Master in Dreptul Afacerilor

UNIVERSITATEA TITU MAIORESCU
FACULTATEA DE DREPT
MASTER IN DREPTUL AFACERILOR
INSTITUTII DE DREPT FISCAL
Lector univ drd. GÎGĂ AURELIA
2008
1
CUPRINS
PARTEA A I-A
OBLIGAŢIA BUGETARĂ ÎN SPAŢIUL COMUNITAR
Cap.1. Aspecte generale

1.1. Instituţiile comunitare
1.2. Ordinea juridică a Comunităţilor Europene
Cap.2. Importanţa dreptului comunitar şi limitarea puterilor statelor în materie

fiscală
Cap.3. Acquis-ul comunitar în domeniul obligaţiei bugetare în spaţiul comunitar

3.1. Baza legală
3.2. Obiective
3.3. Impozitarea directă
3.4. Impozitarea indirectă
3.4.1.Taxa pe valoarea adăugată
3.4.2. Accize
3.5. Cooperarea administrativă şi asistenţa reciprocă
3.6. Programul Fiscalis
3.7. Perspective
Cap.4. Impozitele şi taxele în spaţiul comunitar
Cap.5. Transpunerea acquis-ului comunitar în România
PARTEA A II-A
STINGEREA OBLIGAŢIEI FISCALE
Cap.1 Scurt istoric privind stingerea obligaţiei bugetare în lumina dispoziţiilor

Decretului nr.221/1960, a Ordonanţei Guvernamentale nr.11/1996 şi a
Ordonanţei Guvernamentale nr.61/2002
Cap.2 Comentarii generale privind colectarea creanţelor fiscale

2.1. Sfera de aplicare a Codului de procedură fiscală
2.2. Raportul Codului de procedură fiscală cu alte acte normative
2.3. Funcţionarea Comisiei fiscale Centrale
2.4. Dispoziţii generale privind colectarea creanţelor fiscale
2.4.1. Colectarea creanţelor fiscale sau modalităţi de
stingere a obligaţiei fiscale ?
2
2.4.2. Exigibilitatea obligaţiei fiscale
Cap.3 Modalităţi de stingere a obligaţiei fiscale

3.1. Stingerea obligaţiei fiscale prin plată
3.1.1. Deosebiri între plată în materie fiscală şi plată în
materie civilă
3.1.2. Modalităţi de plată
3.1.3. Ordinea în care se fac plăţile sau ordinea stingerii
datoriilor
3.2. Stingerea obligaţiei fiscale prin compensare
3.2.1. Deosebiri între compensare şi compensaţie
3.2.2. Compensarea la cerere
3.2.3. Compensarea din oficiu
3.2.4. Ordinea în care se fac compensările
3.3. Stingerea obligaţiei fiscale prin restituire
3.4. Stingerea obligaţiei fiscale prin prescripţie
3.4.1. Prescripţia dreptului de a cere executarea silita
3.4.2. Prescripţia dreptului de a cere compensarea sau
restituirea
3.5. Stingerea obligaţiei fiscale prin executare silită
3.5.1. Organele de executare silită
3.5.2. Executorii fiscali
3.5.3. Condiţiile necesare pentru începerea executării silite
3.5.4. Reguli privind executarea silită
3.5.5. Modalităţi de executare silită
3.5.5.1. Poprirea
3.5.5.2. Urmărirea silită mobiliară
3.5.5.3. Urmărirea silită imobiliară
3.5.5.4. Urmărirea silită a altor bunuri
3.5.6. Valorificarea bunurilor sechestrate
3.5.7. Cheltuieli de executare silită
3.5.8. Contestaţia la executare silită
3.6. Stingerea obligaţiei fiscale prin alte modalităţi
3.6.1. Insolvabilitatea sau stingerea obligaţiei fiscale prin
scădere
3.6.2. Deschiderea procedurii de reorganizare judiciară sau
faliment
3.6.3. Stingerea obligaţiei fiscale prin anulare
3.6.4. Darea în plată
3
PARTEA A I-A
OBLIGAŢIA BUGETARĂ ÎN SPAŢIUL COMUNITAR
Cap.1. Aspecte generale

1.1. Instituţiile comunitare
Comunităţile europene au avut drept scop stabilirea între membrii lor a unor
contacte permanente şi mai puternice, decât cele care rezultau din organizaţiile de
cooperare.
Uniunea Europeană este rezultatul eforturilor depuse începând cu anii 1950 de
către promotorii Europei Comunitare.Comunităţile europene numără, în prezent, 25 de
state membre.Pe scurt, extinderea Comunităţilor a cunoscut următoarea evoluţie1:
- în anul 1951 s-a semnat Tratatul de la Paris constituind Comunitatea Europeană a
Cărbunelui şi Oţelului(CECO/CECA) de către Germania, Franţa, italia, Luxemburg,
Belgia şi Tările de Jos, intrat în vigoare în 1952 ;
- în anul 1957 s-au semnat, de către aceleaşi state, Tratatele de la Roma constituind
Comunitatea Economică şi Europeană(CEE) şi Comunitatea Europeană a Energiei
Atomice(EURATOM/CEEA), intrate în vigoare în 1958;
- în anul 1973 Comunităţile europene s-au lărgit cu Danemarca, Irlanda şi Regatul
Unit;
- în anul 1981 Grecia devine stat membru al Comunităţii europene;
- în anul 1986 Spania şi Portugalia devin state membre ale Comunităţii europene;
- în anul 1995 Uniunea Europeană se lărgeşte cu Austria, Finlanda şi Suedia,
crescând numărul statelor membre la 15;
- în anul 2004 Uniunea Europenă ajunge la numărul de 25 de state membre prin
aderarea următoarelor state: Cipru, Malta, Ungaria, Polonia, Republica Cehă, Estonia,
Letonia, Lituania, Slovacia, Slovenia.
Uniunea Europeană reprezintă cea mai avansată organizaţie de integrare
multilaterală, având posibilitatea de acţiune atât în domeniul economic, social, politic,
cât şi domeniul drepturilor omului şi al relaţiilor externe ale celor 25 de state
membre.Unificarea Europei nu este o operă artificială, concepută doar de tehnocraţi; ea
1
Pentru dezvoltări, a se vedea A.Fuerea, Manualul Uniunii Europene, Ediţia a II-a, Editura Universul
Juridic, Bucureşti, 2004.
4
este rodul unei decizii politice şi se sprijină pe îndelungate tradiţii intelectuale, morale şi
spirituale.2
Uniunea Europeană funcţionează cu ajutorul următoareleor instituţii
fundamentale:
Consiliul Uniunii Europene sau Consiliul European3 a fost înfiinţat în anul 1974 şi
este format din reprezentanţii statelor membre, fiecare guvern deleagând pe unul din
membrii săi.Preşedinţia Consiliului European este asigurată, prin rotaţie, de fiecare stat
membru, timp de 6 luni.El deţine, în sistemul comunitar, puterea de decizie, acţionând
ca un legiuitor de drept comun.
Comisia Europeană este formată din 30 de consilieri, aleşi în funcţie de
competenţele lor generale, şi care trebuie să ofere toate garanţiile de independenţă, în
interesul general al Comunităţilor.În îndeplinirea atribuţiilor lor, ei nu solicită şi nu
acceptă instrucţiuni din partea niciunui guvern sau alt organism.Rolul Comisiei poate fi
sintetizat în următoarele atribuţii:
- veghează la aplicarea şi respectarea prevederilor tratatelor comunitare,
- are iniţiativă legislativă, sub forma propunerilor de regulamente şi directive,
- dispune de o putere de decizie proprie şi participă la formularea de acte ale
Consiliului şi Parlamentului European,
- cheamă în justiţie pe cei vinovaţi de neîndeplinirea normelor comunitare.
Parlamentul European este compus din reprezentanţii popoarelor statelor
membre, aleşi prin sufragiu universal direct.În prezent, Parlamentul are 723 de membri,
aleşi din cele 25 de state membre, urmând ca după aderarea României şi Bulgariei la
Uniunea Europeană componenţa să fie revăzută.Rolul Parlamentului European se
rezumă la:
- elaborarea actelor comunitare, care nu înseamnă putere legislativă în sistemul
comunitar,
- puterea bugetară,
2
A se vedea, D.D.şaguna, Drept Financiar şi Fiscal, Editura All Beck, Bucureşti, 2003, op.cit., p.541.
3
Instituţia Consiliului European nu trebuie confundată cu instituţia Consiliul Europei, care este o
organizaţie internaţională, regională, de sine stătătoare, înfinnţată în anul 1949 de 10 state din
Europa(Belgia, danemarca, Franţa, Irlanda, Italia, Luxemburg, Olanda, Marea Britanie, Norvegia şi
Suedia), şi care are ca obiective salvgardarea şi promovarea idealurilor şi principiilor care constitue
patrimoniul lor comun şi favorizează progresul lor economic şi social.Astăzi, Consiliul Europei cuprinde 45
de state membre, printre care şi România, începând cu anul 1993.
5
- uneori, puterea de codecizie legislativă,
- controlul politic asupra Comisiei Europene, control ce se poate finaliza prin votarea
unei moţiuni de cenzură împotriva comisiei,
- dreptul de a examina petiţii.
Curtea de Justiţie a Comunităţilor Europene(CJCE) este compusă din judecători
şi avocaţi generali, numiţi pentru o o perioadă de 6 ani de guvernele statelor membre,
mandat ce le poate fi reînnoit.Astăzi, Curtea este compusă din 25 de judecători şi 8
avocaţi generali. Rolul Curţii este acela de a asigura respectarea dreptului comunitar,
interpretarea şi aplicarea Tratatelor constitutive.
Tribunalul de primă instanţă a luat fiinţă la cererea Curţii de Justiţie a
Comunităţilor Europene în anul 1989.După consultarea Comisiei şi a Parlamentului,
Consiliul a decis înfiinţarea unei jurisdicţii de primă instanţă pe lîngă Curtea de Justiţie,
formată din 25 de judecători, aleşi pe o perioadă de 6 ani, cu posibilitatea prelungirii
mandatului lor.Rolul Tribunalului este de a judeca procesele introduse de particulari şi
de întreprinderi.
