separat,
pentru a se evidenţia în mod special atenţia ce trebuie acordată formelor şi metodelor,
organizării şi exercitării controlului. Acest principiu cere ca formele şi metodele de control
folosite să fie suficient de elastice şi de suple pentru a se putea adapta noilor condiţii şi
specificului activităţilor controlate, în caz contrar controlul s-ar putea transforma într-o
activitate rigidă, de rutină, fără eficienţa scontată.

Principiul controlului extern (din afară)

Colectivele de conducere la diferite nivele, trebuie să fie îndrumate de felul cum
trebuie să acţioneze cu privire la gospodărirea mijloacelor materiale, financiare şi umane, ce
metode să folosească în activitatea sistematică şi permanentă de control, în folosirea cu
chibzuinţă a fondurilor şi totodată să fie controlate, urmărindu-se îndeplinirea sarcinilor ce le
revin, întărirea sistemului de răspundere în munca acestora, determinarea unei atitudini de
exigenţă faţă de administrarea patrimoniului. Realizarea acestui deziderat este o cerinţă
primordială a principiului controlului extern care trebuie să stea la baza concepţiei de
organizare a sistemului de control. Acest principiu permite existenţa unor organisme de
control independente, în afara structurii organizatorice pe verticală a ministerelor,
administraţiei publice locale, altor mecanisme economice şi oficiale indiferent de forma de
proprietate.
În organizarea controlului, principiul controlului extern îşi găseşte expresia nu numai
la nivelul macroeconomic, ci şi la nivelul microeconomic. Aceasta se manifestă în sensul că,
competenţele de control se stabilesc în scară, ţinând seama de subordonarea controlului, ceea
ce permite ca orice activitate desfăşurată în cadrul unei unităţi să fie îndrumată şi controlată de
organul ierarhic superior nemijlocit. Chiar în cazul controlului propriu al unităţilor, principiul
controlului extern îşi păstrează pe deplin viabilitatea, întrucât controlul executat de sus se
efectuează asupra activităţii nivelului subordonat, bineînţeles la limita competenţei şi cu
respectarea legislaţiei, putând dispune măsuri cu caracter obligatoriu pentru îmbunătăţirea
activităţii.
Principiul controlului extern cere ca în cadrul organizării sistemului de control să se
delimiteze sfera de activitate a acestuia. În cadrul formelor de organizare ale controlului, sfera
de activitate prezintă un interes deosebit, dat fiind faptul că prin aceasta se determină dreptul
fiecărui organ de a exercita controlul în conformitate cu atribuţiile ce-i revin.

Principiul profilării controlului

Realizarea multiplelor sarcini ce revin controlului, precum şi diversitatea de activităţi
în care acţionează, impun ca o necesitate obiectivă gruparea şi specializarea organelor de
control pe formele de organizare ale acestuia, cât şi o grupare în cadrul acestor forme. Deci,
acest principiu cere o anumită specializare a cadrelor folosite în munca de control pe anumite
activităţi, unităţi şi probleme. Există astfel de cadre specializate în controlul activităţilor
industriale, agricole, comerţ, bugetare etc. Aceasta oferă posibilitatea folosirii raţionale a
20
 Control şi audit financiar

aparatului de control, precum şi creşterea eficienţei acestuia, cerinţă de bază a principiului

specializării (profilării) în organizarea sistemului de control.

1.6. Funcţiile controlului

În procesul conducerii, ca formă de manifestare a funcţiei economico-organizatorice a
statului de drept democratic şi social, controlul îndeplineşte o serie de funcţii, cum sunt:
funcţia de evaluare – cunoaştere a rezultatelor şi stabilire a măsurilor pentru îmbunătăţirea lor,
funcţia de îndrumare – sprijin şi funcţia de constrângere.

A. Funcţia de urmărire şi evaluare a rezultatelor şi stabilire a măsurilor de

îmbunătăţire a activităţii controlate
Prin această funcţie se asigură cunoaşterea cantitativă şi calitativă a problemelor care
fac obiectul dezvoltării economico-sociale. Este o funcţie preventivă care presupune analiza
riguroasă a situaţiei existente, în vederea sesizării operative a eventualelor tendinţe de abatere
de la normele prestabilite şi a prevenirii lor. Prin această funcţie se apreciază modul în care se
aplică legislaţia, se stabilesc lipsurile, deficienţele, abaterile în care îşi au izvorul factorii a
căror acţiune a determinat rezultatele negative. Este o funcţie de apreciere completă, reală,
exactă şi concretă a activităţii controlate. Pe lângă apreciere, această funcţie implică şi
sugestii, propuneri, precum şi stabilirea şi aplicarea măsurilor pentru îmbunătăţirea rezultatelor
activităţii controlate. Prin completarea evaluării rezultatelor cu măsurile de perfecţionare a
fenomenelor şi proceselor, controlul contribuie activ la eliminarea cauzelor care au generat
abateri, controlul contribuie activ la îmbunătăţirea activităţii economico-sociale. Această
funcţie furnizează informaţii despre modul în care se aplică deciziile şi variantele de
perfecţionare a activităţii precum şi despre disfuncţionalităţile apărute în cadrul unităţilor. Prin
funcţia sa de urmărire şi evaluare a rezultatelor, controlul contribuie la realizarea sarcinilor
unităţilor controlate ce au fost stabilite de conducerile colective a acestora, ţinând seama de
cerere şi ofertă şi alte elemente ale economiei de piaţă, precum şi de sarcinile ce revin altor
unităţi izvorâte din legi, regulamente etc., altele decât cele cu caracter economic.

B. Funcţia de îndrumare
Funcţia de îndrumare a controlului are un caracter formativ-stimulativ, de
generalizare a experienţei pozitive. Prin funcţia de îndrumare, controlul ajută în mod direct
cadrele din economie la ridicarea nivelului lor de pregătire, la rezolvarea în condiţii
satisfăcătoare a sarcinilor ce le revin. Controlul acţionează prin toate mijloacele pentru
ridicarea pe o treaptă superioară a întregii activităţii economico-sociale a unităţilor controlate.
Această importantă sarcină ce revine controlului nu poate fi realizată decât în condiţiile unei
activităţi organizate de îndrumare permanentă şi sistematică a celor chemaţi să gospodărească
mijloacele materiale, financiare şi umane. De aici decurge necesitatea ca organele de control
să aibă o solidă pregătire profesională şi să se bucure de prestigiu şi credibilitate în cadrul
colectivelor în care îşi desfăşoară activitatea. Îndrumarea cadrelor şi cu precădere a conducerii
unităţilor urmăreşte în principal următoarele:
a. însuşirea legislaţiei specifice fiecărei activităţi desfăşurate de unităţile supuse
controlului şi înţelegerea aprofundată a caracterului economico-financiar al acesteia, atât sub
aspectul teoretic cât şi cel practic;
b. cunoaşterea de către cadrele de conducere, alte cadre cu munci de răspundere,
economişti, ingineri şi ceilalţi salariaţi, a principalelor aspecte teoretice şi practice pe care le
ridică activitatea economico-socială şi financiară în etapa respectivă şi de perspectivă ţinând
seama de conjunctura internă şi internaţională;
21
 Control şi audit financiar

c. îmbunătăţirea stilului de muncă în scopul implementării unei noi atitudini faţă de

muncă a tuturor salariaţilor, pentru obţinerea unor rezultate mai bune, pe baza sporirii
productivităţii muncii, al gradului de creştere al cinstei, corectitudinii şi a conştiinţei, factori
hotărâtori în derularea întregului complex de activităţi;
d. stimularea iniţiativei creatoare a salariaţilor, indiferent de funcţia pe care o deţin şi
de nivelul la care lucrează, în vederea obţinerii, pe baza aportului teoretic şi practic, a creşterii
calităţii vieţii;
e. sporirea spiritului de răspundere faţă de bunul mers al activităţii, al derulării
proceselor economico-sociale din unităţile controlate, al creşterii exigenţei faţă de rezolvarea
sarcinilor şi achitarea obligaţiilor indiferent de destinatar.

C. Funcţia de constrângere
Prin funcţia de constrângere controlul ia măsuri faţă de cei vinovaţi, pe linie:
administrativă; civilă contravenţională (amenzi, penalizări), penală, în raport cu gradul de
vinovăţie al fiecăruia. Măsurile de constrângere se iau în direct de către organele de control în
cadrul competenţelor prevăzute de lege, fie la propunerea acestora de către organele ierarhic
superioare sau justiţie, după caz. Măsurile luate sau propuse de organele de control sunt
îndreptate atât faţă de unitatea controlată cât şi faţă de persoanele fizice care au dat dovadă în
activitatea lor de neglijenţă, superficialitate în gospodărirea mijloacelor materiale şi băneşti, au
adus pagube avutului unităţii, au făcut speculă cu bunurile unităţii, au furat, au delapidat etc.
Vinovăţia constatată atât faţă de unitatea controlată, cât şi faţă de persoanele fizice
trebuie încadrată de către organele de control strict numai în limitele existente în momentul în
care s-au săvârşit abaterile, sau au avut loc neregulile.
Pornind de la rolul funcţiilor de îndrumare şi constrângere, este util de subliniat că
acestea nu se exclud, ele acţionează ca un proces unitar în raport de rezultatele funcţiei de
conducere. În activitatea de control nu se absolutizează şi în acelaşi timp nu se neglijează nici
îndrumarea, nici măsurile de sancţionare. Pentru utilizarea eficientă, echilibrată, în
concordanţă cu situaţia reală existentă în activitatea controlată, a funcţiilor de îndrumare şi de
constrângere, sunt necesare evaluări şi raţionamente care să delimiteze în mod concret şi real
condiţiile obiective şi subiective de desfăşurare a activităţii controlate. În raport cu aceste
limite, controlul devine o formă de îndrumare şi sprijin pentru soluţionarea cauzelor obiective,
a greutăţilor ce depăşesc posibilităţile unităţilor controlate şi o formă de aplicare şi propunere
de sancţiuni în ipoteza cauzelor subiective de acţiune şi sancţiune.
Dacă în urma controlului nu rezultă situaţii de fapt negative, abateri, deficienţe
sancţionabile, funcţia de îndrumare poate acţiona şi independent de funcţia de constrângere.
Funcţia de constrângere implică, însă, pe lângă aplicarea sau propunerea de sancţiuni, şi
stabilirea măsurilor de corecţie, de sprijin şi îndrumare pentru prevenirea în viitor a situaţiilor
de natura celor care au dus la sancţiuni. În ultimă instanţă funcţia de constrângere este o
funcţie de remediere a deficienţelor, a abaterilor de la normele legale, a lipsurilor şi de
prevenire în viitor a unor asemenea situaţii. Pentru obţinerea unei asemenea efect, sancţiunea
respectivă este completată cu îndrumarea necesară în vederea perfecţionării activităţii
controlate. Scopul final al controlului este perfecţionarea activităţii economico-sociale şi nu
sancţionarea, aceasta din urmă fiind un mijloc de realizare a scopului.
Înţelegerea controlului ca atribut al procesului de conducere şi a rolului funcţiilor
acestuia în activitatea economico-socială a unităţilor, este posibilă numai pornind de la
concepţia care consideră controlul ca formă de manifestare a democraţiei autentice
revoluţionare a poporului şi a funcţiei economico-organizatorice a statului de drept democratic
şi social.

22
 Control şi audit financiar

Capitolul II
METODOLOGIA EXERCITĂRII CONTROLULUI
FINANCIAR

2.1. Procedee şi tehnici de control financiar

Controlul este un proces de cunoaştere, de informare. Cunoaşterea situaţiei stabilite (a
programelor, a sarcinilor, normelor, scopurilor, prevederilor legale, previziunilor etc.), precum
şi a situaţiei reale privind activitatea ce se controlează începe cu studiul general asupra
organizării şi desfăşurării acestuia. Studiul general prealabil face posibilă cunoaşterea
elementelor esenţiale şi specifice ale activităţii ce urmează a se controla şi, pe baza acestora,
orientează acţiunea de organizare şi exercitare în continuare a muncii de control asupra
obiectivelor ce necesită atenţie sporită, în vederea remedierii unor deficienţe, lipsuri, abateri
sau a mobilizării unor rezerve de perfecţionare a activelor economice şi financiare.
Studiul general prealabil, ca procedeu de control financiar, are ca principale
obiective:
a. sarcinile rezultate din normele în vigoare pentru domeniul respectiv de activitate, a
căror cunoaştere asigură orientarea organelor de control asupra aspectelor care trebuie avute în
vedere în acţiunea de control;
b. orientările, instrucţiunile, competenţele şi răspunderile în structura internă a
aferentului economic la care se exercită controlul;
c. modul de organizare a evidenţei tehnico-operative şi contabile, ca sursă de informaţii
pentru control;
d. situaţia de fapt existentă cu privire la activitatea ce urmează a fi supusă controlului.
Studiul general prealabil asupra activităţii ce urmează a se controla are ca surse de
informare: norme legale cu privire la activitatea în cauză, procese-verbale privind activitatea
în cauză, procesele-verbale de control anterioare şi măsurile luate în urma valorificării
acestora; dările de seamă contabile şi măsurile stabilite pe baza lor; consultările cu conducerea
compartimentului supus controlului.

2.1.1. Controlul documentar-contabil

Controlul documentar-contabil este procedeul de stabilire a realităţii, legalităţii şi
eficienţei operaţiilor şi activităţilor economice şi financiare , prin examinarea documentelor
primare şi centralizatoare a înregistrărilor în evidenţa tehnico-operativă şi contabilă, a
situaţiilor contabile şi a bilanţurilor.
Controlul documentar-contabil se utilizează cu caracter preventiv şi concomitent,
integrat organic sistemului de organizare şi conducere a evidenţei tehnic-operative şi
contabile.

Exemplu:
Controlul documentelor care se primesc la contabilitate pentru înregistrare, a lucrărilor

23
 Control şi audit financiar

de întocmire a situaţiilor contabile şi bilanţului, a exactităţii preluării datelor în

condiţiile utilizării calculatorului electronic pentru efectuarea lucrărilor de calcul şi
evidenţă.

Întrucât documentele contabile şi evidenţa tehnic-operativă şi contabilă se referă la

operaţii economice şi financiare care au avut loc, procedeul de control documentar-contabil se
utilizează, cu precădere, în efectuarea controlului financiar ulterior, situaţie în care are şi
denumirea de revizuire documentar contabilă. Revizia documentar contabilă, ca procedeu
activ şi eficient, este un control sistematic al activităţii economice şi financiare, bazat pe acte
şi înregistrări contabile. În consecinţă, acesta cuprinde şi modul de organizare şi conducere a
evidenţei tehnic-operative şi a contabilităţii. Scopul reviziei documentar contabile este acela
de a milita pentru apărarea patrimoniului, respectare legalităţii în cadrul operaţiilor economice
şi financiare, a disciplinei financiare. Revizia activităţii economice şi financiare este strâns
legată de calitatea organizării şi conducerii evidenţei tehnic-operative şi contabile, pe baza
căreia se desprind concluzii privind activitatea economică şi financiară.
Controlul documentar-contabil se exercită printr-o serie de modalităţi sau tehnici care
se utilizează, selectiv sau combinat, în funcţie de situaţia concretă controlată, de necesităţile
aprecierii cu mai multă uşurinţă şi în mod obiectiv, pe baza sistemului de informaţii existent, a
modului de gestionare a patrimoniului, în general a activităţii economice şi financiare
controlate.
Controlul documentar-contabil se exercită prin următoarele modalităţi şi tehnici:
controlul cronologic, controlul invers cronologic, controlul sistematic sau pe probleme,
controlul reciproc, controlul încrucişat, investigaţia de control, examenul critic, analiza
contabilă, balanţa de control contabilă sintetică şi analitică, tehnica operaţiunilor
bilanţiere, tehnici specifice de control în condiţiile sistemelor de prelucrare automată a
datelor etc.
Controlul cronologic se exercită în ordinea întocmirii, înregistrării şi îndosarierii
documentelor. Documentele se examinează pe fiecare zi, la rând, în ordinea în care sunt
păstrate sau îndosariate, fără nici o grupare sau sistematizare prealabilă. Această modalitate de
control este simplă, însă distribuie atenţia organului de control asupra unui număr mare de
operaţiuni în diferite feluri, necesită folosirea unui aprofundat material legislativ şi duce la
îngreunarea studierii succesive şi aprofundate a fiecărui fel de operaţiune. Se exercită cu
uşurinţă, dar nu dă posibilitatea să se urmărească de la început până la sfârşit o anumită
problemă.
Controlul invers cronologic se exercită de la sfârşitul spre începutul perioadei de
control. Se începe cu controlul celor mai recente operaţii şi documente şi se continuă de la
prezent spre trecut. Această modalitate de control se foloseşte atunci când la constatarea unei
abateri este nevoie să se stabilească momentul când aceasta s-a produs sau să se urmărească
procesul dezvoltării operaţiilor precedente şi cele care au legătură cu abaterea. De asemenea,
se utilizează atunci când se constată anumite omisiuni sau erori de înregistrare, pentru
identificarea cărora este necesară cercetarea document cu document sau poziţie cu poziţie a
lucrărilor întocmite anterior.
În controlul sistematic sau pe probleme se procedează la gruparea documentelor pe
probleme (operaţii de casă, aprovizionare, salarizare etc.) şi apoi la controlul lor în ordine
cronologică. Controlul pe probleme este o modalitate mai eficientă de examinare a
documentelor şi înregistrărilor contabile prin aceea că dă posibilitatea să se urmărească cu mai
multă atenţie un obiectiv; eventualitatea omisiunilor este mai redusă şi se pot stabili concluzii
cu privire la fiecare problemă în parte.

24
 Control şi audit financiar

Controlul reciproc constă în cercetarea şi confruntare, la aceeaşi unitate a unor

documente sau evidenţe cu conţinut identic sau diferite ca formă, pentru aceleaşi operaţiuni
diferite însă legate reciproc. Controlul reciproc este o confirmare internă a datelor înscrise în
documente şi evidenţe.
Controlul încrucişat constă în cercetarea şi confruntarea tuturor exemplarelor unui
document, existent la unitatea controlată şi la alte unităţi cu care s-au făcut decontări, de la
care s-au primit sau cărora li s-au livrat materiale, produse, mărfuri şi alte valori materiale.

Exemplu:
Originalul facturii existent la client se confruntă cu copia rămasă la furnizor; extrasul de
cont primit de la bancă se confruntă cu copia existentă la bancă; confruntarea datelor
din conturile Clienţi şi Debitori din cadrul agentului economic cu cele din conturile
Clienţi şi Debitori altor agenţi economici şi invers.

Pe lângă confruntarea tuturor exemplarelor unui document, controlul încrucişat

cuprinde şi documente şi evidenţe diferite, din a căror confruntare se pot desprinde
neconcordanţe care privesc aceeaşi operaţie. Rezultatul controlului încrucişat se perfectează
prin situaţii extrase de la agentul economic controlat şi prin anexarea documentelor originale
sau a copiilor certificate în mod legal.
Investigaţia reprezintă modalitatea prin care organul de control obţine informaţii din
partea personalului a cărui activitate se controlează. Investigaţia implică studierea problemelor
care nu rezultă clar din documentele şi evidenţele puse la dispoziţie. Prin ea însăşi, investigaţia
nu este o sursă de control demnă de încredere, însă reprezintă un supliment de informare şi
conduce organul de control să ia în considerare aplicarea altor modalităţi de control.
Analiza şi studiul general se utilizează pentru a obţine argumentele justificate ale
controlului. Această modalitate este utilă pentru controlul contabilităţii, care poate conţine
înregistrări greşite sau neobişnuite sau pentru care sunt necesare informaţii detaliate.

Exemplu:
Acestea presupun examinarea debitelor şi creditelor unor conturi, astfel încât să se
determine corectitudinea înregistrărilor operaţiunilor economice şi financiare.

Comparaţia constă în examinarea comparativă a diferitelor solduri din evidenţele

analitice cu cele din conturile supuse controlului. Prin comparaţie se obţin informaţii care dau,
pentru unele înregistrări, o probă suficientă privind justeţea lor, pe când pentru unele este
necesar şi un control suplimentar. Comparaţia cu datele anterioare, cum ar fi cheltuielile
anului precedent cu acelea ale anului în curs, este o aplicare frecventă a tehnicii comparaţiei.
Calculul de control presupune reproducerea muncii îndeplinite de contabili. Prin
această modalitate se obţin probe asupra exactităţii contabilităţii.
Examenul critic implică examinarea actelor, documentelor şi evidenţelor, astfel încât
să se acorde atenţie problemelor mai importante.

Exemplu:
Tehnica examenului critic se utilizează în cazul plăţilor care urmează a se face în cursul
perioadelor următoare. Eficienţa sa depinde, în mod nemijlocit, de experienţa
profesională a persoanelor care efectuează controlul.

Înainte de înregistrare în conturi, orice operaţie economică şi financiară este supusă

unei analize contabile. Cu ajutorul analizei contabile se determină conturile în care urmează a
25
 Control şi audit financiar

se înregistra operaţia şi relaţia dintre ele. Determinarea corectă a conturilor a părţii acestora
(debit sau credit), în care urmează a se înregistra operaţia supusă analizei, care corespund
conţinutului lor economic. Analiza contabilă presupune înlănţuirea logică a mai multor
judecăţi pentru obţinerea unei concluzii concretizate în soluţia contabilă a operaţiei
economice. Analiza contabilă precede înregistrarea operaţiilor economice în conturi. Spre
deosebire de revizia contabilă, care este postoperativă, analiza contabilă este preventivă, se
plasează la începutul procesului de evidenţă. Ca atare, analiza contabilă nu asigură cunoaşterea
deplină a operaţiilor şi proceselor economice înregistrate şi mai ales a situaţiei şi rezultatelor
obţinute.
Elementele patrimoniale activ şi pasiv se reflectă în contabilitate atât în unitatea cât şi
în părţile lor componente, cu ajutorul conturilor sintetice şi analitice. Conturile sintetice
oglindesc elementele de activ şi pasiv, în expresia bănească, pe grupe sau categorii, iar
conturile analitice oglindesc părţile componente ale acestora, fie în expresie bănească, fie în
expresie bănească şi cantitativă. În acest fel, conturile analitice contribuie la buna gestionare a
patrimoniului, la asigurarea integrităţii lui. Exprimarea valorică şi îndeosebi cantitativă
creează condiţii optime pentru exercitarea controlului gestionar, în sensul că dă posibilitatea să
se stabilească cantitativ şi valoric intrările, eliberările şi stocul de la fiecare depozit, magazie
sau secţie de producţie şi pe feluri de materiale, produse, mărfuri etc. Între conturile sintetice
şi cele analitice există o strânsă legătură.
Pentru controlul concordanţei dintre datele unui cont sintetic şi unul analitic se
utilizează balanţa analitică de control, care cuprinde următoarele corelaţii de control: soldul
iniţial al contului sintetic să fie egal cu totalul soldurilor iniţiale ale conturilor sale analitice;
totalul mişcărilor debitoare ale contului sintetic să fie egal cu totalul mişcărilor creditoare
ale conturilor analitice; soldul final al contului sintetic să fie egal cu totalul soldurilor finale
ale conturilor analitice. Lipsa acestor corelaţii arată că s-au strecurat erori, fie la înregistrarea
operaţiilor economice în conturi, fie la efectuarea calculelor, care trebuie identificate şi
corectate.
Balanţele analitice de control se întocmesc pentru fiecare cont sintetic desfăşurat pe
conturi analitice, pe baza datelor preluate din conturile analitice, înainte de a se întocmi
balanţa sintetică de control contabil, motiv pentru care se mai întocmesc şi balanţe auxiliare
sau secundare de control.
Controlul înregistrărilor se face şi prin confruntarea fiecărei balanţe analitice de control
cu sumele respective ale controlului sintetic din balanţa sintetică de control contabil.
Controlul exactităţii înregistrărilor în conturi se efectuează prin existenţa egalităţii
permanente între totalurile balanţei sintetice de conturi (sume debitoare şi creditoare, solduri
debitoare şi creditoare, rulaje lunare debitoare şi creditoare, solduri finale debitoare şi
creditoare, sume din luna precedentă debitoare şi creditoare, rulajele lunii curente debitoare şi
creditoare, sume totale debitoare şi creditoare).
Cu ajutorul balanţei sintetice de control contabil se semnalează înregistrarea greşită a
unor operaţii economice, ca urmare a nerespectării principiului dublei înregistrări, însumare
eronată a rulajelor sau stabilirea greşită a soldurilor. Erorile de înregistrare se identifică prin
intermediul egalităţii care trebuie să existe între totalurile diferitelor coloane, precum şi prin
intermediul corelaţiilor care se stabilesc cu ajutorul lor.
Posibilităţile de descoperire a erorilor, cu ajutorul balanţei sintetice de control contabil,
prin intermediul egalităţilor dintre coloane, sunt limitate numai la acele erori care se bazează
pe inegalităţi, fără a sesiza şi erorile care denaturează însuşi sensul înregistrărilor contabile,
cum sunt omisiunile de înregistrare a operaţiilor, erorile de compensaţie, erorile de imputaţie
şi erorile de înregistrare în registrul jurnal.

26
 Control şi audit financiar

Omisiunile de înregistrare constau în faptul că operaţia economică nu este înregistrată

nici la debit nici la credit. Identificarea unor astfel de erori este posibilă, fie în urma
controlului documentelor prin punctare, pentru a se vedea dacă acestea au fost înregistrate în
totalitate fie în urma descoperirii unor documente care nu poartă pe ele menţiunea de
înregistrare, fie ca urmare a reclamaţiilor primite de la corespondenţi în legătură cu operaţiile
respective.
Erorile de compensaţie se datorează raportării greşite a sumelor din jurnalul sau din
documente justificative în cartea-mare, în sensul că s-a trecut o sumă în minus, egală cu cea
trecută în plus, în aceeaşi parte a unuia sau mai multor conturi, astfel încât pe total cele două
categorii de erori se compensează. Identificarea acestor erori este posibilă cu ajutorul
balanţelor analitice de control sau în urma sesizărilor primite de la terţi.
Erorile de imputaţie se datorează reportării unei sume exacte ca mărime din jurnal în
cartea-mare, atât la debit cât şi la credit, însă nu în conturile în care trebuia trecută, ci în alte
conturi care nu corespund conţinutului economic al operaţiei respective. Identificarea acestor
erori se face ca în cazul precedent.
Erorile de înregistrare în registrul jurnal se pot datora stabilirii greşite a conturilor
corespondente, înregistrării unei operaţii de două ori, atât la debit cât şi la credit, inversării
formulei contabile sau întocmirii unei formule contabile corecte, dar cu altă sumă mai mare
sau mai mică, atât la debit cât şi la credit. Aceste erori se pot descoperi cu balanţa de control
şah, care, pe lângă seriile de egalităţi, cuprinde şi corespondenţa conturilor.
Indicatorii bilanţului se sprijină pe datele contabilităţii curente a căror bază o constituie
documentele justificative. Respectarea acestei condiţii nu garantează pe deplin exactitatea
indicatorilor bilanţului, chiar dacă toate operaţiile economice şi financiare, fără excepţie, s-au
consemnat la timp şi în bune condiţii în documente.

Exactitatea indicatorilor bilanţului se asigură prin:

 reflectarea completă şi exactă în conturi a tuturor veniturilor şi cheltuielilor
care se referă la perioada pentru care se întocmeşte bilanţul;
 confruntarea rulajelor şi soldului contului sintetic cu mişcările şi soldurile
conturilor analitice, pentru descoperirea şi eliminarea erorilor strecurate cu ocazia
înregistrării operaţiilor economice şi financiare în conturi;
 respectarea regulilor de evaluare a elementelor cuprinse în bilanţ;
 confruntarea datelor din contabilitate cu realitatea, prin inventariere, care
constituie o premisă obligatorie a exactităţii datelor contabile şi a bilanţului;
 respectarea normelor legale privitoare la scăderea din pasiv şi virarea la buget a
datoriilor faţă de terţi care s-au prescris, precum şi a celor privind scăderea din
activ, pe seama profitului, a creanţelor care nu se mai pot recupera etc.

Conducătorul unităţii şi cel al compartimentului financiar-contabil răspund de

realitatea şi exactitatea datelor cu privire la modul de realizare a indicatorilor economico-
financiari raportaţi prin bilanţul contabil. În vederea depunerii bilanţului contabil,
conducătorul compartimentului financiar-contabil are obligaţia să controleze respectarea
prevederilor din normele metodologice privind întocmirea, verificarea şi centralizarea
bilanţurilor contabile, asigurarea respectării corelaţiilor între indicatorii din formulare,
concordanţa datelor de prevederi înscrise în anexele la bilanţ cu cele din bugetele de venituri şi
cheltuieli şi alte aspecte care să conducă la asigurarea realităţii datelor ce se raportează prin
bilanţul contabil.

27
 Control şi audit financiar

Cenzorii au obligaţia să supravegheze societăţile comerciale, să controleze dacă

bilanţul şi contul de profit şi pierderi sunt legal întocmite şi în concordanţă cu registrele, dacă
acestea din urmă sunt ţinute la zi, dacă evaluarea patrimoniului este făcută conform regulilor
stabilite pentru întocmirea bilanţului.
Adunarea generală are obligaţia să discute, să aprobe sau să modifice bilanţul după
prezentarea raportului administratorilor şi cenzorilor.
Direcţiile generale ale finanţelor publice şi controlul financiar de stat judeţene şi ale
municipiului Bucureşti controlează bilanţurile contabile ale agenţilor economici înainte de
centralizare, controlul având ca obiective: dacă bilanţurile sunt semnate de persoanele
autorizate şi conţin toate formularele aprobate pentru perioada de raportare; completarea
tuturor indicatorilor prevăzuţi în formularele pentru ramura economică respectivă;
concordanţa datelor de prevederi din anexele la bilanţ cu cele din bugetul de venituri şi
cheltuieli; concordanţa datelor din conturile din balanţa de verificare cu cele din posturile de
bilanţ; îndeplinirea obligaţiilor faţă de bugetul de stat; constituirea fondurilor proprii legale;
efectuarea inventarierii patrimoniului; respectarea corelaţiilor între indicatorii din formulare şi
alte aspecte care asigură exactitatea datelor raportate prin bilanţ.
În condiţiile sistemelor de conducere cu mijloace electronice de prelucrare a datelor,
controlul documentar-contabil se realizează printr-o serie de tehnici cu ajutorul cărora se
stabileşte dacă rezultatul prelucrării datelor sunt corecte.
O soluţie de eliminare a erorilor de înregistrare şi prelucrare o constituie numărul de
control, care serveşte pentru asigurarea exactităţii unei combinaţii de cifre cu caracter constant
(numărul facturii, simbolul materialelor, numărul de comandă etc.) ce se foloseşte un timp
relativ mai îndelungat. Cu ajutorul numărului de control se stabilesc automat combinaţiile de
cifre scrise sau înregistrate eronat. Numărul de control poate fi completat cu litere de control,
caz în care pentru desemnarea unei noţiuni se utilizează o combinaţie numerică şi letrică.

Exemplu:
În cazul salariilor pe documentul primar, alături de numărul matricol al lucrărilor,
apare şi monograma sa sau codul locului de cheltuieli etc. Această codificare dublă face
posibilă o comparaţie dublă, fapt care duce la sporirea exactităţii prelucrării datelor.

În condiţiile prelucrării electronice a datelor o însemnătate deosebită prezintă

controlul programat şi controlul mecanic.
Controlul programat se realizează ca urmare a faptului că programele cuprind, pe
lângă instrucţiunile de prelucrare şi instrucţiuni de control. Prin lărgirea, în acest sens, a
programelor, controlul devine parte integrantă a prelucrării electronice a datelor. Instrucţiunile
cu caracter de control examinează existenţa corelaţiilor cifrice şi logice. În afară de
descoperirea datelor lipsă şi a contradicţiilor logice, controlul programat indică şi modul de
reparare a greşelilor, iar în unele cazuri cuprinde şi corectarea. Cea mai mare parte a erorilor
apărute sunt legate de înregistrarea şi comunicarea necorectă a datelor de bază. Controlul
mecanic constă în operaţii efectuate de maşini, în soluţiile fluxului de date care funcţionează
permanent şi realizează problemele de control. Controlul mecanic se realizează prin: control în
sens orizontal al fiecărui semn, folosirea aceluiaşi număr de biţi la toate combinaţiile de
semne, refuzarea documentelor nelizibile la prelucrarea nemijlocită.
În condiţiile prelucrării electronice a datelor scopul, conţinutul, obiectivele
controlului documentar-contabil rămân aceleaşi. Exercitarea controlului documentar-contabil
în condiţiile prelucrării electronice a datelor necesită, însă, cunoştinţe privind atât tehnica de
prelucrare, cât şi modalităţile corespunzătoare de control. Pe această linie, controlul are în
vedere faptul că influenţa utilizării mijloacelor electronice de prelucrare a datelor asupra
28
 Control şi audit financiar

regulilor specifice contabilităţii presupune şi o serie de măsuri care să asigure înţelegerea

datelor înregistrate şi respectarea principiilor de bază: obligativitatea documentelor
justificative, integritatea înregistrării operaţiilor economice, reflectarea corectă şi clară a
operaţiilor, ordinea cronologică şi sistematică.
În general folosirea mijloacelor moderne de prelucrare a datelor produce o serie de
influenţe asupra tehnicii de control financiar, care pot fi sintetizate astfel: cunoaşterea de către
organele de control a posibilităţilor de utilizare a mijloacelor moderne de prelucrare a datelor,
necesitatea ca munca de control să se exercite avându-se în vedere datele furnizate de
contabilitate în condiţiile utilizării mijloacelor moderne de prelucrare; reorientarea muncii de
control, în sensul de a se acorda atenţie sporită laturii calitative a activităţii controlate, fără a se
neglija în latura cantitativă; cuprinderea în obiectivele controlului a unor probleme noi, de
exemplu modul de folosire eficientă (intensivă şi extensivă) a mijloacelor moderne de
prelucrare a datelor; creşterea caracterului preventiv al controlului.
Pentru a se constata abateri şi lipsuri şi a argumenta concluzii în legătură cu fapte
neînregistrate sau înregistrate eronat în documente şi evidenţe se folosesc modalităţi (tehnici)
specifice de control şi expertiză contabilă cum sunt:
a) reconstituirea cantitativă a unor evidenţe global valorice, pe baza inventarelor şi
actelor de gestiune, când pentru ieşirea mărfurilor se foloseşte bonul de vânzare;
b) comparaţia de control privind stabilirea stocurilor (soldurilor) maxime posibile la
inventarul final;
c) corelarea intrărilor de materiale, produse sau mărfuri, în funcţie de consum, eliberări
sau vânzări;
d) compararea depunerilor de numerar din vânzări cu vânzările posibile în anumite
perioade, pentru a se depista eventualele depuneri în contul unor lipsuri în gestiune în perioada
anterioară;
e) corelarea actelor contabile, pentru stabilirea realităţii unui fapt economic, cu alte
fapte de influenţă reciprocă.

Exemplu:
Facturi cu note de intrare-recepţie, bonuri de lucru cu nota de predare produse etc.

f) controlul intergestionar. Este o tehnică (modalitate) de control care se utilizează

pentru stabilirea adevărului în situaţiile în care se invocă drept explicaţie a unor lipsuri.

2.1.2. Controlul faptic

Controlul faptic este procedeul de stabilire reală a existenţei şi mişcării mijloacelor
materiale şi băneşti şi a desfăşurării activităţii economice şi financiare. Controlul faptic se
exercită la locul de existenţă a mijloacelor materiale şi băneşti şi are ca obiectiv determinarea
exactă a cantităţilor şi valorilor existente, a stării în care se găsesc, a stadiului şi modului de
prelucrare, a respectării lezalităţii în utilizarea lor.
Principalele modalităţi sau tehnici de control faptic sunt: inventarierea, expertiza
tehnică şi analiza de laborator, observarea directă, inspecţia tehnică etc.
Inventarierea, ca modalitate principală de control faptic, are ca obiectiv constatarea, la
un moment dat, a existenţei cantitative şi calitative a elementelor de activ şi pasiv ale unei
unităţi gestionate, precum şi a modului de executare a sarcinilor de către gestionari. Pe lângă
constatarea stocurilor şi a soldurilor faptice, inventarierea include şi compararea acestora cu
cele scriptice şi stabilirea eventualelor diferenţe.

29
 Control şi audit financiar

Inventarierea este o modalitate specifică de control contabil. Contabilitatea se

caracterizează prin realitatea şi exactitatea datelor. Din cauze obiective sau subiective, în
timpul gestionării bunurilor, este posibil ca unele operaţii să nu fie consemnate în documente
în momentul producerii lor şi, ca atare, să nu fie înregistrate în conturi.

Exemplu:
Ca rezultat al influenţei agenţilor naturali, unele bunuri pierde din greutatea sau
calitatea lor; neglijenţa sau intenţia gestionărilor poate duce la dispariţia unor bunuri,
fără ca acestea să fie consemnate în documente şi înregistrate în conturi; datele
înregistrate în conturi pot să nu concorde cu realitatea ca urmarea greşelilor de calcul şi
de înregistrare; măsurarea greşită a mijloacelor, întocmirea defectuoasă a documentelor
privind unele operaţii economice.

Datorită acestor cauze este necesar să se controleze existenţa tuturor valorilor materiale
şi băneşti, în scopul descoperirii neconcordanţelor dintre datele înregistrate în evidenţă şi
realitate. Prin inventariere, se controlează şi modul de conservare a mijloacelor economice,
ceea ce contribuie la întărirea spiritului gospodăresc în gestiunile respective.
Inventarierea de control, ca tehnică a controlului financiar, coincide numai parţial cu
activitatea mult mai largă de inventariere periodică a gestiunilor sau a întregului patrimoniu,
care se realizează printr-o îmbinare a elementelor de control faptic cu cele documentare şi prin
efectuarea unor operaţiuni specifice de regularizare a rezultatelor. În funcţie de specificul
activităţii şi de natura mijloacelor materiale este indicată declanşarea simultană a inventarierii
de control la aceleaşi repere, pe întreaga unitate, îndeosebi în cazul materialelor de masă, ceea
ce are drept consecinţă creşterea eficienţei controlului faptic, întrucât se înlătură unele
posibilităţi de acoperire a lipsurilor numai pe timpul inventarierii. Din aceleaşi considerente, o
condiţie esenţială pentru surprinderea realităţilor efective este ca inventarierea de control să se
efectueze inopinat. Pentru stabilirea unor rezultate reale, inventarierea de control implică şi
controlul exactităţii soldurilor scriptice la reperele inventariate. Acestea presupune controlul
asupra documentelor şi evidenţei privind intrările şi ieşirile de bunuri pe perioada anterioară.
Expertiza tehnică şi analiza de laborator sunt modalităţi de control faptic care se
folosesc pentru stabilirea integrităţii valorilor materiale, realităţii unei operaţii, calităţii unor
produse, conţinutului anumitor lucrări, volumul manoperei şi cantităţii de materiale necesare
pentru executarea lor etc. Se efectuează de specialişti tehnicieni la solicitarea organelor de
control.

Exemplu:
Prin analiza de laborator se stabileşte dacă în componenţa unui produs există toate
materialele eliberate din depozite, iar prin expertiza tehnică se stabileşte dacă volumul
unor lucrări efectuate corespunde manoperei plătite.

Observarea directă este folosită pentru stabilirea unor situaţii faptice ce nu rezultă din
documente. Observarea desemnează practica care nu rezultă din documente. Observarea
desemnează practica organului de control de a merge la faţa locului pentru a constata modul în
care personalul controlat îşi îndeplineşte obligaţiile de serviciu. Prin observarea directă se
urmăreşte modul cum este organizat şi funcţionează un compartiment, dacă se respectă
prescripţiile legale în desfăşurarea unei activităţi, în ce măsură este utilizat timpul de muncă
corespunzător etc.
30
 Control şi audit financiar

Inspecţia fizică constă în examinarea activelor şi a altor resurse. Este o probă sigură
pentru constatarea existenţei unui anumit post de activ, a imobilizărilor sau a actelor
justificative înregistrate în evidenţă.
Controlul faptic se întregeşte cu cel documentar. În acest fel, prin control se stabileşte
modul de gestionare a mijloacelor materiale şi băneşti, cât şi calitatea informaţiilor cu privire
la activitatea controlată.

2.1.3. Controlul total şi prin sondaj

Controlul poate fi exercitat total sau prin sondaj.
Controlul total cuprinde toate operaţiile din cadrul obiectivelor stabilite şi pe întreaga
perioadă supusă controlului.

Exemplu:
În ceea ce priveşte respectarea disciplinei de casă se au în vedere toate operaţiile şi
documentele privind încasările şi plăţile pe perioada respectivă.

Controlul total este cel mai cuprinzător şi mai sigur. Cu toate acestea, ca urmare a
faptului că necesită un volum mare de muncă, nu se poate aplica întotdeauna, fiind posibil mai
ales la unităţile mici. Din aceste motive, în anumite cazuri, se utilizează controlul prin sondaj.
Controlul prin sondaj cercetează cele mai reprezentative documente şi operaţii, care
permit obţinerea unor concluzii cu caracter general asupra obiectivului urmărit. Sondajul este
control selectiv care simplifică sarcina de apreciere prin utilizarea unui exemplu reprezentativ
şi permite, astfel, să se obţină economii autentice în ceea ce priveşte munca de control.
Eficienţa controlului prin sondaje depinde de alegerea perioadei, operaţiunilor şi documentelor
ce se controlează şi care dau posibilitatea generalizării concluziilor şi măsurilor ce se impun.
De multe ori rezultatul sondajului determină extinderea controlului asupra tuturor
operaţiunilor, ajungându-se astfel la un control total. De asemenea, eficienţa controlului prin
sondaj depinde, în mare măsură, având în vedere limitele sale, de modul cum sunt alese
reperele principale şi de proporţia operaţiilor în cadrul fiecărui reper. Controlul prin sondaj se
referă atât la repere din cadrul gestiunilor materiale a căror evidenţă analitică se ţine calitativ-
valoric pe fiecare fel de material, produs etc. cât şi la cele din cadrul cheltuielilor. La
gestiunile a căror evidenţă analitică se ţine global valoric reperele nu se pot controla prin
sondaj. Reperele ce se controlează prin sondaj trebuie să fie cele mai reprezentative în
gestiune. Această calitate o au acelea care sunt susceptibile sustragerilor, se pot utiliza în
consumul individual, au o largă şi intensă circulaţie în gestiune şi ca atare riscul producerii
unor erori la primirea şi eliberarea lor poate fi mare, deţin o pondere însemnată din punct de
vedere cantitativ şi valoric, au o dinamică în creştere a pierderilor pe o perioadă mai mare de
timp etc.
Conform acestor principii, inventarierea, ca modalitate de control faptic, poate fi
efectuată total sau prin sondaj, în funcţie de natura elementelor controlate şi de obiectivele
urmărite. Inventarierea totală permite cunoaşterea efectivă a realităţii şi obţinerea unor
concluzii exacte, dar reclamă timp îndelungat, efort substanţial şi sistarea operaţiilor de
primire şi eliberare a bunurilor. Inventarierea prin sondaj este mai operativă însă are o precizie
mai scăzută. Gradul de precizie al inventarierii prin sondaj este asigurat perfecţionarea
continuă a tehnicilor de lucru, astfel încât sondajul să satisfacă tot mai mult cerinţele unui
control selectiv.

Modalităţile de control se întrepătrund în forme multiple şi variate cum sunt:

31
 Control şi audit financiar

 controlul simultan, cu sensuri diferite, adică cel care are loc odată cu execuţia;
este efectuat de controlor în prezenţa celui controlat; se referă la mai multe
obiective similare sau înrudite care pot fi substituite cu uşurinţă unul altuia, ca de
exemplu controlul efectuat în acelaşi timp la toţi casierii unităţii sau asupra celor
care gestionează diferite valori;
 controlul progresiv, care este în acelaşi timp şi simultan, cel care se exercită în
cursul executării lucrărilor şi pe măsura desăvârşirii lor;
 controlul plenar, atunci când constituie un ansamblu de măsuri legate între ele
cu scopul de a se obţine certitudinea că justificarea operaţiilor este exactă şi
completă;
 controlul continuu sau permanent este cel care nu prezintă întreruperi în durata
sau în intensitatea sa şi cuprinde toate actele şi bunurile care constituie obiectul
său;
 controlul periodic este cel organizat la intervale regulate şi cuprinde totalitatea
obiectivului sau a faptelor de controlat, ca de exemplu, controlul balanţelor lunare,
controlul anual al stocurilor. Controlul periodic include şi controlul intermitent,
excepţional, sporadic, ocazional indicat în cazul când intervine un risc sau mai
există ameninţarea unui pericol. În majoritatea cazurilor, controlul intermitent se
efectuează inopinat, în mod neaşteptat pentru cel controlat, îndeosebi cel privind
existenţa fizică. Efectuarea intermitentă a controlului, la date diferite şi neanunţate,
are ca rezultat creşterea eficienţei acestuia, deoarece, în acest mod, se poate sesiza
situaţia aşa cum este, real;
 controlul direct este un control simultan şi se aplică obiectivului ce se
controlează în timpul executării activităţii respective. De exemplu, controlul
cantităţii şi calităţii materialelor primite de la furnizori;
 controlul execuţiei şi controlul de conducere, deşi în practică se face uneori
deosebire între ele, în majoritatea situaţiilor nu există o linie netă de demarcaţie. Pe
de o parte, conducerea include şi controlul execuţiei, iar, pe de altă parte, există
munci de execuţie rezervate nivelurilor superioare ale conducerii unităţii. De
regulă, deosebirea dintre lucrările de execuţie şi munca de conducere este necesară
în vederea organizării şi repartizării sarcinilor, inclusiv cele de control, şi în acest
mod se uşurează stabilirea unei ierarhii pe linia lucrărilor de control, pentru a se
ajunge, de fapt, la situaţia ca însăşi controlul să fie controlat. Controlul de execuţie
este atribuit ultimelor etape ierarhice, şefilor de compartimente pentru conducerea
sectorului respectiv. Ca obiective ale controlului de execuţie pot fi exemplificate:
concordanţa datelor din jurnale şi registre contabile cu cele din documentele
justificative ale înregistrărilor, concordanţa datelor din jurnale cu cele din fişele de
conturi, controlul adunărilor în jurnale şi fişe de conturi, examinarea documentelor
justificative etc.

2.1.4. Analiza economico-financiară

Analiza economico-financiară este un instrument metodologic sistematic, utilizat de
controlul financiar care, pentru cunoaşterea rezultatelor obţinute în îndeplinirea programelor
de activitate şi a factorilor care le-au influenţat, pe baza unei documentări multilaterale
descompune activitatea controlată pe elemente constitutive şi studiază raporturile existente
între acestea. Prin analiza economico-financiară se studiază modul de realizare a sarcinilor

32
 Control şi audit financiar

stabilite, factorii şi influenţele acestora asupra activităţii economice, posibilităţile de

descoperire şi mobilizare a rezervelor interne.
Analiza cercetează activitatea economică şi financiară, considerată ca un complex de
legături cauzale şi factori. Pentru control reprezintă importanţă, stabilirea locului în care îşi au
izvorul factorii a căror acţiune a determinat rezultate negative şi, în special, a celor interni, cu
ajutorul cărora se pot aprecia rezultatele activităţii prin prisma efortului propriu al agentului
economic. În consecinţă, analiza economico-financiară se utilizează ca instrument corelat
procedeelor de control în funcţie de obiectivele care se urmăresc.
Tehnica generală de analiză economico-financiară pentru un obiectiv delimitat
(fenomen economic) presupune determinarea: elementelor structurale (părţile componente) ale
fenomenului economic; factorilor (forţele motrice ce determină fenomenul) care se stabilesc
succesiv de la cei cu acţiune directă spre cei care acţionează indirect (descompunerea în
trepte); corelaţiei dintre fiecare factor şi fenomenul analizat diferiţi factori care acţionează,
cauză şi efect (raporturile de condiţionare); influenţele diferitelor elemente sau factori.
Analiza economico-financiară implică modalităţi sau tehnici de cercetare a activităţii
economico-financiare sub aspect calitativ şi cantitativ. Modalităţi de analiză calitativă vizează
esenţa activităţii economico-financiară, depistarea legăturilor cauzale dintre fenomene, iar
modalităţile cantitative de cercetare au ca obiect cuantificarea influenţelor sau factorilor care
explică fenomenul economico-financiar.
Analiza economico-financiară se efectuează prin modalităţi sau prin tehnici cum sunt:
a) tehnici de stabilire a relaţiilor cauzale între fenomene ca de exemplu: concordanţa
între obiectivul cercetat şi împrejurările sau condiţiile în care s-a desfăşurat; diferenţele unei
împrejurări sau condiţii în care apare sau lipseşte un fenomen, prezentă într-un caz şi absentă
în altul; variaţia concomitentă, adică unei anumite variaţii a unui fenomen ce îi urmează o
anumită variaţie a unui alt fenomen;
b) diviziunea şi descompunerea, ca modalitate de analiză care asigură profunzimea
studierii activităţilor economico-financiare, localizarea abaterilor şi cauzelor lor în timp şi
spaţiu. Diviziunea în timp permite stabilirea abaterilor de la tendinţa generală de desfăşurare a
activităţilor controlate, de la ritmicitatea proiectată. Descompunerea pe elemente componente,
permite aprofundarea activităţii economico-financiare ce se controlează şi măsurarea
legăturilor cauzale ale factorilor;
c) gruparea, adică despărţirea operaţiilor controlate în grupe omogene după una sau
mai multe caracteristici, în funcţie de scopul urmărit;
d) substituirea în lanţ sau modificarea diferenţelor se aplică în cazul relaţiilor de tip
determinist, care îmbracă forma matematică a produsului sau raportului (proporţionalitate
directă sau inversă). În cadrul relaţiei de doi sau mai mulţi factori se folosesc valorile din baza
de comparaţie şi cele efective, stabilindu-se diferenţa tuturor factorilor şi apoi, prin substituire,
treptată, influenţa fiecărui factor în parte. Această modalitate implică trei reguli: aşezarea
factorilor în ordinea de analiză, adică se substituie întâi factorul cantitativ şi apoi cel calitativ;
substituirea se face succesiv; un factor substituit se menţine ca atare în operaţiile ulterioare;
e) balanţa elementelor şi modificării lor, ca modalitate de analiză, se utilizează când
între elementele fenomenului controlat sunt relaţii de sumă şi diferenţă. Legăturile bilanţiere
oglindesc cantitativ interdependenţa elementelor fenomenului respectiv, fapt care face posibilă
compararea elementelor balanţei (valorile efective sau cele din perioada de bază) şi scoaterea
la iveală a cauzelor care au determinat modificarea unui rezultat.

Exemplu:
Un exemplu al balanţei, îl constituie relaţia: volumul producţiei marfă vândută şi încasată -
stocurile şi soldurile iniţiale+ volumul producţiei fabricate - stocurile şi soldurile finale.
33
 Control şi audit financiar

f) corelaţia este modalitatea de analiză care se utilizează în cazul în care între factori şi
fenomenul analizat sunt relaţii de tip stocastic, adică fiecărei valori a factorului determinat îi
corespund mai multe valori a caracteristicii rezultative, care sunt eşalonate între anumite
limite. Presupune mai multe etape: stabilirea conţinutului economic al fenomenului analizat şi
al factorilor de influenţă, determinarea legăturilor de cauzalitate şi a formei matematice a
acestuia, stabilirea valorii parametrilor ecuaţiei, calcularea intensităţii legăturii dintre
fenomenul analizat şi factorii de influenţă cu ajutorul coeficientului sau raportului de corelaţie,
evidenţierea influenţei factorilor asupra fenomenului analizat, cu ajutorul coeficienţilor de
determinare;
g) calculul matricial se aplică în cazul existenţei unor relaţii funcţionale de produse sau
raport între fenomenul analizat şi factorii de influenţă. Separarea influenţei factorilor ţine
seama de ordinea de intercondiţionare a factorilor, similari substituirii în lanţ calculul matricial
poate fi aplicat, de exemplu, la analiza cheltuielilor cu materialele pe unitatea de produs,
pentru a obţine influenţa factorilor (abaterea cheltuielilor materiale, consumul specific, preţul
de aprovizionare unitar);
h) cercetarea operaţională se utilizează în adoptarea deciziilor când intervin numeroşi
factori care trebuie luaţi în considerare. Se utilizează cu precădere în analiza previzională.
Modalităţile de control documentar-contabil şi de analiză economico-financiară, nu se
aplică automat pentru toate obiectivele supuse controlului, ci selectiv, diferenţiat, în funcţie de
natura surselor de date, de modul de culegere, înregistrare, prelucrare şi păstrare a lor, precum
şi de formele de control ce se exercită.

2.2. Finalizarea acţiunilor de control

2.2.1. Măsuri de valorificare a constatărilor controlului financiar
Controlul financiar nu se limitează la constatarea lipsurilor, deficienţelor şi abaterilor.
Controlul de constatare este urmat obligatoriu de controlul de remediere definitivă a
neajunsurilor şi abaterilor constatate. O acţiune de control nu este considerată încheiată până
nu se lichidează toate deficienţele constatate şi se stabilesc măsuri care duc la îmbunătăţirea
practică a activităţii economico-financiare. Controlul acţionează pentru soluţionarea concretă,
operativă a problemelor, iar acolo unde sunt abuzuri, unde sunt încălcate legile, în
conformitate cu prevederile şi drepturile legale, controlul ia măsuri inclusiv pentru
sancţionarea celor vinovaţi.
Finalizarea acţiunilor de control financiar, respectiv valorificarea constatărilor făcute,
depinde de organul de control care a exercitat controlul, de conducerea agentului economic şi
de aplicarea soluţiilor corespunzătoare, în funcţie de natura activităţii şi deficienţelor sau a
rezervelor de îmbunătăţire constatate.
Pentru finalizarea acţiunilor de control financiar se utilizează, în mod selectiv,
diferenţiat şi corelat, în funcţie de aspectele concrete ale activităţilor sau obiectivelor supuse
controlului, o serie de măsuri, căi, tehnici sau modalităţi. În principal, se pune accent pe
determinarea oricărei măsuri necesare pentru remedierea şi prevenirea repetării deficienţelor şi
abaterilor constatate şi tragerea la răspundere a persoanelor vinovate.
Astfel, pe timpul desfăşurării controlului financiar se propun sau dispun măsuri
operative pentru înlăturarea deficienţelor constatate şi prevenirea repetării lor. În această
categorie se cuprind măsuri pentru:
 depozitarea şi păstrarea bunurilor în condiţii corespunzătoare;
 întocmirea corectă şi la timp a documentelor la locurile de producţie;

34
 Control şi audit financiar

 corectarea erorilor din evidenţa tehnic-operativă şi contabilă; înregistrarea

plusurilor în gestiune etc.

Pe baza constatărilor şi propunerilor organelor de control financiar, conducerea

agentului economic controlat şi a organului care a dispus controlul stabilesc măsuri ce se iau
în continuare pentru:
 înlăturarea şi prevenirea abaterilor; aplicarea sancţiunilor disciplinare;
 stabilirea răspunderii materiale;
 înaintarea la procuratură a actelor încheiate în cazul constatării de fapte penale etc.

Pentru stabilirea răspunderii, ca modalitate de finalizate a controlului financiar avem

următoarele răspunderi: disciplinară, contravenţională, materială şi penală.

2.2.2. Stabilirea răspunderii, ca modalitate da finalizare a controlului

financiar
Răspunderea disciplinară
Persoanele încadrate în muncă au datoria de a realiza corespunzător şi la timp
obligaţiile ce le revin la locul de muncă, de a acţiona conştiincios pentru sporirea eficienţei şi
îmbunătăţirea calităţii produselor, de a respecta obligaţiile ce decurg din contractele de muncă,
regulamentele de organizare şi funcţionare a unităţilor, precum şi dispoziţiile primite din
partea şefilor ierarhici.
Organul de conducere (consiliile de administraţie) au obligaţia de a stabili măsuri
privind: desfăşurarea normală a activităţii; creşterea eficienţei; protecţia patrimoniului;
asigurarea plăţii salariilor; îmbunătăţirea condiţiilor de muncă; prevenirea producerii
pierderilor de muncă şi a perturbării activităţii; prevenirea abaterilor de la ordinea şi disciplina
muncii, a neglijenţei şi a risipei.
Încălcarea cu vinovăţie de către persoana încadrată în muncă a obligaţiilor sale,
inclusiv a normelor de comportare, constituie abatere disciplinară care atrage răspunderea cu
caracter disciplinar.
Abaterile disciplinare se sancţionează, după caz, cu:
 mustrare;
 avertisment;
 diminuarea temporară a salariului de încadrare;
 reducerea indemnizaţiei de conducere;
 retrogradare în funcţie;
 desfacerea disciplinară a contractului de muncă.
Sunt situaţii în care prin săvârşirea unei singure fapte se încalcă mai multe îndatoriri de
serviciu, respectiv, se produc mai multe abateri disciplinare.

Exemplu:
O persoană lipseşte de la serviciu în ziua în care avea obligaţia să supravegheze
desfăşurarea unor analize de laborator, să consemneze rezultatul lor şi să comunice
organului competent datele necesare.

Pluritatea de încălcări a îndatoririlor de serviciu nu atrage o pluritate de sancţiuni

disciplinare. În această situaţie se aplică o singură sancţiune şi anume aceea corespunzătoare

35
 Control şi audit financiar

celei mai grave dintre abaterile săvârşite. Ca atare, cumulul de abateri săvârşite printr-o faptă
unică nu atrage cumul de sancţiuni disciplinare.
Când prin aceeaşi faptă comisivă sunt încălcate mai multe forme de drept sunt
angrenate mai multe răspunderi. În materie gestionară, fapta ilicită a unei persoane, cu sau fără
funcţia de gestiune poate încălca, în acelaşi timp, mai multe norme de drept ceea ce are ca
efect existenţa mai multor răspunderi. Astfel, predarea-primirea unei gestiuni fără respectarea
condiţiilor legale constituie o încălcare a obligaţiilor de serviciu, reprezintă o abatere
disciplinară şi deci implică o sancţiune disciplinară. În acelaşi timp fapta respectivă este
considerată o contravenţie care atrage şi răspunderea contravenţională, iar în caz de pagubă
poate antrena şi răspunderea materială.
Toate defecţiunile şi neregularităţile săvârşite în materie de gestiune reprezintă
încălcări ale obligaţiilor de serviciu şi atrage răspunderea disciplinară care se cumulează cu
celelalte forme de răspundere. La aplicarea sancţiunii disciplinare se ţine seama şi de aplicarea
unei eventuale amenzi contravenţionale, avându-se în vedere că nu se aplică două sancţiuni
indiferent de natura lor, cu caracter pecuniar, iar dacă se aplică, împreună, nu trebuie să
întreagă cuantumul maxim al celei mai grave dintre ele.

Exemplu:
În stabilirea răspunderii disciplinare cu diminuarea temporară a salariului se ţine seama
şi de faptul dacă încălcarea îndatoririi de serviciu s- a aplicat şi o amendă.

Răspunderea penală sau materială nu exclude răspunderea disciplinară pentru fapta

săvârşită, dacă prin aceasta s-au încălcat şi obligaţiile de muncă.
Existenţa răspunderii disciplinare este condiţionată de existenţa raportului de muncă,
concretizat printr-un contract de muncă dintre persoana juridică şi persoana fizică încadrată şi
funcţionează numai în cadrul unor asemenea raporturi juridice de muncă. Cei care nu sunt
sancţionaţi nu sunt încadraţi în muncă şi nu pot fi sancţionaţi disciplinar.
Sancţiunea disciplinară se aplică numai după cercetare prealabilă a faptei ce constituie
abatere, ascultarea persoanei în cauză şi controlul susţinerilor făcute în această apărare.
Sancţiunea disciplinară stabilită se comunică în scris persoanei vinovate. Sancţiunea nu
se poate aplica mai târziu de 6 luni de la săvârşirea abaterii.
Sancţiunea disciplinară se stabileşte de consiliul de administraţie. Mustrarea şi
avertismentul pot fi aplicate şi de maiştri, precum şi de şefii unor compartimente potrivit
regulamentului de ordine interioară. Pentru persoane numite de organul ierarhic sancţiunea
disciplinară se aplică de acel organ.
Aplicarea sancţiunilor disciplinare, în cazul abaterilor săvârşite în comun de două sau
mai multe persoane încadrate în muncă, este de competenţa: organului care a hotărât
încadrarea, în situaţia când persoanele au funcţii egale, ori când au fost încadrate în muncă de
acelaşi organ de conducere; organului de conducere care a hotărât încadrarea persoanei cu
funcţia cea mai mare, care aplică sancţiuni disciplinare tuturor persoanelor vinovate.
Sancţiunea disciplinară stabilită se comunică scris, persoanei în cauză. Împotriva
sancţiunilor disciplinare cel sancţionat poate face, în scris, contestaţie. În cazul contestării
nevinovăţiei persoanei sancţionate, aceasta are dreptul la o despăgubire egală cu salariu de
care a fost lipsită, iar persoanele care cu rea credinţă au aplicat sau au determinat aplicarea
sancţiunii disciplinare răspund disciplinar, material şi penal, după caz.

Răspunderea contravenţională (administrativă) – norme generale

36
 Control şi audit financiar

Contravenţia est fapta săvârşită cu vinovăţie, care reprezintă un pericol social mai
redus decât infracţiunea şi este prevăzută şi sancţionată ca atare prin legi sau prin acte
normative.
Contravenţiile se sancţionează cu avertisment sau cu amendă.
Sancţiunile se aplică persoanelor fizice care au săvârşit contravenţiile. Amenzile
aplicate persoanelor juridice vor fi imputate de acestea persoanelor fizice vinovate.
Prin avertisment se atrage atenţia contravenientului asupra pericolului faptei săvârşite
şi i se recomandă ca pe viitor să se respecte dispoziţiile legale. Avertismentul se aplică în
cazurile în care fapta este de mică importanţă şi se apreciază ca acela care a săvârşit-o nu o va
mai repeta chiar fără aplicarea unei amenzi. Avertismentul se poate aplica chiar dacă actul
normativ de stabilire şi sancţionare a contravenţiei nu prevede aceasta sancţiune.
Amenda are caracter administrativ. Amenzile se fac venit la bugetul de stat. Dacă
aceeaşi persoană a săvârşit mai multe contravenţii sancţionate cu amendă, sancţiunea se aplică
pentru fiecare contravenţie în parte. Când contravenţiile au fost constatate prin acelaşi proces-
verbal, amenzile totalizate potrivit dispoziţiilor nu pot depăşi dublul maximului prevăzut prin
actul normativ pentru contravenţia cea mai gravă. În cazul în care la săvârşirea unei
contravenţii au luat parte mai multe persoane, sancţiunea se aplică fiecărui participant, separat.
Fapta prevăzută de lege sau alt act normativ ca fiind contravenţie se sancţionează chiar
daca este săvârşită fără intenţie, în afara de cazul în care prin actul normativ se dispune altfel.
Nu constituie contravenţie fapta săvârşită în stare de legitima apărare, din cauza unei
întâmplări ce nu putea fi prevăzută sau înlăturată, precum şi aceea săvârşită din constrângere,
eroare de fapt sau în stare de necesitate. De asemenea, nu constituie contravenţie fapta
săvârşită de o persoana care din cauza stării mintale sau a vreunei infirmităţi nu poate
răspunde de fapta imputată.
Aplicarea sancţiunii pentru contravenţii se prescrie in termen de 3 luni de la data
săvârşirii faptei. În cazul contravenţiilor la normele privind impozitele, taxele, primele de
asigurare prin efectul legii şi disciplina financiară, aplicarea sancţiunii se prescrie în termen de
1 an de la data săvârşirii faptei.
Executarea sancţiunii se prescrie, dacă procesul-verbal de constatare a contravenţiei,
precum şi, când este cazul, înştiinţarea de plată a amenzii nu au fost comunicate celui
sancţionat în termen de o lună de la data aplicării sancţiunii. Executarea sancţiunii se prescrie,
de asemenea, în termenul de 1 an de la data aplicării ei, chiar dacă contravenientul a exercitat
calea de atac.
Contravenţia se constată printr-un proces-verbal de constatare şi sancţionare a
contravenţiei, prin care se aplică amenda şi se stabileşte, în situaţia în care săvârşirea
contravenţiei a pricinuit o pagubă şi există tarif de evaluare a acesteia, despăgubire pe bază de
tarif. Dacă agentul constatator nu este în drept să aplice şi sancţiunea, procesul-verbal de
constatare şi sancţionare a contravenţiei se trimite organului competent, care aplică sancţiunea
prin rezoluţia de proces-verbal, stabilind şi despăgubirea.
În cazul in care contravenientul achită pe loc agentului constatator jumătate din
minimul amenzii prevăzute în actul normativ pentru fapta săvârşită, iar prin contravenţie nu s-
a cauzat o pagubă şi nu există lucruri supuse confiscării, procesul-verbal nu se mai încheie şi
orice urmărire încetează. Plata amenzii se face contra chitanţa, în care se va specifica
contravenţia pentru care a fost încasată amenda.
Împotriva procesului-verbal de constatare a contravenţiei se poate face plângere în
termen de 15 zile de la data comunicării acestuia. Plângerea se face la organul din care face
parte organul constatator.
Dacă amenzile n-au fost achitate se transmit pentru urmărire şi încasare, la organele
financiare din localităţile din raza cărora domiciliază sau îşi are sediul contravenientul.
37
 Control şi audit financiar

Contravenţia şi abaterea disciplinară prezintă un grad de pericol relativ apropiat. Cu

toate acestea, ele se deosebesc printr-o serie de elemente, cum sunt:
 abaterea disciplinară îşi are izvorul în contractul de muncă, implică anumite
raporturi de muncă între unitate şi autor; în timp ce contravenţia îşi are temeiul în
actele normative;
 ca atare autorul poate fi numai o persoană care are încadrarea în muncă, spre
deosebire de contravenţie care poate fi săvârşită de orice persoană fizică;
 abaterea disciplinară poate fi comisă numai de către persoane fizice, în timp ce
contravenţia poate fi săvârşită şi; de persoane juridice;
 în timp ce abaterea disciplinară este prevăzută în mod generic, contravenţia, ca
şi infracţiunea, este delimitată şi descrisă în mod concret, în toate elementele sale.
A. Contravenţii în legătură cu organizarea şi conducerea contabilităţii
În legătură cu organizarea şi conducerea contabilităţii de către regiile autonome,
societăţile comerciale, instituţiile publice, unităţile cooperative, asociaţiile şi alte persoane
juridice, precum şi persoanele fizice care au calitatea de comerciant, obligate prin lege să
organizeze şi să conducă contabilitate proprie, se pot constata fapte care constituie
contravenţie, cum sunt:
a) deţinerea de valori materiale şi băneşti sub orice formă şi cu orice titlu, precum şi
existenta oricăror drepturi şi obligaţii patrimoniale, fără a fi înregistrate în contabilitate;
b) primirea şi eliberarea din depozite a bunurilor de orice fel, fără documente
justificative de intrare şi ieşire;
c) neîntocmirea balanţelor de verificare;
d) nerespectarea normelor emise de Ministerul Economiei şi Finanţelor cu privire la:
utilizarea şi ţinerea registrelor de contabilitate, registrul-jurnal, registrul-inventar şi cartea
mare;
e) nerespectarea normelor cu privire la arhivarea şi păstrarea documentelor
justificative şi a documentelor contabile, precum şi reconstituirea documentelor pierdute,
sustrase sau distruse;
f) nerespectarea normelor cu privire la efectuarea inventarierii patrimoniului;
g) nerespectarea normelor cu privire la întocmirea, verificarea, certificarea şi
depunerea bilanţurilor contabile
h) nerespectarea prevederilor legale privind organizarea şi conducerea evidenţei
contabile la sediul unităţilor patrimoniale de pe teritoriul României;
i) nerespectarea prevederilor legale privind păstrarea la sediul declarat a documentelor
justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate şi a registrelor contabile legale şi
punerea lor la dispoziţia organelor în drept în cadrul executării atribuţiilor prevăzute de lege.

B. Contravenţii în legătură cu depunerea bilanţurilor contabile şi a altor

documente cu caracter financiar – contabil şi fiscal, de către agenţii economici şi alţi
contribuabili
Agenţii economici indiferent de forma de organizare şi tipul de proprietate, depun
bilanţurile contabile anuale şi situaţia privind „Rezultatele financiare şi obligaţiile fiscale”,
prevăzute de Legea contabilităţii la registratura unităţilor financiare ale Ministerul Economiei
şi Finanţelor de care aparţin sau oficiile poştale, prin scrisori de valoare declarată. Data
depunerii bilanţurilor contabile şi a altor şi a altor documente cu caracter financiar-contabil şi
fiscal este data înregistrării acestora la registratura unităţilor teritoriale ale Ministerul
Economiei şi Finanţelor sau cea de depunere la oficiile poştale. În cazul în care ultima zi de
depunere este nelucrătoare, aceste documente sunt considerate depuse în termen, dacă s-au

38
 Control şi audit financiar

depus în ziua lucrătoare imediat următoare acesteia. Prezentarea unor bilanţuri contabile sau
situaţii financiar-contabile care conţin date eronate sau necorelate este fapta care constituie
contravenţie şi se sancţionează cu amendă contravenţională.

C. Contravenţii la normele legale privind disciplina bugetară, financiară şi

gestionară
Constituie contravenţie la normele legale privind disciplina bugetară, financiară şi
gestionară următoarele fapte săvârşite de salariaţii instituţiilor publice, regiilor autonome şi
societăţilor comerciale cu capital integral sau parţial de stat, dacă acestea nu au fost comise în
altfel de condiţii, încât potrivit legii penale, să fie considerate infracţiuni:
a) nerespectarea prevederilor legale referitoare la utilizarea creditelor bugetare
aprobate;
b) aprobarea şi efectuarea virărilor de credite bugetare fără respectarea normelor
legale;
c) aprobarea, constituirea şi utilizarea fondurilor de rezervă la dispoziţia organelor de
decizie ale unităţilor administrativ-teritoriale fără respectarea dispoziţiilor legale;
d) constituirea şi utilizarea fondurilor speciale cu încălcarea prevederilor legale;
e) perceperea sub orice titlu şi sub orice denumire de contribuţii directe sau indirecte în
afara celor stabilite prin lege;
f) efectuarea de plăţi direct din veniturile cuvenite bugetului de stat, cu excepţia
cazurilor prevăzute de lege;
g) aprobarea operaţiunilor privind constituirea şi utilizarea de mijloace financiare,
precum şi orice cheltuieli efectuate din sumele alocate prin bugetul de stat, bugetele locale sau
bugetul asigurarilor sociale de stat, fără documente justificative, avizate şi aprobate în
prealabil, potrivit legii, de către conducătorul compartimentului financiar-contabil sau alte
persoane însărcinate cu exercitarea controlului financiar preventiv;
h) angajarea, menţinerea sau trecerea în funcţia de gestionar de către institutiile publice
şi agenţii economici cu capital integral sau parţial de stat a unei persoane care nu îndeplineşte
condiţiile legale privitoare la vîrstă, studii, stagiu sau care are antecedente penale ce duc la
interzicerea ocupării unei asemenea funcţii;
i) neluarea măsurilor prevăzute de lege pentru constituirea garanţiilor materiale ale
gestionarilor angajaţi la unităţile menţionate la lit. h), pentru predarea - primirea gestiunilor,
cît şi pentru începerea verificării cazurilor de depreciere, degradare sau distrugere de bunuri în
gestiune, în termen de 3 zile de la data sesizării.
Contravenţiile se constată şi sancţiunile se aplică de către:
a) organele de control financiar, salariaţii cu atribuţii de control şi de inspecţie din
cadrul Ministerul Economiei şi Finanţelor şi din unităţile sale teritoriale, precum şi de alte
organe ale Ministerul Economiei şi Finanţelor împuternicite în acest scop;
b) organele de control financiar de gestiune ale ministerelor, departamentelor, ale altor
instituţii ale autorităţilor administraţiei publice centrale şi locale, precum şi ale regiilor
autonome, potrivit sarcinilor, atribuţiile şi competenţele proprii, prevăzute de lege;
c) organele de poliţie, pentru cu privire la angajarea gestionarilor.

D. Contravenţii la normele legale privind impozitele şi taxele cuvenite statului

Constituie contravenţie la normele legale care reglementează impozitele şi taxele,
altele decît cele prevăzute în legile fiscale, următoarele fapte ale persoanelor fizice şi juridice
şi ale angajaţilor regiilor autonome şi societăţilor comerciale, indiferent de forma de
proprietate, dacă nu au fost săvîrşite în astfel de condiţii încît, potrivit legii penale, să fie
considerate infracţiuni:
39
 Control şi audit financiar

a) nedepunerea în termen a declaraţiilor de impunere de către agenţii economici şi alţi

contribuabili, la organele fiscale, pentru situaţiile când se prevede această obligaţie, precum şi
nedeclararea, în vederea impunerii, a exercitării unei activităţi producătoare de venituri sau a
tuturor veniturilor şi bunurilor supuse impozitelor şi taxelor, pentru cei aflaţi în evidenţa
organelor fiscale;
b) nerespectarea obiectului de activitate, a sediului şi a condiţiilor de desfăşurare a
activităţii, menţionate în autorizaţia de funcţionare sau în statutul societăţii comerciale;
c) neţinerea de către contribuabili, potrivit dispoziţiilor legale, a evidenţelor referitoare
la veniturile realizate şi la impozitele şi taxele datorate sau înscrierea în acestea a unor date
incomplete sau eronate şi neînregistrarea imprimatelor specifice la organele fiscale teritoriale;
d) refuzul agenţilor economici şi al persoanelor fizice de a comunica, la cererea
organelor fiscale, datele, informaţiile prevăzute de lege cu privire la respectarea obligaţiilor
legale privind impozitele şi taxele sau comunicarea unor date şi informaţii eronate;
e) necalcularea în cuantumul legal, nereţinerea sau nevărsarea în termen de către
plătitorii veniturilor, pentru lucrări executate, mărfuri livrate, servicii prestate, a impozitului
care, potrivit dispoziţiilor legale, se realizează prin reţinere şi vărsare;
f) eliberarea de acte sau prestări de servicii care, potrivit dispoziţiilor legale, este
supusă taxelor de timbru sau taxelor locale, fără ca acestea să fi fost în prealabil achitate,
precum şi admiterea de timbre care nu îndeplinesc condiţiile de valabilitate;
g) neînscrierea, de către angajaţii unităţii prestatoare de servicii taxabile în
documentele justificative de plata a taxelor de timbru şi a menţiunii de anexare a acestora la
actul taxabil;
h) împiedicarea efectuării controlului ce se exercită de către organele competente cu
privire la aplicarea normelor legale care reglementează impozitele şi taxele;
i) afişajul sau folosirea mijloacelor de publicitate şi reclamă, ocuparea locurilor publice
pentru care se datorează taxe, fără plata impozitelor şi taxelor legale;
j) neefectuarea comunicării de către terţii popriţi dacă datorează vreo sumă de bani
debitorilor, nereţinerea şi nevărsarea sumelor poprite în contul bugetului;
k) neînregistrarea, potrivit prevederilor legale, a certificatului de înmatriculare eliberat
de Registrul comerţului, la organele fiscale unde societatea comercială, precum şi sucursalele
sau filialele acesteia îşi au sediul.
Contravenţiile se constată şi sanctiunile se aplică de către:
a) organele de control financiar, salariaţii cu atribuţii de control şi de inspecţie din
cadrul Ministerul Economiei şi Finanţelor şi din unităţile sale teritoriale, precum şi de alte
organe ale Ministerul Economiei şi Finanţelor împuternicite în acest scop;
b) organele de control financiar de gestiune ale ministerelor, departamentelor, ale altor
instituţii ale autorităţilor administraţiei publice centrale şi locale, precum şi ale regiilor
autonome, potrivit sarcinilor, atribuţiile şi competenţele proprii, prevăzute de lege;

E. Contravenţii în domeniul protejării populaţiei împotriva unor activităţi

comerciale ilicite
Constituie activităţi comerciale ilicite şi atrag răspunderea contravenţională sau penală,
după caz, faţă de cei care le-au săvârşit, următoarele fapte:
a) efectuarea de acte sau fapte de comerţ de natura celor prevăzute în Codul comercial
sau în alte legi, fără îndeplinirea condiţiilor stabilite prin lege;

Legea considera ca fapte de comerţ:

40
 Control şi audit financiar

1. Cumpărăturile de producte sau de mărfuri spre a se revinde, fie în natura, fie după
ce se vor fi lucrat sau pus în lucru, ori numai spre a se închiria; asemenea şi cumpărarea spre a
se revinde, de obligaţiuni ale Statului sau alte titluri de credit circulând în comerţ;
2. Vânzările de producte, vânzările şi închirierile de mărfuri în natură sau lucrate şi
vânzările de obligaţiuni ale Statului sau alte titluri de credit circulând în comerţ, când vor fi
fost cumpărate cu scop de revânzare sau închiriere;
3. Contractele de report asupra obligaţiunilor de Stat sau altor titluri de credit
circulând în comerţ;
4. Cumpărările sau vânzările de părţi sau de acţiuni ale societăţilor comerciale;
5. Orice întreprinderi de furnituri;
6. Întreprinderile de spectacole publice; de comisioane, agenţii şi oficii de afaceri; de
construcţii; de fabrici, de manufactură şi imprimerie; de editură, librărie şi obiecte de artă când
altul decât autorul sau artistul vinde;
7. Operaţiunile de bancă şi schimb;
8. Operaţiunile de mijlocire in afaceri comerciale;
9. Întreprinderile de transporturi de persoane sau de lucruri pe apă sau pe uscat;
10. Cambiile şi ordinile de produse sau mărfuri;
11. Construcţia, cumpărarea, vânzarea si revânzarea de tot felul de vase pentru
navigaţie interioară şi exterioară şi tot ce priveşte la echiparea, armarea şi aprovizionarea unui
vas; expediţiile maritime, închirierile de vase, împrumuturile maritime şi toate contractele
privitoare la comerţul pe mare şi la navigaţie;
12. Asigurările terestre, chiar mutuale, contra daunelor şi asupra vieţii; asigurările chiar
mutuale, contra riscurilor navigaţiei;
13. Depozitele pentru cauza de comerţ;
14. Depozitele în docuri şi antrepozite, precum şi toate operaţiunile asupra recipiselor
de depozit (warante) şi asupra scrisorilor de gaj, eliberate de ele.

Nu se poate considera ca fapt de comerţ cumpărarea de produse sau de mărfuri ce s-ar

face pentru uzul sau consumaţiunea cumpărătorului, ori a familiei sale; de asemenea
revânzarea acestor lucruri şi nici vânzarea productelor pe care proprietarul sau cultivatorul le
are după pământul său, sau cel cultivat de dansul.
b) vânzarea ambulanta a oricăror mărfuri în alte locuri decât cele autorizate de primarii
sau prefecturi;
c) condiţionarea vânzării unor mărfuri de cumpărarea unor mărfuri;
d) expunerea spre vânzare sau vânzarea de mărfuri sau orice alte produse fără
specificarea termenului de valabilitate ori cu termenul de valabilitate expirat;
e) efectuarea de acte sau fapte de comerţ cu bunuri a căror provenienţă nu poate fi
dovedită, în condiţiile legii;
f) nedeclararea de către agenţii economici la organele fiscale, înainte de aplicare, a
adaosurilor comerciale şi a celor de comision;
g) cumpărarea de mărfuri sau produse in scop de revânzare, de la unităţile de desfacere
cu amănuntul, de alimentaţie publică, cantine, unităţi de turism şi alte unităţi similare;
h) omisiunea întocmirii şi afişării, în unitate, la locurile de desfacere sau servire, de
către agenţii economici a preturilor si tarifelor, a categoriei de calitate a produselor sau
serviciilor ori, acolo unde este cazul, a listei de preturi si tarife;
i) refuzul furnizorului de a încheia contractul pentru livrarea produselor necesare
consumului populaţiei, stabilite prin hotărâri ale Guvernului si repartizate pe baza de balanţă;
j) livrarea sau cumpărarea, fără repartiţie, a produselor prevăzute la lit. i), in
defavoarea titularilor de repartiţie;
41
 Control şi audit financiar

k) neexpunerea la vânzare a mărfurilor existente, vânzarea preferenţială, refuzul

nejustificat al vânzării acestora sau al prestării de servicii cuprinse in obiectul de activitate al
agentului economic;
l) acumularea de mărfuri de pe piaţa internă în scopul creări unui deficit pe piaţă şi
revânzării lor ulterioare sau al suprimării concurenţei loiale;
m) depăşirea, de către agenţii economici cu capital majoritar de stat, a nivelurilor
maxime de preturi de vânzare cu ridicata sau de tarife stabilite prin hotărâri ale Guvernului;
n) depăşirea de către orice agent economic a adaosurilor maxime stabilite prin hotărâri
ale Guvernului, la formarea preturilor de vânzare cu amănuntul, indiferent de numărul
verigilor prin care circula mărfurile, cât şi depăşirea adaosurilor comerciale si celor de
comision stabilite si declarate de către agenţii economici la organele fiscale;
o) vânzarea cu lipsa la cântar sau măsurătoare;
p) falsificarea ori substituirea de mărfuri sau orice alte produse, precum şi expunerea
spre vânzare sau vânzarea de asemenea bunuri, cunoscând că sunt falsificate sau substituite.

F. Contravenţii la prevederile legii finanţelor publice

În legătură cu finanţele publice Legea 500-2002, art. 72, prevede o serie de fapte care
constituie contravenţii, astfel:
a) nerespectarea dispoziţiilor legale privind efectuarea cheltuielile bugetare.
Cheltuielile bugetare au destinaţie precisă şi limitată şi sunt determinate de autorizările
conţinute în legi specifice şi în legile bugetare anuale.
b) nerespectarea dispoziţiilor legale privind efectuarea cheltuielilor din fonduri
publice
Nici o cheltuială din fonduri publice nu poate fi angajată, ordonată şi platită dacă nu
este aprobata potrivit legii şi nu are prevederi bugetare.
c) nerespectarea dispoziţiilor legale privind bugetul trezoreriei statului şi bugetul
instituţiilor publice;
Bugetul trezoreriei statului şi bugetul instituţiilor publice autonome se aprobă în
termen de 15 zile de la data publicării legii bugetare anuale sau a legii de rectificare în
Monitorul Oficial al României, Partea I.
Obiectivele de investiţii şi celelalte cheltuieli asimilate investiţiilor se cuprind în
programele de investiţii anuale, anexe la buget, numai dacă, în prealabil, documentaţiile
tehnico-economice, respectiv notele de fundamentare privind necesitatea şi oportunitatea
efectuării cheltuielilor asimilate investiţiilor, au fost elaborate şi aprobate potrivit dispoziţiilor
legale.
d) nerespectarea dispoziţiilor legale privind angajarea şi utilizarea creditelor
bugetare
Ordonatorii principali de credite, pe propria răspundere, actualizează şi aprobă
valoarea fiecărui obiectiv de investiţii nou sau în continuare, în funcţie de evoluţia indicilor de
preţuri.
Ordonatorii principali de credite transmit lunar Ministerul Economiei şi Finanţelor, în
termen de 5 zile de la închiderea lunii, situaţia virărilor de credite bugetare, potrivit
instrucţiunilor aprobate de Ministerul Economiei şi Finanţelor.
e) nerespectarea dispoziţiilor legale privind fondurile băneşti acordate de persoanele
juridice şi fizice;
Fondurile băneşti acordate de persoanele juridice şi fizice, primite, în situaţia
instituţiilor publice finanţate integral de la buget, se varsă direct la bugetul din care se
finanţează acestea. Cu aceste sume se majorează creditele bugetare ale bugetului respectiv şi
se vor utiliza cu respectarea destinaţiilor stabilite de transmiţător.
42
 Control şi audit financiar

f) nerespectarea dispoziţiilor legale privind angajarea şi ordonanţarea cheltuielilor;

Angajarea şi ordonanţarea cheltuielilor se efectuează numai cu viza prealabilă de
control financiar preventiv propriu, potrivit dispoziţiilor legale.
Alocaţiile pentru cheltuielile de personal, aprobate pe ordonatori principali de credite
şi, în cadrul acestora, pe capitole, nu pot fi majorate şi nu pot fi virate şi utilizate la alte
articole de cheltuieli.
g) nerespectarea dispoziţiilor legale privind virările de credite bugetare
Virările de credite bugetare între celelalte subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare, care
nu contravin dispoziţiilor prezentului articol sau legii bugetare anuale, sunt în competenţa
fiecărui ordonator principal de credite, pentru bugetul propriu şi bugetele instituţiilor
subordonate, şi se pot efectua în limita a 10% din prevederile capitolului bugetar la nivelul
ordonatorului principal de credite, care urmează a se suplimenta, cu cel puţin o lună înainte de
angajarea cheltuielilor.
Sunt interzise virările de credite bugetare de la capitolele care au fost majorate din
fondurile de rezerva bugetară şi de intervenţie la dispoziţia Guvernului.
h) nerespectarea dispoziţiilor legale privind execuţia bugetară;
Execuţia bugetară se bazează pe principiul separării atribuţiilor persoanelor care au
calitatea de ordonator de credite de atribuţiile persoanelor care au calitatea de contabil.
Efectuarea plăţilor, în limita creditelor bugetare aprobate, se face numai pe bază de
acte justificative, întocmite în conformitate cu dispoziţiile legale, şi numai după ce acestea au
fost lichidate şi ordonanţate.
i) nerespectarea dispoziţiilor legale privind plăţile în avans;
Sumele reprezentând plăţi în avans, efectuate şi nejustificate prin bunuri livrate, lucrări
executate şi servicii prestate până la sfârşitul anului, în condiţiile prevederilor contractuale, vor
fi recuperate de către instituţia publică care a acordat avansurile şi se vor restitui bugetului din
care au fost avansate. În cazul nelivrării bunurilor, neefectuării lucrărilor şi serviciilor angajate
pentru care s-au plătit avansuri, recuperarea sumelor de către instituţia publica se face cu
perceperea majorărilor de întârziere existente pentru veniturile bugetare, calculate pentru
perioada de cănd s-au acordat şi până s-au recuperat.
j) nerespectarea dispoziţiilor legale privind plăţile salariale;
Salariile in sistemul bugetar se plătesc o data pe luna, in perioada 5-15 a fiecărei luni,
pentru luna precedentă.
k) nerespectarea dispoziţiilor legale privind utilizarea creditelor bugetare, realizarea
veniturilor, folosirea sumelor primite de la buget, integritatea bunurilor, ţinerea şi
organizarea contabilităţii;
Ordonatorii de credite răspund, potrivit legii, de:
 angajarea, lichidarea şi ordonanţarea cheltuielilor în limita creditelor bugetare
repartizate si aprobate;
 realizarea veniturilor;
 angajarea şi utilizarea creditelor bugetare pe baza bunei gestiuni financiare;
 integritatea bunurilor încredinţate instituţiei pe care o conduc;
 organizarea şi ţinerea la zi a contabilităţii şi prezentarea la termen a situaţiilor
financiare asupra situaţiei patrimoniului aflat în administrare şi execuţiei bugetare;
 organizarea sistemului de monitorizare a programului de achiziţii publice şi a
programului de lucrări de investiţii publice;
 organizarea evidenţei programelor, inclusiv a indicatorilor aferenţi acestora;
 organizarea şi ţinerea la zi a evidenţei patrimoniului, conform prevederilor
legale.

43
 Control şi audit financiar

Rolul ordonatorilor de credite

Ordonatorii principali de credite repartizează creditele bugetare aprobate, pentru
bugetul propriu şi pentru bugetele instituţiilor publice ierarhic inferioare, ai căror conducători
sunt ordonatori secundari sau terţiari de credite, după caz, in raport cu sarcinile acestora,
potrivit legii.
Ordonatorii secundari de credite repartizează creditele bugetare aprobate, pentru
bugetul propriu şi pentru bugetele instituţiilor publice subordonate, ai căror conducători sunt
ordonatori terţiari de credite, în raport cu sarcinile acestora, potrivit legii.
Ordonatorii terţiari de credite utilizează creditele bugetare ce le-au fost repartizate
numai pentru realizarea sarcinilor instituţiilor pe care le conduc, potrivit prevederilor din
bugetele aprobate şi în condiţiile stabilite prin dispoziţiile legale.
Ordonatorii principali de credite vor repartiza, creditele bugetare, după reţinerea a 10%
din prevederile aprobate acestora, pentru asigurarea unei execuţii bugetare prudente, cu
excepţia cheltuielilor de personal şi a celor care decurg din obligaţii internaţionale, care vor fi
repartizate integral. Repartizarea sumelor reţinute in proporţie de 10% se face în semestrul al
doilea, după examinarea de către Guvern a execuţiei bugetare pe primul semestru.
Ordonatorii principali de credite vor transmite pentru fiecare obiectiv de investiţii
inclus în programul de investiţii informaţii financiare şi nefinanciare.
Ordonatorii principali de credite au obligaţia de a analiza lunar necesitatea menţinerii
unor credite bugetare pentru care, în baza unor dispoziţii legale sau a altor cauze, sarcinile au
fost desfiinţate sau amânate, şi de a propune Ministerul Economiei şi Finanţelor anularea
creditelor respective.
Ordonatorii principali de credite au obligaţia să întocmească şi să anexeze la situaţiile
financiare anuale rapoarte anuale de performanta, în care să prezinte, pe fiecare program,
obiectivele, rezultatele preconizate şi cele obţinute, indicatorii şi costurile asociate, precum şi
situaţii privind angajamentele legale.
l) nerespectarea dispoziţiilor legale privind rezultatele bugetare;
Excedentele rezultate din execuţia bugetelor instituţiilor publice, se regularizează la
sfârşitul anului cu bugetul din care sunt finanţate, în limita sumelor primite de la acesta.
Împrumuturile acordate vor fi rambursate integral în termen de 6 luni de la data
acordării.
m) nerespectarea dispoziţiilor legale privind angajarea si utilizarea creditelor
bugetare.
Angajarea si utilizarea creditelor bugetare in alte scopuri decât cele aprobate atrag
răspunderea celor vinovaţi, în condiţiile legii.
n) nerespectarea dispoziţiilor legale privind limita creditelor bugetare anuale
aprobate;
În vederea realizării acţiunilor multianuale ordonatorii de credite încheie angajamente
legale, în limita creditelor de angajament aprobate prin buget pentru anul bugetar respectiv.
În cazurile în care se fac propuneri de elaborare a unor proiecte de acte normative a
căror aplicare atrage micşorarea veniturilor sau majorarea cheltuielilor aprobate prin buget,
iniţiatorii au obligaţia să prevadă şi mijloacele necesare pentru acoperirea minusului de
venituri sau creşterea cheltuielilor. În acest scop iniţiatorii trebuie să elaboreze, cu sprijinul
Ministerul Economiei şi Finanţelor sau al altor instituţii implicate, fişa financiară care
însoţeşte expunerea de motive sau nota de fundamentare, după caz, şi care va fi actualizată în
concordanta cu eventualele modificări intervenite în proiectul de act normativ. În această fişă
se înscriu efectele financiare asupra bugetului general consolidat, care trebuie sa aibă în
vedere:

44
 Control şi audit financiar

 schimbările anticipate in veniturile si cheltuielile bugetare pentru următorii 5

ani;
 eşalonarea anuala a creditelor bugetare, in cazul acţiunilor multianuale;
 propuneri realiste in vederea acoperirii majorării cheltuielilor;
 propuneri realiste in vederea acoperirii minusului de venituri.
Toate instituţiile publice trebuie sa aibă bugetul aprobat, potrivit prevederilor prezentei
legi.
o) nerespectarea dispoziţiilor legale privind bugetele asigurărilor sociale;
În cazul bugetului asigurărilor sociale de stat şi bugetelor fondurilor speciale
echilibrate prin subvenţii de la bugetul de stat, sub forma transferurilor consolidabile,
excedentele rezultate din execuţia acestora se regularizează la sfârşitul exerciţiului bugetar cu
bugetul de stat, în limita subvenţiilor primite.
Instituţiile publice finanţate integral de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale
de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz, varsă integral veniturile realizate la bugetul din
care sunt finanţate.
p) nerespectarea dispoziţiilor legale privind aprobarea şi utilizarea în întregime de
către consiliile locale sau judeţene, a sumelor încasate din veniturile proprii ale bugetelor
locale respective peste cele aprobate;
În situaţia nerealizării veniturilor prevăzute în bugetele activităţilor finanţate integral
din venituri proprii cheltuielile vor fi efectuate în limita veniturilor realizate.
Instituţiile publice, indiferent de sistemul de finanţare şi de subordonare, inclusiv
activităţile de pe lângă unele instituţii publice, finanţate integral din venituri proprii,
efectuează operaţiunile de încasări şi plăţi prin unităţile teritoriale ale trezoreriei statului în a
căror raza îşi au sediul şi la care au deschise conturile de venituri, cheltuieli şi disponibilităţi.
Este interzis instituţiilor publice de a efectua operaţiunile de mai sus prin băncile
comerciale.
Instituţiile publice au obligaţia de a transmite bugetul aprobat potrivit prevederilor
prezentei legi unităţii teritoriale a trezoreriei statului.
Sumele încasate din vânzarea ca atare sau din valorificarea materialelor rezultate în
urma demolării, dezmembrării sau dezafectării, în condiţiile prevăzute de lege, a unor mijloace
fixe sau din vânzarea unor bunuri materiale, care aparţin instituţiilor publice constituie venituri
ale bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat sau bugetelor fondurilor speciale,
după caz, şi se varsă la acestea.
Sumele obţinute de către celelalte instituţii publice se reţin de către acestea în vederea
realizării de investiţii.

Constatarea contravenţiilor şi aplicarea amenzilor se fac de către Curtea de Conturi,

Ministerul Economiei şi Finanţelor si de alte persoane împuternicite în acest scop, potrivit
legii.

Răspunderea materială
Trăsături, condiţii şi forme ale răspunderii materiale
Persoanele încadrate în muncă răspund pentru pagubele aduse patrimoniului agentului
economic din vina şi în legătură cu munca sa.
Răspunderea materială prezintă unele trăsături specifice şi anume:
 este proprie persoanelor încadrate în muncă;
 este, de regulă, limitat la paguba efectivă, neincluzând foloasele nerealizate în
unitate;

45
 Control şi audit financiar

 se întemeiază exclusiv pe culpă (vinovăţie);

 presupune o procedură specială;
 nu poate funcţiona în comun cu răspunderea agentului economic.

Pentru ca răspunderea materială să aibă loc trebuie îndeplinite cumulativ câteva

condiţii:
 între autorul pagubei şi unitatea păgubită să fi existat un raport juridic de
muncă la data săvârşirii faptei cauzatoare de pagubă; contact de muncă, contact de
ucenicie, eventuale contracte de muncă în formă nescrisă;
 fapta cauzatoare a pagubei să aibă caracter ilicit, să fie personală şi în legătură
cu munca;
 prin fapta ilicită, autorul să fi produs o pagubă materială, de regulă, localizată
în patrimoniul localităţii în care a încadrat. Existenţa pagubei este elementul
caracteristic al răspunderii materiale, întrucât fapta ilicită este un element comun şi
al altor răspunderi (penală, disciplinară, contravenţională). Inexistenţa pagubei face
imposibilă stabilirea răspunderii materiale.
 să existe un raport de cauzalitate între fapta ilicită şi pagubă; fapta ilicită
precede şi determină paguba care apare ca un efect al faptei ilicite. Paguba unităţii
este cauzată în mod nemijlocit de fapta celui încadrat. Sunt însă situaţii în care
paguba unităţii reprezintă efectul indirect al faptei ilicite;
 persoana să fi săvârşit fapta cu vinovăţie, sub formă comisivă sau omnisivă.
Vinovăţia implică conştiinţa încălcării unor relaţii sociale şi se întemeiază pe
discernământul autorului, pe posibilitatea acestuia de a prevedea consecinţele
propriei sale fapte.

Vinovăţia trebuie dovedită de unitate. În materie de gestiuni sunt şi situaţii în care

vinovăţia este prezumată şi nu trebuie dovedită de unitate. Această prezumţie poate fi însă
răsturnată, făcându-se dovada contrară de către gestionar. Prezumţia de vinovăţie împotriva
gestionarului operează în situaţiile în care:
 se produc lipsuri cantitative în gestiuni, consemnate în atacul constatator al
lipsei, încheiat de organele de control competente. Prezumţia de nevinovăţie
împotriva gestionarilor nu se referă la lipsurile de calitate (degradări, denaturări,
alterări, diluări etc.).
 atribuţiile gestionarului sunt exercitate în condiţiile legale, de un delegat sau de
o comisie şi se constată o pagubă fără a se putea stabili că aceasta s-a produs în
absenţa gestionarului.

Formele răspunderii materiale sunt: individuală, comună, solidară, subsidiară.

Răspunderea individuală impune persoanei încadrate obligaţia de a repara singură şi
în întregime paguba cauzată unităţii prin fapta sa personală şi din vinovăţia proprie.
Răspunderea comună se stabileşte atunci când există o singură pagubă şi mai mulţi
autori. Paguba se fracţionează între coautori în funcţie de contribuţia fecăruia la producerea ei,
adică de faptele personale şi vinovăţia proprie. În situaţiile în care gradul de participare al
fiecărui coautor la producerea pagubei nu poate fi determinat, răspunderea fiecărei persoane se
stabileşte proporţioal cu salariul de la data constatării pagubei şi dacă este cazul, pentru
pagubele din gestiuni, şi în funcţie de timpul lucrat de al ultima inventariere a bunurilor.
Răspunderea solidară constă în obligaţia mai multor persoane de a executa aceeaşi
datorie, fiecare pentru totalitatea datoriei. Prin acest procedeu este înlăturată posibilitatea

46
 Control şi audit financiar

divizării unei datorii între debitori, astfel încât fiecare dintre ei rămâne obligat pentru întreaga
datorie. Răspunderea solidară nu se prezumă, ea este rezultatul vinovăţiei părţilor, deci o
răspundere convenţională. Răspunderea solidară se caracterizează prin aceea că:
 fiecare debitor poate fi constrâns pentru totalitatea datoriei;
 plata făcută de unul dintre debitori anulează obligaţiile celorlalţi faţă de
unitatea păgubită;
 unitatea poate urmări pe oricare dintre debitorii solidari, fără ca acesta să poată
opune beneficiul de diviziune;
 urmărirea unui debitor solidar întrerupe prescripţia în contra tuturor
codebitorilor;
 codebitorul solidar, în contra căruia unitatea a pornit acţiunea, poate opune
toate excepţiile care îi sunt personale şi acelea care sunt comune tuturor debitorilor,
în afara celor strict personale;
 obligaţia solidară se împarte de drept între debitori, fiecare dintre ei nu este
dator unul faţă de altul decât numai pentru partea sa.

Răspunderea subsidiară se stabileşte atunci când paguba este produsă de mai multe
persoane, dar gradul lor de participare nu este identic sau similar ori unele dintre acţiunile
deficitare nu constituie o cauză nemijlocită a pagubei ci numai un prilej. Răspunderea
subsidiară este acea formă de răspundere materială în care persoana vinovată a produs paguba
în mod indirect, a înlesnit – o, prin nerespectarea unor obligaţii de serviciu. Răspunderea
subsidiară este precedată şi condiţionată de răspunderea directă. În toate cazurile însă persoana
răspunde în subsidiar pentru o faptă proprie. Dacărăspunderea principală, directă este anulată,
dispare şi răspunderea subsidiară corelativă.

Răspunde subsidiar persoana încadrată în muncă care prin fapta sa ilicită:

a) a înlesnit păgubirea unităţii de către o altă persoană în mod direct. Această situaţie
de răspundere se referă la pagubele produse în gestiuni;
b) a determinat plata unei sume nedatorate, predarea unui bun ori restaurarea unui
serviciu necuvenit, către o altă persoană, ce are calitatea de beneficiară, iar recuperarea de la
aceasta nu mai este posibilă din cauză că este insolvabilă, a dispărut, a decedat fără a lăsa
avere urmăribilă, s-a prescris dreptul la acţiune sau la executare silită etc. Beneficiarii plăţilor
nedatorate, a bunurilor primite sau serviciilor prestate pot fi persoane încadrate în aceeaşi
unitate cu cel care a determinat plata, remiterea sau prestaţia nelegală sau terţe persoane fizice
sau juridice;
c) a dovedit neglijenţă datorită căreia unitatea a fost păgubită prin furt comis de alte
persoane, numai dacă paguba nu a putut fi recuperată de la autorul infracţiunii.

Procedura de obţinere a titlurilor executorii şi de recuperare a pagubelor

Juridic, stabilirea răspunderilor materiale are loc prin emiterea titlului executoriu.
Titlul executoriu este actul întocmit potrivit legii de organul competent şi care poate servi la
pornirea executării silite şi la realizarea, pe această cale, a dreptului recunoscut prin acest act.
Principale titluri pe linia recuperării pagubelor sunt: angajamentul de plată scris,
decizia de imputare, hotărârea judecătorească, dispoziţia contabilului şef pentru reţinerea din
salariu a avansului nejustificat etc.
Angajamentul de plată este scris constituie titlul executoriu prin care persoana în
cauză recunoaşte producerea pagubei şi vinovăţia sa şi se angajează pentru acoperirea pagubei,
restituirea sumelor încasate nejustificat, plata contravalorii bunurilor ce nu mai pot fi restituite

47
 Control şi audit financiar

în natură ori serviciile nedatorate. Obligaţia de plată a sumei nu trebuie să cuprindă termene şi
condiţii contra legii. Angajamentul se semnează de autorul pagubei şi nu de altă persoană şi
are efecte numai între unitate şi emitent. Angajamentul de plată trebuie semnat de datornic în
termen de 60 de zile de la recunoaşterea pagubei de către conducătorul unităţii, deoarece în
cazul în care el refuză să-şi asume angajamentul de plată, unitatea trebuie să aibă posibilitatea
de a emite în timp util decizia de imputare.
Dacă ulterior, persoana în cauză constată că nu datorează sau datorează numai în parte
suma pentru care şi-a luat angajamentul, poate face cerere de desfiinţare a angajamentului la
organul de jurisdicţie competent, în termen de 30 de zile de la data de când s-a cunoscut
această împrejurare.
Persoana vinovată de acceptarea unui angajament de plată dat de o altă persoană sau
pentru pună mai mică decât paguba reală îşi angajează propria răspundere materială pentru
cota de pagubă care nu se poate recupera, din această cauză, de la autorii reali. Paguba se
produce prin faptul că se pierde dreptul de recuperare în întregime de la persoana vinovată
direct.
Decizia de imputare se emite de conducătorul unităţii păgubite sau al organului ierarhic
superior, în cazul în care de producerea pagubei se fac vinovate şi persoane numite în funcţii
de acesta (director, contabil şef etc.), singure sau împreună cu alte persoane. Emiterea deciziei
de imputare este obligatorie dacă unitatea a primit dispoziţie obligatorie de la organele de
control ale Ministerul Economiei şi Finanţelor.
Decizia de imputare se emite în termen de cel mult 60 de zile de la data când cel în
drept să emită decizia de luare la cunoştinţă de existenţa pagubei, răspunderea materială
neputând fi stabilită dacă la data producerii pagubei au trecut mai mult de 3 ani. Termenul de
60 de zile se calculează din ziua în care s-a primit la registratura generală a unităţii raportul de
serviciu, procesul-verbal sau nota de constatare a organului de control. În cazul în care
constatarea pagubei a avut loc în ultima zi a termenului de 3 ani, respectiv de 1 an, decizia de
imputare se emite în termen de 60 de zile, chiar dacă acest termen se plasează peste termenele
menţionate. În cazul în care când prin hotărârea definitivă a unu organ de jurisdicţie se
constată că paguba ce urmează a se recupera este mai mare decât cea imputată ori paguba ce
urmează a se recupera este mai mare decât cea imputată ori că nu a fost produsă de persoana
căreia i s-a imputat, organul competent ia măsuri de recuperare a pagubei reale de la persoana
care a produs-o, prin emiterea unei decizii de imputare, în termen de 60 de zile de la data când
a luat la cunoştinţă de hotărârea definitivă, dar nu mai târziu de 6 luni de la data la care decizia
a rămas definitivă.
Decizia de imputare se întocmeşte de compartimentul financiar-contabil împreună cu
cel juridic şi cuprinde: numărul şi data emiterii, indicarea actului şi a organului de control care
a constatat paguba, precum şi în ce constă aceasta; data producerii pagubei; data şi modul în
care cel în drept emite decizia de imputare a luat la cunoştinţă de emiterea pagubei; numele,
funcţia şi domiciliul celor răspunzători, motivându-se pentru fiecare în parte temeiurile de
drept şi de fapt care au determinat angajarea răspunderii materiale; cuantumul total al pagubei
şi defalcarea pe cote-părţi a acesteia pentru fiecare persoană în parte, după criteriile legale;
motivarea înlăturării apărărilor făcute prin notele explicative date de persoanele făcute
răspunzătoare; termenul în care poate fi contestată şi organul competent să o soluţioneze;
semnătura persoanei care a emis decizia de imputare cu menţiunea calităţii sale.
Decizia de imputare se comunică celui obligat la plată în termen de 15 zile de la
emitere.
Titlul executiv judecătoresc se constituie prin investire cu formulă executorie, de
regulă, a hotărârilor rămase definitive.

48
 Control şi audit financiar

Dispoziţia de reţinere din salariul titularului în avans emisă de conducătorul

compartimentului financiar – contabil are efectele unui titlu executiv pentru sumele datorate ca
urmare a nejustificării avansurilor sau nerestituirii celor necheltuite, inclus în penalizarea
efectivă. În cazul în care persoana debitoare nu mai este în serviciul unităţii de la care a primit
avansurile spre decontare nejustificate înainte de a se emite dispoziţia de reţinere, obligarea la
restituire se face prin obţinerea unui titlu executoriu notarial.
În situaţia în care unitatea pierde dreptul de a-şi valorica creanţa ce o are împotriva
persoanelor fizice sau juridice are dreptul la urmărire silită împotriva debitorilor, prin faptele
culpabile ale personalului propriu, aceasta răspunde material faţă de unitate pentru pagubele
produse.

Răspunderea este individuală sau comună pentru:

 neintroducerea acţiunii în termen: este, de regulă, o omisiune proprie
persoanelor care activează în cadrul compartimentlor juridice, precum şi din
sectorul financiar-contabil când nu se întocmeşte documentaţia necesară. Prin
această faptă se prescrie dreptul la acţiune şi se naşte, în consecinţă, răspunderea
materială a persoanelor vinovate de inacţiune;
 neexercitarea în termenlor a căilor de atac: dă naştere la răspunderea materială
şi subsidiară numai dacă se dovedeşte că imputaţia debitorului iniţial era justificată;
 pierderea dreptului de execuţie silită: termenul deprescripţie a dreptului de a se
cere executarea silită în temeiul oricărui titlu executoriu este de 3 ani, iar în
raportul dintre persoanele juridice este de 1 an.

Organele de contol financiar au obligaţia să examineze măsurile luate în vederea

obţinerii titlurilor executării. În acest scop se urmăreşte fiecare pagubă în parte, stabilindu-se:
debitele pentru care exisă titlu executoriu, dar nu au fost efectuate reţinerile; debitele care nu
mai pot fi urmărite.
Pentru prima categorie de debite, organele de control financiar îşi înfreaptă atenţia
asupra principaleleor deficienţe care generează asemenea stări de fapt anume:
 emitera cu întârziere a dispoziţiilor de reţinere;
 depunerea cu întârziere a dosarelor la organele jurisdicţionale în vederea
stabilirii răspunderii materiale a persoanelor care au păgubit patrimoniul;
 depunerea la organele jurisdicţionale a dosarelor incomplete;
 întârzieri în depunerea completărilor cerute de acestea.

Pentru cea de a doua categorie de debite, organele de control financiar identifică dacă
debitorul mai este încadrat al unităţii, este plecat din unitate fără adresă cunoscută sau a
devenit insolvabil.
În ceea ce priveşte cea de-a treia categorie de debite, organele de control financiar
analizează cauzele care au facilitat ca debitorii respectivi să nu ami poată fi urmăriţi.

Răspunderea materială în legătură cu activitatea contabilă, financiară şi gestionară

A. Răspunderea materială în activitatea de contabilitate
Întocmirea eronată a actelor contabile sau înregistrarea eronată a unor operaţii
contabile atrage răspunderea materială direstă (principală - individuală) sau indirectă
(subsidiară), atunci când prin aceasta se generează pagube. Asemenea fapte generatoare de
pagube şi răspundere materială sunt:

49
 Control şi audit financiar

a) depăşirea termenelor de trecere în evidenţă separată a debitorilor insolvabili, este

faptă omisivă. Netrecerea debitului (în cazul insolvabilităţii debitorului) în evidenţa separată
are drept consecinţă pierderea efectului întrerupător de prescripţie. Dispoziţia de trecere în
evidenţă separată întrerupe prescripţia, afectele sale fiind echivalente ultimului act de
executare. Dispoziţia respectivă produce aceste efecte numai dacă este luată în termenele
legale, adică după minimum trei luni de la obţinerea titlului executor şi nu mai târziu de trei
ani. Dacă trecerea în evidenţă separată a debitorului insolvabilnu se face în termenele legale,
termenul prescripţiei curge în continuare şi persoana răspunde material pentru fapta suferită de
unitate;
b) încheierea nereală a proceselor-verbale de insolvabilitate a debitorilor. Prin
această faptă a persoanelor vinovate unitatea pierde posibilitatea urmăririi unor debitori, care
deşi solvabili în realitate, sunt înregistraţi în evidenţa separată a unităţii ca insolvabili;
c) întocmirea neconformantă cu realitatea a documentelor pentru scăderea din
contabilitate a lipsurilor constatate la inventariere. Recuperarea pagubei se urmăreşte în
prinul rând de la persoanele care au produs-o prin fapta lor directă. Dacă eroarea din
documentele de evidenţă se descoperă în termenul de prescripţie, unitatea procedează, mai
întâi la recuperarea pagubei de la persoana care a produs-o şi numai în subsidiar stabileşte
răspunderea materială a persoanei care a întocmit neconform documentele pentru scăderea din
contabilitate a lipsurilor constatate la inventariere şi numai în cazul când autorul pagubei a
devenit insolvabil;
d) întocmirea neconformă cu realitatea a documentelor pentru scăderea din
contabilitate a altor pagube. Operaţiunea de scădere din contabilitate a pagubelor care nu se
datoresc vinei cuiva este nelegală atunci când: se întocmesc, în acest scop, documente
neconforme cu realitatea; trecerea de pierdere este aprobată de un organ fără competenţă;
e) înregistrarea eronată a operaţiilor generatoare d eplăţi nelegale şi a stimulentelor
materiale. În această categorie se includ toate înregistrările contabile eronate datorită cărora
unitatea face plăţi necuvenite, la care, în realitate, nu era obligată.persoanele care prilejuiesc
păgubirea unităţii prin înregistrări contabile eronate răspund numai în cazul în care termenul
de constatare de un an a expirat,
f) înregistrarea în contabilitate a operaţiilor care generează în alt mod păgubirea
unităţii. Autorii erorii contabile răspund subsidiar numai în cazul în care paguba nu se poate
recupera de la persoanele care au produs-o direct, din cauză că acestea au devenit insolvabile
sau a fost depăşit termenul de constatare a pagubei.

Răspunderea materială este generată de :

 încheierea unui bilanţ, în care, din eroare, unele unităţi figurează debitoare deşi
în realitate acestea au respectat obligaţiile de plată. Deoarece acţiunea de judecată
se reaspinge ca urmare a constatării că în realitate unitatea debitoare şi-a îndeplinit
obligaţia prin plată sau livrare, se procedează la imputarea cheltuielilor de judecată
în sarcina persoanei care nu a făcut corect înregistrarea, precum şi a contabilului
şef care nu a controlat operaţiunile contabile;
 evidenţierea unor pagube în alte conturi decât cele prevăzute şi menţinerea lor
peste termenul legal de prescripţie. În asemenea situaţii, răspunde material
persoana care a înregistrat eronat în evidenţa contabilă.

B. Răspunderea materială în legătură cu activitatea financiară.

În sfera organizării controlului organizării şi conducerii evidenţei tehnic-operative şi
contabile este cuprinsă, în mare măsură, şi activitatea financiară şi de respectare a normelor

50
 Control şi audit financiar

legale privind plăţile. În legătură cu acest domeniu de activitate răspunderea materială se

stabileşte pentru fapte care cum sunt:
a) plata unor sume nedatorate;
b) neplata unor sume datorate;
c) calcularea eronată a preţurilor şi tarifelor, conduce la răspunderea materială
în două situaţii:
 când unitatea furnizoare practică preţuri inferioare celor legale;
 când unitatea beneficiară acceptă un calcul necorespunzător al
preţului întocmit de furnizor pentru anumite produse.

C. Răspunderea materială în legătură cu activitatea gestionară poate fi:

Răspunderea în gestiuni individuale, când gestionarul răspunde individual şi integral
pentru pagubele pa care le-a cauzat în gestiune.
Gestionarul răspunde integral în cazurile în care: se constată lipsa efectivă a bunurilor
sau valorilor în gestiune, risipired, degradarea, deprecierea lor etc.; primeşte bunuri în cantităţi
inferioare celor înscrise în documentele însoţitoare, fără a se întocmi actele legale de
constatare, dacă prin aceasta unitatea a fost păgubită; primeşte bunuri cu vicii aparente.
Răspunderea în gestiuni colective este comună şi integrală. Se stabileşte atunci când
paguba a fost produsă: de gestionar împreună cu alte persoane din unitate; de gestionari, adică
într-o gestiune comună, în care manipularea bunurilor se face în colectiv de mai multe
persoane sau în schimburi succesive, fără predarea de gestiune între schimburi.
Persoanele cu funcţii de conducere răspund material în legătură cu oparaţiile sau
activităţile pe care le exercită şi care, în mod direct sau indirect, pot provoca pagube unităţii.
În legătură cu activitatea gestionarilor, persoanel cu funcţii de conducere sau de
execuţie răspund:
a) integral, atunci când, nesocotind îndatoririle lor de serviciu au adus pagube
unităţii prin aceea că:
- nu au asigurat gestionarului asistenţă tehnică de specialitate pentru controlul
cantitativ al bunurilor ori au prestat asistenţă tehnică necorespunzătoare;
- nu au luat măsurile necesare pentru păstrarea bunurilor în condiţii
corespunzătoare. Pentru depozitarea necorespunzătoare a bunurilor răspunderea este:
 individuală (sau colectivă) a gestioanrului, dacă i s-au asigurat condiţiile necesare,
dar degradarea mărfurio s-a produs din nerespectarea regulilor de depozitare şi
conservare;
 integrală şi proprie (exclusivă) a persoanei care nu a luat măsurile necesare pentru
păstrarea bunurilor în condiţii corespunzătoare;
 comună, a persoanei cu atribuţii pe linia asigurării condiţiilor de păstrare a
bunurilor, cât şi în îndeplinirea de către gestionar a obligaţiei de a lua măsurile
necesare pentru siguranţa şi buna păstrare a bunuilor pe care le gestionează;
 au dat gestionarului dispoziţii greşite sau contrare legii, ce au determinat
producerea pagubei;
b) subsidiar, în limita valorii pagubei rămase neacoperite de autorul direct, din
momentul constatării insolvabilităţii acestuia, atunci când se face vinovat de :
 neluarea măsurilor necesare pentru stabilirea şi acoperirea pagubelor în
gestiune;
 neefectuarea inventarierilo la termenele şi în condiţiile legii, în situaţia în care
prin aceasta s-a contribuit la cauzarea pagubei;

51
 Control şi audit financiar

 nerespectarea altor îndatoriri de serviciu privind gestionarea bunurilor, dacă

fără încălcarea acestora paguba s-ar fi putut evita.

Răspunderea este:
 egală cu paguba, respectiv integrală şi solidară, dacă persoanele vinovate de
neîndeplinirea atribuţiilor de serviciu privind controlul îndeplinirii condiţiilor de
încadrare în funcţia gestionară, au activat în întreprindere în toată perioada în care
gestionarul a produs paguba;
 proporţională cu timpul cât a activat în funcţia respectivă, raportat la durata
perioadei în care gestionarul a păgubit unitatea, dacă una din persoanele vinovate a
încetat să aibă raporturi de muncă cu întreprinderea în perioada în care a avut loc
paguba;
 ca regulă generală, în funcţie de atribuţiile de serviciu ale fiecărei persoane.
Solidaritatea personanelor în cauză operează numai în limitele răspunderii materiale a
gestionarului, încadrat nelegal, nu pentru întreaga pagubă suferită de unitate prin fapta comună
a acestuia cu a alor persoane (cogestionari).

Răspunderea penală
Răspunderea penală are ca temei infracţiunea, adică fapta care prezintă pericol social,
săvârşită cu vinovăţie şi prevăzută de legea penală.
Infracţiunea este fapta care prezintă pericol social, săvârşită cu vinovăţie şi prevăzută
de legea penalã. Infracţiunea este singurul temei al răspunderii penale.
În legătură cu activitatea de gestiune şi de apărare a patrimoniului, controlul financiar
poate constata fapte care constituie infracţiuni şi se sancţionează penal, cum sunt:
a) infracţiunea în legătură cu activitatea de gestiune: crearea de plusuri în gestiune
prin mijloace frauduloase; nedeclararea în scris, în termen legal, de către gestionar, a
plusurilor din gestiune despre a căror cantitate sau valoare are cunoştinţă;
b) infracţiuni contra patrimoniului: însuşirea, folosirea sau traficarea, în interes
personal sau pentru alţii, de bani sau bunuri, gestionate sau administrate din patrimoniul
unităţii;:abuz de încredere, gestiune frauduloasă. Înşelăciune, distrugere;
c) infracţiuni de serviciu sau în legătură cu serviciul: neîndeplinirea sau îndeplinirea
în mod defectuos a unui act sau a unei îndatoriri de serviciu astfel încât prin aceasta se
cauzează o tulburare însemnată a bunului mers al activităţii sau o pagubă patrimoniului;
d) infracţiuni de fals: falsificarea de cecuri sau a altor acte pentru efectuarea plăţilor,
timbre, bilete de călătorie, a unui înscris oficial de natură să producă consecinţe juridice prin
atestarea unor fapte sau împrejurări necorespunzătoare adevărului, ori prin omisiunea cu
ştiinţă de a insera date sau împrejurări;
e) Infracţiuni privitoare la societăţile comerciale:
1. fondatorii, administratorii şi directorii care, în prospectele, rapoartele şi
comunicările adresate publicului ori adunărilor generale, arata cu rea-credinţă fapte
neadevărate asupra constituirii societăţii, asupra condiţiilor economice ale acesteia, sau le
ascund cu rea-credinţă in tot sau in parte.
2. administratorii şi directorii care, în lipsa de bilanţ ori contrariu celor rezultate din
el, sau în baza unui bilanţ fals, au încasat sau plătit dividende, sub orice formă, din beneficii
fictive sau care nu puteau fi distribuite;
3. administratorii, directorii şi ceilalţi funcţionari ai societăţii care, pentru a-şi procura
lor sau altora un câştig în paguba societăţii, răspândesc ştiri false sau întrebuinţează alte

52
 Control şi audit financiar

mijloace frauduloase, care au ca efect mărirea sau scăderea valorii acţiunilor sau obligaţiilor
societăţii, ori a altor titluri ce-i aparţin;
4. administratorii şi directorii care, pentru a-şi procura lor sau altora un câştig în
paguba societăţii, dobândesc în contul acesteia acţiuni ale altor societăţi la un preţ pe care îi
ştiu vădit superior valorii lor efective sau vând pe seama societăţii acţiuni pe care acestea le
deţin, la preturi despre care au cunoştiinţă ca sunt vădit inferioare valorii lor efective;
5. administratorii şi directorii care, cu rea-credinţă, folosesc bunurile sau creditul
societăţii într-un scop contrar intereselor acesteia sau în folosul lor propriu, ori pentru a
favoriza o altă societate, în care ei sunt interesaţi direct sau indirect.

Se pedepsesc cu închisoare administratorii şi directorii care:

1. în adunările generale se folosesc de acţiunile nesubscrise sau nedistribuite
acţionarilor;
2. emit obligaţiuni fără respectarea dispoziţiilor legale;
3. emit acţiuni de o valoare mai mică decât valoarea lor legală ori la un preţ inferior
valorii nominale, sau emit noi acţiuni mai înainte ca acţiunile precedente să fi fost achitate în
întregime;
4. plasează la preţuri diferite de cele stabilite de adunarea generala actiuni din noua
emisiune
5. acordă împrumuturi sau avansuri asupra acţiunilor societăţii;
6. prezintă cu rea-credinţă acţionarilor un bilanţ inexact sau arată fapte inexacte asupra
condiţiilor economice ale societăţii, în vederea ascunderii situaţiei ei reale.
Se pedepsesc cu amendă administratorii şi directorii care:
1. dobândesc acţiuni ale societăţii în contul acesteia, în cazurile oprite de lege ;
2. îndeplinesc hotărârile adunării generale referitoare la schimbarea formei societăţii,
fuziunea acesteia sau reducerea capitalului social, înainte de expirarea termenelor prevăzute de
lege;
3. îndeplinesc hotărârile adunării generale referitoare la reducerea capitalului social,
fără ca asociaţii să fi fost executaţi pentru efectuarea varsământului datorat, ori îndeplinesc
decizia care îi scuteşte de plata varsămintelor;
4. predau titularului acţiunile mai înainte de termen sau predau acţiuni liberate în total
sau în parte, în afara de cazurile stabilite de lege, ori transmit acţiuni la purtător fără a fi
achitate integral;
5.refuză a pune la dispoziţia experţilor, actele şi documentele necesare sau îi impiedică
în orice fel la îndeplinirea lucrărilor;
6.nu respectă dispoziţiile legale referitoare la anularea acţiunilor neplătite.
f) infracţiuni în domeniul protejării populaţiei împotriva unor activităţi
comerciale ilicite :
a) acumularea de mărfuri de pe piaţa internă în scopul creări unui deficit pe piaţă şi
revânzării lor ulterioare sau al suprimării concurenţei loiale;
b) depăşirea, de către agenţii economici cu capital majoritar de stat, a nivelurilor
maxime de preturi de vânzare cu ridicata sau de tarife stabilite prin hotărâri ale Guvernului;
c) depăşirea de către orice agent economic a adaosurilor maxime stabilite prin
hotărâri ale Guvernului, la formarea preturilor de vânzare cu amănuntul, indiferent de numărul
verigilor prin care circula mărfurile, cât şi depăşirea adaosurilor comerciale si celor de
comision stabilite si declarate de către agenţii economici la organele fiscale;
d) vânzarea cu lipsa la cântar sau măsurătoare;
e) falsificarea ori substituirea de mărfuri sau orice alte produse, precum şi expunerea
spre vânzare sau vânzarea de asemenea bunuri, cunoscând că sunt falsificate sau substituite.
53
 Control şi audit financiar

2.3. Executarea silită

În cazul în care debitorul nu îşi plăteşte de bunăvoie obligaţiile bugetare datorate,
organele de executare silită, pentru stingerea acestora, vor proceda la acţiuni de executare
silită.
Executarea silită se desfăşoară până la stingerea creanţelor bugetare înscrise în titlul
executoriu, inclusiv a dobânzilor, penalităţilor de întârziere şi altor penalităţi ori a altor sume,
datorate sau acordate potrivit legii prin acesta, precum şi a cheltuielilor de executare.
În cazul în care prin titlul executoriu sunt prevăzute, după caz, dobânzi, penalităţi de
întârziere, penalităţi sau alte sume, fără să fi fost stabilit cuantumul acestora, ele vor fi
calculate de către organul de executare şi consemnate într-un proces-verbal care constituie titlu
executoriu.

Titlul executoriu – baza legală a executării silite

Executarea silită a creanţelor bugetare se efectuează numai in temeiul unui titlu
executoriu, de către organul de executare competent în a cărui raza teritorială îşi are sediul sau
domiciliul debitorul, persoană fizică sau juridică, ori unde acesta este luat în evidenţă fiscală.
Pentru debitorii obligaţi în mod similar la plata creanţelor bugetare se va întocmi un
singur titlu executoriu.
Temise de alte organe competente, care privesc creanţe bugetare, se transmit în termen
de cel mult 30 de zile de la emitere, spre executare silită, potrivit legii, organelor abilitate.
Începerea executării silite
1. Transmiterea somaţiei
Executarea silită începe prin comunicarea unei somaţii în care i se notifică debitorului
că are obligaţia să efectueze plata sumelor datorate în termen de 15 zile sau să facă dovada
stingerii obligaţiei bugetare, în caz contrar aplicându-se modalităţile de executare silită
prevăzute de prezenta ordonanţă. Somaţia este însoţită de o copie certificată de pe titlul
executoriu.
Somaţia cuprinde: organul de executare emitent; datele de identificare ale debitorului;
data emiterii; numărul dosarului de executare; suma pentru care se începe executarea silită;
termenul în care cel somat urmează să plătească obligaţia prevăzută în titlul executoriu,
precum şi indicarea consecinţelor nerespectării acesteia; semnătura şi ştampila organului de
executare.
Procedura de executare silită se efectuează din oficiu şi, o dată începută, de poate
suspenda, întrerupe sau poate înceta.
2. Suspendare executării silite
Executarea silită se suspendă:
a) când suspendarea a fost dispusă de instanţă sau de creditorul bugetar;
b) de la data comunicării aprobării înlesnirii la plată;
c) în alte cazuri prevăzute de lege.
3. Intreruperea executării silite
Executarea silită se întrerupe:
a) la data declarării stării de insolvabilitate a debitorului;
b) în alte cazuri prevăzute de lege.
4. Incetarea executării silite
Executarea silită încetează dacă:

54
 Control şi audit financiar

a) s-au stins integral creanţele bugetare prevăzute în titlul executoriu, inclusiv

dobânzile, penalităţile de orice fel, cheltuielile de executare, precum şi orice alte
sume stabilite în sarcina debitorului, potrivit legii;
b) a fost desfiinţat titlul executoriu;
c) în alte cazuri prevăzute de lege.

Organe de executare. Competenţe

Creditorii bugetari care administrează creanţele bugetare, prin organele proprii,
centrale sau teritoriale, după caz, ori cele ale administraţiei publice locale, sunt abilitaţi să
aducă la îndeplinire măsurile asigurătorii şi să efectueze procedura de executare silită
prevăzută de prezenta ordonanţă.
Creanţele bugetare care se încasează, se administrează, se contabilizează şi se
utilizează de instituţiile publice, provenite din venituri proprii, precum şi cele rezultate din
raporturi juridice contractuale se execută prin organe proprii, acestea fiind abilitate să aducă la
îndeplinire măsurile asigurătorii şi să efectueze procedura de executare silită, potrivit
prevederilor prezentei ordonanţe.
În cazul în care instituţiile publice transmit titluri executorii privind venituri proprii
spre executare silită organelor Ministerul Economiei şi Finanţelor, sumele astfel realizate se
fac venit la bugetul de stat.

Executorii bugetari
Persoanele din cadrul organelor de executare abilitate să aducă la îndeplinire măsurile
asigurătorii şi să efectueze procedura de executare silită, potrivit prezentei ordonanţe, sunt
denumite executori bugetari.
Executorii bugetari îndeplinesc o funcţie ce implică exerciţiul autorităţii de stat pe
timpul exercitării atribuţiilor ce le revin potrivit prezentei ordonanţe.
Executorul bugetar este împuternicit în faţa debitorului sau a terţilor prin legitimaţie de
executor bugetar şi delegaţie în cauză.

Competenţa organelor de executare silită

Pentru efectuarea procedurii de executare silită este competent organul de executare în
a cărui rază teritorială se găsesc bunurile urmăribile, coordonarea întregii executări revenind
organului în a cărui rază teritorială îşi are sediul sau domiciliul ori unde este luat în evidenţă
fiscală debitorul, după caz. În cazul în care executarea silită se face prin poprire, organul de
executare coordonator poate proceda la aplicarea acestei măsuri de executare asupra terţului
poprit, indiferent de locul unde îşi are sediul sau domiciliul.
Atunci când se constată că există pericolul evident de înstrăinare, substituire sau de
sustragere de la executare silită a bunurilor şi veniturilor urmăribile ale debitorului, organul de
executare coordonator poate proceda la indisponibilizarea şi executarea silită a acestora,
indiferent de locul în care se găsesc bunurile.
Organul de executare coordonator va sesiza în scris celelalte organe de executare,
comunicându-le titlul executoriu în copie certificată, situaţia debitorului, contul în care se vor
vira sumele încasate, precum şi orice alte date utile pentru identificarea debitorului şi a
bunurilor ori veniturilor urmăribile.
Pentru creanţele bugetare administrate de autorităţile administraţiei publice locale este
competent să efectueze procedura de executare silită organul de executare în a cărui rază
teritorială îşi are sediul sau domiciliul ori este luat în evidenţă fiscală debitorul, după caz.
La cererea organului de executare, băncile, organele de poliţie, instituţiile care
gestionează registre publice sau altele asemenea ori alte persoane juridice sau fizice sunt
55
 Control şi audit financiar

obligate să furnizeze de îndată în scris datele şi informaţiile solicitate, în vederea aplicării

procedurii de executare silită, precum şi pentru luarea altor măsuri privind stingerea creanţelor
bugetare, chiar dacă prin legi speciale se dispune altfel, fără perceperea de taxe, tarife,
comisioane sau alte sume.

Drepturile organelor de executare silită

În exercitarea atribuţiilor ce le revin pentru aplicarea procedurii de executare silită
executorii bugetari pot:
a) să intre în orice incintă de afaceri a debitorului, persoană juridică, sau în alte incinte
unde acesta îşi păstrează bunurile, în scopul identificării bunurilor sau valorilor care pot fi
executate silit, precum şi să analizeze evidenţa contabilă a debitorului în scopul identificării
terţilor care datorează sau deţin în păstrare venituri ori bunuri ale debitorului;
b) să intre în toate încăperile în care se găsesc bunuri sau valori ale debitorului,
persoană fizică, precum şi să cerceteze toate locurile în care acesta îşi păstrează bunurile;
c) să solicite şi să cerceteze orice document sau element material care poate constitui o
probă în determinarea bunurilor proprietate a debitorului.

Executorul bugetar poate intra în încăperile ce reprezintă domiciliul sau reşedinţa unei
persoane fizice, cu consimţământul acesteia, iar în caz de refuz, organul de executare va cere
autorizarea instanţei judecătoreşti competente potrivit dispoziţiilor Codului de procedură
civilă.
Accesul executorului bugetar în locuinţa, în incinta de afaceri sau în orice altă încăpere
a debitorului, persoană fizică sau juridică, se poate efectua între orele 6,00-20,00, în orice zi
lucrătoare. Executarea începută va putea continua în aceeaşi zi sau în zilele următoare. În
cazuri temenic justificate de pericolul înstrăinării unor bunuri, accesul în încăperile debitorului
va avea loc şi la alte ore decât cele menţionate, precum şi în zilele nelucrătoare, în baza
autorizaţiei.
În absenţa debitorului sau dacă acesta refuză accesul în oricare dintre încăperi,
executorul bugetar poate să pătrundă în acestea în prezenţa unui reprezentant al poliţiei ori al
jandarmeriei sau a altui agent al forţei publice şi a doi martori majori.

Cheltuieli de executare
Cheltuielile de orice fel ocazionate de efectuarea procedurii de executare silită sunt în
sarcina debitorului urmărit, dacă legea nu prevede altfel. Conform dovezilor privind
cheltuielile făcute, suma ce urmează să fie plătită de către debitor se stabileşte de organul de
executare prin proces-verbal, pe baza căruia se emite titlul executoriu potrivit.
Cheltuielile de executare silită a creanţelor bugetare se avansează de creditorii care au
început procedura de executare silită, din bugetul acestora.
Cheltuielile de executare care nu au la bază documente care să ateste că au fost
efectuate în scopul executării silite nu sunt în sarcina debitorului urmărit.

Modalităţi de executare silită

Organele de executare vor folosi, succesiv sau concomitent, oricare dintre modalităţile
de executare silită prevăzute de Ordonanţei Guvernului nr. 61/2002, după cum urmează:

1. Executarea silită prin poprire

Veniturile supuse executării silite prin proprire
Sunt supuse executării silite prin poprire, potrivit legii, orice sume urmăribile
reprezentând venituri şi disponibilităţi băneşti în lei şi în valută, titluri de valoare sau alte
56
 Control şi audit financiar

bunuri mobile necorporale, deţinute şi/sau datorate cu orice titlu debitorului de către terţe
persoane sau pe care acestea le vor datora debitorului şi/sau le vor deţine terţii în viitor în
temeiul unor raporturi juridice existente.
Sumele ce reprezintă venituri băneşti ale debitorului persoană fizică, realizate ca
angajat, pensiile de orice fel, precum şi ajutoarele sau indemnizaţiile cu destinaţie specială
sunt supuse urmăririi numai în condiţiile prevăzute de Codul de procedură civilă.

Infiinţarea propririi
Poprirea asupra veniturilor debitorilor, persoane fizice sau persoane juridice, se
înfiinţează de către organul de executare printr-o adresă care va fi trimisă terţului poprit,
împreună cu o copie certificată de pe titlul executoriu. Totodată va fi înştiinţat şi debitorul
despre înfiinţarea popririi.
Poprirea înfiinţată anterior, ca măsură asigurătorie, devine executorie prin comunicarea
copiei certificate de pe titlul executoriu, făcută terţului poprit, şi înştiinţarea despre aceasta a
debitorului.
Terţul poprit este obligat ca, în termen de 5 zile de la primirea comunicării ce i s-a
făcut, să înştiinţeze organul de executare dacă datorează vreo sumă de bani cu orice titlu
debitorului.
Poprirea se consideră înfiinţată la data la care terţul poprit, prin înştiinţarea trimisă
organului de executare, confirmă că datorează sume de bani debitorului, sau la data expirării.
După înfiinţarea popririi terţul poprit este obligat să facă de îndată reţinerile prevăzute
de lege şi să vireze sumele reţinute în contul indicat de organul de executare, comunicând
totodată în scris despre existenţa altor creditori.

Stingerea creanţelor bugetare

Pentru stingerea creanţelor bugetare debitorii deţinători de conturi bancare pot fi
urmăriţi prin decontare bancară. În acest caz, o dată cu comunicarea somaţiei şi a titlului
executoriu, făcută debitorului, o copie certificată de pe acest titlu va fi introdusă la banca unde
se află deschis contul debitorului.
În măsura în care este necesar, pentru achitarea sumei datorate la data sesizării băncii,
sumele existente, precum şi cele viitoare provenite din încasările zilnice în conturile în lei şi în
valută sunt indisponibilizate. Din momentul indisponibilizării, respectiv de la data şi ora
primirii adresei de înfiinţare a popririi asupra disponibilităţilor băneşti, băncile nu vor proceda
la decontarea documentelor de plată primite, respectiv la debitarea conturilor debitorilor, şi nu
vor accepta alte plăţi din conturile acestora până la achitarea integrală a obligaţiilor bugetare,
cu excepţia sumelor necesare plăţii drepturilor salariale.

Aspecte particulare privind proprirea

Dacă terţul poprit înştiinţează organul de executare că nu datorează vreo sumă de bani
debitorului urmărit sau nu respectă dispoziţiile privind proprirea, precum şi în cazul în care
invocă alte neregularităţi în legătură cu drepturile şi obligaţiile părţilor privind înfiinţarea
popririi, instanţa judecătorească în a cărei rază teritorială se află domiciliul sau sediul terţului
poprit, la cererea organului de executare ori a altei părţi interesate, pe baza probelor
administrate, va pronunţa menţinerea sau desfiinţarea popririi.
Pe baza hotărârii de menţinere a popririi, care constituie titlu executoriu, organul de
executare poate începe executarea silită a terţului poprit în condiţiile prezentei ordonanţe.
În cazul în care popririle înfiinţate de organul de executare generează imposibilitatea
debitorului de a-şi continua activitatea economică, cu consecinţe sociale deosebite, creditorul

57
 Control şi audit financiar

bugetar poate dispune, la cererea debitorului şi ţinând seama de motivele invocate de acesta,
suspendarea temporară, totală sau parţială a executării silite prin decontare bancară.
O dată cu cererea de suspendare debitorul va indica bunurile libere de orice sarcini,
oferite în vederea sechestrării sau alte garanţii legale.

2. Executarea silită a bunurilor mobile

Executarea silită a bunurilor mobile ale debitorului se face prin sechestrarea şi
valorificarea acestora, în temeiul unui titlu executoriu, chiar dacă acestea se află la un terţ.
Terţul nu se poate opune sechestrării unui bun al debitorului invocând un drept de gaj
ori un privilegiu pe care îl are asupra bunurilor.
Pentru bunurile mobile anterior sechestrate ca măsură asigurătorie nu este necesară o
nouă sechestrare.
Executorul bugetar, la începerea executării silite, este obligat să verifice dacă bunurile
respective se găsesc la locul aplicării sechestrului şi dacă nu au fost substituite sau degradate,
precum şi să sechestreze alte bunuri ale debitorului, în cazul în care cele găsite la verificare nu
sunt suficiente pentru stingerea creanţei.

Bunurile mobile supuse executării silite

Sunt supuse executării silite orice bunuri mobile ale debitorului cu excepţiişe prevăzute
de lege.

Bunurile mobile exceptate de la executarea silită

În cazul debitorului persoană fizică nu pot fi supuse executării silite, fiind necesare
vieţii şi muncii debitorului, precum şi familiei sale:
a) bunurile mobile de orice fel care servesc la continuarea studiilor şi la formarea
profesională, precum şi cele strict necesare exercitării profesiei sau a altei ocupaţii cu caracter
permanent, inclusiv cele necesare desfăşurării activităţii agricole, cum sunt uneltele, seminţele,
îngrăşămintele, furajele şi animalele de producţie şi de lucru;
b) bunurile strict necesare uzului personal sau casnic al debitorului şi familiei sale,
precum şi obiectele de cult religios, dacă nu sunt mai multe de acelaşi fel;
c) alimentele necesare debitorului şi familiei sale pe timp de 2 luni, iar dacă debitorul
se ocupă exclusiv cu agricultura, alimentele strict necesare până la noua recoltă;
d) combustibilul necesar debitorului şi familiei sale pentru încălzit şi pentru prepararea
hranei, socotit pentru 3 luni de iarnă;
e) obiectele necesare persoanelor cu handicap sau destinate îngrijirii persoanelor
bolnave;
f) bunurile declarate neurmăribile prin alte dispoziţii legale.

3. Sechestrarea bunurilor imobile

Aplicarea sechestrului se face de executorul bugetar, care încheie un proces-verbal de
sechestru.
Câte un exemplar al procesului-verbal de sechestru se predă debitorului sub semnătură
sau i se comunică la domiciliul ori sediul acestuia, precum şi, atunci când este cazul,
custodelui, acesta din urmă semnând cu menţiunea de primire a bunurilor în păstrare.
De la data întocmirii procesului-verbal de sechestru, bunurile sechestrate sunt
indisponibilizate. Cât timp durează executarea silită debitorul nu poate dispune de aceste
bunuri decât cu aprobarea dată, potrivit legii, de organul competent. Nerespectarea acestei
interdicţii atrage răspunderea, potrivit legii, a celui în culpă.

58
 Control şi audit financiar

Bunurile mobile sechestrate vor putea fi lăsate în custodia debitorului, a creditorului

sau a altei persoane desemnate de organul de executare sau de executorul bugetar, după caz,
ori vor fi ridicate şi depozitate de către acesta. Atunci când bunurile sunt lăsate în custodia
debitorului sau a altei persoane desemnate conform legii şi când se constată că există pericol
de substituire sau de degradare, executorul bugetar poate aplica sigiliul asupra bunurilor.
În cazul în care bunurile sechestrate constau în sume de bani în lei sau în valută, titluri
de valoare, obiecte din metale preţioase, pietre preţioase, obiecte de artă, colecţii de valoare,
acestea se ridică şi se depun, cel târziu a doua zi lucrătoare, la unităţile specializate.
Cel care primeşte bunurile în custodie va semna procesul-verbal de sechestru.
În cazul în care custodele este o altă persoană decât debitorul sau creditorul, organul de
executare îi va stabili acestuia o remuneraţie ţinând seama de activitatea depusă.
În cazurile în care nu au fost luate măsuri asigurătorii pentru realizarea integrală a
creanţei bugetare şi la începerea executării silite se constată că există pericolul evident de
înstrăinare, substituire sau sustragere de la urmărire a bunurilor urmăribile ale debitorului,
sechestrarea lor va fi aplicată o dată cu comunicarea somaţiei.
În vederea valorificării organul de executare este obligat să verifice dacă bunurile
sechestrate se găsesc la locul menţionat în procesul-verbal de sechestru, precum şi dacă nu au
fost substituite sau degradate.
Când bunurile sechestrate găsite cu ocazia verificării nu sunt suficiente pentru
realizarea creanţei bugetare, organul de executare va face investigaţiile necesare pentru
identificarea şi urmărirea altor bunuri ale debitorului.
Dacă se constată că bunurile nu se găsesc la locul menţionat în procesul-verbal de
sechestru, au fost substituite sau degradate, executorul bugetar încheie un proces-verbal de
constatare.
Dacă se sechestrează şi bunuri gajate pentru garantarea creanţelor altor creditori,
organul de executare le va trimite şi acestora câte un exemplar din procesul-verbal de
sechestru.
În cazul în care executorul bugetar constată că în legătură cu bunurile sechestrate s-au
săvârşit fapte care pot constitui infracţiuni, va consemna aceasta în procesul-verbal de
sechestru şi va sesiza de îndată organele de urmărire penală competente.

Executarea silită a bunurilor imobile

Bunurile imobile supuse executării silite
Sunt supuse executării silite bunurile imobile proprietate a debitorului.
Executarea silită imobiliară se întinde de plin drept şi asupra bunurilor accesorii
bunului imobil, prevăzute de Codul civil. Bunurile accesorii nu pot fi urmărite decât o dată cu
imobilul.

Bunurile imobile exceptate de la executarea silită

În cazul debitorului persoană fizică nu poate fi supus executării silite spaţiul minim
locuit de debitor şi familia sa, stabilit în conformitate cu normele legale în vigoare.
Dispoziţiile anterioare nu sunt aplicabile în cazurile în care executarea silită se face
pentru stingerea creanţelor bugetare rezultate din savârşirea de infracţiuni, precum şi în cazul
stabilirii răspunderii asociaţilor şi/sau administratorilor societăţilor comerciale debitoare.

Sechestrarea bunurilor imobile

Executorul bugetar care aplică sechestrul încheie un proces-verbal de sechestru.
Sechestrul aplicat constituie ipotecă legală.

59
 Control şi audit financiar

Pentru bunurile imobile sechestrate organul de executare care a instituit sechestrul va

solicita de îndată Biroului de carte funciară efectuarea inscripţiei ipotecare, anexând un
exemplar al procesului-verbal de sechestru.
Biroul de carte funciară va comunica organelor de executare, la cererea acestora,
celelalte drepturi reale şi sarcini care grevează imobilul urmărit, precum şi titularii acestora,
care vor fi înştiinţaţi de către organul de executare şi chemaţi la termenele fixate pentru
vânzarea bunului imobil şi distribuirea preţului.
Creditorii debitorului, sunt obligaţi ca, în termen de 30 de zile de la înscrierea
procesului-verbal de sechestru al bunului imobil în evidenţele de publicitate imobiliară, să
comunice în scris organului de executare titlurile pe care le au pentru bunul imobil respectiv.
Administrarea bunurilor imobile sechestrate
La întocmirea procesului-verbal de sechestru şi în tot cursul executării silite organul de
executare poate numi un administrator-sechestru, dacă această măsură este necesară pentru
administrarea imobilului urmărit, a chiriilor, a arendei şi a altor venituri obţinute din
administrarea acestuia, inclusiv pentru apărarea în litigii privind imobilul respectiv.
Administrator-sechestru poate fi numit creditorul, debitorul ori altă persoană fizică sau
juridică.
Administratorul-sechestru va consemna veniturile încasate la unităţile abilitate şi va
depune recipisa la organul de executare.
Când administrator-sechestru este numită o altă persoană decât creditorul sau
debitorul, organul de executare îi va fixa o remuneraţie ţinând seama de activitatea depusă.

Suspendarea executării silite a bunurilor imobile

După primirea procesului-verbal de sechestru, debitorul poate solicita organului de
executare, în termen de 15 zile de la comunicare, să îi aprobe ca plata integrală a obligaţiei
bugetare, inclusiv cheltuielile de executare, să se facă din veniturile bunului imobil urmărit sau
din alte venituri ale sale pe timp de cel mult 6 luni.
De la data aprobării cererii debitorului executarea silită începută asupra bunului imobil
se suspendă.
Pentru motive temeinice organul de executare poate relua executarea silită imobiliară
înainte de expirarea termenului de 6 luni.

4. Executarea silită a fructelor neculese şi a recoltelor prinse de rădăcini

Executarea silită a fructelor neculese şi a recoltelor prinse de rădăcini, care sunt ale
debitorului, se efectuează în conformitate cu prevederile prezentei ordonanţe privind bunurile
imobile.
Pentru executarea silită a recoltelor şi fructelor culese sunt aplicabile prevederile
prezentei ordonanţe privind bunurile mobile.
Organul de executare va hotărî, după caz, valorificarea fructelor neculese sau a
recoltelor aşa cum sunt prinse de rădăcini sau după ce vor fi culese.

5. Executarea silită a unui ansamblu de bunuri

Bunurile mobile şi/sau imobile proprietate a debitorului pot fi valorificate în ansamblu
dacă organul de executare apreciază că astfel acestea pot fi vândute mai rapid ori în condiţii
mai avantajoase.
Pentru executarea silită a acestor bunuri, organul de executare va proceda la
sechestrarea acestora, potrivit prevederilor prezentei ordonanţe.

60
 Control şi audit financiar

Prevederile privind executarea silită asupra bunurilor mobile şi imobile, precum şi cele
referitoare la vânzarea bunurilor imobile cu plata preţului în rate, se aplică în mod
corespunzător.

Valorificarea bunurilor mobile şi imobile

Dacă obligaţia bugetară nu este plătită în termen de 15 zile de la data încheierii
procesului-verbal de sechestru, se va proceda la valorificarea bunurilor sechestrate, cu
excepţia situaţiilor în care, potrivit legii, instanţa judecătorească a dispus desfiinţarea
sechestrului, suspendarea sau amânarea executării.
În scopul valorificării bunurilor, pentru evaluarea acestora organul de executare va
apela la organe şi persoane de specialitate, a căror selectare nu este supusă reglementărilor
privind achiziţiile publice şi care sunt obligate să îşi îndeplinească atribuţiile ce le revin în
acest sens.
Pentru a realiza executarea silită cu rezultate cât mai avantajoase, ţinând seama atât de
interesul legitim şi imediat al creditorului, cât şi de drepturile şi obligaţiile debitorului urmărit,
organul de executare va proceda la valorificarea bunurilor sechestrate în una dintre
modalităţile prevăzute de dispoziţiile legale în vigoare şi care, faţă de datele concrete ale
cauzei, se dovedeşte a fi mai eficientă.
Astfel, se poate proceda la valorificarea bunurilor sau a unui ansamblu de bunuri
mobile şi/sau imobile prin:
a) înţelegerea părţilor;
b) vânzare directă;
c) vânzare la licitaţie;
d) vânzare în regim de consignaţie, numai în cazul bunurilor mobile;
e) alte modalităţi admise de lege.
Vânzarea bunurilor sechestrate se face numai după împlinirea termenului de 15 zile de
la data încheierii procesului verbal de sechestru, fără efectuarea altei formalităţi.
Vânzarea se poate face de îndată după sechestrarea bunurilor, dacă acestea sunt supuse
pericolului degradării sau alterării, după caz.

Eliberarea şi distribuirea sumelor realizate prin executare silită

Suma realizată din executarea silită
Suma realizată după începerea executării silite reprezintă totalitatea sumelor încasate
după emiterea somaţiei prin orice modalitate prevăzută de prezenta ordonanţă.
Creanţele bugetare înscrise în titlul executoriu se sting cu sumele realizate din
executarea silită, în ordinea vechimii, mai întâi creanţa principală şi apoi accesoriile acesteia.
Dacă suma ce reprezintă atât creanţa bugetară, cât şi cheltuielile de executare este mai
mică decât suma realizată prin executare silită, cu diferenţa se va proceda la compensare, sau
se restituie, la cerere, debitorului.

Ordinea de referinţă a distribuirii sumelor realizate

În cazul în care executarea silită a fost pornită de mai mulţi creditori sau când până la
eliberarea sau distribuirea sumei rezultate din executare au depus şi alţi creditori titlurile lor,
organele de executare vor proceda la distribuirea sumei potrivit următoarei ordini de
preferinţă, dacă legea nu prevede altfel:
a) creanţele reprezentând cheltuielile de orice fel, făcute cu urmărirea şi conservarea
bunurilor al căror preţ se distribuie;
b) creanţele reprezentând salarii şi alte datorii asimilate acestora, pensiile, sumele
cuvenite şomerilor, potrivit legii, ajutoarele pentru întreţinerea şi îngrijirea copiilor, pentru
61
 Control şi audit financiar

maternitate, pentru incapacitate temporară de muncă, pentru prevenirea îmbolnăvirilor,

refacerea sau întărirea sănătăţii, ajutoarele de deces, acordate în cadrul asigurărilor sociale de
stat, precum şi creanţele reprezentând obligaţia de reparare a pagubelor cauzate prin moarte,
vătămarea integrităţii corporale sau a sănătăţii;
c) creanţele rezultând din obligaţii de întreţinere, alocaţii pentru copii sau de plată a
altor sume periodice destinate asigurării mijloacelor de existenţă;
d) creanţele bugetare provenite din impozite, taxe, contribuţii şi din alte sume stabilite
potrivit legii, datorate bugetului de stat, bugetului trezoreriei statului, bugetului asigurărilor
sociale de stat, bugetelor locale şi bugetelor fondurilor speciale;
e) creanţele rezultând din împrumuturi acordate de stat;
f) creanţele reprezentând despăgubiri pentru repararea pagubelor pricinuite proprietăţii
publice prin fapte ilicite;
g) creanţele rezultând din împrumuturi bancare, din livrări de produse, prestări de
servicii sau executări de lucrări, precum şi din chirii sau arenzi;
h) creanţele reprezentând amenzi cuvenite bugetului de stat sau bugetelor locale;
i) alte creanţe.

Pentru plata creanţelor care au aceeaşi ordine de preferinţă, dacă legea nu prevede
altfel, suma realizată din executare se repartizează între creditori proporţional cu creanţa
fiecăruia.
Creditorii bugetari care au un privilegiu prin efectul legii şi care îndeplinesc condiţia
de publicitate sau posesie a bunului mobil au prioritate la distribuirea sumei rezultate din
vânzare faţă de alţi creditori care au garanţii reale asupra bunului respectiv.
Accesoriile creanţei principale prevăzute în titlul executoriu vor urma ordinea de
preferinţă a creanţei principale.
În cazul vânzării bunurilor grevate printr-un drept de gaj, ipotecă sau alte drepturi
reale, organul de executare este obligat să îi înştiinţeze din oficiu pe creditorii în favoarea
cărora au fost conservate aceste sarcini, pentru a participa la distribuirea preţului.
Creditorii care nu au participat la executarea silită pot depune titlurile lor în vederea
participării la distribuirea sumelor realizate prin executare silită, numai până la data întocmirii
de către organele de executare a procesului-verbal privind eliberarea sau distribuirea acestor
sume.

Distribuirea sumelor rezultate din executarea silită

Eliberarea sau distribuirea sumei rezultate din executarea silită se va face numai după
trecerea unui termen de 15 zile de la data depunerii sumei, când organul de executare va
proceda, după caz, la eliberarea sau distribuirea sumei, cu înştiinţarea părţilor şi a creditorilor
care şi-au depus titlurile.
Cu privire la eliberarea sau distribuirea sumei rezultate din executarea silită executorul
bugetar va întocmi de îndată un proces-verbal, care se va semna de toţi cei prezenţi la aceasta.
Cel nemulţumit de modul în care se face eliberarea sau distribuirea sumei rezultate din
executarea silită poate cere executorului bugetar să consemneze în procesul-verbal obiecţiile
sale.
După întocmirea procesului-verbal, nici un creditor nu mai este în drept să ceară să
participe la distribuirea sumelor rezultate din executarea silită.

Contestaţia la executarea silită

Dreptul de a formula contestaţia la executarea silită

62
 Control şi audit financiar

Cei interesaţi pot face contestaţie împotriva oricărui act de executare silită efectuat cu
încălcarea prevederilor prezentei ordonanţe de către organele de executare, precum şi în cazul
în care aceste organe refuză să îndeplinească un act de executare în condiţiile legii.
Contestaţia poate fi făcută şi împotriva titlului executoriu în temeiul căruia a fost
pornită executarea, în cazul în care acest titlu nu este o hotărâre dată de o instanţă
judecătorească sau de alt organ jurisdicţional şi dacă pentru contestarea lui nu există o
procedură care să prevadă posibilitatea ca instanţa competentă să se pronunţe asupra acestuia.

Termenul de depunere a contestaţiei

Contestaţia se poate face în termen de 15 zile, sub sancţiunea decăderii, de la data
când:
a) contestatorul a luat cunoştinţă de executarea ori de actul de executare pe care le
contestă, din comunicarea somaţiei sau din altă înştiinţare primită ori, în lipsa acestora, cu
ocazia efectuării executării silite sau în alt mod;
b) contestatorul a luat cunoştinţă, potrivit lit. a), de refuzul organului de executare de a
îndeplini un act de executare;
c) cel interesat a luat cunoştinţă, potrivit lit. a), de eliberarea sau distribuirea sumelor
pe care le contestă.
Contestaţia prin care o terţă persoană pretinde că are un drept de proprietate sau un alt
drept real asupra bunului urmărit poate fi introdusă cel mai târziu în termen de 15 zile după
efectuarea executării.
Contestaţia se introduce la judecătoria în a cărei rază teritorială se află sediul organului
de executare.

Condiţii de depunere a contestaţiilor

Contestaţia la executare se face cu condiţia depunerii numai de către persoanele
juridice a unei cauţiuni egale cu 20% din cuantumul sumei datorate, la unitatea teritorială a
trezoreriei statului.
Dovada privind plata cauţiunii va însoţi în mod obligatoriu contestaţia debitorului, fără
de care aceasta nu va putea fi înregistrată.
Verificarea cuantumului cauţiunii se va efectua de judecătorul de serviciu la data
înregistrării cererii.

Soluţionarea contestaţiei
La judecarea contestaţiei instanţa va cita şi organul de executare în a cărui rază
teritorială se găsesc bunurile urmărite ori, în cazul executării prin poprire, îşi are sediul sau
domiciliul terţul poprit.
La cererea părţii interesate instanţa poate decide, în cadrul contestaţiei la executare,
asupra împărţirii bunurilor pe care debitorul le deţine în proprietate comună cu alte persoane.
Dacă admite contestaţia la executare, instanţa, după caz, poate dispune anularea actului
de executare contestat sau îndreptarea acestuia, anularea ori încetarea executării înseşi,
anularea sau lămurirea titlului executoriu ori efectuarea actului de executare a cărui îndeplinire
a fost refuzată.
În cazul anulării actului de executare contestat sau al încetării executării înseşi şi
anulării titlului executoriu, instanţa poate dispune prin aceeaşi hotărâre să i se restituie celui
îndreptăţit suma ce i se cuvine din valorificarea bunurilor sau din reţinerile prin poprire.

63
 Control şi audit financiar

În cazul respingerii contestaţiei contestatorul poate fi obligat, la cererea organului de

executare, la despăgubiri pentru pagubele cauzate prin întârzierea executării, iar când
contestaţia a fost exercitată cu rea-credinţă, el va fi obligat şi la plata unei amenzi de la 50 Ron
la 100 Ron.

Alte modalităţi de stingere a obligaţiilor bugetare

Scăderea din evidenţă a creanţelor bugetare în caz de insolvabilitate
Obligaţiile bugetare urmărite de organele de executare pot fi scăzute din evidenţa
acestora în cazul în care debitorul respectiv se găseşte în stare de insolvabilitate.

Procedura de insolvabilitate este aplicabilă în următoarele situaţii:

a) debitorul nu are venituri sau bunuri urmăribile;
b) când după încetarea executării silite pornite împotriva debitorului rămân debite
neachitate;
c) debitorul a dispărut sau a decedat fără să lase avere;
d) debitorul nu este găsit la ultimul domiciliu sau sediu cunoscut şi la acestea ori în alte
locuri unde există indicii că a avut avere nu se găsesc venituri sau bunuri urmăribile;
e) când, potrivit legii, debitorul persoană juridică îşi încetează existenţa şi au rămas
neachitate obligaţii bugetare.
În cazurile în care se constată că debitorii au dobândit venituri sau bunuri urmăribile
după declararea stării de insolvabilitate, organele de executare vor lua măsurile necesare de
redebitare a sumelor şi de executare silită.

Deschiderea procedurii de reorganizare juridică şi faliment

Organul de executare este în drept ca pentru creanţele bugetare datorate de
comercianţii societăţi comerciale, cooperative de consum ori cooperative meşteşugăreşti sau
persoane fizice să ceară instanţelor judecătoreşti competente începerea procedurii reorganizării
judiciare şi a falimentului, în condiţiile legii.
Cererile organelor privind începerea procedurii reorganizării judiciare şi a falimentului
se vor înainta instanţelor judecătoreşti şi sunt scutite de consemnarea vreunei cauţiuni.
Măsurile întreprinse de organele de executare în condiţiile prezentei ordonanţe nu se
suspendă ca urmare a declanşării procedurii reorganizării judiciare sau a falimentului.
În vederea executării silite a bunurilor urmărite Ministerul Economiei şi Finanţelor
poate solicita judecătorului-sindic luarea în posesie a acestora. Judecătorul-sindic poate
dispune ca administratorul sau lichidatorul să predea Ministerul Economiei şi Finanţelor bunul
în vederea valorificării.

Anularea obligaţiilor bugetare

În cazuri excepţionale, pentru motive temeinice, la propunerea ordonatorilor principali
de credite, prin hotărâre, Guvernul poate aproba anularea unor categorii de obligaţii bugetare.
În situaţiile în care cheltuielile de executare, exclusiv cele privind comunicarea prin
poştă, sunt mai mari decât obligaţiile bugetare supuse executării silite, conducătorul organului
de executare poate aproba anularea debitelor respective.

Prescripţia dreptului de a cere executare silită

Termenele de prescripţie
Termenele de prescripţie a dreptului de a cere executarea silită privind o creanţă
bugetară încep la data când, potrivit legii, se naşte acest drept.

64
 Control şi audit financiar

Dreptul de a cere executarea silită a creanţelor bugetare se prescrie în termen de 5 ani

de la data încheierii anului financiar în care a luat naştere acest drept.
Termenul de prescripţie de 5 ani se aplică şi creanţelor bugetare provenind din amenzi
contravenţionale.

Suspendarea termenului de prescripţie

Termenul de prescripţie se suspendă:
a) în cazurile şi în condiţiile stabilite de lege pentru suspendarea termenului de
prescripţie a dreptului la acţiune;
b) în cazurile şi în condiţiile în care suspendarea executării silite este prevăzută de lege
ori a fost dispusă de instanţa judecătorească sau de alt organ competent;
c) pe perioada respectării amânării sau eşalonării plăţii obligaţiei bugetare acordate ca
urmare a înlesnirilor la plată dispuse prin lege, hotărâre a Guvernului ori aprobate de
organul competent;
d) cât timp debitorul, cu rea-credinţă, îşi sustrage veniturile şi bunurile de la executarea
silită;
e) în alte cazuri prevăzute de lege.

Intreruperea termenului de prescripţie

Termenul de prescripţie se întrerupe:
a) în cazurile şi în condiţiile stabilite de lege pentru întreruperea termenului de
prescripţie a dreptului la acţiune;
b) pe data îndeplinirii de către debitor, înainte de începerea executării silite sau în
cursul acesteia, a unui act voluntar de executare a obligaţiei prevăzute în titlul executoriu ori a
recunoaşterii în orice alt mod a datoriei;
c) pe data îndeplinirii, în cursul executării silite, a unui act de executare silită;
d) pe data întocmirii, în condiţiile prezentei ordonanţe, a actului de constatare a
insolvabilităţii debitorului;
e) în alte cazuri prevăzute de lege.

Prevederi speciale privind termenele de prescripţie

Sumele achitate de debitor în contul unor obligaţii bugetare, după îndeplinirea
termenului de prescripţie, nu se restituie.
Dreptul de a cere compensarea sau restituirea sumelor privind obligaţiile bugetare se
prescrie în termen de 5 ani de la data încheierii anului financiar în care a luat naştere dreptul la
compensare sau restituire.
Dacă organul de executare constată împlinirea termenului de prescripţie a dreptului de
a cere executarea silită a creanţelor bugetare, acesta va proceda la încetarea măsurilor de
realizare şi la scăderea acestora din evidenţa analitică pe plătitori.

Restituirea sumelor achitate în plus

Se restituie, la cerere, debitorului următoarele sume:
a) cele plătite fără existenţa unui titlu de creanţă;
b) cele plătite în plus faţă de obligaţia bugetară;
c) cele plătite ca urmare a unei erori de calcul;
d) cele plătite ca urmare a aplicării eronate a prevederilor legale;
e) cele de rambursat de la bugetul de stat;
f) cele stabilite prin hotărâri sau decizii ale organelor jurisdicţionale sau administrative;
g) cele rămase după efectuarea distribuirii sumelor realizate din executarea silită;
65
 Control şi audit financiar

h) cele rezultate din valorificarea bunurilor sechestrate sau din reţinerile prin poprire,
precum şi cauţiunea depusă în vederea efectuării contestaţiei, după caz, în temeiul hotărârii
judecătoreşti prin care se dispune desfiinţarea executării silite.
În cazul restituirii sumelor în valută confiscate, aceasta se realizează conform legii, în
lei la cursul de referinţă al pieţei valutare pentru EURO, comunicat de B.N.R., de la data
rămânerii definitive şi irevocabile a hotărârii judecătoreşti prin care se dispune restituirea.
Dacă debitorul înregistrează obligaţii bugetare restante, sumele datorate se vor restitui
numai după efectuarea compensării potrivit Ordonanţei Guvernului nr. 61/2002.
În cazul în care suma de restituit este mai mică decât obligaţiile bugetare restante ale
debitorului, se va efectua compensarea până la concurenţa sumei de restituit.
În cazul în care suma de restituit este mai mare decât suma reprezentând obligaţii
bugetare restante ale debitorului, se va efectua compensarea până la concurenţa obligaţiilor
bugetare restante, diferenţa rezultată restituindu-se debitorului.

Capitolul III
CONTROLUL FINANCIAR PROPRIU AL INSTITUŢIILOR
PUBLICE ŞI AGENŢILOR ECONOMICI

3.1. Obiectivele generale ale controlului intern

Controlul intern are următoarele obiective generale:
 realizarea, la un nivel corespunzător de calitate, a atribuţiilor instituţiilor
publice, stabilite în concordanţă cu propria lor misiune, în condiţii de regularitate,
eficacitate, economicitate şi eficienţă;
 protejarea fondurilor publice împotriva pierderilor datorate erorii, risipei,
abuzului sau fraudei;
 respectarea legii, a reglementărilor şi deciziilor conducerii;
 dezvoltarea şi întreţinerea unor sisteme de colectare, stocare, prelucrare,
actualizare şi difuzare a datelor şi informaţiilor financiare şi de conducere, precum
şi a unor sisteme şi proceduri de informare publică adecvată prin rapoarte
periodice.

Obligaţiile conducătorului instituţiei publice în domeniul controlului intern;

cerinţele controlului intern

66
 Control şi audit financiar

Conducătorul instituţiei publice trebuie să asigure elaborarea, aprobarea, aplicarea şi

perfecţionarea structurilor organizatorice, reglementărilor metodologice, procedurilor şi
criteriilor de evaluare, pentru a satisface cerinţele generale şi specifice de control intern.

Cerinţele generale şi specifice de control intern sunt, în principal, următoarele:

a) cerinţe generale:
 asigurarea îndeplinirii obiectivelor generale prin evaluarea sistematică şi
menţinerea la un nivel considerat acceptabil a riscurilor asociate structurilor,
programelor, proiectelor sau operaţiunilor;
 asigurarea unei atitudini cooperante a personalului de conducere şi de execuţie,
acesta având obligaţia să răspundă în orice moment solicitărilor conducerii şi să
sprijine efectiv controlul intern;
 asigurarea integrităţii şi competenţei personalului de conducere şi de execuţie, a
cunoaşterii şi înţelegerii de către acesta a importanţei şi rolului controlului intern;
 stabilirea obiectivelor specifice ale controlului intern, astfel încât acestea să fie
adecvate, cuprinzătoare, rezonabile şi integrate misiunii instituţiei şi obiectivelor de
ansamblu ale acesteia;
 supravegherea continuă de către personalul de conducere a tuturor activităţilor
şi îndeplinirea de către personalul de conducere a obligaţiei de a acţiona corectiv,
prompt şi responsabil ori de câte ori se constată încălcări ale legalităţii şi
regularităţii în efectuarea unor operaţiuni sau în realizarea unor activităţi în mod
neeconomic, ineficace sau ineficient.
b) cerinţe specifice:
 reflectarea în documente scrise a organizării controlului intern, a tuturor
operaţiunilor instituţiei şi a tuturor evenimentelor semnificative, precum şi
înregistrarea şi păstrarea în mod adecvat a documentelor, astfel încât acestea să fie
disponibile cu promptitudine pentru a fi examinate de către cei în drept;
 înregistrarea de îndată şi în mod corect a tuturor operaţiunilor şi evenimentelor
semnificative;
 asigurarea aprobării şi efectuării operaţiunilor exclusiv de către persoane
special împuternicite în acest sens;
 separarea atribuţiilor privind efectuarea de operaţiuni între persoane, astfel
încât atribuţiile de aprobare, control şi înregistrare să fie, într-o măsură adecvată,
încredinţate unor persoane diferite;
 asigurarea unei conduceri competente la toate nivelurile;
 accesarea resurselor şi documentelor numai de către persoane îndreptăţite şi
responsabile în legătură cu utilizarea şi păstrarea lor.
 Controlul financiar propriu al instituţiilor publice şi agenţilor economic se
organizează sub forma controlului preventiv şi a controlului financiar de gestiune.

3.2. Controlul financiar preventiv

Scopul controlului financiar preventiv şi categoriile de operaţiuni asupra cărora se
exercită
Controlul financiar preventiv are drept scop identificarea proiectelor de operaţiuni
(denumite in continuare operaţiuni) care nu respectă condiţiile de legalitate şi regularitate
şi/sau, după caz, de încadrare în limitele şi destinaţia creditelor bugetare şi de angajament şi
prin a căror efectuare s-ar prejudicia patrimoniul public şi/sau fondurile publice.
67
 Control şi audit financiar

Fac obiectul controlului financiar preventiv operaţiunile care vizează, în principal:

 angajamentele legale şi angajamentele bugetare;
 deschiderea şi repartizarea de credite bugetare;
 modificarea repartizării pe trimestre şi pe subdiviziuni a clasificaţiei bugetare a
creditelor aprobate, inclusiv prin virări de credite;
 ordonanţarea cheltuielilor;
 constituirea veniturilor publice, în privinţa autorizării şi stabilirii titlurilor de
încasare;
 concesionarea sau închirierea de bunuri aparţinând domeniului public al
statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale;
 vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri aparţinând
domeniului privat al statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale;
 alte categorii de operaţiuni stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice.

Actul administrativ prin care se rezervă creditul bugetar în vederea stingerii prin plată
a obligaţiei de plată ce rezultă din execuţia ulterioară a angajamentului legal este angajamentul
bugetar. În funcţie de specificul entităţii publice, conducătorul acesteia decide exercitarea
controlului financiar preventiv şi asupra altor categorii de operaţiuni.

Entităţile publice la care, potrivit legii, se organizează controlul financiar preventiv

Entităţile publice, în înţelesul legii, la care se organizează controlul financiar preventiv
sunt:
 autorităţile publice şi autorităţile administrative autonome;
 instituţiile publice aparţinând administraţiei publice centrale şi locale şi
instituţiile publice din subordinea acestora;
 regiile autonome de interes naţional sau local;
 companiile sau societăţile naţionale;
 societăţile comerciale la care statul sau o unitate administrativ-teritorii deţine
capitalul majoritar;
 agenţiile, cu sau fără personalitate juridică, care gestionează fonduri provenite
din finanţări externe, rambursabile sau nerambursabile, cum ar fi: unităţile de
management al proiectelor (UMP), unităţile de coordonare a proiectelor (UCP),
Oficiul de plăţi si contractare PHARE (OPCP), Agenţia SAPARD, Fondul Naţional
de Preaderare, precum si alte agenţii de implementare a fondurilor comunitare;
 Ministerul Economiei şi Finanţelor, pentru operaţiunile de trezorerie, datorie
publică, realizarea veniturilor statului şi a contribuţiei României la bugetul Uniunii
Europene;
 autorităţile publice executive ale administraţiei publice locale, pentru
operaţiunile de datorie publica si realizarea veniturilor proprii.

Entităţile publice prin care se realizează veniturile statului sau ale unităţilor
administrativ-teritoriale vor organiza controlul financiar preventiv conform normelor specifice
elaborate în funcţie de modalităţile prevăzute de legislaţia fiscala pentru stabilirea titlurilor de
încasare şi pentru reducerea, eşalonarea sau anularea acestora. Regiile autonome,
companiile/societăţile naţionale, precum şi societăţile comerciale la care statul sau unităţile
administrativ-teritoriale deţin capitalul majoritar vor elabora, de asemenea, norme specifice de

68
 Control şi audit financiar

control financiar preventiv, ţinând cont de legislaţia aplicabila entităţilor care sunt organizate
şi funcţionează în regim comercial.
Instituţiilor publice care administrează patrimoniul public şi gestionează fonduri
publice le este aplicabil Cadrul general al operaţiunilor supuse controlului financiar preventiv.
În raport de specificul entităţilor publice, conducătorii acestora vor dispune particularizarea,
dezvoltarea şi actualizarea acestuia.
Controlul financiar preventiv asupra operaţiunilor care reprezintă recuperări de sume
utilizate şi constatate ulterior ca necuvenite - atât pentru fonduri interne cât şi pentru cele
aferente finanţărilor de la Uniunea Europeană - se va organiza, la structura/structurile
responsabile pentru recuperarea unor astfel de sume, prin norme metodologice specifice;
aceste norme vor fi elaborate în funcţie de legislaţia ce va fi adoptată ca urmare a
angajamentelor asumate de România prin Documentul de poziţie revizuit, transmis Uniunii
Europene.
În toate cazurile în care entităţile publice gestionează fonduri provenite din finanţări
externe, în normele de exercitare a controlului financiar preventiv vor fi integrate procedurile
prevăzute de regulamentele organismelor finanţatoare.

Obiectul controlului financiar preventiv

Fac obiectul controlului financiar preventiv proiectele de operaţiuni care vizează, în
principal:
a) angajamente legale şi bugetare;
b) deschiderea şi repartizarea de credite bugetare;
c) modificarea repartizării pe trimestre şi pe subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare a
creditelor aprobate, inclusiv prin virări de credite;
d) efectuarea de plăţi din fonduri publice;
e) efectuarea de încasări în numerar;
f) vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al
statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale;
g) concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului sau al
unităţilor administrativ-teritoriale;
h) alte tipuri de operaţiuni, stabilite prin ordin al ministrului finanţelor.

Conţinutul controlului financiar preventiv

Potrivit art. 23 din Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, controlul financiar
preventiv se exercită asupra tuturor operaţiunilor care afectează fondurile publice şi/sau
patrimoniul public.
Controlul financiar preventiv se exercită asupra documentelor în care sunt
consemnate operaţiunile patrimoniale, înainte ca acestea să devină acte juridice, prin
aprobarea lor de către titularul de drept al competenţei sau de către titularul unei competente
delegate în condiţiile legii. Nu intră în sfera controlului financiar preventiv analiza şi
certificarea situaţiilor financiare şi/sau patrimoniale, precum şi verificarea operaţiunilor deja
efectuate.
Controlul financiar preventiv constă în verificarea sistematică a operaţiunilor care fac
obiectul acestuia, din punct de vedere al :
a) respectării tuturor prevederilor legale care le sunt aplicabile, în vigoare la data
efectuării operaţiunilor (control de legalitate);
b) îndeplinirii sub toate aspectele a principiilor şi a regulilor procedurale şi
metodologice care sunt aplicabile categoriilor de operaţiuni din care fac parte operaţiunile
supuse controlului (control de regularitate);
69
 Control şi audit financiar

c) încadrării în limitele şi destinaţia creditelor bugetare şi/sau de angajament, după

caz (control bugetar).
Controlul financiar preventiv al operaţiunilor se exercita pe baza actelor si/sau
documentelor justificative certificate in privinţa realităţii, regularităţii si legalităţii, de către
conducătorii compartimentelor de specialitate emitente.
Operaţiunile ce privesc acte juridice prin care se angajează patrimonial entitatea
publica se supun controlului financiar preventiv după avizarea lor de către compartimentele de
specialitate juridică şi financiar-contabilă. La entităţile publice unde nu sunt organizate
compartimente de specialitate juridică şi/sau financiar-contabilă, controlul financiar preventiv
se va exercita exclusiv prin viza persoanei desemnate de conducătorul entităţii publice.
Conducătorii compartimentelor de specialitate răspund pentru realitatea, regularitatea
şi legalitatea operaţiunilor ale căror acte şi/sau documente justificative le-au certificat sau
avizat. Obţinerea vizei de control financiar preventiv pentru operaţiuni care au la bază acte
şi/sau documente justificative certificate sau avizate, care se dovedesc ulterior nereale,
inexacte sau nelegale, nu exonerează de răspundere şefii compartimentelor de specialitate sau
alte persoane competente din cadrul acestora.

Obiectivele controlului financiar preventiv

Controlul financiar preventiv, ca formă a controlului financiar propriu, urmăreşte să
preîntâmpine încălcarea dispoziţiilor legale în vigoare şi producerea de pagube şi se exercită
asupra documentelor în care se consemnează operaţiile ce se referă la drepturile şi obligaţiile
patrimoniale ale unităţii, în faza de angajare şi de plată, în raporturile cu alte persoane juridice
sau fizice.

Astfel, se supun controlului preventiv operaţii cum sunt:

 încheierea contractelor cu partenerii interni şi externi;
 încasările şi plăţile în lei şi în valută de orice natură, efectuate, în numerar şi
prin operaţiuni bancare, cu persoane juridice sau fizice;
 trecerea pe cheltuieli, fonduri sau rezultate a unor sume care duc la diminuarea
profitului sau a capitalului social;
 gajarea, închirierea sau concesionarea bunurilor, subunităţilor sau unităţilor
componente;
 deschiderea de credite bugetare, repartizările de credite bugetare la instituţiile
în subordine şi alimentările cu sume din alocaţiile bugetare pentru finanţarea
cheltuielilor de capital;
 propunerile de supliment a unor venituri prevăzute a fi suportate pe seama
alocaţiilor bugetare;
 modificarea repartizării pe trimestre a veniturilor şi cheltuielilor bugetare;
 virările de credite bugetare în cadrul capitolelor de cheltuieli etc.

În funcţie de necesităţi, operaţiile menţionate se adaptează şi completează de

conducerea unităţii, în funcţie de specificul activităţii şi a structurii ei organizatorice. Deci,
operaţiile, documentele şi circuitul acestora, se stabilesc de conducerile ministerelor,
departamentelor, altor organe centrale de stat, regiilor autonome şi organelor locale în funcţie
de specificul activităţii.

Organizarea controlului financiar preventiv

70
 Control şi audit financiar

Ministerul Economiei şi Finanţelor este autoritatea de coordonare şi reglementare a

controlului financiar preventiv pentru toate entităţile publice.
Controlul financiar preventiv se organizează şi se exercită de autorităţi competente, în
mod unitar, potrivit prevederilor prezentei ordonanţe şi ale actelor normative emise în
aplicarea acesteia.

Controlul financiar preventiv se organizează şi se exercită în următoarele forme:

a) controlul financiar preventiv propriu, la toate entităţile publice şi asupra tuturor
operaţiunilor cu impact financiar asupra fondurilor publice şi a patrimoniului public;
b) controlul financiar preventiv delegat, la ordonatorii principali de credite ai bugetului
de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat, precum şi ai bugetului oricărui fond special, la
Fondul naţional şi la agenţiile de implementare a fondurilor comunitare, precum şi la alte
entităţi publice cu risc ridicat, prin controlori delegaţi ai Ministerul Economiei şi Finanţelor.
Controlul financiar preventiv se va integra în mod treptat în sfera răspunderii
manageriale, proces ce trebuie finalizat până la data aderării României la Uniunea Europeană,
pe măsură ce controlul managerial va asigura eliminarea riscurilor în administrarea fondurilor
publice. Atingerea acestui nivel va fi evaluată de auditul public intern din cadrul Ministerul
Economiei şi Finanţelor.
Controlul financiar preventiv se organizează de ordonatorii de credite principali,
secundari şi terţiari, precum şi de directorii generali ai regiilor autonome prin compartimentul
financiar-contabil.
Controlul financiar preventiv se exercită de şeful compartimentului financiar-contabil.
În funcţie de volumul operaţiilor ce se supun controlului financiar preventiv conducătorul
unităţii, la propunerea contabilului şef poate împuternici şi alte persoane din cadrul
compartimentului financiar contabil care să exercite controlul financiar preventiv, dar care, de
regulă, nu participă la întocmirea şi contabilizarea documentelor controlate. Persoanele
împuternicite să exercite controlul financiar preventiv trebuie să aibă pregătirea economică şi
experienţa necesară, să îndeplinească condiţiile de cinste şi corectitudine. Legal nu pot fi
împuternicite să exercite controlul financiar preventiv persoanele aflate în curs de urmărire
penală, de judecată sau care au fost condamnate chiar dacă au fost graţiate, pentru fapte
privitoare la abuz în serviciu, fals, uz de fals, înşelăciune, dare sau luare de mită şi alte
infracţiuni prin care s-au produs daune patrimoniului persoanelor fizice sau juridice. Dacă în
cursul urmăririi penale, al judecăţii sau după condamnare a intervenit amnistia cel care a
săvârşit vreuna din infracţiunile menţionate, nu pot fi împuterniciţi să exercite controlul
financiar preventiv timp de 2 ani de la data amnistiei. Cel căruia i s-a suspendat condiţionat
executarea pedepsei nu poate fi împuternicit să exercite controlul financiar preventiv în cursul
termenului de încercare de 2 ani de la expirarea acestui termen.
Împuternicirea se face pe bază de decizie sau de ordin a conducătorului unităţii. Prin
ordin sau decizie se stabilesc concret operaţiunile asupra cărora se exercită controlul financiar
preventiv, condiţiile şi perioada în care îşi desfăşoară această activitate.
Exercitarea controlului financiar preventiv se face pe bază de documente însoţite de
acte justificative. Documentele se prezintă la controlul financiar preventiv, semnate de cei
care le-au întocmit şi care răspund de realitatea şi exactitatea datelor şi legalitatea operaţiilor
consemnate în acestea. Obţinerea vizei de control financiar preventiv pe documente care se
dovedesc ulterior nelegale, nu exonerează de răspundere pe şefii compartimentelor de
specialitate care le-au întocmit.
În cazul în care persoanele desemnate să exercite controlul financiar preventiv constată
că operaţiunile prezentate la control sunt nelegale sau neeficiente, iar conducătorul unităţii
dispune pe propria răspundere efectuarea lor, şeful compartimentului financiar contabil
71
 Control şi audit financiar

informează în scris atât Consiliul de administraţie cât şi Direcţia controlului financiar de stat
care dispun măsurile necesare în raport cu competenţele legale.
Documentele referitoare la operaţiile supuse controlului financiar preventiv şi care nu
au fost vizate nu se înregistrează în contabilitate. Pentru aceste documente se ţine o evidenţă
separată. Tot evidenţă separată se întocmeşte şi pentru documentele vizate pentru control
financiar preventiv din dispoziţia conducătorului unităţii.
În legătură cu activitatea de control financiar preventiv normele legale în vigoare
prevăd o serie de obligaţii şi răspunderi. Astfel, persoanele care exercită acest control răspund
pentru legalitatea şi eficienţa operaţiilor cuprinse în documentele prezentate de
compartimentele de specialitate.
Pe linia organizării şi exercitării controlului financiar preventiv, normele legale
stabilesc fapte care constituie contravenţie şi generează răspunderea contravenţională. În
această categorie de fapte se cuprind:
 neemiterea în termen a actelor administrative privind modul de organizare şi
exercitare a controlului financiar preventiv;
 atribuirea exercitării controlului financiar preventiv unei persoane fără să se fi
obţinut în prealabil de la organele de poliţie relaţii scrise cu privire la antecedentele
penale ale acesteia sau ale cărei antecedente penale duc la întârzierea împuternicirii
şi exercitării controlului financiar preventiv;
 întocmirea şi prezentarea controlului financiar preventiv a unor documente în
care sunt consemnate operaţii fără bază legală sau date nereale;
 vizarea pentru controlul financiar preventiv a documentelor care conţin operaţii
prin care se încalcă reglementările în vigoare;
 refuzul nejustificat al vizei de controlul financiar preventiv pentru operaţiile
legale;
 înregistrarea în contabilitate a documentelor privind operaţiile care sunt supuse
controlului financiar preventiv, fără ca acestea să poarte viza de control a
persoanelor în drept şi aprobarea organelor competente;
 nesesizarea organelor competente de către conducătorul cu atribuţii financiar-
contabile a cazurilor de refuz de viză de controlul financiar preventiv.

Constatarea contravenţiilor şi aplicarea sancţiunilor se face de către:

 organele de control financiar de stat;
 organele de control financiar de gestiune ale unităţilor la care se organizează şi
exercită controlul financiar preventiv;
 conducătorul compartimentului financiar contabil, dar numai pentru
contravenţiile constând în întocmirea şi prezentarea la controlul financiar preventiv
a unor documente în care sunt consemnate operaţii fără bază reală sau date nereale,
precum şi în cazul înregistrării în contabilitate a documentelor primare, privind
operaţiile care sunt supuse controlului financiar preventiv, fără ca acestea să poarte
viza de control a persoanelor în drept şi aprobarea organelor competente.

3.2.1. Organizarea controlului financiar preventiv propriu

Controlul financiar preventiv se organizează, de regulă, în cadrul compartimentelor de
specialitate financiar-contabilă. În raport de natura operaţiunilor, conducătorul entităţii publice
poate decide extinderea acestuia şi la nivelul altor compartimente de specialitate în care se

72
 Control şi audit financiar

iniţiază, prin acte juridice, sau se constată obligaţii de plată sau alte obligaţii de natură
patrimonială.
Controlul financiar preventiv se exercită, prin viză, de persoane din cadrul
compartimentelor de specialitate desemnate în acest sens de către conducătorul entităţii
publice. Actul de numire, va cuprinde limitele de competenţă în exercitarea acestuia.
Persoanele care exercită controlul financiar preventiv sunt altele decât cele care aprobă şi
efectuează operaţiunea supusă vizei.
Viza de control financiar preventiv se exercită prin semnătura persoanei desemnate şi
prin aplicarea sigiliului personal, care va cuprinde următoarele informaţii: denumirea entităţii
publice; menţiunea “vizat pentru control financiar preventiv”; numărul sigiliului (numărul de
identificare a titularului acestuia); data acordării vizei (an, luna, zi).
Termenul pentru pronunţare (acordarea/refuzul vizei) se stabileşte, prin decizie internă,
de conducătorul entităţii publice în funcţie de natura şi complexitatea operaţiunilor cuprinse în
Cadrul general şi/sau specific al operaţiunilor supuse controlului preventiv.