Curtea Europeană de Conturi, înfiinţată din anul 1993, este compusă din 25 de
membri, aleşi dintre personalităţile care au aparţinut sau care aparţin instituţiilor de
control extern sau care posedă o calificare specială în domeniu din statele membre, pe
o perioadă de 6 ani, cu posibilitatea prelungirii mandatului lor.Rolul Curţii de Conturi
este:
- de a examina aspectele de legalitate şi regularitate a veniturilor şi cheltuielilor
Comunităţilor;
- de a exercita un control asupra benefiaciarilor de fonduri comunitare;
- de a acorda asistenţă autorităţilor bugetare;
- de a exercita un control permanent al conturilor.
Banca Centrală Europeană alături de băncile centrale ale statelor membre
alcătuiesc Sistemul European al Băncilor Centrale, şi au ca obiectiv fundamental
implementarea politicii monetare europene, mai exact au rolul de a emite şi administra
moneda unică europeană, numită Euro.Noua monedă a fost introdusă de la 1 ianuarie
19994, ca monedă de cont, şi din 2002 ca monedă manuală(numerar).
4
Pentru dezvoltări, a se vedea, D.D.şaguna, Drept Financiar şi Fiscal, Editura All Beck, Bucureşti, 2003,
p.569-586.
6
În activitatea lor, instituţiile comunitare fundamentale se bazează pe ajutorul
organelor comunitare, cum ar fi: Comitetul economic şi social, Comitetul regiunilor,
Banca Europeană de Investiţii. Principala caracteristică a organelor comunitare fiind
aceea că ele pregătesc decizia comunitară, deci nu participă direct la decizia
comunitară.
1.2. Ordinea juridică a Comunităţilor Europene5
Ordinea juridică comunitară, în sens larg, este alcătuită din totalitatea normelor
care guvernează raporturile în care se găsesc Comunităţile europene; iar în sens
restrâns este alcătuită din ansamblul normelor care guvernează raporturile dintre
Comunităţile europene şi statele membre, raporturile dintre persoanele fizice şi juridice
apărţinătoare sau nu statelor membre, precum şi raporturile dintre Comunităţile
europene şi alte organizaţii internaţionale.
În doctrina de specialitate, se remarcă criteriul de clasificare a normelor juridice
comunitare după forţa juridică.Astfel, întâlnim:
1) Izvoarele primare de drept comunitar sau dreptul primar comunitar european,
constituite din cele trei Tratate Constitutive ale Comunităţilor europene.
2) Izvoarele derivate sau dreptul derivat, secundar comunitar european, formate din:
regulament, directivă, decizie, recomandare şi aviz. 6
În temeiul si în conformitate cu dispozitiile tratatelor constitutive, institutiile Uniunii
Europene cu competenţe în procesul legislativ adoptă, în esenta,urmatoarele acte
normative:
Regulamentele sunt actele care au caracter obligatoriu cu privire la scopul final
de atins şi la formele şi mijloacele prin intermediul cărora se ajunge la îndeplinirea
acestora.Sunt obligatorii de la data intrarii lor în vigoare atât pentru statele membre, cât
si pentru persoanele fizice si juridice aflate pe teritoriul acestora. Ele sunt similare legilor
din dreptul intern.Regulamentele se aplica direct pe teritoriul statelor membre, carora le
este interzis sa adopte masuri de transpunere sau orice alte masuri care ar putea
5
Tratatele constitutive (versiunile republicate, în urma modificarilor si completarilor, ale Tratatului
instituind Comunitatea Europeana si Tratatului asupra Uniunii Europene), legislatia în vigoare, legislatia în
pregatire, precum si hotarârile recente pronuntate de Curtea Europeana de Justitie se regasesc în cadrul
bazei de date cu acces gratuit EUR-Lex de pe serverul Europa : www.europa.eu.int/eur-lex.
6
A se vedea A.Fuerea, Manualul Uniunii Europene, Ediţia a II-a, Editura Universul Juridic, Bucureşti,
2004, op.cit. p.104-105.
7
îngradi aplicarea lor directa. Daca în text nu este precizata data intrarii în vigoare,
aceasta va fi reprezentata de cea de a 20-a zi de la publicarea în Jurnalul Oficial al
Comunitatilor Europene.
Directivele sunt actele care stabilesc numai obiective obligatorii pentru statele
membre, lasând la latitudinea acestora modalitatile de atingere a lor.Directiva, spre
deosebire de regulament, este obligatorie numai cu privire la scopul final propus, lăsând
la dispoziţia statelor acele forme şi mijloace prin intermediul cărora se poate ajunge la
îndeplinirea sa. În text este precizată data pâna la care statele membre trebuie sa
adopte masurile de adaptare la directiva în cauza. Directivele se aplica si ele direct pe
teritoriul statelor membre, dar numai dupa expirarea termenului de transpunere.
Deciziile sunt actele cu caracter obligatoriu doar pentru statele membre sau
persoanele juridice carora le sunt adresate. Ele sunt obligatorii atât în ceea ce priveşte
scopul final propus, cât şi cu privire la formele şi mijloacele prin care se ajunge la el.
Unele au caracter individual (având un singur destinatar sau un numar limitat de
destinatari), iar altele au caracter general (sunt obligatorii pentru toate statele membre
si pentru persoanele fizice si juridice aflate pe teritoriul acestora).
Recomandările şi avizele sunt acte fara caracter obligatoriu, jucând rolul de
instrumente indirecte pentru apropierea legislatiilor si practicilor nationale.Ele ‘’nu
leagă’’, adică nu au forţa de constrângere.
3) Izvoarele complementare sunt: convenţiile, acordurile, declaraţiile şi luările de poziţie
ale Comunităţilor europene.
Acordurile şi convenţiile sunt înţelegeri în forma scrisa supuse dreptului
international, dar încheiate fie de catre Comunitaţi cu state terţe, fie de către acestea şi
statele membre cu state terţe, fie numai între statele membre, în conformitate cu
compeţentele stabilite prin tratatele constitutive.
4) Jurisprudenţa ocupă un loc important între izvoarele dreptului
comunitar.Exercitarea de către Curtea de Justiţie a Comunităţilor Europene a unei
activităţi normative se caracterizează, în special, prin utilizarea metodelor de
interpretare dinamică, ca şi printr-o largă recurgere la principiile generale de drept.7
7
A se vedea A.Fuerea, Manualul Uniunii Europene, Ediţia a II-a, Editura Universul Juridic, Bucureşti,
2004, op.cit. p.106.
8
Cap.2. Importanţa dreptului comunitar şi limitarea puterilor statelor în materie
fiscală
Sistemul de drept al oricărui stat membru al Uniunii Europene are doua
componente juridice, care se completează reciproc: dreptul comunitar şi dreptul intern.
Tratatul Comunităţii Europene a instituit o ordine juridică proprie, integrată
sistemului juridic al statelor membre, de la intrarea în vigoare a tratatului şi care se
impune jurisdicţiilor acestora.
Dreptul comunitar se aplică în ordinea juridică internă aşa cum a fost adoptat,
fără să fie necesară receptarea sau transformarea lui în drept intern.Normele de drept
comunitar se integrează în dreptul intern al statelor membre, care nu au posibilitatea sa
aleagă între concepţia monistă sau dualistă8, prima fiind obligatorie.Prin hotărârea din 3
aprilie 1968, în cauza Firma Molkerei, Curtea de Justiţie a Comunităţii Europene a
consacrat concepţia monistă, statuând că ’’dispoziţiile penetrază în ordinea juridică
internă, fără ajutorul nici unei măsuri naţionale.’’
Astfel, dreptul comunitar, fie originar, fie derivat, este imediat aplicabil în ordinea
juridică internă a statelor membre sau, potrivit Curţii de Justiţie de la Luxemburg, el face
parte integrantă din ordinea juridică aplicabilăpe teritoriul fiecăruia dintre statele
membre.Acest fapt are următoarele consecinţe:
- dreptul comunitar este integrat în mod firesc în ordinea juridică internă a statelor,
fără să fie nescesară vreo formulare specială de introducere;
- normele comunitare îşi ocupă locul în ordinea juridică internă, ca drept comunitar;
- judecătorii naţionali sunt obligaţi să aplice dreptul comunitar.9
Dreptul fiscal comunitar este ansamblul coerent al normelor juridice emise de
instituţiile Uniunii Europene cu scopul - triplu – de a se asigura controlul comunitar
asupra fiscalităţii naţionale a statelor membre(şi a celor aflate în curs de aderare), de a
se înfăptui politica de armonizare fiscală la nivelul tuturor ţărilor comunitare şi de a se
implementa mecanismele contencioase legate de aceste aspecte.10
8
Pentru dezvoltări în ce priveşte concepţia monistă şi dualistă, a se vedea, A.Fuerea, Dreptul comunitar
al afacerilor, Ediţia a II-a revăzută şi adăugită, Editura Universul Juridic, Bucureşti, 2006, p.33-35.
9
A se vedea, A.Fuerea, Dreptul comunitar al afacerilor, Ediţia a II-a revăzută şi adăugită, Editura
Universul Juridic, Bucureşti, 2006, op.cit. p.36.
10
A se vedea, M.Ş.Minea şi C.F.Costaş, Fiscalitatea în Europa la începutul mileniului III, Editura Rosetti,
Bucureşti, 2006, op.cit. p.310-311.
9
Şi în dreptul fiscal comunitar, putem vorbi de aplicabilitatea directă sau efectul
direct, particularitate a dreptului comunitar european, care reprezintă dreptul oricărei
persoane de a cere judecătorului să i se aplice tratate, regulamente, directive sau
decizii comunitare.Judecătorul are obligaţia de a se folosi de aceste texte, oricare ar fi
legislaţia ţării căreia îi aparţine.11
Chiar, şi în absenţa unui text precis, statele trebuie să respecte ordinea juridică
fiscală comunitară. Tratatul Comunităţii Europene invită statele membre să ia toate
măsururile generale sau particulare menite să asigure executarea obligaţiunilor ce
decurg din Tratat sau rezultă din acte ale instituţiilor din comunitate.