Procedura de control
Documentele care privesc operaţiuni asupra cărora este obligatorie exercitarea
controlului financiar preventiv se transmit persoanelor desemnate cu exercitarea acestuia de
către compartimentele de specialitate care iniţiază operaţiunea.
Documentele privind operaţiunile prin care se afectează fondurile publice şi/sau
patrimoniul public vor fi însoţite de avizele compartimentelor de specialitate, de note de
fundamentare, de acte şi/sau documente justificative şi, după caz, de o “Propunere de angajare
a unei cheltuieli” şi/sau de un “Angajament individual / global”.
Persoanele desemnate pentru exercitarea controlului financiar preventiv vor prelua
documentele şi vor proceda, într-o prima etapă, la verificarea formală a acestora cu privire la:
completarea documentelor în concordanţă cu conţinutul acestora; existenţa semnăturilor
persoanelor autorizate din cadrul compartimentelor de specialitate; existenţa actelor
justificative specifice operaţiunii prezentate la viză.
Dacă nu sunt respectate cerinţele legale, documentele sunt returnate emitentului,
precizându-se în scris motivele restituirii.
După efectuarea controlului formal, persoanele desemnate să exercite controlul
financiar preventiv înregistrează documentele în Registrul privind operaţiunile prezentate la
viza de control financiar preventiv şi efectuează verificarea operaţiunii din punct de vedere al
legalităţii, regularităţii şi, după caz, al încadrării în limitele şi destinaţia creditelor bugetare
şi/sau de angajament.
Dacă necesităţile o impun, în vederea exercitării unui control preventiv cât mai
complet, se pot solicita şi alte acte justificative precum şi avizul compartimentului de
specialitate juridică. Întârzierea sau refuzul furnizării actelor justificative sau avizelor
solicitate vor fi comunicate conducătorului entităţii publice, pentru a dispune măsurile legale.
Dacă în urma verificării de fond operaţiunea îndeplineşte condiţiile de legalitate,
regularitate şi, după caz, de încadrare in limitele şi destinaţia creditelor bugetare şi/sau de
angajament, se acorda viza, prin aplicarea sigiliului şi a semnăturii pe exemplarul
documentului care se arhivează la entitatea publică.
Documentele vizate şi actele justificative ce le-au însoţit sunt restituite, sub semnătura,
compartimentului de specialitate emitent, în vederea continuării circuitului acestora,
consemnându-se acest fapt in Registrul privind operaţiunile prezentate la viza de control
financiar preventiv.

Viza de control financiar preventiv propriu

73
 Control şi audit financiar

Se supun aprobării ordonatorului de credite numai proiectele de operaţiuni care

respectă întru totul cerinţele de legalitate, regularitate şi încadrare în limitele angajamentelor
bugetare aprobate, care poartă viza de control financiar preventiv propriu
Viza de control financiar preventiv propriu se exercită prin semnătura persoanelor în
drept, competente în acest sens potrivit prezentei ordonanţe, şi prin aplicarea de către acestea a
sigiliului personal.
În vederea acordării vizei de control financiar preventiv propriu, proiectele de
operaţiuni se prezintă însoţite de documentele justificative corespunzătoare, certificate în
privinţa realităţii şi legalităţii prin semnătura conducătorilor compartimentelor de specialitate
care iniţiază operaţiunea respectivă.
Conducătorii compartimentelor de specialitate răspund pentru realitatea, regularitatea
şi legalitatea operaţiunilor ale căror documente justificative le-au certificat. Obţinerea vizei de
control financiar preventiv propriu pe documente care cuprind date nereale sau inexacte şi/sau
care se dovedesc ulterior nelegale nu exonerează de răspundere pe şefii compartimentelor de
specialitate care le-au întocmit.
Persoanele în drept să exercite controlul financiar preventiv propriu răspund solidar
pentru legalitatea, pentru regularitatea şi pentru încadrarea în limitele angajamentelor bugetare
aprobate, în privinţa operaţiunilor pentru care au acordat viza de control financiar preventiv
propriu.
În cazurile în care dispoziţiile legale prevăd avizarea operaţiunilor de către
compartimentul de specialitate juridică, proiectul de operaţiune va fi prezentat pentru control
financiar preventiv propriu cu viza şefului compartimentului juridic. Persoanele în drept să
exercite controlul financiar preventiv propriu pot cere avizul compartimentului de specialitate
juridică ori de câte ori consideră că necesităţile o impun.

Refuzul de viză
Dacă în urma verificării se constată că operaţiunile nu întrunesc condiţiile de legalitate,
regularitate şi, după caz, de încadrare în limitele şi destinaţia creditelor bugetare şi/sau de
angajament, persoanele desemnate cu exercitarea controlului financiar preventiv vor refuza
motivat, în scris, acordarea vizei de control financiar preventiv consemnând acest fapt in
Registrul privind operaţiunile prezentate la viza de control financiar preventiv.
Refuzul de viză, însoţit de actele justificative semnificative, va fi adus la cunoştinţa
conducătorului entităţii publice, iar celelalte documente se vor restitui, sub semnătura,
compartimentelor de specialitate care au iniţiat operaţiunea.
Cu excepţia cazurilor in care refuzul de viză se datorează depăşirii creditelor bugetare
şi/sau de angajament, operaţiunile refuzate la viză se pot efectua pe propria răspundere a
conductorului entităţii publice.
Efectuarea pe proprie răspundere a operaţiunii refuzate la viza de control financiar
preventiv se face printr-un act de decizie internă emis de conducătorul entităţii publice. O
copie de pe actul de decizie internă va fi transmisă persoanei care a refuzat viza,
compartimentului de audit public intern al entităţii publice, precum şi, după caz, controlorului
delegat.
Persoanele desemnate cu exercitarea controlului financiar preventiv vor informa
Curtea de Conturi, Ministerul Economiei şi Finanţelor şi, după caz, organul ierarhic al entităţii
publice, asupra operaţiunilor refuzate la viză şi efectuate pe propria răspundere.
Informarea organului ierarhic superior se va face de îndată ce efectuarea operaţiunii a
fost dispusă, prin transmiterea unei copii după actul de decizie internă şi de pe motivaţia
refuzului de viză. Conducătorul organului ierarhic superior are obligaţia de a lua măsurile
legale pentru restabilirea situaţiei de drept.
74
 Control şi audit financiar

Dacă prin operaţiunea refuzată la viză, dar efectuată pe propria răspundere de către
conducătorul entităţii publice, se prejudiciază patrimonial entitatea şi dacă conducătorul
organului ierarhic superior (după caz) nu a dispus masurile legale, atunci vor fi sesizate
inspecţia centrală şi/sau inspecţiile teritoriale ale Ministerul Economiei şi Finanţelor.
Informarea Curţii de Conturi se va face cu ocazia efectuării controalelor de descărcare
de gestiune sau a altor controale ce intră în competenţa sa.

Separarea atribuţiilor
Persoana care exercită controlul financiar preventiv propriu nu trebuie să fie implicată,
prin sarcinile de serviciu, în efectuarea operaţiunii supuse controlului financiar preventiv
propriu.
Exercitarea funcţiei de ordonator de credite este incompatibilă cu exercitarea funcţiei
de contabil-şef/contabil.

3.2.2. Organizarea controlului financiar preventiv delegat

În calitatea sa de organ de specialitate al Guvernului în domeniul finanţelor, Ministerul
Economiei şi Finanţelor poate exercita, prin controlori delegaţi numiţi de ministrul finanţelor
publice, controlul preventiv la unele entităţi publice asupra unor operaţiuni care pot afecta
execuţia în condiţii de echilibru a bugetelor sau care sunt asociate unor categorii de riscuri
determinate prin metodologia specifica analizei riscurilor.
Controlul preventiv delegat se exercita la nivelul ordonatorilor principali de credite ai
bugetelor prevăzute la art. 1 alineatul (2) din Legea nr. 500/2002. De asemenea, ministrul
finanţelor publice numeşte unul sau mai mulţi controlori delegaţi pentru operaţiunile derulate
prin bugetul trezoreriei statului, pentru operaţiuni privind datoria publica si pentru alte
operaţiuni specifice Ministerului Economiei şi Finanţelor.
Prin excepţie de la aceasta regula, în temeiul art. 30 din Ordonanţa Guvernului nr.
119/1999, cu modificările şi completările ulterioare, prin ordin, ministrul finanţelor publice
poate decide exercitarea controlului financiar preventiv delegat şi asupra operaţiunilor
finanţate sau cofinanţate din fonduri publice ale unor ordonatori secundari sau terţiari de
credite sau ale unor persoane juridice de drept privat, dacă prin aceştia se derulează un volum
ridicat de credite bugetare şi/sau de angajament sau părţi semnificative din programele
aprobate, iar operaţiunile presupun un grad ridicat de risc.
Controlul financiar preventiv delegat se organizează şi se exercită de către Ministerul
Economiei şi Finanţelor prin controlori delegaţi.
Ministrul economiei şi finanţelor numeşte, pentru fiecare instituţie publică în care se
exercită funcţia de ordonator principal de credite al bugetului de stat, bugetului asigurărilor
sociale de stat sau al bugetului oricărui fond special, unul sau mai mulţi controlori delegaţi, în
funcţie de volumul şi de complexitatea activităţii instituţiei publice respective. De asemenea,
ministrul finanţelor numeşte unul sau mai mulţi controlori delegaţi pentru operaţiunile derulate
prin bugetul trezoreriei statului, pentru operaţiuni privind datoria publică şi pentru alte
operaţiuni specifice Ministerului Economiei şi Finanţelor. Numirea controlorilor delegaţi se
face prin ordin al ministrului economiei şi finanţelor.
Prin norme metodologice aprobate de ministrul economiei şi finanţelor se stabilesc:
a) tipurile de operaţiuni ale ordonatorilor principali de credite ale căror proiecte se
supun controlului financiar preventiv delegat;
b) limitele valorice peste care se efectuează controlul financiar preventiv delegat, pe
tipuri de operaţiuni;
c) documentele justificative care trebuie să însoţească diferitele tipuri de operaţiuni;
75
 Control şi audit financiar

d) modul în care trebuie efectuat controlul financiar preventiv delegat pentru fiecare tip
de operaţiune.
Tipurile de operaţiuni ce se supun controlului financiar preventiv delegat şi, după caz,
limitele valorice corespunzătoare acestora pot diferi de la o instituţie publică la alta.
Controlorii delegaţi exercită viza de control financiar preventiv delegat asupra
proiectelor de operaţiuni vizate în prealabil de către controlul financiar preventiv propriu al
instituţiei publice.

Durata controlului financiar preventiv delegat

Controlul financiar preventiv delegat se efectuează în termenul cel mai scurt, permis de
durata efectivă a verificărilor necesare, astfel încât să nu afecteze desfăşurarea în bune condiţii
şi în termen a operaţiunii al cărei proiect se supune controlului financiar preventiv delegat.
Perioada maximă pentru acordarea sau, după caz, pentru refuzul vizei de control
financiar preventiv delegat este de 3 zile lucrătoare de la prezentarea proiectului unei
operaţiuni, însoţit de toate documentele justificative.
În cazuri excepţionale, controlorul delegat are dreptul să prelungească perioada cu
maximum 5 zile lucrătoare, pe baza unui referat de justificare pe care are obligaţia să îl
transmită de îndată spre informare controlorului financiar şef şi ordonatorului principal de
credite.

Funcţia de controlor delegat

Controlorul delegat este funcţionar public, angajat al Ministerului Economiei şi
Finanţelor. Numărul de posturi de controlor delegat se stabileşte de către ministrul economiei
şi finanţelor, în funcţie de necesităţi, în limita numărului total de posturi şi a bugetului anual,
aprobate.
Pot fi încadrate în funcţia de controlor delegat numai persoanele care au studii
superioare economice sau juridice şi o vechime efectivă în domeniul finanţelor publice de
minimum 7 ani. Candidaţii pentru funcţia de controlor delegat trebuie să prezinte cazier
judiciar, informaţii şi recomandări, din care să rezulte că au un profil moral şi profesional
corespunzător cerinţelor funcţiei.

Incompatibilităţi
Controlorii delegaţi nu pot fi soţi, rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv cu
ordonatorul de credite pe lângă care sunt numiţi.
Controlorilor delegaţi le sunt interzise exercitarea, direct sau prin persoane interpuse, a
activităţilor de comerţ, precum şi participarea la administrarea sau conducerea unor societăţi
comerciale sau civile. Ei nu pot exercita funcţia de expert judiciar sau arbitru desemnat de
părţi într-un arbitraj.
Funcţia de controlor delegat este incompatibilă cu orice altă funcţie publică sau
privată, cu excepţia funcţiilor didactice din învăţământul superior.
Se interzice controlorilor delegaţi să facă parte din partide politice sau să desfăşoare
activităţi publice cu caracter politic.

Atribuţii ale controlorului delegat

Formularea de avize consultative cu privire la conformitatea, economicitatea, eficienţa
şi eficacitatea unor operaţiuni sau proiecte de acte normative, dacă acestea au impact asupra
fondurilor publice. Totodată, în avizele consultative, controlorii delegaţi pot face referire şi la
76
 Control şi audit financiar

regularitatea sau legalitatea unor operaţiuni care se vor efectua cu certitudine în viitor sau la
acţiuni şi/sau inacţiuni administrative care conduc la situaţii de neregularitate sau neegalitate.
Avizele consultative se întocmesc la:
 iniţiativa controlorului delegat;
 solicitarea ministrului finanţelor publice;
 solicitarea ordonatorului de credite.

Analiza îndeplinirii condiţiilor prevăzute de lege pentru includerea in programul de

investiţii anexa la proiectul de buget a obiectivelor de investiţii noi şi în continuare, precum şi
a actualizării valorii acestora în funcţie de evoluţia indicilor de preţuri. Observaţiile formulate
în avizele consultative vor fi transmise ordonatorului de credite pentru a fi avute în vedere la
definitivarea proiectului de buget.
Supravegherea execuţiei bugetare în condiţii de echilibru şi de prudenţialitate, prin
exercitarea controlului prin viză asupra operaţiunilor privind deschideri de credite, repartizări
şi retrageri de credite, virări de credite între subdiviziunile clasificaţiei bugetare şi între
programe, modificarea repartizării pe trimestre a creditelor bugetare.
Supravegherea organizării, ţinerii, actualizării şi raportării evidenţei angajamentelor.
Monitorizarea şi îndrumarea metodologică a controlului financiar preventiv intern prin
procedura vizei, prin avizul consultativ la refuzul de viză de control preventiv intern, prin
propuneri de perfecţionare a organizării controlului preventiv intern şi prin aplicarea
standardelor din domeniu.
Exercitarea controlului financiar preventiv, din punct de vedere al legalităţii,
regularităţii si, după caz, al încadrării in limitele si destinaţia creditelor bugetare şi/sau de
angajament, pentru operaţiuni care angajează patrimonial entitatea publică, dacă prin acestea
se afectează un volum important din fondurile publice şi există riscuri asociate semnificative
în efectuarea lor.

Numirea şi mandatul controlorilor delegaţi

Numirea controlorilor delegaţi la entităţile publice se face prin ordin al ministrului
finanţelor publice, la propunerea controlorului financiar şef.
În temeiul art. 16 alin. (6) din Ordonanţa Guvernului nr. 119/1999, cu modificările şi
completările ulterioare, conducătorul entităţii publice are obligaţia de a asigura
controlorului/controlorilor delegaţi spaţiul şi dotarea adecvată, necesara exercitării în bune
condiţii a atribuţiilor, precum şi cooperarea personalului din serviciile de specialitate şi a
persoanelor desemnate cu exercitarea controlului financiar preventiv intern.
Prin ordinul de numire se stabilesc tipurile de operaţiuni care se supun controlului
preventiv delegat, precum şi limitele de la care acesta se exercită.
Dacă în timpul exercitării mandatului apare necesitatea modificării listei de operaţiuni
şi a limitelor valorice, controlorul financiar şef este împuternicit să opereze aceste modificări.
Controlorul financiar şef îl va informa pe ministrul finanţelor publice asupra modificărilor
aduse şi asupra motivelor care le-au determinat.
În cazul absenţei temporare de la post a controlorului delegat numit prin ordin al
ministrului finanţelor publice, controlorul financiar şef este împuternicit să desemneze un alt
controlor delegat care să îndeplinească atribuţiile celui dintâi pe durata absenţei acestuia.
Controlorul delegat îşi exercită atribuţiile în mod independent, neputându-i-se impune,
pe nici o cale, acordarea sau refuzul vizei de control financiar preventiv. Asupra situaţiilor
deosebite apărute în activitatea sa, controlorul delegat îl poate informa direct sau prin
controlorul financiar şef pe ministrul finanţelor publice.

77
 Control şi audit financiar

Condiţii specifice de exercitare a controlului financiar preventiv delegat

Controlul financiar preventiv delegat se exercită asupra operaţiunilor care se înscriu în
condiţiile fixate prin ordinul de numire. Restul operaţiunilor prin care se afectează fondurile
şi/sau patrimoniul public intră în competenţa exclusivă a controlului preventiv intern.
Controlul financiar preventiv delegat se exercită asupra operaţiunilor ce intră în
competenţa sa numai după ce acestea au fost supuse controlului preventiv intern. Operaţiunile
refuzate la viza de controlul preventiv intern nu mai sunt supuse controlului preventiv delegat.
În cazuri excepţionale, controlorul delegat are dreptul să prelungească perioada de
verificare cu maximum 5 zile lucrătoare, informându-l, în acest sens, pe controlorul financiar
şef şi ordonatorul de credite.
Dacă în exercitarea atribuţiilor sale controlorul delegat sesizează că, în mod repetat,
controlul preventiv intern a acordat viza pentru operaţiuni care nu întrunesc condiţiile de
legalitate, regularitate şi, după caz, de încadrare în limitele şi destinaţia creditelor bugetare
şi/sau de angajament, acesta îl va informa in scris pe ordonatorul de credite pentru a dispune
masurile ce se impun potrivit responsabilităţilor prevăzute la art. 22 si art. 52 alin. (3) din
Legea nr. 500/2002, precum şi la art. 14 alin. (4) si (5) din Ordonanţa Guvernului nr.
119/1999, cu modificările si completările ulterioare.
Avizul consultativ, solicitat de către ordonatorul de credite controlorului delegat în
cazul refuzului de viză de control preventiv intern, nu constituie un act de pronunţare asupra
legalităţii si regularităţii operaţiunilor.

Viza de control financiar preventiv delegat

Viza de control financiar preventiv delegat se acordă sau se refuză în scris, pe formular
tipizat, şi trebuie să poarte semnătura şi sigiliul personal al controlorului delegat competent.
Înainte de a emite un refuz de viză, controlorul delegat are obligaţia să îl informeze în
scris în legătură cu intenţia sa pe ordonatorul principal de credite, precizând motivele
refuzului. Dacă ordonatorul principal de credite prezintă în scris argumente în favoarea
efectuării operaţiunii pentru care se intenţionează refuzul vizei, controlorul delegat va
consulta, înainte de a înregistra oficial refuzul de viză, opinia neutră asupra cazului, formulată
de o echipă de 3 controlori delegaţi de la instituţii publice diferite de cea în cauză, echipă
constituită ad-hoc prin grija controlorului financiar şef. Opinia neutră se motivează şi se
formulează în scris şi are rol consultativ, soluţia finală fiind în competenţa exclusivă a
controlorului delegat competent, potrivit principiului exercitării în mod independent a
atribuţiilor de control financiar preventiv delegat.

Regimul refuzului de viza al controlorului delegat

Dacă în urma parcurgerii procedurii de verificare se constată că operaţiunile nu
întrunesc condiţiile de legalitate, regularitate şi încadrare, după caz, în destinaţia şi limitele
creditelor bugetare şi/sau de angajament, controlorul delegat va comunica, în scris,
ordonatorului de credite motivele pentru care operaţiunea nu poate fi efectuată, consemnând
acest fapt în Registrul privind operaţiunile prezentate la viza de control financiar preventiv. O
copie după textul comunicării va fi transmisă controlorului financiar şef.
În situaţia în care ordonatorul de credite consideră că operaţiunea poate fi efectuată,
solicită, în scris, controlorului delegat, acordarea vizei prezentând argumentele
corespunzătoare de legalitate şi regularitate. În caz contrar, operaţiunea se consideră retrasă de
la viza, iar actele justificative se restituie, sub semnătura, compartimentului de specialitate.
Daca controlorul delegat consideră întemeiate argumentele ordonatorului de credite, va
acorda viza pentru efectuarea operaţiunii. În situaţia în care argumentele sunt considerate
78
 Control şi audit financiar

neîntemeiate sau insuficiente, controlorul delegat va aduce la cunoştinţa ordonatorului de

credite refuzul de viza şi va restitui, sub semnătura, compartimentelor de specialitate actele
justificative.
În situaţii complexe, controlorul delegat poate solicita controlorului financiar şef
constituirea, în condiţiile legii, a comisiei pentru formularea opiniei neutre. Aceasta opinie va
fi adusă la cunoştinţa controlorului delegat in 3 zile de la solicitarea sa.
Termenul pentru pronunţare se suspendă pe perioadă de la comunicarea motivelor
pentru care operaţiunea nu poate fi efectuată până la primirea punctului de vedere al
ordonatorului de credite şi pe perioada formulării opiniei neutre.
Cu excepţia cazurilor în care refuzul de viză se datorează depăşirii creditelor bugetare
sau de angajament, operaţiunile refuzate la viză se pot efectua numai pe propria răspundere a
ordonatorului de credite. Actul de decizie prin care ordonatorul dispune efectuarea operaţiunii
pe propria răspundere va fi adus la cunoştinţa compartimentului de audit intern şi controlorului
delegat care va consemna acest fapt în Registrul privind operaţiunile prezentate la viza de
control financiar preventiv.
Controlorul delegat va informa Ministerul Economiei şi Finanţelor asupra operaţiunilor
refuzate la viză şi executate pe răspunderea ordonatorului de credite, cu ocazia raportărilor
lunare transmise controlorului financiar şef, precum şi Curtea de Conturi, cu ocazia
controalelor de descărcare de gestiune sau a altor controale dispuse de aceasta.
Controlorul delegat este obligat să îşi exercite atribuţiile cu bună-credinţă şi cu deplină
responsabilitate. Pentru actele sale, întreprinse cu bună-credinţă în exerciţiul atribuţiilor sale şi
în limita acestora, controlorul delegat nu poate fi sancţionat sau trecut în altă funcţie.
Controlorul delegat îşi exercită atribuţiile în mod independent. El raportează în mod
direct ministrului finanţelor şi nu i se poate impune, pe nici o cale, acordarea ori refuzul vizei
de control financiar preventiv delegat.
Controlorul delegat este obligat să păstreze secretul de stat, secretul de serviciu şi
confidenţialitatea în legătură cu faptele, informaţiile sau documentele de care ia cunoştinţă în
exercitarea funcţiei.
Evaluarea activităţii controlorului delegat se face anual prin calificative, pe baza
informaţiilor cuprinse în rapoartele anuale privind activitatea controlorilor delegaţi, rapoartele
auditului intern şi rapoartele Curţii de Conturi. Calificativele anuale primite de fiecare
controlor delegat se păstrează pe toată durata exercitării de către acesta a atribuţiilor funcţiei.
Ministrul finanţelor demite de îndată controlorul delegat care a înregistrat un calificativ
"insuficient" sau, de trei ori consecutiv, calificativul "satisfăcător".
Controlorul delegat răspunde disciplinar pentru abateri de la îndatoririle de serviciu,
potrivit reglementărilor în vigoare.

Autorizarea efectuării unor operaţiuni pentru care se refuză viza de control

financiar preventiv
O operaţiune pentru care s-a refuzat viza de control financiar preventiv delegat se
poate efectua numai dacă este autorizată prin hotărâre a Guvernului, la propunerea instituţiei
publice din cadrul administraţiei publice centrale în care se exercită funcţia de ordonator
principal de credite, a cărei operaţiune a fost refuzată, cu ascultarea, în şedinţă a Guvernului, a
prezentării de către controlorul financiar şef a punctului de vedere al controlorului delegat
implicat. Guvernul se pronunţă în maximum 15 zile lucrătoare de la data înregistrării
proiectului hotărârii la Secretariatul General al Guvernului. Iniţiatorul proiectului hotărârii are
obligaţia să îi informeze despre aceasta pe ministrul finanţelor şi pe controlorul financiar şef şi
să transmită acestora o copie de pe proiectul hotărârii şi de pe nota de fundamentare a acestuia
cu cel puţin 5 zile lucrătoare înainte de discutarea lui în şedinţa Guvernului.
79
 Control şi audit financiar

Pentru operaţiunile care nu se supun controlului financiar preventiv delegat în

condiţiile prezentei ordonanţe, ordonatorii principali de credite de la instituţiile publice pot
dispune, pe propria răspundere, efectuarea operaţiunii pentru care s-a refuzat viza de control
financiar preventiv propriu, numai dacă prin aceasta nu se depăşeşte angajamentul bugetar
aprobat.
În cazul instituţiilor publice, ordonatorul de credite poate dispune, pe propria
răspundere, efectuarea operaţiunii pentru care s-a refuzat viza de control financiar preventiv
propriu sau delegat, numai dacă prin aceasta nu se depăşeşte angajamentul bugetar aprobat.
În toate cazurile în care, ca urmare a unui refuz de viză de control financiar preventiv
propriu, ordonatorul de credite dispune efectuarea operaţiunii pe propria răspundere,
contabilul-şef are obligaţia să informeze în scris serviciile publice descentralizate ale
Ministerului Economiei şi Finanţelor, la nivel judeţean, respectiv al municipiului Bucureşti, şi,
după caz, organul ierarhic superior al instituţiei publice, numai astfel fiind exonerate de
răspundere atât el, cât şi celelalte persoane împuternicite de acesta să exercite controlul
financiar preventiv propriu.

Entităţile publice, prin conducătorii acestora, au obligaţia de a organiza controlul

financiar preventiv propriu şi evidenţa angajamentelor în cadrul compartimentului contabil.
Conducătorii entităţilor publice au obligaţia să stabilească proiectele de operaţiuni
supuse controlului financiar preventiv, documentele justificative şi circuitul acestora, cu
respectarea dispoziţiilor legale.
Evidenţa angajamentelor se organizează, se ţine, se actualizează şi se raportează
conform normelor metodologice aprobate prin ordin al ministrului finanţelor publice.
Ministerul Economiei şi Finanţelor organizează controlul financiar preventiv propriu şi
pentru operaţiunile privind bugetul trezoreriei statului, operaţiunile privind datoria publică şi
alte operaţiuni specifice Ministerului Economiei şi Finanţelor.
Controlul financiar preventiv propriu se exercită, prin viză, de persoane din cadrul
compartimentelor de specialitate, desemnate în acest sens de către conducătorul entităţii
publice. Actul de numire va cuprinde şi limitele de competenţă în exercitarea controlului
financiar preventiv propriu. Persoanele desemnate să efectueze această activitate sunt altele
decât cele care iniţiază operaţiunea supusă vizei.
Numirea, suspendarea, destituirea sau schimbarea personalului care desfăşoară
activităţi de control financiar preventiv propriu se face de către conducătorul entităţii publice,
cu acordul entităţii publice superioare, iar în cazul entităţilor publice în care se exercită funcţia
de ordonator principal de credite al bugetului de stat, al bugetului asigurărilor sociale de stat
sau al bugetului oricărui fond special, cu acordul Ministerului Economiei şi Finanţelor.
Persoanele desemnate cu exercitarea activităţii de control financiar preventiv propriu trebuie
să aibă competenţele profesionale solicitate de această activitate. Ele vor respecta un cod
specific de norme profesionale, elaborat de Ministerul Economiei şi Finanţelor, care va
cuprinde şi condiţiile şi criteriile unitare pe care entităţile publice trebuie să le respecte în
cazul numirii, suspendării, destituirii sau schimbării personalului care desfăşoară această
activitate.
Prin decizie internă a conducătorului entităţii publice, persoanele desemnate să
efectueze controlul financiar preventiv propriu pot beneficia de un spor pentru complexitatea
muncii de până la 25%, aplicat la salariul de bază brut lunar.
Evaluarea activităţii persoanei care desfăşoară activităţi de control financiar preventiv
propriu se face de către conducătorul entităţii publice, cu acordul entităţii publice care a avizat
numirea, anual, prin calificative, pe baza informaţiilor cuprinse în rapoartele auditului public
intern şi în rapoartele Curţii de Conturi, unde este cazul.
80
 Control şi audit financiar

Ministerul Economiei şi Finanţelor va elabora norme metodologice privind cadrul

general al atribuţiilor şi exercitării controlului financiar preventiv propriu. De asemenea,
Ministerul Economiei şi Finanţelor va aviza norme metodologice specifice privind organizarea
şi exercitarea controlului financiar preventiv propriu, elaborate de ordonatorii principali de
credite ai bugetului de stat, ai bugetului asigurărilor sociale de stat, ai bugetului oricărui fond
special, precum şi pentru operaţiunile Fondului naţional şi ale agenţiilor de implementare care
derulează fonduri comunitare.
Ministerul Economiei şi Finanţelor va coordona sistemul de pregătire profesională a
persoanelor desemnate să efectueze controlul financiar preventiv.
Persoanele în drept să exercite controlul financiar preventiv propriu răspund, potrivit
legii, în raport de culpa lor, pentru legalitatea, regularitatea şi încadrarea în limitele
angajamentelor bugetare aprobate, în privinţa operaţiunilor pentru care au acordat viza de
control financiar preventiv propriu.
Controlorii delegaţi îşi desfăşoară activitatea la sediul instituţiilor publice la care au
fost numiţi. Instituţiile publice asigură controlorului/controlorilor delegat/delegaţi spaţiul de
lucru şi dotarea necesară, precum şi cooperarea personalului propriu, îndeosebi a personalului
desemnat să exercite controlul financiar preventiv propriu, pentru îndeplinirea în bune condiţii
a atribuţiilor de control financiar preventiv delegat.

Raportul naţional anual privind controlul preventiv

În conformitate cu prevederile art. 23 alin. (8) din Ordonanţa Guvernului nr. 119/1999,
cu modificările si completările ulterioare, Ministerul Economiei şi Finanţelor elaborează şi
transmite spre dezbatere Guvernului, până la sfârşitul trimestrului I al fiecărui an, Raportul
naţional anual privind controlul preventiv.
În raportul naţional anual privind controlul preventiv se evaluează activitatea de
control financiar preventiv şi capacitatea administrativă a entităţilor publice de integrare a
acestuia în sfera responsabilităţii manageriale prin dezvoltarea unui sistem de control intern
eficace, se identifică şi se evaluează riscurile asociate actelor de gestiune a patrimoniului şi a
fondurilor publice şi se formulează opinii şi recomandări cu privire la acţiunile ce trebuie
întreprinse în plan legislativ şi administrativ pentru o mai corectă şi eficientă utilizare a
resurselor publice.
În vederea atingerii acestui scop, în raportul naţional anual se va face referire la:
a) rezultatele activităţii de control financiar preventiv, concretizate în:
 volumul, tipologia şi structura operaţiunilor analizate din punct de vedere al
legalităţii, regularităţii şi, după caz, al încadrării în limitele şi destinaţia
creditelor bugetare şi/sau de angajament;
 neautorizarea, prin refuz de viză, a unor operaţiuni care nu întrunesc condiţiile
prevăzute de actele normative în vigoare pentru a fi efectuate;
 opiniile formulate prin avizele consultative, orientate spre asigurarea unei mai
bune gestiuni financiare, perfecţionarea cadrului normativ, introducerea unor
noi standarde de control;
b) factorii de risc decurgând din:
 caracteristicile legislaţiei primare şi secundare în perioada de tranziţie, precum
şi din constrângerile bugetare;
 capacitatea entităţilor publice de a organiza sisteme de gestiune bazate pe
norme, ghiduri şi proceduri detaliate de efectuare a operaţiunilor, de a optimiza
circuitul documentelor, de a defini riguros responsabilităţile compartimentelor

81
 Control şi audit financiar

de specialitate şi ale personalului din cadrul acestora şi de a aplica principiul

separării atribuţiilor;
 numărul, pregătirea profesionala şi calificarea personalului;
 neidentificarea operaţiunilor sensibile şi avizarea unor operaţiuni care se
dovedesc a fi nelegale sau ineficiente;
 neasigurarea unei independente reale în exercitarea controlului financiar
preventiv;
 modul în care conducătorul entităţii publice tratează refuzurile de viză şi/sau
avizele consultative emise;
c) acţiunile ce au fost sau trebuie întreprinse pentru reducerea riscurilor în
administrarea patrimoniului şi/sau fondurilor publice.

3.3. Controlul financiar de gestiune

Obiectivele controlului financiar de gestiune
Controlul financiar de gestiune, ca formă a controlului propriu este control financiar
ulterior care urmăreşte respectarea dispoziţiilor legale cu privire la gestionarea şi gospodărirea
mijloacelor materiale şi băneşti pe baza documentelor înregistrate în evidenţa tehnico-
operativă şi în contabilitate.
Controlul financiar de gestiune are ca obiectiv principal, care se detaliază în funcţie de
specificul activităţii, respectarea normelor cu privire la:
 existenţa, integritatea, păstrarea şi paza bunurilor şi valorilor de orice fel şi
deţinute sub orice titlu;
 utilizarea valorilor materiale, declasărilor şi clasărilor de bunuri;
 efectuarea, în numerar sau prin cont, a încasărilor şi plăţilor, în lei şi valută, de
orice natură, inclusiv a salariilor şi reţinerilor din acestea şi a altor obligaţii faţă de
salariaţi;
 întocmirea şi circulaţia documentelor primare şi de evidenţă tehnic-operativă şi
contabilă.
Controlul financiar de gestiune se exercită cel puţin o dată pe an. În cazul unităţilor şi
gestiunilor materiale reduse ca volum, conducătorii unităţilor pot aproba ca acestea să fie
controlate la o perioadă mai mare de un an, dar nu mai târziu de o dată la doi ani. Controlul se
efectuează în totalitate sau prin sondaj în raport de valoarea şi natura bunurilor, tentaţiile şi
posibilităţile de sustrageri, condiţiile şi posibilităţile de sustrageri, condiţii de păstrare şi
gestionare, precum şi de frecvenţa abaterilor constatate anterior, cuprinzându-se un număr
reprezentativ de repere şi documente care să permită tragerea unor concluzii temeinice asupra
respectării actelor normative din domeniul financiar, contabil şi gestionar. În cazul constatări
de pagube, controlul se extinde asupra întregii perioade în care,legal, pot fi luate măsuri de
recuperare a acestora şi de tragere la răspundere a persoanelor vinovate.

Organizarea şi exercitarea controlului financiar de gestiune

Controlul financiar de gestiune se organizează la:
 ministere, departamente, alte organe de stat şi organe locale, pentru controlul
patrimoniului propriu, veniturilor realizate şi cheltuielilor efectuate de instituţii de
stat subordonate din creditele bugetare alocate, precum şi asupra legalităţii şi
eficienţei cheltuielilor efectuate de către regiile autonome din profilul lor de
activitate;

82
 Control şi audit financiar

 la regiile autonome, pentru controlul gestiunilor proprii, precum şi al uzinelor,

fabricilor, atelierelor, serviciilor, sucursalelor şi altor subunităţi din structura lor
organizatorică.
Controlul financiar de gestiune funcţionează în compartiment distinct în subordinea
directă a ordonatorului de credite ori a înlocuitorului de drept în cadrul ministerelor,
departamentelor, altor organe centrale de stat şi al organelor şi a directorului general în cazul
regiilor autonome. Se efectuează de salariaţii cu studii economice superioare sau medii în
funcţie de volumul şi complexitatea gestiunilor, încadraţi în compartimentului de control cu
sarcini exclusive de efectuare a controlului la termenele şi condiţiile legale.
Persoanele împuternicite să exercite controlul financiar de gestiune trebuie să
îndeplinească aceleaşi condiţii cerute de lege pentru cele împuternicite să exercite controlul
financiar preventiv.
În legătură cu organizarea şi exercitarea controlului financiar de gestiune, normele
legale în vigoare prevăd o serie de obligaţii şi răspunderi, astfel:
a) La cererea organelor de control financiar de gestiune, conducerile şi salariaţii
unităţilor supuse controlului au obligaţia:
 să pună la dispoziţie registrele, corespondenţa, actele, piesele justificative şi
alte documente necesare controlului;
 să prezinte pentru control valorile de orice fel pe care le gestionează sau pe care
le au în păstrare, care intră sub incidenţa controlului;
 să elibereze, în condiţii legale, documente solicitate în original sau copii
certificate;
 să dea informaţii şi explicaţii verbale şi în scris în legătură cu problemele care
formează obiectul controlului;
 să semneze, cu sau fără obiecţii, actele de control şi să comunice la termenele
fixate modul de aplicare a măsurilor stabilite în urma controlului;
 să asigure sprijinul şi condiţiile necesare bunei desfăşurări a controlului şi să-şi
dea concursul pentru clasificarea constatărilor.

b) Salariaţii împuterniciţi cu exercitarea controlului financiar de gestiune răspund

disciplinar, contravenţional sau penal în situaţiile în care:
 nu efectuează controlul conform programului de activitate aprobat;
 înscriu în actele de control date sau fapte ireale sau cu bună ştiinţă nu
consemnează toate deficienţele constatate;
 lucrează cu superficialitate nesemnalând încălcările de la normele legale în
vigoare constatate cu ocazia controlului şi nu stabilesc răspunderi potrivit normelor
legale;
 dispun, prin interpretarea sau aplicarea greşită a dispoziţiilor legale în vigoare,
măsuri care produc pagube;
 nu întocmesc şi nu înaintează conducătorului unităţii actele de control la
termenele stabilite;
 nu iau sau nu propun măsurile necesare pentru înlăturarea lipsurilor şi
abaterilor consemnate în actele de control, tragerea la răspundere a celor vinovaţi;
 nu îndeplinesc sau îndeplinesc superficial sarcinile ce le revin conform
normelor.
c) În legătură cu organizarea şi exercitarea controlului financiar de gestiune constituie
contravenţie şi se sancţionează cu amendă următoarele fapte:

83
 Control şi audit financiar

 neemiterea în termen a actelor administrative privind modul de organizare şi

exercitare a controlului financiar de gestiune;
 angajarea, menţinerea, trecerea în funcţia de organ de control financiar de
gestiune a unei persoane fără a se fi obţinut prealabil de la organele de poliţie
relaţii scrise cu privire la antecedentele penale ale acestora;
 nesesizarea organelor competente de către şeful compartimentului de control
financiar de gestiune, în cazul neluării măsurilor referitoare la recuperarea
pagubelor;
 nepunerea la dispoziţia organele de control financiar de gestiune a
documentelor şi datelor necesare controlului;
 refuzul de a semna, cu sau fără obiecţiuni, actele de control întocmite de
organele de control financiar de gestiune, precum şi, de a da explicaţii scrise la
cererea acestor organe;
 neexecutarea în termenele stabilite a dispoziţiilor date ca urmare a controlului
efectuat de organele de control financiar de gestiune sau comunicarea din culpă a
unor date eronate în legătură cu executarea lor;
 nedispunerea măsurilor necesare pentru efectuarea cu prioritate, la solicitarea
instanţelor de judecată, organelor de procedură şi poliţie a controlului financiar de
gestiune necesar stabilirii prejudiciilor care au condus la săvârşirea unor fapte de
natură penală.
Constatarea acestor contravenţii şi aplicarea sancţiunilor se fac de organele de control
financiar de stat şi de organele de control financiar ale unităţilor la care se organizează şi
exercită controlul propriu.

Valorificarea constatărilor controlului financiar de gestiune

Activitatea de control financiar de gestiune se urmăreşte de către şeful
compartimentului de control financiar de gestiune pe baza programului de lucru semestrial. În
acest scop, se organizează o evidenţă simplă a actelor de control încheiate, a altor acţiuni
efectuate în afara programului aprobat, precum şi a principalelor rezultate obţinute (plusuri în
gestiune, pagube constatate, sancţiuni aplicate etc.)
Valorificarea constatărilor controlului financiar de gestiune are loc conform
următoarelor proceduri:
a) pe baza actelor de control întocmite, şeful compartimentului de control financiar de
gestiune prezintă conducerii unităţii în care funcţionează concluziile controlului efectuat
împreună cu măsurile ce se propun a fi luate în continuare în vederea înlăturării abaterilor şi
tragerii la răspundere a celor care au săvârşit nereguli, au produs pagube sau au creat
infracţiuni;
b) în cadrul competenţei şi termenelor legale, conducătorii unităţilor iau măsuri pentru
aplicarea integrală şi la timp a măsurilor propuse, sancţionarea persoanelor vinovate,
recuperarea pagubelor şi înaintarea către procuratură a actelor cuprinzând faptele penale;
c) la solicitarea instanţelor de judecată, organele de procuratură şi poliţie, conducătorii
unităţilor dispun cu prioritate măsurile de control financiar de gestiune, necesar pentru
stabilirea prejudiciilor produse prin infracţiune şi clarificarea împrejurărilor care au condus la
săvârşirea faptelor penale;
d) în situaţia în care conducătorul unităţii nu ia măsurile necesare, şeful
compartimentului de control financiar de gestiune sesizează, în scris, consiliul de administraţie
al unităţii în care funcţionează iar, în cazurile privind recuperarea pagubelor şi direcţia

84
 Control şi audit financiar

controlului financiar de stat, care în funcţie de situaţia concretă dispun măsurile legale ce se
impun;
e) şeful compartimentului de control financiar de gestiune participă la şedinţele
consiliului de administraţie al unităţii unde funcţionează atunci când se dezbat probleme
financiare, contabile şi de control de gestiune. De asemenea, el informează semestrial consiliul
de administraţie asupra condiţiilor în care s-a realizat programul semestrial de control,
constatările făcute şi măsurile luate şi propune luarea de măsuri pentru aplicarea riguroasă a
legislaţiei în domeniul financiar-contabil, de gestiune şi control.

Capitolul IV

CONTROLUL FINANCIAR DE STAT EXECUTAT DE

MINISTERUL ECONOMIEI ŞI FINANŢELOR

85
 Control şi audit financiar

4.1. Obiective ale controlului financiar de stat

Controlul financiar al statului cuprinde în sfera sa administrarea utilizarea mijloacelor
financiare publice, precum şi respectarea reglementărilor financiar-contabile în activitatea
desfăşurată de către agenţii economici (regii autonome, societăţi comerciale etc.) în legătură
cu îndeplinirea obligaţiilor acestora faţă de stat.
În concret, controlul financiar al statului are ca obiective:
 administrarea şi utilizarea fondurilor acordate de la buget pentru cheltuieli de
funcţionare şi întreţinere a organelor locale ale administraţiei de stat şi unităţilor
finanţate de la buget;
 utilizarea fondurilor acordate de stat pentru realizarea de investiţii de interes
general, subvenţionarea unor activităţi şi produse şi pentru alte destinaţii prevăzute
de lege;
 folosirea mijloacelor şi a fondurilor din dotare şi respectarea reglementărilor
financiar-contabile în activitatea regiilor autonome şi a societăţilor comerciale cu
capital de stat;
 exactitatea şi realitatea înregistrărilor în evidenţe şi actele de constituire a
societăţilor comerciale şi a celorlalţi agenţi economici, urmărind stabilirea corectă
şi îndeplinirea integrală şi la termen a tuturor obligaţiunilor financiare şi fiscale faţă
de stat etc.
Sfera controlului financiar de stat cuprinde, de asemenea, probleme referitoare la
prevenirea şi combaterea fraudelor, contravenţiilor şi infracţiunilor la regimul fiscal vamal şi
de preţuri. Acest control este operativ şi inopinat şi are ca obiective: aplicarea şi executarea
legilor fiscale şi a reglementărilor vamale, urmărind împiedicarea oricărei sustrageri sau
eschivări de la plata impozitelor şi taxelor; respectarea normelor de comerţ, urmărind să
împiedice activitatea de contrabandă şi orice procedee interzise de lege; alte activităţi stabilite
de lege.

4.1.1. Organizarea controlului financiar de stat

Organul central al puterii executive care aplică strategia şi programul guvernului în
domeniul orientării economiei şi finanţelor publice este Ministerul Economiei şi Finanţelor.
Acest minister exercită administraţia generală a finanţelor publice şi acţionează pentru
stimularea desfăşurării activităţii economice pe criterii de eficienţă şi echilibru economic, prin
folosirea instrumentelor economice, financiar şi monetar-valutare, în conformitate cu cerinţele
economie de piaţă prin stimularea liberei iniţiative la nivel macro. De asemenea, acţionează
pentru crearea cadrului concurenţei loiale în economie şi supraveghează respectarea
prevederilor legale în domeniul concurenţei.
O atribuţie principală a Ministerului Economiei şi Finanţelor constă în aceea că
exercită, prin organele sale, controlul şi supravegherea financiară a regiilor autonome şi a
societăţilor comerciale, precum şi a celorlalţi agenţi economico-sociali. În îndeplinirea acestor
atribuţii, Ministerul Economiei şi Finanţelor are dreptul să dea, ca urmare a controlului,
dispoziţii obligatorii pentru luarea măsurilor de respectare a legii şi ia măsuri pentru aplicarea
sancţiunilor legale.
Ministerul Economiei şi Finanţelor efectuează, prin aparatul specializat, în numele
statului, controlul administrării şi utilizării mijloacelor financiare ale organelor centrale şi
locale ale administraţiei de stat precum şi ale instituţiilor de stat, al respectărilor

86
 Control şi audit financiar

reglementărilor financiar-contabile în evidenţa desfăşurată de către regiile autonome,

societăţile comerciale şi alţi agenţi economic în legătură cu îndeplinirea obligaţiilor faţă de
stat. Tot prin acest aparat specializat acţionează operativ pentru prevenire şi combaterea
fraudelor, contravenţiilor şi infracţiunilor la regimul fiscal, vamal şi de preţuri.

4.1.2. Rolul Ministerului Economiei şi Finanţelor în desfăşurarea

activităţii Guvernului României
Ministerul Economiei şi Finanţelor este instituţia de maximă importanţă, cu rol de
sinteză în desfăşurarea activităţii structurilor economice, financiare şi fiscale din România.
Rolul Ministerului Economiei şi Finanţelor este acela de constituire şi gestionare
generală a resurselor financiare publice printr-un sistem complex de bugete: bugetul de stat;
bugetul asigurărilor sociale de stat; bugetele locale; bugetele fondurilor speciale; bugetele
fondurilor externe nerambursabile; al trezoreriei statului şi altor instituţii publice cu caracter
autonom. Aceasta activitate se desfăşoară conform legii, cu asigurarea echilibrului bugetar şi
aplicarea politicii financiare a statului. La baza elaborării si execuţiei acestor bugete stau
principiile universalităţii, publicităţii, unităţii, anualităţii, specializării bugetare şi unităţii
monetare.
În acest sens, Ministerul Economiei şi Finanţelor asigură încasarea în numerar şi prin
conturi a veniturilor stipulate de aceste bugete si efectuează operaţiunile de trezorerie privind
împrumuturile guvernamentale. La determinarea cheltuielilor publice, Ministerul Economiei şi
Finanţelor are în vedere politica financiara a statului, numărul de salariaţi, reţeaua de instituţii
publice în funcţiune, cele care urmează a se înfiinţa, folosirea bazei tehnice existente cu
maxima eficacitate. De asemenea, principalele direcţii de utilizare a fondurilor publice sunt
îndreptate către: sectorul social (învăţământ, sănătate, ocrotiri şi asigurări sociale, cultura, arta,
tineret şi sport, refacerea si ocrotirea mediului înconjurător); susţinerea programelor de
cercetare; sectorul economic (investiţii şi alte acţiuni economice de interes public, subvenţii,
facilităţi etc.); sectorul de apărare a tarii, ordinii publice şi siguranţei naţionale; administraţia
publică centrală şi locală; dobânzile aferente datoriei publice şi cheltuielile determinate de
emisiunea şi plasarea valorilor mobiliare.
Ministerul Economiei şi Finanţelor acţionează prin mijloace specifice pentru
combaterea si eliminarea evaziunii fiscale şi a corupţiei şi înfăptuieşte politica vamală a ţării.
De asemenea, coordonează şi supraveghează activitatea în domeniul loteriilor de stat,
eliberează licenţe, în condiţiile legii, pentru practicarea jocurilor de noroc şi coordonează şi
supraveghează activitatea de asigurare şi reasigurare din România.
În scopul coordonării politicii financiare, stabilita de Guvern îi aprobata de
Parlamentul României, privind politica valutară, monetară şi de credit, Ministerul Economiei
şi Finanţelor colaborează cu Banca Naţională a României pentru elaborarea balanţei de plăţi
externe, a balanţei creanţelor şi angajamentelor externe, a reglementarilor din domeniul
monetar si valutar. De asemenea, Ministerul Economiei şi Finanţelor analizează şi propune
cadrul legislativ privind împrumuturile necesare acoperirii deficitului bugetar sau pentru
acţiuni şi lucrări de interes public.
Ministerul Economiei şi Finanţelor participă în numele statului, în ţară şi străinătate,
după caz, la tratativele externe privind acordurile bilaterale şi multilaterale, de promovare şi
protejare a investiţiilor şi la convenţiile de evitare a dublei impuneri şi de combatere a
evaziunii fiscale. De asemenea, Ministerul Economiei şi Finanţelor avizează, în faza de
proiect, acordurile, angajamentele, protocoalele sau alte asemenea înţelegeri încheiate cu

87
 Control şi audit financiar

parteneri străini, precum si proiectele de acte normative care conţin prevederi de ordin
financiar-bancar, încheiate de instituţiile publice.
Conducerea Ministerului Economiei şi Finanţelor se exercită de către ministru, care
subordonează întreaga activitate a instituţiei şi o reprezintă în raporturile cu celelalte
ministere, alte autorităţi publice şi organizaţii din ţară, cu organisme similare din alte ţări,
precum şi cu persoane juridice şi fizice.

4.1.3. Organizarea şi funcţionarea Ministerului Economiei şi

Finanţelor
Ministerul Economiei şi Finanţelor se organizează şi funcţionează în baza Hotărârii de
Guvern nr. 386 din 25 aprilie 2007, ca organ de specialitate al administraţiei publice centrale,
în subordinea Guvernului, care aplica strategia şi Programul de guvernare în domeniul
economiei şi finanţelor publice, prin reorganizarea Ministerului Finanţelor Publice şi prin
preluarea activităţii în domeniul economiei de la Ministerul Economiei şi Comerţului, care îşi
încetează activitatea.
Ministerul Economiei şi Finanţelor este minister cu rol de sinteză şi are personalitate
juridică.
Sediul Ministerului Economiei şi Finanţelor este în municipiul Bucureşti, str.
Apolodor, nr. 17, sectorul 5.
Ministerul Economiei şi Finanţelor contribuie în mod eficient, transparent şi orientat la
elaborarea şi implementarea strategiei şi a Programului de guvernare în domeniul finanţelor
publice, în exercitarea administrării generale a finanţelor publice, asigurând utilizarea
pârghiilor financiare şi valutare în concordanţă cu cererile economiei de piaţă pentru
stimularea iniţiativei agenţilor economici.
Ministerul Economiei şi Finanţelor asigură, prin redistribuirea veniturilor, desfăşurarea
activităţilor din domenii de interes public, cum este cel social, cel economic, cel al apărării
naţionale şi ordinii publice. Prin atribuţiile încredinţate şi prin structura sa, Ministerul
Economiei şi Finanţelor îndeplineşte următoarele funcţii:
a) de strategie, prin care se asigura elaborarea strategiei de punere în aplicare a
Programului de guvernare în domeniul finanţelor publice, precum şi elaborarea strategiilor şi a
programelor privind creşterea economică în industrie, energie, resursele minerale, industria de
apărare, promovarea exportului, precum şi a politicilor din domeniul economic;
b) de reglementare şi sinteza, prin care se asigura elaborarea cadrului normativ şi
institutional necesar pentru realizarea obiectivelor strategice din domeniul finanţelor publice,
din domeniul economic şi din celelalte domenii conexe: recuperarea şi conservarea energiei,
recuperarea instalaţiilor, reciclarea materialelor şi gestionarea resurselor materiale,
restructurarea şi, după caz, privatizarea operatorilor economici care funcţionează sub
autoritatea Ministerului Economiei şi Finanţelor;
c) de reprezentare, prin care se asigura, în numele statului roman şi al Guvernului
României, reprezentarea pe plan intern şi extern în domeniul sau de activitate;
d) de aplicare a prevederilor Tratatului de aderare a României la Uniunea Europeană
pentru domeniul financiar, fiscal şi economic;
e) de elaborare şi implementare a politicii bugetare şi a politicii fiscale a Guvernului;
f) de corelare a politicilor fiscale şi bugetare cu celelalte politici economico-sociale;
g) de coordonare a relaţiilor bugetare cu Uniunea Europeană, precum şi a contactelor
cu structurile comunitare, din punct de vedere administrativ, în acest domeniu;
h) de administrare a veniturilor statului;

88
 Control şi audit financiar

i) de contractare şi administrare a datoriei publice;

j) de administrare a resurselor derulate prin Trezoreria Statului;
k) de exercitare a controlului financiar public intern, inclusiv a auditului intern;
l) de asigurare a evidentei centralizate a bunurilor ce constituie domeniul public al
statului;
m) de elaborare şi supraveghere a cadrului legal în domeniul contabilităţii;
n) de coordonare a asistenţei financiare nerambursabile acordate României de Uniunea
Europeană şi de statele membre ale acesteia;
o) de coordonare a utilizării asistenţei financiare nerambursabile acordate României de
către Uniunea Europeană prin fondurile structurale şi de coeziune;
p) de administrare financiară a fondurilor PHARE, ISPA şi SAPARD;
r) de autoritate de stat, prin care se asigura exercitarea controlului aplicării unitare şi
respectării reglementărilor legale în domeniul sau de activitate, precum şi al functionarii
instituţiilor care isi desfăşoară activitatea în subordinea sau sub autoritatea sa;
s) de autoritate a administraţiei publice centrale de specialitate, prin care se asigura
elaborarea şi implementarea politicii în domeniul sistemelor de management financiar şi
control la instituţiile publice, precum şi de autoritate de management şi de organism
intermediar pentru programul operational sectorial pentru creşterea competitivitatii
economice;
t) de administrare a proprietăţii publice din domeniul resurselor minerale, al
transportului energiei, al transportului şi stocării ţiţeiului şi gazelor naturale sau din alte
domenii stabilite de lege ca bunuri proprietate publica, prin operatorii economici care
funcţionează în subordinea şi sub autoritatea Ministerului Economiei şi Finanţelor.

Principiile care stau la baza activităţii Ministerului Economiei şi Finanţelor sunt:

a) coerenta, stabilitatea şi predictibilitatea în domeniul economiei şi al finanţelor
publice pe termen mediu;
b) armonizarea cadrului legislativ cu reglementările Uniunii Europene;
c) întărirea autorităţii instituţiei;
d) perfecţionarea managementului fondurilor publice;
e) transparenta activităţii în toate domeniile sale de activitate;
f) colaborarea cu partenerii sociali;
g) asigurarea unui mediu de afaceri concurential şi predictibil.

În realizarea funcţiilor sale Ministerul Economiei şi Finanţelor are, în principal,

următoarele atribuţii:
A. în domeniul finanţelor publice:
1. propune strategii de dezvoltare pe termen mediu şi lung şi soluţii de reforma în
domeniul finanţelor publice;
2. elaborează proiectul bugetului de stat, al legii bugetului de stat şi raportul asupra
proiectului bugetului de stat, precum şi proiectul legii de rectificare a bugetului de stat,
operand rectificările corespunzătoare;
3. stabileşte echilibrul bugetar în faza de elaborare a proiectului bugetului de stat şi a
rectificarii acestuia;
4. stabileşte metodologii pentru elaborarea proiectelor bugetului de stat, bugetului
asigurărilor sociale de stat, bugetelor fondurilor speciale, precum şi a proiectelor bugetelor
locale;
5. analizează periodic modul de realizare a prevederilor bugetare, în corelare cu
indicatorii macroeconomici, şi prezintă informări Guvernului, cu propuneri de imbunatatire;
89
 Control şi audit financiar

6. analizează la nivelul instituţiilor publice definite la art. 2 pct. 30 din Legea nr.
500/2002 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare, modul de utilizare şi/sau
administrare a fondurilor şi/sau patrimoniului public, prezentând Guvernului, spre dezbatere şi
aprobare, propuneri şi/sau proiecte de acte normative care sa conducă la îmbunătăţirea
procesului de programare şi execuţie bugetară;
7. urmăreşte execuţia operativă a bugetului general consolidat; stabileşte măsurile
necesare pentru încasarea veniturilor şi limitarea cheltuielilor, în vederea încadrării în deficitul
bugetar aprobat;
8. elaborează şi aproba clasificatia indicatorilor privind finanţele publice;
9. elaborează proiectul bugetului asigurărilor sociale de stat, al legii bugetului
asigurărilor sociale de stat, precum şi proiectul legii de rectificare a acestuia;
10. deschide creditele necesare pentru cheltuielile fiecărui ordonator principal de
credite în cadrul fiecărui exerciţiu bugetar;
11. analizează şi avizează deschiderile de credite bugetare pentru stimularea producţiei
de export şi a exporturilor;
12. monitorizează, în condiţiile legii, numărul de posturi şi cheltuielile de personal din
instituţiile publice;
13. aproba, prin delegare de competente, modificări în fişele de investiţii, anexe la
bugetele ordonatorilor principali de credite bugetare;
14. aproba repartizarea pe trimestre a veniturilor şi a cheltuielilor prevăzute în bugetul
de stat, în bugetul asigurărilor sociale de stat şi în bugetele fondurilor speciale;
15. iniţiază proiecte de acte normative în domeniul de activitate al Ministerului
Economiei şi Finanţelor şi urmăreşte armonizarea acestora cu legislaţia Uniunii Europene în
domeniu;
16. avizează proiectele de acte normative care au legatura cu activitatea Ministerului
Economiei şi Finanţelor;
17. analizează, fundamentează şi stabileşte măsuri privind împrumuturile necesare în
vederea acoperirii deficitului bugetar şi refinantarii datoriei publice sau pentru acţiuni şi
lucrări de interes public; administrează datoria publica, urmăreşte rambursarea acesteia şi
achitarea dobânzilor aferente, în condiţiile legii;
18. administrează şi gestionează datoria publica guvernamentală;
19. elaborează raportul privind datoria publica interna şi externa a României, pe care îl
prezintă semestrial Guvernului şi Parlamentului;
20. reintregeste, la propunerea ordonatorilor principali de credite, Fondul de rezerva
bugetară la dispoziţia Guvernului, prevăzut în bugetul de stat, cu creditele bugetare anulate sau
reduse;
21. elaborează şi actualizează metodologia privind criteriile de evaluare şi selecţie a
obiectivelor de investiţii publice;
22. analizează programul de investiţii din punct de vedere al încadrării în limitele de
cheltuieli stabilite, al respectării criteriilor de selecţie şi prioritizare şi al eşalonării creditelor
bugetare în funcţie de durata de execuţie a obiectivelor;
23. coordonează monitorizarea întregului program de investiţii publice;
24. elaborează strategia în domeniul investiţiilor publice, pe baza propunerilor de
programe de investiţii ale ordonatorilor principali de credite;
25. administrează contul general al Trezoreriei Statului, deschis la Banca Nationala a
României, scop în care încheie convenţii cu aceasta;
26. stabileşte sistemul de organizare şi funcţionare a Trezoreriei Statului, în vederea
asigurării efectuării operaţiunilor de încasări şi plati pentru sectorul public;
27. elaborează şi administrează bugetul de venituri şi cheltuieli al Trezoreriei Statului;
90
 Control şi audit financiar

28. colaborează cu Banca Nationala a României la elaborarea balanţei de plati externe,

a balanţei creanţelor şi angajamentelor externe, a reglementărilor din domeniul monetar şi
valutar şi informează semestrial Guvernul asupra modului de realizare a acestora, cu propuneri
de soluţii în acoperirea deficitului sau utilizării excedentului din contul curent al balanţei de
plati externe;
29. contractează şi garantează împrumuturi de stat de pe piata financiară interna şi
externa, în scopul şi în limitele competentelor stabilite de lege;
30. asigura punerea în circulaţie prin Banca Nationala a României, pe baza de
convenţie, a unor instrumente financiare specifice;
31. elaborează lucrările privind contul general anual de execuţie a bugetului de stat,
contul general al datoriei publice a statului şi, respectiv, a bugetului asigurărilor sociale de
stat, precum şi conturile anuale de execuţie a bugetelor fondurilor speciale şi proiectele de lege
referitoare la aceste conturi de execuţie, pe care le prezintă spre însuşire Guvernului, în
vederea transmiterii pentru adoptare Parlamentului;
32. elaborează, pe baza modelului-cadru al Organizaţiei pentru Cooperare şi
Dezvoltare Economică (O.C.D.E.), proiectul romanesc de convenţie pentru evitarea dublei
impuneri şi urmăreşte actualizarea acestuia în concordanta cu recomandările adoptate de
O.C.D.E.;
33. negociaza, pregăteşte parafarea, semnarea şi ratificarea convenţiilor pentru evitarea
dublei impuneri negociate;
34. elaborează strategii, studii comparative, prioritati şi proiecte de acte normative
privind politica fiscală a României în domeniul convenţiilor pentru evitarea dublei impuneri;
35. se preocupa de aplicarea unitară a întregii legislaţii fiscale prin direcţiile de
specialitate, Comisia fiscală centrala şi alte unităţi implicate aflate în structura sau în
subordinea Ministerului Economiei şi Finanţelor;
36. urmăreşte realizarea unui management eficient şi coerent al sistemului fiscal
romanesc, având ca scop elaborarea şi menţinerea unui sistem fiscal unitar, stabil şi armonizat,
în strânsă concordanta cu indicatorii macroeconomici din Strategia de modernizare a
administraţiei publice;
37. exercita, prin organele sale de specialitate, controlul utilizării creditelor bugetare de
către instituţiile publice;
38. derulează operaţiuni de încasări şi plati, ca participant direct al Sistemului naţional
de plati;
39. urmăreşte respectarea angajamentelor asumate prin acordurile încheiate cu
organismele financiare internaţionale în domeniul datoriei publice;
40. elaborează politica vamală, în concordanta cu cadrul legislativ existent;
41. asigura administrarea monopolului de stat, în condiţiile legii;
42. reglementează controlul financiar preventiv şi exercita controlul financiar preventiv
delegat, în scopul constituirii şi utilizării legale şi eficiente a fondurilor publice;
43. realizează activităţi de inspecţie pentru activitatea proprie a ministerului, la
unităţile aflate în subordinea sau în coordonarea ministerului, precum şi la operatori economici
care utilizează fonduri europene, şi soluţionează contestaţiile depuse de acestea;
44. exercita calitatea de reprezentant al României la organismele internaţionale cu
caracter financiar, în condiţiile legii;
45. negociaza, pregăteşte parafarea, semnarea şi ratificarea acordurilor guvernamentale
bilaterale privind promovarea şi protejarea reciprocă a investiţiilor;
46. Ministerul Economiei şi Finanţelor reprezintă, în baza mandatului acordat, statul
roman sau instituţia publica implicata, în fata Curţii de arbitraj internaţional a Centrului
Internaţional pentru Reglementarea Diferendelor relative la Investiţii, cu sediul la Washington;
91
 Control şi audit financiar

47. coordonează, negociaza şi încheie acorduri internaţionale, în numele statului, în

domeniul relaţiilor financiare şi valutare, în colaborare cu Ministerul Afacerilor Externe;
48. reprezintă statul, ca subiect de drepturi şi obligaţii, în fata instanţelor, precum şi în
orice alte situaţii în care acesta participa nemijlocit, în nume propriu, în raporturi juridice, dacă
legea nu stabileşte în acest scop un alt organ;
49. coordonează şi indruma metodologic, prin structurile de specialitate din cadrul
aparatului propriu al Ministerului Economiei şi Finanţelor, care au corespondent în cadrul
tuturor unităţilor subordonate, intreaga lor activitate;
50. asigura relaţia cu Parlamentul, cu Consiliul Economic şi Social, comisia de dialog
social, sindicatele, patronatele şi cu alţi exponenti ai societăţii civile în problemele specifice
activităţii sale;
51. asigura un dialog constructiv cu partenerii de dialog social, în spiritul respectului
reciproc şi în conformitate cu principiile şi standardele europene, în vederea asigurării
eficientei activităţii şi stabilitatii sociale, şi susţine în Parlament proiectele de acte normative
pe care le iniţiază;
52. elaborează, monitorizează şi implementeaza procesul de soluţionare a petitiilor,
precum şi a solicitărilor de informaţii publice, care se înscriu în sfera sa de competenţă, în
conformitate cu prevederile legale;
53. elaborează, implementează şi dezvoltă sistemul informatic în domeniul finanţelor
publice;
54. asigura, potrivit legii, tipărirea hârtiilor de valoare de natura titlurilor de stat,
bonurilor de tezaur, obligaţiunilor necesare finanţării datoriei publice, timbrelor fiscale,
precum şi a formularelor şi imprimatelor tipizate utilizate în activitatea fiscală şi financiar-
contabila;
55. elaborează strategia de comunicare, coordonează şi monitorizează sistemul de
comunicare interna şi externa şi cadrul comunicational, în scopul asigurării principiului
unităţii de imagine a instituţiei şi a unităţilor sale subordonate;
56. aplica legislaţia în domeniul resurselor umanerecrutare, angajare, avansare,
promovare, mobilitate, sancţionare şi încetare a raporturilor de munca/serviciu, respectiv
salarizare a personalului din autoritatea sa;
57. elaborează şi derulează programe de perfecţionare profesională a personalului din
cadrul Ministerului Economiei şi Finanţelor, prin Şcoala de Finanţe Publice şi Vama şi alte
organisme specializate în acest domeniu;
58. asigura prin sistemul de management al performantei şi dezvoltare profesională un
corp al funcţionarilor publici profesionist, onest, stabil şi eficient, în scopul creării unei
organizaţii moderne, flexibile, functionale şi eficiente, în condiţiile legii;
59. iniţiază măsuri şi participa, împreună cu instituţiile de profil, la elaborarea
programelor menite sa sprijine pregătirea profesională a funcţionarilor publici în domeniul
managementului fondurilor Uniunii Europene;
60. editează materiale de specialitate necesare pentru mediatizarea problematicii
financiare, în vederea cunoaşterii acesteia de către personalul propriu şi de către contribuabili;
61. asigura elaborarea, tipărirea şi difuzarea publicatiei "Revista Finanţe Publice şi
Contabilitate", activitate finanţată integral din venituri proprii;
62. exercita atribuţiile ce îi revin, potrivit legii, asupra activităţii societăţilor
comerciale, companiilor naţionale şi societăţilor bancare, prin reprezentanţii săi în asociaţiile
generale ale actionarilor sau în consiliile de administraţie;
63. urmăreşte constituirea, administrarea şi utilizarea Fondului de contrapartida,
rezultat din contravaloarea în lei a ajutoarelor economice nerambursabile acordate României
de organisme internaţionale sau de guvernele altor tari;
92
 Control şi audit financiar

64. asigura evidenta statistica a ajutoarelor externe nerambursabile;

65. gestionează asistenta financiară nerambursabila acordată României de Uniunea
Europeană, prin instrumente financiare de preaderare şi postaderare, potrivit prevederilor
memorandumurilor de înţelegere, memorandumurilor şi acordurilor de finanţare semnate de
Guvernul României şi de Comisia Europeană, precum şi asistenta financiară rambursabila
acordată de instituţii financiare internaţionale;
66. transfera fondurile nerambursabile primite de România de la Uniunea Europeană -
prin fondurile structurale şi de coeziune, în calitate de stat membru al Uniunii Europene - către
autorităţile de management/beneficiarii finali şi certifica cheltuielile efectuate în cadrul
programelor operationale cuprinse în declaraţiile de cheltuieli transmise Comisiei Europene;
67. elaborează strategia şi cadrul normativ general, coordonează şi evalueaza
activitatea de audit public intern la nivel naţional, efectuează misiuni de audit public intern de
interes naţional cu implicaţii multisectoriale şi exercita auditul intern asupra activităţilor
desfăşurate în cadrul Ministerului Economiei şi Finanţelor şi în structurile aflate în subordinea
sau sub autoritatea acestuia, în condiţiile legii;
68. efectuează inspecţii privind respectarea legalităţii, atât la nivelul
aparatului propriu, cat şi la nivelul celorlalte instituţii publice, în domeniul
sau de activitate;
69. aplica, în calitate de principal furnizor de ajutor de stat, legislaţia în domeniul
ajutorului de stat;
70. aplica dispoziţiile legale în domeniul preţurilor, pentru care legea abiliteaza
Ministerul Economiei şi Finanţelor;
71. urmăreşte evoluţia preţurilor în economie;
72. aplica dispoziţiile legale în domeniul concurentei neloiale şi al publicităţii, pentru
care legea abiliteaza Ministerul Economiei şi Finanţelor;
73. participa la schimbul de informaţii şi experienta în relaţiile cu organizaţiile şi
instituţiile internaţionale, în domeniul sau de activitate;
74. programeaza, coordonează, monitorizează şi evalueaza utilizarea asistenţei
financiare nerambursabile acordate României de Uniunea Europeană şi de statele membre ale
acesteia şi îndeplineşte rolul de coordonator naţional al asistenţei în relaţia cu Uniunea
Europeană;
75. asigura managementul tehnic pentru proiectele din cadrul Acordului privind
programul de cooperare economică pe 5 ani, încheiat între Guvernul României şi Guvernul
Republicii Elene;
76. coordonează monitorizarea şi implementarea Fondului de Coeziune (ex- ISPA),
conform Regulamentului CE nr. 1.164/1994;
77. asigura verificarea declaraţiilor de cheltuieli emise în cadrul procesului de
implementare a Fondului de Coeziune (ex-ISPA), conform Regulamentului CE nr.
1.164/1994;
78. realizează activităţile aferente procesului de ratificare şi/sau amendare a
memorandumurilor de finanţare (PHARE şi ex-ISPA), precum şi a acordurilor
interguvernamentale privind acordarea asistenţei financiare nerambursabile acordate de statele
membre ale Uniunii Europene;
79. asigura coordonarea la nivel naţional a Programului de asistenta tehnica JASPERS
(Asistenta comuna pentru promovarea proiectelor în regiunile europene), actionand în sensul
pregătirii, finalizarii şi aprobării, în colaborare cu toate părţile implicate, a planurilor anuale de
acţiune şi a fişelor de proiect, urmărind realizarea de către JASPERS a proiectelor incluse în
planurile de acţiune;

93
 Control şi audit financiar

80. asigura cadrul metodologic pentru realizarea analizei cost-beneficiu pentru

proiectele de infrastructura;
81. asigura elaborarea politicii şi strategiei Guvernului României pentru promovarea şi
implementarea proiectelor de tip parteneriat public-privat;
82. stabileşte şi promovează procedurile de identificare şi structurare a proiectelor de
tip parteneriat public-privat şi de sustinere a autorităţilor administraţiei publice centrale şi
locale în pregătirea şi implementarea proiectelor de tip parteneriat public-privat;
83. elaborează şi avizează propunerile de acte normative pentru modificarea şi
completarea cadrului legal în domeniul parteneriatului public-privat şi concesiunilor de lucrări
publice, servicii şi bunuri;
84. gestionează baza de date privind proiectele de tip parteneriat publicprivat şi
concesiuni de lucrări publice, servicii şi bunuri derulate la nivel central şi local;
85. coordonează elaborarea şi implementarea Planului naţional de dezvoltare,
document de planificare strategica şi programare financiară multianuala al României, elaborat
pe baza strategiilor sectoriale şi a strategiei naţionale de dezvoltare regionala şi care
fundamentează fondurile de tip structural alocate de Uniunea Europeană şi instrumentele
structurale;
86. coordonează pregătirea şi funcţionarea cadrului legislativ, institutional şi
procedural pentru gestionarea instrumentelor structurale, indeplinind rolul de autoritate pentru
coordonarea instrumentelor structurale şi, în aceasta calitate, coordonează elaborarea,
monitorizarea şi evaluarea cadrului strategic naţional de referinta, a programelor operationale
şi a documentelor de implementare corespunzătoare; coordonează dezvoltarea capacităţii
administrative, elaborarea şi actualizarea procedurilor structurilor implicate în gestionarea
instrumentelor structurale; organizează, prezidează şi asigura secretariatul structurilor
interinstitutionale de coordonare a programării şi a gestionării instrumentelor structurale;
coordonează activitatea de informare şi comunicare în domeniul instrumentelor structurale şi
asigura realizarea şi funcţionarea Sistemului unic de management al informatiei privind
instrumentele structurale, indeplinind rolul de autoritate centrala de legatura cu sistemul
informatic al Comisiei Europene;
87. stabileşte, împreună cu ministerele şi cu celelalte organe de specialitate ale
administraţiei publice centrale şi locale, sistemul de date, informaţii şi raportari periodice
privind utilizarea fondurilor comunitare, pe care le supune analizei şi, după caz, aprobării
Guvernului;
88. supun dezbaterii Guvernului, periodic, rapoarte privind modul de utilizare a
asistenţei financiare nerambursabile;
89. coordonează participarea României şi îndeplineşte funcţia de punct naţional de
contact la proiectele de înfrăţire institutionala cu statele care beneficiază de finantari
nerambursabile ale Uniunii Europene;
90. coordonează calcularea, încasarea, plata şi controlul contribuţiei României la
sistemul resurselor proprii ale Uniunii Europene, precum şi raportarile către aceasta în
domeniu;
91. formulează şi susţine poziţiile României pe parcursul procedurii de elaborare,
aprobare şi execuţie a bugetului comunitar;
92. monitorizează fluxurile financiare de la şi către Uniunea Europeană, în vederea
determinării impactului poziţiei nete a României în relaţia financiară cu UE asupra bugetului
naţional;
93. asigura stabilirea şi funcţionarea corecta a sistemelor de management financiar şi
control pentru programele operationale, în conformitate cu prevederile Uniunii Europene

94
 Control şi audit financiar

privind derularea instrumentelor structurale şi a altor tipuri de finantari nerambursabile

comunitare;
94. coordonează procesul de asigurare a cofinanţării necesare pentru implementarea
programelor operationale finanţate cu contribuţia Uniunii Europene;
95. asigura verificarea documentelor de licitare şi contractare elaborate în vederea
încheierii de contracte finanţate din surse publice, pentru contractarea de servicii, bunuri,
lucrări şi pentru concesionarea de lucrări şi servicii;
96. urmăreşte acquis-ul comunitar în legatura cu sistemul bugetar comunitar şi
adapteaza cadrul normativ şi metodologic naţional, conform evoluţiei acestuia;
97. formulează şi susţine poziţiile României privind propunerile de modificare a
acquis-ului comunitar în domeniul sistemului bugetar comunitar;
98. coordonează contactele cu structurile comunitare din punct de vedere administrativ,
în domeniul relaţiilor bugetare cu Uniunea Europeană;
99. participa la reuniunile structurilor comunitare în domeniul relaţiilor bugetare cu
Uniunea Europeană;
100. elaborează, monitorizează şi evalueaza politicile publice a căror implementare se
realizează prin adoptarea de acte normative;
101. asigura organizarea examenelor pentru dobândirea calităţii de consultant fiscal;
102. asigura exercitarea controlului operativ şi inopinat privind prevenirea,
descoperirea şi combaterea oricăror acte şi fapte din domeniul economic, financiar şi vamal
care au ca efect evaziunea fiscală;
103. aplica în domeniul vamal măsurile specifice rezultate din Programul de guvernare
şi din legislaţia în domeniul vamal;
104. asigura exercitarea activităţii de inspecţie vamală, activitatea de control vamal
ulterior şi orice alta forma de control specific în legatura cu aplicarea şi respectarea
reglementărilor în vigoare în domeniul vamal;
105. asigura legatura operativă în activitatea de finanţe prin reprezentanţii permanenţi
la Misiunea României pe lângă Uniunea Europeană sau în cadrul altor organisme
internaţionale;
106. asigura centralizarea inventarului bunurilor din domeniul public al statului şi
iniţiază proiectul de hotărâre de Guvern pentru aprobarea acestuia, potrivit reglementărilor în
vigoare;
107. stabileşte mecanismele, circuitele şi termenele de decontare privind operaţiunile
efectuate prin virament, precum şi procedurile privind coordonarea şi decontarea operaţiunilor
cu numerar în sistemul Trezoreriei Statului;
B. în domeniul economiei:
1. elaborează în domeniul economic strategii de dezvoltare pe termen mediu şi lung şi
soluţii de reforma:
a) industriala, referitoare la evoluţia dezvoltării sectoarelor industriei de
prelucrare a produselor industriale şi a bunurilor de consum - metalurgie,
chimie, petrochimie, textile, pielarie, lemn, sticla, ceramica, materiale de
construcţii, construcţii de maşini;
b) energetica, referitoare la evoluţia sectorului energetic, respectiv energie
electrica şi termica, hidro, nucleara, petrol, gaze, resurse minerale,
minegeologie;
c) comercială, pentru produsele industriale, privind promovarea exporturilor şi
dezvoltarea pieţei interne;

95
 Control şi audit financiar

d) economică, privind creşterea economică, atragerea de investitori, precum şi

coordonarea domeniului infrastructurii calităţii şi evaluării conformitatii
produselor;
2. elaborează şi urmăreşte strategiile sectoriale şi strategiile naţionale de dezvoltare
regionala care fundamentează fondurile de tip structural alocate de Uniunea Europeană;
3. centralizează şi prelucreaza datele necesare pentru întocmirea rapoartelor către
Uniunea Europeană din domeniul economic, al promovării competitivitatii produselor
industriale şi al ajutorului de stat din domeniul economic;
4. elaborează politici publice privind creşterea economică din domeniile coordonate;
5. coordonează şi controlează aplicarea actelor normative din domeniul economic;
6. participa la fundamentarea şi la elaborarea strategiei şi a programului de reforme
economico-sociale al Guvernului, fundamentează, promovează şi asigura aplicarea politicii
stabilite în conformitate cu Programul de guvernare în domeniile din sectorul economic;
7. elaborează şi promovează proiecte de acte normative privind reglementarea
activităţilor din domeniul economic şi avizează propunerile legislative ale altor organe de
specialitate ale administraţiei publice centrale;
8. iniţiază şi negociaza, din împuternicirea Preşedintelui României sau a Guvernului, în
condiţiile legii, încheierea de convenţii, acorduri şi alte înţelegeri internaţionale de natura
economică sau propune întocmirea procedurilor de aderare la aceste convenţii sau acorduri;
9. asigura armonizarea reglementărilor legislative ale Uniunii Europene cu cele din
domeniul economic coordonat;
10. aplica legislaţia în domeniul ajutorului de stat pentru operatorii economici din
subordine;
11. reprezintă interesele statului în diferite organe şi organisme internaţionale, în
conformitate cu acordurile şi convenţiile la care România este parte şi cu alte înţelegeri
stabilite în acest scop, şi dezvolta relaţii de colaborare cu organe şi organizaţii similare din alte
state şi cu organizaţii regionale şi internaţionale ce interesează domeniul industrial sau de
promovare a produselor industriale;
12. elaborează studii şi sinteze referitoare la evoluţia în economie şi la ajustarea
structurală a industriei, pe domenii de activitate, precum şi la orientarea forţei de munca şi
urmăreşte implementarea lor;
13. asigura monitorizarea administrării proprietăţii publice din domeniul resurselor
minerale, precum şi a valorificării produselor rezultate din prelucrarea acestora, prin
structurile economice de sub autoritatea sa;
14. exercita toate drepturile ce decurg din calitatea de acţionar al statului privind
restructurarea, privatizarea, reorganizarea şi, după caz, lichidarea operatorilor economici cu
capital de stat din domeniul coordonat;
15. avizează documentaţia pentru obţinerea licenţelor din domeniul resurselor minerale
şi al energiei;
16. acorda avize tehnice pentru autorizarea antrepozitelor fiscale;
17. acorda certificate de recunoaştere şi desemnare ca organisme de inspecţie tehnica a
unor operatori economici, pentru limitarea emisiilor de compuşi organici volatili, în baza
prevederilor legale;
18. monitorizează activitatea de supraveghere a pieţei pentru produsele industriale, în
conformitate cu legislaţia în vigoare;
19. asigura informarea, consultarea şi instruirea operatorilor economici cu privire la
dezvoltarea durabila, producţia şi consumul durabil, schimbările climatice, strategiile tematice
din Uniunea Europeană;

96
 Control şi audit financiar

20. supraveghează şi controlează împreună cu alte organe de specialitate transportul

deşeurilor înspre şi dinspre Comunitatea Europeană;
21. urmăreşte realizarea sarcinilor ce îi revin din Planul naţional de gestiune a
deşeurilor referitoare la gestionarea deşeurilor generate de industrie;
22. monitorizează activitatea de supraveghere a pieţei pentru produsele importate de
România din terţe tari;
23. administrează directivele transpuse în legislaţia nationala în domeniul industrial,
mediu şi sectorul energetic;
24. elaborează ghiduri pentru implementarea directivelor transpuse în legislaţia
nationala în domeniile pe care le coordonează şi evalueaza capacitatea operatorilor economici
de aplicare a acquis-ului;
25. asigura dialogul permanent cu patronatele şi asociaţiile sindicale din domeniul
economic, cu mass-media şi cu societatea civilă, în scopul înformării reciproce şi al
perfecţionării cadrului legislativ aferent;
26. asigura relaţia cu Parlamentul, Consiliul Economic şi Social şi cu alţi exponenti ai
societăţii civile în problemele specifice domeniului economic;
27. dezvolta sistemul informatic în domeniul economic şi al promovării
competitivitatii produselor industriale;
28. implementeaza sistemul de comunicare şi cadrul comunicational în domeniul
economic;
29. stimuleaza relaţiile cu camerele de comerţ şi industrie şi cu asociaţiile profesionale
în domeniile specifice de activitate;
30. urmăreşte implementarea politicilor de cercetare şi inovare în domeniul economic;
31. coordonează, direct sau împreună cu ministerul de resort din domeniul cercetării,
institutele naţionale de cercetare din sfera sa de activitate, potrivit legii;
32. elaborează politica privind evaluarea conformitatii produselor industriale şi
urmăreşte aplicarea acestei politici;
33. stabileşte şi asigura aplicarea măsurilor de protecţie civilă în cazul situaţiilor
deosebite, în condiţiile legii;
34. asigura activitatea de cooperare internationala în relaţiile cu organismele de profil
din ţările membre NATO şi UE privind producţia specială, controlul exporturilor strategice şi
managementul situaţiilor de urgenta;
35. sprijină participarea industriei de apărare la programele de modernizare a tehnicii
de lupta pentru forţele terestre, aeriene şi navale;
36. reprezintă industria de apărare în comisiile mixte de colaborare tehnicomilitară cu
alte state şi în organizaţiile euroatlantice de profil;
37. elaborează rapoarte şi informări pentru CSAT;
38. sprijină şi coordonează participarea industriei de apărare pentru programele
NATO;
39. elaborează propunerile privind necesităţile de materii prime şi materiale pentru
acumularea în rezerva de stat, corelate cu programul de pregătire a economiei pentru apărare;
40. reprezintă România în relaţiile cu NATO/EAPC - Comitetul de Planificare
Industriala, protecţia infrastructurii critice la obiectivele economice de importanta strategica
impotriva terorismului economic;
41. asigura participarea în Comisia Centrala de Rechiziţii;
42. realizează şi gestionează baza de date şi sistemul informaţional din domeniile de
activitate, participând la sistemul informaţional naţional şi internaţional;

97
 Control şi audit financiar

43. negociaza direct sau participa la negocierea şi la încheierea de tratate, acorduri şi

alte înţelegeri internaţionale cu caracter economic din domeniul coordonat sau pentru
stabilirea cadrului juridic necesar dezvoltării schimburilor comerciale;
44. fundamentează propuneri privind proiectul de buget şi urmăreşte execuţia
bugetului pentru activităţile din domeniul sau de activitate; urmăreşte proiectarea şi realizarea
investiţiilor;
45. gestionează mijloacele financiare în domeniul economic şi controlează modul de
utilizare a acestora de către unităţile din subordine;
46. asigura protecţia informaţiilor clasificate, prevenirea şi combaterea terorismului,
implementarea cerinţelor Organizaţiei Tratatului Atlanticului de Nord şi Uniunii Europene în
economie, prin activităţi specifice, în condiţiile legii;
47. elaborează norme, implementeaza şi controlează politica de conservare a energiei,
de securitate a instalaţiilor din industrie, de reciclare a materialelor, precum şi de metrologie
legală;
48. coordonează activitatea de producere, transport şi de distribuţie a energiei electrice
şi monitorizarea pieţei de energie;
49. elaborează programul energetic de iarna şi urmăreşte asigurarea de combustibil;
50. urmăreşte situaţia stocurilor de siguranta ale sistemului electroenergetic al
sistemului naţional la resursele primare de energie, cărbune, hidrocarburi şi, împreună cu
Ministerul Mediului şi Dezvoltării Durabile, volumul de apa din lacurile de acumulare;
51. asigura raportarea lunară la Uniunea Europeană a stocurilor minime de siguranta
pentru ţiţei şi produse petroliere;
52. coordonează activităţile sistemului naţional de transport al gazelor naturale;
53. elaborează documentele programatice referitoare la sectorul energetic, aferente
Programului operational sectorial "Creşterea competitivitatii economice" - Axa prioritara IV
"Creşterea eficientei energetice şi securitatea furnizarii, în contextul combaterii schimbărilor
climatice";
54. avizează documentaţiile pentru aprobarea coeficienţilor maximi de consumuri
tehnologice specifice activităţilor de depozitare, manipulare, distribuţie şi transport al
produselor petroliere;
55. coordonează procesul de realizare a sarcinilor României privind piata regionala de
electricitate şi gaze naturale;
56. participa la elaborarea strategiei sectorului energetic în domeniul carbunelui şi al
producătorului de uraniu;
57. iniţiază şi avizează programe de refacere ecologica a zonelor afectate, a zonelor
miniere, urmărind realizarea măsurilor de protecţie a mediului;
58. organizează efectuarea controlului aplicării actelor normative în vigoare de către
operatorii economici cu activităţi în domeniile specifice;
59. realizează activităţi de control operativ la operatorii economici, în vederea
asigurării respectării prevederilor legale şi a legislaţiei secundare, pe domenii de activitate;
60. colaborează cu instituţiile de specialitate pentru formarea şi perfecţionarea
pregătirii profesionale a personalului din sistemul sau;
61. organizează şi participa la misiuni economice în scopul promovării exporturilor de
produse industriale româneşti;
62. participa la sesiunile comisiilor mixte de cooperare economică internationala, care
se desfăşoară în ţara sau în străinătate, conform programului aprobat de Guvern;
63. asigura operatorilor economici informaţii de piata şi acorda asistenta de specialitate
în procesul negocierilor unor operaţiuni de cooperare şi de obiective complexe în ţara şi în
străinătate;
98
 Control şi audit financiar

64. urmăreşte mediatizarea şi aplicarea în practica a acordurilor guvernamentale în care

sunt prevăzute acţiuni de cooperare economică internationala la care ministerul este parte;
65. iniţiază acţiuni de cooperare internationala şi de colaborare economică externa, în
plan bilateral sau pe terţe pieţe;
66. acţionează pentru atragerea instituţiilor financiare internaţionale, a unor investitori
străini şi romani, pentru relansarea unor proiecte şi programe naţionale, regionale sau
internaţionale de interes pentru România;
67. administrează şi gestionează programul de creştere a competitivitatii produselor
industriale, în conformitate cu prevederile legale în vigoare;
68. efectuează controlul operatorilor economici care au beneficiat de sprijin financiar
în cadrul programului de creştere a competitivitatii produselor industriale;
69. studiază tendintele pieţelor externe în ceea ce priveşte competitivitatea produselor
industriale româneşti şi oportunitatile de comerţ pentru operatorii economici romani şi sprijină
prezenta acestora pe piata mondială;
70. asigura aplicarea programelor rezultate din acordurile şi convenţiile internaţionale
bilaterale şi multilaterale în domeniul economic la care România este parte;
71. coordonează, monitorizează implementarea proiectelor PHARE şi întocmeşte
rapoarte periodice privind evaluarea proiectelor, conform procedurilor PHARE;
72. asigura schimbul de informaţii privind aspectele tehnice ale implementarii
proiectelor PHARE cu direcţiile implicate din cadrul Comisiei Europene, delegaţia Comisiei
Europene la Bucureşti, Fondul Naţional şi cu operatorii de implementare;
73. gestionează fondurile primite de la UE prin programul operational sectorial de
creştere a competitivitatii economice;
74. sprijină activitatea Agenţiei Romane pentru Investiţii Străine privind atragerea
investiţiilor străine în domeniile economice coordonate;
75. acorda asistenta necesară firmelor româneşti şi străine în domeniul economic;
76. organizează standuri la târguri şi expoziţii pe plan regional, în vederea atragerii de
operatori economici interesaţi de domeniul deşeurilor reciclabile;
77. elaborează programe sectoriale de gestionare a deşeurilor industriale reciclabile şi
elaborează prognoze în acest domeniu;
78. eliberează certificatele de atestare a drepturilor de proprietate asupra terenurilor
pentru societăţile comerciale, pentru care Ministerul Economiei şi Finanţelor este minister de
resort;
79. participa, împreună cu instituţiile şi structurile cu atribuţii în domeniu, la
negocierea şi la încheierea de tratate, acorduri şi alte înţelegeri internaţionale cu caracter
economic;
80. iniţiază măsuri pentru stimularea cooperării economice internaţionale;
81. implementeaza politica comercială a României pentru produsele industriale şi
asigura armonizarea reglementărilor legislative din domeniul comerţului şi în legatura cu
relaţiile economice internaţionale cu cele ale Organizaţiei Mondiale a Comerţului, Uniunii
Europene şi ale altor organizaţii şi forme de cooperare prevăzute de acordurile economice şi
comerciale la care România este sau intenţionează sa devină parte;
82. cooperează la iniţierea de negocieri şi participa la încheierea şi derularea de
acorduri şi înţelegeri cu ţările debitoare şi/sau cu firme intermediare specializate, pentru
recuperarea creanţelor externe ale statului, rezultate din operaţiuni comerciale şi de cooperare;
83. asigura îndeplinirea obligaţiilor care îi revin din dispoziţiile acordului european în
domeniul sau de activitate, precum şi activităţile desfăşurate de partea romana în cadrul
instituţiilor create prin acest acord;

99
 Control şi audit financiar

84. asigura implementarea măsurilor din domeniul de intervenţie "energie" din cadrul
programului operational sectorial de creştere a competitivitatii economice;
85. editează materiale de specialitate necesare pentru cunoaşterea şi dezvoltarea
activităţii operatorilor economici;
86. asigura intalniri periodice cu reprezentanţii organelor administraţiei publice locale
şi cu operatori economici din domeniul industrial, pentru diseminarea informaţiilor referitoare
la aplicarea prevederilor din domeniul economic;
87. asigura elaborarea, tipărirea şi difuzarea publicaţiilor "Revista minelor" şi
"Buletinul de resurse minerale";
88. asigura legatura operativă în domeniul economic cu reprezentanţii permanenţi la
Misiunea României pe lângă Uniunea Europeană sau în cadrul altor organisme internaţionale.