Din jurisprudenţa constantă a Curţii de Justiţie a Comunităţii Europene rezultă că
dreptul comunitar, are autoritate superioară asupra legilor naţionale şi că nu poate să-şi
vadă aplicarea îngreunată de reglementarea unui stat membru, fără a fi puse în cauză
bazele comunităţii.Este enunţat, astfel, principiul inaplicabilităţii legii posterioare
Tratatului în caz de incompatibilitate cu aceasta din urmă.În caz de litigiu, judecătorii
naţionali ar trebui să înlăture sistematic orice lege sau orice reglementare internă care
ar fi contrară unei reguli comunitare.În caz de îndoială, ei au posibilitatea să sesizeze
Curtea de Justiţie a Comunităţii Europene cu titlu prejudicial, aceasta afiind însărcinată
să interpreteze Tratatul Comunităţii Europene.12
Procedura prejudiciară, prevăzută în art.234 din Tratatul Comunităţii Europene,
dă posibilitatea oricărei instanţe dintr-un stat membru să ceară Curţii de Justiţie a
Comunităţii Europene să interpreteze o regulă de drept comunitar prevăzută în Tratate
sau într-un act derivat, atunci când ea consideră că pentru rezolvarea unui litigiu cu
care a fost sesizată, acest lucru este necesar.13Începând cu o hotărâre din 26 octombrie
1990(Cazul Nicolo) Consiliul de Stat din Franţa, consimte să utilizeze această
procedură în materie fiscală.
11
Universul Juridic, Bucureşti, 2006, op.cit. p.36.Pentru dezvoltări, a se vedea p.37-40.A se vedea şi
Roxana Munteanu, Drept European, Editura Oscar Print, Bucureşti, 1996, p.342-367.
12
A se vedea D.D.Şaguna, D.Şova, Drept Fiscal, Editura C.H. Beck, Bucureşti, 2006, op. cit. p.356.
13
Pentru dezvoltări, a se vedea şi I.N.Militaru, Conceptul comunitar de ’’Jurisdicţie Naţională’’ în lumina
art.234 C.E., în Revista Română de Drept Comunitar nr.1/2005, p.48-58; B.Ştefănescu, Trimiterea
prejudiciară în faţa Curţii de Justiţie a Comunităţii Europene, în Revista Română de Drept Comunitar
nr.1/2003, p.82-96.
10
În literatura de specialitate, autorii s-au întrebat : dacă directivele comunitare nu
sunt încorporate în dreptul intern, mai pot fi considerate ca având aplicabilitate directă ?
dacă directivele lasă statelor membre libertate în ceea ce priveşte forma şi mijloacele
de a atinge rezultatul fixat, ce se va întâmpla dacă un stat nu a încorporat o directivă în
dreptul intern?
Potrivit jurisprudenţei Curţii de Justiţie a Comunităţii Europene, efectul direct al
unei directive poate fi invocat, dacă sunt îndeplinite următoarele două cerinţe:
- să expire termenul stabilit pentru punerea în aplicare a directivei;
- statul membru să nu o fi pus în aplicare sau să o fi pus în aplicare în mod greşit.
Persoana poate invoca efectul direct al directivei în două situaţii:
- când este necesară îndepărtarea de către judecătorul naţional a normei de drept
intern, care nu este conformă cu dispoziţiile directivei invocate.În acest caz, se va cere
ca dispoziţia de drept intern să nu fie luată în considerare în soluţionarea procesului.
- Când ea este pivată de un drept, datorită absenţei sau neluării măsurilor naţionale
necesare pentru aplicarea directivei respective.Într-o asemenea situaţie, persoana va
cere judecătorului recunoaşterea dreptului conferit de directivă.14
Pentru, francezi, de exemplu, răspunsul tradiţional constă în a refuza directivelor
orice aplicabilitate directă.Ei consideră că directivele, oricare ar fi precizările pe care le
conţin în atenţia statelor membre, nu pot fi invocate de către aceste state în sprijinul
unui recurs relativ la un litigiu fiscal.Într-o afacere de taxă pe valoare adăugată, Consiliul
de Stat francez a nuanţat, totuşi, rigoarea acestui principiu, acceptând să înlăture un
articol din Code Generalle d’Impots(n.n.Codul fiscal francez), care nu prevedea o
exonerare stabilită de o directivă.15
Principiile care preced au consecinţe importante în materie fiscală.Dreptul fiscal
naţional trebuie să respecte regulile şi principiile fixate de dreptul comunitar, în
dispoziţiile sale fiscale ca şi în dispoziţiile sale generale, extrafiscale.
Unul dintre principiile fundamentale pe care se fundamentează construcţia
europeană este principiul nediscriminării , prevăzută în art.12 din Tratatul Comunităţii
europene:’’În domeniul aplicării prezentului Tratat şi fără a afecta dispoziţiile particulare
14
Universul Juridic, Bucureşti, 2006, op.cit. p.39.
15
11
pe care le prevede, este interzisă orice discriminare exercitată pe criterii de
naţionalitate’’.Dispoziţii asemănătoare regăsim în art.43 din Tratat, care reglementează
libertatea de stabilire , care prevede desfiinţarea restricţiilor la libertatea de stabilire
pentru rezidenţii unui stat membru în teritoriul altui stat membru şi precizează că
această desfiinţare se extinde şi la restricţiile la crearea de agenţii, de sucursale sau de
filiale de către rezidenţii unui stat membru stabiliţi pe teritoriul altui stat membru. 16Or,
art.43 reprezintă chiar aplicarea principiului nediscriminării în materia libertăţii de
stabilire.Aplicarea principiului nediscriminării fiscale nu se rezumă doar la condamnarea
oricărui impact economic asupra schimburilor intracomunitare, căci acest principiu
reflectă spiritul a ceea ce putem numi ‘’constituţia economică’’ a Uniunii Europene,
respectiv configurarea unui model economic general.Acest principiu permite a aprecia
compatibilitatea deciziilor fiscale naţionale cu orientările economice europene.17
Armonizarea fiscală presupune şi pretinde mai întâi o voinţă politică afirmată clar
şi ferm de către autorităţile comunitare, care apoi trebuie să fie însuşită de către toate
statele membre prin reprezentanţii lor din Consiliul uniunii Europene.Armonizarea
legislativă fiscală vizează în fapt toate felurile şi formele de impozite practicate în statele
comunitare.Dar, această activitate amplă, nu se poate realiza uniform şi lin, fără a se
înregistra nici un fel de consecinţe nedorite, din mai multe motive:
- întâi, pentru că nu există la nivelul Comunităţii o idee clară privind adoptarea
sistematică a normelor comunitare consacrate armonizării şi unificării treptate a
legislaţiilor fiscale naţionale; nu s-a conturat limpede o asemenea idee pentru că s-a
apreciat ca nesemnificativă existenţa diferenţelor dintre reglementările fiscale naţionale
aât timp cât împrejurarea respectivă nu împidică nici constucţia europeană în
continuare şi nici buna funcţionare a pieţei unice;
- în al doilea rând, diferenţele de regim juridic existente între unele dintre impozite sunt
mai mari, în vreme ce între altele abia pot fi sesizate; această stare de fapt este de
natură a nu îi îngrijora - încă – prea mult pe diriguitorii Uniunii Europene;
- în fine - în al treilea rând -, în vreme ce unele norme juridice naţionale(precum cele
care privesc, în general impozitele directe: pe societăţi, pe veniturile persoanelor fizice
16
Ibidem.
17
A se vedea, R.Moise, Libertatea de stabilire şi fiscalitatea directă în dreptul comunitar, în Revista
Română de Drept Comunitar nr.3/2005, op.cit. p.65.
12
etc.) se pretează mai greu la schimbarea care se apropie de un nivel considerat optim,
rezonabil pe întreg spaţiul comunitar, reglementările referitoare la impozitele
indirecte(taxă pe valoare adăugată, accize etc.) fiind mai noi în toate statele europene şi
bazate pe cam aceleaşi principii de instituire şi aplicare – sunt deja apropriate, această
împrejurare facând posibilă o mai rapidă, o mai bună şi deci o mai eficientă
armonizare.18
Un recent discurs al comisarului european pentru domeniul fiscal şi vamal ne
permite să facem distincţia între două noţiuni, care se constituie totodată în instrumente
ale politicii fiscale comunitare: armonizarea fiscală şi cooperarea fiscală. În materie
fiscală armonizarea legislativă constituie o excepţie, ramând la dispoziţia Uniunii
Europene doar armonizarea fiscală în materia impozitelor indirecte, dar şi aceasta este
destul de greoaie.Prin urmare cee ce poate face Comisia Europeană este să stimuleze,
prin viverse mijloace, cooperarea fiscală între statele membre, în anumite domenii unde
lipsa unor minime reguli de conduită riscă să provoace dezechilibre.Aşa cum sublinia
comisarul european(n.n.Laszlo Kovacs), armonizarea fiscală nu este decât ‘’forma
extremă’’ de cooperare în materie fiscală.Ea nu este însă întotdeauna, din punct de
vedere economic, soluţia ideală.Existenţa unor diferenţe între regulile de impozitare din
diferite state membre este uneori justificată de elemente obiective.Mai mult,
armonizarea fiscală este cea mai dificil de realizat în condiţiile în care este necesară
unanimitatea pentru adoptarea unei decizii.19
În conluzie, putem afirma că fiscalitatea statelor membre nu trebuie să constituie
un obstacol în aplicarea marilor libertăţi prevăzute de Tratatul Comunităţii Europene :
libertatea de stabilire, libera circulaţie a persoanelor, libertatea de prestări de servicii şi
libera circulaţie a capitalurilor.