În îndeplinirea atribuţiilor sale Ministerul Economiei şi Finanţelor este autorizat:

a) să dea operatorilor economici, ca urmare a controlului, dispoziţii obligatorii pentru
luarea măsurilor de respectare a legii;
b) să ia măsuri pentru aplicarea sancţiunilor prevăzute de lege în competenta sa;
c) să aprobe înlesniri, restituiri, compensări şi amânări la plata impozitelor, taxelor,
contribuţiilor sociale şi a altor vărsăminte bugetare obligatorii, în condiţiile legii;
d) să aplice, prin organele abilitate, modalităţile de executare silită şi măsurile
asiguratorii, în condiţiile legii, pentru recuperarea creanţelor bugetare;
e) sa încheie protocoale de schimb de informaţii şi documente, precum şi de colaborare
cu ministere, instituţii publice şi cu alte organizaţii, potrivit competentelor atribuite;
f) să refuze cererile de finanţare de la bugetul de stat, de suplimentare şi de virare a
creditelor bugetere, în cazurile în care acestea nu îndeplinesc condiţiile legale sau se abat de la
reglementările în vigoare;
g) să revoce creditele bugetare deschise ordonatorilor de credite, în cazurile în care se
constata ca acestea se utilizează în alte scopuri decât cele stabilite;
h) să respingă situaţiile financiar-contabile ale ordonatorilor de credite care nu
îndeplinesc condiţiile stabilite de normele legale şi sa stabilească noi termene pentru refacerea
şi prezentarea acestora, cu aplicarea sancţiunilor prevăzute de legislaţia în vigoare;
i) să emita, sa anuleze, sa revoce, sa suspende, după caz, pentru domeniile pentru care
este împuternicit, în condiţiile legii, acte administrative sub forma autorizaţiilor, licenţelor,
atestatelor sau alte asemenea acte administrative, prin care li se permite solicitanţilor
organizarea şi/sau desfăşurarea unei anumite activităţi;
j) să aprobe, în condiţiile legii, bugetele de venituri şi cheltuieli ale operatorilor
economici aflaţi în subordinea, coordonarea sau sub autoritatea ministerului;
k) să stabilească orice alte măsuri, în condiţiile prevăzute de lege.

Ministerul Economiei şi Finanţelor are structura organizatorică, formată din direcţii

generale şi direcţii. În cadrul acesteia, prin ordin al ministrului economiei şi finanţelor, se pot
organiza direcţii în cadrul unor direcţii generale, precum şi servicii, birouri, compartimente şi
colective temporare şi se poate stabili numărul total al posturilor, numărul posturilor de
conducere şi numărul posturilor de execuţie, în condiţiile legii.
Personalul Ministerului Economiei şi Finanţelor este compus din demnitari şi asimilaţi
ai acestora, funcţionari publici, cu funcţii publice generale sau specifice, şi din personal
contractual.
Numărul maxim de posturi pentru aparatul propriu al Ministerului Economiei şi
Finanţelor este de 2.447, exclusiv demnitarii şi posturile aferente cabinetului ministrului.
Numărul de posturi al aparatului propriu al Ministerului Economiei şi Finanţelor poate fi
100
 Control şi audit financiar

modificat prin redistribuirea de posturi de la direcţiile generale ale finanţelor publice judeţene
şi a municipiului Bucureşti, cu excepţia structurilor de administrare, prin ordin al ministrului
economiei şi finanţelor.
Pe lângă Ministerul Economiei şi Finanţelor funcţionează activitatea de tipărire şi
difuzare a publicatiei "Revista Finanţe Publice şi Contabilitate", finanţată integral din venituri
proprii.
Pe lângă Ministerul Economiei şi Finanţelor funcţionează activitatea "Organizarea
examenului pentru dobândirea calităţii de consultant fiscal", finanţată integral din venituri
proprii. Examenul pentru atribuirea calităţii de consultant fiscal se organizează de Ministerul
Economiei şi Finanţelor, în baza unui regulament aprobat prin ordin al ministrului.
Atribuţiile, sarcinile şi răspunderile personalului din aparatul propriu al Ministerului
Economiei şi Finanţelor se stabilesc prin regulamentul de organizare şi funcţionare a
ministerului, aprobat prin ordin al ministrului economiei şi finanţelor.
Statul de funcţii pentru aparatul propriu al Ministerului Economiei şi Finanţelor se
aproba de către ministrul economiei şi finanţelor.
Atribuţiile, sarcinile şi răspunderile personalului din aparatul propriu al Agenţiei
Naţionale de Administrare Fiscală se stabilesc prin regulamentul de organizare şi funcţionare a
Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, aprobat prin ordin al preşedintelui Agenţiei
Naţionale de Administrare Fiscală, cu aprobarea prealabilă a ministrului economiei şi
finanţelor.
Statul de funcţii pentru aparatul propriu al Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală
se aproba de către preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, cu aprobarea
prealabilă a ministrului economiei şi finanţelor.
Atribuţiile, sarcinile şi răspunderile personalului din unităţile subordonate Ministerului
Economiei şi Finanţelor, preluate ca urmare a aplicării prevederilor Ordonanţei de urgenta a
Guvernului nr. 25/2007 şi ale Ordonanţei de urgenta a Guvernului nr. 29/2007, precum şi
statele de funcţii corespunzătoare, în cazul în care se impune întocmirea lor, se aproba de către
conducătorii acestor unităţi, cu aprobarea prealabilă a ministrului economiei şi finanţelor.
Atribuţiile, sarcinile şi răspunderile unităţilor teritoriale ale Ministerului Economiei şi
Finanţelor se stabilesc prin regulamentul de organizare şi funcţionare, aprobat prin ordin al
ministrului economiei şi finanţelor, care va cuprinde şi propunerea preşedintelui Agenţiei
Naţionale de Administrare Fiscală pentru structurile din cadrul direcţiilor generale ale
finanţelor publice judeţene şi al Direcţiei Generale a Finanţelor Publice a Municipiului
Bucureşti, cu atribuţii de administrare a veniturilor bugetare, denumite în continuare structuri
de administrare.

Conducerea Ministerului Economiei şi Finanţelor

Conducerea Ministerului Economiei şi Finanţelor se exercita de către ministrul
economiei şi finanţelor.
Ministrul economiei şi finanţelor reprezintă ministerul în raporturile cu celelalte
autorităţi publice, cu persoanele juridice şi fizice din ţara şi dinstrăinătate. Prin ordin al
ministrului economiei şi finanţelor unele atribuţii pot fi delegate şi persoanelor cu funcţii de
conducere din compartimentele de specialitate.
Ministrul economiei şi finanţelor îndeplineşte, în domeniul de activitate al
ministerului, atribuţiile generale prevăzute la art. 53 alin. (1) din Legea nr. 90/2001 privind
organizarea şi funcţionarea Guvernului României şi a ministerelor, cu modificările şi
completările ulterioare.
În exercitarea atribuţiilor sale, ministrul economiei şi finanţelor emite ordine şi
instrucţiuni, în condiţiile legii.
101
 Control şi audit financiar

Ministrul economiei şi finanţelor îndeplineşte, conform legii, funcţia de ordonator

principal de credite. Ministrul economiei şi finanţelor poate delega aceasta calitate secretarilor
de stat, secretarului general, secretarilor generali adjuncţi sau altor persoane împuternicite în
acest scop. Prin ordin al ministrului economiei şi finanţelor se vor preciza limitele şi condiţiile
delegarii.
Ministrul economiei şi finanţelor este ajutat în activitatea de conducere a ministerului
de 6 secretari de stat şi de preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, cu rang de
secretar de stat, numiţi prin decizie a primului-ministru.
Răspunderile şi atribuţiile secretarilor de stat se stabilesc prin ordin al ministrului
economiei şi finanţelor. Preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală exercita şi
alte atribuţii stabilite prin ordin al ministrului economiei şi finanţelor.
În cazul în care ministrul economiei şi finanţelor, din diferite motive, nu isi poate
exercita atribuţiile curente, îl deleagă pe unul dintre secretarii de stat sa exercite aceste
atribuţii, instiintandu-l pe primul-ministru despre aceasta.
În cazul în care unul dintre secretarii de stat nu isi poate exercita atribuţiile curente,
acesta va fi înlocuit, pe baza de ordin al ministrului economiei şi finanţelor, de un alt secretar
de stat.
Pe lângă ministru funcţionează, ca organ consultativ, colegiul ministerului.
Componenta şi regulamentul de funcţionare a colegiului ministerului se aproba prin ordin al
ministrului.
Personalului din cadrul cabinetelor demnitarilor nu i se aplica prevederile Legii nr.
188/1999 privind Statutul funcţionarilor publici, republicată, cu modificările şi completările
ulterioare.
Ministrul Economiei şi Finanţelor este ajutat în activitate şi de conducătorii unităţilor
subordonate preluate ca urmare a aplicării prevederilor Ordonanţei de urgenta a Guvernului nr.
25/2007 şi ale Ordonanţei de urgenta a Guvernului nr. 29/2007.
Secretarul general al ministerului este înalt funcţionar public, numit în condiţiile legii.
Acesta asigura stabilitatea functionarii ministerului, continuitatea conducerii şi realizarea
legăturilor functionale între structurile ministerului.
În subordinea Ministerului Economiei şi Finanţelor se organizează şi funcţionează
Agenţia Nationala de Administrare Fiscală, organ de specialitate al administraţiei publice
centrale, instituţie publica cu personalitate juridică, finanţată de la bugetul de stat.
În subordinea Ministerului Economiei şi Finanţelor se organizează şi funcţionează
Comisia Nationala de Prognoza, ca organ de specialitate al administraţiei publice centrale, cu
personalitate juridică, finanţat de la bugetul de stat, prin bugetul Ministerului Economiei şi
Finanţelor.
În subordinea Ministerului Economiei şi Finanţelor se organizează şi funcţionează
Autoritatea Nationala pentru Restituirea Proprietăţilor, ca organ de specialitate al
administraţiei publice centrale, cu personalitate juridică, finanţat de la bugetul de stat, prin
bugetul Ministerului Economiei şi Finanţelor.
În subordinea Ministerului Economiei şi Finanţelor se organizează şi funcţionează
Agenţia Nucleara, ca organ de specialitate al administraţiei publice centrale, cu personalitate
juridică, finanţat de la bugetul de stat, prin bugetul Ministerului Economiei şi Finanţelor.
În subordinea Ministerului Economiei şi Finanţelor funcţionează Comisia Centrala
pentru Stabilirea Despăgubirilor, constituită prin Legea nr. 247/2005 privind reforma în
domeniile proprietăţii şi justiţiei, precum şi unele măsuri adiacente, cu modificările şi
completările ulterioare, precum şi Comisia specială de retrocedare a unor bunuri imobile care
au aparţinut cultelor religioase din România şi Comisia specială de retrocedare a unor bunuri
imobile care au aparţinut comunităţilor cetăţenilor aparţinând minorităţilor naţionale din
102
 Control şi audit financiar

România, constituite prin Hotărârea Guvernului nr. 1.164/2002 pentru aprobarea Normelor
metodologice de aplicare a Ordonanţei de urgenta a Guvernului nr. 94/2000 privind
retrocedarea unor bunuri imobile care au aparţinut cultelor religioase din România, aprobată
cu modificări şi completări prin Legea nr. 501/2002, precum şi pentru stabilirea unor măsuri
privind organizarea şi funcţionarea Comisiei speciale de retrocedare, cu modificările
ulterioare.
Organizarea şi funcţionarea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, a Garzii
Financiare, a Autorităţii Naţionale a Vamilor, a Autorităţii Naţionale pentru Restituirea
Proprietăţilor, a Agenţiei Nucleare, a Comisiei Naţionale de Prognoza, a Comisiei Centrale
pentru Stabilirea Despăgubirilor, a Comisiei speciale de retrocedare a unor bunuri imobile care
au aparţinut cultelor religioase din România şi a Comisiei speciale de retrocedare a unor
bunuri imobile care au aparţinut comunităţilor cetăţenilor aparţinând minorităţilor naţionale
din România se stabilesc prin hotărâre a Guvernului sau prin alte acte normative.
Structura organizatorică a direcţiilor generale ale finanţelor publice judeţene, a
Direcţiei Generale a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti şi aDirecţiei generale de
administrare a marilor contribuabili se aproba prin ordin al ministrului economiei şi finanţelor,
care va cuprinde şi propunerea preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală
pentru structurile de administrare.
Ministerul Economiei şi Finanţelor preia personalul Ministerului Finanţelor Publice în
urma reorganizării şi personalul din Ministerul Economiei şi Comerţului care desfăşoară
activităţi în domeniul economiei, inclusiv funcţiile suport aferente, conform prevederilor
Ordonanţei de urgenta a Guvernului nr. 24/2007.
Personalul din cadrul Ministerului Economiei şi Finanţelor care are calitatea de
funcţionar public beneficiază de toate drepturile şi are obligaţiile prevăzute în Legea nr.
188/1999 privind Statutul funcţionarilor publici, republicată, cu modificările şi completările
ulterioare, precum şi în statutele speciale.
Ministerul Economiei şi Finanţelor se substituite în toate drepturile şi obligaţiile
Ministerului Finanţelor Publice şi Ministerului Economiei şi Comerţului activitatea de
economie - decurgând din: acte normative şi administrative, contracte, convenţii, înţelegeri,
protocoale, memorandumuri, acorduri şi din orice alte acte care produc efecte juridice.
Ministerul Economiei şi Finanţelor se substituie în toate drepturile şi obligaţiile
decurgând din litigiile în care Ministerul Finanţelor Publice este parte, precum şi din litigiile
aferente activităţii de economie din cadrul Ministerului Economiei şi Comerţului.

4.2. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală

La începutul unui nou mileniu, Administraţiile Fiscale din toată lumea sunt
confruntate, mai mult sau mai puţin, cu aceleaşi progrese şi speranţe, în continuă schimbare,
fiind influenţate în special de fenomenul globalizării şi al creşterii vitezei de transmitere a
fluxurilor informaţionale. Acestea sunt impuse de amplificarea pretenţiilor contribuabililor,
ceea ce determină o cerere crescută pentru un serviciu eficient, orientat spre client, un
management transparent şi accesul liber la informaţie.
Tendinţa persistentă către mondializare atrage după sine o creştere semnificativă în
magnitudinea şi complexitatea investiţiilor, tranzacţiilor internaţionale şi prestaţiilor
internaţionale, inclusiv în forma "dematerializată". Efectul principal al globalizării în plan
fiscal este că dificultatea controlului preţurilor de transfer capătă pondere tot mai mare. Noile
oportunităţi pentru comerţul electronic vor forţa Administraţiile Fiscale să se lupte cu
intrebarea : ce ar trebui impozitat şi unde va fi plasată povara fiscală, cu consecinţe negative
asupra eficienţei administrării veniturilor fiscale.
103
 Control şi audit financiar

Societatea în care trebuie să opereze Administraţiile Fiscale - inclusiv din punct de

vedere microeconomic - nu mai este imuabilă. Apar zilnic schimbări. Administraţia Fiscală
trebuie să fie flexibilă pentru a se adapta la standardele Uniunii Europene.
Încă din cursul anului 2002, Ministerul Finanţelor Publice a început un proces intens
de reformă şi modernizare a activităţii de administrare fiscală, proces care a beneficiat atât de
sprijinul factorilor interni, cât şi de cel al programelor externe de asistenţă tehnică. Necesitatea
acestei reforme a administrării impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor venituri ale
bugetului de stat a fost determinată de diverşi factori, cum sunt schimbările economice şi
sociale apărute în ultima perioadă, obligaţiile asumate de România odată cu exprimarea fermă
a dorinţei de aderare la Uniunea Europeană, mediul de afaceri conectat din ce în ce mai mult
cu economia internaţională, precum şi schimbarile care au avut loc în plan internaţional in
procesul de modernizare al Administraţiilor Fiscale.
În cadrul Ministerului Finanţelor Publice a fost infiinţat la începutul anului 2003
Departamentul de Administrare Fiscală, prin unificarea tuturor direcţiilor de administrare
fiscală sub coordonarea unui singur secretar de stat.
Prin această reorganizare, conducerea Ministerului Finanţelor Publice a urmărit
îmbunătăţirea activităţii de administrare fiscală prin:
- concentrarea resurselor organizaţiei asupra elaborării şi implementării măsurilor
care au ca rezultat îmbunătăţirea conformării voluntare, precum şi asupra reformării şi
modernizării sistemului;
- îmbunătăţirea managementului la nivel naţional a sistemului de administrare
fiscală.
Începând cu data de 1 octombrie 2003, a fost înfiinţată Agenţia Naţională de
Administrare Fiscală, entitate care înglobează toate funcţiile de administrare fiscală realizate
anterior în cadrul departamentului specializat din Ministerul Finanţelor Publice, precum şi
funcţiile suport care se află într-o strânsă interdependenţă în realizarea obiectivelor agenţiei.
Acestă Agenţie, care a devenit operaţională la 1 ianuarie 2004, are în subordine
structurile de administrare şi colectare a veniturilor la bugetul de stat din cadrul Direcţiilor
finanţelor publice judeţene şi a municipiului Bucureşti şi Direcţiei generale de administrare a
marilor contribuabili şi îşi desfăşoară activitatea în domeniul impozitelor, taxelor,
contribuţiilor şi al altor venituri bugetare prin intermediul procedurilor de gestiune, colectare,
control fiscal, solutionare a contestaţiilor şi dezvoltarea unor relaţii de parteneriat cu
contribuabilii, inclusiv prin acordarea de servicii de asistenţă.
La sfârşitul anului 2002, Guvernul României a decis unificarea administrării marilor
contribuabili din municipiul Bucureşti şi din judeţul Ilfov prin înfiinţarea unei Direcţii
generale de administrare a acestora.
Această hotărâre a avut în vedere creşterea eficienţei administrării şi colectării
veniturilor bugetului de stat, a monitorizării şi asistării fiscale, precum şi a controlului fiscal la
această categorie de contribuabili.
Pentru a compensa suprimarea formalităţilor şi a controalelor vamale, administraţiile
Statelor Membre din Uniunea Europeană au pus în practică un sistem de schimb de informaţii
între acestea, care sa permită controlul şi circulaţia intracomunitară a mărfurilor şi serviciilor.

4.2.1. Dispoziţii generale şi principalele obiective şi atribuţii

Agenţia Naţională de Administrare Fiscală se organizează şi funcţionează ca organ de
specialitate al administraţiei publice centrale, instituţie publică cu personalitate juridică, în
subordinea Ministerului Economiei şi Finanţelor, finanţată de la bugetul de stat.

104
 Control şi audit financiar

În subordinea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală se organizează şi

funcţionează Garda Financiară, Autoritatea Naţională a Vămilor, direcţiile generale ale
finanţelor publice judeţene, Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti şi
Direcţia generală de administrare a marilor contribuabili.

Agenţia Naţională de Administrare Fiscală are următoarele obiective principale:

a) colectarea veniturilor bugetului de stat, reprezentând impozite, taxe şi alte venituri
ale bugetului de stat, conform competenţelor, precum şi a veniturilor bugetului asigurărilor
sociale de stat, bugetului asigurărilor pentru şomaj, bugetului fondului naţional unic de
asigurări sociale de sănătate, reprezentând contribuţia de asigurări sociale, contribuţia de
asigurări pentru şomaj, contribuţia pentru asigurări sociale de sănătate, contribuţia de asigurări
pentru accidente de muncă şi boli profesionale, datorate de plătitori, persoane juridice şi
persoane fizice, care au calitatea de angajator sau asimilaţi ai acestora şi alte persoane care au
obligaţii faţă de bugetul de stat;
b) aplicarea unitară a prevederilor legislaţiei privind impozitele, taxele, contribuţiile
sociale şi alte venituri bugetare în domeniul său de activitate;
c) exercitarea prerogativelor stabilite de lege prin aplicarea unui tratament echitabil
tuturor contribuabililor;
d) aplicarea în domeniul vamal a măsurilor specifice rezultate din Programul de
guvernare şi din legislaţia în domeniul vamal;
e) dezvoltarea asistenţei contribuabililor în vederea îmbunătăţirii nivelului de
informare al acestora şi aplicării unitare a prevederilor legislaţiei privind impozitele, taxele,
contribuţiile sociale şi alte venituri bugetare.

În realizarea obiectivelor Agenţia Naţională de Administrare Fiscală are, în

principal, următoarele atribuţii:
1. asigură aplicarea corectă, unitară şi nediscriminatorie a legislaţiei fiscale;
2. elaborează şi avizează proiectele de acte normative care conţin prevederi referitoare
la administrarea veniturilor bugetare, proceduri de administrare a impozitelor, taxelor,
contribuţiilor sociale şi a celorlalte venituri bugetare pentru care este competentă;
3. participă împreună cu direcţiile de specialitate din cadrul Ministerului Economiei şi
Finanţelor la elaborarea proiectelor de acte normative privind stabilirea veniturilor bugetare;
4. exercită controlul operativ şi inopinat privind prevenirea, descoperirea şi combaterea
oricăror acte şi fapte din domeniul economic, financiar şi vamal care au ca efect evaziunea
fiscală;
5. exercită activitatea de inspecţie vamală, activitatea de control vamal ulterior şi orice
altă formă de control specific în legătură cu aplicarea şi respectarea reglementărilor în vigoare
în domeniul vamal;
6. are reprezentanţi permanenţi la Misiunea României pe lângă Uniunea Europeană sau
în cadrul altor organisme internaţionale, care asigură legătură operativă pe probleme vamale;
7. aplică în domeniul vamal măsurile specifice rezultate din programele
guvernamentale şi din reglementările vamale şi alte dispoziţii aplicabile mărfurilor aflate sub
supraveghere vamală sau supuse controlului vamal;
8. aplică prevederile Legii nr. 86/2006 privind Codul vamal al României şi ale altor
acte normative referitoare la acesta;
9. aplică prevederile legale prin care se transpun directivele Comisiei Europene privind
originea preferenţială şi nepreferenţială a mărfurilor şi elaborează metodologii pentru aplicarea
regulilor de origine preferenţiale cuprinse în protocoalele de reguli de origine la acordurile
încheiate de Uniunea Europeană;
105
 Control şi audit financiar

10. asigură aplicarea prevederilor cu caracter vamal şi fiscal din acordurile, convenţiile
şi tratatele internaţionale la care România este parte;
11. urmăreşte aplicarea corectă a regulilor de interpretare a Nomenclaturii sistemului
armonizat şi de evaluare în vamă a mărfurilor, precum şi a prevederilor actelor normative
referitoare la taxele vamale, taxa pe valoarea adăugată, accize şi alte drepturi vamale;
12. exercită controlul financiar privind respectarea disciplinei economico financiare şi
a modului de administrare şi gestionare a mijloacelor materiale şi a fondurilor financiare de
către operatorii economici la care statul, direct sau printr-o instituţie ori autoritate publică, are
calitatea de acţionar;
13. administrează depunerea de către plătitori a declaraţiilor de impunere la impozite,
taxe, contribuţii sociale şi alte venituri bugetare potrivit legii, precum şi evidenţa plăţilor
efectuate;
14. iniţiază şi desfăşoară acţiuni legale în cazul neconformării contribuabililor în
îndeplinirea obligaţiilor declarative şi de plată;
15. elaborează şi aplică procedurile de impunere pentru persoanele juridice şi
persoanele fizice, conform dispoziţiilor legale;
16. elaborează şi aplică procedurile referitoare la circulaţia produselor accizabile în
regim suspensiv;
17. elaborează şi aplică procedurile privind evidenţa contribuabililor, gestiunea
dosarului fiscal şi a cazierului fiscal;
18. elaborează şi pune la dispoziţie personalului său materiale informative referitoare
la aplicarea legislaţiei specifice fiecărui domeniu propriu de activitate;
19. urmăreşte încurajarea conformării voluntare a contribuabililor prin dezvoltarea
serviciilor oferite acestora, menite să le faciliteze îndeplinirea obligaţiilor fiscale;
20. elaborează proceduri privind activitatea de asistenţă şi informare a contribuabililor
şi asigură implementarea unitară a acestora la nivelul tuturor unităţilor fiscale teritoriale;
21. îndrumă contribuabilii în aplicarea legislaţiei fiscale şi a prevederilor convenţiilor
de evitare a dublei impuneri prin intermediul structurilor de administrare teritoriale;
22. asigură informarea contribuabililor privind drepturile şi obligaţiile fiscale prin
elaborarea de materiale informative;
23. elaborează, cu avizul direcţiilor de specialitate din cadrul Ministerului Economiei
şi Finanţelor, conţinutul şi modelele formularelor şi imprimatelor tipizate utilizate pentru
administrarea veniturilor, precum şi instrucţiunile de completare a acestora;
24. asigură, potrivit legii, tipărirea formularelor şi imprimatelor tipizate utilizate în
domeniul său de activitate;
25. elaborează şi aplică procedurile privind plata voluntară şi stabilirea mijloacelor de
plată, împreună cu direcţiile de specialitate din cadrul Ministerului Economiei şi Finanţelor;
26. elaborează şi aplică, prin organele abilitate, proceduri privind alte modalităţi de
stingere a obligaţiilor bugetare pentru care este competentă;
27. elaborează şi aplică metodologii de gestiune a arieratelor bugetare şi monitorizează
recuperarea acestora;
28. coordonează, îndrumă şi verifică modul de respectare a procedurilor de
administrare, a legislaţiei fiscale şi a legislaţiei contribuţiilor sociale de către structurile de
administrare, prin efectuarea de acţiuni de monitorizare şi revizie a activităţii desfăşurate de
acestea;
29. participă la estimarea veniturilor bugetare pe care le administrează şi face
propuneri privind nivelul veniturilor ce pot fi colectate de la contribuabili, pe baza datelor
proprii, a indicatorilor macroeconomici, a politicii fiscale şi a legislaţiei în vigoare privind
impozitele, taxele, contribuţiile sociale şi alte venituri bugetare;
106
 Control şi audit financiar

30. furnizează Ministerului Economiei şi Finanţelor informaţii necesare fundamentării

estimării veniturilor ce pot fi colectate de la contribuabili;
31. repartizează la nivel teritorial programul de încasări ale veniturilor bugetului
general consolidat; analizează permanent modul de realizare a veniturilor bugetare pentru care
este competentă, stabilind măsurile necesare pentru încadrarea acestora în nivelurile stabilite
potrivit legii;
32. furnizează structurilor specializate ale Ministerului Economiei şi Finanţelor
informaţiile necesare fundamentării calculului contribuţiei României la bugetul Uniunii
Europene;
33. soluţionează contestaţiile împotriva actelor administrative fiscale, în condiţiile
legii;
34. propune şi elaborează strategii de dezvoltare, precum şi soluţii de reformă în
domeniul administrării veniturilor bugetare pentru care este competentă potrivit legii;
35. introduce şi promovează metode moderne de înregistrare fiscală, declarare şi plată
a impozitelor, taxelor şi contribuţiilor, bazate pe utilizarea mijloacelor de comunicare
electronice;
36. urmăreşte realizarea unui management eficient şi coerent al administrării fiscale,
având ca scop menţinerea unei administrări fiscale unitare, stabile şi armonizate;
37. asigură aplicarea prevederilor cu caracter fiscal din convenţiile şi tratatele
internaţionale la care România este parte;
38. încheie şi derulează convenţii şi proiecte de colaborare cu organisme şi instituţii
internaţionale în domeniul său de activitate, conform mandatului acordat;
39. iniţiază măsuri pentru dezvoltarea cooperării internaţionale în domeniul său de
activitate;
40. colaborează cu direcţiile de specialitate din cadrul Ministerului Economiei şi
Finanţelor pe linia integrării europene;
41. asigură desfăşurarea în bune condiţii a activităţii de cooperare internaţională în
domeniul său de activitate;
42. asigură un dialog constructiv cu partenerii sociali, în spiritul respectului reciproc şi
în conformitate cu principiile şi standardele europene, în vederea asigurării eficienţei
activităţii, stabilităţii şi solidarităţii sociale;
43. elaborează, monitorizează şi implementează sistemul de comunicare internă şi
externă şi cadrul comunicaţional în scopul susţinerii activităţii sale;
44. reprezintă statul în faţa instanţelor şi a organelor de urmărire penală, ca subiect de
drepturi şi obligaţii privind raporturile juridice fiscale şi alte activităţi ale agenţiei, direct sau
prin direcţiile generale ale finanţelor publice judeţene şi a municipiului Bucureşti, în baza
mandatelor transmise; renunţarea la drepturile statului în litigiile care au legătură cu
raporturile juridice fiscale poate fi formulată de organele fiscale numai cu acordul Guvernului;
renunţarea la calea de atac se va face conform procedurii stabilite prin ordin al preşedintelui
Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală;
45. exercită funcţia de audit public intern în condiţiile legii;
46. aplică legislaţia în domeniul resurselor umane - recrutare, angajare, avansare,
promovare, mobilitate, sancţionare şi încetare a raporturilor de muncă/serviciu, respectiv
salarizare a personalului din autoritatea sa;
47. elaborează şi derulează programe de perfecţionare profesională a personalului din
cadrul agenţiei la nivel central şi la nivelul structurilor de administrare prin Şcoala de Finanţe
Publice şi Vamă şi alte organisme specializate în acest domeniu;

107
 Control şi audit financiar

48. asigură prin sistemul de management al performanţei şi dezvoltare profesională

formarea unui corp al funcţionarilor publici profesionist, onest, stabil şi eficient, în scopul
creării unei organizaţii moderne, flexibile, funcţionale şi eficiente, în condiţiile legii;
49. exercită controlul financiar preventiv propriu în scopul constituirii şi utilizării
legale şi eficiente a fondurilor publice;
50. elaborează şi fundamentează proiectul bugetului de cheltuieli al agenţiei – aparat
propriu şi direcţiile generale ale finanţelor publice judeţene, a municipiului Bucureşti şi
Direcţia generală de administrare a marilor contribuabili, precum şi programul de investiţii şi
achiziţii publice, pe care le transmite Ministerului Economiei şi Finanţelor în vederea
cuprinderii în bugetul centralizat al acestuia;
51. deschide creditele necesare pentru cheltuielile fiecărui ordonator terţiar de credite
în cadrul fiecărui exerciţiu bugetar;
52. coordonează şi îndrumă metodologic, prin structurile de specialitate din cadrul
aparatului propriu al Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, care au corespondent în
cadrul tuturor unităţilor subordonate, întreaga lor activitate;
53. asigură, potrivit legii, tipărirea formularelor şi imprimatelor tipizate utilizate în
activitatea fiscală;
54. elaborează şi implementează strategia de dezvoltare informatică a Agenţiei
Naţionale de Administrare Fiscală, în colaborare cu Direcţia generală a tehnologiei informaţiei
din cadrul Ministerului Economiei şi Finanţelor;
55. elaborează, implementează, menţine şi dezvoltă sistemul informatic în domeniul
său de activitate;
56. elaborează strategia de comunicare, coordonează şi monitorizează sistemul de
comunicare internă şi externă şi cadrul comunicaţional, în scopul asigurării principiului
unităţii de imagine a Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală şi a unităţilor sale
subordonate;
57. asigură asistenţa pentru recuperarea în România de la persoane fizice şi persoane
juridice a creanţelor bugetare stabilite într-un stat membru al Uniunii Europene, precum şi
recuperarea de către alt stat membru al Uniunii Europene de la persoane fizice şi persoane
juridice a creanţelor bugetare stabilite în România, potrivit atribuţiilor stabilite prin Ordonanţa
Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările şi
completările ulterioare;
58. iniţiază şi participă la negocierile pentru elaborarea unor convenţii bilaterale în
materie de recuperare a creanţelor bugetare;
59. organizează activitatea de monitorizare a recuperării creanţelor bugetare prin
aplicarea măsurilor prevăzute de Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003, republicată, cu
modificările şi completările ulterioare;
60. organizează activitatea privind publicarea pe pagina de internet a Ministerului
Economiei şi Finanţelor - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, în condiţiile legii, a
contribuabililor care înregistrează obligaţii bugetare restante;
61. organizează activitatea de înscriere în Arhiva Electronică de Garanţii Reale
Mobiliare a creanţelor fiscale ale contribuabililor pentru care s-au emis titluri executorii;
62. elaborează cadrul legal, aplică şi monitorizează administrarea contribuabililor;
63. organizează activitatea de valorificare a bunurilor confiscate sau intrate, potrivit
legii, în proprietatea privată a statului, precum şi a bunurilor sechestrate în cadrul procedurii
de executare silită, potrivit legii;
64. asigură extinderea şi diversificarea schimbului de informaţii cu alte instituţii din
ţară şi din alte state;

108
 Control şi audit financiar

65. analizează şi evaluează informaţiile fiscale pe care le deţine şi acţionează pentru

obţinerea de informaţii noi din diverse surse, în vederea identificării atât a unor potenţiale
riscuri fiscale, cât şi a contribuabililor care prezintă risc ridicat din punctul de vedere al
administrării fiscale;
66. asigură cooperarea administrativă şi efectuarea schimbului de informaţii fiscale
dintre administraţia fiscală română şi administraţiile fiscale ale celorlalte state membre ale
Uniunii Europene şi ale statelor cu care România are încheiate convenţii de evitare a dublei
impuneri, cu privire la impozitele directe şi indirecte;
67. emite acte administrative în vederea soluţionării cererilor contribuabililor
referitoare la reglementarea unor situaţii fiscale de fapt viitoare sau la stabilirea condiţiilor şi
modalităţilor în care urmează să fie determinate, pe parcursul unei perioade fixe, preţurile de
transfer, în cazul tranzacţiilor efectuate între persoane afiliate;
68. acţionează pentru anticiparea căilor, metodelor şi mijloacelor utilizate de
contribuabili în scopul sustragerii de la plata sumelor datorate bugetelor administrate de
Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi pentru prevenirea, descoperirea şi combaterea
evaziunii fiscale;
69. efectuează acţiuni de control financiar la operatorii economici la care statul, direct
sau printr-o autoritate publică, are calitatea de acţionar;
70. verifică bazele de impunere, legalitatea şi conformitatea declaraţiilor fiscale,
corectitudinea şi exactitatea îndeplinirii obligaţiilor de către contribuabili, precum şi modul în
care aceştia respectă prevederile legislaţiei fiscale şi contabile, stabileşte diferenţe privind
obligaţiile de plată, cât şi accesoriile aferente acestora;
71. aplică, în calitate de furnizor, împreună cu organele sale subordonate, legislaţia în
domeniul ajutorului de stat;
72. efectuează inspecţii privind respectarea legalităţii, atât la nivelul aparatului propriu,
cât şi la nivelul unităţilor subordonate, în domeniul său de activitate;
73. propune strategii de dezvoltare pe termen mediu şi lung şi soluţii de reformă în
domeniul administrării fiscale.
(3) Agenţia Naţională de Administrare Fiscală îndeplineşte orice alte atribuţii şi are
toate competenţele cu privire la activitatea de administrare a veniturilor bugetare, cu excepţia
cazurilor în care legea prevede altfel.
(4) În exercitarea atribuţiilor sale Agenţia Naţională de Administrare Fiscală
colaborează cu ministerele şi autorităţile administraţiei publice centrale, autorităţile
administraţiei publice locale, cu alte instituţii publice, precum şi cu persoane juridice şi fizice
şi alte entităţi.

În îndeplinirea atribuţiilor sale Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este

autorizată:
1. să exercite nemijlocit şi neîngrădit inspecţia fiscală, controlul financiar, controlul
operativ şi inopinat şi controlul vamal, conform dispoziţiilor legale în vigoare;
2. să dea operatorilor economici, ca urmare a controlului, dispoziţii pentru luarea
măsurilor de respectare a legii;
3. să aplice sancţiuni potrivit prevederilor legale;
4. să urmărească şi să ia măsuri de recuperare a ajutorului de stat ilegal sau utilizat
abuziv, prin organele abilitate, conform competenţelor;
5. să aplice, prin organele abilitate, modalităţile de executare silită şi măsurile
asigurătorii, în condiţiile legii, pentru a căror realizare este competentă potrivit legii;
6. să încheie protocoale de schimb de informaţii şi colaborare cu ministerele,
instituţiile publice şi cu alte organizaţii;
109
 Control şi audit financiar

7. să soluţioneze plângerile prealabile şi petiţiile şi să pună la dispoziţie solicitanţilor

informaţiile publice, în condiţiile legii; să stabilească orice alte măsuri în condiţiile prevăzute
de lege.
Agenţia Naţională de Administrare Fiscală are dreptul să solicite de la celelalte
autorităţi ale administraţiei publice, instituţii publice şi operatori economici, de la instituţii de
credit şi de la alte persoane, în condiţiile legii, datele şi informaţiile necesare în vederea
realizării atribuţiilor, cu păstrarea confidenţialităţii acestora.
Agenţia Naţională de Administrare Fiscală are structura organizatorică, formată din
direcţii generale, direcţii şi alte structuri, prevăzută în anexa nr. 1 din Hotararea Guvernului
nr.495/2007. În cadrul acesteia, inclusiv în directa subordine a preşedintelui, se pot organiza,
prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, direcţii în cadrul unor
direcţii generale, precum şi servicii, birouri, compartimente şi colective temporare şi se pot
stabili numărul posturilor pe fiecare structură în parte, numărul posturilor de conducere şi
numărul posturilor de execuţie, în condiţiile legii.
Personalul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală este compus din preşedinte,
vicepreşedinţi, funcţionari publici şi personal contractual.
Numărul maxim de posturi al aparatului propriu al Agenţiei Naţionale de Administrare
Fiscală este de 705, inclusiv preşedintele şi vicepreşedinţii. Numărul de posturi al aparatului
propriu al Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală poate fi modificat prin redistribuirea de
posturi de la direcţiile generale ale finanţelor publice judeţene şi a municipiului Bucureşti şi de
la Direcţia generală de administrare a marilor contribuabili, prin ordin al preşedintelui
Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală.
Vicepreşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală care conduce Autoritatea
Naţională a Vămilor nu este inclus în numărul maxim de posturi pentru aparatul propriu al
Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală.
În cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală se organizează şi funcţionează
Autoritatea Naţională a Vămilor, ca organ de specialitate al administraţiei publice centrale,
instituţie publică cu personalitate juridică, cu buget propriu în cadrul Ministerului Economiei
şi Finanţelor.
În cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală se organizează şi funcţionează
Garda Financiară, ca organ de specialitate al administraţiei publice centrale, instituţie publică
cu personalitate juridică, cu buget propriu în cadrul Ministerului Economiei şi Finanţelor.

Conducerea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală

Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este condusă de un preşedinte cu rang de
secretar de stat, numit prin decizie a primului-ministru.
Preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală răspunde în faţa ministrului
economiei şi finanţelor pentru întreaga sa activitate.
În exercitarea atribuţiilor sale preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală
emite ordine, în condiţiile legii.
Preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală are calitatea de ordonator
secundar de credite, exclusiv pentru Autoritatea Naţională a Vămilor şi Garda Financiară, şi
exercită atribuţiile legale în această calitate pentru Agenţia Naţională de Administrare Fiscală -
aparatul propriu, direcţiile generale ale finanţelor publice judeţene şi a municipiului Bucureşti,
precum şi pentru Direcţia generală de administrare a marilor contribuabili.
Preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală este ajutat în activitatea sa de
3 vicepreşedinţi cu rang de subsecretar de stat, dintre care unul conduce Autoritatea Naţională
a Vămilor, numiţi prin decizie a primului-ministru.

110
 Control şi audit financiar

Răspunderile şi atribuţiile vicepreşedinţilor se stabilesc prin ordin al preşedintelui

Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală.
Preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală reprezintă Agenţia Naţională
de Administrare Fiscală în relaţia cu terţii.
Prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală unele atribuţii
pot fi delegate vicepreşedinţilor, secretarului general şi persoanelor cu funcţii de conducere
din compartimentele de specialitate. Prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de
Administrare Fiscală se vor preciza limitele şi condiţiile delegării.
Preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală îndeplineşte şi alte atribuţii
specifice, stabilite prin alte acte normative, precum şi alte atribuţii stabilite prin ordin al
ministrului economiei şi finanţelor.
Agenţia Naţionala de Administrare Fiscală, principalul motor al colectării veniturilor la
bugetul de stat, trebuie să asigure pe lângă creşterea gradului de colectare al veniturilor
bugetare şi creşterea gradului de încredere publică în sistemul de administrare fiscală prin
schimbarea modului de abordare a relaţiilor cu contribuabilii şi prin cresterea gradului de
transparenţă, fără a atinge interesele personale ale contribuabililor. Măsura colectării şi
monitorizării unitare a impozitelor, taxelor şi contribuţiilor sociale trebuie să aibă un efect
pozitiv pentru disciplinarea fiscală a contribuabililor Agenţia va urmări realizarea schimbărilor
necesare în managementul administraţiei fiscale prin stabilirea unor criterii de evaluare a
performanţei obtinuţe de personalul din cadrul administraţiilor fiscale.

4.3. Autoritatea Naţională a Vămilor

Autoritatea Naţională a Vămilor funcţionează ca organ de specialitate al administraţiei
publice centrale, cu personalitate juridică, în subordinea Ministerului Economiei şi Finanţelor
– Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, având în componenţă 10 direcţii regionale
vamale.
Pentru promovarea intereselor României, din punct de vedere vamal precum şi pentru
o mai bună conlucrare cu forurile internaţionale, Autoritatea Naţională a Vămilor are
reprezentanţi permanenţi la Misiunea României pe lângă Uniunea Europeană sau in cadrul
altor organisme internaţionale, asigurându-se astfel o legatură operativă pe probleme vamale.
Importanţa activităţii autorităţii vamale derivă şi din faptul că, pe lângă încheierea
negocierilor cu Uniunea Europeană la Cap. 25 „Uniunea Vamală” în luna noiembrie 2002,
Autoritatea Naţională a Vămilor a mai fost implicată şi în negocierea altor capitole
fundamentale pentru procesul de integrare dintre care amintim Cap. 6- Politica în domeniul
concurenţei, Cap. 7 – Agricultura, Cap. 10 – Impozitarea, Cap. 24 – Justiţie şi Afaceri Interne,
Cap. 29 – Prevederi financiare şi bugetare etc.

4.3.1. Scurt istoric al A.N.V.

În organizarea statului, vama este o instituţie complexă care, pe lângă rolul ei
primordial, fiscal, îndeplineşte funcţia de instrument de protecţie a economiei naţionale şi,
indirect, un rol social si de apărare a naţiunii.
Cea dintâi lege care a organizat in mod unitar vămile romane este Legea generală a
vămilor, elaborata la 1 iulie 1875.
Atât regimul vamal cât şi organizarea serviciilor vamale au suferit de atunci o serie de
modificări, datorate în primul rând schimbărilor sociale survenite în România la sfârşitul
secolului XIX şi începutul secolului XX. Astfel, s-a ajuns ca, în perioada interbelică, vămile să

111
 Control şi audit financiar

fie administrate de Direcţia Vămilor, integrată în Ministerul de Finanţe, conform unei legii
organice. Tot în aceeaşi perioadă a fost emisă o lege privind regimul vamal şi organizarea
serviciilor vamale şi a fost elaborat Tariful vamal.
După cel de-al doilea război mondial, Administraţia vamală română a intrat într-un
proces de reorganizare, aceasta cuprinzând înfiinţarea in 1973 a Direcţiei Generale a Vămilor
şi, ulterior, a Direcţilor Regionale Vamale.
România a aderat la Convenţia pentru înfiinţarea unui Consiliu de cooperare vamală,
încheiată la Bruxelles la 15 decembrie 1950, prin Decretul Consiliului de Stat nr.980/1968,
devenind efectiv membră a Organizaţiei Mondiale a Vămilor in anul 1969.
În prezent, Autoritatea Naţională a Vămilor este organizată şi funcţionează în
conformitate cu prevederile H.G. nr. 165/2005, având sarcina de a înfăptui politica vamală a
Guvernului. Autoritatea Naţionala a Vămilor are în subordine 10 Direcţii Regionale Vamale.
Instituţia vamală din România, chiar dacă sub forme diferite de-a lungul secolelor, a
avut un rol important în structura generală a statului, fie în cazul formaţiunilor statale antice,
fie în cadrul statului medieval, modern sau în epoca noastră. Atribuţiile instituţiei vamale
decurg din scopurile pe care vama este chemată să le îndeplinească, economice şi financiare,
administrative, dar şi de protecţie a patrimoniului naţional sau cu importante funcţii în
sistemul naţional de apărare. Din punct de vedere economic, vama este regulatorul schimbului
de mărfuri şi produse ale unui stat cu terţe puteri, fiind organismul de reglementare a
comerţului exterior. Din punct de vedere administrativ, vama este autoritatea care are în
atribuţiile ei administrarea tuturor serviciilor de vămuire, control şi încasare a impozitelor şi
taxelor de import şi export, precum şi autoritatea care reprezintă puterea executiva în chestiuni
vamale. De asemenea, prin organele sale de control, funcţionării vamali şi poliţia vamală,
instituţia amintită participă la efortul de apărare a teritoriului şi a populaţiei României. Din
punct de vedere juridic, dreptul vamal este o ramură a dreptului public, care cuprinde normele
şi regulile după care se reglementează şi se stabilesc raporturile juridice între persoane şi stat
sau între state diferite, privind circulaţia mărfurilor la intrarea şi ieşirea lor din teritoriul
suveranităţii unui stat; este sancţionatorul conflictelor izvorâte din exercitarea dreptului de a
impune şi încasa drepturile vamale, fie sub forma impozitelor directe, fie indirecte.
De-a lungul edificării statului naţional român, instituţia vamală a jucat un rol esenţial
în politica generală a statului îndreptată în direcţia protecţiei economiei naţionale, în diferite
perioade. Ca urmare, vama a fost implicată direct în punerea în aplicare a tratatelor de comerţ,
de vamă şi de navigaţie ale României cu terţi şi, uneori, in adevărate "războaie" comerciale, pe
care ţara noastră a fost nevoită să le susţină la un moment dat.
În condiţiile în care, în ultimii ani, România se îndreaptă tot mai mult spre integrarea în
structurile euro-atlantice, iar problema integrării economice este de prim ordin, vama va juca
un rol important în transferul spre structurile europene şi, nu în ultimul rând, va avea rolul de a
contribui la protejarea graniţei răsăritene a Europei unite.

4.3.2. Organizarea şi funcţionarea Autorităţii Naţionale a Vămilor

Autoritatea Naţională a Vămilor se organizează şi funcţionează prin Hotarărea de
Guvern nr.1171/2007 ce modifică HG nr.386/2007 şi HG nr.495/2007 privind funcţionarea şi
organizarea MEF şi ANAF.

112
 Control şi audit financiar

Autoritatea Naţională a Vămilor se organizează şi funcţionează ca organ de specialitate

al administraţiei publice centrale, cu personalitate juridică, în subordinea Ministerului
Economiei şi Finanţelor - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.
Autoritatea Naţională a Vămilor asigură aplicarea strategiei şi programului de guvernare
în domeniul vamal şi exercită atribuţiile stabilite prin lege.
Sediul Autorităţii Naţionale a Vămilor este în municipiul Bucureşti, str. Matei Millo nr.
13, sectorul 1.
Autoritatea Naţională a Vămilor asigură aplicarea legislaţiei în domeniul vamal, în mod
uniform, imparţial, transparent şi nediscriminatoriu, tuturor persoanelor fizice şi juridice,
indiferent de statutul lor juridic şi de forma de organizare şi funcţionare a acestora.

În realizarea obiectului său de activitate Autoritatea Naţionala a Vămilor exercită, în

principal, următoarele atribuţii:
1. aplică în domeniul vamal măsurile specifice rezultate din programele guvernamentale
şi din legislaţia în domeniul vamal;
2. organizează, îndrumă şi controlează activitatea direcţiilor regionale vamale şi a
birourilor vamale din subordine;
3. urmăreşte şi supraveghează respectarea legislaţiei vamale pe întregul teritoriu al ţării
şi exercită controlul specific potrivit reglementărilor în vigoare;
4. ia măsuri de prevenire şi combatere, în conformitate cu reglementările legale în
vigoare, a oricăror infracţiuni şi contravenţii în domeniul vamal;
5. participă împreună cu alte organe de specialitate ale administraţiei publice centrale la
elaborarea proiectelor de acte normative în domeniul vamal;
6. aplică prevederile Tarifului vamal de import al României şi ale altor acte normative
referitoare la acesta;
7. aplică măsurile cu caracter vamal rezultate din acordurile de liber schimb sau comerţ
liber încheiate între România pe de o parte şi Uniunea Europeană, sau ţările aflate în curs de
integrare în Uniunea Europeană, pe de altă parte;
8. asigură aplicarea prevederilor cu caracter vamal din convenţiile şi tratatele
internaţionale la care România este parte;
9. urmăreşte aplicarea corectă regulilor de interpretare a Nomenclaturii sistemului
armonizat, a regulilor generale de stabilire a originii bunurilor şi de evaluare în vamă a
mărfurilor, precum şi a prevederilor actelor normative referitoare la taxa pe valoarea adăugată,
la accizele şi la alte drepturi vamale;
10. elaborează norme metodologice pentru organele proprii de control şi le supune spre
aprobare Ministerului Economiei şi Finanţelor - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală;
11. elaborează şi adoptă norme tehnice pentru introducerea procedurilor simplificate;
12. elaborează propuneri privind sistematizarea şi armonizarea legislaţiei vamale;
13. acţionează pentru îndeplinirea întocmai a programelor privind integrarea vamală
europeană;
14. coordonează şi îndrumă direcţiile regionale vamale şi birourile vamale pe linia
prevenirii şi combaterii traficului ilicit de droguri, arme, explozivi, obiecte din patrimoniul
cultural naţional; urmăreşte, în cooperare cu celelalte organe abilitate ale statului, cazurile de
spălare a banilor prin operaţiuni vamale;
15. verifică modul de declarare de către titularul operaţiunii vamale sau de către
comisionarul vamal a drepturilor cuvenite bugetului de stat; încasează şi virează aceste
drepturi la bugetul de stat; stabileşte eventualele diferenţe prin controale ulterioare şi asigură
încasarea acestora; aplică formele şi instrumentele de plată şi de garantare a plăţii taxelor şi

113
 Control şi audit financiar

drepturilor vamale în conformitate cu legislaţia în vigoare; asigură colectarea creanţelor

bugetare;
16. controlează mijloacele de transport încărcate cu mărfuri de import, export sau aflate
în tranzit, precum şi bagajele însoţite sau neînsoţite ale călătorilor care trec frontiera de stat a
României şi verifică legalitatea şi regimul vamal al acestora, potrivit reglementărilor vamale în
vigoare; reţine, în vederea confiscării, mărfurile care fac obiectul unor abateri de la legislaţia
vamală şi pentru care legea prevede o astfel de sancţiune;
17. verifică, potrivit reglementărilor vamale în vigoare, pe timp de zi şi de noapte,
clădiri, depozite, terenuri, sedii şi alte obiective şi poate preleva, în condiţiile legii, probe pe
care le analizează în laboratoarele acreditate sau, după caz, proprii în vederea identificării şi
expertizării mărfurilor supuse vămuirii;
18. efectuează investigaţii, supravegheri şi verificări, potrivit reglementărilor legale în
vigoare, în cazurile în care sunt semnalate situaţii de încălcare a legislaţiei vamale de către
persoane fizice şi juridice; verifică registre, corespondenţa şi alte forme de evidenţă şi are
dreptul de a cere oricărei persoane fizice sau juridice să prezinte, fără plată, documentaţia şi
informaţiile privind operaţiunile vamale; sesizează organele de urmărire penală competente
atunci când există indiciile săvârşirii unor infracţiuni;
19. exercită, în cadrul controlului vamal ulterior verificarea oricăror documente, registre
şi evidenţe referitoare la mărfurile vămuite. Controlul se poate face la orice persoană care se
află în posesia acestor acte sau deţine informaţii în legătură cu acestea. Controlul ulterior se
efectuează pe o perioadă de 5 ani de la acordarea liberului de vamă;
20. asigură sistemul informatic integrat vamal, datele şi prelucrările acestora pentru
statistica vamală şi de comerţ exterior; gestionează informaţiile cu privire la colectarea datoriei
vamale;
21. reprezintă, în faţa instanţelor direct sau prin organele teritoriale ale Ministerului
Economiei şi Finanţelor interesele statului în cazurile de încălcare a normelor vamale;
22. întocmeşte studii, analize şi elaborează proiecte de acte normative privind
organizarea activităţii Autorităţii Naţionale a Vămilor, pe care le supune Ministrului
Finanţelor Publice cu avizul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală pentru a
fi valorificate şi promovate;
23. face propuneri de avizare a proiectelor de acte normative elaborate de alte ministere
şi instituţii centrale care cuprind măsuri referitoare la domeniul vamal;
24. aplică legislaţia în ceea ce priveşte raporturile de serviciu şi raporturile de muncă ale
personalului din cadrul Autorităţii Naţionale a Vămilor;
25. organizează, prin Şcoala de Finanţe Publice şi Vama, programe de formare, pregătire
şi perfecţionare profesională a personalului vamal;
26. elaborează şi fundamentează, cu avizul preşedintelui Agenţiei Naţionale de
Administrare Fiscală proiectul bugetului de venituri şi cheltuieli al activităţii vamale şi îl
supune spre aprobare Ministrului Finanţelor Publice; asigură executarea acestuia;
27. organizează şi asigură alocarea, mişcarea, evidenţa şi controlul mijloacelor şi
echipamentelor din dotarea Autorităţii Naţionale a Vămilor;
28. colaborează, pe bază de protocol, cu structurile Ministerului Administraţiei şi
Internelor abilitate, precum şi cu alte organe ale statului sau asociaţii patronale, cu atribuţii în
aplicarea legii ori interesate în realizarea politicii vamale;
29. cooperează, pe baza de reciprocitate, cu autorităţile vamale ale altor state, precum şi
cu organismele internaţionale de specialitate, în vederea prevenirii, cercetării şi combaterii
fraudelor vamale.

114
 Control şi audit financiar

Autoritatea Naţională a Vămilor îndeplineşte toate atribuţiile şi are toate compeţentele

conferite prin legi sau prin alte acte normative în vigoare.
Autoritatea Naţională a Vămilor este condusă de un vicepreşedinte al Agenţiei Naţionale
de Administrare Fiscală, cu rang de subsecretar de stat, numit prin decizie a primului-ministru.
Vicepreşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, care conduce Autoritatea
Naţională a Vămilor, reprezintă autoritatea vamală în raporturile cu autorităţile şi instituţiile
publice, agenţii economici, celelalte persoane juridice şi fizice, precum şi cu orice alte
organisme din ţară sau din străinatate şi răspunde în faţa preşedintelui Agenţiei Naţionale de
Administrare Fiscală sau a ministrului finanţelor publice, după caz, pentru întreaga activitate a
sistemului vamal.
În exercitarea atribuţiilor sale, vicepreşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare
Fiscală, care conduce Autoritatea Naţională a Vamilor, emite, în condiţiile legii, ordine cu
caracter individual sau normativ şi instrucţiuni de aplicare a reglementărilor vamale în limitele
competenţelor prevăzute de lege.
Vicepreşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, care conduce Autoritatea
Naţională a Vămilor, are calitatea de ordonator secundar de credite.
Directorul Direcţiei supraveghere şi control vamal şi directorul Direcţiei tehnici de
vămuire şi tarif vamal se numesc, în condiţiile legii, prin ordin al preşedintelui Agenţiei
Naţionale de Administrare Fiscală.
Directorul Direcţiei supraveghere şi control vamal şi directorul Direcţiei tehnici de
vămuire şi tarif vamal, după caz, sunt înlocuitorii de drept ai vicepreşedintelui Agenţiei
Naţionale de Administrare Fiscală, care conduce Autoritatea Naţională a Vămilor, în cazul in
care acesta nu îşi poate exercita atribuţiile curente.
Delegarea competenţelor ca înlocuitor de drept al vicepreşedintelui Agenţiei Naţionale
de Administrare Fiscală, care conduce Autoritatea Naţională a Vămilor, se stabileşte prin ordin
al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală la propunerea vicepreşedintelui
Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, care conduce Autoritatea Naţionala a Vămilor.
Vicepreşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, care conduce Autoritatea
Naţională a Vămilor, poate delega prin ordin îndeplinirea unor atribuţii ce îi revin în calitate
de conducător al instituţiei şi altor funcţionari publici de conducere.
Aparatul central al Autorităţii Naţionale a Vămilor are structura organizatorică prevazută
în ordiul vicepreşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, care conduce
Autoritatea Naţională a Vămilor, se pot organiza servicii, birouri şi alte compartimente
funcţionale şi se stabileşte numărul posturilor de conducere, cu respectarea reglementărilor în
vigoare.
Directorii, directorii adjuncţi, şefii de servicii, şefii de birouri şi ai altor compartimente
funcţionale din aparatul central al Autorităţii Naţionale a Vămilor, se numesc, potrivit legii,
prin ordin al vicepreşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, care conduce
Autoritatea Naţională a Vămilor.
Numărul maxim de posturi pentru Autoritatea Naţională a Vămilor şi unităţile
subordonate acesteia este de 4.588, exclusiv postul de demnitar.
Autoritatea Naţională a Vămilor are reprezentanţi permanenţi la Misiunea României pe
langă Uniunea Europeană sau în cadrul altor organisme internaţionale, care asigură legătura
operativă pe probleme vamale. Desemnarea acestora se face prin ordin al vicepreşedintelui
Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, care conduce Autoritatea Naţionala a Vămilor, cu
încadrarea în numărul maxim de posturi aprobat.
Structura organizatorică a direcţiilor regionale, birourilor şi punctelor vamale, unităţi
subordonate Autorităţii Naţionale a Vămilor, se aprobă prin ordin al vicepreşedintelui Agenţiei
Naţionale de Administrare Fiscală, care conduce Autoritatea Naţiponala a Vămilor.
115
 Control şi audit financiar

Directorii executivi, directorii executivi adjuncţi, şefii de servicii, şefii de birouri şi ai

altor compartimente funcţionale din structura direcţiilor regionale vamale se numesc, prin
ordin al vicepreşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, care conduce
Autoritatea Naţionala a Vămilor, potrivit legii.
Directorii executivi ai direcţiilor regionale vamale au calitatea de ordonatori terţiari de
credite.
Ştatul de funcţii pentru aparatul central al Autorităţii Naţionale a Vămilor se aprobă de
către preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, la propunerea vicepreşedintelui
Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, care conduce Autoritatea Naţională a Vămilor.
Ştatele de funcţii pentru direcţiile regionale vamale şi birourile vamale se aprobă de către
vicepreşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, care conduce Autoritatea
Naţională a Vămilor.
Atribuţiile şi sarcinile structurilor funcţionale din aparatul central, precum şi din unităţile
subordonate se stabilesc prin regulamentul de organizare şi funcţionare aprobat de
vicepreşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, care conduce Autoritatea
Naţională a Vămilor.
Atribuţiile şi răspunderile individuale ale funcţionarilor publici şi ale personalului
contractual din structura Autorităţii Naţionale a Vămilor se stabilesc prin fişa postului, în
conformitate cu regulamentul de organizare şi funcţionare şi cu legislaţia în vigoare.
Autoritatea Naţională a Vămilor are în dotare mijloace de transport auto şi navale, pentru
activităţ specifice, în structura, numărul şi consumul de carburanţi prevazute în lege.
Repartizarea sau, după caz, redistribuirea pe structuri ale Autorităţii Naţionale a Vămilor
a mijloacelor de transport se face prin ordin al vicepreşedintelui Agenţiei Naţionale de
Administrare Fiscală, care conduce Autoritatea Naţională a Vămilor, cu încadrarea în
normativele legii.
Pentru îndeplinirea atribuţiilor în domeniul controlului antidrog şi materialelor
explozive, Autoritatea Naţională a Vămilor are în dotare câini dresaţi.
Formarea şi perfecţionarea personalului vamal se realizează prin cursuri de pregătire
specifice domeniului de activitate organizate la nivel central şi teritorial, prin Şcoala de
Finanţe Publice şi Vamă, precum şi prin programe de formare specializată în administraţia
publică. Pregătirea profesională va fi efectuată ca urmare a unei analize a necesarului,
acordându-se prioritate formării de formatori. Întreaga pregătire profesională a personalului
vamal este coordonată la nivel central, fiind organizată o evidenţă a pregătirii profesionale.
Consiliul General al Municipiului Bucureşti, consiliile judeţene şi consiliile locale
asigură spaţiile corespunzătoare pentru desfăşurarea activităţii autorităţii vamale din teritoriu
sau, după caz, terenuri pentru construirea de sedii proprii, în condiţiile legii.
Autoritatea Naţionala a Vămilor va propune, în programul propriu de investiţii, fondurile
necesare pentru construirea de sedii proprii.

4.3.3. Codul de conduită al funcţionarului public din cadrul autorităţii

vamale
Codul de conduită al funcţionarului public din cadrul autorităţii vamale, denumit în
continuare Cod de conduită stabileşte normele de conduită profesională ale personalului
vamal.
Normele de conduită profesională stipulate în Codul de conduită sunt obligatorii pentru
toţi funcţionarii publici din cadrul autorităţii vamale.

116
 Control şi audit financiar

Scopul Codului de conduită urmăreşte creşterea calităţii serviciului public vamal şi

eliminarea birocraţiei şi a faptelor de corupţie din cadrul autorităţii vamale.
Principalele direcţii care stau la baza conduitei profesionale a funcţionarului public din
cadrul autorităţii vamale sunt următoarele:
 supremaţia Constituţiei şi a legii;
 integritatea morală;
 cinstea şi corectitudinea şi deschiderea şi transparenţa;
 prioritatea interesului public;
 asigurarea egalităţii de tratament a cetăţenilor în faţa autorităţii vamale;
 profesionalismul;
 imparţialitatea şi independenţa;
 libertatea gândirii şi a exprimării.

Conduita profesională a funcţionarului public vamal

Realizarea unui serviciu public vamal de calitate
Funcţionarii publici din cadrul autorităţii vamale au obligaţia de realiza un serviciu
public vamal de calitate în folosul cetăţenilor, prin participarea activă la luarea deciziilor şi la
transpunerea lor în practică, în scopul realizării atribuţiilor autorităţii vamale.
În exercitarea funcţiei publice, funcţionarii publici din cadrul autorităţii vamale au
obligaţia de a avea un comportament profesionist, pentru a câştiga şi menţine încrederea
cetăţenilor în integritatea, imparţialitatea şi eficienţa autorităţii vamale.

Loialitatea faţă de Constituţie, lege şi autoritatea vamală

Funcţionarii publici din cadrul autorităţii vamale au obligaţia :
a) ca, prin actele şi faptele lor să respecte Constituţia şi legile ţării, reglementările şi
normele vamale, precum şi orice dispoziţie internă cu caracter oficial, potrivit atribuţiilor ce le
revin;
b) să respecte dispozitiile legale privind restrângerea exerciţiului unor drepturi, datorată
funcţiei publice ocupate;
c) să respecte şi să aplice principiile privind integritatea morală şi legalitatea.
d) să apere prestigiul autorităţii vamale, precum şi de a se abţine de la orice act sau fapt
care poate produce prejudicii imaginii ori intereselor legale ale acesteia;

Funcţionarilor publici din cadrul autorităţii vamale le este interzis:

a) să exprime în public aprecieri care nu sunt conforme cu realitatea în legătura cu
activitatea autorităţii vamale, cu politicile şi strategiile acesteia sau cu proiectele de acte cu
caracter normativ sau individual;
b) să facă aprecieri neautorizate în legatura cu litigiile aflate în curs de soluţionare şi în
care autoritatea vamală are calitatea de parte;
c) să dezvaluie informaţii care nu au caracter public, în alte condiţii decat cele prevăzute
de legislaţia în vigoare;
d) să divulge informaţiile la care au acces în exercitarea funcţiei publice, dacă aceasta
este de natură să atragă avantaje necuvenite ori să prejudicieze imaginea sau drepturile
autorităţii vamale ori ale unor funcţionari publici vamali, precum şi ale persoanelor fizice sau
juridice;
e) să ofere asistenţă şi consultanţă persoanelor fizice sau juridice în vederea promovării
de acţiuni juridice ori de altă natură împotriva statului sau a autorităţii vamale;

117
 Control şi audit financiar

Divulgarea informaţiilor care nu au caracter public sau transmiterea documentelor care

conţin asemenea informaţii, la solicitarea reprezentanţilor unei alte instituţii publice, este
permisă numai cu acordul conducerii unităţii vamale în care funcţionarul public vamal îşi
desfăşoară activitatea.

Libertatea de exprimare şi activitatea politică

În îndeplinirea atribuţiilor de serviciu, funcţionarii publici din cadrul autorităţii vamale
sunt obligaţi:
a) de a apăra şi respecta demnitatea funcţiei publice deţinute, corelând libertatea
dialogului cu promovarea intereselor autorităţii vamale;
b) de a respecta libertatea opiniilor şi de a nu se lăsa influentaţi de considerente
personale sau de popularitate; în exprimarea opiniilor, trebuie să aibă o atitudine conciliantă şi
să evite generarea conflictelor datorate schimbului de păreri;

În exercitarea funcţiei publice, funcţionarii publici din cadrul autorităţii vamale le este
interzis:
a) să participe la strângerea de fonduri pentru finanţarea activităţii partidelor politice;
b) să furnizeze sprijin logistic persoanelor fizice care candidează la funcţii de demnitate
publică;
c) să colaboreze cu persoanele fizice sau juridice care efectuează donaţii ori sponsorizări
partidelor politice;
d) să afişeze, în cadrul autorităţii vamale, însemne ori obiecte inscripţionate cu siglă sau
denumirea partidelor politice ori a candidaţilor acestora;
e) să se lase influenţat de presiunile politice, în îndeplinirea atribuţiilor de serviciu.
f) să impună altor funcţionari publici vamali să se înscrie în partide politice, ori să le
sugereze acest lucru, promiţându-le acordarea unor beneficii materiale sau profesionale;

Activitatea publică şi utilizarea imaginii proprii

Relaţiile cu mijloacele de informare în masa se asigura de către funcţionarii publici care
sunt desemnaţi în acest sens de către conducătorul unităţii vamale.
Funcţionarii publici din cadrul autorităţii vamale desemnaţi să participe la activităţi sau
dezbateri publice, în calitate oficială, au obligaţia să respecte limitele mandatului de
reprezentare încredinţat de conducerea autorităţii vamale.
În situaţia când nu sunt desemnaţi în acest sens, funcţionarii publici din cadrul autorităţii
vamale pot participa la activităţi sau dezbateri publice, însă au obligaţia de a face cunoscut
faptul că opinia exprimată nu reprezintă punctul de vedere oficial al instituţiei vamale.
În exercitarea funcţiei publice deţinute, funcţionarilor publici din cadrul autorităţii
vamale le este interzis să permită folosirea numelui sau imaginii proprii in activităţi
comerciale, precum şi în scopuri electorale.

Conduita în interiorul instituţiei şi în cadrul relaţiilor externe

În îndeplinirea atribuţiilor de serviciu, funcţionarii publici din cadrul autorităţii vamale
sunt obligaţi:
a) să aibă o ţinută vestimentară curată, îngrijită şi purtată în mod corespunzator;
b) să fie, în toate circumstanţele, obiectiv şi imparţial;
c) să nu se lase influenţat de interesele personale, în îndeplinirea atribuţiilor de serviciu;
d) să îndeplinească sarcinile de serviciu în limitele competenţelor şi responsabilităţilor
atribuite, cu conştiinciozitate şi responsabilitate;

118
 Control şi audit financiar

e) să îndeplinească toate sarcinile dispuse de conducătorii ierarhici, cu condiţia ca

acestea să nu contravină legislaţiei în vigoare;
f) să aibă un comportament echilibrat şi nediscriminatoriu, tratând pe fiecare în mod
egal, respectându-i drepturile şi demnitatea;
g) să aibă un comportament bazat pe respect, bună credinţă, corectitudine şi amabilitate;
h) să păstreze confidenţialitatea operaţiunilor efectuate, a materialelor şi informaţiilor de
care ia cunoştinţă prin exercitarea funcţiei publice;
i) să acţioneze pentru combaterea fraudei, corupţiei, traficului ilicit de mărfuri şi bunuri
şi a altor acţiuni ilegale;
j) să sesizeze conducătorului ierarhic cazurile în care i se cere să acţioneze contrar
prevederilor codului de conduită, precum şi faptele ilicite de care a luat la cunoştinţa în
exerciţiul funcţiei publice;
k) să nu se lase intimidat de presiunile sau influenţele exercitate asupra lui, de către
persoane sau structuri din interiorul sau din afara instituţiei, cu privire la îndeplinirea
atribuţiilor de serviciu;
l) să nu aducă atingere onoarei, reputaţiei şi demnităţii persoanelor din cadrul autorităţii
vamale, precum şi persoanelor cu care intra în legatură în exercitarea funcţiei publice, prin:
utilizarea unor expresii jignitoare, dezvăluirea unor aspecte ce ţin de viaţa privată şi întocmirea
unor sesizări sau plângeri calomnioase;
m) să acţioneze întotdeauna astfel încât să nu fie afectată securitatea sa ori a colegilor
săi.
n) să promoveze o imagine favorabila ţării şi instituţiei, în cadrul unor organizaţii
internaţionale sau alte activităţi cu caracter internaţional, la care participă;
o) în deplasările externe, să aibă o conduită corespunzatoare regulilor de protocol;
p) să gestioneze în mod rational resursele instituţiei care-i sunt încredinţate în scopul
îndeplinirii sarcinilor de serviciu.

În îndeplinirea atribuţiilor de serviciu, funcţionarul public vamal îi este interzis:

a) să primească cereri a căror soluţionare nu este de competenţa lui sau care nu i-au fost
repartizate de conducătorii ierarhici;
b) să intervină pentru soluţionarea unor cereri;
c) să se implice în săvârşirea unor acţiuni ilegale;
d) să consume alcool şi/sau substanţe stupefiante, în timpul pragramului de activitate;
e) să fumeze în locuri în care acest lucru este interzis sau când îşi desfăşoară activitatea
în locuri publice;
f) să utilizeze, în alte scopuri decât cele stipulate de legislaţie, prerogativele funcţiei
publice deţinute;
g) să utilizeze poziţia oficială pe care o deţine sau relaţiile pe care le-a stabilit în
îndeplirea atribuţiilor de serviciu, pentru a influenţa anchetele interne ori externe sau pentru a
impune luarea unei anumite măsuri;
h) să impună altor funcţionari publici vamali să se înscrie în asociaţii, indiferent de
natura acestora, ori să le sugereze acest lucru, promiţându-le acordarea unor beneficii
materiale sau profesionale;
i) să promită luarea unei anumite decizii de către autoritatea vamală, de către alţi
funcţionari publici;
j) în deplasările externe şi le este interzisă încălcarea legislaţiei şi a obiceiurilor statului
gazdă.
k) în relaţiile cu reprezentanţii altor ţări, să exprime opinii personale referitor la aspecte
naţionale sau dispute internaţionale.
119
 Control şi audit financiar

În îndeplinirea atribuţiilor de serviciu, funcţionarul public din cadrul autorităţii vamale,

beneficiază:
a) de protecţia legii;
b) de drepturile recunoscute de legislaţia în vigoare;
c) de pregătire profesională continuă, pe tot parcursul carierei sale;
d) de dotarile materiale necesare, care să-i permită îndeplinirea sarcinilor de serviciu în
cele mai bune condiţii şi cu operativitate.

Conduita personalului vamal cu funcţii de conducere

În îndeplinirea atribuţiilor de serviciu specifice funcţiilor publice de conducere,
funcţionarii publici vamali sunt obligaţi să asigure egalitatea de şanse şi tratament referitoare
la dezvoltarea carierei în funcţia publică pentru personalul vamal din subordine.
Funcţionarii publici vamali de conducere au obligaţia să examineze şi să aplice cu
obiectivitate criteriile de evaluare a competenţei profesionale pentru personalul vamal din
subordine, atunci când propun ori aprobă avansari, promovări, transferuri, numiri sau eliberări
din funcţii ori acordarea de stimulente materiale, excluzând orice formă de favoritism ori
discriminare.
Este interzis funcţionarilor publici vamali de conducere să favorizeze sau să defavorizeze
accesul ori promovarea în funcţia publică pe criterii discriminatorii, de rudenie, afinitate.

Integritatea
Funcţionarul public vamal este obligat:
a) să dovedească onestitate în îndeplinirea tuturor sarcinilor de serviciu;
b) să nu se lase influenţat în luarea deciziilor de “oferte” din partea persoanelor fizice
sau juridice;
c) sa respingă şi să-şi informeze conducătorii ierarhici de orice acte de corupţie, fapte sau
acţiuni ilegale;
Funcţionarului public vamal ii este interzis:
a) să folosească funcţia publică pe care ocupă în interese particulare;
b) să solicite, să primească sau să accepte cadouri, împrumuturi, servicii sau orice alt
beneficiu, care îi este destinat personal, familiei, părinţilor, prietenilor ori persoanelor cu care
a avut relaţii de afaceri sau de natură politică şi care îi poate influenţa imparţialitatea în
exercitarea funcţiei publice deţinute ori pot constitui o recompensă în raport cu aceste funcţie;
c) să se implice în activităţi sau înţelegeri, direct sau prin membrii de familie, care ar da
naştere la conflicte de interese, aşa cum sunt definite în Ordonanţa de Urgenţa a Guvernului
nr.10/2004 privind Statutul personalului vamal, aprobată prin Legea nr. 243/2004;
d) să utilizeze, în timpul cât şi în afara programului de lucru, logistică instituţiei pentru
soluţionarea unor probleme personale;
e) să nu urmarească obţinerea de foloase sau avantaje în interes personal prin
producerea de prejudicii materiale sau morale altor persoane.

Folosirea resurselor autorităţii vamale şi limitarea participării funcţionarului public

vamal la achiziţii, concesionări sau închirieri
Funcţionarul public vamal este obligat:
a) să asigure ocrotirea proprietăţii publice şi private a statului, să evite producerea
orcărui prejudiciu, acţionând in orice situaţie ca bun proprietar;
b) să propună şi să asigure, potrivit atribuţiilor care le revin, folosirea utilă şi eficientă a
banilor publici, potrivit legislaţiei;
120
 Control şi audit financiar

c) să folosească timpul de lucru, precum şi bunurile aparţinând autorităţii vamale, numai

pentru desfăşurarea activităţilor aferente funcţiei publice deţinute.
În situaţia când funcţionarii publici din cadrul autorităţii vamale desfăşoară activităţi
didactice sau activităţi publicistice în interes personal, ii este interzis să utilizeze programul de
lucru sau logistica insituţiei vamale pentru desfăşurarea acestora.
Funcţionarul public vamal poate achiziţiona un bun aflat în proprietatea privată a
statului, supus vânzării, conform legislaţiei, cu excepţia următoarelor situaţii:
a) dacă utilizează în acest sens, informaţii care nu sunt publice, de care a luat cunoştinţă
în îndeplinirea sarcinilor de serviciu;
b) când a participat, în îndeplinirea atribuţiilor de serviciu, la organizarea vânzării
bunului respectiv;
c) când poate influenţa operaţiunile de vânzare sau când a obţinut informaţii care nu sunt
publice.
Funcţionarului public din cadrul autorităţii vamale îi este interzis furnizarea informaţiilor
privitoare la bunurile proprietate publică sau privată a statului ori a autorităţii vamale, care
sunt supuse operaţiunilor de vânzare, concesionare sau închiriere, în alte condiţii decât cele
stipulate legislaţia în vigoare.

Atitudinea faţă de public

Funcţionarul public vamal este obligat:
a) să respecte principiul legalităţii, acţionând in conformitate cu regulile şi procedurile
prevăzute în legislaţia vamală;
b) să dea dovadă de seriozitate şi respect faţă de persoanele fizice sau reprezentanţii
persoanelor juridice cu care intra în relaţii de serviciu;
c) să aibă un comportament demn, să dea dovadă de operativitate, amabilitate şi ordine;
d) să nu acţioneze sub imperiul emoţiilor puternice, al arbitrariului, al propriilor
preferinţe, determinate de opinii de orice natură;
e) să aibă o ţinută, o conduită şi un limbaj corespunzător în relaţiile cu publicul;
f) să motiveze deciziile pe care le ia şi să indice publicului căile de atac a acestora;
g) să adopte o atitudine imparţială şi justificată pentru rezolvarea clară şi eficientă a
problemelor cetăţenilor;
h) să respecte principiul egalităţii cetăţenilor în faţa legii şi a autorităţii vamale;
i) să promoveze soluţii similare sau identice raportate la aceeaşi categorie de situaţii de
fapt;
j) să elimine oricare formă de discriminare bazată pe aspecte privind naţionalitatea,
convingerile religioase şi politice, starea materială, sănătatea, vârsta, sexul sau alte aspecte.
Publicul este obligat :
a) să trateze personalul vamal aflat în exerciţiul funcţiunii, cu respectul cuvenit
reprezentanţilor autorităţii statului;
b) să adreseze plângeri referitoare la orice abatere de la prevederile Codului de conduita
al funcţionarului public din cadrul autorităţii vamale, direct conducerii Autorităţii Naţionale a
Vămilor;
c) să solicite punerea la dispoziţie, în mod gratuit, a formularului de Plangere prezentat
în anexa, în locurile menţionate la art. 23, 24 şi 25 din Cod de conduită al funcţionarului
public din cadrul autorităţii vamale.

Răspunderea în cazul nerespectării prevederilor prezentului Cod de conduită

În toate cazurile în care autoritatea vamală este sesizată din interiorul sau din afara
instituţiei cu privire încălcarea prevederilor prezentului Cod de conduită de către funcţionarii
121
 Control şi audit financiar

publici din cadrul autorităţii vamale, vor fi efectuate cercetări administrative, conform
legislaţiei în vigoare, de către comisia de disciplină, Serviciul Verificări Interne, directorii
executivi ai direcţiilor regionale vamale, şefii birourilor vamale şi compartimentele verificări
interne din cadrul direcţiilor regionale vamale .
În situaţiile, în care, se constată că faptele săvârsite de funcţionarul public vamal
constituie abateri disciplinare, vor fi aplicate sancţiunile disciplinare stipulate în Legea nr.
188/1999, republicată.
Distrugerea formularului de plângere de către personalul vamal se sancţionează, potrivit
legislaţiei în vigoare.
În cazurile în care faptele săvârsite pot întruni elementele constitutive ale unor
infracţiuni, vor fi sesizate organele abilitate ale statului.
Răspunderea materială a funcţionarului public vamal se stabileşte potrivit prevederilor
legale în vigoare.
Asigurarea publicităţii
Codul de conduită al funcţionarului public din cadrul autorităţii vamale va fi afişat la
nivelul tuturor structurilor instituţiei, la loc vizibil, pentru ca publicul să ia cunoştinţă de
modul în care personalul vamal trebuie să se comporte.
Cazurile de conduită inadecvată şi măsurile adoptate vor fi popularizate în rândul
funcţionarilor publici vamali, cu păstrarea confidentialităţii persoanelor implicate.

4.4. Garda Financiară

Garda Financiară este instituţie publică de control, cu personalitate juridică, care exercită
controlul operativ şi inopinat privind prevenirea, descoperirea şi combaterea oricăror acte şi
fapte din domeniul economic, financiar şi vamal, care au ca efect evaziunea şi frauda fiscală,
organizată ca organ de specialitate al administraţiei publice centrale în subordinea Ministerului
Economiei şi Finanţelor - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.
Garda Financiară are sediul în municipiul Bucureşti, Piaţa Alba Iulia nr. 6, bl. I 5,
tronson 1+2, sectorul 3.
Garda Financiară are următoarea organizare teritorială:
a) Comisariatul General;
b) secţiile judeţene şi Secţia Municipiului Bucureşti.
Numărul maxim total de posturi pentru Garda Financiară este de 1.805, din care 200 de
posturi pentru aparatul Comisariatului General.
Posturile vacante vor fi ocupate pe bază de concurs organizat la nivelul Comisariatului
General sau, după caz, la nivelul secţiilor judeţene şi al Secţiei Municipiului Bucureşti, în
condiţiile legii.
Numărul de posturi pentru fiecare secţie judeţeană şi pentru Secţia Municipiului
Bucureşti se distribuie din numărul maxim total prevăzut prin ordin al preşedintelui Agenţiei
Naţionale de Administrare Fiscală, la propunerea comisarului general.
Garda Financiară este condusă de un comisar general, înalt funcţionar public, numit,
în condiţiile legii, prin ordin al ministrului economiei şi finanţelor.
Comisarul general are calitatea de ordonator terţiar de credite şi exercită atribuţiile
legale în această calitate pentru toate unităţile din structura Gărzii Financiare. Comisarul
general poate delega această calitate altor persoane împuternicite în acest scop. Prin actul de
delegare se precizează limitele şi condiţiile delegării. În exercitarea atribuţiilor sale, comisarul
general emite decizii.
Comisarul general reprezintă Garda Financiară în relaţiile cu terţii.

122
 Control şi audit financiar

Comisarul general numeşte, angajează, promovează, sancţionează şi eliberează din

funcţie personalul din structura Comisariatului General, precum şi pe cel de conducere din
teritoriu, cu excepţia comisarului general prim-adjunct, comisarilor generali adjuncţi,
comisarilor şefi secţie ai secţiilor judeţene şi al Secţiei Municipiului Bucureşti, care sunt
numiţi, în condiţiile legii, prin ordin al ministrului economiei şi finanţelor.
Comisarul general asigură, prin deciziile luate, îndeplinirea corespunzătoare a
atribuţiilor ce revin Gărzii Financiare potrivit dispoziţiilor legale în vigoare şi răspunde în faţa
ministrului economiei şi finanţelor şi a preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare
Fiscală de întreaga activitate desfăşurată de unităţile din structura Gărzii Financiare.
Comisarul general este ajutat în activitate de un comisar general prim-adjunct şi de 3
comisari generali adjuncţi, având calitatea de funcţionari publici de conducere. În absenţa
comisarului general, Garda Financiară este reprezentată de comisarul general prim-adjunct. În
absenţa comisarului general şi a comisarului general prim-adjunct, Garda Financiară este
reprezentată de unul dintre comisarii generali adjuncţi, pe baza împuternicirii comisarului
general, cu înştiinţarea preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală.
Comisariatul General este structura centrală a Gărzii Financiare, care, sub conducerea
comisarului general, asigură realizarea strategiei de control, urmăreşte modul de realizare a
atribuţiilor încredinţate secţiilor judeţene şi Secţiei Municipiului Bucureşti, stabileşte măsuri
operative pentru eficienţa controlului curent şi a controlului tematic. Comisarii din
Comisariatul General al Gărzii Financiare au competenţă de control operativ şi inopinat pe
întregul teritoriu al ţării, în condiţiile prevăzute în prezenta hotărâre.
În cadrul structurii organizatorice a Comisariatului General al Gărzii Financiare şi,
respectiv, a secţiilor judeţene şi a Secţiei Municipiului Bucureşti se pot constitui servicii,
birouri, compartimente, respectiv divizii şi se aprobă numărul posturilor de conducere prin
ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, la propunerea comisarului
general, cu respectarea prevederilor legale în vigoare.
Secţiile judeţene şi Secţia Municipiului Bucureşti sunt unităţi teritoriale ale Gărzii
Financiare, cu personalitate juridică, care au competenţă de control pe teritoriul judeţului şi al
municipiului Bucureşti, în care sunt organizate.
Consiliul General al Municipiului Bucureşti, consiliile judeţene şi consiliile locale
asigură, la cererea Gărzii Financiare, spaţiile corespunzătoare pentru desfăşurarea activităţii
instituţiei din teritoriu sau, după caz, terenuri pentru construirea de sedii proprii, în condiţiile
legii.
Secţiile judeţene şi Secţia Municipiului Bucureşti sunt conduse fiecare de un comisar
şef secţie, care numeşte, angajează, promovează, sancţionează şi eliberează din funcţie
personalul de execuţie din subordinea sa. Comisarul general poate delega calitatea sa de
ordonator terţiar de credite comisarului şef secţie. Prin actul de delegare se precizează limitele
şi condiţiile delegării.
În activitatea de conducere, comisarii şefi secţie ai secţiilor judeţene, respectiv
comisarul şef secţie al Secţiei Municipiului Bucureşti sunt ajutaţi de comisari şefi adjuncţi, ale
căror atribuţii sunt stabilite prin Regulamentul de organizare şi funcţionare al Gărzii
Financiare.
Secţiile judeţene şi Secţia Municipiului Bucureşti ale Gărzii Financiare sunt
subordonate conducerii Comisariatului General.
Prin Regulamentul de organizare şi funcţionare al Gărzii Financiare, aprobat prin
ordin al ministrului economiei şi finanţelor, la propunerea preşedintelui Agenţiei Naţionale de
Administrare Fiscală, se stabilesc relaţiile de coordonare, colaborare şi răspundere pentru toate
structurile Gărzii Financiare.

123
 Control şi audit financiar

Statul de funcţii pentru Comisariatul General al Gărzii Financiare, precum şi statele de

funcţii pentru secţiile judeţene şi Secţia Municipiului Bucureşti se aprobă de către preşedintele
Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, la propunerea comisarului general.
Comisarii din secţiile judeţene şi Secţia Municipiului Bucureşti au competenţă de
control pe teritoriul judeţului, respectiv al municipiului Bucureşti, în care îşi desfăşoară
activitatea.
Din dispoziţia comisarului general sau cu aprobarea scrisă a acestuia, la cererea
comisarilor şefi, pentru anumite operaţiuni de control pot participa comisari din oricare dintre
secţiile judeţene şi/sau din Secţia Municipiului Bucureşti. În situaţiile operative care nu
suportă amânare, aprobarea scrisă poate fi obţinută ulterior începerii controlului.
Atribuţiile Gărzii Financiare, stabilite potrivit legii, se duc la îndeplinire de către
comisarii Gărzii Financiare, cu respectarea deontologiei funcţionarilor publici învestiţi cu
exerciţiul autorităţii publice.
În exercitarea atribuţiilor sale Garda Financiară efectuează, în mod permanent,
controlul operativ şi inopinat, sub forma controlului curent sau tematic, după caz, cu privire la:
a) participarea, cu personal propriu sau în colaborare cu organele de specialitate ale
altor ministere şi instituţii specializate, la acţiuni de depistare şi de combatere a activităţilor
ilicite care generează fenomene de evaziune şi fraudă fiscală;
b) respectarea normelor de comerţ, urmărind prevenirea, depistarea şi înlăturarea
operaţiunilor ilicite;
c) modul de producere, depozitare, circulaţie şi valorificare a bunurilor în toate
locurile şi spaţiile în care se desfăşoară activitatea operatorilor economici;
d) respectarea actelor normative în scopul prevenirii, descoperirii şi combaterii
oricăror acte şi fapte interzise de lege, conform competenţei materiale.
Garda Financiară poate, la solicitarea procurorului, să efectueze constatări cu privire la
faptele care constituie încălcări ale dispoziţiilor şi obligaţiilor a căror respectare o controlează,
întocmind procese-verbale care constituie mijloace de probă, potrivit legii.
Garda Financiară cooperează cu organele cu atribuţii similare din alte state, pe baza
tratatelor internaţionale la care România este parte sau pe bază de reciprocitate, precum şi cu
organismele de combatere a fraudei din cadrul Uniunii Europene, în cauzele de interes comun,
potrivit protocoalelor încheiate în acest sens.
Acţiunile întreprinse în realizarea obiectivelor se realizează prin intermediul
compartimentului desemnat în structura organizatorică cu aceste atribuţii şi vor fi coordonate
şi supravegheate direct de comisarul general.
Comisarii nou-angajaţi vor efectua un curs de pregătire profesională specifică în
cadrul Şcolii de Finanţe Publice şi Vamă. Durata cursului, programa de studiu şi modalitatea
de evaluare a cunoştinţelor dobândite se stabilesc prin Regulamentul de organizare şi
funcţionare al Gărzii Financiare.
Actele de control întocmite de comisarii Gărzii Financiare sunt acte administrative de
control operativ şi inopinat şi se comunică direcţiilor generale ale finanţelor publice în a căror
rază teritorială se află sediul social al operatorului economic controlat, pentru luarea măsurilor
fiscale, sau organelor de urmărire penală, după caz.
Actele prin care sunt dispuse măsurile cu caracter imediat rezultate din controlul
efectuat de către comisarii Gărzii Financiare, a căror executare este în sarcina entităţilor
verificate, constituie acte opozabile entităţilor respective.
În actele de control încheiate se face menţiunea că acest control este operativ şi
inopinat.
În exercitarea atribuţiilor de serviciu comisarii Gărzii Financiare constată prin proces-
verbal contravenţiile săvârşite şi aplică sancţiunile legale.
124
 Control şi audit financiar

Neexecutarea măsurilor dispuse de comisarii Gărzii Financiare în îndeplinirea

atribuţiilor legal încredinţate şi prin exercitarea drepturilor expres conferite de lege se
sancţionează potrivit legii.
Pentru constatarea contravenţiilor, aplicarea sancţiunilor şi vărsarea sumelor la
Trezoreria Statului, Garda Financiară utilizează formularele aprobate în condiţiile legii, până
la epuizarea stocului, dar nu mai târziu de 31 decembrie 2007, operând modificările
corespunzătoare ca urmare a schimbării subordonării. La epuizarea stocului, noile formulare
se solicită de Garda Financiară, se aprobă şi se eliberează în condiţiile legii. Garda Financiară
va utiliza în continuare foile de vărsământ-chitanţe folosite în activitatea de trezorerie, în
condiţiile stabilite de Ministerul Economiei şi Finanţelor.
Pentru îndeplinirea atribuţiilor încredinţate, comisarii Gărzii Financiare sunt
îndreptăţiţi să dispună toate măsurile prevăzute de Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.
91/2003 privind organizarea Gărzii Financiare, aprobată cu modificări prin Legea nr.
132/2004, cu modificările şi completările ulterioare, precum şi orice alte măsuri rezultate din
actele normative a căror încălcare o constată, potrivit competenţelor.
Pentru exercitarea controlului operativ şi inopinat, comisarii Gărzii Financiare
prezintă ordinul de serviciu, care este de regulă general, cu caracter permanent şi care indică
numele comisarului şi competenţele acestuia, precum şi legitimaţia de control şi insigna,
prevăzute de prezenta hotărâre.
Personalul Gărzii Financiare care îndeplineşte funcţii publice specifice este dotat cu
uniformă, însemne distinctive, armament şi alte mijloace tehnice utilizate ca mijloc individual
de autoapărare. Uniforma şi celelalte dotări prevăzute de prezenta hotărâre pot fi purtate numai
în timpul exercitării atribuţiilor de control legal încredinţate, în condiţiile prevăzute în
Regulamentul de organizare şi funcţionare al Gărzii Financiare. Dotarea cu armament se face
în condiţiile prevăzute de dispoziţiile art. 68-71 din Legea nr. 295/2004 privind regimul
armelor şi muniţiilor.
Achiziţionarea uniformei şi a însemnelor distinctive se face în condiţiile legii pentru
achiziţiile publice.
Armamentul se poate asigura atât prin achiziţii publice, cât şi prin redistribuire cu titlu
gratuit de la alte instituţii autorizate, pe baza protocoalelor încheiate în condiţiile legii, în
măsura disponibilităţilor, cu condiţia predării acestuia în perfectă stare fizică şi de funcţionare
tehnică şi fiabilitate.
Personalul Gărzii Financiare beneficiază de stimulente materiale şi morale, în
condiţiile legii.
Instituţiile specializate care pregătesc personal militar şi care prin lege au dreptul să
deţină şi să folosească armament pentru realizarea unor atribuţii şi sarcini speciale de apărare
sprijină Garda Financiară în realizarea programului de dotare şi de pregătire a personalului
propriu pentru deţinerea şi utilizarea armamentului, mijloacelor tehnice şi echipamentelor
proprii.
Răspunderea pentru asimilarea cunoştinţelor şi utilizarea corespunzătoare a acestora
revine comisarilor Gărzii Financiare, care vor fi testaţi din punct de vedere fizic, psihic şi al
cunoştinţelor necesare pentru acordarea dreptului de portarmă, anterior încredinţării
armamentului şi echipamentelor respective.
Autoturismele din dotare sunt inscripţionate cu însemnul Gărzii Financiare în forma
descrisă pentru insigna comisarului, în dimensiune corespunzătoare.
Garda Financiară este finanţată de la bugetul de stat.
Garda Financiară prevede, în bugetul de venituri şi cheltuieli, cheltuieli pentru
manipularea, transportul şi depozitarea mărfurilor sau bunurilor supuse confiscării.

125
 Control şi audit financiar

4.4.1. Atribuţiile Gărzii Financiare

În exercitarea atribuţiilor sale Garda Financiară efectuează controlul operativ şi inopinat
sub forma controlului curent sau tematic, după caz, cu privire la:
a) respectarea actelor normative în scopul prevenirii, descoperirii şi combaterii oricăror
acte şi fapte interzise de lege;
b) respectarea normelor de comerţ, urmărind prevenirea, depistarea şi înlăturarea
operaţiunilor ilicite;
c) modul de producere, depozitare, circulaţie şi valorificare a bunurilor în toate locurile
şi spaţiile în care se desfăşoară activitatea agenţilor economici;
d) participarea, în colaborare cu organele de specialitate ale altor ministere şi instituţii
specializate, la acţiuni de depistare şi de combatere a activităţilor ilicite care generează
fenomene de evaziune şi fraudă fiscală.
Garda Financiară cooperează cu organele cu atribuţii similare din alte state, pe baza
tratatelor internaţionale la care România este parte sau pe bază de reciprocitate, precum şi cu
organismele de combatere a fraudei din cadrul Uniunii Europene, în cauzele de interes comun,
potrivit protocoalelor încheiate în acest sens.
Acţiunile întreprinse în realizarea obiectivelor se realizează prin intermediul
compartimentului desemnat expres în structura organizatorică cu aceste atribuţii şi vor fi
coordonate şi supravegheate direct de un comisar general adjunct.
Pentru perfecţionarea personalului Gărzii Financiare, susţinerea tematică la diferite
acţiuni organizate de Garda Financiară sau la invitaţia organismelor similare din alte state,
comisarul general desemnează persoanele competente, cu acordul expres al ministrului delegat
pentru coordonarea autorităţilor de control.
Actele de control întocmite de comisarii Gărzii Financiare sunt acte administrative de
control operativ şi inopinat şi se comunică direcţiilor generale ale finanţelor publice în a căror
rază teritorială se află sediul social al agentului economic controlat, pentru luarea măsurilor
fiscale, sau organelor de urmărire penală, după caz.
Actele prin care sunt dispuse măsurile cu caracter imediat rezultate din controlul efectuat
de către comisarii Gărzii Financiare, a căror executare este în sarcina entităţilor verificate,
constituie acte opozabile entităţilor respective.
În actele de control încheiate se face menţiunea că acest control este operativ şi inopinat.
În exercitarea atribuţiilor de serviciu comisarii Gărzii Financiare constată prin proces-
verbal contravenţiile săvârşite şi aplică sancţiunile legale.
Neexecutarea măsurilor dispuse de comisarii Gărzii Financiare în îndeplinirea
atribuţiilor legal încredinţate şi prin exercitarea drepturilor expres conferite de lege se
sancţionează potrivit legii.
Pentru constatarea contravenţiilor, aplicarea sancţiunilor legale şi vărsarea sumelor la
Trezoreria Statului, Garda Financiară utilizează formularele aprobate legal, până la epuizarea
stocului, operând modificările corespunzătoare ca urmare a schimbării subordonării. La
epuizarea stocului, noile formulare se solicită de Garda Financiară, se aprobă şi se eliberează
în condiţiile legii. Garda Financiară va utiliza în continuare foile de vărsământ-chitanţe
folosite în activitatea de trezorerie, în condiţiile stabilite de Ministerul Economiei şi
Finanţelor.
Pentru îndeplinirea atribuţiilor încredinţate, comisarii Gărzii Financiare sunt îndreptăţiţi
să dispună toate măsurile prevăzute de Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 91/2003 privind
organizarea Gărzii Financiare, precum şi orice alte măsuri rezultate din actele normative a
căror încălcare o constată, potrivit competenţelor.
Pentru exercitarea controlului operativ şi inopinat, comisarii Gărzii Financiare prezintă
ordinul de serviciu, care este de regulă general, cu caracter permanent şi care indică numele
126
 Control şi audit financiar

comisarului şi competenţele acestuia, precum şi legitimaţia de control şi insigna, prevăzute de

prezenta hotărâre.
Personalul Gărzii Financiare care îndeplineşte funcţii publice specifice este dotat cu
uniformă, însemne distinctive, armament şi alte mijloace tehnice utilizate ca mijloc individual
de autoapărare. Uniforma şi celelalte dotări prevăzute de prezenta hotărâre pot fi purtate în
timpul exercitării atribuţiilor de control legal încredinţate, în condiţiile prevăzute în
Regulamentul de organizare şi funcţionare a Gărzii Financiare.
Modelul uniformei, al însemnelor distinctive, al legitimaţiei de control şi al ordinului de
serviciu sunt prevăzute în lege.
Achiziţionarea uniformei şi a însemnelor distinctive se face în condiţiile legii pentru
achiziţiile publice.
Mijloacele tehnice, echipamentele de autoapărare, de protecţie şi de comunicare sunt
prevăzute, iar achiziţionarea acestora se face în condiţiile legii.
Armamentul se poate asigura atât prin achiziţii publice, cât şi prin redistribuire cu titlu
gratuit de la alte instituţii autorizate, pe baza protocoalelor încheiate în condiţiile legii, în
măsura disponibilităţilor, cu condiţia predării acestuia în perfectă stare fizică şi de funcţionare
tehnică şi fiabilitate.
Până la asigurarea condiţiilor materiale şi financiare pentru dotările prevăzute, precum şi
până la expirarea duratei de serviciu a echipamentului, personalul Gărzii Financiare utilizează
dotările existente.
Personalul Gărzii Financiare beneficiază de stimulente materiale şi morale, în condiţiile
legii.
Nivelul de constituire pentru fiecare sursă şi condiţiile de repartizare şi utilizare a
fondului de stimulente sunt prevăzute în normele metodologice.
Instituţiile specializate care pregătesc personal militar şi care prin lege au dreptul să
deţină şi să folosească armament pentru realizarea unor atribuţii şi sarcini speciale de apărare
sprijină Garda Financiară în realizarea programului de dotare şi de pregătire a personalului
propriu pentru deţinerea şi utilizarea armamentului, mijloacelor tehnice şi echipamentelor
proprii.
Răspunderea pentru asimilarea cunoştinţelor şi utilizarea corespunzătoare a acestora
revine comisarilor Gărzii Financiare, care vor fi testaţi din punct de vedere fizic, psihic şi al
cunoştinţelor necesare pentru acordarea dreptului de portarmă, anterior încredinţării
armamentului şi echipamentelor respective.
Autoturismele din dotare sunt inscripţionate cu însemnul Gărzii Financiare în forma
descrisă pentru insigna comisarului, în dimensiune corespunzătoare, şi sunt prevăzute cu
însemne şi dispozitive de avertizare sonoră şi luminoasă, în condiţiile prevăzute de art. 32 din
Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 195/2002 privind circulaţia pe drumurile publice.
Numărul maxim de autoturisme, mijloace de transport speciale şi consumul lunar de
carburanţi pentru Garda Financiară sunt prevăzute în lege.
Numărul maxim de autoturisme şi mijloace de transport speciale pentru comisariatele
regionale şi Comisariatul Municipiului Bucureşti se aprobă prin ordin al ministrului delegat
pentru coordonarea autorităţilor de control, cu încadrarea în limitele maxime prevăzute în lege.
Garda Financiară este finanţată de la bugetul de stat.

4.4.2. Drepturile, obligaţiile şi răspunderea personalului Gărzii

Financiare

127
 Control şi audit financiar

Personalul Gărzii Financiare execută:

a) operaţiuni de control curent;
b) operaţiuni de control tematic.
Controlul curent se execută operativ şi inopinat, pe baza legitimaţiei de control, a
insignei de împuternicire şi a ordinului de serviciu.
Controlul tematic se execută de către comisarii Gărzii Financiare în baza ordinelor date
de conducerea Autorităţii Naţionale de Control sau de comisarul general.
Persoana care dispune controlul tematic stabileşte obiectivele de verificat, entităţile
supuse controlului, perioada asupra căreia se efectuează verificarea, precum şi durata
controlului.
La orice acţiune de control participă minimum 2 comisari.
La acţiunile de control cu grad sporit de periculozitate, echipele de comisari vor fi
însoţite de membri ai subunităţilor specializate de intervenţie rapidă ale poliţiei.
Personalul Gărzii Financiare nu va fi antrenat în acţiuni de control fiscal de natura celor
privind stabilirea, urmărirea şi încasarea veniturilor bugetare.
În îndeplinirea atribuţiilor ce le revin, comisarii Gărzii Financiare sunt în drept:
a) să efectueze controale în spaţiile în care se produc, se depozitează sau se
comercializează bunuri ori se desfăşoară activităţi ce cad sub incidenţa actelor normative în
vigoare cu privire la prevenirea, descoperirea şi combaterea oricăror acte şi fapte care sunt
interzise de acestea;
b) să verifice respectarea reglementărilor legale privind circulaţia mărfurilor pe
drumurile publice, în porturi, căi ferate şi fluviale, aeroporturi, în vecinătatea punctelor
vamale, antrepozite, zone libere, precum şi în alte locuri în care se desfăşoară o asemenea
activitate;
c) să verifice legalitatea activităţilor desfăşurate, existenţa şi autenticitatea
documentelor justificative în activităţile de producţie şi prestări de servicii ori pe timpul
transportului, depozitării şi comercializării bunurilor şi să aplice sigilii pentru asigurarea
integrităţii bunurilor;
d) să dispună măsuri cu privire la confiscarea, în condiţiile legii, a bunurilor a căror
fabricaţie, depozitare, transport sau desfacere este ilicită, precum şi a veniturilor realizate din
activităţi comerciale sau prestări de servicii nelegale şi să ridice documentele financiar-
contabile şi de altă natură care pot servi la dovedirea contravenţiilor sau, după caz, a
infracţiunilor;
e) să solicite, în condiţiile şi potrivit Codului de procedură penală, efectuarea de către
organele abilitate de lege a percheziţiilor în localuri publice sau particulare - case, curţi,
dependinţe şi grădini -, dacă există indicii că în aceste locuri sunt ascunse documente, mărfuri
sau se desfăşoară activităţi care au ca efect evaziunea sau frauda fiscală;
f) să constate acte şi fapte care au avut ca efect evaziunea şi frauda fiscală, să solicite
organelor fiscale stabilirea obligaţiilor fiscale în întregime datorate, să ceară organelor de
executare competente, potrivit Ordonanţei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură
fiscală, luarea măsurilor asigurătorii ori de câte ori există pericolul ca debitorul să se sustragă
de la urmărire sau să îşi ascundă ori să îşi risipească averea şi să sesizeze, după caz, organele
de urmărire penală;"
g) să solicite administratorilor unităţilor controlate şi persoanelor implicate explicaţii,
lămuriri, precizări verbale şi/sau în scris, după caz, cu privire la faptele constatate;
h) să solicite, potrivit legii, copii certificate de pe documentele originale, să preleveze
probe, eşantioane, mostre etc., necesare finalizării actului de control. Analiza şi examinarea
probelor, eşantioanelor şi mostrelor se fac în laboratoare de specialitate, cheltuielile privind

128
 Control şi audit financiar

efectuarea acestora fiind suportate din fondurile special alocate în bugetul de venituri şi
cheltuieli al Gărzii Financiare;
i) să constate contravenţiile şi să aplice sancţiunile corespunzătoare, potrivit
competenţelor prevăzute de lege;
j) să întocmească acte de control operativ şi inopinat privind rezultatele verificărilor, să
aplice măsurile prevăzute de normele legale şi să sesizeze organele competente în vederea
valorificării constatărilor;
k) să oprească mijloacele de transport, în condiţiile legii, pentru verificarea
documentelor de însoţire a bunurilor şi persoanelor transportate;
l) să solicite instituţiilor financiar-bancare, de asigurări şi reasigurări, în condiţiile legii,
date sau, după caz, documente, în scopul instrumentării şi fundamentării constatărilor cu
privire la săvârşirea unor fapte ce contravin legislaţiei în vigoare;
m) să poarte uniforma, să păstreze, să folosească şi să facă uz de armamentul şi
mijloacele de apărare din dotare, în condiţiile legii;
n) să utilizeze mijloacele auto purtând însemne şi dispozitive de avertizare sonore şi
luminoase specifice, în condiţiile prezentei ordonanţe de urgenţă.
Comisarii Gărzii Financiare poartă uniformă cu însemne specifice şi sunt dotaţi cu
armament, stabilite prin hotărâre a Guvernului, în condiţiile legii.
Folosirea armamentului din dotare pentru autoapărare sau pază se face în legitimă
apărare sau în stare de necesitate, potrivit legii.
Funcţiile utilizate de Garda Financiară în realizarea atribuţiilor stabilite de lege sunt
funcţii publice specifice şi funcţii publice generale. Garda Financiară poate utiliza şi personal
contractual, care nu exercită prerogativele de putere publică în condiţiile legii.
Comisarii sunt funcţionari publici cu statut special, ale căror drepturi şi îndatoriri
specifice de serviciu se stabilesc prin Statutul comisarului Gărzii Financiare, aprobat prin lege.
Personalul Gărzii Financiare este obligat să respecte legea, să aibă o conduită corectă, să
fie integru şi incoruptibil, să acţioneze cu hotărâre pentru prevenirea şi combaterea oricăror
acte de natură să ştirbească autoritatea şi prestigiul instituţiei.
Pentru pagubele cauzate în activitatea de control ca urmare a neîndeplinirii sau
îndeplinirii necorespunzătoare a atribuţiilor de control, în măsura în care nu sunt îndeplinite
condiţiile atragerii răspunderii penale, comisarii răspund potrivit art. 998 din Codul civil.
Răspunderea civilă delictuală poate fi antrenată numai pe baza hotărârii instanţelor de judecată
sesizate şi de către Autoritatea Naţională de Control.

4.5. Curtea de Conturi

Curtea de Conturi a fost înfiinţată prin Legea din 24 ianuarie 1864 (Monitorul Oficial
nr.18 din 24 ianuarie 1864), sub denumirea de "Înalta Curte de Conturi", pentru toată
România.
Potrivit art.15 din lege "Curtea este însărcinată cu cercetarea şi hotărârea socotelilor
atingătoare de veniturile tezaurului, casieriilor generale din judeţe, ale regiilor şi ale
administraţiilor contribuţiilor indirecte, precum şi cu încheierea societăţilor atingătoare de
cheltuieli făcute de către toţi agenţii comptabili".
Constituţia din 1866 (Monitorul Oficial nr.142 din 13 iulie 1866) art. 116 "Pentru toată
România este o singură Curte de Conturi", art. 114 "Regularea definitivă a socotelilor trebuie
prezentată Adunării cel mai târziu în termen de doi ani de la încheierea fiecărui exerciţiu".
Constituţia din 1923 ( Monitorul Oficial nr.282 din 29 martie 1923), art.116 "controlul
preventiv şi cel de gestiune a tuturor veniturilor şi cheltuielilor statului se va exercita de
129
 Control şi audit financiar

Curtea de Conturi, care supune în fiecare an Adunării Deputaţilor raportul general rezultând
conturile de gestiune ale bugetului trecut semnalând, totodată, neregulile săvârşite de miniştri
în aplicarea bugetului".
Legea din 1929: "Curtea de Conturi este o instituţie de sine stătătoare, are acelaşi rang
cu Înalta Curte de Casaţie şi se bucură de aceleaşi drepturi". Prin această nouă reglementare,
Curtea de Conturi îşi menţine atât atribuţiile de control cât şi cele judecătoreşti.
Prin Decretul nr.352 din 1 decembrie 1948 Curtea de Conturi a fost desfiinţată.
Prin Legea nr.2 din 28 martie 1973 (Buletinul Oficial nr.44 din 30 martie 1973) s-a
înfiinţat Curtea Supremă de Control Financiar care funcţiona pe lângă Consiliul de Stat. Legea
a fost modificată prin Decretul 150 din 19 iunie 1974 şi 36 din 21 februarie 1981. Curtea era
abilitată să exercite atribuţii de control financiar şi jurisdicţionale. Legea includea o serie de
prevederi specifice statului totalitar, ca de exemplu, "Curtea Supremă de Control Financiar
urmăreşte respectarea hotărârilor de partid şi de stat în domeniul financiar şi apărarea
proprietăţii socialiste". Această instituţie a fost desfiinţată prin Decretul 94/1990.
Constituţia din 1991 (Monitorul Oficial nr.233 din 21 noiembrie 1991), art.139 "Curtea
de Conturi exercită controlul asupra modului de formare, administrare şi întrebuinţare a
resurselor financiare ale statului si ale sectorului public. In condiţiile legii, Curtea exercită şi
atribuţii jurisdicţionale".
Legea nr.94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi (publicată în
Monitorul Oficial nr.224/9.IX. 1992) completată şi modificată prin Legea nr.99/1999 privind
unele măsuri pentru accelerarea reformei economice şi Legea nr.204/1999 pentru modificarea
şi completarea Legii 94/1992 - consfinţesc, în deplin acord cu art. 139 din Constituţie: "
Curtea de Conturi este instituţia supremă de control financiar asupra modului de formare,
administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public.
Curtea de Conturi exercită şi atribuţii jurisdicţionale în condiţiile prevăzute de lege".
Legea nr.94/1992 de organizare şi funcţionare a Curţii de Conturi este republicată în
Monitorul Oficial al României, Partea I-a, nr. 116 din 16 martie 2000.
Legea nr.77/2002 pentru modificarea şi completarea Legii nr.94/1992 privind
organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi publicată în Monitorul Oficial al României
nr.104 din 7 februarie 2002.

4.5.1. Organizarea şi conducerea Curţii de Conturi

Curtea de Conturi se compune din: două secţii de control ulterior, Secţia
jurisdicţională, Colegiul jurisdicţional al Curţii de Conturi şi camerele de conturi judeţene şi a
municipiului Bucureşti. Curtea de Conturi are un Secretariat general.
Pe lângă Curtea de Conturi funcţionează procurori financiari.
Membrii Curţii de Conturi sunt consilieri de conturi, în număr de 25. Aceştia alcătuiesc
plenul Curţii de Conturi.
Conducerea Curţii de Conturi se exercită de către plen, de comitetul de conducere, de
preşedintele şi vicepreşedinţii Curţii, care sunt consilieri de conturi.
Comitetul de conducere se compune din preşedintele Curţii, vicepreşedinţii acesteia,
preşedinţii de secţii şi 5 consilieri de conturi, aleşi de plenul Curţii.
La şedinţele plenului participă procurorul general financiar şi secretarul general.
La şedinţele plenului Curţii de Conturi şi ale comitetului de conducere pot participa, în
calitate de invitaţi, specialişti cu înaltă pregătire în diferite domenii de activitate ce intră în
competenţa Curţii.
Secţiile sunt conduse de către un consilier de conturi, care îndeplineşte funcţia de
preşedinte al secţiei.
130
 Control şi audit financiar

Sectiile de control ulterior sunt formate din 13 consilieri de conturi şi din controlori
financiari. Ele se organizează în divizii sectoriale şi direcţii teritoriale.
Diviziile sunt conduse de consilieri de conturi. În cadrul diviziilor pot fi organizate
direcţii de specialitate.
Secţia jurisdicţională este instanţa de fond şi de recurs şi se compune din 9 consilieri
de conturi.
Colegiul jurisdicţional al Curţii este instanţa de fond, se compune din judecători
financiari şi este condus de un preşedinte de colegiu.
Camera de conturi judeţeană se compune din compartimentul de control financiar şi
colegiul jurisdicţional.
Compartimentul de control financiar este format din controlori financiari şi este condus
de un şef de compartiment.
Colegiul jurisdicţional este format din judecători financiari şi este condus de un
preşedinte.
Pe lângă Curtea de Conturi funcţionează procurorul general financiar şi procurorii
financiari.
Procurorii financiari îşi exercită atribuţiile pe lângă secţiile Curţii, Colegiul
jurisdicţional al Curţii şi camerele de conturi judeţene.
Secretariatul general este condus de un secretar general.
În cadrul Secretariatului general funcţionează compartimente de studii sinteze-
legislaţie, norme metodologice-documentare, de informatică, de relaţii interne şi externe, de
finanţe-contabilitate şi de personal-secretariat-administrativ.

4.5.2. Atribuţii de audit şi de control

Curtea de Conturi :
 îşi exercită funcţiunea de control financiar ulterior extern asupra modului de
formare, de administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale
sectorului public, precum şi asupra modului de gestionare a patrimoniului public şi
privat al statului şi al unităţilor administrativ-teritoriale. Prin controlul său Curtea
de Conturi urmăreşte respectarea legii în gestionarea mijloacelor materiale şi
băneşti. De asemenea, Curtea de Conturi analizează calitatea gestiunii financiare
din punct de vedere al economicităţii, eficienţei şi eficacităţii.
 exercită controlul cu privire la respectarea de către autorităţile cu atribuţii în
domeniul privatizării a metodelor şi procedurilor de privatizare, prevăzute de lege,
precum şi asupra modului în care acestea au asigurat respectarea clauzelor
contractuale stabilite prin contractele de privatizare. Curtea de Conturi exercită
controlul respectării dispoziţiilor legale privind modul de administrare şi
întrebuinţare a resurselor financiare rezultate din acţiunile de privatizare.
 poate exercita controlul în cazul prevăzut mai sus indiferent de momentul în care
s-a desfăşurat procesul de privatizare, prin vânzarea acţiunilor deţinute de stat la
societăţile comerciale, până la clarificarea tuturor aspectelor.
 este instituţia supremă de control financiar asupra modului de formare,
administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului
public. Curtea de Conturi exercită şi atribuţii jurisdicţionale în condiţiile legii.
 funcţionează pe lângă Parlamentul României şi îşi desfăşoară activitatea în mod
independent, în conformitate cu dispoziţiile prevăzute în Constituţie şi în legile
ţării.

131
 Control şi audit financiar

 decide în mod autonom asupra programului său de control.

În unităţile administrativ-teritoriale, funcţiile Curţii se exercită prin camerele de

conturi judeţene.
Sediul Curţii este în capitala ţării, iar sediile camerelor de conturi sunt în oraşele
reşedinţă de judeţ şi în municipiul Bucureşti.
Controalele Curţii de Conturi se iniţiază din oficiu şi nu pot fi oprite decât de
Parlament şi numai în cazul depăşirii competenţelor stabilite prin lege.
Hotărârile Camerei Deputaţilor sau ale Senatului, prin care se cere Curţii de Conturi
efectuarea unor controale, în limitele competenţelor sale, sunt obligatorii.
Nici o altă autoritate publică nu o mai poate obliga.
 înaintează Parlamentului şi, prin camerele de conturi judeţene, consiliilor locale
rapoarte în domeniile în care este competentă.
Raportul anual al Curţii de Conturi se publică în Monitorul Oficial a României.
 are acces neîngradit la acte, documente şi informaţii necesare exercitării funcţiilor
sale de control şi jurisdicţionale, oricare ar fi persoanele juridice sau fizice deţinătoare.
Toate persoanele juridice şi fizice supuse controlului sau jurisdicţiei Curţii de Conturi
sunt obligate să-i transmită actele, documentele şi informaţiile solicitate la termenele stabilite
de Curte şi să-i asigure accesul în sediile lor, dacă aceasta hotarăşte efectuarea controlului sau
cercetarea la faţa locului.
Dacă în exercitarea funcţiilor sale, Curtea de Conturi ia cunoştinţă de informaţii care
constituie secrete de stat, de serviciu, comerciale sau individuale, aceasta este obligată să
respecte caracterul lor şi să le facă cunoscute numai autorităţilor îndreptăţite.
 îşi întocmeşte buget propriu, care se prevede distinct în bugetul de stat.
 poate colabora cu organismele internaţionale de profil şi poate exercita, în
numele lor, controlul asupra gestionării fondurilor puse la dispoziţia României,
dacă prin tratate, convenţii sau alte înţelegeri internaţionale se stabileşe această
competenţă.

Curtea de Conturi controlează :

 formarea şi utilizarea resurselor bugetului de stat, ale bugetului asigurărilor
sociale de stat şi ale bugetelor unităţilor administrativ-teritoriale, precum şi
mişcarea fondurilor între aceste bugete;
 constituirea, utilizarea şi gestionarea fondurilor speciale şi a fondurilor de
tezaur;
 formarea şi gestionarea datoriei publice şi situaţia garanţiilor guvernamentale
pentru credite interne şi externe;
 utilizarea alocaţiilor bugetare pentru investiţii, a subvenţiilor şi transferurilor şi
a altor forme de sprijin financiar din partea statului sau a unităţilor administrativ-
teritoriale;
 constituirea, administrarea şi utilizarea fondurilor publice de către instituţiile
publice autonome cu caracter comercial şi financiar şi de către organismele
autonome de asigurări sociale;
 situaţia, evoluţia şi modul de administrare a patrimoniului public şi privat al
statului şi al unităţilor administrativ-teritoriale de către instituţiile publice, regiile
autonome, companiile şi societăţile naţionale, precum şi concesionarea sau
închirierea de bunuri care fac parte din proprietatea publică;

132
 Control şi audit financiar

 constituirea, utilizarea şi gestionarea resurselor financiare privind protecţia

mediului, îmbunătăţirea calităţii condiţiilor de viaţă şi muncă;
 utilizarea fondurilor puse la dispoziţia României de către Uniunea Europeană
prin Programul SAPARD şi a co-finanţării aferente;
 utilizarea fondurilor provenite din asistenţa financiară acordată României de
Uniunea Europeană şi din alte surse de finanţare internaţională;
 alte domenii în care, prin lege, s-a stabilit competenţa Curţii de Conturi.

Sunt supuse controlului Curţii de Conturi :

 statul şi unităţile administrativ-teritoriale, în calitate de persoane juridice de
drept public, cu serviciile şi instituţiile lor publice, autonome sau nu;
 Banca Naţională a României;
 regiile autonome;
 societăţile comerciale la care statul, unităţile administrativ-teritoriale,
instituţiile publice sau regiile autonome deţin, singure sau împreună, integral sau
mai mult de jumătate din capitalul social;
 organismele autonome de asigurări sociale sau de altă natură, care gestionează
bunuri, valori sau fonduri, într-un regim legal obligatoriu, în condiţiile în care prin
lege sau prin statutele lor se prevede acest lucru.

Curtea de Conturi poate hotărî efectuarea de controale şi la alte persoane juridice

decât cele menţionate mai sus, care:
 beneficiază de garanţii guvernamentale pentru credite, de subvenţii sau de alte
forme de sprijin financiar din partea statului, a unităţilor administrativ-teritoriale
sau a instituţiilor publice;
 administrează, în baza unui contract de concesiune sau închiriere, bunuri
aparţinând domeniului public sau privat al statului sau al unităţilor administrativ-
teritoriale;
 nu îşi îndeplinesc obligaţiile financiare către stat, unităţile administrativ-
teritoriale sau instituţiile publice, verificările efectuându-se împreună cu
reprezentanţii instituţiilor competente în domeniul supus controlului;
 sunt societăţi de investiţii financiare, asociaţii şi fundaţii care utilizează fonduri
publice, verificările urmând a se efectua în legătură cu legalitatea utilizării acestor
fonduri.

Prin verificarea conturilor, Curtea de Conturi constată dacă:

 conturile supuse controlului său sunt exacte şi conforme cu realitatea şi dacă
inventarierea patrimoniului public a fost făcută la termenele şi în condiţiile stabilite
de lege;
 veniturile statului, unităţilor administrativ-teritoriale, asigurărilor sociale de stat
şi ale instituţiilor publice finanţate integral sau parţial din mijloacele extrabugetare
au fost legal stabilite şi încasate la termenele prevăzute de lege;
 cheltuielile au fost angajate, lichidate, ordonanţate, plătite şi înregistrate
conform reglementărilor legale şi în concordanţă cu prevederile legii bugetare;
 modificările aduse prevederilor iniţiale ale bugetelor sunt autorizate şi dacă s-
au făcut în condiţiile legii;

133
 Control şi audit financiar

 subvenţiile şi alocaţiile pentru investiţii s-au acordat de la buget sau din fonduri
speciale, în condiţiile legii şi s-au utilizat conform destinaţiilor stabilite;
 contractarea şi utilizarea împrumuturilor de stat, rambursarea ratelor scadente
ale acestora şi plata dobânzilor aferente s-au făcut în condiţiile legii;
 creanţele şi obligaţiile statului şi ale unităţilor administrativ-teritoriale sunt
îndreptăţite sau garantate, iar activele sunt protejate potrivit legii.

Structurile de control ale Curţii de Conturi analizează: necesitatea şi oportunitatea

angajării unor cheltuieli bugetare, acordării unor subvenţii, efectuării unor transferuri între bugetele publice,
aprobării unor viramente de credite bugetare şi acordării unor credite suplimentare;

Prin controalele efectuate la persoanele juridice se urmăreşte în principal:

 exactitatea şi realitatea bilanţurilor contabile şi a conturilor de profit şi pierderi;
 îndeplinirea obligaţiilor financiare către buget sau către alte fonduri stabilite
prin lege;
 utilizarea fondurilor alocate de la buget sau din fonduri speciale, conform
destinaţiei stabilite;
 calitatea gestiunii economico-financiare, dacă prin aceasta se afectează
drepturile statului, unităţilor administrativ-teritoriale sau instituţiilor publice ori se
creează obligaţii în sarcina acestora;
 economicitatea, eficacitatea şi eficienţa achiziţiilor publice.

4.6. Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din

România
Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România, denumit în
continuare Corpul, este persoană juridică de utilitate publică şi autonomă, din care fac parte
experţii contabili şi contabilii autorizaţi, în condiţiile prevăzute de lege.
Corpul, prin delegaţia primită din partea autorităţii publice, acordă şi retrage dreptul de
exercitare a profesiei de expert contabil şi de contabil autorizat şi are dreptul să controleze
competenţa şi moralitatea membrilor săi.
Membrii Corpului, potrivit actului normativ de înfiinţare, îşi aleg organele de
conducere care să îi reprezinte în faţa autorităţii publice, precum şi în raporturile cu persoanele
fizice şi juridice din ţară şi străinătate.

4.6.1. Organele de conducere si de control ale Corpului

Organele centrale de conducere ale Corpului sunt Conferinţa Naţională a experţilor
contabili şi contabililor autorizaţi, denumită în continuare Conferinţa Naţională, Consiliul
Superior al Corpului, denumit în continuare Consiliul Superior, şi Biroul permanent al
Consiliului Superior, denumit în continuare Biroul permanent.
Conferinţa Naţională:
 este organul superior de conducere şi de control al Corpului;
 este constituită din membrii Consiliului Superior, membrii consiliilor filialelor
Corpului, ai comisiilor de disciplină, reprezentanţii Ministerului Finanţelor de pe
lângă Consiliul Superior şi consiliile filialelor, precum şi din reprezentanţi din
fiecare filială a Corpului, desemnaţi de adunările generale;
134
 Control şi audit financiar

 este legal constituită, dacă este asigurată participarea majorităţii membrilor, iar
hotărârile sunt valabil adoptate cu votul majorităţii membrilor prezenţi. Dacă la
prima convocare nu se întruneşte numărul necesar, este convocată din nou
Conferinţa Naţională, care este legal constituită cu participarea a cel puţin 30% din
numărul membrilor şi reprezentanţilor, iar hotărârile sunt valabil adoptate cu votul
majorităţii membrilor prezenţi;
 este ordinară şi extraordinară.

Conferinţa Naţională ordinară se întruneşte anual prin grija Consiliului Superior, care
alege locul de desfăşurare şi are loc în cel mult două luni de la încheierea exerciţiului
financiar. Convocarea Conferinţei Naţionale ordinare se face cu cel puţin 20 de zile înaintea
datei de desfăşurare a acesteia.
Conferinţa Naţională ordinară are următoarele atribuţii:
a) aprobă Regulamentul de organizare şi funcţionare a Corpului Experţilor Contabili şi
Contabililor Autorizaţi din România, modificările şi completările acestuia, avizate de
Ministerul Finanţelor şi de Ministerul Justiţiei, precum şi Codul privind conduita etică şi
profesională a experţilor contabili şi contabililor autorizaţi;
b) stabileşte direcţiile de bază şi ia măsurile necesare pentru asigurarea bunei exercitări
a profesiei de expert contabil şi de contabil autorizat;
c) examinează şi aprobă, prin vot deschis, raportul de activitate prezentat de Consiliul
Superior pentru exerciţiul financiar expirat şi raportul cenzorilor asupra gestiunii financiare a
Consiliului Superior;
d) aprobă, prin vot deschis, bilanţul contabil, execuţia bugetului de venituri şi cheltuieli
pentru exerciţiul financiar încheiat, precum şi bugetul de venituri şi cheltuieli al exerciţiului
financiar viitor, prezentate de Consiliul Superior;
e) aprobă, prin vot deschis, organigrama Consiliului Superior, sistemul de salarizare
pentru anul următor, precum şi principiile şi criteriile de organizare şi de salarizare a
aparatului propriu şi a consiliilor filialelor;
f) aprobă, prin vot deschis, sistemul de acordare şi cuantumul cheltuielilor de deplasare
şi reprezentare în consiliile filialelor Corpului pe anul următor, la propunerea preşedintelui
Consiliului Superior;
g) alege şi revocă preşedintele şi membrii Consiliului Superior şi ai comisiei de cenzori
a acestuia; alege şi revocă preşedintele şi doi membri ai Comisiei superioare de disciplină;
h) aprobă raportul Consiliului Superior referitor la rezultatul alegerilor privind
reînnoirea mandatelor membrilor consiliilor filialelor Corpului, inclusiv revocarea celor aleşi;
i) aprobă, prin vot deschis, nivelul indemnizaţiilor pentru organele alese ale Corpului şi
al taxelor de înscriere în evidenţa Corpului;
j) hotărăşte asupra propunerilor de sancţionare disciplinară a membrilor Consiliului
Superior şi ai consiliilor filialelor, formulate de Comisia superioară de disciplină;
k) stabileşte anual cotizaţiile pe tranşe de venit, datorate de membrii Corpului;
l) aprobă planurile anuale de activitate ale Consiliului Superior şi ale consiliilor
filialelor;
m) confirmă lista cuprinzând membrii de onoare ai Corpului;
n) stabileşte măsurile necesare şi urmăreşte îndeplinirea altor atribuţii prevăzute de
actele normative, precum şi a propriilor hotărâri.
Conferinţa Naţională extraordinară are loc numai în cazuri deosebite şi se convoacă cu
cel puţin 15 zile înaintea datei fixate pentru desfăşurarea ei, de către Consiliul Superior, pe
baza ordinii de zi stabilite de acesta din proprie iniţiativă sau la propunerea filialelor
reprezentând peste o cincime din totalul membrilor Corpului.
135
 Control şi audit financiar

Cu ocazia Conferinţei Naţionale extraordinare pot fi organizate "zile de studii"

(seminarii, colocvii etc.), ca urmare a unor lucrări executate şi expuse de experţi contabili şi
contabili autorizaţi şi, eventual, cu concursul unor persoane şi personalităţi din afara Corpului,
sub conducerea unui raportor general, desemnat de Consiliul Superior dintre membrii săi.
Consiliul Superior exercită drepturile Corpului aferente statutului său de persoană
juridică de utilitate publică; în mod esenţial, are ca atribuţie reprezentarea profesiunii în faţa
autorităţilor publice prin preşedintele său şi coordonarea acţiunilor consiliilor filialelor
judeţene.
Consiliul Superior cuprinde maximum 24 de membri, inclusiv presedintele, şi 8
supleanţi. Reprezentarea experţilor contabili şi a contabililor autorizaţi se stabileşte în funcţie
de procentajul experţilor contabili în raport cu totalul membrilor Corpului la nivelul ţării,
conform tabelului următor:

Ponderea experţilor contabili Numărul membrilor titulari Numărul membrilor

în raport cu numărul total al supleanţi
membrilor Corpului la nivelul ţării. Experţi Contabili Experţi Contabili
contabili autorizaţi contabili autorizaţi
Până la 50% inclusiv 14 10 4 4
Peste 50% şi până la 65% inclusiv 15 9 5 3
Peste 65% şi până la 85% inclusiv 18 6 6 2
Peste 85% şi până la 100% 21 3 7 1
100% 24 -- 8 --

Stabilirea locurilor aferente celor două categorii profesionale se face de către Biroul
permanent, cu 3 luni înaintea datei stabilite pentru alegeri.
Funcţiile membrilor Consiliului Superior nu sunt remunerate; aceştia însă beneficiază
de decontarea cheltuielilor de deplasare şi reprezentare. De asemenea, pot primi indemnizaţii
pentru activităţile efectiv prestate pentru Corp, în limitele şi condiţiile aprobate de Conferinţa
Naţională.
Membrii titulari şi supleanţi ai Consiliului Superior sunt aleşi prin vot secret, pentru 4
ani. Pentru asigurarea continuităţii activităţilor Corpului mandatele a jumătate din numărul
celor aleşi sunt reînnoite la fiecare 2 ani.
Membrii cărora le încetează mandatul pot să îşi depună candidatura şi să fie realeşi
după o perioadă cel puţin egală cu cea a mandatului îndeplinit.
Alegerile pentru Consiliul Superior se fac prin vot secret; sunt declaraţi aleşi candidaţii
care au obţinut minimum 2/3 din numărul voturilor exprimate. În cazul în care candidaţii nu
întrunesc această majoritate se organizează al doilea tur de scrutin, la care sunt declaraţi aleşi
cei care au întrunit majoritatea simplă a voturilor exprimate.
Modul de depunere a candidaturilor, de desfăşurare a votării şi de stabilire a celor aleşi
este prezentat în anexa nr. 1 la prezentul regulament.
Consiliul Superior se convoacă cel puţin o dată pe semestru de către preşedintele său şi
ori de câte ori este necesar; de asemenea, poate fi convocat la cererea Biroului permanent, a
majorităţii membrilor Consiliului Superior, precum şi la cererea Comisiei superioare de
disciplină. Hotărârile Consiliului Superior sunt valabile dacă au fost luate cu 2/3 din numărul
membrilor săi, care trebuie să reprezinte cel puţin 3/4 din numărul membrilor acestora. Dacă
nu s-a întrunit acest număr de voturi, al doilea tur de scrutin are loc în cursul unei alte şedinţe,
cu o participare de cel puţin 40% din numărul membrilor, cu aceeaşi ordine de zi şi făcând
obiectul unei convocări speciale în termen de 15 zile. În acest caz, hotărârile se iau cu

136
 Control şi audit financiar

majoritatea voturilor membrilor prezenţi. La paritate de voturi, votul preşedintelui de şedinţă

este hotărâtor.
Deliberările Consiliului Superior au caracter strict secret; hotărârile sunt date
publicităţii în revista editată de Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi.
Consiliul Superior are următoarele atribuţii:
a) alege dintre membrii săi 5 vicepreşedinţi ai Consiliului Superior: 4 dintre aceştia
sunt aleşi dintre experţii contabili, iar unul, dintre contabilii autorizaţi;
b) asigură elaborarea şi completarea Regulamentului de organizare şi funcţionare a
Corpului, solicitând avizele Ministerului Finanţelor şi Ministerului Justiţiei; regulamentul de
organizare şi funcţionare nu va fi înaintat pentru aprobare fără avizele favorabile ale celor
două ministere;
c) asigură elaborarea şi completarea Codului privind conduita etică şi profesională a
experţilor contabili şi contabililor autorizaţi;
d) asigură administrarea şi gestionarea patrimoniului Corpului;
e) deliberează asupra tuturor problemelor privind profesia de expert contabil şi de
contabil autorizat;
f) veghează ca Regulamentul privind dobândirea calităţii de expert contabil şi contabil
autorizat să fie strict aplicat;
g) asigură coordonarea activităţii consiliilor filialelor; stabileşte metodologia de
elaborare a bugetului de venituri şi cheltuieli al Corpului;
h) aprobă statele de funcţii ale Corpului şi filialelor;
i) asigură participarea membrilor săi în cadrul unor comisii de studii şi cercetări
destinate a face să progreseze profesia şi ştiinţa contabilă sau în diverse grupe de lucru din
cadrul instituţiilor guvernamentale şi neguvernamentale, la solicitarea acestora;
j) decide în termen de 30 de zile asupra contestaţiilor făcute împotriva hotărârilor luate
de Comisia superioară de disciplină;
k) aprobă normele privind desfăşurarea activităţii curente a compartimentelor şi
verigilor organizatorice ale Corpului;
l) ia toate măsurile necesare pentru desfăşurarea în bune condiţii a activităţii de
acordare a vizei anuale pentru exercitarea profesiei şi a celei de asigurare a riscului profesional
de către toţi membrii Corpului;
m) îndeplineşte alte atribuţii prevăzute de lege, regulament şi hotărârile Conferinţei
Naţionale a experţilor contabili şi contabililor autorizaţi.

Biroul permanent al Consiliului Superior este compus din preşedinte, ales de

Conferinţa Naţională, şi din vicepreşedinţi, aleşi de Consiliul Superior.
Preşedintele Consiliului Superior este şi preşedintele Biroului permanent.
Vicepreşedinţii Biroului permanent sunt aleşi prin vot secret dintre membrii
Consiliului Superior. Alegerea la primul tur de scrutin este valabilă cu votul a 2/3 din numărul
celor prezenţi, care trebuie să fie de cel puţin 3/4 din numărul membrilor Consiliului superior.
La un al doilea tur, candidaţii sunt aleşi pe baza majorităţii simple, dintr-o participare de cel
puţin 40% din numărul membrilor; la egalitate de voturi, este ales cel mai în vârstă. După
expirarea mandatului, vicepreşedinţii Biroului permanent pot fi realeşi după o perioadă egală
cu cea a mandatului deţinut.
În cazul când postul devine vacant sau dacă un membru este în imposibilitate de a-şi
îndeplini mandatul, se procedează la o nouă alegere.
Biroul permanent al Consiliului Superior se întruneşte lunar şi ori de câte ori este
necesar şi ia decizii cu votul majorităţii simple a membrilor săi. Deciziile emise de Biroul
permanent între şedinţele Consiliului Superior se prezintă acestuia pentru validare.
137
 Control şi audit financiar

Biroul permanent, cu două luni înaintea începerii anului, stabileşte normativele de

cheltuieli la nivelul Corpului şi al filialelor ce trebuie avute în vedere la elaborarea bugetului,
privind:
 cheltuielile de deplasare în ţară şi străinătate;
 cheltuielile de reprezentare la reuniunile Biroului permanent, secţiunilor şi ale
invitaţilor acestora;
 cheltuielile ocazionate de demersurile, sarcinile şi obligaţiile diverse ce revin
membrilor Consiliului Superior, ţinând seama de funcţiile acestora.
Preşedintele Consiliului Superior este ales de Conferinţa Naţională dintre membrii
Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România pentru un mandat de 4
ani.
Persoana respectivă poate să cumuleze această funcţie numai dacă îşi desfăşoară
activitatea în domeniul cercetării sau în învăţământul universitar de profil şi se bucură de
autoritate profesională şi morală deosebită.
Pentru asigurarea continuităţii, în primul an de mandat preşedintele ales îşi îndeplineşte
atribuţiile prevăzute de lege şi de regulament, putând solicita şi sprijinul fostului preşedinte.
Preşedintele Consiliului Superior asigură executarea hotărârilor Consiliului Superior şi
a deciziilor Biroului permanent şi coordonează activitatea curentă a Corpului.
Preşedintele Consiliului Superior are următoarele atribuţii:
a) convoacă şi conduce şedinţele Consiliului Superior şi ale Biroului permanent;
b) conduce şi coordonează dezbaterile potrivit condiţiilor prevăzute de lege;
c) prezintă anual Consiliului Superior, spre adoptare, proiectul de buget pentru
exerciţiul viitor;
d) aprobă angajarea şi efectuarea cheltuielilor în cadrul bugetului aprobat de
Conferinţa Naţională;
e) prezintă bilanţul contabil spre adoptare Consiliului Superior şi spre aprobare
Conferinţei Naţionale;
f) numeşte şi revocă, cu respectarea statelor de funcţiuni aprobate de Consiliul
Superior, personalul propriu al Corpului şi îi stabileşte salariile, cu aprobarea Biroului
permanent;
g) reprezintă Corpul în faţa autorităţilor publice, a terţilor sau organizaţiilor naţionale
şi internaţionale, apărând prestigiul şi independenţa profesională a membrilor săi;
h) îndeplineşte orice alte atribuţii stabilite de Conferinţa Naţională, Consiliul Superior
şi Biroul permanent.
Preşedintele Consiliului Superior, cu acordul Biroului permanent, are acces la lucrările
consiliilor filialelor, secţiunilor şi departamentelor Corpului, participând la dezbateri fără drept
de vot.
Preşedintele Consiliului Superior poate să delege un membru al acestuia pentru o
acţiune sau activitate determinată.
Preşedintele Consiliului Superior, cu acordul Biroului permanent, are competenţa să
reunească la sediul uneia dintre filialele Corpului pe preşedinţii consiliilor filialelor sau pe
reprezentanţii lor, în vederea examinării unor probleme deosebit de importante ale apărării
unor interese generale ale profesiei, de studiere a oricăror măsuri de ordin colectiv. Aceste
reuniuni au numai un caracter de informare.
Preşedintele Consiliului Superior îşi desfăşoară activitatea la sediul Corpului, în
program normal de lucru, cel puţin două zile pe săptămână.
Fiecare vicepreşedinte al Consiliului Superior conduce activitatea unei secţiuni,
comisii sau departament, potrivit celor stabilite de Biroul permanent al Consiliului Superior.

138
 Control şi audit financiar

Vicepreşedinţii, cu acordul Biroului permanent, au acces la lucrările consiliilor

filialelor, participând la dezbateri fără drept de vot.
Cenzorii sunt aleşi pentru o perioadă de patru ani, de Conferinţa Naţională ordinară,
prin vot deschis, dintre membrii Corpului care nu fac parte din Consiliul Superior, şi anume:
doi din cadrul experţilor contabili, unul din cadrul contabililor autorizaţi. Cenzorii nu pot
îndeplini mai mult de două mandate consecutive.
Cenzorii au ca atribuţii verificarea gestiunii financiare a Consiliului Superior pentru
exerciţiul financiar încheiat, a concordanţei dintre operaţiunile înregistrate în contabilitate şi
cele aprobate prin bugetul de venituri şi cheltuieli, raportând Conferinţei Naţionale în legătură
cu regularitatea şi sinceritatea bilanţului şi a execuţiei bugetare.
De asemenea, cenzorii controlează respectarea condiţiilor privind convocarea
Conferinţei Naţionale.
Cenzorii îşi desfăşoară activitatea potrivit propriului regulament aprobat de Consiliul
Superior.

4.6.2. Organizarea activitatii Corpului

Activităţile Corpului se desfăşoară în cadrul: secţiunilor, comisiilor, departamentelor şi
Secretariatului general, subordonate Biroului permanent al Consiliului Superior al Corpului.
Secţiunile Corpului se organizează pe categorii profesionale, şi anume: Secţiunea
experţilor contabili şi Secţiunea contabililor autorizaţi.
Atribuţiile acestora se stabilesc prin norme aprobate de Consiliul Superior al Corpului.
Conducerea fiecărei secţiuni este asigurată de cel mult 5 membri, desemnaţi din cadrul
Consiliului Superior, dintre care: un preşedinte, desemnat dintre vicepreşedinţii Biroului
permanent, un supleant şi 1-3 membri. La propunerea vicepreşedinţilor de resort, în funcţie de
necesităţi, secţiunile se completează, prin decizia preşedintelui Consiliului Superior, cu
specialişti, chiar din afara Corpului, cunoscuţi pentru calificarea, competenţa şi lucrările lor;
aceştia au în cadrul secţiunilor vot consultativ.
Secţiunile Corpului au următoarele atribuţii principale:
a) organizează examenele de admitere pentru accesul la profesia de expert contabil şi
contabil autorizat, conform regulamentului elaborat de Consiliul Superior, avizat de Ministerul
Finanţelor şi de Ministerul Educaţiei Naţionale şi aprobat prin hotărâre a Guvernului; ţin
evidenţa persoanelor care au promovat examenul de admitere şi se află în perioada de stagiu,
potrivit normelor aprobate de Consiliul Superior;
b) organizează examinarea persoanelor fizice străine care urmează să exercite
activitatea de expert contabil sau contabil autorizat în România asupra cunoaşterii legislaţiei
naţionale în domeniile fiscal, contabil şi al organizării şi funcţionării societăţilor comerciale;
c) organizează activitatea de stagiu şi examenul de aptitudini pentru dobândirea
calităţii de expert contabil şi contabil autorizat, potrivit regulamentului aprobat de Consiliul
Superior, cu avizul consultativ al Ministerului Finanţelor;
d) elaborează, potrivit legii, normele privind activitatea şi conduita etică a experţilor
contabili şi a contabililor autorizaţi, pe care le dă publicităţii;
e) asigură respectarea normelor legale de către experţii contabili şi contabilii autorizaţi
ce îşi desfăşoară activitatea individual, ca asociaţi într-o societate comercială de expertiză
contabilă sau ca salariaţi/colaboratori ai societăţii de expertiză;
f) urmăresc modul de acordare a vizei anuale pentru exercitarea profesiei, conform
normelor emise de Consiliul Superior, prezentând rapoarte în acest sens Biroului permanent al
Consiliului Superior;

139
 Control şi audit financiar

g) colaborează la elaborarea planului tematic al revistei Corpului şi a planului tematic

al publicaţiilor proprii de specialitate;
h) verifică respectarea, de către filialele Corpului, a condiţiilor legale de înscriere în
Tabloul Corpului a persoanelor fizice şi juridice, pe baza documentelor transmise de către
acestea;
i) soluţionează, în termen de 30 de zile de la înregistrare, contestaţiile formulate de
către membrii Corpului, referitoare la:
i1) respingerea de către filiale a cererii de înscriere în Tabloul Corpului;
i2) autorizarea încetării provizorii a calităţii de membru al Corpului;
i3) radierea din Tabloul Corpului, în cazurile prevăzute de regulament;
i4) neînregistrarea în Tabloul Corpului de către filiale a sediilor secundare ale
societăţilor comerciale de expertiză contabilă recunoscute de Corp.
Procedura de luare a unei decizii de către secţiune pentru îndeplinirea acestor atribuţii
obligă la audierea celui interesat, care va fi încunoştiinţat în scris despre data audierii sale, cu
cel puţin 15 zile înainte. Neprezentarea acestuia la termenul fixat nu împiedică adoptarea
deciziei.
Deciziile secţiunilor trebuie motivate şi se adoptă cu majoritatea simplă a voturilor
celor prezenţi. La egalitate de voturi cel al preşedintelui este hotărâtor.
Deciziile se comunică prin scrisoare recomandată cu confirmare de primire, celui
interesat, consiliului filialei şi reprezentantului Ministerului Finanţelor de pe lângă acesta. Ele
pot fi contestate la Consiliul Superior al Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor
Autorizaţi în termen de 15 zile de la comunicare.
j) îndeplinesc alte activităţi stabilite prin acte normative sau hotărâri ale organelor de
conducere ale Corpului, potrivit profilului lor de activitate.
Activitatea secţiunilor, departamentelor şi comisiilor Corpului se desfăşoară pe baza
programelor de activitate aprobate de Consiliul Superior al Corpului.
Membrii secţiunilor şi ai departamentelor Consiliului Superior şi ai consiliilor şi
secţiunilor filialelor, în exercitarea funcţiilor lor, sunt răspunzători pentru păstrarea secretului
profesional.
Toţi membrii Consiliului Superior care, fără o motivare valabilă, refuză sau se abţin de
la îndeplinirea obligaţiilor profesionale sau de la efectuarea lucrărilor care le sunt impuse de
funcţionarea normală a acestuia, sunt consideraţi, de drept, demisionaţi din calitatea lor de
membri ai consiliului.
De asemenea, sunt consideraţi demisionaţi membrii Consiliului Superior care au fost
sancţionaţi disciplinar.
Constatarea renunţării unui membru la funcţiile pentru care a fost ales se face prin
decizia motivată a Consiliului Superior.
Sub coordonarea directă a preşedintelui Biroului permanent, funcţionarea
administrativă a Consiliului Superior se realizează prin Secretariatul general al Corpului,
condus de un secretar general salariat, numit de Consiliul Superior, care răspunde de buna
funcţionare a compartimentelor administrative.

Secretarul general are următoarele atribuţii:

a) execută hotărârile şi deciziile privind activitatea compartimentelor administrative;
b) pregăteşte, analizează şi centralizează proiectele de buget ale filialelor; elaborează
proiectul de buget al Corpului; după însuşirea acestora de către Biroul permanent, prin
preşedintele acestuia, le prezintă Consiliului Superior pentru adoptare, cu cel puţin o lună
înainte de începerea exerciţiului financiar;

140
 Control şi audit financiar

c) asigură execuţia bugetului de venituri şi cheltuieli, prezentând informări periodice

Biroului permanent; în acest sens, asigură şi răspunde de organizarea şi ţinerea contabilităţii la
nivel central şi teritorial, potrivit legii;
d) asigură executarea tuturor lucrărilor administrative şi de secretariat pentru
Conferinţa Naţională, Consiliul Superior, Biroul permanent, secţiunile şi departamentele
Corpului;
e) organizează şi asigură evidenţa centralizată a experţilor contabili şi a contabililor
autorizaţi înscrişi în Tabloul Corpului de către filiale;
f) asigură publicarea anuală în Monitorul Oficial al României a Tabloului Corpului;
g) organizează, asigură şi urmăreşte publicitatea în legătură cu exercitarea profesiei de
expert contabil şi de contabil autorizat, în interesul profesiei membrilor Corpului; propune
Comisiei superioare de disciplină pe cei care se fac vinovaţi de încălcarea reglementărilor
privind publicitatea;
h) asigură publicarea în revista Corpului a bilanţului contabil şi a contului de gestiune
anual, după aprobarea lor de către Conferinţa Naţională;
i) asigură condiţiile materiale pentru desfăşurarea activităţilor Consiliului Superior, ale
membrilor şi ale organelor subordonate;
j) propune preşedintelui Biroului permanent, anual, o dată cu proiectul de buget,
schema de funcţii şi de salarizare a sectoarelor administrative şi a salariaţilor din subordine;
k) participă, fără drept de vot, la şedinţele Biroului permanent, luând cunoştiinţă de
deciziile adoptate.
În subordinea secretarului general funcţionează compartimentele administrative care
asigură funcţionarea curentă a Corpului. Atribuţiile, competenţele, structura de personal şi
relaţiile dintre compartimente se stabilesc prin norme aprobate de Consiliul Superior, la
propunerea secretarului general.
Secretarul general şi personalul din subordine sunt obligaţi să păstreze secretul
profesional şi de serviciu.

Organe care activeaza pe langa Consiliul Superior al Corpului

A. Comisia superioară de disciplină
Comisia superioară de disciplină are următoarea competenţă:
a) analizează plângerile referitoare la abateri de la conduita etică şi profesională ale
membrilor Consiliului Superior şi ai consiliilor filialelor, făcând propuneri de sancţionare a
acestora Conferinţei Naţionale care hotărăşte;
b) soluţionează plângerile referitoare la abaterile de la conduita etică şi profesională a
preşedinţilor Consiliului Superior şi consiliilor filialelor, precum şi a persoanelor fizice străine
cărora le-a fost recunoscut dreptul de a exercita profesia de expert contabil sau contabil
autorizat în România şi aplică, după caz, sancţiunile prevăzute în art. 16 din O.G. nr. 65/1994,
aprobată şi modificată prin Legea nr.42/1995, cu modificările şi completările ulterioare;
c) rezolvă contestaţiile formulate împotriva hotărârilor disciplinare pronunţate de
comisiile de disciplină ale filialelor.
d) aplică sancţiunea interzicerii dreptului de a exercita profesia de expert contabil sau
contabil autorizat membrilor Corpului care au săvârşit abateri grave.
Comisia superioară de disciplină este formată din 5 membri titulari şi 5 membri
supleanţi, astfel:
a) preşedintele şi 2 membri, experţi contabili, aleşi de Conferinţa Naţională dintre
membrii Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România, care se bucură
de autoritate profesională şi morală deosebită;
b) 2 membri desemnaţi de ministrul finanţelor.
141
 Control şi audit financiar

În aceleaşi condiţii sunt desemnaţi supleanţii.

Mandatul membrilor comisiei este de 4 ani.
Pot face contestaţii la Comisia superioară de disciplină împotriva hotărârilor comisiilor
de disciplină ale filialelor toţi cei interesaţi, precum şi consiliile filialelor.
Termenul de contestare este de 30 de zile de la data comunicării hotărârii comisiilor de
disciplină ale filialelor.
În perioada de judecare a contestaţiei se suspendă aplicarea prevederilor hotărârii de
sancţionare, pentru lucrările începute.
Pregătirea, audierea, deliberarea, natura şi comunicarea hotărârilor se fac în aceleaşi
condiţii ca şi cele prevăzute pentru faptele de competenţa de judecată a comisiilor de
disciplină ale filialelor.
Raportorul dispune de cel mult 30 de zile pentru a pregăti raportul şi pentru a-l susţine
în faţa Comisiei superioare de disciplină la termenul stabilit.
Membrii Comisiei superioare de disciplină sunt răspunzători de păstrarea secretului
profesional în exercitarea mandatului lor.
Hotărârile Comisiei superioare de disciplină pot fi contestate la Consiliul Superior al
Corpului, în termen de cel mult 15 zile calendaristice de la luarea la cunoştinţă. Contestaţia nu
suspendă aplicarea hotărârii.
Pentru constituirea jurisprudenţei disciplinare, Comisia superioară de disciplină
întocmeşte o culegere cu toate soluţiile proprii pronunţate, cât şi cu cele pronunţate de
comisiile de disciplină ale filialelor, publicându-le anual în revista Corpului.
B. Reprezentantul Ministerului Finanţelor pe lângă Consiliul Superior al Corpului
Reprezentantul Ministerului Finanţelor pe lângă Consiliul Superior al Corpului
participă la lucrările Conferinţei Naţionale, la şedinţele Consiliului Superior, ale Biroului
permanent şi ale Comisiei superioare de disciplină, fără drept de vot.
În acest sens:
- primeşte convocările la lucrările Conferinţei Naţionale, Consiliului Superior, Biroului
permanent şi Comisiei superioare de disciplină, materialele supuse dezbaterii fiindu-i trimise
cu 7 zile înainte;
- este înştiinţat de secretarul Comisiei superioare de disciplină despre toate contestaţiile
primite de această comisie;
- sesizează Consiliul Superior asupra hotărârilor adoptate de Comisia superioară de
disciplină pe care le consideră nelegale;
- sesizează pe ministrul finanţelor, ori de câte ori hotărârile şi măsurile adoptate de
Corp contravin reglementărilor legale şi trimite, spre înştiinţare, Biroului permanent, o copie a
sesizării. Hotărârile respective devin aplicabile numai după pronunţarea ministrului finanţelor.

4.6.4. Exercitarea profesiei de expert contabil si contabil autorizat

Expertul contabil sau contabilul autorizat trebuie să fie şi să se manifeste liber faţă de
orice interes care este incompatibil cu integritatea, obiectivitatea şi, în general, cu
independenţa profesională.
Exercitarea profesiei de expert contabil şi de contabil autorizat se face cu respectarea
principiului independenţei profesiei, fiind incompatibil cu acesta orice mandat comercial, cu
excepţia mandatului de administrator sau director în societăţi comerciale recunoscute de Corp;
expertul contabil şi contabilul autorizat nu trebuie niciodată să se găsească în situaţia ca relaţia
contractuală cu clientul său să îl pună în situaţia de a i se aduce atingere independenţei
profesionale.

142
 Control şi audit financiar

Relaţiile experţilor contabili, contabililor autorizaţi şi societăţilor comerciale de profil

cu clienţii se stabilesc prin contract scris de prestări de servicii, semnat de ambele părţi.
Profesia de expert contabil sau de contabil autorizat poate fi exercitată individual, în
cabinete, sau printr-o societate comercială de profil, potrivit legii.
În exercitarea profesiei, experţii contabili şi contabilii autorizaţi, răspund disciplinar,
administrativ, civil sau penal, după caz, potrivit legii.
Pentru onorariile stabilite prin contract încheiat cu agenţii economici se emit de către
societăţi, la terminarea lucrărilor, facturi sau chitanţe, potrivit legii.
Potrivit legii, obligaţia calculării şi vărsării impozitului aferent sumelor plătite
experţilor contabili şi contabililor autorizaţi individuali drept onorarii de societăţile comerciale
revine acestora.
Încasarea onorariului se va face de executantul lucrării direct de la beneficiar, în cazul
că acesta este persoană juridică, după ce s-a reţinut impozitul pe venit spre a se vărsa la buget.
În cazul în care onorariul se încasează de la o persoană fizică, expertul contabil sau
contabilul autorizat este obligat la stabilirea impozitului datorat pentru onorariul încasat şi la
depunerea acestuia la organismul autorizat să-l încaseze.
Societăţile comerciale de expertiză pot fi constituite din unul sau mai mulţi asociaţi sau
acţionari. Acestea execută întreaga gamă de lucrări prevăzute de lege, cu respectarea
dispoziţiilor legale.
În cazul în care experţi, membri sau colaboratori ai unei societăţi comerciale de
expertiză sunt solicitaţi şi numiţi să efectueze expertize judiciare, operaţiuni de audit sau
mandatul de cenzor, beneficiarii respectivi vor depune sau vor vira costul acestor lucrări,
inclusiv TVA şi regia, în contul acestei societăţi. Aceasta este răspunzătoare, alături de
membrul sau colaboratorul său, de calitatea lucrării pe care o vizează.
În acelaşi timp, este obligată să reţină şi să vireze impozitul legal datorat bugetului.
Contractele de muncă se încheie în formă scrisă, între titularul cabinetului individual,
respectiv administratorul societăţii comerciale de expertiză, şi fiecare expert contabil sau
contabil autorizat în parte.
Lucrările ce se pot executa, fără a fi limitative, de către experţii contabili, în cadrul
contractelor de prestări servicii, sunt:
a) ţinerea sau supravegherea contabilităţii şi întocmirea bilanţului contabil;
 acordarea asistenţei privind organizarea şi ţinerea contabilităţii, inclusiv în
cazul sistemelor informatice;
 elaborarea şi punerea în aplicare de: procedee contabile, planul de conturi
adaptat unităţii, contabilitatea de gestiune, tabloul de bord, control de gestiune
şi control prin buget, în baza şi cu respectarea normelor generale;
b) efectuarea de analize economico-financiare, ca:
 analiza structurilor financiare;
 analiza gestiunii financiare şi a rentabilităţii capitalului investit;
 tehnici de analiză şi de gestiune a fondului de rulment;
 sisteme de credit-leasing, factoring etc.;
 determinarea situaţiilor financiare şi de gestiune prin rapoarte procentuale;
 elaborarea de tablouri de finanţare şi planuri de trezorerie;
 elaborarea de tablouri de utilizări şi resurse;
 asistenţa în prevenirea şi înlăturarea dificultăţilor unităţii;
c) efectuarea de audit financiar-contabil, ca:
 diagnostic financiar - creşterea, rentabilitatea, echilibrul şi riscurile financiare;
 audit intern - organizarea sau controlul regularităţii şi sincerităţii sistemului;
143
 Control şi audit financiar

 studii, asistenţă pentru realizarea de investiţii financiare;

 audit şi certificarea bilanţului contabil;
d) efectuarea de evaluări patrimoniale:
 evaluări de bunuri şi active patrimoniale;
 evaluări de întreprinderi şi de valori mobiliare, pentru vânzări, succesiuni,
partaje, donaţii sau la cererea celor interesaţi;
 evaluări de elemente intangibile;
e) efectuarea de expertize contabile dispuse de organele judiciare sau solicitate de
persoane fizice ori juridice în condiţiile prevăzute de lege, ca:
 expertize amiabile (la cerere);
 expertize contabil-judiciare;
 arbitraje în cauze civile;
 expertize de gestiune;
f) executarea de lucrări cu caracter financiar-contabil, ca:
 întocmirea de situaţii periodice;
 consolidarea conturilor şi bilanţului;
 întocmirea de planuri de finanţare pe termen mediu şi lung;
g) executarea de lucrări cu caracter fiscal, ca:
 studii şi consultaţii pe probleme de ordin fiscal;
 participarea la întocmirea şi depunerea declaraţiilor fiscale;
 asistenţă în probleme de T.V.A. şi impozite;
 fiscalitate imobiliară;
 asistenţă în aplicarea tarifului vamal;
 asistarea contribuabilului cu ocazia verificărilor;
h) efectuarea de lucrări de organizare administrativă şi informatică, cum ar fi:
 organigrame, structuri, definiri de funcţii;
 legături între servicii, circulaţia documentelor şi informaţiilor;
 mecanizarea şi automatizarea prelucrării informaţiilor, alegerea
echipamentelor;
 analiza şi organizarea fluxului informaţional;
 alegerea soft-urilor necesare;
 formarea profesională continuă;
 contribuţii la protecţia patrimoniului unităţii;
i) îndeplinirea atribuţiilor prevăzute în mandatul de cenzor la societăţile comerciale,
conform prevederilor legale;
j) îndeplinirea atribuţiilor prevăzute de lege în procedurile de reorganizare judiciară şi
faliment.
Lucrările ce se pot executa de către contabilii autorizaţi în cadrul contractelor de
prestări de servicii, individual sau prin societăţi comerciale, sunt:
 ţinerea contabilităţii financiare şi de gestiune;
 întocmirea bilanţului contabil;
 verificarea şi certificarea bilanţului contabil, numai de către contabili autorizaţi
cu studii superioare;
 îndeplinirea atribuţiilor prevăzute de cenzorii numiţi în societăţile comerciale,
numai de contabili autorizaţi cu studii superioare.

144
 Control şi audit financiar

4.6.4. Veniturile şi cheltuielile Corpului

Corpul, având statut de persoană juridică de utilitate publică autonomă, îşi constituie
veniturile din activităţile stabilite potrivit prevederilor legale, acoperindu-şi cheltuielile în
întregime din aceste venituri.
Contabilitatea patrimoniului şi a activităţilor desfăşurate de Corp se organizează şi se
conduce potrivit legii.
Înregistrarea veniturilor în contabilitate se face pe baza documentelor legale care vor
atesta crearea dreptului de încasare sau în momentul încasării efective a acestora.
Contabilitatea sintetică şi analitică a cheltuielilor se organizează distinct, potrivit
bugetului aprobat.
Înregistrarea cheltuielilor se face pe baza documentelor justificative vizate pentru
controlul financiar preventiv şi aprobate de preşedintele Consiliului Superior sau de preşedinţii
consiliilor filialelor.
Preşedinţii consiliilor filialelor au obligaţia ca, după aprobarea de către adunarea
generală ordinară a filialei, să transmită preşedintelui Consiliului Superior o copie de pe contul
de execuţie a bugetului de venituri şi cheltuieli.
Preşedintele Consiliului Superior asigură centralizarea conturilor de execuţie ale
filialelor, împreună cu aceleaşi documente de sinteză ale Consiliului Superior.
Veniturile Corpului se formează din:
a) taxe de înscriere la examenul de expert contabil şi, respectiv, de contabil autorizat;
b) taxa de înscriere în Tabloul Corpului;
c) cotizaţii anuale asupra veniturilor realizate de către membrii Corpului care îşi
exercită profesia individual sau de către societăţi comerciale recunoscute de Corp;
d) donaţii, încasări din vânzarea publicaţiilor proprii şi alte venituri.
Taxa de înscriere în Tabloul Corpului:
Taxa de înscriere în evidenţa Corpului este datorată şi se achită o dată cu admiterea
cererii de înscriere. Sunt exoneraţi de la plata taxei de înscriere membrii onorifici ai Corpului.
Expertul contabil sau contabilul autorizat care a fost radiat din Tabloul Corpului şi
solicită reînscrierea este obligat să plătească taxa de înscriere cuvenită.
Taxa de înscriere în Tabloul Corpului se stabileşte în valori absolute, anual, de către
Conferinţa Naţională ordinară.
Cotizaţiile profesionale anuale, datorate de membrii Corpului, persoane fizice şi
juridice, sunt variabile, pe tranşe de venit, fiind stabilite anual de Conferinţa Naţională, pe
baza metodologiei aprobate de Consiliul Superior.
Condiţiile şi termenele de achitare a cotizaţiilor se stabilesc prin normele de acordare a
vizei anuale pentru exercitarea profesiei, aprobate de Consiliul Superior.
Cheltuielile Consiliului Superior sau ale consiliilor filialelor se pot efectua numai pe
bază de documente justificative, legal întocmite, în limita bugetelor de venituri şi cheltuieli, cu
respectarea dispoziţiilor legale.

În exercitarea atribuţiilor prevăzute în prezentul regulament, Conferinţa Naţională,

adunarea generală a filialei, Consiliul Superior şi consiliul filialei emit hotărâri, Biroul
permanent al Consiliului Superior sau al consiliului filialei, secţiunile Corpului, precum şi
preşedinţii de filiale emit decizii, iar preşedintele Consiliului Superior emite ordine.
Prevederile prezentului regulament de organizare şi funcţionare se aplică tuturor
membrilor Corpului, care îşi exercită profesia individual sau sunt constituiţi în societăţi
comerciale, potrivit legii.
145
 Control şi audit financiar

Prevederile prezentului regulament de organizare şi funcţionare se aplică tuturor

persoanelor fizice şi juridice străine care nu au domiciliul sau, după caz, sediul în România,
care au calitatea de expert contabil sau contabil autorizat în ţările lor şi care au îndeplinit
condiţiile de înscriere în Tabloul Corpului şi îşi exercită activitatea în România, potrivit
prevederilor Ordonanţei Guvernului nr. 65/1994, aprobată şi modificată prin Legea
nr.42/1995, cu modificările şi completările ulterioare.
Prezentul regulament de organizare şi funcţionare intră în vigoare după aprobarea lui
de către Conferinţa Naţională a Corpului.

4.7. Camera Auditorilor Financiari din România

Camera Auditorilor Financiari din România, denumită în continuare Camera,
persoană juridică autonomă, este organizaţia profesională, de utilitate publică, fără scop
lucrativ, din care fac parte auditorii financiari care au dobândit această calitate în condiţiile
prevăzute de Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit
financiar, republicată, cu modificările ulterioare.
Camera organizează, coordonează şi autorizează, în numele statului, desfăşurarea
activităţii de audit financiar în România, asigurând exercitarea independentă a profesiei de
auditor financiar, potrivit legii şi prezentului regulament.
Auditorii financiari, membri ai Camerei, aleg, potrivit legii, organele de conducere ale
acesteia, care îi reprezintă în faţa autorităţilor publice, precum şi în raporturile cu persoane
fizice şi juridice din ţară şi din străinătate.
Auditul financiar reprezintă activitatea de examinare, în vederea exprimării de către
auditorii financiari a unei opinii asupra situaţiilor financiare, în conformitate cu Standardele
internaţionale de audit financiar ale Federaţiei Internaţionale a Contabililor (IFAC), adoptate
integral de Cameră.
Auditorul financiar este persoana fizică sau persoana juridică ce dobândeşte această
calitate în condiţiile prevăzute în Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 75/1999, republicată.
Auditorii financiari persoane fizice sau persoane juridice, care au dobândit această
calitate şi sunt membri ai Camerei, în exercitarea independentă a profesiei pot desfăşura, în
baza art. 3 din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 75/1999, republicată:
a) activitatea de audit financiar;
b) activitatea de audit intern;
c) activităţi de consultanţă financiar-contabilă şi fiscală;
d) activităţi de asigurare a managementului financiar-contabil;
e) activităţi de pregătire profesională de specialitate în domeniu;
f) activităţi de expertiză contabilă;
g) activităţi de evaluare;
h) activităţi de reorganizare judiciară şi lichidare.
Persoanele fizice şi juridice care au calitatea de auditor financiar pot practica
activităţile economico-financiare prevăzute, cu respectarea reglementărilor specifice fiecăreia
dintre activităţile respective, după caz, şi a principiului independenţei.

4.7.1. Organizarea şi funcţionarea Camerei

Camera, în numele statului, organizează, coordonează şi autorizează desfăşurarea
activităţii de audit financiar în România. În acest scop, în baza prevederilor art. 5 alin. (3) din

146
 Control şi audit financiar

Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 75/1999, republicată, Camera are următoarele

atribuţii:
a) elaborarea reglementărilor privind:
a1) Regulamentul de organizare şi funcţionare a Camerei, care va cuprinde, în
principal, prevederi referitoare la:
 organele de conducere ale Camerei şi modul de desemnare a acestora;
 atribuţiile şi răspunderile Camerei;
 regulile de atribuire şi retragere a calităţii de auditor financiar;
 cerinţele privind asigurarea pentru riscul profesional în exercitarea activităţii de
audit financiar;
 abaterile, sancţiunile şi procedurile disciplinare.
a2) Codul privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar;
a3) Standardele de audit financiar;
a4) Programa analitică pentru examenul în vederea accesului la profesia de auditor
financiar;
a5) Normele privind controlul calităţii auditului financiar;
a6) Normele privind pregătirea profesională continuă a auditorilor financiari;
a7) Normele minimale de audit financiar;
a8) Standardele de audit intern;
a9) Normele de audit intern, în conformitate cu standardele internaţionale în domeniu;
a10) Normele privind perioada de pregătire practică profesională a stagiarilor în
activitatea de audit financiar. Reglementările prevăzute la lit. a2)-a10) se aprobă prin hotărâri
ale Consiliului Camerei;
b) elaborarea şi aprobarea regulilor şi procedurilor pentru aplicarea legii, în limitele şi
competenţele stabilite prin aceasta;
c) atribuirea calităţii de auditor financiar şi emiterea de autorizaţii pentru exercitarea
independentă a acestei profesii;
d) organizarea şi urmărirea programului de pregătire continuă a auditorilor financiari;
e) controlul calităţii activităţii de audit financiar;
f) promovarea actualizării legislaţiei prin instituţiile abilitate, precum şi a normelor de
audit financiar, în concordanţă cu reglementările instituţiilor profesionale europene şi
internaţionale;
g) elaborarea şi urmărirea aplicării normelor interne privind activitatea Camerei;
h) retragerea temporară sau definitivă a dreptului de exercitare independentă a
profesiei de auditor financiar în condiţiile prevăzute de prezentul regulament;
i) reprezentarea profesiei de auditor financiar din România în instituţiile şi organizaţiile
profesionale europene şi internaţionale.
Organizarea şi funcţionarea Camerei sunt asigurate, potrivit legii şi prezentului
regulament, de către organele alese, care au funcţie reprezentativă, de conducere, decizie şi
control. Aplicarea hotărârilor organelor de conducere alese ale Camerei se realizează de către
aparatul executiv al acesteia.
Camera îşi are sediul în municipiul Bucureşti, Bd. Libertăţii nr. 12, et. 5, sectorul 5.
Camera poate înfiinţa reprezentanţe în ţară şi în străinătate.
Organele alese cu rol reprezentativ, de conducere, decizie şi control ale Camerei sunt:
Consiliul Camerei şi Biroul permanent al Consiliului Camerei.
Membrii Consiliului Camerei sunt aleşi de Conferinţa ordinară a Camerei, putând
îndeplini cel mult două mandate. Consiliul alege dintre membrii săi Biroul permanent,

147
 Control şi audit financiar

respectiv persoanele care îndeplinesc funcţiile de conducere în cadrul acestuia, prevăzute de

prezentul regulament.
Conferinţa ordinară a Camerei alege în aceleaşi condiţii şi pe aceeaşi durată a
mandatului Comisia de auditori statutari şi Comisia de apel ale Camerei.
Potrivit art. 7 din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 75/1999, republicată,
membrii Consiliului Camerei care în perioada mandatului devin, potrivit legii, incompatibili
cu această calitate sunt obligaţi să solicite suspendarea lor din funcţia pe care o deţin în
Consiliul Camerei, pe durata incompatibilităţii.
Conferinţa Camerei, denumită în continuare Conferinţa, este organul de conducere al
Camerei şi poate fi ordinară şi extraordinară.
Conferinţa ordinară a Camerei se întruneşte o dată pe an, la convocarea Consiliului
Camerei, în cel mult 4 luni de la încheierea exerciţiului financiar precedent.

Conferinţa ordinară a Camerei are ca principale atribuţii:

a) dezbaterea raportului anual de activitate a Consiliului Camerei;
b) dezbaterea, aprobarea sau modificarea situaţiilor financiare anuale ale Camerei;
c) dezbaterea şi aprobarea raportului Comisiei de auditori statutari asupra gestiunii
financiare a Consiliului Camerei;
d) aprobarea execuţiei bugetului de venituri şi cheltuieli pentru exerciţiul financiar
încheiat;
e) aprobarea proiectului bugetului de venituri şi cheltuieli aferent exerciţiului financiar
următor;
f) aprobarea normelor de reprezentare la Conferinţă;
g) alegerea şi revocarea membrilor Consiliului Camerei;
h) alegerea şi revocarea membrilor Comisiei de auditori statutari;
i) alegerea şi revocarea membrilor Comisiei de apel;
j) stabilirea obiectivelor strategice ale Camerei;
k) aprobarea programului de activităţi al Consiliului Camerei pe anul în curs;
l) aprobarea constituirii, reorganizării sau desfiinţării reprezentanţelor din ţară şi din
străinătate ale Camerei;
m) aprobarea modificărilor şi completărilor la Regulamentul de organizare şi
funcţionare a Camerei.
Conferinţa ordinară a Camerei poate îndeplini şi alte atribuţii, potrivit legii.
Pentru validitatea deliberărilor Conferinţei ordinare este necesară prezenţa majorităţii
simple a membrilor cu drept de vot, iar hotărârile trebuie să fie adoptate cu votul majorităţii
simple a celor prezenţi.
În cazul neîndeplinirii condiţiilor, Conferinţa întrunită la a doua convocare poate să
hotărască asupra problemelor de pe ordinea de zi, oricare ar fi numărul membrilor prezenţi, cu
majoritate simplă de voturi.
Membrii Camerei cu drept de vot sunt auditorii financiari care şi-au îndeplinit toate
obligaţiile către Cameră la termenele stabilite prin hotărârile acesteia.
Conferinţa extraordinară a Camerei poate fi convocată de Biroul permanent sau la
cererea a cel puţin două treimi din numărul membrilor Consiliului Camerei ori a unei cincimi
din numărul membrilor Camerei, cu drept de vot, care adresează cererea Secretariatului
general, specificând în aceasta problemele propuse să fie dezbătute în cadrul Conferinţei
extraordinare.
Pentru validitatea deliberărilor Conferinţei extraordinare este necesară:

148
 Control şi audit financiar

a) la prima convocare, prezenţa membrilor reprezentând două treimi din numărul de

voturi, iar hotărârile trebuie să fie luate cu votul unui număr de membri, care să reprezinte cel
puţin jumătate plus unu din numărul de voturi valabil exprimate;
b) la a doua convocare, prezenţa membrilor reprezentând jumătate din numărul de
voturi, iar hotărârile trebuie să fie luate cu votul unui număr de membri, care să reprezinte cel
puţin jumătate plus unu din numărul de voturi valabil exprimate.

Conferinţa extraordinară poate adopta hotărâri în ceea ce priveşte:

a) modificarea şi completarea Regulamentului de organizare şi funcţionare a Camerei;
b) schimbarea sediului social;
c) orice altă hotărâre pentru care este necesară aprobarea Conferinţei extraordinare a
Camerei.
Convocarea Conferinţei se face cu cel puţin 30 de zile înainte de data întrunirii.
Anunţul privind convocarea se publică în cel puţin două cotidiene de circulaţie
naţională şi cuprinde locul, data de desfăşurare, precum şi ordinea de zi a Conferinţei.
La anunţarea Conferinţei se stabilesc locul, ziua şi ora desfăşurării acesteia. În cadrul
aceluiaşi anunţ se stabilesc locul, ziua şi ora pentru desfăşurarea Conferinţei la a doua
convocare, în caz de neîntrunire a cvorumului statutar pentru desfăşurarea acesteia la prima
convocare.
Fiecare membru persoană fizică al Camerei are dreptul la un singur vot la Conferinţă.
Membrii Camerei pot fi reprezentaţi în Conferinţă de alţi membri, în baza unei procuri
speciale, autentificată de un notar public. Procurile se depun în original la Secretariatul
general, înainte de data la care are loc Conferinţa, făcându-se menţiune despre aceasta în
procesul-verbal. Un membru nu poate reprezenta mai mult de 5 persoane. Membrii Consiliului
Camerei sau persoanele din aparatul executiv al acesteia nu pot reprezenta alţi auditori
financiari.
Conferinţa se deschide de preşedintele Consiliului Camerei sau de înlocuitorul
desemnat de acesta. După constatarea îndeplinirii cerinţelor legale pentru desfăşurarea
Conferinţei, de către preşedinte şi secretarii desemnaţi de acesta, se trece la dezbaterea
subiectelor înscrise pe ordinea de zi.
Hotărârile Conferinţei se adoptă prin vot deschis. Votul secret este obligatoriu pentru
alegerea şi revocarea membrilor Consiliului Camerei, ai Comisiei de auditori statutari şi ai
Comisiei de apel.
Prin procesul-verbal, semnat de preşedintele şi de secretarii lucrărilor Conferinţei, se
constată îndeplinirea formalităţilor referitoare la convocare, data şi locul de desfăşurare a
Conferinţei, numărul membrilor prezenţi, numărul de voturi valabil exprimate, dezbaterile în
rezumat, hotărârile luate, iar la cererea membrilor, declaraţiile făcute de aceştia în cadrul
şedinţei. Pentru a fi opozabile terţilor, hotărârile Conferinţei sau sintezele acestora, după caz,
se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I.
Membrii Consiliului Camerei sunt aleşi în cadrul Conferinţei ordinare pentru o
perioadă de 5 ani, conform procedurilor prevăzute în prezentul regulament. Consiliul Camerei
are în componenţa sa 15 membri.
Primul Consiliu al Camerei se compune din 6 membri aleşi de prima Conferinţă
ordinară a Camerei şi cei 9 membri ai comitetului provizoriu.
Orice membru al Camerei, cu excepţia persoanelor juridice, poate fi ales ca membru al
Consiliului Camerei, cu condiţia ca:
a) să fi respectat procedura de depunere a candidaturii prevăzută de prezentul
regulament;
b) la data depunerii candidaturii sale să aibă capacitate deplină de exerciţiu;
149
 Control şi audit financiar

c) împotriva sa să nu se fi hotărât anterior sancţiunea excluderii din Cameră;

d) în ultimii 5 ani anteriori datei depunerii candidaturii sale să nu se fi hotărât de către
Cameră vreo sancţiune disciplinară împotriva sa;
e) să nu deţină o funcţie eligibilă într-un alt organism profesional.
Candidaturile se depun la Secretariatul general în termenul şi conform modelului
publicat în cel puţin două cotidiene de largă circulaţie.
Consiliul Camerei poate cere unui candidat să dea declaraţii pe care le consideră
necesare privind respectarea condiţiilor de eligibilitate menţionate mai sus. Consiliul Camerei
poate respinge candidatura oricărei persoane care refuză să facă asemenea declaraţii sau care
face o declaraţie falsă ori incorectă. În cazul în care un candidat a fost ales membru al
Consiliului Camerei şi una sau mai multe dintre declaraţiile sale au fost false sau incorecte, iar
candidatul respectiv nu ar fi fost ales în cazul în care declaraţiile respective ar fi fost conforme
cu realitatea, Consiliul Camerei declară alegerea acelui membru ca fiind nulă. Orice asemenea
declaraţie nu trebuie să afecteze validitatea alegerii oricărui alt candidat ca membru al
Consiliului Camerei.
Candidaţii trebuie să respecte condiţiile de eligibilitate prevăzute în prezentul
regulament.
Alegerea se face prin vot secret, iar rezultatul se anunţă în Conferinţă.
Votarea se efectuează pe baza unui buletin de vot, în forma aprobată de Consiliul
Camerei. Buletinul de vot trebuie să conţină numele fiecărui candidat.
Fiecare membru al Camerei poate vota dintre candidaţii propuşi un număr care să nu
depăşească numărul locurilor eligibile.

Conferinţa alege Comisia de votare care îndeplineşte următoarele atribuţii:

a) primirea buletinelor de vot şi distribuirea acestora către auditorii financiari cu drept
de vot;
b) numărarea voturilor exprimate şi stabilirea voturilor valabile şi a celor nule;
c) stabilirea candidaţilor care au fost aleşi;
d) elaborarea unui raport scris către Conferinţă cu privire la rezultatele votării;
e) predarea buletinelor de vot Secretariatului general al Camerei, în vederea sigilării şi
păstrării acestora pe o perioadă egală cu mandatul Consiliului Camerei;
f) alte atribuţii stabilite de Conferinţă.
Sunt declaraţi aleşi candidaţii care au întrunit numărul cel mai mare de voturi. În caz
de egalitate candidaţii aflaţi în această situaţie sunt supuşi din nou votului Conferinţei, urmând
a fi declarat ales candidatul care a întrunit numărul cel mai mare de voturi.
La prima şedinţă membrii Consiliului Camerei aleg din rândul lor, prin vot secret, un
preşedinte, un prim-vicepreşedinte şi 5 vicepreşedinţi, ale căror mandate se încheie, ca şi în
cazul celorlalţi membri ai Consiliului, la data următoarelor alegeri desfăşurate în cadrul
Conferinţei, dacă între timp nu le încetează calitatea de membru al Consiliului Camerei. Orice
loc vacant de preşedinte, prim-vicepreşedinte sau de vicepreşedinte trebuie ocupat în aceeaşi
manieră la următoarea şedinţă a Consiliului Camerei. Şedinţa, precum şi apariţia unui loc
vacant trebuie anunţate tuturor membrilor Consiliului Camerei.
Orice loc vacant de membru al Consiliului Camerei va fi ocupat de următorul candidat
în ordinea descrescătoare a numărului de voturi întrunit la Conferinţă, conform raportului
Comisiei de votare, cu respectarea condiţiilor de eligibilitate prevăzute în prezentul capitol.
Orice membru al Consiliului Camerei poate comunica în scris Secretariatului general
intenţia sa cu privire la retragerea din Consiliul Camerei, iar de la data demisiei locul său
devine vacant.

150
 Control şi audit financiar

În cazul suspendării unui membru al Consiliului Camerei se procedează conform

prevederilor legii, cu menţiunea că mandatul noului membru are statut interimar, până la
încetarea suspendării membrului titular.
Consiliul Camerei nu poate funcţiona în condiţiile în care s-a vacanţat o treime din
numărul locurilor prevăzute în prezentul regulament.

Calitatea de membru al Consiliului Camerei încetează în una dintre următoarele

situaţii:
a) pierderea calităţii de membru al Camerei;
b) pierderea capacităţii de exerciţiu şi interzicerea exercitării, în condiţiile legii, a unor
drepturi, acestea fiind incompatibile cu calitatea de membru al Consiliului Camerei;
c) aplicarea de către Cameră a unei sancţiuni disciplinare rămase definitivă împotriva
sa;
d) neparticiparea la 4 şedinţe consecutive ale Consiliului Camerei, fără o aprobare în
acest sens;
e) demisia din funcţie.
Consiliul Camerei se întruneşte lunar şi ori de câte ori se consideră necesar, la cererea
preşedintelui sau cel puţin a unei treimi din numărul membrilor săi. Convocarea şedinţelor se
face prin Secretariatul general.
La prima şedinţă a Consiliului Camerei, care se desfăşoară după Conferinţa în care au
loc alegerile, acesta trebuie să aprobe regulamentul privind organizarea şi funcţionarea
Consiliului Camerei.
În absenţa preşedintelui sau a prim-vicepreşedintelui, şedinţele sunt conduse de un
vicepreşedinte al Consiliului Camerei, desemnat de preşedinte sau de Biroul permanent.
Şedinţele Consiliului Camerei nu pot avea loc decât în prezenţa majorităţii simple a
membrilor săi.
Hotărârile Consiliului Camerei sunt adoptate cu majoritatea simplă a voturilor
membrilor prezenţi.
Fiecare membru al Consiliului Camerei are dreptul la un singur vot, iar în cazul
egalităţii voturilor, votul preşedintelui de şedinţă determină rezultatul votului final.
Secretariatul general păstrează procesele-verbale ale tuturor şedinţelor într-un registru
special întocmit în acest scop. Procesele-verbale trebuie semnate de toţi membrii Consiliului
Camerei în şedinţa imediat următoare celei la care se referă.
Consiliul Camerei coordonează, conduce şi controlează activitatea Camerei.

Consiliul Camerei are următoarele atribuţii:

a) asigură ducerea la îndeplinire a hotărârilor conferinţelor Camerei;
b) asigură condiţiile pentru administrarea şi gestionarea patrimoniului Camerei, potrivit
legii;
c) stabileşte strategia şi avizează proiectul bugetului de venituri şi cheltuieli al
Camerei;
d) prezintă spre aprobare Conferinţei raportul de activitate pe perioada anterioară,
situaţiile financiare şi proiectul programului de activitate al Camerei;
e) aprobă Regulamentul intern de organizare şi funcţionare a Biroului permanent;
f) aprobă organigrama şi politica de personal ale Camerei;
g) aprobă normele privind desfăşurarea activităţii curente a aparatului executiv al
Camerei;
h) stabileşte anual indemnizaţiile membrilor Consiliului Camerei, ai Biroului
permanent al Consiliului Camerei, ai Comisiei de auditori statutari şi ai Comisiei de apel;
151
 Control şi audit financiar

i) îndeplineşte orice alte atribuţii prevăzute de lege, de prezentul regulament şi de

hotărârile Conferinţei.
În exercitarea atribuţiilor, Consiliul Camerei emite hotărâri.
Preşedintele ales de Consiliul Camerei este preşedintele Camerei, al Consiliului şi
Biroului permanent. Preşedintele prezidează lucrările Conferinţei, Consiliului şi Biroului
permanent ale Camerei.
Preşedintele sau înlocuitorul de drept al acestuia reprezintă Camera în raporturile cu
terţe persoane, cu autorităţile publice, precum şi cu organizaţiile naţionale profesionale din alte
ţări şi organismele internaţionale ale profesiei contabile, apărând prestigiul şi independenţa
profesională a membrilor Camerei.
Preşedintele, în exercitarea atribuţiilor sale, semnează hotărârile Consiliului Camerei
şi ale Biroului permanent al acestuia.
În exercitarea atribuţiilor sale, preşedintele emite ordine.
Biroul permanent al Consiliului Camerei, denumit în continuare Biroul permanent, are
în componenţa sa: preşedintele, prim-vicepreşedintele şi cei 5 vicepreşedinţi ai Consiliului
Camerei.
Biroul permanent se întruneşte cel puţin o dată pe lună şi ori de câte ori este necesar.

Biroul permanent exercită următoarele atribuţii:

a) elaborează bugetul de venituri şi cheltuieli anual pe care îl înaintează spre dezbatere
şi aprobare Consiliului Camerei, nu mai târziu de data de 15 decembrie a fiecărui an anterior
anului la care se referă bugetul respectiv;
b) supraveghează lunar execuţia bugetului de venituri şi cheltuieli al Camerei;
c) examinează şi propune spre aprobare Consiliului Camerei programul de activitate al
Camerei;
d) aprobă programele de activitate ale departamentelor executive;
e) aprobă programul deplasărilor în străinătate;
f) numeşte, sancţionează şi revocă secretarul general, şefii departamentelor Camerei şi
alte persoane cu funcţii de conducere din aparatul executiv al Camerei;
g) aprobă organigrama aparatului executiv al Camerei şi salarizarea pentru fiecare
funcţie prevăzută în aceasta;
h) monitorizează Registrul auditorilor financiari;
i) aprobă documentele emise de Cameră, supuse publicării.
Biroul permanent exercită şi alte atribuţii stabilite de Conferinţa şi de Consiliul
Camerei.
În exercitarea atribuţiilor sale, Biroul permanent emite decizii.

Comisia de auditori statutari a Camerei are următoarele atribuţii:

a) efectuează auditul situaţiilor financiare ale Camerei;
b) întocmeşte raportul anual de audit, precum şi alte rapoarte solicitate de Consiliul
Camerei şi le prezintă Conferinţei spre dezbatere şi aprobare;
c) participă la şedinţele Consiliului Camerei fără drept de vot.
Comisia de auditori statutari este alcătuită din 3 persoane alese dintre membrii
Camerei.
Mandatul comisiei de auditori statutari este de 5 ani şi poate fi reînnoit o singură dată.
Următoarele categorii de persoane nu pot îndeplini mandatul de auditor statutar al
Camerei:
a) membrii Consiliului Camerei sau personalul executiv al Camerei;

152
 Control şi audit financiar

b) asociaţii, angajaţii, rudele sau afinii până la gradul al IV-lea ai persoanelor

prevăzute la lit. a).
Comisia de apel este compusă din 5 membri: 3 auditori financiari activi, membri ai
Camerei, aleşi de Conferinţă şi care nu fac parte din alte organe de conducere ale Camerei, un
reprezentant al Ministerului Economiei şi Finanţelor şi un reprezentant al Ministerului
Justiţiei. Membrii Comisiei de apel aleg dintre ei un preşedinte, care este auditor financiar
activ.
Mandatul Comisiei de apel este de 5 ani şi poate fi reînnoit o singură dată.