Cap.3. Acquis-ul comunitar în domeniul obligaţiei bugetare în spaţiul

comunitar
3.1. Baza legală
18
19
13
Activitatea în domeniul general al impozitării poate fi justificată prin obiectivul
general al Tratatului Comunitaţii Europene, exprimat în articolul 3, si anume acela de a
elimina "taxele vamale şi orice alte măsuri cu efect echivalent" între statele membre, de
a "asigura nedistorsionarea concurentei pe piata comuna". Articolul 93 (99) se referă
exclusiv la impozitele indirecte (TVA şi accize). Masurile privind alte domenii de
impozitare se adoptă, în general, pe baza articolului 94 (100) completat cu articolele 96
(101) si 97 (102), care se refera la măsurile de prevenire a distorsiunilor pieţei. Articolul
293 (220) recomandă de asemenea semnarea tratatelor de evitare a dublei impuneri.
Articolul 104 (104c) al Tratatului Comunităţii Europene, amendat la Maastricht în 1992,
impune statelor membre participante la Moneda Unică să "evite deficite guvernamentale
excesive", prevazând penalităţi pentru nerespectarea acestei cerinţe. Ţările
neparticipante la moneda unică trebuie sa încerce si ele să evite deficitele excesive.20
Tratatul Comunităţii Europene dispune în art.90, că statele membre nu pot
supune, direct sau indirect, produsele provenind din alte state membre unor impozite
interne de orice natură superioare celor care vizează produsele autohtone.21
De o impotanţă crucială este şi art.43 din Tratatul Comunităţii Europene, potrivit
căruia restricţiile aduse libertăţii de stabilire a cetăţenilor unui stat membru pe teritoriul
altui stat membru sunt interzise, text la care am făcut deja referire.
3.2. Obiective
Crearea Pieţei Unice şi finalizarea Uniunii Monetare si Economice au condus la
iniţiative comunitare noi în domeniul impozitelor şi taxelor. Eliminarea restricţiilor privind
libera circulaţie a capitalurilor a provocat temeri în sensul că bazele de impozitare
naţionale ar putea fi erodate de concurenţa în materie fiscală, aceasta conducând la o
deplasare a sarcinii fiscale de la capital către forţa de muncă, cu consecinţe nefaste
asupra ocupării forţei de muncă şi a protecţiei sociale.
Drept urmare, Comunitatea urmareşte o serie de obiective atunci când
construieşte politica generală de impozitare:
20
A se vedea, Broşura Impozitarea, editată de Centrul de resurse juridice, Bucureşti, 2002, op.cit. p.10-
11, accesibilă online la adresa www.crj.ro.
21
Bucureşti, 2006, op.cit. p.318.
14
- Un prim obiectiv pe termen lung a fost prevenirea diferenţelor între cotele impozitelor
indirecte şi ale sistemelor de impozitare ce pot introduce distorsiuni ale concurenţei în
interiorul pieţei unice. Acesta este scopul articolului 93 (99) privind taxele si accizele.
- În ceea ce priveşte impozitarea directă, cadrul legal existent este reprezentat, în
general de acordurile bilaterale dintre statele membre. Obiectivul Comunităţii în acest
domeniu a fost de „eliminare a ambiguitaţilor legislative” ce conduceau la evaziunea
fiscală. Un alt obiectiv legat de impozitarea directă a fost acela de evitare a dublei
impuneri.
- Orientarile recente în direcţia unei politici de impozitare generală, au avut ca obiectiv
prevenirea efectelor negative ale concurenţei fiscale, în special a „migrării” bazelor de
impozitare naţionale, ca urmare a firmelor ce-şi mută sediul în alt stat în cautarea celui
mai favorabil regim fiscal. Chiar daca o astfel de concurenţă poate avea efecte benefice
prin limitarea guvernelor de „a impozita şi a cheltui”, totuşi ea denatureaza structura
impozitului. Studiile efectuate în ultimii ani au arătat că raportul dintre impozitul total si
impozitul pe capital (dobânzi, dividende, impozite corporative) a scăzut, în timp ce
raportul dintre impozitul total si cel pe forţă de muncă (cum ar fi sarcinile sociale) a
crescut.
- Prevederile Tratatului de la Maastricht cu privire la Uniunea Monetară si Economică
dau o nouă dimensiune politicii de impozitare generală prin limitarea strictă a posibilităţii
guvernelor de a finanţa cheltuielile publice prin împrumuturi. Pactul pentru Stabilitate si
Dezvoltare prevede că statele membre cu deficit bugetar mai mare de 3% să constituie
depozite nepurtătoare de dobândă care se transformă în amenzi nerambursabile în
cazul în care nu se reuşeşte reducerea deficitului.
Obiectivul general este ca bugetele statelor membre să se menţină în echilibru
de-a lungul ciclului economic, motiv pentru care orice creştere a cheltuielilor publice va
fi finanţată prin creşterea impozitelor.
Cu toate că aceste obiective au fost general acceptate, guvernele naţionale au
fost reticente în a face paşi importanţi în vederea armonizării sistemului de impozitare în
cadrul Comunităţii. Din acest motiv, toate măsurile privind impozitarea trebuie adoptate
de Consiliul Uniunii Europene în unanimitate.22
22
Ibidem.
15
3.3. Impozitarea directă
În materie de fiscalitate directă, mai bine de 20 de ani, nu fusese realizat nici-un
demers, deoarece Tratatul Comunităţii Europene nu arăta în mod explicit necesitatea
alinierii acestor impozite şi, în virtutea principiului subsidiarităţii, a lăsat statelor membre
libertatea de a face reglementările necesare.Statele membre sunt obligate să respecte
drepturile fundamentale, prevăzute în articolele 94 şi 308 din Tratat, atunci când
impozitarea directă are impact asupra libertăţii de stabilire a indivizilor sau societăţilor,
liberei circulaţii a persoanelor, libertăţii de prestări de servicii şi liberei circulaţii a
capitalurilor.
Apariţia unor situaţii speciale, cum ar fi dubla impozitare sau activităţile
economice transfrontaliere, au condus spre adoptarea de către Consiliu, în unanimitate,
a unor măsuri legislative comune tuturor statelor membre, măsuri aplicabile în special
companiilor. Progrese decisive în materia impozitelor directe au fost realizate în 1990 şi
sunt materializate prin două directive şi o convenţie.
Directiva 90/435/CEE23 se referă la abolirea dublei impuneri a profitului distribuit
între societăţile–mama aflate în unul din statele membre si filialele acestora aflate într-
un alt stat membru. Directiva prevede două categorii de măsuri:
- un mecanism de scutire a reţinerilor la sursă: beneficiile distribuite de o filială către
societatea mamă care deţine cel puţin 25% din capitalul ei social sunt scutite de
reţinerea la sursă;
- eliminarea dublei impuneri: dacă o societate mamă primeşte beneficiile distribuite de
filială, statul membru în care se află societatea mamă este obligat fie să se abţină de la
impozitare, fie să-I permită socirtăţii mamă să-şi deducă din impozit fracţiunea
impozitului aferentă filialei.
În principu, prevederile directivei sunt aplicabile numai societăţilor constituite în
una din formele prevăzute expres de textul directivei, dacă acestea au domiciliul fiscal
într-un stat membru şi deţin o particiapre de minim 25% la o filială situată într-un alt stat
membru.24
23
Publicată în Jurnalul Oficial al Comunităţilor Europene L nr.225/20.08.1990
24
16
Directiva 90/434/CEE25 reduce povara fiscala ce poate împiedica reorganizarea
societatilor.Prin această directivă a fost realizat un regim fiscal comun aplicabil
fuziunilor, divizărilor şi aporturilor la constituirea unei societăţi, vizând, în principal,
eliminarea costurilor fiscale generate de asemenea operaţiuni.
Conventia 90/436/CEE26, bazata pe articolul 239 al Tratatului introduce o
procedură arbitrară de evitare a dublei impuneri privind ajustarea profitului dintre
întreprinderi asociate aflate în state membre diferite.Dacă societăţile nu reuşesc să
tranşeze conflictul lor cu administraţia fiscală din statul care procedează la impunerea
unor beneficii deja impozitate, acesta este rezolvat de o comisie independentă.Decizia
arbitrulor este obligatoriu pentru statul membru în cauză. 27
În 1997 a fost adoptat un pachet de măsuri, denumit si „pachetul de măsuri
privind impozitarea” sau „pachetul Monti”, care are în vedere:
- combaterea concurenţei în domeniul impozitării;
- eliminarea distorsiunilor de pe piaţa unică;
- reorientarea tendinţei crescânde de impozitare a muncii printr-un sistem de impozitare
orientat spre forţa de muncă.
Acest pachet de masuri constă în:
a. Codul de conduită pentru impozitarea afacerilor, cod ce reprezintă voinţa comuna a
statelor membre, chiar dacă nu este un instrument legal. Conform acestui cod, statele
membre vor combate concurenţa în domeniul impozitării şi vor evita introducerea unor
măsuri care sa aibe ca efect concurenţa în acest domeniu. Mai mult, a fost stabilit un
sistem de schimb de informare asupra măsurilor fiscale şi o evaluare a acestui sistem.
b. Măsuri de înlaturare a distorsiunilor rezultate din impozitarea veniturilor provenite din
economii prin care se stabileşte un nivel minim de impozitare a dobânzilor28;
c. Impozitarea plăţii dobânzilor şi a redeventelor între societăţile situate în diferite state
membre29;
25
Publicată în Jurnalul Oficial al Comunităţilor Europene L nr.225/20.08.1990
26
Convenţia a fost elaborată în anul 1990, dar a intrat în vigoare la 1 ianuarie 1995.
27
28
Aceste măsuri sunt reglementate de Directiva 2003/48/CE, care a intrat în vigoare la 1 iulie 2005.
29
Aceste măsuri sunt reglementate de Directiva 2003/49/CE, care a intrat în vigoare la 1 iulie 2005.