Aparatul executiv al Camerei este format din:

A. secretarul general;
B. departamentele executive, după cum urmează:
a) Departamentul de învăţământ şi admitere;
b) Departamentul de servicii pentru membri;
c) Departamentul de monitorizare şi competenţă profesională;
d) Departamentul de conduită şi disciplină profesională;
e) Departamentul de servicii generale;
f) Departamentul de relaţii internaţionale.
Secretarul general coordonează, conduce şi controlează activitatea departamentelor
executive ale Camerei.
Pentru îndeplinirea atribuţiilor sale, secretarul general are în subordine un
compartiment propriu a cărui structură se stabileşte prin organigrama Camerei.
Secretarul general al Camerei este numit de Biroul permanent.

Secretarul general are, în principal, următoarele atribuţii:

a) prezintă Biroului permanent al Consiliului Camerei proiectul programului de
activitate al Camerei;
b) propune spre avizare Biroului permanent angajarea personalului executiv, potrivit
organigramei Camerei;
c) asigură punerea în aplicare a deciziilor Biroului permanent cu privire la execuţia
bugetului de venituri şi cheltuieli al Camerei;
d) propune Biroului permanent ordinea de zi a şedinţelor acestuia şi ale Consiliului
Camerei, asigurând elaborarea şi prezentarea documentelor care fac obiectul şedinţelor
respective;
e) alte atribuţii stabilite de Consiliul Camerei şi Biroul permanent.
Compartimentul de lucru al secretarului general asigură, în principal, următoarele:
a) serviciile de secretariat pentru lucrările Conferinţei, Consiliului Camerei şi Biroului
permanent;
b) serviciile juridice pentru activităţile proprii ale Camerei;
c) serviciile de relaţii publice şi protocol;
d) alte servicii stabilite de Consiliul Camerei şi Biroul permanent.
Departamentul de învăţământ şi admitere are, în principal, următoarele atribuţii:
a) organizarea şi desfăşurarea testului de verificare a cunoştinţelor în domeniul
financiar-contabil pentru accesul la stagiu şi a examenului de aptitudini profesionale pentru
atribuirea calităţii de auditor financiar;
b) elaborarea normelor privind admiterea la stagiu a persoanelor care au promovat
testul de verificare a cunoştinţelor în domeniul financiar-contabil pentru accesul la stagiu;
c) monitorizarea auditorilor financiari activi care îndrumă pregătirea practică a
stagiarilor în activitatea de audit financiar;
153
 Control şi audit financiar

d) întocmirea documentaţiei privind atribuirea calităţii de auditor financiar şi de

membru al Camerei;
e) stabilirea cerinţelor de pregătire profesională continuă şi organizarea acestor
activităţi;
f) elaborarea normelor privind pregătirea profesională continuă a auditorilor financiari
şi a programului de pregătire a stagiarilor în audit financiar;
g) asigurarea conformităţii cu normele Federaţiei Internaţionale a Contabililor (IFAC)
şi cu alte norme internaţionale în materie de pregătire profesională;
h) alte atribuţii stabilite de Biroul permanent.
Departamentul de servicii pentru membri are, în principal, următoarele atribuţii:
a) întocmirea, actualizarea şi publicarea Registrului auditorilor financiari;
b) actualizarea şi publicarea ediţiilor revizuite ale normelor profesionale privind
activitatea de audit financiar;
c) organizarea activităţii de documentare şi informare;
d) asigurarea asistenţei profesionale pentru membrii Camerei;
e) aplicarea reglementărilor privind asigurarea pentru riscul profesional al membrilor
Camerei;
f) alte atribuţii stabilite de Biroul permanent.
Departamentul de monitorizare şi competenţă profesională are, în principal, atribuţii
privind respectarea de către membri a normelor Camerei, care se referă la:
a) Standardele de audit financiar;
b) Codul privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar;
c) Normele minimale de audit financiar;
d) Normele privind pregătirea profesională continuă a auditorilor financiari;
e) Procedurile de control al calităţii auditului financiar;
f) Standardele de audit intern;
g) Normele de audit intern;
h) alte norme de reglementare a profesiei.
Departamentul de monitorizare şi competenţă profesională asigură implementarea
sistemului de control al calităţii activităţii desfăşurate de membrii Camerei, precum şi
investigarea aspectelor referitoare la conduita profesională a membrilor.
În cazul unor constatări privind încălcarea normelor Camerei, Departamentul de
monitorizare şi competenţă profesională sesizează Departamentul de conduită şi disciplină
profesională.
Biroul permanent poate stabili şi alte atribuţii pentru Departamentul de monitorizare şi
competenţă profesională.
Departamentul de conduită şi disciplină profesională analizează cazurile de abatere
disciplinară, la sesizarea Departamentului de monitorizare şi competenţă profesională.
Competenţele şi activitatea Departamentului de conduită şi disciplină profesională
sunt cele prevăzute la cap. XII.
Biroul permanent poate stabili şi alte atribuţii pentru Departamentul de conduită şi
disciplină profesională.

Departamentul de servicii generale are, în principal, următoarele atribuţii:

a) elaborarea bugetului de venituri şi cheltuieli al Camerei, pe care îl prezintă spre
dezbatere şi avizare Consiliului Camerei, în vederea aprobării de către Conferinţă;
b) conducerea şi organizarea activităţii financiar-contabile şi de execuţie bugetară
proprie;
c) urmărirea încasării cotizaţiilor, taxelor şi a altor venituri ale Camerei;
154
 Control şi audit financiar

d) asigurarea serviciilor administrative şi de gestionare a patrimoniului Camerei;

e) asigurarea serviciilor de tehnologie informatică;
f) alte atribuţii stabilite de Biroul permanent.

Departamentul de relaţii internaţionale are, în principal, următoarele atribuţii:

a) asigură cunoaşterea, sistematizarea, precum şi prezentarea Consiliului Camerei şi
Biroului permanent a materialelor referitoare la organismele internaţionale ale profesiei
contabile şi la organizaţiile profesionale de profil din alte ţări;
b) asigură realizarea măsurilor necesare în vederea aderării Camerei la organismele
profesionale internaţionale de profil;
c) asigură colaborarea şi cooperarea cu instituţiile din alte ţări care activează în
domeniul auditului financiar;
d) asigură participarea reprezentanţilor Camerei la acţiuni de colaborare profesională
cu organisme internaţionale şi instituţii de profil din alte ţări;
e) alte activităţi stabilite de Biroul permanent al Consiliului Camerei.

4.7.2. Veniturile Camerei

Camera îşi asigură veniturile necesare pentru efectuarea cheltuielilor de organizare şi
funcţionare din următoarele surse:
I. cotizaţii:
1. cotizaţiile fixe anuale datorate de auditorii financiari membri ai Camerei:
a) persoane fizice active;
b) persoane fizice nonactive;
c) persoane juridice;
2. cotizaţii variabile anuale datorate de auditorii financiari, membri ai Camerei,
persoane fizice active şi persoane juridice, calculate procentual asupra cifrei de afaceri
realizate din activitatea de audit financiar, audit intern şi a altor venituri realizate din
exercitarea profesiei de auditor financiar;
II. tarife:
1. tarif pentru:
a) înscrierea la testul de verificare a cunoştinţelor în domeniul financiar-contabil pentru
accesul la stagiu;
b) înscrierea la examenul de aptitudini profesionale în vederea atribuirii calităţii de
auditor financiar;
c) monitorizarea activităţii stagiarilor în activitatea de audit financiar;
2. tarif pentru atribuirea calităţii de membru al Camerei şi înscrierea în Registrul
auditorilor financiari, datorat de:
a) auditorii financiari persoane fizice;
b) auditorii financiari persoane juridice;
III. încasări din vânzarea publicaţiilor proprii;
IV. donaţii, sponsorizări şi alte venituri potrivit dispoziţiilor legale în vigoare.
Cuantumul şi nivelurile cotizaţiilor, tarifelor şi ale altor venituri ale Camerei se
stabilesc periodic prin hotărâri ale Consiliului Camerei, potrivit prezentului regulament.
Hotărârile Consiliului Camerei se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I.
Auditorii financiari, membri ai Camerei, sunt obligaţi să plătească cotizaţiile şi tarifele
datorate către Cameră, în condiţiile prevăzute prin hotărârile Consiliului Camerei, neachitarea
155
 Control şi audit financiar

sumelor datorate aferente unei perioade de un an de activitate atrăgând retragerea calităţii de

membru al Camerei şi interzicerea dreptului de exercitare a profesiei.

4.7.3. Drepturile şi obligaţiile membrilor Camerei

Candidaţii admişi la examenul de aptitudini profesionale completează o cerere şi
prezintă documentul care atestă achitarea tarifului de atribuire a calităţii de membru al
Camerei şi înscrierea în Registrul auditorilor financiari, inclusiv cazierul judiciar, potrivit
legii.
Cererile sunt analizate de Departamentul de învăţământ şi admitere, conform
condiţiilor prevăzute de lege şi de prezentul regulament.
După îndeplinirea condiţiilor sus menţionate, Departamentul de învăţământ şi
admitere propune Consiliului Camerei luarea unei decizii privind:
a) acordarea calităţii de membru al Camerei şi înscrierea în Registrul auditorilor
financiari;
b) respingerea cererii.
În cazul aprobării cererii, Camera eliberează certificatul, carnetul şi parafa de membru
al Camerei.
În situaţia în care cererea nu este aprobată, Departamentul de învăţământ şi admitere
comunică în scris solicitantului decizia Camerei şi îi restituie acestuia jumătate din taxa de
înscriere.
După aprobarea cererii, solicitantul semnează un angajament prin care se obligă ca,
după ce este înscris ca membru al Camerei şi atât timp cât este membru, să respecte
dispoziţiile legii, ale prezentului regulament şi ale normelor interne şi să nu uzeze de titlul
profesional de auditor financiar sau de altă titulatură care ar putea sugera vreo asociere cu
Camera, după retragerea calităţii de membru al Camerei.
Persoanele juridice înaintează Departamentului de învăţământ şi admitere următoarele
documente:
a) o cerere semnată de reprezentantul legal al persoanei juridice;
b) dovada achitării tarifului de acordare a calităţii de membru al Camerei şi înscriere în
Registrul auditorilor financiari;
c) copii legalizate de pe documentele care atestă îndeplinirea condiţiilor prevăzute
anterior;
În cazul aprobării cererii, Camera eliberează autorizaţia de funcţionare a persoanei
juridice ca membru al Camerei.
Persoanele cu calificarea profesională obţinută în alt stat înaintează Departamentului
de învăţământ şi admitere formularul de solicitare a calităţii de membru şi actele doveditoare
prevăzute de lege şi de prezentul regulament.
Pentru persoanele fizice cu calificarea profesională obţinută în alt stat se prezintă
următoarele acte:
a) copie legalizată a certificatului/diplomei sau a altor acte oficiale care atestă
pregătirea superioară financiar-contabil ă obţinută în alt stat;
b) scrisoare de recomandare de la organismul profesional autorizat al cărui membru
este, cu precizarea expresă a calităţii de membru pe care o deţine la data emiterii scrisorii;
c) scrisoare de confirmare din partea organismului profesional că acesta este
recunoscut de Federaţia Internaţională a Contabililor şi că a asimilat Codul de etică emis de
aceasta.
Pentru persoanele juridice autorizate potrivit prevederilor altui stat se prezintă
următoarele acte:
156
 Control şi audit financiar

a) copie legalizată a autorizaţiei eliberate de un organism profesional autorizat din ţara

respectivă, care atestă că societatea de audit financiar solicitantă este membră a acestuia;
b) scrisoare de confirmare din partea organismului profesional că acesta este
recunoscut de Federaţia Internaţională a Contabililor şi că a asimilat Codul de etică emis de
aceasta.
Documentele trebuie să fie însoţite de traducerea în limba română, legalizată la un
notar public din România.
Pe baza actelor depuse, Departamentul de învăţământ şi admitere trebuie să notifice
solicitantului, în termen de 30 de zile de la data depunerii documentelor, dacă acestea sunt sau
nu sunt corespunzătoare.
Condiţiile şi celelalte dispoziţii referitoare la modul de organizare şi desfăşurare a
interviului-test cu solicitanţii în cauză, modul de stabilire a rezultatelor obţinute, procedura de
contestare a evaluării Comisiei de examinare şi alte dispoziţii în materie vor fi stabilite prin
hotărâre a Consiliului Camerei.
Auditorii financiari persoane fizice, membri ai Camerei, au dreptul conferit de
prevederile art. 4 din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 75/1999, republicată, de
exercitare independentă a profesiei în care aceştia trebuie să fie liberi şi percepuţi a fi liberi de
orice constrângere care ar putea aduce atingere principiilor de independenţă, obiectivitate şi
integritate profesională.
Membrii Camerei, persoane fizice, pot folosi în exercitarea profesiei titlul profesional
de auditor financiar „AF".
Membrii Camerei, persoane fizice, au dreptul să aleagă şi să fie aleşi în organele de
conducere cu rol reprezentativ, de decizie şi control ale Camerei.
Membrii aleşi au dreptul la un vot în şedinţele organelor de conducere cu rol
reprezentativ, de decizie şi control ale Camerei.
Membrii Camerei, persoane fizice, în exercitarea independentă a profesiei, aplică şi
respectă:
a) Standardele internaţionale de audit financiar, adoptate integral de Cameră, Normele
minimale de audit financiar, Standardele de audit intern şi Normele de audit intern, precum şi
alte norme profesionale elaborate de Cameră;
b) Codul privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar şi
Normele privind pregătirea profesională continuă a auditorilor financiari, emise de Cameră;
c) Procedurile de control al calităţii activităţii de audit financiar, emise de Cameră;
d) Normele referitoare la obligaţiile financiare privitoare la cotizaţii şi tarife, elaborate
de Cameră;
e) Normele privind asigurarea pentru riscul profesional, elaborate de Cameră. Limita
sumei asigurate pentru riscul profesional se stabileşte în funcţie de răspunderea patrimonială a
auditorului financiar, conform contractului de audit încheiat cu clientul.
Membrii Camerei, persoane fizice, sunt obligaţi să transmită, în termen de 30 de zile,
notificări în legătură cu:
a) schimbarea numelui, situaţie în care persoana în cauză va solicita, în scris, eliberarea
unui nou carnet şi certificat de auditor financiar, membru al Camerei;
b) schimbarea adresei ori a adresei de corespondenţă;
c) orice modificare privind statutul de angajat, asociat sau administrator al unei
societăţi de audit financiar ori de persoană fizică autorizată;
d) orice alte date care se referă la calitatea de membru al Camerei.
O dată cu notificarea înaintată Camerei vor fi depuse şi actele, în copie legalizată, care
dovedesc solicitarea făcută, după caz.

157
 Control şi audit financiar

Membrii Camerei, persoane fizice, sunt obligaţi să notifice Camerei, în termen de

până la 5 zile, producerea unor evenimente în activitatea acestora, menţionând toate
informaţiile corespunzătoare, după cum urmează:
a) aplicarea unor sancţiuni disciplinare auditorului financiar persoană fizică de către o
autoritate legală sau un alt organism profesional al cărui membru este persoana în cauză;
b) orice condamnare definitivă pronunţată de instanţa competentă;
c) existenţa unei hotărâri judecătoreşti definitive şi irevocabile prin care i se interzice
auditorului financiar exercitarea funcţiei de administrator al unei societăţi comerciale sau, în
general, exercitarea de funcţii care privesc gestiunea ori conducerea unei societăţi comerciale;
d) orice alte informaţii pentru evaluarea reputaţiei profesionale şi etice a auditorului
financiar.
Persoanele juridice, membre ale Camerei, au dreptul conferit de lege de a exercita
independent profesia de auditor financiar.
Societăţile de audit financiar pot folosi în exercitarea profesiei titlul profesional de
auditor financiar „AF".
În faţa organelor alese, cu rol reprezentativ, de conducere, decizie şi control,
problemele, interesele, precum şi propunerile persoanelor juridice sunt susţinute de către
asociaţii, acţionarii sau administratorii acestor societăţi, care sunt membri ai Camerei şi care
au drepturile prevăzute de lege şi de prezentul regulament.
Membrii Camerei, persoane juridice, în exercitarea independentă a profesiei, aplică
şi respectă:
a) Standardele internaţionale de audit financiar, adoptate integral de Cameră, Normele
minimale de audit financiar, Standardele de audit intern, Normele de audit intern, precum şi
alte norme profesionale elaborate de Cameră;
b) Codul privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar şi
Normele privind pregătirea profesională continuă a auditorilor financiari, emise de Cameră;
c) Procedurile de control al calităţii auditului financiar, emise de Cameră;
d) Normele referitoare la obligaţiile financiare privitoare la cotizaţii şi tarife, elaborate
de Cameră;
e) Normele privind asigurarea pentru riscul profesional, elaborate de Cameră. Limita
sumei asigurate pentru riscul profesional se stabileşte în funcţie de răspunderea patrimonială a
auditorului financiar, conform contractului de audit încheiat cu clientul.
Membrii Camerei, persoane juridice, sunt obligaţi să notifice Camerei, în termen de 30
de zile, în legătură cu:
a) schimbarea denumirii sub care este înregistrată persoana juridică; modificarea
denumirii trebuie să fie însoţită de cererea de solicitare a unei noi autorizaţii;
b) schimbarea sediului social ori a adresei de corespondenţă;
c) deschiderea sau închiderea unei filiale sau a unei subunităţi;
d) orice modificare privind statutul angajaţilor, asociaţilor, acţionarilor sau
administratorilor societăţii de audit financiar;
e) orice alte date care se referă la calitatea de membru al Camerei.
O dată cu notificarea înaintată Camerei vor fi depuse şi actele, în copie legalizată, care
dovedesc solicitarea făcută, după caz.
Membrii Camerei, persoane juridice, sunt obligaţi să transmită, în termen de 5 zile,
notificări în legătură cu:
a) demisia sau demiterea unui administrator ori retragerea, excluderea sau decesul unui
acţionar ori asociat al societăţii de audit financiar;

158
 Control şi audit financiar

b) aplicarea unor sancţiuni disciplinare societăţii de audit financiar ori luarea de măsuri
împotriva acesteia de către o autoritate sau un alt organism profesional al cărui membru este
persoana juridică în cauză;
c) orice condamnare definitivă pronunţată de instanţele competente din ţară şi din
străinătate împotriva reprezentantului legal al societăţii de audit financiar;
d) existenţa unei hotărâri judecătoreşti definitive şi irevocabile prin care i se interzice
reprezentantului legal al societăţii de audit financiar exercitarea funcţiei de administrator sau
exercitarea de funcţii care privesc gestiunea ori conducerea unei societăţi;
e) orice modificări survenite în conţinutul informaţiilor furnizate anterior Camerei;
f) numirea unui lichidator de către autoritatea competentă.
Auditorii financiari, membri ai Camerei, persoane fizice sau juridice, care doresc să
renunţe la calitatea de membru al Camerei notifică acest lucru Consiliului Camerei.
Notificarea se face în scris şi se transmite cu preaviz de 15 zile lucrătoare.
Consiliul Camerei poate hotărî amânarea încetării calităţii de membru şi, implicit, a
radierii persoanei respective din Registrul auditorilor financiari, în următoarele situaţii:
a) existenţa unor datorii ale auditorului financiar faţă de Cameră;
b) existenţa unor măsuri sancţionatorii disciplinare împotriva auditorului financiar,
aflate în curs de soluţionare, potrivit legii.
Calitatea de membru al Camerei se retrage în una dintre următoarele situaţii:
a) pierderea calităţii de auditor financiar;
b) neachitarea cotizaţiilor şi a altor obligaţii anuale, la termenele stabilite de Consiliul
Camerei;
c) aplicarea sancţiunii de excludere din Cameră prin hotărâre rămasă definitivă;
d) reorganizarea persoanei juridice, în condiţiile prevederilor legale.
Orice auditor financiar care a renunţat sau căruia i s-a retras calitatea de membru al
Camerei poate solicita redobândirea acesteia, respectând condiţiile prevăzute de lege şi de
prezentul regulament referitoare la procedura de atribuire a calităţii de membru al Camerei.

159
 Control şi audit financiar

Capitulul V
AUDITUL FINANCIAR

Auditul financiar se defineşte ca fiind activitatea complexă efectuată de experţi

independenţi în vederea exprimării unei opinii motivate cu privire la imaginea fidelă a
patrimoniului, a situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute de unitatea patrimonială. Rolul
auditului financiar constă în examinarea informaţiei financiară (redată în conturi) în scopul
asigurării credibilităţii acestor informaţii pentru diferite categorii de utilizatori:
 conducerea întreprinderii;
 clienţi;
 bănci;
 furnizori;
 organe fiscale;
 investitori potenţiali, etc.

Rolul final al auditului financiar îl constituie verificarea şi certificarea bilanţului

contabil anual, prin care se formulează o opinie competentă cu privire la imaginea fidelă pe
care acesta trebuie să o dea, şi respectarea reglementărilor în vigoare.

5.1. Conceptul de audit financiar – contabil

Auditul financiar – contabil:
 este o exprimare independentă (o expresie de opinie) a bilanţului contabil al
unui agent economic, efectuată de un auditor delegat în conformitate cu orice
obligaţie statutară relevantă;
 reprezintă un aport de credibilitate asupra informaţiilor contabile publicate de
agentul economic. Pentru persoane exterioare agentului economic, avizul sau
opinia unui profesionist contabil independent asupra documentelor financiare ale
agentului economic constituie cea mai bună indicaţie asupra gradului de încredere
pe care poate să-l acorde aceste documente. Avizul presupune o examinare
completă a documentelor financiar-contabile şi a actelor justificative şi are scopul
de a arăta dacă documentele respective prezintă corect sau nu situaţia financiară a
agentului respectiv şi rezultatul operaţiunilor privind perioada specificată. Fără
această atestare a unui expert contabil (auditor), independent , documentele
financiar-contabile pot fi puse la îndoială sub aspect real şi juridic;
 este o trecere în revistă, o audiere înainte de a se ajunge la o evaluare sau
apreciere, e revedere critică pentru evaluarea unei situaţii financiar-contabile
determinate. Sub denumirea de audit se desemnează activitatea generală de revizie,
principiile şi metodele utilizate, controlul practic conform acestor principii şi
metode;
 cercetare sau metodologie aplicată în mod coerent de profesionişti, utilizând un
ansamblu de tehnici de evaluare şi informare, în scopul dea produce o judecată
motivată şi independentă, cu referinţă la normele de evaluare, în vederea aprecierii
fiabilităţii ori eficacităţii sistemelor şi procedurilor unui agent economic.

160
 Control şi audit financiar

Auditul este revizie metodologică şi examen obiectiv al unui element, cuprinzând

verificarea informaţiilor specifice determinate de auditor sau de practică generalizată. Scopul
auditului este de a exprima o opinie sau de a obţine o concluzie asupra obiectului auditului.
Prin audit, în general, se înţelege examinarea profesională a unei informaţii în vederea
exprimării unei opinii responsabile şi independente, prin raportarea la un criteriu sau standard
de calitate.
Prin auditul financiar se înţelege examinarea efectuată de un profesionist competent şi
independent în vederea exprimării unei opinii motivate asupra:
 validităţii şi corectei aplicări a procedurilor interne stabilite de conducerea
agentului economic (auditul intern);
 imaginii fidele, clare şi competente a patrimoniului, a situaţiei financiare şi a
rezultatelor obţinute de agentul economic (auditul exercitat de cenzori sau de
experţi contabili, contabili autorizaţi cu studii superioare, agenţi economici de
expertiză contabilă).
Imaginea fidelă este asociată cu regularitatea şi sinceritatea contabilităţii.
Regularitatea presupune conformitate cu regulile şi procedurile contabile.
Pentru a se obţine o imaginea fidelă patrimoniului situaţiei financiare şi rezultatelor
obţinute este necesar să se respecte regulile privind evaluarea patrimoniului şi celelalte
norme şi principii contabile, cum sunt:
 principiul prudenţei, respectiv aprecierea faptelor astfel încât să se evite riscul
de a se transfera în viitor incertitudini prezente susceptibile de a greva patrimoniul
şi rezultatele financiare ale agentului economic. Conform acestui principiu, este
necesar să se evite atât supraevaluarea elementelor de activ şi a veniturilor cât şi
subevaluarea alementelor de pasiv şi a cheltuielilor ţinând cont de deprecierile,
riscurile şi pierderile posibile generate de desfăşurarea activităţii exerciţiului curent
sau anterior;
 principiul permanenţei metodelor, respectiv continuitatea aplicării regulilor şi
normelor privind evaluarea, investigarea în contabilitate şi prezentarea elementelor
patrimoniale şi a rezultatelor astfel încât să se asigure comparabilitatea în timp a
informaţiilor contabile;
 principiul continuităţii activităţii, care presupune că agentul economic îşi
continuă în mod normal funcţionarea într-un viitor previzibil, fără a intra în
lichidare sau reducere sensibilă a activităţii;
 principiul independenţei exerciţiului, care presupune delimitarea în timp a
veniturilor şi cheltuielilor aferente agentului economic pe măsura angajării acestora
şi trecerii lor la rezultatele exerciţiului la care se referă;
 principiul intangibilităţii bilanţului de deschidere a unui exerciţiu care trebuie
să corespundă cu bilanţul de închidere a exerciţiului precedent;
 principiul necompensării, potrivit căruia elementele de activ şi de pasiv se
evaluează şi investighează în contabilitate separat, nefiind admisă compensarea
între porţiunile de activ şi cele de pasiv ale bilanţului contabil, precum şi între
veniturile şi cheltuielile din contul de rezultate.
Sinceritatea presupune aplicarea cu bună credinţă a regulilor şi procedurilor contabile
în funcţie de cunoaşterea pe care responsabilii conturilor trebuie să o aibă despre realitatea şi
importanţa operaţiilor, evenimentelor şi situaţiilor din cadrul agentului economic.

Pentru a se pronunţa cu privire la imaginea fidelă, expertul contabil sau cenzorul, în

calitate de auditor, trebuie să se asigure că sunt respectate următoarele criterii:

161
 Control şi audit financiar

 Exhaustivitatea (integritatea), respectiv investigarea şi contabilitate a tuturor

operaţiilor care privesc agentul economic;
 Realitatea, respectiv toate elementele materiale evidenţiate în scripte corespund
cu cele identificate fizic şi toate elementele de activ, de pasiv, de venituri şi de
cheltuieli reflectă valorile reale şi nu fictive sau care nu privesc agentul economic
în cauză;
 Corecta înregistrare în contabilitate şi prezentare a operaţiilor în conturile
anuale presupune ca operaţiile respective să fie: corect evaluate, înregistrate în
contabilitate în conturile corespunzătoare, corecta totalizare şi centralizare.

Auditul financiar-contabil necesită a metodologie de control care să a sigure o opinie

independentă astfel încât să apere, în mod egal, toţi utilizatorii informaţiei contabile:
acţionarii, statul, băncile, organismele de presă, debitorii, furnizorii, clienţii etc.
Auditul financiar-contabil are ca obiectiv reflectarea imaginii fidele a situaţiei
patrimoniului şi a rezultatelor financiar contabile în bilanţul contabil şi în contul de profit şi
pierderi. Obiectul auditului financiar-contabil este de a expima o opinie, de a ştii dacă situaţiile
financiare reprezintă imaginea fidelă a afacerilor agentului economic la data bilanţului şi a
rezultatelor pentru exerciţiul financiar încheiat, cu respectarea legilor în vigoare şi a practicilor
din ţara în care agentul economic îşi are sediul. Auditul financiar contabil are ca obiectiv
asigurarea calităţii şi coerenţei sistemului contabil şi este menit să asigure certitudinea
reflectării în bilanţ şi în contul de profit şi pierderi, în mod corect, sincer şi complet a
patrimoniului , situaţiei financiare şi a rezultatelor exerciţiului. Obiectul auditului îl reprezintă
îmbunătăţirea utilizării informaţiei.

Auditul are două mari obiective:

 aprecierea calităţii informaţiei, la care se adaugă formularea unei opinii asupra
informaţiilor produse de agentul economic;
 aprecierea performanţelor şi eficienţei sistemelor de informare şi organizare.

5.1.1. Elemente de organizare a auditului financiar

Activitatea de audit presupune ca expertul contabil, contabilul autorizat sau cenzorul să
parcurgă o succesiune de etape, după cum urmează:
A. Acceptarea misiunii
În cadrul acestei etape expertul solicită conducerii unităţii patrimoniale o serie de
documente: contractul de societate şi/sau statut, certificatul de înmatriculare la Registrul
Comerţului, documente şi/sau decizii prin care sunt numite organele de conducere, contracte
(de împrumut colectiv de muncă, de închiriere, individuale cu salariaţii, de redevenţă, etc.)
regulamentul de organizare şi funcţionare, procese-verbale ale controalelor fiscale,
organigrama unităţii patrimoniale, etc. prin a căror consultare să poată să-şi facă o imagine cu
privire la:
 istoricul unităţii patrimoniale;
 dezvoltarea şi nivelul rentabilităţii;
 dimensiunile şi volumul activităţii;
 clienţii şi furnizorii principali;
 produsele obţinute, comercializate;
 politicile de aprovizionare şi de comercializare;
 politicile de personal, de producţie şi financiar contabile;

162
 Control şi audit financiar

 organizarea şi conducerea contabilităţii.

Imaginea de ansamblu astfel creată îi permite expertului să estimeze riscurile acceptării

misiunii sau menţinerii mandatului (cazul cenzorului).
În urma acestei etape, expertul va accepta îndeplinirea misiunii şi va încheia contractul
scris cu beneficiarul lucrării, va prelua sau continua mandatul dacă este cenzor, ori nu va
accepta misiunea.
Pentru cunoaşterea societăţii comerciale pe care urmează să o auditeze, auditorul
trebuie să realizeze o serioasă documentare cu privire la :
- sectorul de activitate (în care acţionează societatea):
reglementări specifice;
tendinţele activităţii din sector (în expansiune, în regres);
poziţia pe piaţă;
situaţia concurenţei;
rezultatele statistice medii pe sector;
rata medie a rentabilităţii;
- organizarea generală a întreprinderii:
organigrama;
tipul societăţii;
informare asupra diferitelor funcţii ale societăţii şi responsabilitatea lor;
numărul de salariaţi pe structuri organizatorice;
- caracteristici generale:
forma juridiă;
capital social;
deţinătorii de capital;
sediul;
cifra de afaceri;
conducătorii;
logistica externă;
control intern;
activităţi (descriere, volum, pondere);
caracteristicile activităţii (aprovizionare, producţie, comercializare);
clienţii şi furnizorii principali (stabilirea lor);
- sistemul informaţional:
fluxul documentelor;
organizarea contabilităţii;
prelucrarea automată a datelo.
Informaţiile culese în această etapă vor fi consemnate în fişe de caracterizare a
întreprinderii dincadrul dosarului de audit şi presupun consultarea documentelor specifice.

B. Aprecierea controlului intern

În cadrul acestei etape se obţin informaţii preliminare despre calitatea controlului
intern purtând discuţii şi studiind tranzacţiile unităţii patrimoniale din punct de vedere al
autorizării, executării şi înregistrării documentelor în care acestea sunt consemnate.
Această activitate reprezintă un mijloc (şi nu un scop) prin care se culeg informaţii
referitoare la modul de organizare a controalelor interne, făcându-se o evaluare preliminară a

163
 Control şi audit financiar

erorilor şi neregulilor ce pot apărea precum şi a procedurilor de control ce pot preveni sau
descoperi astfel de erori.
Pentru a aprecia eficacitatea controlului intern se analizează următorii factori:
 organizarea generală a unităţii;
 gestiunea stocurilor;
 procedura furnizori-cumpărători;
 procedura clienţi-vânzări;
 procedura plăţi-salarii;
 casa;
 banca;
 imobilizări corporale.
În finalul acestei etape se face o sinteză a aprecierilor asupra controlului intern,
evidenţiindu-se „punctele forte” şi „punctele slabe” ale unităţii.
Pentru obţinerea acestor informaţii asupra procedurilor de control se folosesc
chestionare.

C. Controlul conturilor
Obiectivul acestei etape îl constituie reunirea elementelor probante suficiente pentru
formularea concluziilor care să facă posibilă avizarea bilanţului şi a contului de profit şi
pierdere. Prin controlul conturilor expertul se asigură că sunt respectate normele legale
referitoare la evaluare, prudenţă, inventariere, registre contabile etc. Auditorul nu verifică
totalitatea tranzacţiilor sau datelor care compun soldul unui cont, ci foloseşte tehnica
sondajului, alegând elemente probante dintr-un eşantion. Obţinerea elementelor probante se
sprijină pe utilizarea diverselor tehnici de control, pe care auditorul le foloseşte în funcţie de
eficacitatea şi eficienţa acestora.
Se controlează conturile referitoare la:
 imobilizări (necorporale, corporale şi financiare);
 stocuri;
 clienţi-vânzări;
 trezorerie;
 capitaluri proprii;
 provizioane pentru riscuri şi cheltuieli;
 împrumuturi;
 furnizori-cumpărări;
 personal;
 impozite şi taxe;
 venituri şi cheltuieli;
 alte conturi;
 angajamente în afara bilanţului.

D. Verificarea bilanţului contabil

Cu ocazia verificării bilanţului contabil se vor avea în vedere următoarele obiective:
 posturile înscrise în bilanţ să corespundă cu datele înregistrate în contabilitate,
puse în acord cu situaţia reală a elementelor patrimoniale stabilite pe baza
inventarului;
 preluarea corectă în balanţa de verificare a datelor din conturile sintetice şi
concordanţa dintre contabilitatea sintetică şi cea analitică;

164
 Control şi audit financiar

 bilanţul contabil s-a întocmit pe baza balanţei de verificare a conturilor sintetice

şi cu respectarea normelor metodologice cu privire la întocmirea acestuia şi a
anexelor sale;
 evaluarea patrimoniului s-a făcut conform normelor legale;
 creanţele şi datoriile sunt corect evaluate şi evidenţiate;
 contul de profit şi pierderi este întocmit pe baza datelor din contabilitate.

E. Lucrări de sfârşit de misiune

În cadrul acestei etape expertul contabil, contabilul autorizat sau cenzorul face o
sinteză a concluziilor şi constatărilor rezultate, cercetează evenimentele posterioare închiderii
exerciţiului pentru a se asigura că acestea nu afectează calitatea concluziilor cu privire la
imaginea fidelă a bilanţului contabil, solicită confirmări scrise de la conducerea unităţii
patrimoniale pentru a se asigura că aceştia recunosc responsabilităţile lor cu privire la
întocmirea bilanţului contabil şi se întocmeşte un chestionar de sfârşit de misiune care are
menirea de a releva faptul că nici o etapă importantă a misiunii nu a fost emisă.

5.1.2. Consideraţii financiare privind auditul financiar

Auditul, ca profesie reglementată, este cunoscut în România nu de mult timp. Prin anii
’90, numai profesioniştii avizaţi cunoşteau conţinutul şi larga aplicabilitate a noţiunii. Despre
standardele de audit vorbeau numai specialiştii. Termenii „audit financiar”, „standarde de audit
financiar”, „auditor financiar” au îmbogăţit vocabularul nostru ulterior adoptării Legii
Contabilităţii nr. 82/1991, mai precis după publicarea Regulamentului de aplicare a acesteia în
1994.
Prima carte de contabilitate intitulată „Norme de audit financiar şi certificare a
bilanţului contabil”, de 140 pagini, a apărut ca supliment la „Revista Generală de contabilitate
şi expertiză”, publicată de Copul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România
în octombrie 1995, ca urmare a hotărârii Conferinţei Naţionale a CECCAR din 23 octombrie
1995. La elaborarea şi publicarea acestei cărţi s–a urmărit „acoperirea unui gol normativ –
metodologic în acest domeniu, precum şi asigurarea unor reguli precise de lucru, aliniate la
normele europene şi internaţionale privind auditul legal şi contractual în vederea certificării
bilanţului contabil la agenţii economici”, după cum se precizează în prefaţă.
Normele de audit financiar prezentau natura, expresia unitară a trei grupe de norme,
respectiv:
 Norme profesionale de lucru;
 Norme de raportare a opiniilor;
 Norme generale de comportament profesional.

„Normele” menţionate defineau auditul ca fiind „examinarea profesională a unei

informaţii în vederea exprimării unei opinii responsabile şi independente prin raportarea la
un criteriu (standard de specialitate)” x, iar auditul financiar „examinarea efectuată de un
profesionist competent (cenzor, expert contabil, sau contabil autorizat cu studii superioare) în
vederea exprimării unei opinii motivate asupra:
 validităţii şi corectei aplicări a procedurilor interne stabilite de conducerea
întreprinderii (auditul intern);
 imaginii fidele, clare şi complete a patrimoniului, a situaţiei financiare şi a
rezultatelor obţinute de întreprindere (auditul legal şi executat de cenzori, sau
auditul contractual efectuat la cererea întreprinderii de către experţi contabili,

165
 Control şi audit financiar

contabili autorizaţi cu studii superioare sau societăţi comerciale de expertiză

contabilă)”.
Patru ani mai târziu, la 27 ianuarue 1999, tot la CECCAR vedea lumina tiparului
lucrarea: „Norme de audit naţional şi servicii conexe”, o altă carte cu altă înfăţişare, un volum
de 312 pagini în care sunt preluate aproape textual Normele Internaţionale de Audit (ISA)
publicate de Federaţia Internaţională a Experţilor Contabili (IFAC).
În anul 1995 definirea auditorului financiar era numai prefigurată prin enunţuri
disparate de tipul: „pentru a-şi forma opinia cu privire la bilanţul contabil auditorul trebuie să
folosească proceduri care să îi permită să obţină un grad rezonabil de certitudine că bilanţul
întreprinderii este corect întocmit în toate punctele lui esenţiale…”, sau „auditorul poate să-şi
orienteze misiunea în funcţie de domeniile şi sistemele semnificative…”, sau „înainte de a
accepta mandatul auditorul trebuie să aprecieze posibilitatea de a îndeplini această misiune…”
etc.
În ediţia din 1999 se precizează: „auditul situaţiilor financiare are ca obiectiv
exprimarea de către auditor a unei opinii potrivit căreia situaţiile financiare au fost stabilite în
toate aspectele lor semnificative, conform unei referinţe contabile identificate”. Pentru
exprimarea acestei opinii auditorul va folosi formula „dă o imagine fidelă” sau „prezintă în
mod sincer sub toate aspectele lor semnificative”, care sunt expresii echivalente.
Dar ce este auditul? Este o activitate controversată. Lumea anglo-saxonă consideră că
nu pot exista pieţe financiare fără raporturi de audit, că investitorii şi operatorii economici ar fi
sortiţi pieirii în lipsa auditorilor. În contrast, Elveţia, unde piaţa financiară şi sistemul bancar
au conferit acestei ţări calitatea de „trezorerie a lumii”, a respins auditul financiar.
Legea prin care a fost promulgat în această ţară auditul financiar a durat numai zece
zile. Auditul a fost refuzat de investitori şi manageri. (Aceasta însă nu înseamnă că nu este
cunoscut şi practicat „la cererea expresă şi numai pentru uzul unei anumite categorii de
utilizatori”).
În România auditul reprezintă o activitate de vârstă tânără, dar disputată de două
asociaţii ale aceloraşi profesionişti.
Corespunzător definiţiei înscrise folosită în terminologia folosită de normele naţionale
de audit „auditul situaţiilor financiare are ca obiectiv exprimarea de către auditor a unei opinii
potrivit căreia situaiţile financiare au fost stabilite în toate aspectele lor semnificative, conform
unei referinţe contabile identificate”. În Glosarul de termeni cuprins în cartea Audit financiar
2000 se preconizează: „Obiectul unui audit al situaţiilor financiare este exprimarea de către
auditor a unei opinii, potrivit căreia situaţiile financiare au fost întocmite, sub toate aspectele
semnificative, în conformitate cu un cadru general de raportare financiară identificat”.
Ocolind paralelismul din exprimarea standard, în lumea profesioniştilor este unanim
recunoscută ideea conform căreia „a audita” înseamnă „a inventaria, a verifica, a analiza, a
testa, a exprima o opinie” în concordanţă cu reglementările contabile şi normele de audit, care
iau în considerare eficacitatea activităţii de control intern, dimensiunea eşantionului de control
şi a pragului de semnificaţie, modul de evaluare al constatărilor şi stabilire a concluziilor – un
mare număr de detalii care nu pot să nu se regăsească în calitatea misiunii de audit.
Elementul comun al acestor detalii este obiectul urmărit de auditor care caută mai tot
timpul existenţa şi consecinţele erorii, dar, nu rareori, de la eroare ajunge să constate fraudă,
escrocherie, care, în mod obişnuit, nu se exprimă concret în termenii valorii.
Eroarea provine din deficienţe de reprezentare a realităţii şi de înţelegere a
reglementărilor legale, a faptelor, documentelor, corelaţiilor, consecinţelor etc., adică din:
 greşeli de interpretare şi de prezentare;
 greşeli provenite din ipoteze deduse (metode inexacte, incomplete) sau induse
(supoziţii eronate);
166
 Control şi audit financiar

 alegerea obiectivelor (contradictorii, superficiale, neraţionale);

 alegerea soluţiilor (saturaţie mentală, analogie lipsită de sens, confuzie);
 realizare (erori de comunicare,de procedură, de verificare).

În fiecare caz, auditorul nu şi poate îngădui indulgenţa, toleranţa, acceptul fără temei
legal.
Apariţia de dată relativ recentă a auditului în ţara noastă nu a beneficiat de condiţiile
necesare unor studii mai aprofundate în acest domeniu. De asemenea definirea, înrudirile cu
alte domenii şi influenţe reciproce între disciplinile care participă la alcătuirea acestei mari
familii de cunoştiinţe profesionale pe care le cuprinde auditul financiar se bucură de o prezenţă
încă puţin semnificativă în literatura de specialitate. Şi aceasta, în ciuda faptului că prestaţiile
auditorului se află în atenţie unor înalte autorităţi de supraveghere prudenţială, sunt folosite de
administraţia financiară a statului, de organele de control financiar de stat, de acţionariatul şi
managementul societăţilor comerciale, de bănci, de instituţii financiare etc.
Literatura ştiinţifică de profil, europeană şi internaţională înscrie în cataloagele sale
numeroase lucrări în care auditul în general şi auditul financiar în special, efectuat în mediul
tradiţional sau informatic, în domeniul public sau privat, este examinat sub toate aspectele; de
asemenea, sunt redefinite obiectivele acestuia în economia concurenţială şi paşii înainte ce se
cer a fi făcuţi în cea globală, de la auditul firmei, în mod global prin examinarea situţiilor
financiare ale exerciţiului, la auditul proceselor interne, auditul fluxurilor financiare, al
deciziilor, proiectelor etc.
După cum în contabilitatea de gestiune atenţia privind nivelul costurilor şi al
rezultatelor nu se focalizează munai asupra contului de rezultate, ci, mai ales, asupra centrelor
organizaţionale de responsabilitate, până la activităţile care solicită resursele întreprinderii şi,
implicit generează fluxuri financiare, respectiv costuri, tot aşa, în auditul modern, evaluările
situaţiilor financiare sunt completări cu rezultate din auditul fluxurilor financiare, ceea ce
asigură un plus de informaţii financiare cu mare încărcătură de fiabilitate. Este semnificativ că
în ultimii ani a crescut numărul lucrărilor în care conducerea contabilităţii, în conformitate cu
Standardele Internaţionale de Contabilitate, are ca punct de plecare înţelegerea şi aplicarea
IAS în acord cu exigeneţele fluxurilor economice ale întreprinderilor şi nu doar corespunzător
metodelor clasice înscrise în „bazale contabilităţii”.
Sunt subliniate izvoarele legitimării legale şi ştiinţifice ale tehnicilor pe care le
utilizează, sunt luate în considerare metodele de audit, modul de selectare şi administrare a
procedurilor şi de arhivare a datelor, periodicitatea sau caracterul obligatoriu al procesării,
mediul socio-economic de derulare şi evoluţia profesiei de auditor.
După cum se cunoaşte, cel mai vechi obiectiv de control a fost acela de verificare a
autenticităţii, exactităţii, preciziei aritmetice a datelor inscripţionate pe tăbliţele de lut ale
antichităţii, referitoae la populaţie, la terenurile agricole şi intravilane, la culturi şi recolte,
vânzări-cumpărări, încasări şi plăţi etc. au trecut câteva mii de ani până când au fost
abandonate calculele şi evidenţele aritmetice, preluate de diversele dregătorii domnitoare; mai
recent, oameni instruiţi au fost invitaţi să participe la întâlniri oficiale ale unor înalte
personalităţi ale conducerii de stat, nu având atribuţii deliberative, ci cu misiunea de a audia
dezbaterile, de a ţine seama de intervenţiile şi eventualele amendamente propuse, precum şi de
a redacta ulterior edictele, actele legislative-cadru, prescripţiile autorităţii suverane a statului
aplicabile tuturor cetăţenilor şi care erau precizate drepturile şi îndatoririle publice sau private.
Principalele obiective urmărite de auditori pentru definirea şi precizarea profesiei noi
ce se prefigura la nivel social au fost structurate empiric în trei panele:
1. recunoaşterea legală a profesiei de auditor;

167
 Control şi audit financiar

2. promovarea tehnicilor statistice şi matematice, iar mai recent şi cele de I.T., ca

fundamente de obiectivitate şi fiabilitate la elaborarea concluziilor şi formularea opiniilor;
3. înţelegerea corectă a responsabilităţilor în misiunea de audit, a raportărilor
financiare ale auditorului, pe de o parte, iar, pe de altă parte, ale clientului.

Primul panel are ca moment de debut Ordonanţa lui Colbert, adoptată la 23 martie
1973, şi durează chiar şi în zilele noastre. Timp de mai mult de trei sute de ani, în care au fost
elaborate norme de drept, coduri comerciale, legislaţie financiară, drept contabil în cea mai
mare parte a ţărilor europene, iar pe alte meridiane s-au dezvoltat şi perfecţionat cutumele
financiare şi comerciale, auditul a continuat o mişcare ascendentă de la participarea şi
pregătirea normelor de plus controlul respectării acestora în general, la controlul calităţii
actelor de vânzare-cumpărare, a contractelor de credit, documentelor de încasări şi plăţi etc.,
ca acte juridice.
Prestaţia auditorului se menţine însă la un perimetru restrâns de informare, limitându-
se la controlul veniturilor şi cheltuielilor, plata obligaţiilor faţă de stat şi creditori/furnizori,
verificarea amănunţită a înscrisurilor, documentelor justificative, efectelor comerciale,
tranzacţiilor şi înregistrărilor contabile, la modificări produse în valoarea activelor şi
obligaţiilor. Pasul următor a fost marcat de participarea auditorilor, de data aceasta ca
profesionişti, la elaborarea de reglementări privind raportarea financiară, respectiv a dărilor de
seamă a operatorilor economici asupra situaţiei financiare a firmei la sfârşit de an, analizarea
şi verificarea exactităţii acestora, centralizarea şi valorificarea informaţiei la nivel teritorial şi
sectorial, în timp şi în spaţiu, în concordanţă cu exigenţele mereu noi ale dezvoltării
economice şi finanţelor la nivel naţional şi internaţional. Folosirea instrumentelor statistice,
precum şi a tehnicilor proprii statisticii matematice pentru simplificarea operaţiunilor de
constatare a exactităţii datelor şi posibile existenţe a erorilor se considerau ca fiind complet
adecvate.
Pentru înţelegerea faptului că auditul nu reprezintă o altă formă de control, a fost
necesar mai mult de jumătate de secol, timp în care economia a evoluat de la libera concurenţă
spre concentrarea capitalului, dezvoltarea pieţelor de capital şi construirea marilor companii
internaţionale.
A fost momentul introducerii ca proceduri de audit a testelor de control, a sondajului şi
eşantionajului statistic, în scopul obţinerii probelor de audit cu privire la eficienţa:
a) proiectării sistemelor de contabilitate şi de control intern;
b) organizării şi derulării controlului intern pe durata derulării execiţiului.
Directiva a IV-a a Uniunii Europene a răspândit, în zilele noastre, în ţările de cultură
europeană, expresia „imagine fidelă”; în ţările de cultură anglo-saxonă, expresia „ true and fair
view” a marcat mai mult o evoluţie subtilă decât o daptare ad-literam a obiectivismului de
sorginte engleză, la legislamentul continental. Respectul faţă de conţinutul acestor expresii,
ridicate la nivelul de principii, a impus tuturor societăţilor comerciale, mari sau mici,
indiferent de domeniul lor de activitate un efort continuu de structurare şi de control al
sistemelor proprii de informare şi raportare financiară.
Dar, în ultimele decenii, au putut fi remarcate progrese considerabile în înţelegerea şi
promovarea principiilor enunţate, nivelul crescut al erorilor, incoerenţelor şi omisiunilor
constate în situaţiile financiare ale operatorilor economici au devenit o sursă de preocupare
permanentă a utilizatorilor informaţiilor financiare, care reflectau cerinţele din sistemele
contabile. În ciuda evoluţiei extraordinare a aplicaţiilor tehnologice informaţionale şi de
comunicaţii, performanţele aplicării acestora în auditul financiar se manifestau mai mult
cantitativ (expansine, costuri, durate) decât calitativ, prin „standarde orientative, reguli general

168
 Control şi audit financiar

acceptate”, fundamentate pe rutină, în comparaţie cu obiectivele bazate pe raţionament şi

metodă.

În al doilea panel s-a cuprins ansamblul problemelor referitoare la moderarea

utilizatorilor situaţiilor financiare. Era perioada în care se exprimau reproşuri severe
rapoartelor de audit, îndeosebi în legătură cu folosirea tehnicilor statistice de evaulare şi
control, în locul controlului documentar total, în care opinia auditorului era formulată pe baza
eşantionajului şi aproximării prin metode statistico-matematice. În primele decenii ale
secolului trecut, economiştii americani Berle şi Meansau au introdus în analiza firmei
semnificaţia preferinţelor distincte ce puteau fi exprimate în trei categorii de parteneri:
acţionari, manageri şi creanţierii întreprinderii. Analiza lor, focalizată pe dinamica relaţiilor
dintre proprietari versus acţionari şi management, ducea la concluzia că prima categorie, fiind
răspândită şi neputând să coordoneze direct activitatea firmei, încredinţa acest atribut
managerilor. Interesele managementului puteau fi, uneori, divergente de cele ale acţionarilor.

Exemplu:
Interesele acţionarilor pentru maximizarea valorii reziduale a firmei puteau fi
contradictorii cu cele ale managerilor care cereau să fie adoptate strategii de natură să
favorizeze consumul.

Se reproşau astfel de cazuri auditorilor, inclusiv de către creanţieri, întrucât, prin

folosirea generalizată a tehnicilor statisticii, ele nu puteau fi sesizate.
De altfel, anterior crizei economice mondiale din anii 1929-1933, nici o obligaţie
contabilă nu exista în S.U.A. practici contabile contastate sau tolerate aveau ca efect chiar
mascarea situaţiei reale, inclusv la nivel sectorial. De exemplu, devenise o practică curentă ca
la inventariere să fie reevaluate unele active imobiliare şi să se înregistreze ca profit diferenţa
pozitivă de valoare. Asemenea tratamnete contabile nu erau observate de auditori, întrucât în
cel mai bun caz, nu fusese-ră cuprinse în eşantionul înregistrărilor/conturilor ce trebuiau
verificate. De altfe, până în 1933 în S.U.A. nu exista un drept contabil, nu exista o lege a
companiei. Auditorul se putea uşor rătăci printre „practici general acceptate”.
O altă dificultate cu care se confrunta auditorul şi care, nu putea fi agreată de utilizatori
era opţiunea cu care contabilii puteau opera cu prilejul unor evenimente deosebite precum:
închiderea exerciţiului, constituirea şi folosirea fondurilor de pensii şi prestaţiile asimilate,
contabilizarea leasingului etc. întreprinderile dispuneau de dreptul de opţiune pentru
tranzacţionarea, contabilizarea şi urmărirea angajamentelor asumate fără o fundamentare
economico-juridică corespunzătoare. Din această cauză, operaţiuni identice puteau fi
înregistrate în mod diferit de la o perioadă la alta sau comparativ cu alte firme. Contabilitatea
se situa cel puţin într-un con de umbră, iar auditul financiar se îneca în normele de drept care
reglementau contractul de audit; totodată, aglomerat artificial cu metode şi proceduride
examinare şi evaluare statistice, se dovedea neputincios în sesizarea promptă a existenţei
erorii, fraudei, înşelăciunii.

Al treilea panel se referea la înţelegerea de către utilizatori a responsabilităţii

administratorilor pentru producerea erorilor, fraudelor, falsurilor, precum şi a răspunderiii
auditorului pentru examinarea şi confirmarea prin opinie şi raport a situaţiei financiare a firmei
ca eficacitate, eficienţă, solvabilitate, lichiditate. Se depuneau serioase străduinţe pentru
înţelegerea corectă, obiectivă a reglementărilor care prevedeau „responsabilitatea conducerii
pentru prevenirea şi detecţia fraudelor şi erorilor, prin intermediul implementării şi operării cu
sisteme perfecţionate de contabilitate şi control intern, sau recunoaşteau că astfel de sisteme

169
 Control şi audit financiar

reduc, dar nu elimină posibilitatea apariţiei de fraude şi erori. Auditul nu este şi nu poate fi
făcut responsabil pentru prevenirea fraudelor ş erorilor.
Responsabilităţile auditoului – după cum se poate observa – nu sunt legate de
gestiunea întreprinderii, care aparţine administratorului garant, ci au un alt sens, de natură
etică, deontologică; ele provin din garanţia anticipată conferită auditorului prin recunoaşterea
competenţei sale profesionale, a conştiinţei şi respectului acestuia faţă de referenţialul
contabil, reglementar. Mai precis, răspunderea auditorului se bazează pe criterii calitative, pe
anticiparea unei activităţi competente în conformitate cu aşteptările clientului, respectarea
duratei acceptate a misiunii de audit, prin folosirea unor metode adecvate de investigare şi,
mai ales, pe totala sa independenţă.
În cazul în care auditorul consideră necesară folosirea unor proceduri sau tehnici
necunoscute de client-cercetări încrucişate, corespondenţă cu băncile, furnizorii, pentru
confirmarea tranzacţiilor, a valorilor tranzacţionate, a rulajului conturilor şi soldurilor acestora
etc. – sau a unor tehnici şi proceduri statistice, auditorul are obligaţia să-şi informeze clientul
său, după caz, să solicite sprijinul acestuia, dacă întâmpină dificultăţi în derularea misiunii.
Responsabilitatea auditorului nu poate fi decât limitată, în caz de abţinere intenţionată
sau nu, de a valorifica total sau parţial, informaţiile financiare ce i s-au furnizat. De regulă,
auditorul are obligaţia ca la încheierea misiunii de audit să prezinte un raport, la o dată precisă,
iar fiecare apreciere sau concluzie să o argumenteze cu probe certe. Utilizatorul, mai mult sau
mai puţin iniţiat în tehnicile de audit, trebuie avertizat în cazul în care devine evidentă
nerespectarea termenului de prezentare a raportului sau dacă s-a modificat sensul ori
conţinutul concluziilor şi aprecierilor, anterior exprimate de auditor.
Este oportun ca utilizatorii să fie informaţi că folosirea în paralel, în diferite proporţii, a
tehnicilor tradiţionale ale auditului cu cele ale statisticii matematice nu reflectă o dorinţă
subiectivă sau un capriciu al auditorilor.
Însă, dezvoltarea pieţei financiare, expansiunea marilor companii şi a tranzacţiilor
bursiere au făcut ca metodele tradiţionale de examinare şi verificare a volumului extrem de
mare de documente justificative purtătoare de informaţii financiare să se dovedească a fi prea
constisitoare şi de durată, iar utilizarea raportului de audit să refuze plata onorariilor.
În această situaţie, care se datora unor motive totalmente de ordin financiar, precum şi
presiunii din ce în ce mai puternice a clienţilor, auditorii s-au văzut obligaţi să folosească
tehnici de eşantionaj statistic, care au modificat procedurile, dar, totodată, au micşorat durata
şi costurile auditului.
În SUA şi Anglia, ţările cu cea mai îndelungată experienţă în domeniul auditului
financiar şi cea mai bogată bibliografie de profil, auditorii au început să folosească tehnica
sondajului statistic, în jurul anului 1890. Folosirea tehnicilor statistice în audit este menţionată,
pentru prima dată în America, de Carpenter, în anul 1986. Montgomery, în una din lucrările
sale care a făcut înconjurul lumii, intitulată „Auditing, Theoty and Practice”, din anul 1912,
reia menţiunea lui Carpenter şi o apreciează ca fiind cea mai veche referinţă bibliografică
referitoare la apariţia şi izvoarele auditului financiar modern.
În anii 30 ai secolului XX, procesul de audit şi-a definit obiectivele, responsabilităţile
şi tehnicile de detecţie a fraudei, precum şi modul de exprimare a opiniei; totdată, a fost
consfiinţită folosirea tehnicilor statistice de audit, care au dobândit recunoaşterea legală. În
anul 1933, în S.U.A., la judecarea cazului Ultramares, Trbunalul de Înaltă Instanţă a
recunoscut ca având valoare de probă juridică şi înscrierea rezultatelor acestuia în raportul de
audit.
Sub presiunea cerinţelor economice şi sociale, ulterior „de la obiectivul verificării
tuturor operaţiilor patrimoniale şi ale înregistrării contabilea acestora, în scopul deteţiei
fraudei şi erorii, auditul financiar a devenit o profesie care se bazează pe îndelungate şi
170
 Control şi audit financiar

variate studii în contabilitate şi domeniile adiacente, care cunoaşte şi foloseşte tehnicile

sondajului statistic în scopul exprimării unor opinii în concordanţă cu veridicitatea
informaţiilor/datelor înscrise în situaţiile financiare”. Desigur, toate acestea nu printr-o
simplă formalitate, întâmplător acceptată de utilizatorii situaţiilor finanicare, tribunale şi de
societăţi în ansamblul lor. Astăzi, preocuparea auditorilor pentru detecţia erorilor, fraudelor şi
înşelăciunilor reprezintă un segment semnificativ al procedurilor de audit, care se adaugă la
modul de cunoaştere, înţelegere şi promovare a principiilor şi standardelor contabile, la
organizarea şi derularea controlului intern, la acurateţea reflectată în conturile contabile
înscrise în situaţia poziţiei financiare şi în cea a performanţelor întreprinderii cu stabilirea
corectă a rezultatelor.
După anul 1933, în S.U.A., „New Deal” a devenit un simbol, care cu „Securities Act”
(Legea valorilor mobiliare) şi „Securities Exchange Act” din anul 1934 (Legea operaţiilor de
bursă) au cosnsfiinţit intervenţia autorităţilor guvernamentale şi legislative în activitatea
întreprinderilor şi statornicirea principiului potrivit căruia informaţia financiară a dobândit
caracterul de materie de reglementară federală, spre deosebire de trecut, când aceste
competenţe se aflau la nivelul statelor, sau nici chiar aici.
Problema esenţială a auditului, în noile condiţii, nu mai consta în opţiunea folosirii
tehnicilor statistice, ci a volumului de date/informaţiice trebuie examinate/testate pentru a
putea valida raţionamentul contabil şi calitatea contabilităţii, a asigura un nivel raţional al
riscurilor, un grad admisibil al erorii, stabilirea unor concluzii echilibrate şi acceptarea
acestora de către manageri.
Evaluarea calităţii situaţiilor financiare, a mişcării elementelor de bilanţ, a realităţii
conţinutului notei contabile, corectitudinii balanţelor şi celorlalte situaţii financiare,
încărcătura informaţională a acestora erau stabilite corespunzător cunoştiinţelor şi experienţei
auditorului. Este o formă de audit în care eşantionajul statistic (stabilirea anticipată a nivelului
semnificaţiei diferitelor conturi, tranzacţii, operaţiun etc.) se afla pe plan secundar, primordială
fiind inspiraţia. „Se părea – potrivit aprecierilor unui contemporan – că auditorii vor să evite
folosirea setului de probe, ştiinţific fundamentate ale tehnicilor statistice, cu scopul afirmării
lor ca experţi şi promotori ai dreptului la raţionamentul profesional”.
Opţiunile au fost însă clarificate de Institutul American al Experţilor Contabili
Autorizaţi AICPA, în perioada 1939-1951, o dată cu elaborarea şi publicarea primelor 24 de
standarde de audit financiar (ISA), operă continuată până în 1972 cu actuala colecţie de
standarde permanent actualizate.
Sarcina elaborării standardelor de audit financiar şi-a asumat-o „The Internaţioanl
Federaţion of Accountants” (IFAC), în scopul de „a favoriza dezvoltarea şi creşterea unei
profesii contabile care să fie în măsură să ofere servicii uniforme şi de înaltă calitate în interes
public”, precum este denumită misiunea IFAC în propriile documente.
Începând cu anul 1973, auditorii din S.U.A. şi, ulterior, cei din alte părţi ale lumii care
folosesc ca referenţial contabil standarde privind contabilitatea fnanciară, elaborate şi
promulgate de „Comitetul de Standarde Contabile Financiare – The Financial Accounting
Sandards Boards (FABS)”, ca organism independent al profesiei contabile. Aceste standarde
sunt cunoscute sub denumirea de „Generally Accepted Accounting Priniples” – US GAAP.
Se înţelege de aici că atât standardele contabile cât şi cele de audit financiar nu sunt
expresii cu valoare de putere legislativă, dar se dovedesc în fapt a avea o mai mare putere
decât legea.

171
 Control şi audit financiar

5.1.3. Raportul dintre controlul intern (propriu) şi auditul financiar –

contabil
Controlul intern, propriu al agentului economic, este organizat sub forma controlului
financiar preventiv, controlului financiar de gestiune şi a controlului ierarhic. Acest control
indică ansamblul dispozitivelor utilizate în cadrul agentului economic pentru a obţine o
perfectă stăpânire a funcţionării sale. Controlul intern (propriu) este control dependent de
conducerea agentului economic şi se execută de personalul acesteia cu atribuţii în subordonare
administrativă pe nivele ierarhice prevăzute de lege şi concretizate prin regulament de
organizare şi funcţionare.
Elementul fundamental al controlului intern îl constituie sistemul contabil, modul în
care răspunde mai bine nevoilor conducerii agentului economic.
Sistemul contabil are un ansamblu de formulare, proceduri şi mijloace materiale
utilizate pentru prelucrarea datelor referitoare la operaţiunile unui agent economic. Sistemul
contabil produce o informare asupra operaţiunilor agentului economic, alcătuită din
documente, rapoartele acestuia, şi pentru diferitele grupuri interesate (acţionari, creditori,
autorităţi publice) să precizeze eficienţa operaţiilor respective. Documentele financiare şi
diferite rapoarte detaliate care le însoţesc sunt manifestări ale sistemului contabil. Aceste
documente şi rapoarte constituie mijloc de comunicare între cei care au nevoie de informaţii
asupra activităţii unui agent economic. În acelaşi timp, ele se prezintă ca o simulare a acestei
activităţi, realizată în cadrul sistemului contabil.
Iată de ce o problemă esenţială privind orice sistem contabil este de a şti în ce măsură
acesta corespunde exact nevoilor conducerii, iar controlul intern constituie instrument eficient
la dispoziţia conducerii pentru achitarea responsabilităţilor ce-i revin.
Auditul financiar-contabil este control de atestare sau certificare a documentelor şi
evidenţelor, a sistemului contabil. Pentru auditori, îmbunătăţirea continuuă a sistemului de
control intern (propriu) aduce un ajutor clienţilor şi permite reducerea activităţilor de audit
întrucât are ca efect creşterea calităţii documentelor şi evidenţelor contabile. Din punctul de
vedere al auditului, sistemul de control propriu reduce lucrările de rutină, verificările mecanice
asupra exactităţii totalizărilor contabile şi implică raţionamentul şi judecata, accentuarea
examenului de ansamblu, analiza, evaluarea şi sondajul statistic. În condiţiile existenţei
controlului intern, auditul procedează la un studiu aprofundat şi la o apreciere a acestuia
pentru a opina asupra gradului de încredere pe care poate să îl acorde şi, în consecinţă, pentru
a determina importanţa testelor la care se limitează procedurile de audit.

Controlul intern:
 cuprinde ansamblul metodelor coordonate, adoptate în interiorul agentului
economic pentru protecţia bunurilor sale, asigurarea preciziei şi gradului de
încredere în documentele contabile, promovarea operaţiilor eficiente, aplicarea
deciziilor conducerii;
 este un factor esenţial pentru eficienţa conducerii agentului economic;
 este un mijloc prin care coordonarea poate îndeplini mai bine responsabilitatea
sa de a furniza informaţii suficiente şi exacte asupra situaţiei financiare şi
producţiei pentru nevoia oricărei persoane interesate, precum acţionarii şi
creditorii.

Un bun sistem de control intern (propriu) cuprinde cel puţin trei caracteristici:
 un plan de organizare care prevede o separare a diferitelor funcţii apropiate şi a
responsabilităţilor corespunzătoare;

172
 Control şi audit financiar

 un sistem de proceduri autorizate şi înregistrări bine adaptate, pentru a furniza

un control contabil rezonabil asupra activelor, anagajamentelor, producţiei şi
sarcinilor;
 metode solide şi încercate care să fie urmate pentru îndeplinirea diferitelor
sarcini şi funcţii de fiecare serviciu prevăzut în organizarea agentului economic.
O alocare convenabilă de rsponsabilităţi între departamente sau persoane – şefi şi
independenţa organică a acestor departamente sau persoane este esenţială pentru a obţine un
bun plan de organizare generală. În principiu, nici o persoană (sau departament) nu trebuie să
aibă responsabilitate completă pentru gestiunea de ansamblu a fazelor unei tranzacţii şi pe cât
posibil, divizarea responsabilităţilor trebuie să distingă operaţiile de gestiune, de conservare şi
contabile. O astfel de împărţire a responsabilităţilor, unită cu eficienţa specializării, face
posibil controlul reciproc care conduce la o mai mare precizie fără să antreneze, în acelaşi
timp, dublarea sau risipa de efort.
Metoda cea mai bună pentru a menţine şi dezvolta calităţile sistemului de control intern
constau în desemnarea unei persoane având calificarea necesară în materie de contabilitate, de
sisteme administrative şi de audit şi care să-şi asume responsabilitatea de auditor intern.
Controlul intern (propriu) şi controlul intern de certificare şi atestare, respectiv auditul
intern, este una din preocupările conducerii, care se găseşte întrucâtva îndepărtată de
funcţionarea cotidiană a acestuia (controlul intern propriu şi de atestar). De aceea slăbiciunile
(lipsurile) controlului intern (propriu şi de atestare) relevate de auditorul indpendent (auditul
extern) în cursul intervenţiei sale, sunt de un interes considerabil pentru conducere. Şi mai
importante sun recomandările auditorului independent (extern) pentru a remedia situaţiile pe
care le constată. Astfel de recomandări oferă oportunitatea esenţială pentru auditor de a aduce
un serviciu mai direct agentului economic în opoziţie, într-o anumită măsură, cu terţii cărora le
este necesară informaţia cuprinsă în documentele financiar-contabile.

Auditul intern
Auditul intern corespunde controlului de atestare efectuat de personalul care aparţine
agentului economic. Auditul intern sau controlul intern de atestare sau certificare a
documentelor financiar-contabile nu se confruntă cu noţiunea de control intern propriu al
agentului economic, sub forma controlului financiar preventiv şi de gestiune care indică
anasamblul dspozitivelor utilizate în cadrul agentului economic pentru a obţine o perfectă
stăpânire a funcţionării sale.
Auditul intern este o activitate independentă de apreciere, pentru conducerea unui
agent economic, prin examinarea operaţiilor contabile, financiare şi altele, privind ansamblul
serviciilor. Este un control de natură managerială care operează prin măsurarea şi aprecierea
calităţii altor acţiuni de control. Auditul intern evaluează sarcinile, este un control de
conformitate a înregistrărilor contabile, rapoartelor, elementelor de activ, capitalurilor şi
rezultatelor.
Activităţile tipice de audit intern în materie de verificare de active include decontările
de casă şi încasările în tranzit, confirmarea contului de debitori şi clienţi, compararea
cantităţilor din inventare, astfel cum rezultă din documentele primare de inventariere, cu
cantităţile efective, aşa cum se prezintă fizic, examenul poliţelor de angrenare, descoperirea
riscurilor şi compararea diferitelor documente contabile relativ de elemente de activ cu
maşinile, echipamente sau alte elemente efective utilizate.
Auditul intern are ca obiective, în primul rând, verificarea şi apoi evaluarea sau
estimarea, aprecierea critică, logică a activităţii de verificare.

173
 Control şi audit financiar

Verificările posterioare asupra documentelor contabile şi rapoartelor sugerează că o

activitate mult mai utilă constă în descoperirea şi cercetarea remediilor tuturor slăbiciunilor
constatate în maniera în care au fost pregătite documentele şi rapoartele.
Estimarea are ca principal obiectiv evaluarea procedurilor contabile. În final, evaluarea
controlului intern determină dacă sistemul contabil este bine adaptat pentru:
 a furniza o informaţie precisă şi operativă;
 a asigura protecţia resurselor agentului economic contra pierderilor datorate
furtului, deteriorărilor sau neglijenţelor;
 a asigura un control asupra tuturor segmentelor operaţionale de exploatare.

Auditul intern se concentrează asupra detectării aspectelor de exploatare sau risipă,

ineficacitate sau costuri excesive ce pot fi reduse, de introducere a metodelor noi sau de
control operaţional. Dacă munca de concepţie conţine puţine erori, calitatea muncii de control
este ameliorată.
Locul auditorului intern în organizarea agentului economic este determinat atât de
autoritate şi responsabilitate cât şi de independenţă. Auditul intern constituie, de preferinţă, o
responsabilitate funcţională decât una operaţională. Datorită acestui fapt, auditul intern nu
exercită o autoritate direct asupra altor persoane ale agentului economic.El controlează
lucrările. Auditul intern are libertatea de a trece în revistă şi de a aprecia politicile, planurile,
procedurile şi înregistrările, dar aprecierile sale nu scutesc, în nici o formă, alte persoane din
cadrul agentului economic, de responsabilităţile ce le sunt încredinţate.
Auditul intern este, în interiorul unui agent economic, o activitate independentă de
apreciere a controlului operaţiunilor, în serviciul managementului. Este un control a cărei
funcţie este de a evalua eficacitatea altor forme de control. Obiectul auditului intern este de a
asigura membrii consiliului de administraţie în exercitarea eficienţă a responsabilităţilor lor în
furnizarea analizelor, aprecierilor, recomandărilor şi comentariilor pertinente privind
activităţile examinate. Auditorul intern este în legătură cu toate fazele de activitate a agentului
economic, de care este interesată conducerea. Aceasta presupune să se pornească de la
aspectele contabile şi financiare şi să se ajungă la o deplină înţelegere a operaţiunilor
examinate.
Pentru a se ajunge la acest obiectiv final se parcurg următoarele activităţi:
 examinarea şi aprecierea controlului contabil, financiar şi operaţional şi
promovarea unui control eficient, la un cost redus;
 verificarea conformităţii cu politicile, planurilor şi procedurilor stabilite;
 verificarea exactităţii informaţiilor utilizate de conducere;
 evaluarea calităţii acţiunii la punerea în execuţie a responsabilităţilor fixate;
 recomandarea îmbunătăţirilor operaţionale.

Auditul financiar reprezintă activitatea de examinare, în vederea exprimării de către

auditorii financiari, a unei opinii asupra situaţiilor financiare, în conformitate cu standardele de
audit, armonizate cu standardele internaţionale de audit şi adoptate de Camera Auditorilor
Financiari din România, denumită în continuare Camera.
Auditorul financiar este persoana fizică sau persoana juridică ce dobândeşte această
calitate în condiţiile prezentei ordonanţe de urgenţă.
Auditorii financiari persoane fizice sau persoane juridice, care au dobândit această
calitate şi sunt membri ai Camerei Auditorilor Financiari din România, în exercitarea
independentă a profesiei pot desfăşura:
a) activitatea de audit financiar;

174
 Control şi audit financiar

b) activitatea de audit intern;

c) activităţi de consultanţă financiar-contabilă şi fiscală;
d) activităţi de asigurare a managementului financiar-contabil;
e) activităţi de pregătire profesională de specialitate în domeniu;
f) activităţi de expertiză contabilă;
g) activităţi de evaluare;
h) activităţi de reorganizare judiciară şi lichidare.
Persoanele fizice şi juridice care au calitatea de auditor financiar pot practica
activităţile economico-financiare prevăzute mai sus cu respectarea reglementărilor specifice
fiecăreia dintre activităţile respective, după caz, şi a principiului independenţei.
Auditorii financiari, în exercitarea independentă a profesiei, trebuie să fie liberi şi
percepuţi a fi liberi de orice constrângere care ar putea aduce atingere principiilor de
independenţă, obiectivitate şi integritate profesională.

5.2. Conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar

Corespunzător precizărilor Codului de etică profesională „Profesioniştii contabili şi
membrii cabinetelor lor au obligaţia de a identifica şi evalua circumstanţele şi relaţiile care pot
crea ameninţări la adresa independenţei şi, de asemenea, de a lua măsuri corespunzătoare
pentru eliminarea sau reducerea lor la un nivel acceptabil, prin aplicarea măsurilor de
prevedere corespunzătoare”.
Independenţa este potenţial ameninţată cauze determinate de:
 interesul propriu;
 slăbirea autocontrolului;
 renunţări la propriile convingeri;
 manifestări de familiarism;
 acţiuni de intimidare;

În rândul acestor legături se menţionează:

a) deţinerea unui interes financiar direct în raporturile cu clientul;
b) deţinerea unui interes financiar indirect semnificativ în raporturile cu clientul;
c) garantrarea împrumuturilor contractate de client, administrator sau acţionarul
principal al societăţii-client;
d) deţinerea unui interes financiar la o societate în participaţie cu un client sau un
salariat al clientului;
e) deţinerea unui interes financiar la o întreprindere non-client, dar care a stabilit cu
clientul relaţii de investitor sau de entitate deţinută.

Independenţa este definită de Codul profesional, ca fiind:

a) Independenţa raţionamentului profesional – starea de spirit care permite formarea
unei opinii, fără să fie afectată de influenţe ce compromit raţionamentul profesional,
permiţându-I profesionistului contabil să acţioneze cu integritate, obiectivitate şi prudenţă
profesională.
b) Independenţa comportamentului (în aparenţă) – se caracterizează prin evitarea
faptelor şi împrejurărilor care pot fi atât de semnificative încât o terţă persoană logică şi
informată, care deţine toate informaţiile relevante şi care aplică toate măsurile de protecţie
necesare, ar ajunge la concluzia normală, potrivit căreia integritatea, obiectivitatea şi prudenţa
profesională ale unui auditor sau societate de audit financiar au fost compromise.

175
 Control şi audit financiar

Reglementările actuale dezvoltă aceste definiţii, prin aplicaţii directe la ctivitatea de

audit, cu următoarele precizări:
Independenţa - este în interesul publicului şi, prin urmare, cerut de Codul etic, ca
auditorii sau membrii echipelor de audit ale societăţilor de profil să fie independenţi de clienţii
misiunilor de audit.
În scopul evitării oricărui echivoc, misiunea de audit financiar este definită ca fiind:
un contract ai cărei termeni asigură clientului:
 un nivel ridicat al convingerii auditorului sau a profesionostului contabil că
obiectivul controla corespunde în toate privinţele cu criteriile considerate adecvate;
 un nivel moderat al convingerii profesionostului contabil că obiectivul
contractat este credibil în toate condiţiile date.

5.2.1. Norme privind atribuirea şi retragerea calităţii de auditor

financiar
Din punct de vedere al dreptului de exercitare a profesiei, Camera are, potrivit legii, ca
membri auditori financiari persoane fizice, care pot fi:
a) auditori financiari persoane fizice active;
b) auditori financiari persoane fizice nonactive.
Auditorii financiari, membri ai Camerei, vor fi înscrişi în Registrul auditorilor
financiari în baza declaraţiei pe propria răspundere, în una dintre cele două secţiuni:
a) auditori financiari activi; sau
b) auditori financiari nonactivi.
Auditorul financiar nonactiv nu are dreptul să exercite profesia de auditor financiar
activ, cât timp se află în situaţiile de incompatibilitate prevăzute de lege şi de normele
Camerei.
Schimbarea calităţii declarate de auditor financiar activ sau nonactiv se va comunica
în scris Camerei, de către persoana în cauză, în termen de 15 zile de la modificarea situaţiei
existente anterior.
Pentru atribuirea calităţii de auditor financiar, potrivit art. 11 din Ordonanţa de urgenţă
a Guvernului nr. 75/1999, republicată, candidaţii trebuie să îndeplinească cumulativ
următoarele condiţii:
A. Persoanele fizice:
a) să fie licenţiate ale unei facultăţi cu profil economic şi să aibă o vechime în
activitatea financiar-contabilă de minimum 4 ani sau să aibă calitatea de expert contabil,
respectiv de contabil autorizat cu studii superioare economice;
b) să fi promovat testul de verificare a cunoştinţelor în domeniul financiar-contabil,
pentru accesul la stagiu;
c) să fi satisfăcut pe parcursul stagiului cerinţele Codului privind conduita etică şi
profesională în domeniul auditului financiar;
d) să fi efectuat un stagiu practic de 3 ani în activitatea de audit financiar sub
îndrumarea unui auditor financiar activ, stagiul putând începe numai după îndeplinirea
cumulativă a condiţiilor prevăzute la lit. a) şi b) de mai sus;
e) să fi promovat examenul de aptitudini profesionale, potrivit legii;
B. Persoanele juridice:
a) persoanele fizice care efectuează auditul financiar al situaţiilor financiare în numele
societăţilor de audit financiar trebuie să îndeplinească condiţiile prevăzute la lit. A de mai sus
sau cele prevăzute la art. 12 din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 75/1999, republicată;

176
 Control şi audit financiar

b) majoritatea drepturilor de vot trebuie deţinută direct sau indirect de persoane fizice
active ori de societăţi de audit financiar care satisfac condiţiile prevăzute la lit. A;
c) majoritatea membrilor consiliului de administraţie al unei societăţi de audit financiar
trebuie să fie persoane fizice active sau societăţi de audit financiar care îndeplinesc condiţiile
prevăzute la lit. A.
Camera, la cerere, poate atribui calitatea şi dreptul de exercitare a profesiei de auditor
financiar şi persoanelor care îndeplinesc, potrivit art. 12 din Ordonanţa de urgenţă a
Guvernului nr. 75/1999, republicată, cumulativ, următoarele condiţii:
A. Persoanele fizice trebuie:
a) să posede o calificare profesională în audit financiar sau în profesii asimilate
acestuia, atribuită de alt stat, în acord cu reglementările specifice din acel stat;
b) să fi fost pentru cel puţin 3 ani auditor financiar independent sau angajatul,
asociatul, acţionarul unei societăţi ori al unui grup de societăţi care are în obiectul de activitate
auditul financiar;
c) să satisfacă cerinţele Codului de etică profesională al Federaţiei Internaţionale a
Contabililor (IFAC);
d) să facă dovada că posedă cunoştinţele cerute de statul român necesare pentru
desfăşurarea activităţii de audit financiar în România.

B. 1. Persoanele juridice care au dobândit calitatea de auditor financiar într-un stat

străin sau care fac parte dintr-un grup de societăţi în care majoritatea acţionarilor sau/şi a
angajaţilor deţine calitatea de auditor financiar în statul respectiv şi care sunt membri ai
Camerei.
2. La cererea persoanelor juridice în cauză, depusă la Cameră, se vor prezenta actele şi
documentele justificative potrivit legii.
C. Atribuirea calităţii de membru al Camerei şi acordarea dreptului de exercitare a
profesiei de auditor financiar persoanelor care îndeplinesc cumulativ condiţiile prevăzute în
prezentul articol se vor face potrivit normelor elaborate de Consiliul Camerei.
Auditorii financiari îşi pierd această calitate în una dintre următoarele situaţii:
a) exercită profesia de auditor financiar fără a fi membru al Camerei;
b) nu solicită atribuirea calităţii de membru al Camerei în termen de un an de la data la
care a fost declarat admis în urma susţinerii examenului de aptitudini profesionale sau de la
data publicării în Monitorul Oficial al României, Partea I, a hotărârii cu privire la acordarea
calităţii de auditor financiar persoanelor care au dobândit această calitate potrivit prevederilor
altui stat, după caz.

Stagiarii în activitatea de audit financiar

Sunt, în înţelesul art. 10 din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 75/1999,
republicată, stagiari în activitatea de audit financiar persoanele fizice care îndeplinesc
cumulativ următoarele condiţii:
a) sunt licenţiate ale unei facultăţi cu profil economic şi au o vechime în activitatea
financiar-contabilă de minimum 4 ani sau au calitatea de expert contabil, respectiv de contabil
autorizat cu studii superioare economice;
b) au promovat testul de verificare a cunoştinţelor în domeniul financiar-contabil,
pentru accesul la stagiu;
c) au satisfăcut pe parcursul stagiului cerinţele Codului privind conduita etică şi
profesională în domeniul auditului financiar.
Camera stabileşte normele pentru desfăşurarea programului de pregătire a stagiarilor
în activitatea de audit financiar, care constau în:
177
 Control şi audit financiar

a) condiţiile de acces şi admitere la stagiu;

b) durata, organizarea şi desfăşurarea stagiului;
c) atribuţiile îndrumătorilor de stagiu;
d) modul de completare a Caietului de practică în activitatea de audit financiar;
e) alte obligaţii ale stagiarului, stabilite prin hotărâre a Consiliului Camerei.
Stagiarii în activitatea de audit financiar vor efectua, potrivit prevederilor art. 10 alin.
(3) din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 75/1999, republicată, programul de pregătire
practică prin participarea la activitatea de audit financiar în cadrul cabinetelor individuale sau
societăţilor de profil cu forme legale de încadrare sau fără remuneraţie, potrivit normelor
elaborate de Cameră.

5.2.2. Exercitarea independentă a profesiei de auditor financiar

Auditorul financiar poate să îşi exercite independent profesia numai dacă îndeplineşte
cumulativ următoarele condiţii:
a) are calitatea de auditor financiar;
b) este membru al Camerei, persoană activă;
c) îndeplineşte condiţiile stabilite de prezentul regulament.
Profesia de auditor financiar se exercită având la bază:
a) contractul de audit financiar încheiat cu clientul;
b) rapoartele de audit financiar;
c) viza anuală, respectiv autorizaţia pentru exercitarea profesiei.
Auditorii financiari, membri activi ai Camerei, în exercitarea independentă a profesiei
trebuie să fie liberi şi percepuţi a fi liberi de orice constrângere care ar putea aduce atingere
principiilor de independenţă, obiectivitate şi integritate profesională.
Auditorii financiari activi, membri ai Camerei, nu pot să îşi exercite profesia de
auditor financiar la o entitate economică dacă sunt angajaţi ai acesteia ori dacă au relaţii care
conduc la situaţii de incompatibilitate sau conflict de interese.
Prin incompatibilitate sau conflict de interese se înţeleg toate situaţiile care pot aduce
atingere cerinţei fundamentale de independenţă în exercitarea profesiei de auditor financiar
activ.
Auditorii financiari activi, membri ai Camerei, nu pot desfăşura activităţi de audit
financiar şi audit intern care prejudiciază sau care pot prejudicia integritatea, obiectivitatea,
independenţa ori reputaţia profesională, astfel cum acestea sunt definite în Codul privind
conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar sau al auditului intern.
Dacă pe durata exercitării profesiei auditorul financiar activ nu mai îndeplineşte
condiţiile pentru exercitarea acesteia, auditorul financiar activ are obligaţia să renunţe imediat
la îndeplinirea contractului şi să notifice clientului asupra motivului renunţării la contract.
Din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 75/1999, republicată, în cazul în care
Camera ia cunoştinţă de situaţia în care un auditor financiar activ, în timpul exercitării
profesiei, nu a îndeplinit cerinţele profesionale conform normelor de audit şi Codului privind
conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar, aceasta va sesiza autoritatea
statului competentă asupra acestor deficienţe şi va lua măsuri disciplinare împotriva
auditorului financiar respectiv. În situaţia în care autoritatea de stat sesizată solicită efectuarea
unui al doilea audit financiar, entitatea economică va lua măsurile necesare pentru a se
conforma, în cel mai scurt timp, dar înlăuntrul unui termen ce nu va depăşi 6 luni de la data
primirii de către entitatea economică a comunicării scrise.

178
 Control şi audit financiar

Auditorii financiari activi, membri ai Camerei, au obligaţia ca în exercitarea profesiei

să coopereze cu Camera şi să se asigure că toate persoanele în asociere cu aceştia cooperează
cu Camera în activitatea de monitorizare în aplicarea legii, normelor şi prezentului regulament.
Auditorii financiari activi, membri ai Camerei, au obligaţia să conducă evidenţa
corectă a activităţii lor şi să prezinte Camerei toate datele şi informaţiile necesare pentru a
permite acesteia să desfăşoare în mod eficient procesul de monitorizare.
Monitorizarea activităţii auditorilor financiari activi, membri ai Camerei, se
organizează şi se desfăşoară potrivit Normelor privind procedurile de control al calităţii
auditului financiar emise de Cameră, potrivit cărora:
a) auditorii financiari activi, membri ai Camerei, au obligaţia de a întocmi şi de a
prezenta acesteia, până la data de 31 martie a anului următor, raportul anual asupra activităţii
pentru anul expirat;
b) auditorii financiari, membri ai Camerei, persoane fizice active sau persoane juridice,
care sunt angajaţi, administratori sau acţionari ai unei firme de audit financiar şi nu efectuează
această activitate în nume propriu, vor transmite Camerei o declaraţie, în care vor specifica
această situaţie;
c) nedepunerea raportului şi a declaraţiei la termenul stabilit constituie abatere
disciplinară şi se sancţionează potrivit prezentului regulament.
Departamentul de monitorizare şi competenţă profesională al Camerei va organiza
inspecţii asupra realităţii şi legalităţii informaţiilor cuprinse în rapoartele înaintate Camerei de
către auditorii financiari activi, membri ai acesteia.
Anual, Camera va întocmi şi va transmite Ministerului Finanţelor Publice un raport
sintetic asupra calităţii activităţii de audit financiar, în condiţiile legii.
Auditorii financiari activi, în desfăşurarea activităţii lor, trebuie să dea dovadă de
integritate în toate relaţiile profesionale, de afaceri şi personale. Integritatea implică onestitate,
justeţe şi corectitudine şi nu trebuie să fie afectată de interese de natură familială.
Auditorii financiari activi sunt obligaţi să dea dovadă de obiectivitate în exercitarea
profesiei, urmând a fi avute în vedere toate considerentele relevante în cazul încheierii fiecărui
angajament profesional.
Auditorii financiari activi trebuie să dea dovadă de independenţă în exercitarea
profesiei. Prin independenţă se înţelege exercitarea profesiei de către auditorii financiari activi
care nu au raporturi juridice de muncă sau civile cu clienţii şi nu au nici un fel de alte interese
materiale directe sau indirecte în raport cu aceştia, cu excepţia onorariilor cuvenite pentru
munca prestată în calitate de auditor financiar. Independenţa nu trebuie să fie afectată în nici
un caz de interese de natură familială.
Auditorii financiari activi trebuie să accepte şi să desfăşoare activitatea pentru care
sunt competenţi. În cazurile în care este necesar, auditorii financiari pot colabora cu specialişti
şi din alte domenii.
Auditorii financiari activi trebuie să îşi desfăşoare activitatea profesională cu
respectarea confidenţialităţii asupra informaţiilor cu care operează. Principiul este derogatoriu
pentru datele solicitate expres de organele competente, abilitate potrivit legii. În condiţiile
păstrării confidenţialităţii informaţiilor asupra clienţilor, Camera are acces la acestea ca
urmare a atribuţiei sale privind controlul calităţii auditului financiar.

Auditorii financiari activi trebuie să se conformeze, pentru asigurarea respectării

principiilor fundamentale de desfăşurare a activităţii de audit financiar, următoarelor reguli
generale:
a) să nu încheie contractul dacă în ultimii 2 ani anteriori acceptării acestuia au fost
administratori sau angajaţi ai clientului ori ai unei entităţi economice din cadrul aceluiaşi grup;
179
 Control şi audit financiar

b) să nu încheie contractul dacă în conducerea sau în acţionariatul semnificativ al

clientului ori al unei entităţi economice din cadrul aceluiaşi grup se regăsesc rude sau afini
până la gradul al IV-lea ai auditorului financiar;
c) să nu se implice direct sau indirect în desfăşurarea activităţii financiare a clientului,
neavând dreptul să deţină acţiuni ori părţi sociale, să încheie contracte de împrumut sau de
garantare a unor împrumuturi, să încheie acte de comerţ ori să beneficieze de alte avantaje din
partea clientului, cu excepţia onorariilor;
d) pe parcursul desfăşurării activităţii de audit financiar nu pot efectua operaţiuni
contabile pentru clientul respectiv, însă pot face recomandări privind înregistrările contabile;
e) dacă desfăşoară activităţi de contabilitate, consultanţă, fiscalitate sau alte activităţi
profesionale similare, să nu accepte contract pentru activitatea de auditor financiar la acelaşi
client;
f) contractul de audit financiar încheiat cu clientul trebuie să cuprindă clauza de
confidenţialitate şi eventualele condiţii speciale, adaptate de la caz la caz;
g) să respecte hotărârile Camerei referitoare la eventualele limitări în timp ale
numărului contractelor care pot fi încheiate cu acelaşi client;
h) să îşi organizeze propriile mecanisme de control pentru a asigura acceptarea sau
continuarea în mod corespunzător a fiecărui angajament.

A. Independenţa legală
Este forma cerută de lege în scopul prevenirii situaţiilor de incompatibilitate ale
auditorului-persoană fizică sau persoană juridică.
Profesionistul este oprit să încheie contract de audit financiar în cazul în care se află cu
clientul în situaţia de incompatibilitate, datorată unor raportări reciproce contractuale sau de
participaţie, precum şi în cazul în care asociaţii, administratorii sau directorii generali ai
societăţii au calitatea de:
 părinţi sau rude până la gradul al patrulea cu administratorii sau directorii
generali ai societăţii pe care ar urma să o auditeze;
 sunt administratorii ai căror societăţi controlate de societatea pe care urma să o
auditeze.
Asociaţii, administratorii sau salariaţii societăţii de audit financiar căreia i s-a solicitat
încheierea unui contract de audit nu pot exercita funcţia de administratori la societatea client,
nu pot efectua servicii autonome sau subordonate în favoarea acestei societăţi timp de trei ani
de la încetarea calităţii sau atributelor încredinţate.

B. Independenţa profesională
Auditorul trebuie să-şi asume un comportament independent relativ la misiunea de
audit. El are datoria să-şi îndeplinească obligaţiile asumate faţă de client cu imparţialitate
(obiectivitate) şi onestitate intelectuală (integritate), în absenţa oricăror interese pe care le-ar
putea avea direct sau indirect cu întreprinderea ale cărei raportări financiare le auditează cu
asociaţii, administratorii sau directori generali ai acesteia.
Pe de altă parte, auditorul are dreptul să refuze semnarea unui contract de audit în cazul
în care constată existenţa unor limitări sau dificultăţi care pot influenţa independenţa sa
profesională, exercitarea liberă a profesiei.