17
d. Ajutoare fiscale din partea statului. Măsura constă în publicarea unui ghid privind
regulile referitoare la acordarea de ajutoare fiscale.30
Comisia Europeană a adoptat, recent, o propunere pentru un Cod de conduită
în materia preţului de transfer, document ce nu are decât forţa unui angajament politic
al statelor membre.Prin acesată reglementare ar tebui să se reducă riscul dublei
impozitări a afacerilor în statele membre şi să se limiteze penalizarea contribuabililor
pentru nerespectarea formalităţilor privind evaluarea preţului unei tranzacţii
transfrontaliere.
În domeniul impozitării directe, una dintre priorităţile Comisiei este crearea unei
baze de impozitare consolidate comune în Uniunea Europeanã. În prezent, companiile
trebuie sã aplice 25 de seturi diferite de reguli dacă au activităţi impozabile în cele 25 de
state membre, ceea ce duce la costuri de conformitate semnificative. Un set unic de
reguli privind impozitarea companiilor, valabil în toatã Uniunea Europeanã, ar elimina
majoritatea obstacolelor fiscale întâmpinate în cazul investiţiilor transfrontaliere.
Aceastã iniţiativă s-a bucurat de un sprijin considerabil din partea mediului de afaceri.
În prezent, echipele au început să discute şi să dezvolte detaliile acestei
iniţiative în cadrul unui grup de lucru cu experţi din statele membre.
Pe termen scurt, Comisia are în vedere o recomandare pentru ca acele state
membre doritoare să permită, pentru o perioadã experimentală de 5 ani, întreprinderilor
mici şi mijlocii să aplice regulile fiscale valabile în ţara de reşedinţă şi filialelor din alte
state membre participante. Primele reacţii ale statelor membre la aceastã idee nu au
fost, însã, favorabile.Existã un anumit aspect care trebuie clarificat în mod special: o
bază de impozitare comună pentru companii, valabilă în toată Uniunea Europeanã, nu
implică o rată de impozitare comună. Stabilirea ratelor de impozitare pentru companii ar
trebui sã rămână de competenţa statelor membre. Concurenţa fiscală determinã
guvernele să ofere calitate în schimbul preţului.
De aceea, este necesar, deocamdatã, ca Uniunea să ia poziţie cu privire la ratele
de impozitare pentru companii.
30
18
Dar, în acelaşi timp, trebuie continuate eforturile de a elimina concurenţa fiscală
nocivă, care subminează concurenţa loială, erodează veniturile provenite din impozite şi
descurajează statele membre să facã eforturi să elimine barierele fiscale. Din acest
punct de vedere, este necesar să se continue munca, conform Codului de conduită pe
care statele membre l-au adoptat în anul 1997, în vederea eliminãrii regimurilor de
impozitare nocive pentru mediul de afaceri şi monitorizării imobilismului acestor
regimuri.31
3.4. Impozitarea indirectă
Începând cu 1992, prin eliminarea taxelor de frontieră şi a formalităţilor vamale
de la graniţele dintre statele membre, impozitarea indirectă a suferit schimbări decisive,
prin introducerea unor noi reguli privind accizele şi prin reglementările intra-comunitare
privind taxa pe valoarea adaugată.
3.4.1.Taxa pe valoarea adăugată(TVA)
Pe baza lucrărilor unor experţi, în cadrul Comunităţii europene ’’a celor 6’’ s-a
simţit nevoia instituirii unui sistem comun de impozite asupra cifrei de afaceri.Practic, în
anul 1960, doar Franţa avea un sistem veritabil de taxă pe valoare adăugată, însă
acesta nu era generalizat şi coexista cu alte taxe asupra cifrei de afaceri.Germania,
Luxemburg şi Olanda practicau sisteme de impozitare cumulative(’’în cascadă’’), lucru
care implica o taxare cu ocazia fiecărei tranzacţii.Belgia şi Italia aplicau sisteme mixte,
în cadrul cărora taxele cumulative erau treptat înlocuite de impozite unice, percepute în
anumite stadii determinate ale producerii sau consumului.Practic noul impozit avea ca
scop suprimarea distorsiunilor fiscale susceptibile să aducă atingere liberei concurenţe,
pentru a permite libera circulaţie a mărfurilor şi a serviciilor în cadrul pieţei comune.
În acest context au fost emise primele doua directive în materie de TVA:Directiva
nr.67/227, care a definit taxa pe valoarea adăugată ca fiind ’’un impozit general asupra
consumaţiei aplicabil bunurilor şi serviciilor’’ şi Directiva nr.67/228, prin care au fost
definite noţiunile esenţiale referitoare la structura şi modalităţile de aplicare a sistemului
comun de TVA: subiecţii impozabili, operaţiunile impozabile, deductibilităţile şi faptul
generatot al TVA.32
31
Discursul Comisarului European pentru fiscalitate si uniune vamală, Laslo Kovacs, accesibil online pe
adresa www.infoeuropa.ro
32
19
Ca urmare a înlăturării restricţiilor privind libera circulaţie a persoanelor,
bunurilor, serviciilor si a capitalului şi a integrării economiilor naţionale, statele membre
ale Uniunii Europene trebuie să se asigure că propriile sisteme de TVA nu fac
discriminari în ceea ce priveşte originea bunurilor si serviciilor. În cele din urmă, această
piaţă va deveni o piaţă internă. Din această perspectivă, sistemul TVA este definit prin
câteva caracteristici: nediscriminatoriu, definirea clară a conceptelor şi stabilitate.În
concepţia Uniunii Europene obiectivul sistemului fiscal este colectarea impozitelor şi
taxelor. Prin urmare, misiunea administrării TVA este concentrată pe colectarea acestei
taxe. Procedurile formale transparente sunt esenţiale pentru funcţionarea eficientă a
sistemului TVA. Totodata, ele sunt imperios necesare pentru o administrare echitabilă,
asigurând o cale de restricţionare a corupţiei. Clarificarea şi simplificarea procedurilor
referitoare la costurile supunerii la impozitare a contribuabililor şi la costurile de
administrare sunt caracteristicile evoluţiilor recente în administrarea TVA.
Este binecunoscut faptul că procedurile de impunere pot stimula aranjamente
informale, care se stabilesc, fără o baza legală, între contribuabili şi inspectorii fiscali.
Pentru evitarea unor asemenea practici ţările Uniunii Europene au dezvoltat sisteme de
audit intern puternice. Multe ţări au adoptat un Cod de Conduită pentru a stabili
comportamentele şi standardele cerute angajaţilor. Pe lânga definirea procedurilor de
administrare a TVA-ului, ţările Uniunii Europene acordă o atenţie specială doleanţelor
contribuabililor şi procedurilor de contestare, care clarifică drepturile contribuabililor în
procesele legate de TVA.
Totodata, sistemul informational este considerat un element important în
administrarea sistemului taxei pe valoarea adăugată.
În prezent, există diferenţe între ţările din Uniunea Europeană în ceea ce
priveste ratele aplicate. În ciuda acestei diversificari, există un numitor comun pentru
toate sistemele de TVA din ţările Uniunii Europene.33 Acest numitor comun este celebra
‘’a şasea directivă’’ Comisiei Europene, care stabileste cadrul de armonizare a
legislaţiilor sistemelor TVA pentru statele membre.Astfel, la 17 mai 1977 a fost adoptată
Directiva nr.77/388, în vigoare şi astăzi, evident cu modificările de rigoare, care
33
A se vedea, A.Dăianu, C.Doltu, D.Pîslaru, Studiul nr. 7, Transpunerea în România a normelor Uniunii
Europene în domeniul impozitării indirecte(TVA şi accize), op.cit. p13-14, accesibil online pe adresa
www.ier.ro
20
reprezintă principalul izvor de drept, în spaţiul comunitar, în materie de taxă pe valoare
adăugată.
Directiva a şasea referitoare la TVA se aplică pe teritoriul ţărilor ce fac parte din
comunitate (principiul teritorialităţii) şi cuprinde reglementări privind: persoanele
impozabile, tranzacţiile impozabile, ca şi excepţiile şi scutirile (atât pentru mărfuri, cât şi
pentru servicii), locul operaţiunilor impozabile, cotele standard de impozitare (care sunt
aceleaşi, atât pentru mărfuri cât şi pentru servicii), deducerile şi modul de calculare a
acestora, persoanele responsabile de plată TVA (inclusiv obligaţiile persoanelor
impozabile şi reglementările aplicabile unor cazuri speciale, cum ar fi fermierii sau
agenţiile de turism).
Directiva s-a aplicat gradual, având etape tranzitorii pentru fiecare stat membru şi
a condus la simplificarea sistemului de aplicare al TVA, facând distincţie între vânzările
între persoane supuse impozitării, vânzări către persoane fizice sau vânzări către
comercianţii scutiţi de TVA .
Introducerea pieţei comune, la 1 ianuarie 1993, a avut ca efect modificarea
directivei, prin suplimentarea acesteia cu Directiva 91/680/CEE privind abolirea
frontierelor fiscale. Conform noilor reglementări (Directiva 92/77/CEE privind
aproximarea cotelor de TVA), statele membre aplică o cota standard de TVA de minim
15% (Directiva 99/49/CE) şi au posibilitatea de a aplica maxim doua cote reduse (de
minim 5%) pentru anumite mărfuri sau servicii de natură socială sau culturală. Aceeaşi
directivă autorizează statele membre să fixeze, pe timp limitat, cote zero sau sub 5%
pentru anumite produse. Limitarea, ca durata, este reglementata de Directiva
2001/04/CE.
Aplicarea taxei pe valoarea adaugată unor marfuri speciale, cum ar fi antichitătile
sau anumite articole de colecţie este reglementata de Directiva 94/5/CE, iar Directiva
98/80/CE stabileşte regulile de vânzare a monezilor de aur ce nu sunt de interes
numismatic. Ultimele reglementări pentru serviciile de radio şi televiziune şi cele de
telecomunicaţii se regăsesc în Directivele 99/59/CE şi 2002/38/CE. Apariţia comerţului
electronic (e-commerce) a condus la noi reglementări în aplicarea taxei pe valoarea
21
adaugată, reglementări ce sunt cuprinse în Directiva 2000/38/CE şi 2002/792/CE
privind cooperarea administrativa.34
Comisia Uniunii Europene doreşte să facă tot posibilul pentru a urmări strategia
de simplificare, modernizare şi aplicare mai uniformă a actualului sistem de TVA în
funcţie de destinaţie. Aceasta este cea mai bună metodă de a reduce birocraţia cu care
se confruntă mediul de afaceri şi este în beneficiul consumatorilor europeni. Una dintre
priorităţi este simplificarea obligaţiilor aferente plăţii TVA în cazul activităţilor
desfăşurate în interiorul Comunităţii.
Două propuneri ale Comisiei, care sunt discutate în prezent în cadrul Consiliului,
prezintă o importanţă deosebită din acest punct de vedere.
În primul rând, propunerea de impunere a unui “ghişeu unic”, unde comercianţii
să-şi poată achita în statul membru unde sunt stabiliţi toate obligaţiile privind plata TVA
pentru activităţile desfăşurate pe întreg teritoriul Uniunii Europene.
În al doilea rând, propunerea schimbării locului impozitării serviciilor furnizate de
la companie la companie. În timp ce o mare majoritate a statelor membre sunt în
favoarea acesteia, opoziţia unei mici minorităţi face ca firmele să nu poată beneficia,
până în acest moment, de propunerea care ar face aplicarea TVA mai simplă şi mai
corectă în cazul serviciilor furnizate companiilor.
În privinţa nivelurilor de impozitare, miniştrii Uniunii Europene au agreat ca rata
standard minimă a TVA de 15% să fie menţinută până în 2010.35
3.4.2. Accize
Armonizarea fiscală la nivelul accizelor a fost elaborată cu scopul alcătuirii unei
strategii privind aproximarea cotelor impozitelor, armonizarea structurii impozitelor şi
stabilirea cadrului general privind deţinerea şi circulaţia produselor, ce viza asigurarea
funcţionării pieţei unice, începând cu 1 ianuarie 1993.
34
35
adresa www.infoeuropa.ro
22
Legislaţia comunitară în materie asigură eliminarea frontierelor interne şi abolirea
controalelor de natură fiscală asupra produselor care tranzitează frontierele statelor
membre.
Principiul ce stă la baza aplicării accizelor este că acestea sunt plătite de
cumpărătorul final, la cotele stabilite de ţara în care are loc consumul.
Iniţial, reglementările generale se aplicau băuturilor alcoolice, produselor
prelucrate din tutun şi uleiurilor minerale şi permiteau circulatia acestor produse în
statele membre.De la 1 ianuarie 2004, reglementările referitoare la uleiurile minerale au
fost abrogate, iar produsele accizabile din această categorie au fost incluse, într-o
categorie nou înfiinţată, a produselor energetice şi a electricităţii.
În concluzie, astăzi armonizarea fiscală în materia accizelor cuprinde
următoarele trei categorii de produse: băuturile alcoolice, produsele prelucrate din tutun,
produsele energetice şi electricitatea.
Legislaţia Uniunii Europene este bazată pe un set de directive principale.
În primul rând, directiva de bază a sistemului este Directiva 92/12/EEC, ce
prevede reglementările generale pentru produsele supuse accizelor, deţinerea si
circulaţia acestor produse. Scopul acestei directive este de a armoniza la nivel
comunitar reglementările generale pentru produsele supuse accizelor, cu scopul de a
asigura libera circulaţie a acestora.
În al doilea rând, există trei directive structurale ce corespund celor trei categorii
principale de produse supuse accizelor. Astfel, Directiva 95/59/EC are ca obiectiv
armonizarea în spatiul comunitar a structurii accizelor pe produse din tutun. Directiva
92/83/EEC are ca obiectiv introducerea structurilor armonizate pentru accizele pe alcool
si bauturi alcoolice, pentru a asigura bunul mers al pietei interne.36Directiva 2003/96/EC,
prin care s-a realizat armonizarea impozitării produselor energetice(inclusive cărbune şi
gaze naturale) şi electricităţii, include şi categoria uleiurilor minerale.De altfel, directiva
impozitării energiei a abrogat, cu începere de la 1 ianuarie 2004, Directiva 92/81/EEC
privind armonizarea structurii accizelor pe uleiuri minerale.
36
A se vedea, A.Dăianu, C.Doltu, D.Pîslaru, Studiul nr. 7, Transpunerea în România a normelor Uniunii
Europene în domeniul impozitării indirecte(TVA şi accize), op.cit. p.33, accesibil online pe adresa
www.ier.ro
23
În al treilea rând, exista o serie de directive corespunzătoare, ce stabilesc
nivelurile accizelor pentru cele trei categorii de produse. Directiva 92/79/EEC, amendată
ulterior prin Directiva 99/81/EC prevede alinierea taxelor pe ţigări. Pentru aceeasi
categorie de produse, Directiva 92/80/EEC stabileşte alinierea taxelor pe produsele din
tutun, altele decât tigările. Directiva 92/84/EEC se referă la alinierea nivelurilor accizelor
pe alcool şi băuturi alcoolice.37 Directiva 92/82/EEC ce prevedea alinierea accizelor pe
uleiuri minerale a fost abrogată de Directiva 2003/96/EC.
Pe 12 februarie 2002, un nou act legislativ a fost emis de Consiliul Uniunii
Europene, şi anume Directiva 2002/10/EC, care amendează Directivele 92/79/EEC,
92/80/EEC si 95/59/EC cu privire la structura si nivelul accizelor pe produsele din tutun.
Pe 5 decembrie 2203, aceste directive au fost modificate de Directiva 2003/117/EC,
care autorizează Franţa să prelungească perioada de aplicare a cotelor reduse la
accizele pentru tutun manufacturat din Corsica, până la 31 decembrie 2009.38
În fine, diverse reglementări comunitare au caracterul unor dispoziţii commune
sau privesc regimul circulaţiei produselor accizabile.Dintre acestea menţionăm:
Regulamnetul EEC 2719/19/92 din 19 septembrie 1992 privind documentele
administrative de însoţire a produselor accizabile plasate sub un regim suspensiv;
Regulamentul EC 31/96 din 10 ianuarie 1996 privind certificatul de scutire de la plata
accizelor; Decizia nr.1152/2003/EC din 16 iunie 2003 privind monitorizarea
computerizată a sistemului de transport şi supraveghere a produselor accizabile.39
În domeniul accizelor Comisia Uniunii Europene acordă maximă importanţă
păstrării integrităţii Pieţei Interne. Comisia nu doreşte sã intervină în domenii care sunt
în responsabilitatea Statelor Membre. Cu toate acestea, un anumit grad de apropriere a
ratelor accizelor este esenţial pentru a reduce distorsiunile legate de concurenţă şi de
fraudã în cadrul Pieţei Interne.Acest lucru este valabil în cazul impozitării alcoolului.Deşi
majoritatea statelor membre sunt de acord că buna funcţionare a Pieţei Interne necesită
apropierea ratelor, în continuare, există puncte de vedere diferite cu privire la
importanţa ratelor de accizare a alcoolului, care sunt o expresie a circumstanţelor,
culturilor şi tradiţiilor naţionale.
37
Ibidem.
38
39
Ibidem.
24
Cu toate acestea, miniştrii de finanţe au discutat acest subiect în aprilie 2005 şi
au dat undă verde Comisiei să îşi prezinte propunerile de ajustare a ratelor comunitare
minime de accizare. Comisia lucrează în prezent la acest aspect.
O altă propunere importantă de taxare indirectă pe care Comisia urmează să o
adopte se referă la taxele aplicate pentru autoturisme. Scopul acestei propuneri va fi, de
asemenea, sã îmbunătăţească funcţionarea Pieţei Interne şi să asigure Comunităţii
mijloacele necesare pentru a-şi atinge obiectivele stabilite prin Protocolul Kyoto de
reducere a emisiilor de CO2(n.n.dioxid de carbon) la autoturisme.40
3.5. Cooperarea administrativă şi asistenţa reciprocă
În scopul prevenirii şi evitării evaziunii fiscale şi în vederea facilitării schimburilor
de informaţii relevante referitoare la evaluarea corectă a impozitului pe venit şi pe
capital, autorităţile competente din statele membre se ajută reciproc. Reglementarea
asistenţei reciproce în domeniul impozitării directe şi indirecte se regăseşte în Directiva
77/799/CEE şi Directiva 92/218/CEE.41
Eforturile Comisiei Europene, completate în unele cazuri şi de eforturile statelor
membre, sunt vizibile îndeosebi în următoarele domenii:
- coordonarea politicilor fiscale ale statelor membre, pentru a face sistemele fiscale ale
satelor membrecompatibile şi pentru a asigura Comisia că regulile din aceste sisteme
fiscale respectă Tratatele.Sub acest aspect, un rol deosebit de important revine Curţii
de Justiţie a Comunităţilor Europene.
- schimbul de informaţii şi cooperarea între administraţiile fiscale, instrumente menite să
asigure coordonarea politicilor fiscale.Pe această cale, se respectă suveranitatea
statelor care cooperează, permiţându-le acestora să aplice regulile fiscale pe care le
consideră potrivite(de aceea, în materia impozitării economiilor, majoritatea statelor au
decis să opteze pentru o procedură de informare în locul unei impozitări la sursă mai
riguroase a contribuabililor nerezidenţi.
- cooperarea în cadrul Organizaţiei pentru Cooperare şi Dezvoltare Economică, în
special în material combaterii competiţiei fiscale dăunătoare, prin impunerea unor
standarde minimale de transparenţă şi schimb de informaţii în materie fiscală.
40
adresa www.infoeuropa.ro.
41
25
- cooperarea sub forma acordurilor politice, folosite în mod special în material
impozitelor directe, unde au fost deja adoptate anumite reguli de conduită(codul de
conduită privind impozitarea afacerilor şi recentul Cod de conduită privind preţil de
transfer constituie exemple elocvente în acest sens).42
3.6. Programul Fiscalis
Decizia 888/98/CE43 instituie un program de acţiune, denumit Fiscalis, destinat
îmbunătăţirii funcţionării sistemului de impozitare indirectă. Prin acest program se
urmareşte o mai bună cooperare între statele membre şi Comisie şi îmbunătăţirea
practicilor administrative, prin familiarizarea înalţilor funcţionari naţionali cu diferite tipuri
de fraudă şi dezvoltarea metodelor de prevenire, detectare şi investigare bazate pe
analiza riscului. Dezvoltarea programului se face prin organizarea de schimburi de
informaţii si experienţă, organizarea de seminarii, organizarea de controale multilaterale
sau prin acţiuni de pregătire a personalului.