Cerinţele independenţei
Într-o abordare conceptuală, în concordanţă cu Codul de etică independenţa solicită:
180
 Control şi audit financiar

A )Independenţa spiritului sau independenţa raţionamentului profesional

Starea de spirit care permite formarea unei opinii, fără să fie afectată de influenţe ce
compromit raţionamentul profesional, permiţându-i profesionistului contabil să acţioneze cu
integritate, obiectivitate şi prudenţă profesională.
b) Independenţa faptelor sau independenţa comportamentală (în aparenţă)
Evitarea faptelor şi împrejurărilor care prezintă o importanţă atât de mare încât o terţă
persoană logică şi informată, care deţine toate informaţiile relevante şi care aplică toate
măsurile de protecţie necesare, ar ajunge la concluzia normală, potrivit căreia integritatea,
obiectivitatea şi prudenţa profesională ale unui auditor sau societate de audit financiar au fost
compromise.
Întrucât integritatea, obiectivitatea şi prudenţa sau scepticismul profesional reprezintă
caracteristici personale existente în mintea oamenilor, acestea nu pot fi observate sau
reglementate ex-ante. În contrast, raporturile obişnuite ale auditorului sau ale societăţii de
audit în care acestea lucrează faţă de informaţie sau faţă de subiectul la care aceasta se referă
sau faţă de însăşi sursa informaţiei însă observate şi reglementate.
Standardele de contabilitate şi standardele de audit financiar au fost obiect al unor
îndelungate cercetări desfăşurate de întreprinderi de mărimi diferite şi din sectoare economice
diferite, de către practicieni cu îndelungată experienţă şi cunoştiinţe profesionale, precum şi de
mediul universitar.
Spre deosebire de standardele menţionate, actualizate frecvent în concordanţă cu
cerinţele reflectării cu mai mare rigurozitate a evoluţiei proceselor economice şi financiare,
standardele de etică, îndeosebi cele referitoare la independenţă, ulterior elaborării şi adoptării
acestora de către asociaţiile profesionale, au fost prea puţin explorate. Mai mult, în legătură cu
independenţa s-au ivit o serie de ameninţări în Statele Unite ale Americii, ulterioare apariţiei şi
publicităţii făcute cazului ENRON, care au generat un val de comentarii defavorabile, bazate
pe informaţii eronate referitoare la profesia de audit şi la independenţa auditorului.

5.2.3. Responsabilităţile auditorului

Exercitarea drepturilor profesionale implică şi existenţa unor responsabilităţi, precizate
legal şi regulamentar.
Răspunderea auditorului referitoare la prestaţiile de servicii financiare pe care le
furnizează clientul prin raportul de audit sau a altor lucrări profesionale are ca sursă contractul
pe care îl încheie cu clientul său.
Din punctul de vedere legal responsabilitatea auditorului este precizată în Ordonanţa
Guvernului nr. 65/1994, aprobată prin Legea nr. 42/1995 art. 15 care prevede „experţii
contabili şi contabilii autorizaţi răspund, în exercitarea profesiei, disciplinar, administrativ,
civil şi penal, după caz, potrivit legii”, iar art. 16 reglementează sancţiunile disciplinare
aplicate. În concordanţă cu aceste prevederi s-au adus modificări şi în Regulamentul de
Organizare şi Funcţionare al CECCAR.

Responsabilitatea profesioniştilor se referă la următoarele domenii:

A. Responsabilitatea civilă
Standardele de audit financiar nu au ca obiectiv interpretarea normelor legale din acest
domeniu, ci numai de a orienta parametrii funcţionali şi comportamentali generali ai
auditorului.
Responsabilitatea civilă a acestuia este luată în considerare prin prisma următoarelor
aspecte principale:
181
 Control şi audit financiar

 responsabilitatea auditorului atât în raporturile cu managementul întreprinderii

ale cărei raportări financiare reprezintă subiectul de audit, cât şi în relaţiile cu terţii,
care vor fi gata să solicite recuperarea pagubelor ce se vor produce urmare a
folosirii unor proceduri de audit neadecvate sau eronate, ale căror consecinţe se
regăsesc în raportul de audit financiar;
 procedurile de audit considerate ca neadecvate sau/şi eronate trebuie evaluate în
strânsă legătură cu modul de desfăşurare şi natura auditului care constă în
exprimarea unei aprecieri profesionale, a unei opinii – stabilită ca urmare a
auditării situaţiilor financiare în conformitate cu sistemul de referinţe legale,
reglementare şi de audit financiar – cu privire la corectitudinea cu care sunt
prezentate activele şi obligaţiile întreprinderii, modificările produse în capitalul
social, fluxul de resurse financiare şi rezultatele, în raportările financiare auditate.
În consecinţă, auditorul ar trebui să fie considerat vinovat numai în cazul în care el nu
ar fi aplicat sau dacă a aplicat în mod eronat standardele de audit financiar, sau dacă modul de
aplicare al acestor standarde a avut urmări negative în corectitudinea formării opiniei
exprimate asupra raportărilor financiare.
Într-o altă exprimare, auditorul nu trebuie considerat responsabil în cazul în care nu a
putut cunoaşte sau nu a putut identifica faptele frauduloase sau erorile cuprinse în raportările
financiare deşi a folosit şi a aplicat în mod corect standardele naţionale/internaţionale de audit
financiar.
În cazul eşantionului statistic auditat este reprezentativ ca mărime şi comportament a
operaţiunilor care au fost obiect de control, auditorul nu poate să fie considerat răspunzător
pentru neidentificarea erorii.

B. Responsabilitate legală
În conformitate cu prevederile Legii nr. 133/19martie 2002:
1) Auditorii financiari persoane juridice răspund, potrivit legii, în calitatea lor de
membrii ai Camerei Auditorilor, dacă unul dintre asociaţi, administratori sau angajaţi, care nu
are calitatea de auditor, va interveni în exercitarea mandatului de auditor, astfel încât să
prejudicieze independenţa persoanelor fizice care desfăşoară această activitate în numele
persoanei juridice.
2) Prevederile prezentului capitol se aplică şi persoanelor fizice care sunt membre ale
Camerei Auditorului şi care desfăşoară activitate de audit financiar în numele unor auditori
financiari persoane juridice.
În general, auditorul este responsabil în faţa legii pentru fals şi uz de fals, pentru
dezlănţuirea secretului profesional şi pentru acte ilicite comise în exerciţiul funcţiunii. De
exemplu, pot fi supuşi răspunderii penale:
 auditorii, persoanele fizice sau persoane juridice care, în exercitarea unui
contract de servicii financiare, cu activităţi implicite de audit sau/şi consultanţă
ascund falsuri constatate în raportările financiare sau prezintă în mod inexact fapte
frauduloase, alterând astfel total sau parţial adevărul cu privire la situaţia financiară
şi condiţiile economice ale societăţii;
 auditorii care valorifică, în folos propriu sau în folosul altora, informaţiile
obţinute ca urmare a unei activităţi proprii, referitoare la societatea la care au
executat un contract de audit financiar;
 auditorii care contractează împrumuturi sau credite de orice formă, în mod
direct ori printr-o terţă persoană, de la o societate pe care urmează să o auditeze sau

182
 Control şi audit financiar

pe care au auditat-o, sau care obţin din partea unei astfel de societăţi garanţii pentru
împrumuturi proprii;
 auditorii care solicită, în folos propriu, direct sau indirect societăţii pe care o
auditează recompese băneşti sau de altă natură, în afara onorariilor prevăzute în
contractul de audit.

C. Responsabilitatea disciplinară
Al cincelea principiu al eticii profesionale stabileşte că auditorul răspunde disciplinar
pentru faptele sale în faţa organelor de conducere ale asociaţiilor profesionale de care aparţin,
respectiv a Comisiei de etică a asociaţiei profesionale unde are calitatea de membru.

5.2.4. Proceduri de comunicare a auditorului cu acţionarii şi

managerii
În concordanţă cu prevederile standardelor naţionale/internaţionale de audit financiar
ISA 210, ISA 310, ISA 580, ISA 720, auditorul are obligaţia să stabilească raporturi de
comunicare cu managerul întreprinderii iar, după caz, şi cu ceilalţi utilizatori ai informaţiilor
financiar-contabile, inclusiv ai raportărilor de audit financiar în scopul cunoaşterii şi înţelegerii
obiectivelor şi metodelor folosite pentru conducerea acesteia, este necesar să folosească
proceduri şi tehnici specifice, care au ca obiectiv comunicarea cu managerii de la nivelul cel
mai înalt, la structurile intermediare, iar în continuare cu personalul operativ. Corespunzător
obiectivelor pe care le au de rezolvat, procedurile pe care trebuie să le folosească auditorii sunt
diferite. Prezentăm în continuare un set deproceduri care nu au caracter limitativ, fiecare
auditor putându-le dezvolta în concordanţă cu modul de derulare a auditorului abiectivelor
abordate.
Obiectiv: Cunoaşterea modului de exercitare de către manageri a atribuţiilor legale:
 resursele economice;
 structura financiară;
 lichiditate şi solvabilitate;
 riscul de piaţă şi riscul de managemet;
 capacitatea de adaptarela schimbările mediului de afaceri în care operează;
 informaţiile deţinute de manageri în legătură curesursele economice controlate;
 cum au fost utilizate aceste informaţii pentru evaluarea de către manageri a
capacităţii firmei de producere a lichidităţilor;
 cum sunt folosite informaţiile economice provenite din structuri externe pentru
evaluarea capacităţii de creştere a lichidităţii înscopul acoperirii nevoilor proprii ale
entităţii şi onorării obligaţiilor exigibile.

Obiectiv: Cunoaşterea poziţiei financiare a firmei:

 cum sunt folosite informaţiile referitoare la lichiditatea şi solvabilitatea firmei
înscopul satisfacerii obligaţiilor scadente şi prevenirii riscului de pierderi sau de
punere în întârziere;
 cum sunt folosite informaţiile cu privire la riscul de piaţă pentru evaluarea
performanţelor curente şi a adaptabilităţii financiare, precum şi a capacităţii
entităţii de a genera lichidităţi în viitor;

183
 Control şi audit financiar

 cum sunt folosite informaţiile cu privire la capacitatea entităţii de a se adapta la

schimbare. O evaluare pozitivă a acestei capacităţi ar fi de natură să prevină
riscurile şi să producă profit chiar în cazul unor schimbăti neprevăzute.

Obiectiv: Caracterizarea activităţii întreprinderii în timp; situaţia la zi şi

perspectivele acesteia:
 evaluări privind capacitatea firmei de a genera lichidităţi din sursele existente;
 modul de folosire a resurselor existente în scopul creării de noi surse;
 evaluarea performanţelor financiare prin ipoteze adresate utilizatorilor
situaţiilor financiare privind creşterea performanţelor viitoare.

Obiectiv: Înţelegerea capacităţii de a genera profit. Care sunt şansele fluxurilor de

numerar şi ponderea aproximativă a acestora:
 operaţiuni proprii;
 activităţi de investiţii;
 finanţarea unor activităţi perormante în prezent şi pe termen scurt;
 creşterea alocaţiilor ce vizează dezvoltarea activităţilor generatoare de numerar;
lichiditatea şi solvabilitatea firmei;
 relaţia dintre profit şi lichidităţi;
 implicaţiile performante financiare asupra fluxurilor viitoare de lichidităţi;
 aspecte de adaptare financiară a firmei la schimbările mediului de afaceri.

Obiectiv: Organizarea şi activitatea managerilor:

 Atitudinea conducerii faţă de raportările financiare este adecvată?
 Conducerea entităţii este dominată de o singură persoană?
 Conducerea entităţii manifestă echilibru, prudenţă şi documentare prealabilă în
monotorizarea riscului?
 Obiectivele societăţii/grupului sunt clar definite/urmărite?
 Sunt prevăzute şi respectate procedurile de grup/societate comunicate la
filiale/etităţile grupului?
 Autoritatea şi responsabiitatea sunt precizate:
- fiecărui administrator;
- managerilor din stucturile subordonate;
- personalului.
 Structurile organizaţionale ale entităţii permit un cadru general
adecvat activităţilorde planificare/programare şi control?
 Regulile şi procedurile operaţionale sunt precizate şi cunoscute de fiecare
operator?
 Sunt folosite metode adecvate de stabilire, măsurare şi comunicare a
performanţelor?
 Administratorii entităţii au stabilit proceduri precise pentru determinarea şi
comunicarea lunară, trimestrailă a poziţiei financiare,nivelului performanţelor şi
structurii fluxurilor financiare de trezorerie?
 Consiliul de administraţie/Comitetul de direcţie acordă semnificaţi cuvenită:
- elaborării şi urmăririi realizării bugetului de venituri şi cheltuieli al entităţii?
- elaborării şi urmăririi realizării fluxurilor financiare de trezorerie?
- realizării în mod sistematic (lunar/trimestrial) a profitului prevăzut?

184
 Control şi audit financiar

5.3. Documentarea lucrărilor de audit: foile de lucru şi chestionarele

În conformitate cu prevederile ISA 230 „Documentarea lucrărilor de audit” auditorul
trebuie să documenteze situaţiile care sunt importante în vederea furnizării de probe de audit
care să susţină opinia de audit şi probe care să arate că auditul a fost realizat în conformitate cu
standardele.
Documentarea exprimă documentele de lucru, situaţiile pregătite de entitate la cererea
auditorului, precum şi pe cele întocmite de auditor ca documente cu valoare probatorie, în
vederea realizării obiectivelor de audit cât mai simplu şi cu economie de timp. Documentele
pot fi sub forma înscrisurilor pe suport hârtie, înregistrărilor pe bandă magnetică, xero-copii
ale unor documente sau înscrisuri de valoare şi au scopul să permită identificarea uşoară a
entităţii, datei, obiectivului, a numelui sau a iniţialelor persoanelor care le-au
elaborat/participat/controlat şi să conţină trimiteri la situaţiile financiare.
Auditorul trebuie să înregistreze în documente informaţii referitoare la planificarea
activităţii de audit, natura, coordonarea în timp şi gradul de cuprindere a procedurilor de audit,
rezultatele acestei activiăţi, concluziile care se trag din probele respective. Documentele de
lucru trebuie să includă raţionamentul auditorului cu privire la problemele semnificative care
necesită exercitarea raţionamentului profesional precum şi concluziile asupra problematicii
analizate.
Auditorul are obligaţia să pregătească dosare de lucru suficient de complete şi detaliate
pentru a permite o înţelegere globală a misiunii de audit financiar efectuat.
Auditorul trebuie să consemneze în dosarele de lucru informaţiile pe care le-a
considerat necesare, referitoare la misiunea de audit realizată, natura, calendarul şi întinderea
procedurilor de audit, cât şi rezultatul acestor proceduri, concluziile la care a ajuns având ca
bază documente certe cu valoare probatorie în orice instanţă.
Întinderea şi forma dosarelor de lucru este lăsată la aprecierea auditorului. Pentru a
estima forma şi volumul dosarelor de lucru, auditorul face apel la experienţa sa profesională
ţinând însă seama că orice terţ care ar putea fi chemat să-şi formeze o opinie asupra lucrărilor
efectuate de el să aibă posibilitatea să o facă.

Documentele de lucru prezintă instrumente strict necesare auditorului în vederea:

 elaborării planului de audit, repartizării lucrărilor de efectuat de către echipa de
audit sau/şi de către entitate, urmărirea executării obiectivelor prevăzute;
 supravegherii şi srijinirii efectuării lucrărilor prevăzute în plan şi controlul
calităţii acestora;
 selectării şi definitivării probelor de audit, de natură să ajute echipa de audit în
formularea concluziilor, examinării acestora cu managerii entităţii şi fundamentării
opiniei ce urmează a fi formulată.
Se recomadă ca documentaţia de audit să fie cuprinsă în dosare diferite de audit
potrivit caracterului şi semnificaţiei materialelor probatorii selectate.
Documentele de lucru cu referire la exerciţiul ce face obiectul auditului curent,
informaţiile financiare relevante se păstrează în Dosare ale exerciţiului şi în Foi de lucru.

Auditul trebuie efectuat astfel încât să fie respectate principiile sale de bază.
Obiectivele auditului stabilite cu exactitate trebuie consemnate în documentele auditorului.
Prin documentaţia lucrărilor de audit se înţeleg foile de lucru pe care le-a întocmit
auditorul sau documentele pe care le-a obţinut şi păstrat în cadrul executării lucrărilor sale.

185
 Control şi audit financiar

În cadrul unor audituri repetitive, anumite foi de lucru pot fi clasate în dosarul
permanent (care este regulat pus la zi, ţinând seama de informaţiile care au o importanţă
constantă pentru auditurile ulterioare), iar alte foi de lucru pot fi clasate în dosarul
exerciţiului, conţinând informaţii referitoare în mod esenţial la perioada auditată.
Aceste foi de lucru sunt proprietatea auditorului. Este la latitudinea auditorului punerea
sau nu la dispoziţia clientului, a unei părţi sau a unui extras din foile sale de lucru. Aceste
documente nu trebuie să se substituie registrelor contabile ale clientului.
Auditorul trebuie să adopte proceduri satisfăcătoare, permiţând buna conservare a
foilor sale de lucru şi a caracterului lor confidenţial, atât în interiorul, cât şi în exteriorul
cabinetului sau societăţii de expertiză contabilă. Auditorul trebuie să le păstreze o durată
suficientă de timp pentru a răspunde nevoilor funcţiei sale şi pentru a satisface cerinţele
oricărei obligaţii legale sau profesionale în materie de conservare a documentelor.
Documentarea lucrărilor de audit este un eveniment indispensabil pentru următoarele
considerente:
 a justifica îndeplinirea obiectivelor, explicarea procedurilor şi a normelor, iar
opinia şi concluziile emise sunt fondate;
 a asigura supervizarea efectivă a lucrărilor delegate colaboratorilor sau a
permite utilizarea lucrărilor de control efectuate de alte persoane (alţi auditori);
 a transmite datele de la un exerciţiu la altul, având în vedere că dosarele de
lucru constituie o documentare privilegiată pentru cunoaşterea generală a lucrărilor
anului viitor.

Ţinerea dosarelor de lucru este o condiţie „sine qua non" pentru o mai bună organizare,
planificare şi execuţie a lucrărilor, în condiţiile unui volum foarte mare al lucrărilor efectuate
de auditor şi de complexitatea controalelor de efectuat.
Toate constatările făcute cu ocazia executării lucrărilor de audit sau a efectuării
verificării unor situaţii de fapt (starea fizică a unor mijloace fixe, stabilirea de incompatibilităţi
între funcţiile exercitate de anumiţi salariaţi sau circuitul unor documente etc.) sau
efectuarea unor descrieri, calcule sau comentarii ale unor date şi/sau informaţii se vor
consemna în aşa-numitele „foi de lucru", prezentate în tabelul următor:

Foi de lucru
CLIENT DOSAR NR. CODUL DE REFERINŢĂ
…………….. ……………… …………………………………………

INIŢIALELE SAU NUMELE PERSOANEI CARE A DATA

ÎNTOCMIT FOAIA DE LUCRU EFECTUĂRII
…………………………………………………………. ………………
RECOMANDĂRI
……………………………………………………………………………………

a) Foaia de lucru trebuie să comporte o descriere clară a obiectivului controlului

efectuat, să fie nominalizate documentele utilizate, o prezentare amănunţită a lucrărilor
efectuate, concluziile auditorului care să arate clar dacă obiectivul cercetat a fost realizat.
Unele concluzii parţiale pe fiecare foaie de lucru permit să se tragă concluzia finală pentru un
cont sau un grup de conturi. Totodată, o înlănţuire logică a concluziilor pe codul de referinţă
permite fundamentarea deciziei.

186
 Control şi audit financiar

Forma şi numărul de ordine al foilor de lucru sunt stabilite de auditor în aşa fel încât să
poată fi arhivate şi consultate ulterior în mod independent, chiar şi de alte persoane autorizate
cu controlul legal al conturilor anuale.
În orice caz, foile de lucru trebuie să conţină pentru fiecare element bilanţier auditat
următoarele precizări:
 obiectivele controlului;
 evaluarea sistemului contabil folosit pentru conturile considerate;
 controlul efectuat, cu identificarea documentelor examinate;
 concluziile auditorului, inclusiv constatările apreciate ca minore şi care nu sunt
de natură să compromită calitatea situaţiilor financiare.
Informaţiile scrise în foile de lucru trebuie să fie prezentate concis, dar suficient de
detaliat pentru a se putea înţelege imediat obiectivele de control, constatările şi concluziile
stabilite de auditor.
Foile de lucru pot face referire la documentaţia pusă la dispiziţie de către client, iar
după caz, auditorul poate anexa copii certificate de pe documentele care s-au avut în vedere
(inclusiv tabele, corespondenţă, documente adoptate de organele de conducere ale entităţii).
Foile de lucru sunt proprietate a auditorului şi ţinând seama de importanţa lor, trebuie păstrate
în locuri sigure: ele nu sunt accesibile persoanelor neautorizate. În cazul în care sunt folosiţi
colaboratori externi, foile de lucru ale acestora vor fi preluate de auditor, sigilate şi păstrate în
mod asemănător celorlalte foi de lucru.

Foile de lucru se pot clasifica astfel:

1. Foi de lucru de interes permanent sau cu utilizare multianuală; sunt destinate a fi
folosite timp îndelungat, arhivarea lor anuală ţinând seama de numerotarea foilor şi indicele
alfabetic pentru referinţa anuală. Aceste documente cuprind:
 informaţii cu caracter general referitoare la client (activitate, sediul principal şi
cele secundare, produsele şi serviciile furnizate, persoanele de referinţă, societate
independentă sau legală, cifra de afaceri, rezultate, pieţe de desfacere etc.);
 aspecte referitoare la societate (statut, regulament de ordine interioară, norme
interne de operare, control, supraveghere prudenţială etc.);
 aspecte contabile (planul de conturi, manualul de proceduri contabile, bilanţuri
şi sisteme de raportare, documente contabileetc.);
 aspecte tehnice şi de control (documente de control din exerciţiile anterioare);
 analize şi evaluări ale sistemelor de control intern.
2. Foi de lucru de uz curent sunt documente proprii ale auditorului unde se cuprind
materialele şi informaţiile care constituie suport profesional al auditorului în relaţia sa directă
cu situaţiile financiare. Toate foile de lucru trebuie să poarte denumirea societăţii care face
obiectul auditului, data bilanţului, data completării foi de lucru şi parafa celui care a
completat-o.

Structura foii de lucru cuprinde:

 informaţii cu privire la obiectivele contabile;
 descrierea documentelor examinate şi lucrărilor personale care s-au efectuat;
 eventualele erori sau/şi interpretări eronate constatate;
 concluzia sau ideile reţinute.

187
 Control şi audit financiar

Foile de lucru trebuie să conţină referiri cu privire la eventualele legături între ele cu
precizarea problemelor, continuitatea lor, concluziile parţiale ce s-au stabilit în aşa fel încât
misiunea de audit să cuprindă cât mai complet gestiunea sau entitatea audiată.

Foile de lucru, la rândul lor, pot fi clasificate astfel:

1. cuprinzând informaţii şi documentare generală, referitoare la ansamblul
activităţilor, respectiv:
 copii parţiale sau documente intermediare elaborării bilanţului, contului de
rezultate, fluxurilor de trezorerie, note explicative;
 copii de pe orice documente oficiale cu relevanţă în domeniul financiar
contabil;
 note personale reţinute din analiza situaţiilor financiare din exerciţiile
precedente;
 programul de activitate; informaţii referitoare la activitatea financiară şi
rezultatele din secţiile şi sectoarele critice ale firmei, analize de
date/informaţii/indicator multianuali;
 documentare complementară rezultată din procedurile de control (diferenţe
constatate în datele de bilanţ, situaţii de incertitudine cu privire la calitatea
datelor/informaţiilor financiare);
 informaţii oficiale primite din partea terţilor, la solicitarea auditorului;
 orice alte date/informaţii, documente referitoare la actiitatea financiar-contabilă
şi gestionară a întreprinderii.
2. informaţii/date referitoare la bilanţ şi la ciclurile contabile.
Foile de lucru trebuie să poarte un indice de identificare numeric sau alfabetic. Pentru
fiecare element sau segment de bilanţ, foile de lucru se structurează în felul următor:
 date de bilanţ, principalele obiective propuse şi concluziile stabilite;
 programul detaliat al procedurilor de control prevăzute, cu evidenţa precisă a
datei şi locului în care acestea s-au efectuat şi prezenţa eventuală a
managerului/operatorului care a participat;
 evidenţa detaliată a controalelor efectuate (data, locul, prezenţa managerului
sau a altei persoane competente), documentele cercetate, constatările şi problemele
specifice reţinute.

Natura lucrărilor efectuate trebuie atent documentată pe fiecare foaie de lucru.

Utilizarea unor simboluri pentru sintetizarea naturii acestor lucrări permite o mai bună
urmărire a mersului acestor lucrări, evitându-se repetarea unei lungi descrieri pentru fiecare
operaţiune de aceeaşi natură. Exemple de simboluri ale unor operaţiuni de aceeaşi natură sunt:

X = control aritmetic;
Y = examinarea documentului justificativ (natura documentului);
Δ = verificarea cu contabilitatea (se prezintă natura verificării);
T = verificare cu Cartea mare etc.

Foile de lucru întocmite de auditor reprezintă în limbaj anglo-saxon „Working papers”,

documentarul care conţine substanţa controalelor, constatărilor, evaluărilor, concluziilor
parţiale reţinute pe durata misiunii de audit.
Din aceste documente se pot constitui dosare cu caracter permanent în care datele sunt
actualizate cu noi informaţii de permanentă utilitate şi valoare, precum şi dosare curente de

188
 Control şi audit financiar

audit în care se păstrează informaţiile şi documentele de auditale unei misiuni în curs de

desfăşurare sau a unei misiuni reluate. Dosarele sunt întreţinute în scopul asigurării utilităţilor
curente pentru:
 stabilirea unei aide-memoire auxiliar al auditorului în derularea misiunii de
audit;
 constituirea unui documentar probatoriu, potrivit căruia activitatea echipei de
audit s-a desfăşurat în conformitate cu standardele internaţionale/naţionale de audit
în vigoare, cu cerinţele prevederilor legislaţiei în vigoare, cu normele şi
reglementările legale;
 elaborarea concluziilor parţiale la constatările rezultate din procesul de audit,
formularea unei aprecieri fundamentate cu privire la calitatea contabilităţii, a
organizării, funcţionării şi fiabilităţii controlului intern, a conţinutului situaţiilor
financiare;
 elaborarea raportului de audit – forma prescurtată şi dezvoltată – stabilirea
opiniei auditorului cu privire la situaţiile financiare, modul în care exprimă
imaginea fidelă a exerciţiului.

b) Elaborarea de chestionare
Atât în faza de orientare şi planificare a auditului, cât şi pe parcursul executării
lucrărilor, pentru obţinerea informaţiilor necesare, pentru stabilirea unor situaţii de fapt sau
pentru confirmarea unor date, pentru corelarea de date sau concluzii, se poate utiliza tehnica
interviului (chestionare dinainte stabilite;, urmărindu-se îndeplinirea modelului de chestionar
şi a unor recomandări:

Chestionar
CLIENT DATA DOSAR NR. COD DE REFERINŢA
…………… ……………… ………………… ……………………….
Iniţialele sau numele celui care ia interviul Numele intervievatului
……………………………………….. ………………………………..
Întrebare Da Nu Nu e cazul Comentarii

Recomandările pentru completarea chestionarelor sunt:

 Numărul întrebărilor să nu fie prea mare, ci variind în funcţie de natura
întrebărilor şi de cel intervievat;
 Întrebările să fie clare şi uşor de înţeles;
 Întrebările să nu fie puse în aşa fel încât să dirijeze răspunsurile;
 Nu se vor pune întrebări cu caracter personal sau care ar putea să displacă
intervievatului, ci trebuie să aibă ca obiect fapte sau atitudini;
 Intervievatul nu trebuie întrerupt în timp ce vorbeşte, ci se aşteaptă - momentul
oportun pentru noi întrebări;
 Nu se vor pune întrebări prin care auditorul să se arate important;
 Nu se anulează întrebările puse de colegul de echipă, ci se va aştepta până ce
acestea vor căpăta răspuns şi abia apoi se va reveni cu întrebări noi;
 Dacă răspunsul la o întrebare a fost evaziv, atunci intervievatorul va trebui să
insiste până când răspunsul primit va fi satisfăcător;

189
 Control şi audit financiar

 Se vor pune întrebări pentru care, în general, intervievatorul are deja o opinie
sau un răspuns pentru aprecierea credibilităţii intervievatului şi justeţea întrebărilor
celui care pune întrebările.

5.3.1. Dosarul exerciţiului

Foile de lucru şi chestionarele completate pe baza interviurilor pot fi folosite de auditor
pentru elaborarea dosarului exerciţiului şi a dosarului permanent.
Dosarul exerciţiului cuprinde toate elementele angajamentului de audit, a căror utilitate
nu depăşeşte exerciţiul controlat. El permite auditorului să asambleze toate lucrările, începând
de la organizarea misiunii la sinteză şi formularea Raportului de audit.
Dosarul exerciţiului este indispensabil pentru o mai bună organizare şi control ale misiunii,
pentru documentarea lucrărilor efectuate, a deciziilor luate şi asigurarea că programul s-a
derulat fără omisiuni, pentru înlesnirea muncii în echipă şi supervizarea lucrărilor date la
colaboratori şi pentru justificarea opiniei emise şi redactarea raportului.

Dosarul exerciţiului cuprinde: Planificarea angajamentului de audit:

 Note asupra utilizării lucrărilor de control efectuate de alţii (auditori interni sau
alţi specialişti);
 Datele şi duratele vizitelor şi locurile de intervenţie;
 Compunerea echipei;
 Data pentru emiterea raportului;
 Bugetul de timp şi realizarea lui.

Supervizarea lucrărilor:
 Note asupra studierii dosarelor şi stabilirea soluţiilor la problemele ridicate;
 Aprobarea tuturor deciziilor importante care pot afecta planificarea,
programul lucrărilor, executarea şi concluziile lucrărilor şi conţinutul raportului.

Aprecierea controlului intern:

 Evaluarea punctelor foarte/slabe şi a zonelor de risc;
 Foi de lucru privind: bazele de stabilire a sondajelor asupra funcţionării
sistemelor, detalii asupra sondajelor efectuate;
 Comentarii asupra anomaliilor descoperite.

Obţinerea de elemente probante:

 Program de lucru;
 Foi de lucru cuprinzând obiectivul, detalii asupra lucrărilor efectuate, unele
comentarii, concluzii;
 Documente sau copii de documente de la întreprindere sau terţi justificând
cifrele examinate;
 Detalii asupra lucrărilor efectuate asupra conturilor anuale (comparaţii şi
explicaţii ale variaţiilor mari, concluzii);
 Sinteză generală a rezultatelor pe diferite etape ale misiunii şi tratarea distinctă
a punctelor care ar putea avea influenţă asupra deciziei de certificare;
 Foi de lucru privind faptele delictuale.

190
 Control şi audit financiar

Dosarul exerciţiului notat cu „E" se împarte pe secţiuni, pentru a fi mai uşor utilizat. în
general, se foloseşte o împărţire în şase secţiuni simbolizate de la A la F, astfel:
 E.A. „Sinteză, planificare şi rapoarte" cuprinde elemente privind sinteza
angajamentului, planul auditului, bugetul şi planificarea timpului, diverse rapoarte;
 E.B. „Evaluarea controlului intern" cuprinde elemente referitoare la exerciţiu
şi anume verificarea funcţionării controlului intern în timpul exerciţiului (o
descriere şi evaluare preliminară a acestuia fac parte din dosarul permanent);
 E.C. „Controlul conturilor" cuprinde foi de lucru asupra conturilor de bilanţ şi
asupra rezultatelor financiare;
 E.D. „Studiul lucrărilor efectuate de terţi" - foile de lucru privind această
secţiune pot fi clasate la alte secţiuni ale dosarului
 E.E. „Verificări specifice" conţine foile de lucru privind lucrările specifice, o
listă a lucrărilor în suspensie şi o listă a lucrărilor rămase pentru o viitoare
intervenţie;
 E.F. „Intervenţii conexe" conţine toate documentele şi foile de lucru privind
evenimente particulare, fapte delictuale sau operaţii particulare cum ar fi creşteri
sau reduceri de capital etc.

5.3.2. Dosarul permanent

Unele informaţii primite sau analizate în cursul diferitelor etape ale auditului pot fi
folosite pe toata durata mandatului. Ele nu au nevoie să fie cercetate în flecare an. Clasarea lor
într-un dosar separat, numit dosarul permanent, permite utilizarea lor ulterioară după aducerea
lor la zi. Dosarul permanent permite evitarea repetării în fiecare an a unor lucrări şi
transmiterea de la un exerciţiu la altul a elementelor de cunoaştere a întreprinderii.
Elementele cele mai caracteristice conţinute de dosarul permanent sunt:
 fişa de caracterizare;
 scurt istoric al întreprinderii;
 organigrame;
 persoanele care angajează întreprinderea;
 conturile anuale ale ultimelor exerciţii;
 note asupra organizării sectorului de activitate, producţie etc.
 note asupra statutului;
 procese-verbale ale Consiliului de Administraţie şi Adunării Generale;
 structura grupului;
 contracte, asigurări.

Dosarul permanent se organizează în secţiuni care uşurează clasarea documentelor şi

consultarea lor. Fiecare secţiune poate fî materializată distinct printr-un sumar al conţinutului.
Ţinerea la zi se efectuează prin sinteză, indicând data introducerii documentului.

Dosarul permanent cuprinde secţiunile de la A la F, astfel:

191
 Control şi audit financiar

 P.A. „Generalităţi" în care se identifică întreprinderea, organizarea şi

documentarea generală;
 P.B. „Control intern"- se analizează diferitele secţiuni;
 P.C. „Conturi anuale" ale ultimelor trei exerciţii;
 P.D. „Analize permanente" ale principalelor rubrici ale conturilor anuale;
 P.E. „Fiscal şi social" cuprinzând documente privind mediul fiscal şi social al
întreprinderii;
 P.F. „Juridic" cuprinzând statute, procese-verbale ale Consiliului de
Administraţie şi Adunării Generale, diverse contracte care pot avea o incidenţă
asupra certificării sau verificării specifice.

Pentru a-şi păstra rolul informativ, dosarul permanent trebuie să fie ţinut la zi, să nu
conţină informaţii perimate şi să nu conţină documente voluminoase ale întreprinderii, ci doar
extrasele acestora.
De fiecare dată când se lucrează asupra unor posturi din conturile anuale sau în alte
domenii, auditorul poate cerceta dacă informaţiile privind subiectul respectiv se găsesc în
dosarul permanent şi, de asemenea, poate prevede aducerea la zi a dosarului permanent.

Dosarul exerciţiului (E)

Cuprinde toate informaţiile colectate în timpul misiunii a căror utilitate nu depăşeşte
exerciţiul controlat. El este structurat pe şase secţiuni:
 E.A. „Sinteză, planificare şi raportare", care cuprinde: sinteza misiunii, planul
misiunii bugetului de timp şi calculul onorariului, rapoarte;
 E.B. „Aprecierea controlului intern" cuprinde informaţii referitoare la
verificarea funcţionării controlului intern. Descrierea procedurilor şi evaluarea
preliminară fac parte din dosarul permanent;
 E.C. „Controlul conturilor" cuprinde foi de lucru pe grupe de conturi;
 E.D.„Studiul lucrărilor efectuate de către terţi";
 E.E. „Verificări specifice întreprinderii";
 E.F. „Investiţii conexe". In continuare, se vor prezenta următoarele exemple:

Client: Dosarul exerciţiului Ref.

Secţiunea: „Planificare şi rapoarte" EA
Exerciţiul: Expert (colaborator):
Pag.
192
 Control şi audit financiar

Conţinutul Ref Conţinutul Ref.

Sinteză: Rapoarte
Sinteza misiunii EA1 Raport general E.A20
Rezumatul ajustărilor şi EA 2 Raport special E.A21
reclasărilor
Lista de puncte în suspensie EA 3
Chestionar de sfârşit de EA 4 Alte rapoarte E.A. 22
misiune
Chestionar de verificări EA 5
specifice
Conturi anuale certificate EA 6
Elemente posterioare EA 7
Balanţe EA 8
Alte documente de sinteză EA 9
Gestiune şi organizare
Plan de misiune EA 10
Buget şi planificare pe dosar EA 11
Planning EA 12
Evidenţa timpului EA 13
Onorarii EA 14
Convocări (vezi EE) EA 15
Declaraţie de activitate EA 16

b) Dosarul permanent (P)

Sintetizează informaţii colectate în cadrul mai multor exerciţii, care au un grad de
stabilitate relativ şi care nu trebuie culese în fiecare an. El grupează informaţiile în şase părţi,
astfel:
 P.A. „Generalităţi despre întreprindere";
 P.B. „Analiza controlului intern";
 P.C. „Bilanţurile contabile pe ultimii ani";
 P.D. „Analize pe bază de bilanţuri în ultimii ani";
 P.E. „Mediul fiscal şi social";
 P.F. „Documente juridice: statut, contract de societate" etc.

DOSAR Nr.: P……..

193
 Control şi audit financiar

DENUMIREA CLIENTULUI:
………………………………………………………………....
DENUMIREA SCURTĂ (COD CLIENT – 8 CARACTERE)………..............
DATA ACCEPTĂRII PRIMULUI MANDAT: …./…../……….......................
ADRESA:Localitatea……………..….str……………….nr………..bl……….
sc………..ap……………sector………………………..
TELEFON: …………………
FAX: ………………...
COD DOSARUL PERMANENT REFERINŢĂ
CLIENT
P

Nr. CUPRINS REFERINŢĂ

1 DOSARUL JURIDIC PA
2
DOSARUL STRUCTURII ORGANIZATORICE PB
3
DOSARUL ACTIVITĂŢII ECONOMICE PC
4

5
DOSARUL SITUAŢIEI FISCALE PD

6 DOSARUL SITUAŢIEI SOCIALE PE

DOSARUL DESCRIERII GESTIUNII PATRIMONIULUI PF

7
DOSARUL PREZENTĂRII BILANŢULUI AL ANEXEI, ŞI
8 ANALIZEI REZULTATELOR PG

DOSARUL PREZENTĂRII ŞI ANALIZEI RISCURILOR

9
PH
10 DOSARUL CORESPONDENŢEI

DOSARUL ACCEPTĂRII MISIUNII ŞI ORIENTĂRII PI

ACTIVITĂŢII DE AUDIT/CERTIFICARE
PJ

5.4. Planul de audit

Corespunzător prevederilor standardului ISA 300, intitulat „Planificare”, auditorul
„trebuie să planifice activitatea de audit în aşa fel încât auditul să fie efectuat într-un mod cât
mai eficient”, iar mai departe se menţionează: prin „planificare se înţelege constituirea unei
stategii generale şi a unei abordări detaliate în ceea ce priveşte natura, durata şi gradul de
cuprindere preconizat al auditului. Auditorul planifică efectuarea auditului într-un mod
eficient şi oportun”.

Planificarea auditului financiar contabil

194
 Control şi audit financiar

Obiectivele planului misiunii sunt de a sintetiza informaţiile obţinute şi de a orienta şi

coordona întreaga activitate de audit.
Redactarea planului general de audit presupune:
1) alegerea membrilor echipei în funcţie de experienţa şi specializarea lor în sectorul
de activitate al unităţii respective, ţinându-se seama de gradul de încărcare a acestora şi de
necesitatea respectării regulilor de etică profesională cu privire la integritatea, obiectivitatea şi
independenţa auditorilor;
2) repartizarea lucrărilor pe oameni în timp şi în spaţiu (pe subunităţi);
3) stabilirea modului în care auditul se poate sprijini pe controlul intern;
4) coordonarea cu cenzorii şi cu alţi auditori externi;
5) solicitarea sau colaborarea cu alţi specialişti din domeniul informaticii, juridic,
fiscal, tehnic etc.;
6) stabilirea modului de utilizare a registrelor de şedinţă ale Adunării Generale a
Acţionarilor şi ale Consiliului de Administraţie;
7) fixarea termenului de depunere a raportului de audit. Planul de audit cuprinde
informaţii cu privire la:
1) Prezentarea întreprinderii: denumirea, sediul social, capitalul social, înregistrare,
scurt istoric, consideraţii succinte privind obiectul de activitate, piaţa, concurenţa;
2) Informaţii contabile: principiile contabile utilizate, bugete şi conturi previzionate,
particularităţile sistemului contabil, compararea pe mai mulţi ani a conturilor anuale;
3) Definirea misiunii: natura misiunii (certificarea de conturi anuale, de conturi
consolidate, atestarea unor situaţii particulare etc), alţi auditori, experţi sau cenzori cu misiuni
în întreprindere;
4) Sisteme şi domenii semnificative pragul de semnificaţie funcţii şi conturi
semnificative, zone de risc identificate, controale semnificative pe care se pot sprijini auditorii;
5) Orientarea programului de lucru: aprecierea controlului intern, lucrări deosebite,
confirmări de obţinut (interne şi externe ), inventare fizice, asistenţă de specialitate necesară
(informatică, fiscalitate etc), documente de obţinut;
6) Echipa şi bugetul
7) Planificarea lucrărilor, repartizarea lucrărilor, datele intervenţiilor pe etape, lista
raporturilor, a scrisorilor de confirmare şi a altor documente ce urmează a fi emise (datele-
limită ale acestor rapoarte).

Planul de audit urmăreşte să stabilească următoarele:

 lucrările care trebuie să fie efectuate de către auditor, data efectuării lor şi
succesiunea în care urmează să fie efectuate;
 rapoartele şi relaţiile pe care auditorul trebuie să le stabilească cu cenzorii,
cu auditorii precedenţi, cu specialişti din alte domenii, cu conducerea unităţii etc.
 mijloacele de care are nevoie auditorul şi costul misiunii.

Auditorul trebuie să elaboreze şi să documenteze un plan general de audit care să

cuprindă:
1. Cunoaşterea activităţii entităţii;
2. Înţelegerea sistemului contabil şi de control intern;
3. Riscul şi pragul de semnificaţie;
4. Natura, durata şi întinderile procedurilor;
5. Coordonarea, îndrumarea, controlul şi revizuirea informaţiilor.
Procedurile de planificare sunt de regulă identice tuturor misiunilor de audit. Ceea ce
diferă însă se referă la proceduri, dimensiunea şi volumul lucrărilor care trebuie să se
195
 Control şi audit financiar

efectueze, dependent de mărimea întreprinderii, complexitatea activităţii pe care acesta o

desfăşoară, durata misiunii, calitatea controlului intern şi alte specificaţii ale entităţii.

1. Cunoaşterea activităţii entităţii

Cunoaşterea globală a întreprinderii ca obiectiv al planului de audit cuprinde totalitatea
tranzacţiilor, evenimentelor şi a factorilor conjuncturali care au afectat activitatea
întreprinderii pe durata exerciţiului de audit. La elaborarea planului de audit se au în vedere
operaţiunile, produsele sau serviciile oferite clienţilor, precum şi identificarea riscurilor care ar
putea avea o incidenţă semnificativă asupra conturilor, condiţionând astfel programarea
iniţială a controalelor şi planificarea ulterioară a misiunii, respectiv:
- Identificarea auditorului cu entitatea:
factorii conjuncturali ai pieţei în care operează entitatea, performanţe şi declin;
principalele tranzacţii, băncile finanţatoare, raportările financiare din perioadele
anterioare;
nivelul general de competenţă a managerilor;
gradul de introducere şi extindere a sistemelor informaţionale corespunzătoare;
sistemul contabil şi sistemul de control intern, unde se examinează:
politicile contabile adoptate de entitate şi evoluţiile acestora în exerciţiile anterioare;
concluziile conţinute în rapoartele din anii precedenţi referitoare la sistemul contabil
şi sistemul de control intern; procedurile folosite de auditorii interni, testele şi aprecierile
cuprinse în documentele de control precum şi valorificarea acestora;
posibilităţile de materializare a informaţiilor contabile din CIS şi a comunităţii cu
exteriorul: filiale, sucursale, bănci.
- Examinarea conturilor şi a conţinutului bilanţului, respectiv:
protecţia activelor (inventariere, valorificarea rezultatelor acesteia);
existenţa pasivelor (inventariere, eşalonarea obligaţiilor scadente);
funcţionarea sistemelor computerizate de evidenţă şi sinteză a informaţiei financiare
(întreruperi, căderi, erori, fraude);
aprecierea activităţii, reflectarea corectă a veniturilor, cheltuielilor de către sistemul
contabil;
evaluarea fluxurilor de trezorerie;
reprezentarea corectă în balanţa activelor şi pasivelor, a capitalurilor şi rezultatelor;
stabilirea pragului de semnificaţie şi evaluarea riscurilor de audit.
- Eficacitatea şi fiabilitatea controlului intern în mediile CIS, inclusiv a controlului
administrării bazei de date.
- Controale generale CIS s-au derulat cu respectarea structurii standardizate,
respectiv:
dezvoltarea şi menţinerea programelor de aplicaţii;
accesul la baza de date;
separarea competenţelor şi responsabilităţilor.

Cunoaşterea activităţii întreprinderii ce urmează a fi auditată reprezintă un studiu cu

mare semnificaţie, întrucât luarea în considerare a aspectelor economice permite stabilirea
implicaţiilor pe care acestea le pot avea asupra activităţii prezente şi viitoare a entităţii.
- Cunoaşterea sectorului în care operează entitatea.

196
 Control şi audit financiar

Pe lângă competenţa specifică cunoaşterii aspectelor tehnice-contabile şi a eventualelor

particularităţi de control ale domeniului de profil al întreprinderii, auditorul trebuie să ţină
seama de condiţiile de piaţă, de manifestările conjuncturale prezente şi din exerciţiul
precedent, precum şi de perspectivele pe termen scurt şi mijlociu ale acestora, pentru a
înţelege mai complet problemele cu care aceasta este confruntată.
În acest cadru, este necesar să fie cunoscute aspecte ale stabilităţii cererii de produse
ale sectorului, prezenţa şi intensitatea concurenţei, dezvoltării tehnologice, specificităţi ale
normelor legale aplicabile întreprinderii şi orice alt element care ar putea influenţa
pozitiv/negativ activitatea şi rezultatele acesteia iar, implicit, s-ar răsfrânge asupra strategiei de
audit.

- Analiza preliminară a bilanţului.

Este o examinare sumară, care are ca scop observarea şi calculul indicilor semnificativi
necesari să evidenţieze situaţiile care cer o atenţie specială la elaborarea planului şi precizarea
procedurilor de audit financiar.
În cazul în care auditul se efectuează la situaţiile financiare de închidere a exerciţiului,
analiza preliminară poate lua în considerare dinamici ale indicatorilor caracteristice,
exprimarea lunar sau trimestrial.

2. Înţelegerea sistemului contabil şi a sistemului de control intern

Înţelegerea Sistemului contabil are ca scop minimizarea posibilităţilor de producere a
erorilor, a lipsurilor de gestiune şi fraudelor, iar acolo unde acestea se constată,
individualizarea şi sesizarea lor din timp.

Aceste aspecte se pot realiza prin:

 proceduri de control care stipulează compararea datelor prezentate pentru
înţelegerea sau corectarea celor nejustificate;
 fiecare eveniment de gestiune să-şi găsească reflectarea în documente
justificative;
 fiecare înregistrare în contabilitate să fie identificabilă cu evenimentul cu
evenimentul şi documentele corespunzătoare de justificare;
 fiecare înregistrare contabilă să fie elaborată în conformitate cu principiile
contabile stabilite.
Sistemul de control intern poate fi definit ca ansamblu de directive, proceduri şi tehnici
adaptate întreprinderii cu scopul de a realiza următoarele obiective:
 conformitatea activităţii organelor de conducere ale întreprinderii cu obiectivele
pe care aceasta şi le-a propus în actul constitutiv şi în statut;
 protecţia activelor şi pasivelor bilanţiere;
 fiabilitatea datelor/informaţiilor.

Pe lângă aceste obiective, auditul controlului intern dispun de tehnici şi proceduri

specifice între care menţionăm:
- comparaţia între datele cu caracter provizoriu şi cele definitive, şi datele aceloraşi
elemente din exerciţiile precedente. Informaţiile contabile din situaţiile financiare reprezintă
subiect de analiză managerială oferind confirmări cu privire la:
modul în care funcţiile responsabile au operat în cadrul obiectivelor întreprinderii;
operaţiunile întreprinderii au fost efectuate în mod eficient;

197
 Control şi audit financiar

dinamica veniturilor şi cheltuielilor a fost în concordanţă cu datele prestabilite;

informaţiile financiare şi a nivel de întreprindere se corelează cu datele de ansamblu
la nivel sectorial;
- determinarea şi analiza informaţiei contabile de gestiune la nivelul managementului
structurilor interne.
Analiza datelor de gestiune la fiecare nivel de responsabilitate permite aprecieri cu
privire la modul în care rezultatele obţinute sunt în concordanţă cu directivele şi instrucţiunile
stabilite de conducere;
- utilizarea datelor extracontabile pentru corectarea concluziilor stabilite pe baza
datelor contabile.
Informaţii cu caracter gestionar sunt folosite frecvent pentru corectarea datelor
contabile. De exemplu:
- confruntarea previziunilor de vânzare a produselor finite cu datele efective ale
perioadei, în vederea stabilirii vitezei de rotaţie şi a structurii stocurilor la începutul şi sfârşitul
lunii, trimestrului, anului;
- stabilirea mărimii stocurilor şi duratelor acestora, în vederea constituirii de
provizioane în concordanţă cu datele statistice ale vânzărilor;
- numărul şi structura personalului stabilite după diferite criterii – vârstă, sex, pregătire,
şcolarizare, vechime etc.
Corespunzător structurii organizaţionale a întreprinderii, conducerea acestuia trebuie să
stabilească un sistem adecvat de evidenţă în vederea:
 facilitării elaborării situaţiilor financiare la termenele prevăzute şi în
concordanţă cu standardele naţionale/internaţionale de contabilitate;
 facilitări elaborării documentelor contabile periodice în concordanţă cu
prevederile legale, precum şi a raporturilor la nivelul structurilor interne;
 conducerii registrelor contabile obligatorii corespunzătoare prevederilor legale;
 reflectării în contabilitate a tuturor operaţiunilor pe bază de documente
justificative;
 facilitării inventarierii anuale a activelor şi pasivelor bilanţiere şi
extrabilanţiere.

3. Programarea desfăşurării lucrărilor de audit

Pe baza aprecierilor rezultate din studierea şi evaluarea sistemului contabil şi a
sistemelor de control intern, auditorul trece la formularea programului de audit financiar.

Procedurile ce se folosesc au în vedere aprofundarea informaţiilor financiare

referitoare la:
 existenţa activelor şi pasivelor;
 competenţa şi inerenţa activităţii entităţii de a determina precis veniturile şi
cheltuielile;
 evaluarea activelor, pasivelor, stabilirea veniturilor şi cheltuielilor în
conformitate cu principiile şi standardele contabile naţionale/internaţionale;
 prezentarea corectă în situaţiile financiare elementelor de activ şi pasiv, a
elementelor de venituri şi cheltuieli, a profitului/pierderii.
Este evident că auditorul nu poate investiga toate operaţiunile întreprinderii pe durata
exerciţiului şi nici să cerceteze toate documentele contabile trimise sau primite de acesta; de
asemenea, nu poate controla existenţa fizică a tuturor bunurilor inventariate. Cu toate acestea,

198
 Control şi audit financiar

pentru a-şi putea asuma răspunderea exprimării unei opinii cu privire la situaţiile financiare
corespunzător raţionamentului profesional, auditorul trebuie să folosească metode statistice de
cercetare, între care sondajul şi eşantionarea statistică sunt cele mai folosite. Ca urmare, testele
de bază de eşantioane statistice în diferite domenii de gestiune, sondajele privind credibilitatea
şi calitatea sistemului de control intern, corectitudinea cifrelor din bilanţ, contul de profit şi
pierderi, situaţia modificării capitalului propriu şi situaţia fluxurilor de trezorerie reprezintă
procese larg folosite de auditori.
În mod diferit de ceea ce se poate imagina ca acţiune nebirocratică, o planificare
corectă are darul de a economisi timpul, întrucât transferă pe un document scris un volum
important de informaţii care ar trebui să fie ilustrat verbal echipei de audit, limitând prin
urmare posibilitatea de echivoc sau executarea unor lucrări necerute. Pe lângă aceasta,
planificarea permite în orice moment cunoaşterea stadiului de desfăşurare a misiunii, lucrările
realizate şi cele în curs de execuţie.
Procedurile de audit se concretizează prin verificări şi controale ce se cer a fi efectuate
în conformitate cu standardele naţionale/internaţionale de audit, pentru a-i da posibilitatea
auditorului să se documenteze şi să valorifice raţionamentul său profesional cu privire la
relevanţa, credibilitatea, comparabilitatea şi expresivitatea imaginii fidele, drept caracteristici
calitative ale situaţiilor financiare ale întreprinderii.
Scopul programului de audit este acela de a evidenţia în mod sistematic că toate
procedurile prevăzute în ISA au fost aplicate.
Programul de audit este considerat ca un document receptiv la modificările şi
amendamentele cerute de eventualele probleme neprevăzute pe durata misiunii de audit.
În acelaşi timp, programul de audit este un document fundamental care asigură
conducerea, coordonarea, desfăşurarea şi controlul misiunii de audit.
Conţinutul probelor cuprinse în program se referă la:
- informaţii generale cu privire la entitatea ce se auditează;
caracteristicile sistemului de control intern;
evaluarea riscurilor de audit;
examinarea de ansamblu a raportărilor financiare;
aprofundarea cunoaşterii elementelor bilanţului;
verifică fizice şi confirmări;
criterii de determinare a eşantioanelor statistice;
folosirea unor experţi - consultanţi externi, după caz;
relatări finale;
duratele de desfăşurare a lucrărilor;
competenţa echipei de auditori, după caz;
- natura, durata şi extinderea procedurilor, respectiv:
identificarea domeniilor semnificative ale activităţii entităţii;
prezenţa şi complexitatea tranzacţiilor la bursa de valori, după caz, bursa de mărfuri;
existenţa certă a tranzacţiilor raportate;
evaluarea structurilor şi compartimentelor ce pot ridica probleme contabile
complexe, inclusiv erori sau/şi fraude;
efectele informaţiei tehnologice asupra auditului;
analiza creanţelor îndoielnice sau/şi nerecuperate;
dimensionarea provizioanelor şi corelarea acestora cu pierderile probabile din
creanţe şi deprecieri ale altor active;
- măsuri de coordonare, comunicare, supraveghere şi control, respectiv:

199
 Control şi audit financiar

atragerea unor auditori-colaboratori, după caz, pentru cuprinderea societăţilor din

cadrul grupului, a societăţilor care deţin interese de participare, filialelor, sucursalelor sau a
diferitelor departamente speciale;
atragerea unor experţi pentru aprofundarea problemelor de specialitate ce pot depăşi
competenţa echipei de auditori;
confruntări ale informaţiilor contabile cu entităţile din cadrul grupului, filiale sau/şi
sucursalele proprii, clienţii, furnizorii, băncile etc.;
- alte probleme, precum:
termenele intermediare şi termenul final până la care se are în vedere încheierea
auditului;
natura şi durata raportărilor intermediare şi a altor comunicări cu conducerea
entităţii.
funcţionarea organelor de conducere şi de control ale entităţii, problemele dezbătute
la adunările generale ale acţionarilor, hotărârile adoptate, urmărirea realizării acestora.

Pe durata procesului de audit, planul şi eventual programele de detaliere a obiectivelor

înscrise în plan se cer a fi revăzute şi, după caz, actualizate sau/şi completate cu obiective noi.
Societăţile de grup şi societăţile care deţin interese de participare efectuează tranzacţii
cu trăsături specifice complexe şi importante, care pot fi observate numai prin documentaţia
folosită la prelucrarea tranzacţiilor şi reflectarea acestora în datele contabile ale entităţii. Acest
lucru determina apariţia riscului ca detaliile tranzacţiei să nu fie în totalitate înregistrate,
precum:
 pierderi cauzate de incapacitatea de a lua măsuri adecvate, într-un scurt timp;
 neconstituire periodică a provizioanelor pentru riscul de pierderi;
 prezentarea neadecvată şi incorectă în cuprinsul situaţiilor financiare de
închidere a altor raportări financiare.

5.5. Probe de audit financiar

Auditul financiar, aşa cum este conceput în Standardele Internaţionale de audit
financiar, are ca moment de debut examinarea şi verificarea situaţiilor financiare, din
ansamblul de documente care prezintă în mod mai mult sau mai puţin fragmentat poziţia
financiară, performanţele, capitalurile şi fluxurile financiare ale întreprinderii.
Acestă examinare, efectuată în concordanţă cu principiile şi procedurile prevăzute de
standardele menţionate, îi dă posibilitatea auditorului să stabilească dacă informaţiile pe care
le conţin „reprezintă cu fidelitate tranzacţiile şi alte evenimente pe care aceştia fie şi-au propus
să le reprezinte, fie se aşteaptă în mod rezonabil să le reprezinte. De asemenea, auditorul
trebuie să deţină suficiente probe de audit şi constatări pe baza cărora să îşi formuleze opinia
în legătură cu calitatea şi conţinutul documentelor cercetate, a acurateţei gestiunii resurselor, a
nivelului actului managerial”. Această opinie împreună cu alte constatări şi motivaţii sunt
înscrise în Raportul de audit în formele prestabilite de norme.
Procesul, mai mult sau mai puţin îndelungat, poate fi derulat cu finalitate optimă în
condiţiile în care auditorul stăpâneşte tehnicile necesare, procedurile de lucru care să-i pună la
îndemână probele de audit „elementele probatorii” pe care se fundamentează opinia exprimată
în raport.
În cazul în care, în urma procedurilor folosite, se obţin elemente cu valoare probatorie,
auditorul trebuie să ţină cont de necesitatea şi caracterul adecvat al acestora şi să le alăture
celorlalte materiale obţinute din testele de control, de natură să fundamenteze aprecierile

200
 Control şi audit financiar

pozitive sau negative referitoare la calitatea situaţiilor financiare. În selectarea elementelor

probante, auditorul trebuie să reziste oricăror influenţe externe şi să-şi păstreze neabătut
independenţa în gândire şi acţiune pentru a selecta nu numai documente care confirmă
validitatea informaţiilor, ci şi pe acelea care sesizează prezenţe eventualelor erori sau
neregularităţi.
Datele/informaţiile înscrise în situaţiile financiare sunt declaraţii directe sau indireste
ale conducerii instituţiei şi/sau constatări ale auditorului, care pot fi clasificate astfel:
Existenţa: confirmare potrivit căreia un activ sau un pasive află înregistrat în evidenţa
contabilă la o anumită dată.
Drepturi şi obligaţii: constatare, potrivit căreia activele şi pasivele deţinute de entitate
la un moment dat se regăsesc înregistrate în contabilitate.
Confirmarea operaţiunii: constatarea că o tranzacţie sau o altă operaţiune, care se
raportează la entitate, s-a produs pe parcursul unei anumite perioade.
Exhaustivitate: ansamblul tuturor activelor, datoriilor, tranzacţiilor, evenimentelor a
fost înregistrat şi toate elementele declarate au fost înregistrate în contabilitate.
Evaluare: acţiunea de determinare a valorii elementelor înregistrate în contabilitate, a
activelor şi pasivelor entităţii.
Măsurare: tranzacţiile sau operaţiunile au fost înregistrate cantitativ, calitativ şi
valoric în mod corect, iar cheltuielile şi veniturile aferente se referă la perioada
corespunzătoare.
Prezentare şi informare: elementele de bilanţ şi din contul de profit şi pierdere sunt
prezentat, clasificate şi descrise în conformitate cu sistemul contabil din perioada de referinţă.

5.5.1. Natura probelor de audit

Documentele probatorii ale fiabilităţii şi relevanţei informaţiilor financiare cuprinse în
situaţiile financiare din informaţiile pe care le conţin documentele contabile şi extracontabile,
din înregistrările contabile şi situaţiile centalizatoare intermediare, reprezintă documentul
informaţional de bază al auditorului.
Informaţiile şi documentele suport se găsesc în: facturi, chitanţe, avize de expediţie şi
recepţie, contracte, procese-verbale de primire/predare, confirmări din partea terţilor, înscrisuri
sau documente primare obţinute din observaţii fizice, inventarieri parţiale sau totale, înscrisuri
cu caracter public, documente şi note cu privire la convorbirile avute cu diferiţii manageri şi
şefi de echipă, cu personalul, clienţii sau furnizorii entităţii auditate, confirmări dinn partea
societăţilor bancare, instituţiilor publice etc. Întregul volum documentar adunat de echipa de
auditori este dirijat spre un scop unic, acela al tratamentului contabil, statistic, matematic
adecvat în vederea formării opiniei de audit ce urmează a fi înscrisă în raportări.
Dar principala condiţie a acestui semnificativ volum de documente este validitatea
informaţiei pe care o conţine. Gradul de validitate a elementelor probante este determinat de
ponderea fiecăruia la formarea şi consolidarea raţionamentului profesional al auditorului şi de
relvanţa juridică a acestora.
Natura, durata şi numărul procedurilor ce urmează a fi folosite în procesul de audit al
situaţiilor financiare sunt stabilite de auditor în aşa fel încât să fie în măsură să detecteze
eventualele erori semnificative, raţionamentul auditorului, care îi permite să stabilească dacă
elementele probante sunt suficiente şi expresive, este dependent de o seamă de factori între
care natura şi nivelul riscului inerent, natura sistemelor contabile şi de control, caracterul
semnificativ al elementului examinat şi alţii.
Criteriile pe care se bazează calitatea şi conţinutul informaţiilor din situaţiile financiare
şi pentru care auditorul trebuie să deţină documente probatorii sunt:
201
 Control şi audit financiar

 existenţa activelor înscrise în bilanţ;

 integralitatea pasivelor;
 exhaustivitatea, respectiv înregistrarea tuturor elementelor, tranzacţiilor şi
evenimentelor, a documentelor de vânzare-cumpărare etc.
 evaluarea activelor şi pasivelor, înregistrarea veniturilor şi cheltuielilor cu
respectarea principiilor contabile;
 exprimarea corectă în bilanţ, în contul de rezultate a mărimii activului şi
pasivului, a modificării capitalului propriu, a veniturilor, a cheltuielilor şi
rezultatelor exerciţiului;
 prezentarea corectă şi completă a informaţiilor financiare în bilanţ.

Standardul de audit financiar ISA 500 „Elemente Probante” reglementează activitatea

auditorului privitoare la efectuarea „testelor de procedură” şi a „controalelor de substanţă”
care furnizează informaţii cu caracter probatoriu în fundamentarea concluziilor şi a opiniei de
audit. Aceste „elemente probante” desemnează, după cum se preconizează în standard,
informaţiile obţinute de auditor pentru a ajunge la concluzii pe care să se bazeze opinia sa.
Aceste informaţii constau în documente justificative şi documenete contabile care
fundamentează situaţiile financiare şi coroborează informaţii provenind din alte surse.

5.5.2. Proceduri de audit financiar

Standardele internaţionale de audit cer auditorului să folosească proceduri specifice
pentru obţinerea informaţiilor şi elementelor cu valoare probatorie.
Procedurile constau în efectuarea mai multor teste specifice pentru obţinerea probelor
de audit pe care să se fundamenteze constatările şi concluziile rezultate din procesul de audit
(erori semnificative observate în situaţiile financiare).
Procedurile de obţinere a probelor de audit se bazează pe o tipologie specifică de
criterii de determinare a fiabilităţii acestora, structurate în funcţie de nivelul conţinutului lor şi
sunt prezentate în tabelul următor:

Criterii de determinare a fiabilităţii probelor de audit

Forma procedurii Nivelul de Eficacitatea Nivelul de Eficacitatea
de control independenţă sistemului de informare al probei de audit
control intern auditorilor
Inspecţia fizică ridicat variabil ridicat ridicat
Confirmarea ridicat neadecvat scăzut ridicat
Documentarea Diferit: variabil scăzut ridicat
externă/superioară
celei provenite din
interior
Observarea directă neadecvat ridicat Variabil,
dinspre scăzut
spre ridicat
Interviul cu ridicat variabil scăzut ridicat
clientul
Reluarea ridicat variabil ridicat ridicat
procedurii
Tehnici de control Ridicat/scăzut după variabil scăzut
analitic răspunsurile

202
 Control şi audit financiar

obţinute

Înainte de a ne opri asupra procedurilor de obţinere a probelor de audit să amintim

relaţiile acestora cu principiile/standardele de audit financiar şi a factorilor care intervin în
alegerea controalelor prevăzute a se efectua.
Criteriile folosite de sistemul de control se referă în acest caz la regulile de etică
profesională şi la procedurile de control. Domeniile care fac obiectul controlului şi pentru care
sunt necesare probe de audit sunt şi mai largi pentru proceduri şi mai strânse la problemele de
etică profesională. Fiecare procedură trebuie să furnizeze una sau mai multe probe de audit,
după caz.
Standardele internaţionale de audit cer auditorului să folosească proceduri specifice
pentru obţinerea probelor de audit, între care: inspecţia, observarea, cererea de informaţii şi
confirmarea, calculul şi analiza faptelor/documentelor, fiecare corespunzător cerinţelor.
Aceste proceduri se clasifică în două categorii:

1. Proceduri de bază
Cuprind o tipologie de verificări şi efectuarea mai multor teste pentru a obţine o
justificare a constatărilor şi concluziilor rezultate din procesul de audit (erori semnificative
observate în situaţiile financiare).
Asemenea tipologie face posibilă o reuniune de date şi informaţii interne reţinute în
stare brută sau prelucrate de către auditor cu scopul înţelegerii conţinutului elementelor de
bilanţ şi cuprinderii ansamblului aprecierilor de care are nevoie. Pe de altă parte, analiza
fiecărui post de bilanţ îi dă posibilitatea să stabilească necesitatea de a se baza numai pe
informaţiile interne sau de a apela şi la confirmări externe din partea terţilor. În cadrul
procedurilor de bază menţionăm:
Inspecţia, ca mijloc de observare directă, nemijlocită a auditorului, care se referă la
identificarea şi examinarea activelor corporale, a instrumentelor de gestiune şi reflectării
contabile a acestora. Auditorul inspectează pentru a se asigura de:
- existenţa fizică a activelor;
- înţelegerea termenilor şi condiţiilor contractelor şi acordurilor de parteneriat pentru a
se controla:
caracterul adecvat al tratamentului contabil şi reflectării corecte în contabilitate;
implicaţiile executorii ale obligaţiiilor asumate;
- separarea fizică şi contabilă a activelor deţinute, de cele aflate în proprietate;
- inspecţia fizică pentru constatarea existenţei ca obiect de inventar, valoare şi
conţinut:
portofoliul titlurilor de valoare;
contractele/acordurile de împrumut;
vânzările şi răscumpărările de active;
garanţiile primite şi garanţiile acordate;
- măsurile de protecţie a numerarului şi a altor bunuri materiale, precum şi pentru
limitarea riscurilor derivate din distrugere, sustragere şi păstrare neadecvată a:
banilor şi valorilor asimilate;
titlurilor de credit şi efectelor comerciale;
obiectelor de inventar;
materiile prime;
produselor finite.

203
 Control şi audit financiar

Controlul fizic se bazează pe calculaţii, documente centralizatoare şi verificări

inopinante ale depozitelor de orice fel, putându-se extinde la portofoliile de titluri de valoare şi
efectele de comerţ, fie la secţiile de producţie.
Ca metodă de verificare, controlul fizic se dovedeşte a fi cu mare eficienţă, elemetele
probatorii fiind considerate punctele cele mai edificatoare; este o metodă obiectivă care
permite obţinerea de date certe referitoare la existenţa fizică, valoarea, volumul şi forma de
prezentare.
Confirmările sunt declaraţii scrise sau verbale primite din partea terţilor, ca persoane
independente, care pot demonstra acurateţea informaţiilor din situaţiile financiare. Pentru a
putea fi considerat ca procedură de valoare certă, întregul proces de confirmare – gestionară,
contabilă, documentară – trebuie să fie gestionat de şeful echipei de audit.
Observările directe fac parte din procedurile care se bazează în cea mai mare măsură
pe constatări nemijlocite, reţinute din vizite în depozite, servicii, spaţii de producţie etc.
Întrucât ca metodă de verificare prezintă o scăzută încărcătură informaţională, auditorul
trebuie să fie însoţit de o persoană autorizată, iar eventualele informaţii probatorii reţinute
trebuie coroborate cu alte documente sau/şi informaţii de audit.
Interviul permite obţinerea de informaţii orale sau/şi scrise din partea clienţilor,
furnizorilor, managerilor din structurile inferioare, operatorilor din serviciile financiare în
legătură cu activitatea entităţii audiate. Dacă este bine condus, interviul reprezintă o modalitate
eficientă pentru înţelegerea problemelor entităţii, însă din cauza valorii probatorii scăzute
solicită desfăşurarea şi a altor proceduri pentru confirmarea declaraţiilor interlocuitorilor.
Examinarea documentelor şi a registrelor de evidenţă este o procedură care permite
validarea informaţiilor prezentate în situaţiile financiare. Este o metodă de investigare adesea
folosită de auditori pentru confirmarea modificării valorii elementelor bilanţiere, a
componenţei cheltuielilor şi veniturilor înscrise în situaţiile fluxurilor financiare etc.
Valoarea probatorie a documentelor selectate provenite din exterior - extrase de cont,
facturi de la furnizori, note de comandă, chitanţe etc. - este, de regulă, superioară celei a
elementelor probante provenite din sistemul intern de control.

2. Proceduri analitice de audit

Standardul Internaţional ISA 520 „Proceduri Analitice” precizează:
„Auditorul trebuie să folosească proceduri analitice în derularea procesului de audit cu
scopul verificării coerenţei de ansamblu a situaţiilor financiare…înţelegerii mai bune a
activităţilor desfăşurate şi identificării domeniilor prezentând un risc potenţial”.
„Procedurile analitice constau în analiza indicatorilor şi a tendinţelor semnificative,
incluzând investigarea acelor fluctuaţii şi relaţii care nu sunt consecvente cu alte informaţii
relevante sau care se abat de la valorile aşteptate”.
Procedurile analitice au în vedere comparaţii între informaţiile financiare curente alte
entităţi audiate cu:
- informaţii financiare comparabile din exerciţiile anterioare;
- prognozele sau estimările auditorului în legătură cu metoda de amortizare, scrisorile
de confirmare;
- informaţii financiare şi nefinanciare referitoare la activitatea şi rezultatele unui sector
de activitate semnificativ al entităţii, comparabil cu media pe ramură sau cu alte entităţi din
acelaşi domeniu de activitate.
Folosirea acestor entităţi este oportună examinării conturilor şi situaţiilor financiare
consolidate, balanţei analitice sau rulajelor conturilor semnificative ale filialelor, secţiilor,
sectoarelor importante ale entităţii. Alegerea celor mai potrivite proceduri constituie o expresie
a profesionalismului, experienţei şi valorii raţionamentului profesional al auditorului.
204
 Control şi audit financiar

Standardele americane (SAS 56) consideră că procedurile analitice de audit reprezintă

evaluări ale informaţiilor bazate pe examinarea legăturilor plauzibile dintre datele financiare şi
cele nefinanciare implicând confruntări între valorile bilanţiere şi considerentele celui care
face aceste confruntări.

Exemplu:
Dacă la 30 septembrie N marja produselor vândute se prezintă în balanţă negativ cu
suma de 90 de milioane, utilizarea situaţiilor financiare poate rezuma că la închiderea
exerciţiului aceasta va însuma 120 de milioane. În cazul în care la 31 decembrie datele
finale sunt superioare sau inferioare, la nivel semnificativ acestui prag este necesară
aprofundarea cauzelor. Se presupune că estimările de la 30 septembrie au luat în
considerare continuitatea acţiunii unor factori care au avut o variaţie diferită de cea
luată în considerare.

Practica a dovedit că tehnicile analitice de control fac posibilă aprofundarea cunoaşterii

cauzelor interne şi influenţelor externe care acţionează asupra proceselor economice ale
entităţii, devenind un instrument managerial eficient.
Procedurile analitice – se precizează în ISA 520 – constau în analiza tendinţelor şi
indicatorilor semnificativi, examinarea variaţiilor şi coerenţei cu alte informaţii pertinente sau
care precizează mari diferenţe faţă de sumele previzibile.
Procedurile analitice sunt alcătuite din analize ale principalilor indicatori şi tendinţe,
inclusiv din investigaţiile ale fluctuaţiilor şi relaţiilor care nu sunt compatibile cu alte
informaţii sau care sunt determinate din sumele previzionate.
Auditorul trebuie să aplice procedurile analitice în scopul înţelegerii mai bune a
activităţilor desfăşurate în entitate şi identificării domeniilor cu risc potenţial. Aceste proceduri
pot duce la sesizarea unor aspecte despre care auditorul nu avea cunoştinţă şi care îl ajută să
stabilească natura, calendarul şi întinderea altor proceduri de audit.
În cazul în care procedurile analitice pun în evidenţă diferenţe semnificative sau
rapoarte incorecte cu alte informaţii sau care se îndepărtează de sumele previzibile, auditorul
trebuie să efectueze noi investigaţii.

Aceste investigaţii au ca debut solicitarea de informaţii suplimentare din partea

conducerii entităţii, urmate de :
- verificarea răspunsurilor, compararea acestora cu informaţiile anterioare, cu alte
documente probatorii obţinute în timpul auditului;
- estimarea necesităţii de a folosi alte proceduri în cazul în care informaţiile recent
primite nu sunt concordante sau nu sunt suficiente.
În linii mari, se poate prezuma că elementele probante se exprimă printr – o validitate
descrescândă, după cum urmează:
-sunt obţinute de audit ca efect al observărilor, elaborărilor şi inspecţiilor proprii;
- sunt obţinute din partea unui subiect extern, independent de întreprindere;
- provin din sistemul contabil şi din alte informaţii obţinute din interiorul întreprinderii.

Tipologia procedurilor analitice

În condiţiile în care în derularea procesului de audit sunt detectate erori sau procedurile
analitice pun în evidenţă diferenţe semnificative sau rapoarte incoerente cu alte informaţii sau
care se abat de la valorile aşteptate auditorul trebuie să efectueze investigaţii suplimentare
pentru a obţine suficiente explicaţii şi elemente coroborante corespunzătoare.
Tipologia procedurilor

205
 Control şi audit financiar

- proceduri pentru examinarea tranzacţiilor:

înregistrarea promptă în documentele contabile a tuturor tranzacţiilor;
reconcilierea zilnică a poziţiilor şi profiturile dealerilor cu datele contabile şi
verificarea promptă a tuturor diferenţelor;
- proceduri de control al conţinutului legal al tranzacţiilor:
informaţii financiare şi statistice pentru (N şi N-1) privind vânzările şi marja
comercială, iar după caz, cu fiecare categorie de produse, variante/servicii prestate, informaţii
referitoare la: primirea confirmărilor de tranzacţionare; compararea independentă a
tranzacţiilor pentru care nu s-au primit confirmări interne; compararea independentă a
semnăturilor aferente confirmărilor cu specimenele de semnătură; urmărirea independentă a
nepotrivirilor constatate în confirmările primite; situaţia actuală privind pierderile din creanţe;
mărimea sumelor neîncasate din credite scadente; valoarea creanţelor scadente de 1 lună, 3
luni, peste 6 luni; concentraţia vânzărilor (pe sector, pe regiune geografică, pe profiluri ale
clientelei);
- proceduri de verificare a informaţiilor ce nu pot fi colectate cantitativ:
absenţa datelor financiare curente despre vânzări, creanţe, datorii;
valoarea creanţelor eşalonate pe durate, din care creanţe îndoielnice;
frecvenţa prelungirii termenelor de rambursare a creanţelor;
- proceduri de verificare a informaţiilor cantitative:
gradul de verificare a informaţiilor cantitative;
gradul de încredere pe care managerul îl acordă justificărilor şi expertizei externe;
criteriile folosite pentru clasificarea tranzacţiilor şi în special a creanţelor neîncasate
şi pentru stabilirea provizioanelor.

Proceduri de control a rezultatelor

Procedurile analitice se folosesc ţinând seama de ipoteza că relaţiile dintre date există
şi se menţin, cu excepţia apariţiei unor evenimente cu acţiune contrară derulării procesului
examinat. Prezenţa acestor relaţii asigură probe de audit privind exhaustivitatea, precizia şi
realitatea datelor produse în sistemul contabil. Gradul de certitudine a rezultatelor folosirii
procedurilor analitice este dependent de următorii factori:
- pragul de semnificaţie a elementelor implicate;
- folosirea de proceduri diferite pentru examminarea aceloraşi obiective de audit;
- gradul de precizie a rezultatelor estimate prin folosirea procedurilor analitice;
- evaluarea riscului inerent şi a riscului de contrul.
În practică, tendinţele specifice pe care trebuie să le ia în seamă auditorul şi gradul lor
de semnificaţie şi documentare sunt dependente de:
- poziţia financiară a întreprinderii;
- evaluarea iniţială şi în curs a riscului (care va fi influenţat de factori, cum ar fi cifra
de afaceri, fiabilitatea controlului intern);
- gradul de compatibilitate al gândirii auditorului cu cel al managerului (de obicei, ca
rezultat al auditărilor anterioare şi al examinărilor menţionate mai sus, iar în unele cazuri, al
rezultatelor examinării altor posturi din situaţiile financiare)

5.5.3. Suficienţa probelor de audit

Volumul de informaţii necesar şi materialul documentar cu caracter probatoriu poate fi
stabilit numai de auditor, coresunzător limitelor stabilite prin standardele de audit.

206
 Control şi audit financiar

Natura şi volumul documentelor probante pe care auditorul le poate lua în considerare

sunt dependente de doi factori:
- gradul de semnificaţie al erorii posibile;
- nivelul riscului de audit, în legătură directă cu calitatea sistemului de control intern.
În cazul în care auditorul se află într-o situaţie de incertitudine derivată dintr-un caz
semnificativ observat în cursul desfăşurării lucrărilor de audit, el are datoria să obţină probele
de audit necesare, pentru a depăşi nesiguranţa care-l împiedică să-şi exprime un punct de
vedere, un raţionament profesional de valoare. În cazul în care nu reuşeşte să depăşească
asemenea situaţii şi să asigure starea de certitudine are obligaţia să înscrie acest fapt în
raportul de audit.
Procedurile analitice se folosesc ţinând seama de ipoteza că relaţiile dintre date există
şi se menţin, cu excepţia apariţiei unor evenimente cu acţiune contrară derulării procesului
examinat. Prezenţa acestor relaţii asigură probe de audit privind exhaustivitatea, precizia şi
realitatea datelor produse în sistemul contabil. Gradul de certitudine al rezultatelor folosirii
procedurilor analitice este dependent de următorii factori:
- pragul de semnificaţie a elementelor implicate;
- folosirea de proceduri diferite pentru examminarea aceloraşi obiective de audit;
- gradul de precizie a rezultatelor estimate prin folosirea procedurilor analitice;
- evaluarea riscului inerent şi a riscului de contrul.
În practică, tendinţele specifice pe care trebuie să le ia în seamă auditorul şi gradul lor
de semnificaţie şi documentare sunt dependente de:
- poziţia financiară a întreprinderii;
- evaluarea iniţială şi în curs a riscului (care va fi influenţat de factori, cum ar fi cifra
de afaceri, fiabilitatea controlului intern);
- gradul de compatibilitate al gândirii auditorului cu cel al managerului (de obicei, ca
rezultat al auditărilor anterioare şi al examinărilor menţionate mai sus, iar în unele cazuri, al
rezultatelor examinării altor posturi din situaţiile financiare).

5.6. Evaluarea riscurilor şi controlul intern: tehnici statistice în

auditul financiar
Standardul Internaţional 400 „Evaluarea riscurilor şi controlul intern” precizează
următoarele: „Auditorul trebuie să folosească raţionamentul profesional pentru evaluarea
riscurilor de audit şi stabilirea procedurilor adecvate care să permită aducerea acestui risc la un
nivel minim acceptabil”.
Din acest enunţ rezultă conţinutul complex al atribuţiilor ce revin auditorului stabilite
prin acest standard, respectiv:
 evaluarea sistemului contabil;
 evaluarea sistemului de control intern;
 evaluarea riscului de audit, ceea ce cere stabilirea de proceduri şi tehnici de
audit pentru detecţia riscului şi limitarea acestuia la un nivel cât mai scăzut.
De asemenea, acest standard abordează şi problema raporturilor dintre auditul extern,
auditul şi controlul intern, modul în care acestea din urmă trebuie considerate şi evaluate de
către auditor din punctul de vedere al organizării, funcţionării şi fiabilităţii auditului.

Evaluarea sistemului contabil

Sistemul contabil reprezintă ansamblul procedurilor şi documentelor folosite de o
entitate care permite prelucrarea operaţiunilor (tranzacţiilor) în scopul înregistrării acestora în

207
 Control şi audit financiar

conturi; identifică, grupează, analizează, calculează, clasează, sintetizează şi raportează

tranzacţiile şi evenimentele care s-au produs, precum şi rezultatele la încheierea exerciţiului.
Reglementările contabile adoptate de Legea contabilităţii nr. 82/1991 (republicată) şi
Ordinul Ministerului Finanţelor Publice nr. 94/2001 pentru aprobarea Reglementărilor
contabile armonizate cu Directive a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu
Standardele Internaţionale de Contabilitate cuprind următoarele obiective de referinţă:
1. Contabilitatea, care în conformitate cu prevederile art. 2 din lege, are ca activitate
specializată măsurarea, evaluarea, cunoaşterea, gestiunea şi controlul activelor, datoriilor şi
capitalurilor proprii, precum şi a rezultatelor la închiderea exerciţiului. De asemenea,
contabilitatea trebuie să asigure înregistrarea sistemetică, prelucrarea, publicarea şi păstrarea
informaţiilor cu privire la poziţia financiară, performanţele financiare şi fluxurile de trezorerie,
atât pentru cerinţele interne ale întreprinderii cât şi în relaţiile cu investitorii prezenţi şi
potenţiali, creditorii financiari şi comerciali, clienţii, instituţiile guvernamentale şi alţi
utilizatori.
2. Registrele contabile obligatorii, respectiv registrul-jurnal, registrul-inventar şi
cartea mare, împreună cu documentele justificative, precum şi cu bilanţul contabil, constituie
documente contabile oficiale pentru exercitatrea controlului asupra operaţiunilor efectuate şi
pot fi folosite ca probă de justiţie.
3. Planul de conturi general, care cuprinde:
- conturile necesare înregistrării în contabilitate a operaţiunilor ce pot avea loc în
cadrul întreprinderii în următoarea clasificare:
clasa 1 – conturi de capitaluri;
clasa 2 – conturi de imobilizări;
clasa 3 – conturi de stocuri şi producţie în curs;
clasa 4 – conturi de terţi;
clasa 5 – conturi de trezorerie;
clasa 6 – conturi de cheltuieli;
clasa 7 – conturi de venituri;
clasa 8– conturi speciale;
clasa 9 – conturi de gestiune.
4. Documentele oficiale de prezentare a situaţiei economico-financiare a
întreprinderii în conformitate cu art. 10 din Legea contabilităţii sunt situaţiile financiare anuale
(rapoarte), care trebuie să ofere o imagine fidelă a poziţiei financiare (în bilanţ), a
performanţei financiare (în contul de profit şi pierderi), a fluxurilor de trezorerie (în situaţia
fluxurilor de trezorerie) a modificărilor produse în capitalurile proprii şi în notele explicative,
cuprinzând informaţii referitoare la activitatea desfăşurată.
În concordanţă cu prevederile legislaţiei contabile în vigoare, auditorul are obligaţia să
cunoască funcţiunile conturilor cuprinse în planul de conturi al întreprinderii în scopul
înţelegerii:
 principalelor operaţiuni, a tranzacţiilor, a contractelor, surselor de informare şi
documentare în legătură cu acestea, precum şi reflectarea lor în conturile contabile
şi în raportări financiare;
 modului de organizare şi conducere a contabilităţii, de aplicare a planului de
conturi, a proceselor de elaborare a documentelor contabile de sinteză şi situaţiilor
de închidere a exerciţiului.
De asemenea, auditorul trebuie să îndeplinească, prin proceduri proprii, în modul în
care:

208
 Control şi audit financiar

 operaţiunile s-au desfăşurat în concordanţă cu prevederile legale, hotărârile şi

normele interne aprobate de consiliul de administraţie sau comitetul de direcţie;
 tranzacţiile au fost înregistrate în mod cronologic în conturile contabile
corespunzătoare, cu sumele înscrise în documentele justificative şi se regăsesc în
documentele de sinteză şi în situaţiile financiare de închidere a exerciţiului;
 se respectă interdicţia referitoare la accesul la activele societăţii, la
documentele de evidenţă şi înregistrările contabile, care este permis numai cu
încuviinţare managerială;
 este asigurată protecţia fişierelor şi a bazei de date din sistemele informatice, a
comunităţilor în interiorul şi cu exteriorul societăţii, stocarea informaţiei contabile-
financiare;
 este efectuată inventarierea generală a elementelor de activ şi pasiv şi punerea
de acord a înregistrărilor din conturi cu realităţile înscrise în inventare, acţiune care
se realizează cel puţin o dată pe an de persoane anume autorizate;
 este asigurată repectarea legalităţii, conformităţii şi continuităţii reflectării
operaţiunilor în conturile contabile şi situaţiile de sinteză, prevenirea/identificarea
erorilor/pagubelor, preocuparea managerilor pentru recuperarea acestora şi
sancţionarea celor vinovaţi.

În conformitate cu legea, auditorul trebuie să cunoască modul de elaborare, prezentare

şi conţinutul situaţiilor financiare care cuprind:
a) bilanţul;
b) contul de profit şi pierderi;
c) situaţia modificărilor capitalului propriu;
d) situaţia fluxurilor de trezorerie;
e) politici contabile şi note explicative.
Situaţiile financiare ale exerciţiului trebuie să ofere o imagine fidelă a poziţiei
financiare, performanţei, modificărilor capitalului propriu şi fluxurilor de trezorerie ale
întreprinderii pentru respectivul exerciţiu financiar.
Situaţiile financiare trebuie să fie elaborate în conformitate cu prevederile Legii
contabilităţii, ale celorlalte reglementări în vigoare, ale Cadrului general de întocmire şi
prezentare a situaţiilor financiare, elaborat de Comitetul pentru Standarde Internaţionale de
Contabilitate, ale Standardelor Internaţionale de Contabilitate.
Dacă auditorul constată că în situaţiile financiare nu sunt respectate în totalitate
prevederile legale referitoare la inflaţie şi/sau la consolidare, raportul de audit trebuie să facă
referiri concrete la aceste aspecte.
În cazul în care nici un Standard Internaţional de Contabilitate relevant al unei operaţii
patrimoniale, potrivit prevederilor legale administratorii întreprinderii vor elabora politici
contabile în acord cu „Cadrul general de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare” şi se
vor asigura că situaţiile financiare furnizează informaţii care să fie:
a) relevante pentru nevoile utilizatorilor în adoptarea deciziilor; şi
b) credibile în sensul că:
 reprezintă fidel rezultatele şi poziţia financiară a întreprinderii;
 reflectă substanţa economică a evenimentelor şi a tranzacţiilor şi nu doar forma
juridică;
 sunt neutre, adică nepărtinitoare;
 sunt prudente şi
 sunt completate sub toate aspectele semnificative.

209
 Control şi audit financiar

În cazul în care, în împrejurări speciale ce privesc o întreprindere, respectarea uneia

dintre prevederile cuprinse în reglementările contabile în vigoare nu răspunde cerinţei de a
prezenta o imagine fidelă, administratorii întreprinderii se vor abate de la cerinţele acestora,
atât cât este necesar pentru a prezenta o imagine fidelă. În acest caz întreprinderea trebuie să
prezinte în notele explicative următoarele aspecte:
 faptul că administratorii au ajuns la concluzia că situaţiile financiare prezintă o
imagine fidelă a poziţiei financiare, performanţei, fluxurilor de trezorerie şi a
modificărilor capitalului propriu;
 menţiunea că întreprinderea a respectat sub toate aspectele semnificative
prevederile legale în vigoare cu excepţia abaterilor de la o anumită cerinţă a
acestora, în vederea obţinerii unei imagini fidele;
 prevederea sau standardul de la care s-a făcut abatere, natura acesteia,
tratamentul contabil solicitat de standarde şi motivul pentru care tratamentul
prevăzut de reglementări sau standarde a fost considerat necorespunzător în
împrejurările respective, precum şi tratamentul adoptat;
 impactul financiar al abaterii asupra capitalurilor proprii, profitului net sau
pierderii nete a întreprinderii, activelor, datoriilor şi asupra fluxurilor de trezorerie
ale întreprinderii, pentru fiecare dintre exerciţiile financiare prezentate.
Pe durata implementării programului de dezvoltare a sistemului de contabilitate,
întreprinderile pot opta pentru una din următoarele metode:
 reevaluarea activelor imobilizate, în conformitate cu reglementările şi
excepţiile prevăzute delege la valoarea justă a acestora;
 valoarea justă se determină pe baza unor evaluări efectuate de regulă de
evaluatorii autorizaţi;
 plusul sau minusul din reevaluare se recunoaşte în contabilitate potrivit
reglementărilor contabile elaborate în acest sens.
Modificările capitalului propriu se prezintă ca o componentă distinctă a situaţiilor
financiare. În această situaţie de sinteză se prezintă soldurile de deschidere şi de închidere
pentru capitalul social, primele de capital, fiecare rezervă, rezultatul reportat şi rezultatul
exerciţiului, precum şi modificările acestora cu precizări referitoare la:
 suma la începutul exerciţiului;
 sumele transferate în sau din cont în timpul exerciţiului;
 natura, sursa sau destinaţia oricăror asemenea transferuri;
 suma rămasă la sfârşitul exerciţiului.

Pe lângă aceasta, întreprinderile trebuie să prezinte fie în situaţia modificărilor

capitalului propriu, fie în notele explicative, informaţii referitoare la:
 tranzacţiile de capital cu proprietarii şi distribuţiile către aceştia;
 soldul profitului cumulat sau al pierderilor cumulate la începutul perioadei şi la
data bilanţului împreună cu modificările pe parcursul perioadei; precum şi
 reconciliere între valoarea contabilă a fiecărei categorii de capital propriu la
începutul şi la sfârşitul perioadei, prezentând distinct fiecare modoficare.

Evaluarea riscurilor de audit

Sistemul contabil, la fel ca şi sistemul de control intern, sunt în măsură să furnizeze
sistemului managerial informaţii contabile-financiare în limitele inerente fiecărui sistem.
Aceste informaţii se referă la:

210
 Control şi audit financiar

 cerinţele manageriale referitoare la costurile controlului intern, comparativ cu

profitul pe care acesta îl poate degaja;
 controlul intern divizează activităţile şi tranzacţiile economico-financiare mai
repede spre rutină decât spre non-rutină, ceea ce solicită determinarea şi
cunoaşterea ponderilor fiecărei părţi;
 importanţa semnificativă a erorii şi a riscului de eroare datorate neglijenţei,
neatenţiei, raţionamentelor greşite sau înţelegerii eronatea instrucţiunilor;
 posibilitatea de fraudă sau înşelăciune din partea personalului care efectuează
controlul intern prin complicitatea unor manageri sau salariaţi cu persoane din
interiorul sau din afara întreprinderii;
 uzul de autoritate al persoanei care a primit răspunderea auditului/controlului
intern;
 posibilitatea ca procedurile de control să fie depăşite de reglementări sau
inadecvate.
Limitele în cadrul cărora sunt organizate şi funcţionează sistemul contabil şi sistemul
de control intern generează în mod inevitabil riscuri de audit.
Detecţia şi monitorizarea riscurilor de audit reprezintă cel de-al treilea palier al
prevederilor Sandardelor Internaţionale de Audit ISA 400 „Evaluarea riscurilor şi controlului
intern”,care precizează următoarele: „După înţelegerea sistemului contabil şi a sistemului de
control intern, auditorul trebuie să facă o evaluare sumară a riscului, la nivelul criteriilor
pentru fiecare post de bilanţ sau clasă de tranzacţii”.