Alte două decizii, Decizia 98/467/CE si Decizia 98/532/CE, vin în sprijinul
programului de acţiune menţionat. Dat fiind că Decizia 888/98/CE a fost aplicabilă pe
perioada 1998 – 2002, Comisia a înaintat propunerea de continuare a programului
Fiscalis pe perioada 2002 –200744.În data de 3 decembrie 2002, a fost adopată Decizia
2235/2002 CE45 prin care se continuă progarmul Fiscalis pe perioada 2003-2007, ce a
fost amendată prin Decizia 787/2004/EC46 cu privire la sumele datorate pentru lărgirea
Uniunii Europene.
Regulamentul 885/2004 EC47 amendează, în particular, Decizia 2235/2002/EC în
câmpul liberei circulaţii a bunurilor, societăţilor, agriculturii, impozitării, educaţiei, culturii,
politicii audiovizualului zi relaţiilor externe, motivate de aderarea la Uniunea Europeană
42
43
Publicată în Jurnalul Oficial al Comunităţilor Europene L nr.126/28.04.1998.Decizia a intrat în vigoare în
data de 28.04.1998.
44
45
data de 17.12.2002.
46
data de 20.05.2004.
47
data de 01.05.2004.
26
a Republicii Cehe, Estoniei, Ciprului, Lituaniei, Letoniei, Ungariei, Maltei, Poloniei,
Sloveniei şi Slovaciei.
În data de 6 aprilie 2005, Comisia a comunicat Consiliului şi Parlamentului
European două programe comunitare privind ‘’Customs 2013’’(n.n.Codul vamal) şi
‘’Fiscalis 2013’’, nepublicate în Jurnalul Oficial, de continuare a programelor Customs
2007 şi Fiscalis 2007, programe de îmbuntăţire a cooperării între vamă şi oficialităţile
administraţiei fiscale.Graţie relaţiilor computerizate trans-europene, organele
administraţiile fiscale dau posibilitatea ca obligaţia controlului vamal din piaţa internă a
fiecărui stat membru să fie reală, iar impozitele datorate circulaţiei bunurilor şi serviciilor
prevăzute de legislaţia naţională şi comunitară să fie percepute.În mod frecvent,
Comisia îşi doreşte să le reînnoiască şi să recomande includerea celor două noi
programe, Fiscalis 2013 şi Customs 2013, în Perspectivele Financiare 2007-2013 şi să
finanţeze Sistemul de control al fluctuaţiei accizelor, parte a proiectului Fiscalis 2013
începând cu 2009.
3.7. Perspective
În mai 2001 Comisia Europeană a prezentat strategia referitoare la viitoarea
politică de impozitare în Uniunea Europeană. Prin această strategie, politica de
impozitare va fi in concordanţă cu obiectivele generale ale politicii Uniunii Europene,
cum ar fi obiectivul stabilit de Consiliul European de la Lisabona de a face ca economia
Uniunii Europene să fie cea mai competitiva din lume pâna în anul 2010.48
O coordonare a impozitarii ar putea ajuta statele membre ca acest obiectiv să fie
atins, în mod special armonizarea legislaţei referitoare la TVA şi la accize. Comisia
intentionează să acorde mai multă atenţie problemelor referitoare la impozitare cu care
se confruntă cetăţenii şi întreprinderile ce funcţioneaza în cadrul Comunităţii.
În ceea ce priveşte statele membre în care regulile şi procedurile naţionale de
impozitare contravin obiectivelor Tratatului Comunităţii Europene, Comisia
intenţioneaza să fie mai activă şi să propună acţiuni legislative şi recomandări de
cooperare.49
48
Ca urmare a recentei extinderi, Uniunea Europeană a devenit cea mai mare piaţă internă copetitivă din
lume, cu 455 de milioane de consumatori.Cu România şi Bulgaria, această piaţă va creşte la 485 de
milioane de consumatori.
49
27
O recentă comunicare a Comisiei Europene, intitulată ‘’Contribuţia politicilor
fiscale şi vamale la Trategia Lisabona’’50 ne dezvăluie căteva dintre perspectivele
acţiunii comunitare în domeniul fiscal.
În materia impozitării beneficiilor societăţilor, pornind de la diferenţele majore
care există între sistemele fiscale din cele 25 de state membre, Comisia şi-a propus ca
până în 2008 să prezinte o propunere legislativă pentru o bază consolidată comună a
impozitului pe profit.Comisia nu-şi propune armonizarea fiscală a bazei impozitului pe
profit, ci construcţia unor reguli commune, în considerarea cărora să fie permisă
compensarea transfrontalieră a pierderilor fiscale şi să fie rezolvate problemele curente
în materia activităţilor transnaţionale şi a restructurărilor grupurilor de societăţi.51
În materie de TVA, aşa cum am mai arătat, se propune înfiinţarea unui ‘’one-stop
shop’’(n.n.ghişeu unic)52.
Comisia şi-a mai propus, în vederea simplificării formalităţilor în materie fiscală,
experimentarea, pentru o perioadă de 5 ani, a unui sistem de impozitare a
întreprinderilor mici şi mijlocii cu toate filialele şi sediile lor permanente din alte state
membre în statul de origine, precedată de recunoaşterea mutuală a regulilor fiscale
aplicate în celelalte state membre.53
În materia combaterii fraudei fiscale şi evaziunii fiscale, Comisia şi-a propus să
întărească cooperarea administrativă între statele membre şi să prezinte un program de
acţiune în cursul anului 2006.
Totodată, Comisia intenţionează să asigure utilizarea optimă a facilităţilor fiscale în
întreaga Uniune Europeană, în beneficiul cercetării şi dezvoltării. Cercetarea şi inovaţiile
tehnologice sunt printre principalii factori care stimuleazã creşterea economicã,
reprezentând elementul central al strategiei de la Lisabona. Măsurile fiscale în rândul
statelor membre încep să devinã instrumente din ce în ce mai populare pentru realizarea
acestui obiectiv. Din perspectiva Uniunii Europene, modul în care aceste instrumente sunt
implementate trebuie să respecte cele patru libertăţi prevăzute în Tratat.
50
COM(2005) 532 din 25 octombrie 2005, accesibilă online la adresa www.europa.eu.int..
51
52
A se vedea, infra. Secţiunea 3.4.1., p.21.
53
28
Potrivit comisarului European pentru fiscalitate şi uniune vamală ‘’impozitarea n-
ar trebui să împiedice, ci să promoveze buna funcţionare a acestei pieţe uriaşe’’.
Cap.4. Impozitele şi taxele în spaţiul comunitar54

Cele 25 de state membre ale Uniunii Europene au 25 de sisteme fiscale diferite,
însă nu trebuie uitat că politica fiscală comunitară este stâns legată de piaţa
internă.Studiul de faţă nu urmăreşte analizarea aspectelor fiscale specifice statelor
membre, însă facem precizarea că este necesară o apropiere a fiscalităţilor statelor
membre, mai ales odată cu afirmarea monedei unice europene.
Sunt numeroşi cei care consideră că finalizarea pieţei unice impune
concretizarea unui adevărat proces de armonizare fiscală şi că este dificil, mai ales
după introducerea monedei unice euro, să accepţi prea multe diferenţe între regimurile
fiscale ale tărilor membre.O piaţă interioară cere în mod normal o politică de limitare a
distorsiunilor costurilor de producţie şi de rentabilitate a capitalurilor investite, ca şi o
politică de eliminare a disparităţilor şi a discriminărilor de orice natură susceptibile a
avea o influenţă asupra liberei circulaţii a persoanelor, a mărfurilor şi a
capitalurilor.Totuşi, unele state, cum este Marea Britanie, au în mod tradiţional o viziune
diferită şi consideră că liberul joc al forţelor pieţei va duce în mod necesar la o situaţie
de echilibru, fără necesitatea unei politici precise la nivel global.La ora actuală, nu
există un consens real asupra acestei dezbateri de fond, al cărei început este legat de
Actul Unic European din 1986.55
Cap.5. Transpunerea acquis-ului comunitar în România 56
Acquis-ul comunitar în domeniul impozitării acoperă domeniul impozitării
indirecte în ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată (TVA) şi accizele, in
extenso, iar domeniul impozitării directe este acoperit înt-o arie mai restrânsă.
România a făcut unele progrese în transpunerea şi implementarea acquis-
ului comunitar.Rapoartele periodice ale Comisiei Europene consideră că au fost
obţinute unele progrese în ceea ce priveşte modernizarea administraţiei fiscale.
54
Acest capitol va fi comentat pe larg în teza de doctorat.
55
56
.
29
În domeniul taxei pe valoarea adăugată., alinierea legislativă este într-un
stadiu avansat, dar sunt necesare eforturi în continuare pentru a se asigura
alinierea completă până la data aderării. În cursul negocierilor de Aderare
României i s-au acordat regimuri specifice pentru continuarea scutirii de la plata
taxei pe valoarea adăugată a transportului internaţional de pasageri cu drept de
deducere pe baze permanente şi pentru aplicarea unui prag de înregistrare şi
scutire de 35.000 Euro pentru întreprinderi mici şi mijlocii.