5.6.1.Tehnici statistice de determinare a riscului

Auditul financiar a devenit în prezent de neconceput fără prezenţa tehnicilor statistice
şi ale statisticii matematice, inclusiv asistate de calculatorul electronic. Întrucât procedurile
controlului documentar s-au dovedi a fi greoaie, costisitoare şi de durată îndelungată, s-a luat
în considerare folosirea altor tehnici de verificare şi control, între care tehnicile statistice.
Dintre acestea şi-au găsit loc din ce în ce mai mult tehnicile sondajului statistic şi nestatistic,
dar mai ales eşantionarea statistică în selectarea probelor de audit financiar. Se ştie că tehnicile
statistice nu furnizează o asigurare absolută, însă sunt suficient de convingătoare cu privire la
veridicitatea, corectitudinea şi conţinutul informaţiilor furnizate. Factorii de risc şi costurile au
cedat în faţa factorului timp.
Folosirea tehnicilor sondajului sau a celor ale eşantionării statistice în auditul financiar
nu au pretenţia exactităţii, ci pe aceea a fiabilităţii care prezintă posibilitatea exprimării unui
anumit grad de încredere, pe baza căruia să se formuleze o concluzie generală pozitivă sau
negativă, relativă la un volum mare de date sau informaţii (populaţie); concluzia este
dependentă de dimensiunea eşantionului, de riscul de eşantionare, de eroarea certă şi de
eroarea adminsă. Manualele de statistică propun fie tabele matematice, fie rezolvări prin
programe computerizate, în care se iau în considerare simultan factorii menţionaţi mai sus. Cu
ajutorul lor se mai poate defini o mărime a eşantionului, care să asigure ca rezultatele obţinute
prin folosirea acestuia pot fi extinse la populaţia stabilită, cu nivelul de probabilitate ştiinţific
fundamentată. În cazul în care se decide să nu fie folosită tehnica eşantionării, este necesar ca
la stabilirea mărimii eşantionului să se ţină seama de următorii factori:
- Riscul de audit
În vederea obţinerii probelor de audit auditorul trebuie să folosească raţionamentul
profesional petru a aprecia riscul de audit şi a stabili procedurile de audit care să asigure un
nivel cât mai scăzut riscului astfel încât acesta să poată fi acceptat.

211
 Control şi audit financiar

- Riscul de eşantionare
Riscul de eşantionare apare ce efect al concluzionării caracteristicilor unui
fenomen/proces/tranzacţie economică sau financiară pe baza unui eşantion din care aprecierile
rezultate sunt diferite de cele la care s-ar fi ajuns în situaţia în care întreaga populaţie ar fi fost
subiectul unei proceduri identice de audit.

Riscul de eşantionare se prezintă sub două forme:

- riscul stabilit pe baza testelor de control să prezinte o semnificaţie mai mică decât
este în realitate, sau în cazul folosirii procedurilor de formă, să rezulte absenţa totală a erorii
semnificative, atunci când în realitate aceasta există.
Această formă de risc afectează calitatea şi eficienţa auditului şi poate duce la
formularea de opinii nepotrivite;
- riscul provenit din testele de control să prezinte o semnificaţie mai mare decât în
realitate, sau riscul rezultat din folosirea procedurilor de formă să prezinte o eroare importantă,
când în realitate aceasta este absentă.
Este o formă de risc care afectează de asemenea calitatea auditului şi concluziile
acestuia;
- „riscul de neeşantionare” care poate apărea în cazul în care auditorul îşi stabileşte
opiniile fără să folosească teste de control sau proceduri de formă pe bază de eşantionare
reprezentativă;
- „populaţia” exprimă un ansamblu de date statistice din care se extrage un volum de
mărime aleatorie, după caz. Este selectat un eşantion pe baza căruia se urmăreşte a se stabili
concluzii, aprecieri semnificative.
Populaţia poate fi segmentată în straturi, clase sau subpopulaţii, fiecare din acestea
urmând a fi testată separat; se înţelege că mai multe clase alcătuiesc o populaţie.
Populaţia este definită ca şi un ansamblu de informaţii financiare (sume, solduri sau
documente) care alcătuiesc un element de bilanţ sau o clasă de operaţiuni – obiect de audit.
Pentru ca rezultatele obţinute prin folosirea unui eşantion să fie reprezentative pentru
întreaga populaţie, trebuie ca însuşi eşantionul să fie semnificatv. Această reprezentativitate
este asigurată în cazul în care elementele care alcătuiesc populaţia sunt omogene prin calitatea
şi facultatea lor relativă, iar selecţia asigură regula activităţii şanselor, în care toate elementele
care alcătuiesc populaţia dispun de aceeaşi probabilitate de a intra în mărimea eşantionului.
Dacă, dimpotrivă, greutatea relativă a elementelor populaţiei este eterogenă, se poate
lua în consideraţie ca oportună stratificarea populaţiei în mai multe grupe omogene la care se
aplică regula selecţiei diferite.

Eşantionarea statistică, tehnica de audit

Standardul de audit ISA 530 intitulat „Esantionarea în audit şi alte proceduri selective
de testare” (ISA 530) menţionează în preambul următoarele: „auditorul are obligaţia să
stabilească metode optime de selectare a elementelor pentru testare, astfel încât să adune probe
de audit care să vină în întâmpinarea obiectivelor testelor de audit”. În scopul înţelegerii
corecte a acestei metodologii sunt prezentate definiţiile mai multor noţiuni.
Eşantionarea în audit presupune folosirea procedurilor de audit pentru o parte din
elementele care alcătuiesc soldul unui cont sau a unei clase de tranzacţii, astfel încât să poată
fi selectate toate eşantioanele. Eşantionarea poate fi folosită ca metodă de testare atât ca
abordare statistică cât şi nestatistică.
Eroarea din punctul de vedere al conţinutului ISA 530 are semnificaţia unor deviaţii de
control, în cazul în care sunt efectuate teste de control sau înregistrări eronate în cazul

212
 Control şi audit financiar

procedurilor de formă. În mod corespunzător „eroarea totală” are semnificaţia totalităţii

înregistrărilor eronate sau, după caz, rata de deviere.
Unitatea de eşantionare exprimă un grup de elemente individuale care alcătuiesc o
populaţie, de exemplu unitatea monetară, extrasele de cont curente emise de bănci, cecurile
emise de entitate, eventual grupate pe perioada de timp, beneficiari, facturile, soldurile
creanţelor/obligaţiilor etc.

Eşantionarea statistică are semnificaţia folosirii eşantionării ca tehnică sau procedură

de control, cu caracteristicile următoare:
- selecţia aleatoare a eşantionului;
- aplicarea teoriei probabilităţii în evaluarea şi interpretarea rezultatelor, inclusiv în
determinarea riscului de eşantionare.
Se înţelege ca absenţa caracteristicilor menţionate parţial sau total se face ca
eşantionarea să devină „non statistică”.

Eroarea acceptată
În activitatea de audit, în general nu se pretinde perfecţiunea, ci numai un nivel al erori
care poate fi considerat acceptat, în funcţie de nivelul de importanţă al elementelor cuprinse în
eşantion. Desigur că, din acest punct de vedere, mărimea eşantionului apare ca deosebit de
semnificativă, un nivel ridicat al acestei mărimi având ca efect o eroare scăzută a cărei mărimi
poate fi acceptată.

Eroarea maximă admisă

În cazul în care, în cadrul unei populaţii date este aşteptată existenţa erorii, este
obligatorie examinarea unui eşantion mai numeros. În felul acesta se poate confirma că
eroarea existentă în populaţie nu este mai mare decât eroarea maximă admisă.
În cazul unei populaţii neomogene, stratificarea se defineşte prin mărimea numerică a
eşantionului, ceea ce face necesară selecţia acestuia în aşa fel încât să fie reprezentativ. Este o
exigenţă ce poate fi satisfăcută numai atunci când fiecare element care alcătuieşte populaţia se
bucură de şansa egală de a fi ales în eşantion. În acest caz se foloseşte selecţia întâmplătoare,
fie folosind tabele statistice, fie programele computerizate, selecţia la intervalele constante ca
un punct de plecare întâmlător ales sau alte metode statistice.
Din punct de vedere teoretic, statistica prezintă două componente majoreale riscului de
eşantionare,notate cu „A” pentru eroarea de tipul 1 şi cu „B” pentru eroarea de tipul 2. Ambele
tipuri de eroare exprimă concluzii de incertitudine referitoare la populaţia considerată.
În auditul financiar acest fel de erori pot fi interpretate în felul următor:
 concluzia cu privire la regularitatea populaţiei, care în prezent nu trebuie să
satisfacă toate cerinţele şi la care se află baza testelor statistice reprezintă tipul 1 de
eroare. Risul de respingere al regularităţii însumării populaţiei, cu toate că există,
este denumit în literatura de profil „risc de client”, întrucît nu satisface cerinţele de
lucru ale acestuia şi nici nu-I acoperă cheltuielile;
 concluzia potrivit căreia populaţia poate fi însumată cu regularitate, cu toate că
asociază numeroase deviaţii în cadrul limitelor sale, reprezintă al doilea tip de
eroare. Matematicianul Schulte defineşte riscul generat de această eroare „risc de
auditor”, deoarece auditorul îşi asumă responsabilitatea pentru regularitatea
populaţiei, cu toate că aceasta este respinsă din cauza neregularităţii ei.
Riscul de auditor, considerat teoretic, este mai periculos pentru calitatea concluziilor,
cu toate acestea, probabilitatea producerii celui de-al doilea tip de eroare este mai mică, în
comparaţie cu cea din primul tip. Motivaţia se explică din neregularitatea populaţiei cuprinsă
213
 Control şi audit financiar

în tipul „A”, spre deosebire de tipul „B”, în care o pondere semnificativă o deţine
profesionalismul auditorului şi nu regularitatea populaţiei.

5.6.2. Tipologia riscurilor de audit

Riscul este un însoţitor de nedespărţit al auditorului şi deopotrivă al utilizatorilor
raportului de audit. Înainte de a-şi propune realizarea obiectivelor performanţelor proprii
auditorul, beneficiarul contractului de audit şi utilizatorii potenţiali ai raportărilor financiari
trebuie să conştientizeze necesitatea monitorizării oricărui risc, să cunoască variabilele care
condiţionează raportul de audit, să ştie dimensiunile acestora, să le prevadă influenţele şi să
monitorizeze rezultatele.
Prezenţa riscului de audit este preocupantă în măsură egală pentru toţi, din
considerente diferite, fiecare din cele trei părţi trebuie să acţioneze în mod diferit într-o piaţă
dimanică şi imperfect imprevizibilă, să ia decizii şi să-şi asume angajamente, deloc neglijabile,
pentru perioade variabile de timp. Auditorii şi deopotrivă managerii trebuie să caute să
exploateze oportunităţile şi să monitorizeze riscurile. Instrumentele care permit această
monitorizare sau limitarea influenţei factorilor aleatorii sunt standardele internaţionale de
contabilitate (IAS), standardele de audit financiar (ISA), cunoaşterea şi valorificarea corectă a
conceptelor pe care acestea sunt fundamentate.
În scopul înţelegerii acestui concurs de interese, al sublinierii semnificaţiei riscului de
audit şi al rolului pe care îl are de îndeplinit auditorul în acest proces, Institutul American al
Experţilor Contabili (AICPA) a înscris în primul standard, SAS No. 1 intitulat „Numirea
auditorului independent”, următorul principiu: „În cazul în care auditorul nu are condiţiile
necesare pentru a-şi îndeplini misiunea sau a-şi preciza opinia de audit are dreptul să refuze
prezentarea raportului de audit”.
Detecţia şi monitoriazrea riscurilor de audit sunt segmente semnificative ale
Standardului de Audit ISA 400 „Evaluarea riscurilor şi controlului intern”, care precizează
obligaţia următoare: „Înainte de concluzionarea auditului, pe baza procedurilor de fond şi a
altor probe de audit obţinute de auditor, auditorul trebuie să ia în considerare dacă evalarea
riscului de control este confirmată şi să se asigure că riscul este micşorat până la nivelul minim
acceptat”.
Conceptul de „risc” în general în analizele financire este definit ca fiind „volatilitatea
unui activ, a unor fonduri proprii, a unui portofoliu de active, a unei entităţi a întreprinderii sau
a totalităţii acesteia”.
În sens comun, riscul reprezintă un pericol potenţial, un inconvenient mai mult sau mai
puţin probabil de a se produce pe termen scurt. Sau, într-o altă definire, denumim „risc” o
situaţie care se prezintă diferit faţă de o situaţie normală sau de o situaţie ideală şi care ar putea
avea consecinţe reale sau potenţiale.
Riscul de audit, în definiţia precizată prin Standardele de audit financiar ISA 110, este
„risul ca auditorul să exprime o opinie de audit incorectă, atunci când există erori
semnificativeîn situaţiile financiare”.
Sublind componenta riscului de audit, standardul menţionat precizează, în legătură cu
structura acestuia, următoarele detalii: „După întelegerea sistemelor de contabilitate şi de
control intern, auditorul trebuie să facă o evaluare preliminară a riscului de control, la nivelul
aserţiunii, pentru fiecare sold de cont sau categorie de tranzacţii semnificative…Pentru
suţinerea unei evaluări a riscului de control este necesar să se rescpecte cerinţa potrivit căreia,
cu cât sistemul contabil şi sistemul de control intern ale entităţii audiate sunt mai complexe, cu
atît documentaţia acestuia va trebui să fie mai extinsă. Înainte de concluzionarea auditului, pe
baza procedurilor de fond şi a altor probe de audit obţinute de auditor, acesta trebuie să ia în
214
 Control şi audit financiar

considerare confirmarea evaluării riscului de control, în conformitate cu prevederile ISA 400

„Evaluarea riscurilor şi controlul intern”.
Evaluarea riscului de control, împreună cu evaluarea riscului inerent influentează
natura, durata şi extinderea procedurilor de fond pe care trebuie să le efectueze auditorul
pentru micşorarea riscului de nedetectare şi, prin urmare, a riscului de audit.
„Auditorul trebuie să ia în considerare nivelurile evaluate ale riscului de control şi ale
celui inerent pentru a determina natura, durata şi întinderea procedurilor de fond cerute pentru
micşorarea riscului de audit, până la nivelul maxim acceptabil”.

În concordanţă cu prevederile Standardelor Internaţionale de Audit, componenţele

riscurilor de audit au următoarele înţelesuri:
 riscul inerent, care constă în aceea că rulajul sau soldul unui cont contabil sau
al unei categorii de operaţiuni patrimoniale pot să conţină erori semnificative
izolate sau împreună cu erorile din alte solduri de cont sau categoriide
operaţiuni/tranzacţii, ca urmare a unor decizii manageriale sau concepte
neadecvatede organizare şi funcţionare a controlului intern;
 riscul de control sau de non-control, care constă în faptul că o eroare
semnificativă existentă în soldul unui cont, într-o categorie de operaţiuni izolate
sau împreună cu erorile din alte solduri de cont sau categorii de operaţiuni nu a fost
prevenită şi corectată prin sistemul de control intern şi prin sistemul contabil;
 riscul de nedescoperire sau nedetectare, care constă în faptul că, prin folosirea
de către audtor a unei proceduri de fond, acesta să nu detecteze existenţa unei erori
semnificative în soldul unui contsau într-o categorie de operaţiuni patrimoniale,
izolată sau cumulată cu informaţii eronate din alte solduri sau categorii.
Înţelegerea de către auditor a aspectelor relevante ale sistemelor de contabilitate şi de
control intern, împreună cu evaluările riscului inerent şi ale riscului de control, precum şi alte
considerente asemănătoare, asigură auditorului următoarele facilităţi:
 identificarea tipurilor de informaţii potenţial afectate de erori semnificative ce
ar putea exista în situaţiile financiare;
 luarea în considerare în mod aprioric a factorilor de risc care afectează
informaţiile semnificative;
 stabilirea în cunoştiinţă de cauză a procedurilor adecvate de identificarea
erorilor potenţiale.
Convergenţele statisticii şi ale statisticii matematice cu auditul financiar, precum şi
oportunitatea folosirii tehnicilor acestora, între care cele ale sondajului şi ale eşantionării
statistice sunt recunoscute şi recomandate ca proceduri de fond, îndeosebi în cercetarea şi
caracterizarea proceselor/fenomenelor de masă.

5.6.3. Metode statistice de determinare a riscului de audit

Folosirea eşantionării statistice pentru prelucrarea unui număr determinat de
date/informaţii de mărimi diferite dintr-o populaţie care face obiectul unor probe de audit are
ca efect obţinerea unor caracterizări cantitative şi calitative cu privire la întregul volum de date
şi informaţii ce alcătuieşte populaţia respectivă. Între numărul probelor, mărimea acestora şi
nivelul calitativ al rezultatelor aşteptate sunt stabilite strânse relaţii de interdependenţă.
Auditorul trebuie să obţină suficiente probe de audit adecvate pentru a fi capabil să
emită concluzii rezonabile pe care să se bazeze opinia de audit. Probele de audit se obţin

215
 Control şi audit financiar

printr-o combinare adecvată de teste de control şi proceduri de fond care folosesc ca limită
pragul de semnificaţie.
„Probele de audit” sunt informaţii obţinute de auditor care îi permit să stabilească
constatări şi concluzii intermediare, pe care urmează a se sprijini opinia de audit. Ca probe de
audit sau, cum se mai numesc „documente probante” sunt folosite situaţiile financiare
intermediare şi definitive, documentele de gestiune, înregistrările contabile, contractele,
extrasele de cont bancar, confirmările din partea băncilor, furnizorilor, clienţilor, acţionarilor
documentele adunării generale a acţionarilor etc.
„Testele de control” sunt verificări secvenţiale ale calităţii actului profesional şi
respectării documentelor de referinţă ale auditului financiar, între care: documentele
legisletive, norme interne, regulamente de organizare şi funcţionare, hotărâri, decizi şi ordine
adoptate de organele de conducere ale entităţii, standarde contabile, standarde de audit etc.
„Procedurile de fond” cuprind verificările, sondajele statistice, situaţiile financiare
parţiale, confirmările externe, documente pe care auditorul le foloseşte cu scopul detectării
eventualelor erori semnificative din costuri sau/şi din situaţiile financiare.
„Prag de semnificaţie” sau caracterul semnificativ. Informaţia este semnificativă în
cazul în care omisiunea sau declararea falsă a acesteia ar putea influenţa deciziile
financiare/economice ale utilizatorilor, luate pe baza infomaţiilor furnizate de situaţiile
financiare. Pragul de semnificaţie este dependent de mărimea elementului sau erorii luate în
considerare în împrejurările în care s-au produs, a omisiunii sau greşelii constatate în
documentele prezentate.
„Suficienţa probelor de audit” menţionate mai sus se referă la cantitatea, la numărul
de elemente sau probe pe care auditorul le consideră necesare pentru a-şi fundamenta
aprecieri, constatări, concluzii parţiale, opinia de audit.
„Gradul de adecvare” exprimă calitatea, după caz, şi cantitatea probelor de audit,
relevanţa acestora, credibilitatea lor.
Pe durata auditului, auditorul sau, după caz, echipa de audit, cu prilejul consultărilor cu
managerii în vederea înţelegerii şi aprofundării informaţiilor colectate, au obligaţia să-şi
fundamenteze constatările, aprecierile pe probe de audit ce sunt mai degrabă persuasive decăt
concluzive, culese din diferite surse şi de naturi diferite, care să fie convergente şi
convingătoare.
Probele de audit pot fi obţinute prin folosirea procedurilor analitice de verificare şi
examinare a întregului volum de informaţii, date, documente, sau numai a unui segment
reprezentativ, pe baza căruia să se stabilească estimări sau concluzii necesare caracterizării
fenomenului sau procesului economic considerat.
Segmentul ce urmează a fi supus tehnicilor de audit are valoare de eşantion; calculele
necesare determinării acestuia trebuie să ţină seama de următoarele condiţii:
 mărimea eşantionului să fie în strânsă dependenţă de volumul sau dimensiunea
populaţiei, respectiv a colectivităţii de date, informaţii sau documente;
 reprezentativitatea eşantionului, care se exprimă prin semnificaţia, ponderea
sau materialitatea informaţiilor, datelor sau documentelor care alcătuiesc populaţia;
 relevenţa aşteptată prin valorificarea probelor de audit, timpul necesar
examinării eşantionului şi costurile pe care le implică.
Ca tehnică statistică, eşantionajul poartă însuşirea producerii unor devieri sau erori
între valorile calculate prin prelucrarea informaţiilor din eşantiona şi valorile care s-ar fi
obţinut în cazul luării în calcul a întregului volum de date, informaţii, documente etc care
alcătuiesc populaţia.

216
 Control şi audit financiar

În practica de audit, în mod curent auditorul cunoaşte nivelul erorii, mărimea

eşantioului şi riscul se află permanent într-o strânsă interdependenţă, precum:
 cu cât eroarea admisă la testul de control este necesar să fie mai mică, cu atât
eşantionul selectat trebuie să fie mai mare;
 cu cât va fi mai mare coeficientul erorii la testul de control, cu atât mai mare va
trebui să fie eşantionul selectat;
 cu cât este mai mare coeficientul de încredere al auditorului în sistemul contabil
şi în sistemul de control intern, cu atât va fi mai mic eşantionul selectat;
 cu cât este mai mare riscul inerent estimat de auditor, cu atât va trebui să fie
mai mare eşantionul selectat;
 cu cât este mai mare nivelul sau intervalul de încredere pe care auditorul
doreşte să-şi fundamenteze constatările şi concluziile sale parţiale, cu atât va trebui
să fie mai mare eşantionul selectat.
Pe lângă aceste interdependenţe interfactoriale, mărimea şi intensitatea riscului de
audit se află în strânsă legătură cu nivelul cunoştiinţelor auditorului referitoare la sistemul
contabil şi sistemul de control intern.
Potrivit principiilor statistice, eşantionarea ca tehnică de audit poate fi folosită în forme
diferite, în concordanţă cu caracteristicile populaţiei sau ale obiectivelor stabilite prin
procedura de fond, astfel:
 eşantionarea simplă, în care se acordă şanse identice de selecţie fiecărui
element care alcătuieşte anasamblul populaţiei considerate;
 eşantionarea sistematică, în care populaţia este segmentată în diferite intervale
numerice corespunzător unor criterii de mărime sau calitative ale elementelor;
 eşantionare stratificată, în care populaţia este segmentat potrivit unor criterii
considerate ca necesare pentru testul de control;
 eşantionarea de grup, în care criteriile de segmentare a populaţiei îin seama de
existenţa, funcţionarea şi permanenţa unor structuri alcătuite care funcţionează
global sau individual.
Tehnicile de eşantionare şi modalităţile de segmentare a populaţiei acordă şanse egale
de selecţie oricărui element, însă numărul de elemente selectate şi rezultatul testului se
raportează mai întâi la grup (segmentul se consideră din punct de vedere statistic ca întreg), iar
în continuare se generalizează la ansamblul populaţiei.
Verificarea intruziunilor statisticii în auditul financiar la apelul auditorului, precum şi
convergenţele obiective ale acestuia cu tehnicile proprii auditului solicită conoştiinţe statistice,
dar mai ales conoştiinţe aprofundate şi practică contabilă.

Primul obiectiv: Cunoaşterea Întreprinderii

Scopul urmărit: precizarea factorilor (structurali) ai riscurilor (generale şi
specifice) ale întreprinderii
Modelul enunţat este focalizat pe procesele de alimentare şi structurarea informaţiilor,
precum şi modul în care acestea sunt prezentate în situaţiile financiare.
În acelaşi timp, cerinţele identificării şi cunoaşterii riscurilor, precum şi a intensităţii
efectelor acestora asupra întreprinderii obligă auditorul să prevadă în planul de audit şi
procesele critice, mai precis, procesele monitorizate, fundamentale în realizarea de către
întreprindere a obiectivelor sale strategice. În acest cadru, este necesar să fie examinate şi
testate, prin procedee statistice adecvate, sistemul contabil şi activitatea de control intern,
departamentele/sectoarele, compartimentele şi/sau obiectivele care au fost obiect de control,

217
 Control şi audit financiar

precum şi modul în care sistemul managerial a valorificat constatările şi măsurile stabilite de

organele de control intern.
Extinderea noţiunii de risc de audit la cea de risc al întreprinderii şi articularea
corespunzătoarea demersului de audit au în vedere lărgirea conţinutului misiunii, luarea în
considerare a întreprinderii ca entitate concretă, producătoare de valoare adăugată şi nu numai
ca unitate care elaborează şi prezintă situaţii financiare. Este un concept aparte, care sporeşte
considerabil conţinutul activităţii de audit şi asigură o mai bună înţelegere a complexităţii
misiunii auditorului.
Existenţa singulară a factorului de risc nu este generatoare de risc; pentru ca aceasta să
se poată produce este necesară şi prezenţa unui element declanşator, a unui element
catalizator. Acest element, numai el este capabil să producă riscul, în care este prezent şi
factorul de risc.
Sunt două categorii de factori de risc:
1. Factorii generali, care acţionează în interdependenţi cu domeniul de activitate al
întreprinderii, precum:
- reglementări speciale şi cu caracter complex – activităţi bancare, de asigurări, fonduri
financiare etc.;
- probleme cu grad ridicat de complexitate în procesele productive – ciclu de producţie
îndelungat, grad ridicat de periculozitate, condiţii grele de muncă etc.;
-conjunctura favorabilă sau în declin , sezonalitate etc.
2. Factori specifici întreprinderii, în dependenţă de:

Situaţia economică şi financiară, precum:

 factori comerciali, între care, în cazul clientelei străine – riscul de schimb,
riscul de creanţe nerecuperabile etc.;
 factori tehnici, între care suprastocajul – riscul uzurii morale a produselor;
 factori contabili, între care întârzierea evidenţelor financiare, întârzierea
decontărilor cu furnizorii sau/şi clienţii etc.;
 factori financiari, între care lipsa delichidităţi;
 factori juridici, întrecare litigii în curs – riscuride provizionare suficientă.

Organizarea generală a întreprinderii, precum:

 absenţa manualelor de proceduri în sistemul de control intern;
 cotaţia personalului la diferitele locuri de muncă – absenţă sau frecvnţă prea
mare etc.;

Comportamentul managerial neadecvat, precum:

 valorificarea defectuoasă sau absentă a constatărilor şi măsurilor stabilite de
controlul intern;
 subevaluarea activităţii contabile şi financiare;
 întârzierea în realizarea deciziilor financiare;
 examinarea superficială a situaţiilor financiare etc.

Nomenclatura riscurilor posibile

Factorii (structurali) de risc pot fi generatori de riscuri.
În cazul în care se reţin criteriile corectitudinii, regularităţii şi sincerităţii elaborării
situaţiilor financiare ale exerciţiului poate fi constatată prezenţa următoarelor riscuri:
 întârzieri în închiderea bilanţului şi a celorlalte documente de închidere;

218
 Control şi audit financiar

 evaluarea incorectă a unor active de importanţă semnificativă;

 erori în inventarierea activelor şi pasivelor întreprinderii;
 înregistrări contabile greşite;
 întocmirea situaţiilor financiare cu erori şi omisiuni etc.;
 documente justificative lipsite de valoare probatorie;
 erori de calcul;
 erori deraportare.
Aceste riscuri sunt calificate ca aparţinând întreprinderii, structurilor sale manageriale
şi operaţionale, dar pe lângă acestea, misiunea auditorului este infuenţată de raţionamentul său
profesional în aprecierea informaţiilor financiare şi documentaţiei pe care o cercetează, a
sincerităţii, corectitudinii şi regularităţii activităţii financiar-contabile. Este riscul de audit pe
care auditorul trebuie să-l evalueze şi să-l minimizeze. Riscul de audit se manifestă prin
componenetele sale, respectiv:
- riscul inerent, care decurge direct din erorile posibile necunoscute, dar care sunt
prezentate în situaţiile financiare;
- riscul de non-control, datorat carenţelor în sistemul contabil, care nu permite
sesizarea erorilor posibile din situaţiile financiare;
- riscul de nedetecţie, care la rândul său cuprinde:
riscul provenit din folosirea altor mijloace statistice. Sondajul statistic nu deţine
calitatea atotcuprinzătoare exprimării fidele a caracteristicilor populaţiei din care a fost extras
eşantionul de control. Riscul sondajului statistic cuprinde riscul Alfa prezent în cazul în care
rezultatele unui sondaj incită auditorul să respingă o populaţie care ar fi trebuit să fie acceptată
şi riscul Beta, care apare în cazul în care auditorul acceptă o populaţie pe care trebuia să o
respingă. Aceste două forme de risc micşorează eficienţa misiunii de audit;
riscul provenit din afara sondajului, care corespunde posibilităţii ca auditorul să
examieze probele de audit fără a le acorda atenţia cuvenită, fie din cauza calităţii probei fie
interpretării eronate a rezultatelor sondajului.
Pentru definirea orientativă a riscurilor, în practica de audit este larg răspândită forma
de clasificare a acestora folosită de către profesioniştii din Canada şi din SUA după
coeficientul procentual de semnificaţie, în totalul eşantionului de control, astfel:

Nr. Felul riscurilor slab moderat ridicat

Crt.
1 Riscul inerent 40 50 60
2 Riscul de non - control 20 50 80
3 Riscul de non - detecţie 30 50 70

Clasificarea riscurilor
Identificarea zonelor semnificative, a formelor în care se pot prezenta şi clasificarea
potenţială a riscurilor, corespunzător semnificaţiei pe care o deţin, solicită în continuare
analiza sistemului de control intern.
Al doilea obiectiv: Evaluarea sistemului de control intern
Scopul urmărit: identificarea zonelor puternice şi a celor slabe din sistemul de control
intern, pentru ca pe această bază să se stabilească posturile în care va trebui să se efectueze
verificări, iar după caz, să se repete controalele nevalidate.
Teste de verificare a validităţii posturilor de control: se folosesc tehnicile statistice ale
eşantionării la o populaţie numeroasă, alcătuită din documente certe pentru încasări, plăţi,
achiziţii, vânzări, după caz.

219
 Control şi audit financiar

Controlul validităţii documentelor constă în verificarea prezenţei vizei de control, prin

semnătura unui operator pe fiecare document.
Al treilea obiectiv: Probele de audit.
Scop: fundamentarea opiniei de audit
Tehnici: obţinerea documentelor probatorii de audit:
- sondajul statistic (al stocurilor);
- analiza documentelor primite sau emise de întreprindere;
- analiza şi verificarea înregistrărilor contabile;
- controlul numeric.
Aceste tehnici se folosesc urmărindu-se două obiective:
1. În cazul certitudinii riscului, tehnicile menţionate ajută la determinarea gradului de
semnificaţie a riscului la informaţiile conţinute în situaţiile financiare şi implicit asupra valorii
intrinsece a acestora.
2. în cazul în care, în mod aparent, riscul este lipsit de efecte, tehnicile menţionate pot
servi la calificarea validităţii situaţiilor financiare şi a nivelului de certitudine a probelor de
audit, sinceritatea şi regularitatea documentelor audiate.
Efectele, consecinţele riscurilor pot fi determinate prin luarea în considerare a valorilor
contabile şi a valorii de piaţă a unora din activele sau produsele finite.
Incidenţa riscului nu poate fi determinată cu precizie. Până în prezent organismele
internaţionale de normare nu au elaborat standarde pe baza cărora auditorii să stabilească în
mod ferm şi precis această incidenţă. Singurul instrument de care dispun rămâne
raţionamentul profesional solicitat la evaluarea diferitelor feluri de risc.

Modelul matematic general de stabilire a riscului cumulat sugerat de AICPA şi de

ICCA, foloseşte însumarea matematică a valorii fiecărui element de risc, calculat separat, prin
următoarea relaţie matematică:

Rc=RI x RNC x RAP x RSV

În care:
Rc-riscul cumulat;
RI - riscul inerent;
RNC - riscul de non – control;
RAP – riscul generat de alte procedee;
RSV - riscul generat de sondaje de validare.

Pe baza relaţiei: Rg=Rc/Rc+IE

IE=1-RI

În care:
Rg – riscul global;
IE – încrederea inerentă.

Rezultă deci că:

220
 Control şi audit financiar

Rg=RI x RNC x RAP x RSV/(RI x RNC x RAP x RSV)+(1-RI)

Se observă că în comparaţie cu studiile publicate pe tema folosirii tehnicilorstatistice în

auditul financiar modelul matematic este mai dezvoltat, cuprinzând mai multe forme de risc,
precum şi o cuantificare a raţionamentului profesional.

5.7. Pragul de semnificaţie în audit

Prin prag de semnificaţie se înţelege „nivelul, mărimea unei sume, peste care
auditorul consideră că o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta atât regularitatea şi
sinceritatea conturilor anuale, cât şi imaginea fidelă a rezultatului, a situaţiei financiare şi a
patrimoniului întreprinderii".
Există o corelaţie strânsă între pragul de semnificaţie şi riscul de audit. Pragul de
semnificaţie a fost definit în „Cadrul general pentru întocmirea şi prezentarea situaţiilor
financiare" al Comitetului pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate astfel:
„Informaţiile sunt semnificative dacă omisiunea sau declararea lor eronata ar putea influenţa
deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situaţiile: financiare. Pragul de
semnificaţie depinde de mărimea elementului sau a erori: judecate în împrejurările specifice
ale omisiunii sau declarării eronate. Astfel, pragul de semnificaţie oferă mai degrabă o limită,
decât o caracteristică calitativă primară pe care informaţia trebuie să o aibă pentru a fi utilă"1.
Într-o primă fază a misiunii sale, auditorul trebuie să stabilească un prag global de
semnificaţie pentru o bună orientare şi planificare a misiunii.
În cursul misiunii de audit, pragurile de semnificaţie stabilite evită ca unele lucrări care
nu vor avea rol în fundamentarea opiniei asupra conturilor anuale să fie executate.
În încheierea misiunii, o eventuală depăşire a pragului global de semnificaţie îl
determină pe auditor să propună corectarea erorilor sau să le menţioneze în raport.
Se folosesc drept elemente de referinţă pentru determinarea pragului de semnificaţie
fie capitalurile proprii, fie rezultatul net sau cifra de afaceri. Aceste elemente sunt
cunoscute drept bază de referinţă, în raport cu care pragul de semnificaţie se determină în
valori absolute sau relative.

Elementele constatate de auditor ar putea avea două influenţe:

1) asupra rezultatului exerciţiului;
2) asupra modalităţilor de prezentare a bilanţului contabil,

1) Se foloseşte ca bază de referinţă rezultatul net al exerciţiului. Acesta, în cazul în

care mărimea sa este puţin importantă, ar putea fi schimbat cu altă bază de referinţă, cum ar fi
rezultatul exploatării sau capacitatea de autofinanţare a întreprinderii.
O importanţă mare se acordă şi elementelor excepţionale care se vor regrupa astfel
încât să se refere numai la exerciţiul financiar curent.
Nu în ultimul timp, auditorul trebuie să se documenteze asupra rezultatelor nete
anterioare pentru a nu lua drept bază de referinţă un rezultat net anormal.

1
OMF nr. 403/04.10.1999 şi Standardele de Audit 2000, pag. 93, pct. 3.

221
 Control şi audit financiar

2) Constatările rezultă dintr-o încadrare inexactă a conturilor sau dintr-o compensare

nejustificată între soldurile debitoare şi cele creditoare. Dacă două conturi de bancă, unul
creditor şi altul debitor, sunt compensate, importanţa compensării se stabileşte prin
compararea ei cu totalul posturilor respective.

Elementele specifice pragului de semnificaţii

Aceste elemente sunt următoarele:
1) Necesităţile utilizatorilor conturilor anuale;
2) Caracteristicile întreprinderii;
3) Caracteristicile elementelor considerate semnificative.

1) Necesităţile utilizatorilor conturilor anuale

Conturile anuale furnizează informaţii unor categorii diferite de utilizatori: acţionari,
asociaţi, personal, creditori, autorităţile fiscale, sindicate, clienţi, statisticieni, economişti,
analişti financiari etc. Deci, în funcţie de cerinţele, de necesităţile utilizatorilor, auditorul va
fixa pragul de semnificaţie, deoarece utilizatorii fixează drept elemente semnificative elemente
diferite.
2) Caracteristicile întreprinderii
Câteva caracteristici care pot fi semnificative pentru pragul de semnificaţie sunt;
 sectorul de activitate - în anumite sectoare de activitate rezultatul net al
exerciţiului (care este baza de referinţă) este înlocuit de alţi indicatori mai
reprezentativi. De exemplu, în domeniul comerţului, rezultatul net se înlocuieşte cu
marja brută;
 dimensiunea întreprinderii determină limitele maxime şi minime ale pragului
de semnificaţie;
 evoluţia întreprinderii în timp - câteodată pot exista anumite elemente care
modifică sensibil evoluţia unor indicatori importanţi. De aceea, este important ca
auditorul să constate aceste elemente care s-au modificat;
 mediul social-economic în care funcţionează întreprinderea, care
cuprinde legislaţia, conjunctura economică, situaţia politică, concurenţa, climatul
social etc.
3) Caracteristicile elementelor considerate semnificative
a) sensibilitatea - un element este „sensibil" dacă o mică variaţie a lui antrenează o
mare modificare în aprecierea conturilor anuale;
b) gradul de aproximare - o eroare este mai importantă dacă se referă la un post unde
se impune precizie, exactitate, decât dacă se referă la un post determinat prin apreciere (o
greşeală la un post de provizioane nu este atât de importantă ca o greşeală la contul din bancă
sau la casă).
c) Evoluţia elementului - o analiză a evoluţiei în timp a elementului poate reflecta o
tendinţă de mărire/micşorare a lui în scopuri necinstite.
d) Cumulul mai multor elemente - cumularea mai multor elemente fără semnificaţie
prea mare poate conduce la o rezultantă semnificativă.
Natura informaţiilor eronate trebuie luate în considerare atât cantitativ, cât şi calitativ.
Auditorul trebuie să fie atent la posibilitatea informaţiei eronate a valorilor mici care,
cumulate, pot avea un efect semnificativ asupra situaţiilor financiare.

Exemplu:
O eroare depistată în procedura de închidere de lună poate fi un indiciu al unei declarări

222
 Control şi audit financiar

eronate semnificative potenţiale, dacă eroarea se repetă în fiecare lună.

5.7.1. Relaţia dintre pragul de semnificaţie şi riscul de audit

În activitatea de planificare a auditului, auditorul consideră acele elemente care conduc
la „situaţii financiare în mod semnificativ eronate"2. Evaluarea pragului de semnificaţie în
raport cu tranzacţiile economico financiare, a soldurilor contabile, ajută auditorul să decidă
care anume elemente trebuie validate utilizând proceduri analitice şi eşantioane. Toate acestea
permit auditorului să aplice anumite proceduri de audit care, cumulate, conduc la reducerea
riscului de audit la un nivel acceptabil.
Aşa cum se precizează în Standardul de Audit nr. 320, „pragul de semnificaţii", relaţia
între acesta şi riscul de audit este invers proporţională. Cu cât este mai înalt nivelul pragului
de semnificaţii, cu atât este mai scăzut riscul de audit şi invers.
Această relaţie este invers proporţională atunci când auditorul determină natura, durata
şi întinderea procedurilor de audit. Dacă auditorul determină, după planificarea procedurilor
specifice de audit, că nivelul acceptabil al "pragului de semnificaţii este scăzut", atunci riscul
de audit este crescut.
În asemenea situaţii, auditorul va proceda astfel:
a) reduce nivelul evaluat al riscului de control dacă este posibil sau susţine nivelul
redus prin utilizarea unor teste suplimentare de control
b) reduce riscul de nedetectare de fond în faza de planificare a auditului.

Riscul de audit şi evaluarea pragului de semnificaţie iniţial în etape de planificare a

angajamentului se pot schimba faţă de momentul evaluării rezultatelor curente ale
operaţiunilor şi poziţiei financiare, care diferă în mod semnificativ faţă de etapa iniţială a
planificării auditului.
Cu cât totalul informaţiilor eronate necorectate se apropie de nivelul pragului de
semnificaţii, auditorul consideră reducerea riscului prin aplicarea unor proceduri adiţionale sau
solicită conducerii să facă corecţiile în situaţiile financiare aferente informaţiilor eronate
depistate.

Consecinţele pragului de semnificaţie

La sfârşitul mandatului său, auditorul elaborează o listă cuprinzând constatările sale.
Dacă conducerea întreprinderii acceptă rectificările auditorului, atunci el acordă o certificare
fără rezerve. Dacă nu, atunci raportul de audit poate fi:
a) fără rezerve
b) cu rezerve - auditorul trebuie să specifice în ce constau rezervele sale (posturile
anuale la care se referă), cum trebuie corijate aceste posturi şi, dacă se poate, ce influenţă
aduce corijarea posturilor bilanţiere. Dacă auditorul are prea multe rezerve, el va refuza
certificarea conturilor anuale;
c) refuzat - este atunci când regularitatea şi sinceritatea conturilor anuale nu prezintă o
imagine fidelă, clară şi completă a patrimoniului, a situaţiei financiare şi a rezultatelor;
d) imposibil - dacă auditorul consideră că nu are destule elemente date de întreprindere
ca să stabilească o opinie.
Se poate spune că, deşi stabilirea elementelor semnificative şi a pragului de semnificaţie este
importantă, metoda de determinare a lor este pur subiectivă. Normele de audit nu stabilesc un
nivel absolut sau procentual şi nici o formulă matematică universal aplicabilă.

2
Standardul de Audit nr. 320, „Pragul de semnificaţie în audit".

223
 Control şi audit financiar

Stabilirea lor se face la aprecierea auditorului, din cauza numeroşilor factori care
trebuie luaţi în considerare şi a importanţei lor relative. Sunt mult mai importante deci
experienţa auditorului, pregătirea lui profesională şi judecata lui.

5.8. Fraude şi erori

În procesul de planificare şi efectuare a procedurilor de audit, precum şi în cel de
evaluare şi raportare a rezultatelor auditării, auditorul trebuie să ia în considerare riscul
apariţiei unor declaraţii eronate semnificative în situaţiile financiare, ca rezultat al unor fraude
şi erori.
Pe durata elaborării planului de audit, stabilirii procedurilor, evaluării constatărilor şi
raportării rezultatelor, auditorul trebuie să ia în consideraţie şi riscul detectării unor anomalii
semnificative în situaţiile financiare, cauzate de fraude, erori, ilegalităţi.
Auditul este supus riscului inevitabil de nedetectare a anomaliilor semnificative în
situaţiile financiare, chiar dacă el a fost corect planificat şi realizat conform standardelor
internaţionale de audit.
Termenul fraudă desemnează un act voluntar, o acţiune cu caracter intenţionat,
întreprinsă de una sau mai multe persoane făcând parte din conducere, salariaţi sau terţi, care
au ca efect o interpretare eronată a situaţiilor financiare eronate.
În conceptul de fraudă se cuprind:
 deturnările de fonduri prin viramente frauduloase;
 pierderi ale eficacităţii planurilor strategice, prin divulgarea parţială sau totală a
acestora firmelor concurente;
 pierderea unor segmente importante ale pieţei de desfacere, ca urmare a
divulgării către concurenţi a indicatorilor financiari şi de eficienţă, a facilităţilor
bancare acordate clienţilor etc.;
 înregistrarea tranzacţiilor cu date false;
 aplicarea deformată a politicilor contabile.
Termenul eroare se referă la faptele săvârşite fără intenţie, dar care afectează
conţinutul situaţiilor, înregistrarea tranzacţiilor şi corectitudinea informaţiei financiar-
contabile.

Exemplu:
 calcule aritmetice greşite, preluarea eronată a sumelor sau conturilor din notele
contabile sau documemnte justificative;
 interpretarea greşită a unor operaţiuni patrimoniale sau decontări cu terţii;
 nesesizarea eventualelor diferenţe dintre extrasul de cont şi documente financiar-
contabile;
 aplicarea incorectă a politicilor de închidere a conturilor etc.

În conformitate cu prvederile Legii contabilităţii nr.82/1991, modificată şi completată

prin Ordonanţa Guvernului nr. 61/30 august 1991 „efectuarea cu ştiinţă de înregistrări
inexacte, precum şi omisiunea cu ştiinţă a înregistrărilor în contabilitate ar avea drept
consecinţe denaturarea veniturilor, cheltuielilor, rezultatelor financiare, precum şi a
elementelor de activ şi de pasiv ce se reflectă în bilanţ, constituie infracţiune de fals intelectual
şi se pedepseşte conform legii”.

224
 Control şi audit financiar

Standardele de audit din SUA includ, alături de fraude şi erori, actele/faptele incorecte
produse cu intenţie de către manageri şi operatori, singuri sau/şi împreună cu eventuali clienţe;
în rândul acestor acte, considerate a fi ilegale, sunt enumerate următoarele fapte:
- tranzacţii sau operaţiuni comerciale/financiare nelegale;
- înregistrarea neadecvată, incompletă sau cu întârziere semnificativă a unor tranzacţii
sau documente de gestiune;
- plăţi din casieria întreprinderii pentru:
servicii nespecificate;
obiecte neindentificate;
servicii de consultanţă efectuate de salariaţi, birouri sau oficii afiliate, societăţi cu alt
obiect de activitate;
comisioane sau onorarii în sume excesive, comparativ cu sumele plătite în mod
curent pentru servicii similare sau asemănătoare;
justificarea unor servicii efectuate de persoane din instituţii publice sau/şi
guvernamentale.
Responsabilitatea pentru prevenirea şi detecţia fraudei revine în totalitate managerilor
firmei care au obligaţia să asigure organizarea şi desfăşurarea adecvată a contabilităţii şi
sistemului de control intern.
Fiecare sistem este conceput în aşa fel încât să evite frauda şi eroarea, dar nu poate
evita posibilitatea ca aceasta să se producă.
Standardele de audit cer o atenţie deosebită în cazul în care se constată în procesul de
audit situaţii financiare sau documente necorespunzătoare, astfel:
 registre contabile şi fişe de cont cu corecţii şi intervenţii excesive, cu
înregistrări neadecvate, cu nerespectarea funcţiilor conturilor folosite; operaţiuni
patrimoniale înscrise în documente contabile fără să se ţină seama de procedurile
legale sau care lipsesc din balanţele de verificare;
 documente justificative incomplete, fără semnături legale, cu termene de
valabilitate exprimate;
 răspunsuri evazive incomplete sau/şi cu justifică în exces, referitoare la
tranzacţii sau operaţiuni patrimoniale îndoielnice;
 situaţii de închidere a exerciţiului şi documente însoţitoare cuprinzând calcule
sau rezultate care diferă de cele din înregistrările contabile, din scrisorile de
confirmare primite de la bănci, clienţi sau instituţii financiare;
 informaţii inadecvate furnizate de computer, incompatibile cu volumele,
sumele sau tranzacţiile conţinute în documentele justificative;
 efectuarea unui număr neobişnuit de mare de corecturi în programele de calcul,
fără documentarea prealabilă, aprobarea şi testarea acestora.

Riscul producerii fraudei/erorii; tratamente

Auditorul poate fi făcut răspunzător de producerea fraudei sau erorii. Însă, în derularea
procesului de audit, el este dator să ia în considerare riscul ca frauda sau eroarea să afecteze
conţinutul situaţiilor financiare şi să comunice conducerii entităţii situaţiile semnificative în
care a detectat probabilitatea erorii sau fraudei.
În procesul de planificare a auditului, auditorul trebuie să evalueze riscul apariţiei de
declarări eronate semnificative în situaţiile financiare cauzate de fraude şi erori şi trebuie să
solicite conducerii entităţii auditate informaţii referitoare la orice fraudă sau eroare
semnificativă care a fost descoperită.

225
 Control şi audit financiar

Pe lângă deficienţele de proiectare şi management ale sistemelor de contabilitate, de

control şi audit intern, ale valorificării neconcludente a constatărilor şi măsurilor stabilite de
organele de control, riscul de fraudă şi eroare poate fi crescut în condiţiile în care:
 integritatea/competenţa managerială prezintă incertitudini;
 se exercită insistenţe nejustificate asupra entităţii din exterior sau managerii
entităţii auditate exercită presiuni asupra altor entităţi, furnizori, clienţi etc.;
 se constată contracte sau operaţiuni neobişnuite ca valoare, volum, perioadă
etc.;
 auditotul întâmpină dificultăţi în obţinerea unor probe de audit sau documente
necesare clarificării unor tranzacţii care prezintă incertitudini.
Examinarea atentă a situaţiilor de acest gen cere auditorului să ia în considerare
posibilitatea existenţei fraudei sau/şi erorii, precum şi efectele potenţiale ale acestora asupra
situaţiilor financiare. În cazul în care se consideră că frauda/eroarea poate avea efecte
semnificative asupra unor elemente sau asupra unu segment al bilanţului/contului de profit şi
pierdere, auditorul trebuie să folosească proceduri adecvate suplimentare pentru a stabili dacă
este o întâmplare izolată sau un caz grav cu semnificaţii şi consecinţe majore. Indiferent de
mărimea şi caracterul semnificativ sau nesemnificativ al fraudei suspectate sau descoperite,
auditorul are obligaţia să comunice constatările sale conducerii entităţii, cât mai curând
posibil.
Ţinând seama de existenţa riscului de nedescoperire, auditorul trebuie să stabilească
procedurile care să permită depistarea erorilor sau fraudei, fără să afecteze conţinutul şi
substanţa situaţiilor financiare.
Varietatea mare de tipuri în care se pot produce fraudele şi erorile cere auditorului să
folosească proceduri adiţionale care să corespundă domeniilor de activitate pe care le
examinează, să ia în considerare consecinţele produse sau care s-ar putea produce şi
reflectarea acestora în conţinutul situaţiilor financiare.
În cazul în care suspiciunea de fraudă şi eroare nu a putut fi înlăturată prin procedurile
de audit folosite, auditorul are obligaţia să informeze despre acest lucru conducerea entităţii şi,
după caz, să menţioneze în raportul de audit constatările sale.
Corespunzător procedurilor de comunicare cu echipa managerială, stabilite la începutul
misiunii, auditorul trebuie să aducă la cunoştiinţa acesteia constatările mai importante.
Informaţiile cu privire la existenţa fraudei şi erorii în situaţiile financiare trebuie să se
fundamenteze prin constatări concrete la obiect, cu precizarea efectelor potenţiale asupra
activelor şi obligaţiei societăţii, a rezultatelor prezentate în bilanţ şi în contul de profit şi
pierdere. În cazul în care folosirea procedurilor de audit obişnuite scoate în evidenţă
posibilitatea unei fraude sau erori auditorul are obligaţia să analizeze incidentele potenţiale
asupra situaţiilor financiare.
Dacă frauda sau eroarea este susceptibilă să aibă un efect semnificativ şi nu a fost
reflecată în mod corespunzăor în situaţiile financiare, auditorul trebuie să-şi exprime o opinie
cu rezerve sau contrară.
În suituaţiile în care auditorul este împiedicat de entitate să obţină probe de audit
corespunzătoare şi suficiente pentru a evalua dacă au apărut sau este posibil să apară fraude
sau erori care să influenţeze semnificativ situaţiile financiare, auditorul trebuie să exprime o
opinie cu rezerve sau să declare imposibilitatea exprimării unei opinii asupra situaţiilor
financiare, din cauza limitării ariei de efectuare a auditului.
În cazul în care, din cauza limitărilor impuse mai ales de circumstanţe decât de entitate,
auditorul poate stabili dacă au apărut fraude sau erori, acesta trebuie să ia în considerare
efectele asupra raportului de audit.

226
 Control şi audit financiar

5.8.1. Riscul de erori fundamentale

În cazul în care în perioada curentă a entităţii sunt descoperite erori fundamentale
sau/şi modificări ale politicilor contabile cu prag de semnificaţie ridicat, produse în exerciţii
trecute, astfel încât în situaţiile financiare corespunzătoare uneia sau mai multor perioade
anterioare nu mai pot fi considerate ca prezentând încredere la data emiterii lor, este
obligatorie corectarea acestora.

Tratamentul de bază al corectării erorilor fundamentale

Suma corespunzătoare unei corectări aduse unei erori fundamentale înregistrate într-o
perioadă anterioară trebuie reflectată prin ajustarea soldului de deschidere a rezultatului
raportat. Informaţiile necesare realizării de comparaţii trebuie recalculate în cazul în care acest
lucru este posibil.
Situaţiile financiare, incluzând informaţiile comparative din perioadele anterioare, sunt
prezentate ca şi când eroarea fundamentală ar fi fost corectată în perioada în care a fost făcută.
De aceea, suma corecturii corespunzătoare fiecărei perioade prezentate este inclusă în
rezultatul net al perioadei respective. Suma corecţiei corespunzătoare perioadelor anterioare
celor incluse în informaţiile comparative este ajustată prin soldul de deschidere al rezultatului
raportat în ultima dintre perioadele prezentate. Orice altă informaţie raportată cu privire la
perioadele anterioare cum ar fi rezumatele istorice ale datelor financiare, este de asemenea
recalculată.
Recalcularea informaţiei comparative nu dă neapărat naştere la o amendare a situaţiilor
financiare care au fost deja aprobate de acţionari sau depuse la autorităţile în cauză.Totuşi,
prin legislaţia specifică poate fi cerută amendarea acestor situaţii financiare.
La elaborarea documentaţiei de corectare în tratamentul de bază, întreprinderea trebuie
să prezinte următoarele informaţii în situaţiile financiare:
a) natura erorii fundamentale;
b) valoarea corecturii aduse perioadei curente şi fiecărei perioade anterioare prezentate
în cadrul situaţiilor comparative;
c) valoarea corecturii corespunzătoare perioadelor anterioare celor incluse în cadrul
informaţiilor comparative; şi
d) faptul că nformaţiile comparative prezentate au fost recalculate sau specificarea
faptului că acesteă recalculare este imposibilă.

Tratamentul alternativ al corectării erorilor fundamentale

Suma corespnzătoare corectării unei erori fundamentale trebuie inclusă în determinarea
rezultatului net corespunzător perioadei curente. Informaţiile comparative trebuie prezantate în
acelaşi fel în care au fost raportate în situaţiile financiare ale perioadei anterioare. Informaţiile
adiţionale pro-formă pregătite în concordanţă cu tratamentul de bază menţionat mai sus trebuie
prezentate, în afară de cazul în care acest lucru este impracticabil.
Corectarea adusă unei erori fundamentale este inclusă în determinarea profilului sau
pierderii coresunzătoare perioadei curente. În acord cu IAS 8 informaţia adiţională trebuie
prezentată pe coloane separate pentru a arăta profitul sau pierderea din perioada curentă sau
din oricare din perioadele anterioare prezentate, ca şi cum eroarea fundamentală ar fi corectată
în perioada în perioada în care a fost făcută.
Acest tratament contabil este oportun în cazul în care situaţiile financiare cer
includerea informaţiilor comparative puse de acord cu situaţiile financiare prezentate în
situaţiile anterioare.
227
 Control şi audit financiar

Docmentaţia de corectare în tratamenul alternativ al corectării erorilor trebuie

prezentată cu următoarele informaţii în situaţiile financiare:
a) natura erorii fundamentael;
b) suma corespunzătoare reflectată în rezultatul netcorespunzător perioadei; şi
c) suma corespunzătoare corectării inclusă în fiecare perioadă pentru care informaţia
pro-formă este prezentată şi suma corespunzătoare corectării efectuate în perioade anteioare
celei incluse în informaţia pro-formă. Dacă reflectarea informaţiei pro-formă este imposibilă,
acest lucru trebuie specificat.

5.8.2. Fraude, delicte, conflicte de interese şi alte abateri de la

prevederile legale cu efecte asupra riscului de audit
1. Aspecte privind integritatea sau competenţa conducerii
 conducerea societăţii este exercitată de o singură persoană (sau
un mic grup de persoane);
 deficienţele majore de control intern, sistematic neglijat, deşi au fost constatate
erori care puteau/trebuiau să fie corectate;
 rotaţia frecventă a responsabililor financiari şi de contabilitate;
 deficitul cronic şi important de personal specializat în finanţe şi contabilitate;
 schimbările frecvente ale juristului sau ale auditorului.
2. Conţinutul raportărilor anuale
 excedent sau deficit accentuat al marjei;
 investiţii semnificative în domenii deficitare;
 dependenţa unităţii de un număr redus de produse sau/şi clienţi;
 raportări financiare încheiate într-un interval de timp neobişnuit de scurt;
 tranzacţii dubioase în interiorul grupului;
 plăţi ce par excesive în raport cu prestaţiile furnizate.
3. Examinarea şi selectarea probelor de audit
 fişiere incomplete, operaţiuni necontabilizabile corespunzătoare procedurilor
curente;
 documente probatorii inadecvate sau incomplete;
 răspunsuri evazive sau fantaziate ale conducerii la solicitarea auditorului;
 diferenţe excesive între soldurile contabile inadecvate sau incomplete.

5.9. Raportul de audit

Potrivit Standardului de audit nr. 700, „Raportul de audit", acesta „trebuie să conţină în
scris o exprimare clară a opiniei asupra situaţiilor financiare considerate un tot unitar".
Conţinutul raportului de audit şi certificarea bilanţului contabil
Elementele de bază ale Raportului de audit sunt: titlul raportului, paragraful
introductiv, paragraful privind întinderea şi natura lucrărilor de audit, paragraful de opinii,
data raportului, adresa şi semnătura auditorului.

a) Titlul raportului
Din punct de vedere al dimensiunilor auditului, se deosebesc:
1. Raportul de audit şi certificare globală a bilanţului contabil;
2. Raportul de audit şi certificare limitată a bilanţului contabil.

228
 Control şi audit financiar

Se întocmeşte atunci când contractarea lucrării s-a făcut cu întârziere şi, ca urmare,
auditorul nu a avut posibilitatea să parcurgă toate etapele auditului.
3. Rapoarte de audit speciale. Se referă doar la unele posturi din bilanţ, la unele
operaţiuni sau situaţii cerute de beneficiari.
b) Paragraful introductiv cuprinde:
1. Identificarea situaţiilor financiare şi a perioadei pentru care au fost întocmite.
2. Identificarea relaţiei pe baza căreia s-a făcut auditarea: mandat pentru auditori
interni, contract pentru auditorii externi.
3. Precizarea răspunderii întreprinderii de a întocmi situaţiile financiare, auditorul
având doar sarcina de a exprima o opinie asupra documentelor anuale de sinteză.
4. Precizarea naturii şi a întinderii lucrării, a Standardelor Internaţionale de Audit
IFAC şi a Normelor de Audit Interne sau Internaţionale pe baza cărora s-au desfăşurat aceste
lucrări. Normele de Audit Interne sau Internaţionale pe baza cărora s-au desfăşurat aceste
lucrări. Normele legate în acest sens sunt: Legea societăţilor comerciale nr. 31/1990, Legea
contabilităţii nr. 82/1991, Hotărârea Guvernului privind prestarea serviciilor în domeniul
contabilităţii, verificării şi certificării bilanţului contabil nr. 483/1996, Normele de audit şi
certificare a bilanţului contabil, H.G. nr. 519/2000 privind Auditul financiar.
5. Descrierea lucrărilor efectuate de către auditor pe etape ale angajamentului. De
asemenea, se descriu principiile şi metodele contabile folosite de întreprindere.

În raportul administratorilor (raportul de gestiune) care însoţeşte bilanţul contabil

supus aprobării Adunării Generale, se vor face referiri concrete cu privire la:
 Realizarea obligaţiilor prevăzute de lege privind organizarea şi
 conducerea corectă şi la zi a contabilităţii;
 Respectarea principiilor contabilităţii (prudenţei, permanenţei metodelor,
continuităţii activităţii, independenţei exerciţiului, intangibilităţii bilanţului de
deschidere, necompensării);
 Respectarea regulilor şi a metodelor contabile prevăzute de reglementărilor în
vigoare;
 Respectarea regulilor de întocmire a bilanţului contabil;
 Întocmirea bilanţului contabil pe baza balanţei de verificare a conturilor
sintetice şi respectarea normelor metodologice cu privire la întocmirea acestuia şi a
notelor sale;
 Valorificarea rezultatelor inventarierii şi reflectării acestora în bilanţul contabil
la 31 decembrie;
 Situaţiile care au condus la prezentarea de solduri la unele conturi care, potrivit
reglementărilor contabile, trebuiau regularizate până la data de 31 decembrie;
 Dacă contul de profit şi pierdere reflectă fidel veniturile, cheltuielile şi
rezultatele financiare ale perioadei de raportare;
 Propunerile privind destinaţiile profitului net şi dacă acestea sunt în
conformitate cu dispoziţiile legale,
 Cauzele care au condus la înregistrarea de pierderi (acolo unde este cazul);
 Sursele pentru activitatea de producţie şi pentru investiţii;
 Concluziile rezultate din analiza creanţelor şi obligaţiilor unităţii;
 Situaţia creditelor şi a altor împrumuturi ale societăţii, garanţia acestora,
posibilitatea de rambursare şi efectele asupra activităţii analizate, cât şi asupra celei
viitoare;

229
 Control şi audit financiar

 Obligaţiile faţă de bugetul de stat şi bugetele locale, faţă de fondurile speciale,

dacă acestea au fost corect stabilite şi vărsate;
 Organizarea controlului financiar propriu;
 Măsurile propuse pentru bunul mers al unităţii;
 Alte elemente care prezintă importanţă asupra activităţii economico-financiare
a unităţii respective.

Din rapoartele auditorilor nu pot lipsi referirile concrete cu privire la:

 Operaţiunile legate de înregistrarea sau modificarea capitalului social;
 Inventarierea patrimoniului şi modul de valorificare a rezultatelor
acestora;
 Organizarea gestiunilor de valori materiale, precum şi a evidenţei
analitice şi sintetice a elementelor patrimoniale;
 Ţinerea corectă şi la zi a contabilităţii atât la nivelul unităţii, cât şi al
subunităţilor;
 Preluarea corectă în balanţa de verificare a datelor din conturile sintetice şi
concordanţa dintre contabilitatea sintetică şi cea analitică;
 Întocmirea bilanţului contabil;
 Dacă evaluarea patrimoniului s-a făcut conform reglementărilor legale în
vigoare;
 Dacă contul de profit şi pierdere este întocmit pe baza datelor din contabilitate
privind perioada de raportare;
 Stabilirea în conformitate cu dispoziţiile legale a profitului net şi punctul de
vedere referitor la destinaţiile acestuia, propuse de Consiliul de Administraţie;
 Situaţia împrumuturilor contractate de către societate;
 Propuneri de măsuri pentru a fi avute în vedere de Consiliul de
Administraţie sau de Adunarea Generală a Acţionarilor, după caz;
 Organizarea şi exercitarea controlului financiar preventiv şi a controlului
financiar de gestiune;
 Legalitatea şi eficienţa participărilor la capitalul societăţilor comerciale şi ale
asocierilor în vederea participării la profit;
 Modul de decontare şi derulare a subvenţiilor primite;
 Corectitudinea reflectării în contabilitate a cheltuielilor de capital (pentru regii
autonome, societăţi cu capital de stat sau majoritar de stat);
 Măsurile legate de regia autonomă pentru creşterea cifrei de afaceri; reducerea
costurilor, creşterea eficienţei, încasarea creanţelor şi plata obligaţiilor, etc.
 Modul de calcul şi înregistrare în contabilitate a amortizărilor şi
provizioanelor, precum şi modul de constituire şi utilizare a fondurilor;
 Organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune şi respectarea
reglementărilor legale referitoare la calculaţia costurilor;
 Corectitudinea procedurilor cuprinse în programele informatice.
c) Paragraful pentru opinii
Raportul trebuie să prezinte clar opinia auditorului asupra reflectării în conturile
anuale a imaginii fidele, clare şi complete asupra patrimoniului, rezultatelor şi situaţiei
financiare;
d) Adresa auditorului, data întocmirii raportului, semnătura şi parafa auditorului

230
 Control şi audit financiar

Tipurile de opinii exprimate de către auditori

Pentru asigurarea corectei informări a organelor care verifică bilanţul contabil, este
necesar ca în raportul de audit şi certificare a bilanţului să se facă referiri şi la
evenimentele posterioare închiderii exerciţiului. Aceste evenimente posterioare se grupează
în:
 evenimente între închiderea exerciţiului şi data întocmirii bilanţului contabil.
Dacă aceste evenimente îşi au originea în perioada de dinaintea închiderii
exerciţiului, ele vor fi reflectate în bilanţul contabil (pierderi, riscuri, provizioane
etc);
 evenimente între data întocmirea bilanţului şi data raportului, evenimente care
trebuie aduse la cunoştinţa A.G.A. care aprobă bilanţul contabil.

Cercetarea evenimentelor posterioare se bazează pe următoarele tehnici:

a) Se solicită de la reprezentanţii întreprinderii o „Scrisoare de afirmare", prin care se
atestă faptul că nici un eveniment posterior nu a fost omis. Prin aceste scrisori de afirmare se
obţin informaţii cu privire la: contabilizarea unor sume prin estimare, angajarea de noi
împrumuturi care modifică echilibrul financiar, emisiunea de noi obligaţiuni şi acţiuni etc.
b) Se cer informaţii de la consilierii juridici ai unităţii asupra litigiilor şi reclamaţiilor
care privesc întreprinderea;
c) Se analizează facturile de cumpărări şi vânzări şi celelalte documente de intrare-
ieşire a bunurilor din gestiuni, contabilizate după închiderea exerciţiului pentru a vedea dacă
ele nu privesc exerciţiul încheiat;
d) Se verifică dacă există încasări după închiderea exerciţiului pentru a aprecia corect
determinarea provizioanelor pentru riscul de neîncasare a creanţelor;
e) Se analizează preţurile de vânzare din facturile întocmite după închiderea
exerciţiului;
f) Se analizează facturile de utilităţi (energie, apă, telefon etc.) primite după închiderea
exerciţiului, pentru a stabili dacă ele nu se referă la perioada precedentă etc.

Auditorul trebuie să aleagă între următoarele modalităţi de exprimare a opiniilor:

a) Opinia fără rezerve
Este exprimată atunci când auditorul a obţinut o asigurare rezonabilă asupra faptului că
toate datele semnificative incluse în posturile din bilanţul contabil au fost culese şi
sistematizate după o metodă acceptabilă şi permanentă, în conformitate cu normele legale.
Dacă auditorul are de făcut unele observaţii sau recomandări, care sunt utile celor ce
vor utiliza raportul, acestea se înscriu într-un paragraf separat sau într-o anexă la raport,
precizându-se faptul că acestea nu reprezintă o rezervă.
b) Opinia cu rezerve
Este formulată atunci când auditul nu este în măsură să exprime o opinie fără rezerve,
dar incidenţa dezacordurilor cu conducerea întreprinderii şi a limitelor impuse întinderii
angajamentului de audit nu impun o opinie nefavorabilă.
Neregularităţile care pot fi observate de auditor sunt: insuficienţa provizioanelor,
supraevaluarea sau subevaluarea unor posturi bilanţiere, nerespectarea independenţei
exerciţiului şi a principiului prudenţei, aprecierea eronată a riscurilor etc.
In raport trebuie motivată opinia cu rezerve, arătându-se natura dezacordului cu
conducerea, cauzele care au dus la limitarea întinderii auditului (de ce nu s-au făcut anumite
tehnici de control), cauzele care duc la anumite incertitudini.
c) Opinia defavorabilă
231
 Control şi audit financiar

Se exprimă când dezacordurile cu conducerea întreprinderii sunt semnificative şi au o

incidenţă importantă asupra bilanţului contabil, care este incomplet, nesincer, înşelător.
d) Imposibilitatea de a exprima o opinie
Intervine atunci când limitarea întinderii lucrărilor sau incertitudinilor sunt de aşa
natură încât auditorul nu este în măsură să formuleze vreo opinie asupra bilanţului.

5.10. Standardele internaţionale de audit - ISA

Standardele internaţionale de audit asigură uniformizarea internaţională a practicilor
de audit, aplicându-se auditului situaţiilor financiare şi la prestarea unor servicii conexe. Ele
conţin principii, proceduri de bază, explicaţii, indicaţii suplimentare, care sunt aplicabile în
exclusivitate tuturor aspectelor semnificative, cu excepţia situaţiei în care într-un paragraf al
standardului se menţionează o limitare a ariei de aplicabilitate a standardului (de regulă, în
paragraf introductiv).
Acestea nu au putere mai mare decât normele naţionale de audit. Dacă normele
naţionale de audit intră în conflict cu standardele internaţionale de audit, organizaţiile
profesionale din ţara respectivă trebuie să depună eforturi pentru asimilarea standardelor
internaţionale - obligaţie asumată de ţările membre prin semnarea actului de constituire al
IFAC (Federaţia Internaţională a Contabililor).
Declaraţiile sunt emise cu scopul de a furniza asistenţă practică auditorilor financiari
care folosesc standardele internaţionale. Ele nu au aceeaşi forţă precum standardele.
Procedura de elaborare a standardelor şi declaraţiilor este următoarea: Comisia
Internaţională de Practici de Audit (IAPC) selectează tema de lucru şi o transmite comisiei
de lucru în domeniu pentru formularea proiectului de standard sau declaraţie. Comisia de
lucru studiază materialul documentar şi elaborează proiectul care este transmis la IAPC
pentru aprobare. Proiectul aprobat este distribuit ţărilor membre IFAC pentru comentarii şi
observaţii. Ulterior, IAPC revizuieşte proiectul în baza amendamentelor primite de la ţările
membre şi îl aprobă. Acesta devine standard internaţional sau declaraţie. Standardul
internaţional sau declaraţia se aplică de la data menţionată în cadrul textului.
Standardele Internaţionale de Audit (ISA) sunt scrise în contextul unui audit al
situaţiilor financiare , efectuat de un auditor independent. Ele urmează să fie adaptate după
cum va fi necesar în împrejurările respective atunci când se vor aplica pentru auditarea altor
informaţii financiare istorice.
Obiectivul unui audit al situaţiilor financiare este de a permite auditorului să exprime o
opinie dacă situaţiile financiare sunt întocmite, în toate privinţele relevante, în conformitate cu
un cadru de raportare financiară aplicabil. Această activitate este întreprinsă pentru a
îmbunătăţi gradul de încredere al potenţialilor utilizatori în situaţiile financiare. Standardele
Internaţionale de Audit (ISA), luate laolaltă, oferă standardele pentru activitatea auditorilor în
vederea atingerii acestui obiectiv.
În efectuarea unui audit, obiectivul general al auditorului este de a obţine o asigurare
rezonabilă cu privire la situaţiile financiare dacă acestea în totalitatea lor nu conţin denaturări
semnificative, sau dacă acestea conţin fraude sau erori, şi să întocmească un raport cu privire
la situaţiile financiare în conformitate cu rezultatele activităţii auditorului. În orice caz, atunci
când acest obiectiv general nu a fost atins, sau nu a putut fi atins, Standardele Internaţionale de
Audit (ISA) cer ca auditorul să modifice opinia auditorului în consecinţă, sau să se retragă din
misiune.

232
 Control şi audit financiar

Auditorul aplică fiecare Standard Internaţional de Audit (ISA) relevant pentru audit.
Un standard internaţional de audit (ISA) este relevant atunci când este în vigoare şi atunci
când există împrejurările relevante care sunt abordate în acel standard internaţional de audit .
Standardele Internaţionale de Audit (ISA) se referă la responsabilităţile generale ale
auditorului, precum şi la consideraţiile ulterioare ale auditorului care sunt relevante pentru
asumarea acelor responsabilităţi pentru anumite subiecte specifice.

Obiectivele Standardelor Internaţionale de Audit

Fiecare standard internaţional de audit conţine un obiectiv sau obiective care conferă
contextul în care sunt stabilite cerinţele standardelor internaţionale de audit. Auditorul are ca
scop atingerea acestor obiective având în vedere intre-relaţionările standardelor internaţionale
de audit. În acest scop, auditorul foloseşte obiectivele pentru a judeca dacă, respectând
cerinţele standardelor internaţionale de audit, au fost obţinute probe de audit adecvate
suficiente în contextul obiectivului general al auditorului . Atunci când un obiectiv individual
nu a fost atins sau nu a putut fi atins, auditorul va lua în consideraţie dacă acest lucru îl
împiedică să atingă obiectivul general stabilit.

Cerinţe
Cerinţele fiecărui standard internaţional de audit sunt cuprinse într-o secţiune separată
şi sunt exprimate la timpul viitor simplu. Auditorul aplică cerinţele din contextul celuilalt
material inclus în cuprinsul standardului internaţional de audit .
Auditorul respectă cerinţele unui standard internaţional de audit în toate cazurile în
care acestea sunt relevante pentru împrejurările auditului . În împrejurări excepţionale, totuşi,
auditorul poate aprecia că este necesar să se îndepărteze de la o anumită cerinţă relevantă prin
efectuarea unor proceduri de audit alternative pentru atingerea cerinţei respective.
Necesitatea ca auditorul să se îndepărteze de prevederile unei cerinţe relevante se
aşteaptă să apară doar atunci când cerinţa este de a efectua o anumită procedură specifică şi, în
împrejurările specifice ale auditului , acea procedură ar fi ineficientă.
O cerinţă nu este relevantă doar în cazurile în care: Standardul internaţional de audit
nu este relevant; sau împrejurările anticipate nu se aplică deoarece cerinţa este condiţionată şi
condiţia respectivă nu există. Auditorului nu i se cere să respecte o cerinţă care nu este
relevantă în împrejurările auditului; aceasta nu reprezintă o îndepărtare de la cerinţa
respectivă.

Materialul aplicativ şi alt material explicativ

Materialul aplicativ şi alt material explicativ pe care îl conţine un standard
internaţional de audit face parte integrantă din standardul internaţional de audit deoarece el
oferă explicaţii ulterioare şi îndrumări pentru efectuarea cerinţelor unui standard internaţional
de audit, împreună cu informaţii generale despre aspectele pe care le abordează standardul
internaţional de audit. El poate include exemple de proceduri, dintre care unele pe care
auditorul le poate considera ca fiind adecvate în împrejurările date. Astfel de îndrumări, totuşi,
nu intenţionează să impună o cerinţă anume.
Anexele, care fac parte din materialul aplicativ şi alt material explicativ, fac parte
integrantă dintr-un standard internaţional de audit. Scopul şi modul în care se intenţionează a
se folosi o anexă sunt explicate în cuprinsul standardului internaţional aferent sau în cadrul
titlului şi introducerii anexei însăşi.

Materialul explicativ şi definiţiile

233
 Control şi audit financiar

Materialul introductiv poate include, dacă este necesar, aspecte cum ar fi explicaţii ale:
scopului şi ariei de aplicabilitate ale standardului intenţional de audit, inclusiv ale modului în
care standardul internaţional de audit respectiv relaţionează cu alte standarde internaţionale de
audit; ale subiectului standardului internaţional de audit; ale aşteptărilor specifice cu privire la
auditori şi la alte persoane; şi ale contextului în care este stabilit standardul internaţional de
audit.
Un standard internaţional de audit poate include, într-o secţiune separată sub titlul
„Definiţii” o descriere a înţelesurilor atribuite pentru anumiţi termeni în scopuri legate de
standardele internaţionale de audit. Acestea sunt oferite pentru a ajuta la aplicarea uniformă şi
interpretarea standardelor internaţionale de audit şi nu au ca scop înlocuirea definiţiilor care
pot fi stabilite în alte scopuri, indiferent dacă sunt stabilite în lege, reglementări sau în alt mod.
În afara cazului în care se indică altfel, acei termeni vor avea aceleaşi înţelesuri pe tot
cuprinsul standardelor internaţionale de audit. Glosarul de Termeni din Manual conţine olistă
completă a termenilor definiţi în standardele internaţionale de audit. El cuprinde, de asemenea,
descrierea altor termeni întâlniţi în standardele internaţionale de audit pentru a ajuta la
interpretarea şi traducerea comună şi uniformă a acestora.

Aplicabilitatea Standardelor Internaţionale

Aria de aplicabilitate, data intrării în vigoare şi orice limitări specifice ale
aplicabilităţii unui Standard Internaţional specific sunt redate clar în cuprinsul Standardului. În
afara cazului în care în Standardul Internaţional se precizează altfel, contabilului profesionist i
se permite să aplice un Standard Internaţional înainte de data intrării în vigoare specificată în
cuprinsul acestuia.
Standardele Internaţionale sunt relevante pentru misiunile din sectorul public . Atunci
când este cazul, sunt incluse consideraţii specifice suplimentare pentru entităţile din sectorul
public :
(a) în cuprinsul unui Standard Internaţional, în cazul Standardelor Internaţionale de
Audit şi al Standardelor Internaţionale de Controlul Calităţii ; sau
(b) în Perspectiva Sectorului Public (PSP) care apare la sfârşitul celorlalte Standarde
Internaţionale.

Autoritatea ataşată Declaraţiilor de practică emise de Consiliul pentru Standarde

Internaţionale de Audit şi Asigurare
Declaraţiile Internaţionale de Practică în Audit (IAPS) sunt emise pentru a oferi
îndrumări interpretative şi asistenţă practică contabililor profesionişti în implementarea
Standardelor Internaţionale de Audit (ISA) şi pentru promovarea bunelor practici. Declaraţiile
Internaţionale de Practică pentru Misiunile de Revizuire (IREPS), Declaraţiile Internaţionale
de Practică pentru Misiunile de Asigurare (IAEPS) şi Declaraţiile Internaţionale de Practică
pentru Serviciile Conexe (ISRSP) sunt emise pentru a servi în acelaşi scop, respectiv în scopul
implementării Standardele Internaţionale pentru Misiuni de Revizuire, Standardele
Internaţionale pentru Misiunile de Asigurare şi Standardele internaţionale pentru servicii
conexe.
Contabilii profesionişti trebuie să cunoască Declaraţiile de Practică aplicabile misiunii
şi să le ia în consideraţie. Un contabil profesionist care nu ia în consideraţie şi nu aplică
îndrumările incluse într-o Declaraţie de Practică relevantă trebuie să fie pregătiţi să explice
modul în care au fost respectate:
(a) cerinţele standardelor internaţionale de audit; sau

234
 Control şi audit financiar

(b) principiile de bază şi procedurile esenţiale ale Standardelor pentru Misiuni, emise
de Consiliul pentru Standarde Internaţionale de Audit şi Asigurare (IAASB) abordate în
Declaraţia de practică.
Fiecare standard internaţional de audit conţine procedurile şi principiile fundamentale
precum şi modul de aplicare a acestora. Respectarea standardelor este o obligaţie pentru fiecare
organism al profesiei membru IFAC. Cu ocazia adaptării standardelor, organismul membru
IFAC este obligat să explice distinct în paragraful de introducere orice limitare în aplicarea unui
anumit standard. Setul de documente prin care se adoptă standardele internaţionale într-o ţară,
de către organismul profesional din ţara respectivă, sunt:
 declaraţia de principii a organismului profesional membra IFAC;
 hotărârea organului de conducere al organismului profesional pentru aprobarea
declaraţiei de principii şi a normelor naţionale de audit şi de servicii conexe;
 prefaţa la normele naţionale de audit şi servicii conexe.

Normele naţionale de audit şi de servicii conexe prin care au fost adoptate Standardele
Internaţionale de Audit în România au fost emise de Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor
Autorizaţi din România în ianuarie 1999 (publicate în Monitorul Oficial al României, partea I-
a nr. 75 bis din 23 februarie 1999).
În prezent 4 Directive europene prevăd obligaţia ca situaţiile financiare anuale -
individuale sau consolidate - să fie controlate de persoane fizice sau juridice abilitate: Directiva
a IV-a (nr. 78/660/CEE) din 25 iulie 1978 privind situaţiile financiare ale unor tipuri de
societăţi; Directiva a VII-a (nr. 83/349/CEE) din 13 iunie 1983 privind conturile consolidate;
Directiva nr. 86/635/CEE din 8 decembrie 1989 privind situaţiile financiare individuale şi
consolidate ale băncilor şi ale altor instituţii financiare; Directiva nr. 91/674/CEE din 19
decembrie 1991 privind situaţiile financiare individuale şi consolidate ale întreprinderilor de
asigurări.
Pentru a răspunde cerinţelor acestor directive a fost emisă la 10 aprilie 1984 cea de a
VIII-a Directivă (nr. 84/253/CEE) cuprinzând condiţiile de aprobare a persoanelor însărcinate
cu astfel de controale. Actuala Directivă privind auditul statutar nu conţine însă cerinţe
referitoare la modul în care trebuie să fie realizat un audit statutar, la gradul supravegherii
publice sau la asigurarea unei calităţi ridicate a auditului.

Premise si obiective pentru o nouă Directivă

Propunerea Comisiei Europene de a moderniza Directiva a VIII-a are loc pe fundalul
unor scandaluri financiare; dar propunerea pentru o nouă Directivă referitoare la auditul statutar
nu trebuie văzută doar ca un răspuns la astfel de evenimente. Ea constituie mai degrabă o parte a
dezvoltării constante a politicilor publice vis-a-vis de profesia de audit care sunt în progres de
când Comisia Europeană a lansat, în 1996, „Cartea Verde".
Lipsa unei armonizări în problema auditului statutar a determinat Comisia Europeană
să emită, în anul 1998, comunicarea „Auditul statutar al conturilor în Comunitatea Europeană;
drumul de urmat" prin care s-a propus crearea unei structuri (Comitetul de Audit) cu misiunea
de a elabora noi acţiuni în strânsă colaborare cu organismul profesional - Federaţia Experţilor
Contabili Europeni şi cu autorităţile competente (organismele profesionale) din statele
membre.
Sprijinindu-se pe lucrările Comitetului de Audit, Comisia Europeană a publicat, în
noiembrie 2000, o Recomandare privind „Controlul calităţii în auditul statutar al situaţiilor
financiare în Uniunea Europeană", iar în mai 2002, Recomandarea privind „Independenţa
auditorului statutar în Uniunea Europeană".
235
 Control şi audit financiar

Calificările în materie de audit obţinute de auditorii statutari pe baza prezentei Directive

sunt considerate ca fiind echivalente în statele membre. Statele membre nu vor mai putea deci să
pretindă ca majoritatea drepturilor de vot, în cadrul unui cabinet de audit, să fie deţinute de
către auditorii aprobaţi pe plan local sau ca majoritatea membrilor Consiliului de Administraţie
al cabinetului să aibă aprobarea locală.
Auditul statutar asupra situaţiilor financiare presupune o cunoaştere adecvată a
problemelor de drept comercial, drept fiscal şi drept social; această cunoaştere trebuie testată
înainte ca un auditor din alt stat membru să poată fi agreat.
În scopul protejării terţilor, toţi auditorii statutari trebuie înscrişi într-un Registru
accesibil publicului, conţinând informaţii fundamentale referitoare la auditori şi la cabinetele de
audit.
Auditorii statutari sunt ţinuţi să respecte cele mai înalte (exigenţe) reguli de etică
supunându-se, în consecinţă, unei deontologii profesionale. Auditorii statutari (şi cabinetele de
audit) trebuie să fie independenţi în exerciţiul misiunilor de audit. Ei trebuie deci să renunţe la
o misiune de audit dacă se găsesc într-o situaţie în care această independenţă riscă să fie
compromisă. Ei trebuie, de asemenea, să refuze să presteze orice serviciu de non-audit care ar
putea să constituie o ameninţare la independenţa lor. Este important ca auditorii statutari şi
cabinetele de audit să respecte viaţa privată a clienţilor lor; în consecinţă, ei trebuie să respecte
reguli riguroase de confidenţialitate.
Este importantă asigurarea unei calităţi constante şi ridicate a tuturor misiunilor de audit
statutar acceptate conform dreptului comunitar. Aceste misiuni trebuie sâ aibă o bază comună:
Standardele Internaţionale de Audit. Statele membre nu trebuie să fie autorizate să impună
proceduri adiţionale decât dacă acestea decurg din exigenţe specifice legate de obiectul
auditului statutar.
Adoptarea unui Standard Internaţional de Audit în vederea aplicării în Comunitate cere
ca acesta să fie general acceptat pe plan internaţional şi trebuie făcută cu participarea tuturor
părţilor interesate conform unei proceduri deschise şi transparente, să confere o credibilitate
accentuată situaţiilor financiare individuale şi consolidate şi să răspundă interesului public
european.
In cazul situaţiilor financiare consolidate este important să fie clar repartizate
responsabilităţile între auditorii statutari care procedează la auditul componentelor grupului; se
recomandă ca auditorul grupului să-şi asume întreaga responsabilitate a raportului de audit
asupra situaţiilor consolidate.
Pentru asigurarea unei calităţi constant ridicate misiunilor de audit statuar o importanţă
ridicată este dată inspecţiilor regulate asupra acestor misiuni. Auditorii statutari şi cabinetele de
audit trebuie, prin urmare, supuşi unui sistem de asigurare a calităţii care trebuie organizat de
o manieră independentă de entităţile controlate. Trebuie prevăzute anchete şi sancţiuni
corespunzătoare menite să contribuie la prevenirea şi corectarea erorilor în exercitarea unei
misiuni de audit statutar.
Statele membre trebuie să introducă un sistem eficace de supraveghere publică asupra
activităţii auditorilor statutari şi cabinetelor de audit. Reglementările privind supravegherea
publică trebuie să permită o cooperare eficientă la nivel comunitar a instanţelor de control din
fiecare stat membru.
Auditorul statutar sau cabinetul de audit trebuie să fie numit de adunarea generală a
acţionarilor din entitatea auditată. Pentru a proteja independenţa auditorului, revocarea acestuia
nu trebuie să fie posibilă decât dacă este motivată valabil iar motivele sunt comunicate
autorităţii însărcinate cu supravegherea publică.
Auditul statutar asupra situaţiilor financiare individuale şi consolidate ale entităţilor de
interes public (companii naţionale, alte entităţi care folosesc sau apelează la fonduri publice,
236
 Control şi audit financiar

companii cotate) având o mare expunere şi importanţă economică, trebuie să fie supus unor
exigenţe mai stricte.
Existenţa comitetelor de audit şi a unor sisteme eficiente de control intern contribuie la
minimizarea riscurilor financiare operaţionale sau de non conformitate şi la creşterea calităţii
informaţiilor financiare.
Complexitatea misiunilor de audit statutar asupra situaţiilor financiare ale grupurilor
internaţionale face necesară cooperarea eficientă între autorităţile competente ale statelor
membre şi cele ale unor ţări terţe. Statele membre trebuie să vegheze ca autorităţile competente
naţionale să permită organismelor similare din ţările terţe să aibă acces la documentele de
audit.
Pentru a face mai transparente relaţiile dintre auditul statutar sau cabinetul de audit şi
entitatea auditată urmează să fie modificate Directivele a IV-a şi a VII-a, obligând entităţile
auditate să prezinte într-o anexă la situaţiile financiare individuale sau consolidate onorariile de
audit şi cele plătite pentru prestarea serviciilor de non-audit.

BIBLIOGRAFIE SELECTIVĂ
1. Alexandru Rusovici, Auditul financiar la societăţile comerciale, Editura
Florea Cojoc, Monitorul Oficial, Bucureşti, 2003.
Gheorghe Rusu

2. Ana Stoian, E. Turtea Auditul financiar contabil, Editura Economică, Bucureşti,

2001.

3. Arens Loebbecke Audit. O abordare integrată, Ediţia a 8-a, Editura ARC,

Chişinău, 2000.

4. Barry J. Epstein, IFRS 2005 Interpretarea şi aplicarea Standardelor

Abbas Aii Mirz Internaţionale de Contabilitate şi Raportare Financiară,
Editura BTM Publishing House, Bucureşti, 2005.

237
 Control şi audit financiar

5. Gh. Sandu Bazele auditului financiar, Editura Dareeo, Bucureşti, 2003.

6. loan Alexandru Szabo Controlul financiar suprem în statul de drept, Editura

Economică, Bucureşti, 2001.

7. loan Oprean Controlul şi auditul financiar-contabil, Editura Intelcredo,

Deva, 2002.

8. Laurenţlu Dobroţeanu, Audit. Concepte şi practici. Abordare naţională şi

Camelia Liliana internaţională, Editura Economică, Bucureşti 2002.
Dobroţeanu

9. Marcel Ghiţă Auditul intern, Editura Economică, Bucureşti

10 Mircea Boulescu Auditul financiar, Editura Economică

.
11 Mircea Boulescu Controlul financiar de gestiune al agenţilor
. economiei, Editura Economică, Bucureşti, 2001.

12 Toma M., Chivulescu M. Audit financiar şi certificare a conturilor anuale, Editura

. Fundaţia pentm management financiar-contabil „Grigore
Trancu", Iaşi, 1997.

13 Toma M., Chivulescu M. Ghid practic pentru audit financiar şi certificarea bilanţurilor
. contabile, Editura Corpul experţilor contabili şi a contabililor
autorizaţi din România, Bucureşti, 1995.

14 Victor Munteanu Controlul şi auditul financiar contabil, Editura Lumina Lex,

. Bucureşti, 2003.

15 Camera Auditorilor Audit financiar 2000: Standarde, Codul privind conduita

. Financiari din România etică şi profesională, Editura Economică, Bucureşti, 2000.

16 Camera Auditorilor Audit financiar 2006. Standarde, Codul Etic, Editura

. Financiari din România Irecson, Bucureşti, 2007.

17 Camera Auditorilor Norme minimale de audit, Editura Economică, Bucureşti,

. Financiari din România 2001.

18 Camera Auditorilor Norme privind procedurile de control al calităţii

. Financiari din România auditului financiar, aprobat prin Hotărârea nr.11/2001 a
Camerei Auditorilor din România.

19 Camera Auditorilor Norme profesionale ale auditului intern, publicate în

. Financiari din România pagina web a CAFR.

20 Corpul Experţilor Norme naţionale de audit, Editura Corpul experţilor

. Contabili şi a contabili şi a contabililor autorizaţi din România,
Contabililor Autorizaţi Bucureşti, 1999.
din România

238
 Control şi audit financiar

21 Curtea de Conturi a Manual de audit financiar, Bucureşti, 2002

. României

22 International Accouunting Standarde Internaţionale de Raportare Financiară,

. Standards Board Editura Corpul experţilor contabili şi a contabililor autorizaţi din
România, Bucureşti, 2005.

23 *** Codul civil cu modificările şi completările ulterioare.

.
24 ***Codul comercial cu modificările şi completările ulterioare.
.
25 ***Codul de procedură fiscală cu modificările şi completările ulterioare.
.
26 ***Codul fiscal cu modificările şi completările ulterioare.
.
27 ***Codul muncii cu modificările şi completările ulterioare.
.
28 ***Directiva a patra a Consiliului Comunităţilor Europene.
.
29 ***Directiva a şaptea a Consiliului Comunităţilor Europene.
.
30 ***Directiva a opta a Consiliului Comunităţilor Europene.
.
31 ***Hotărârea Guvernului României, nr. 983/2004, pentru aprobarea Regulamentului de
. organizare şi funcţionare a Camerei Auditorilor Financiari din România.

32 ***Legea 297/2004, privind piaţa de capital.

.
33 ***Legea 31/1990, modificată şi republicată privind societăţile comerciale.
.
34 ***Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.
.
35 ***Legea nr, 26/1990, privind Registrul Comerţului, modificată şi completată prin Legea nr.
. 161/2003.

36 ***Legea nr. 64/1995, privind procedura reorganizării şi lichidării judiciare, modificată şi

. completată.

37 ***Qrdonanţa guvernului nr. 37/2004 pentru modificarea şi completarea reglementărilor

. privind auditul intern.

38 ***Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1752 /2005 - Reglementări contabile conforme
. cu directivele europene, Monitorul Oficial nr.1080 bis/30.11.2005.

39 ***OrdinuI ministrului finanţelor publice nr. 1826/2003, pentru aprobarea Precizărilor

. privind unele măsuri referitoare la organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune.

40 ***Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr. 75/1999 republicată, privind

. activitatea de audit financiar.

41 ***StandardeIe Internaţionale de Audit, 2005 - www.cafr.ro.

239
 Control şi audit financiar

.
42 ***Standardele Internaţionale de Evaluare, 2005, emise de Comitetul pentru Standarde
. Internaţionale de Evaluare, publicate de ANEVAR

43 Standarde ce audit intern, 2005 —www.cafr.ro.

.
44 The World Bank — Analiza şi managementul riscului bancar,
. Editura Irecson, Bucureşti, 2003.

45 The World Bank - Corupţia şi combaterea ei, Editura Irecson, Bucureşti, 2003.
.

240