În domeniul accizelor poate fi înregistrat un progres în adoptarea cadrului
legislativ creşterea cotelor accizelor, începând cu aprilie 2005, asupra produselor
din tutun, a produselor alcoolice şi a uleiurilor minerale. Sunt necesare eforturi
pentru finalizarea alinierii în acest domeniu, cum ar fi :
- atingerea nivelului minimal al cotei accizelor(ce sunt încă joase faţă de
nivelul minim aplicat în Uniunea Europeană);
- transpunerea prevederilor referitoare la mişcările intracomunitare pentru
toate categoriile de produse armonizate;
- adoptarea directivei privind energia
În cursul negocierilor de aderare, României i s-a acordat, de asemenea,
un număr de aranjamente tranzitorii pentru ajustarea nivelului accizelor aplicate
diferitelor produse petroliere şi electricităţii (benzină fără plumb, motorină, gaz
natural, păcură şi electricitate). României i s-a acordat o perioadă de tranziţie
până în decembrie 2009 pentru a continua aplicarea unei cote a accizei mai
redusă decât minimul aplicat în Uniunea Europeană asupra ţigărilor.
În domeniul impozitării directe, România trebuie să finalizeze
transpunerea Directivelor privind impozitele directe asupra creşterii de capital,
companiei mamă – filialei, dobânzii, redevenţei şi economiilor. Trebuie să se ţină
cont şi de modificările aduse Directivei privind fuziunile. În plus, România trebuie
să se asigure ca legislaţia existentă şi cea viitoare se vor conforma, până la
aderare, cu principiile Codului de conduită pentru impozitarea afacerilor.
Legislaţia comunitară acoperă o serie de aspecte privind impozitele pe profit şi
are ca scop principal îndepărtarea obstacolelor în faţa activităţilor transfrontaliere
între întreprinderi.
30
În ceea ce priveşte cooperarea administrativă şi asistenţa reciprocă,
România ar trebui să finalizeze alinierea legislativă şi să întreprindă pregătirile
necesare pentru ca la data aderării să poată schimba efeectiv informaţii cu
statele membre ale UE.
Pregătirile pentru Sistemul privind schimbul de informaţii în domeniul TVA,
TVA prin servicii electronice, şi baza de date pentru Sistemul de schimburi de
informaţii privind accizele au început de abia în 2004. Deşi recent au fost
raportate o serie de progrese, au apărut întârzieri semnificative în punerea
bazelor celor două sisteme iar calendarul de dezvoltare este în prezent foarte
strâns. România trebuie să-şi sporească semnificativ eforturile dacă va fi să
asigure că poate îndeplini cerinţele de interoperabilitate informatică a impozitării
la aderare.
În ceea ce priveşte capacitatea admninistrativă, Agenţia Naţională de
Administraţie Fiscală are în prezent responsabilitatea generală pentru colectarea
tuturor veniturilor la bugetul consolidat al statului, cu excepţia taxei pe valoarea
adăugată pentru importuri şi a accizelor care se plătesc la birourile vamale şi
care sunt colectate de Autoritatea Naţională a Vămilor. Capacitatea
administrativă a întregii administraţii fiscale trebuie îmbunătăţită semnificativ.
Deşi a fost întreprins un număr de acţiuni în scopul îmbunătăţirii ratei de
colectare iar aceasta a crescut, nivelul de colectare a impozitelor în România
este încă inacceptabil de scăzut, iar capacitatea de control a administraţiei este
foarte scăzută, în special în ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată. Ratele
de colectare a taxei pe valoarea adăugată sunt ridicate de la marii contribuabili,
în timp ce o mare parte a întreprinderilor mici şi mijlocii se sustrag impozitării. În
ceea ce priveşte accizele, capacitatea administrativă de colectare şi control este
foarte slabă, în special în domeniul produselor alcoolice. Se pare că aproximativ
50% din consumul de alcool nu este prezent deloc impozitat; această situaţie
este probabil să se înrăutăţească după aderarea României la Uniunea
Europeană.
Un pas important în procesul de aliniere a legislaţiei româneşti cu
prevederile comunitare l-a constituit adoptarea Codului Fiscal şi a Codului de
31
Procedură Fiscală care au îmbunătăţit transparenţa şi coerenţa mediului
legislativ şi, în acelaşi timp, au continuat procesul de transpunere a legislaţiei
comunitare prin definirea persoanei impozabile, eliminarea, respectiv
introducerea anumitor scutiri de de taxă pe valoare adăugată, introducerea
sistemului de antrepozitare fiscală şi utilizarea principiilor Codului de conduită
pentru impozitarea afacerilor în ceea ce priveşte legislaţia referitoare la
impozitele directe.
România îndeplineşte, în general, angajamentele şi cerinţele care decurg
din negocierile de aderare în domeniul taxei pe valoarea adăugată, al accizelor şi
al impozitelor directe, cu excepţia unor aspecte care ţin de domeniul informatic.
Impozitarea directă şi directivele privind cooperarea administrativă şi
asistenţa reciprocă necesită transpunere integrală; în acest context înfiinţarea
unui sistem naţional informatic(IT) compatibil cu cel al Uniunii Europene este
considerată prioritară.
Sunt motive serioase de îngrijorare în ceea ce priveşte cooperarea
administrativă şi asistenţa reciprocă fiind necesar să se acorde urgent atenţie în
abordarea paşilor înceţi şi implementarea sistemelor informatice interoperabile
privind impozitele. Deşi recent s-au înregistat o serie de progrese, calendarul de
dezvoltare este în prezent extrem de lent şi sunt necesare acţiuni pentru a se
asigura finalizarea la timp pentru aderare. Sunt necesare eforturi susţinute cu
privire la structurile de implementare, în special creşterea nivelului scuzut actual
al ratelor de colectare a taxei pe valoarea adăugată şi al accizelor. În acest scop,
România ar trebui să reformeze şi să modernizeze administraţia fiscală în
vederea asigurării integrităţii şi a abordării lipsei de resurse şi a conflictelor de
interese care, în prezent, împiedică capacitatea de a se asigura conformarea
plătitorilor de taxe şi colectarea acestora.
32
BIBLIOGRAFIE SELECTIVĂ*
I.Tratate, cursuri, monografii
- A.Fuerea, Manualul Uniunii Europene, Ediţia a II-a, Editura Universul Juridic,

Bucureşti, 2004.
- A.Fuerea, Dreptul comunitar al afacerilor, Ediţia a II-a revăzută şi adăugită,
Editura Universul Juridic, Bucureşti, 2006
- M.Ş.Minea şi C.F.Costaş, Fiscalitatea în Europa la începutul mileniului III, Editura
Rosetti, Bucureşti, 2006
- Roxana Munteanu, Drept European, Editura Oscar Print, Bucureşti, 1996
- D.D.Şaguna, Drept Financiar şi Fiscal, Editura All Beck, Bucureşti, 2003
- D.D.Şaguna, D.Şova, Drept Fiscal, Editura C.H. Beck, Bucureşti, 2006
- Broşura Impozitarea, editată de Centrul de resurse juridice, Bucureşti, 2002,
accesibilă online la adresa www.crj.ro.
- A.Dăianu, C.Doltu, D.Pîslaru, Studiul nr. 7, Transpunerea în România a normelor
Uniunii Europene în domeniul impozitării indirecte(TVA şi accize), accesibil online pe
adresa www.ier.ro
II. Legislaţie comunitară relevantă în materia impozitării :
- Directiva 90/435/CEE referitor la sistemul comun de impozitare aplicabil

societăţilor–mama si filialele acestora aflate din state membre diferite, publicată în
Jurnalul Oficial al Comunităţilor Europene L nr.225/20.08.1990
- Directiva 90/434/CEE referitoarea la sistemul comun de impozitare aplicabil
fuziunilor, divitărilor, transferului de bunuri şi schimburilor de acţiuni privind companiile
din state membre diferite, publicată în Jurnalul Oficial al Comunităţilor Europene L
nr.225/20.08.1990
- Directiva 2003/48/CE
- Directiva 2003/49/CE
- Directiva nr.77/388 sau a ‘’şasea directivă’’referitoare la armonizarea legislativă
dintre statele membre privind impozitarea cifrei de afceri, publicată în Jurnalul Oficial al
Comunităţilor Europene L nr.145/13.06.1977, modificată de Directiva 91/680/CEE
privind abolirea frontierelor fiscale, Directiva 92/77/CEE şi Directiva 99/49/CE privind
aproximarea cotelor de TVA , Directiva 2001/04/CE.
- Directiva 92/12/EEC, privind reglementările generale pentru produsele supuse
accizelor, deţinerea si circulaţia acestor produse publicată în Jurnalul Oficial al
Comunităţilor Europene L nr.76/23.03.1992.
33
- Directiva 95/59/EC referitoare la alte impozite decât impozitul pe cifra de afaceri
ce afectează consumul produselor din tutun prelucrate, publicată în Jurnalul Oficial al
Comunităţilor Europene L nr.291/06.12.1995
- Directiva 92/83/EEC privind structura pentru accizele pe alcool si bauturi
alcoolice, pentru a asigura bunul mers al pietei interne
- Directiva 92/81/EEC privind armonizarea structurii accizelor pe uleiuri minerale
- Directiva 2003/96/EC privind structura pentru produsele energetice şi electricitate
- Directiva 92/79/EEC, prevede alinierea taxelor pe ţigări, publicată în Jurnalul
Oficial al Comunităţilor Europene L nr.316/31.10.1992, amendată ulterior prin Directiva
99/81/EC
- Directiva 92/80/EEC stabileşte alinierea taxelor pe produsele din tutun, altele
decât tigările, publicată în Jurnalul Oficial al Comunităţilor Europene L
nr.316/31.10.1992
- Directiva 92/84/EEC se referă la alinierea nivelurilor accizelor pe alcool şi băuturi
alcoolice, publicată în Jurnalul Oficial al Comunităţilor Europene L nr.316/31.10.1992
- Directiva 92/82/EEC ce prevedea alinierea accizelor pe uleiuri minerale,
publicată în Jurnalul Oficial al Comunităţilor Europene L nr.316/31.10.2002 a fost
abrogată de Directiva 2003/96/EC.
- Directiva 2002/10/EC care amendează Directivele 92/79/EEC, 92/80/EEC si
95/59/EC cu privire la structura si nivelul accizelor aplicate produsele din tutun,
publicată în Jurnalul Oficial al Comunităţilor Europene L nr46/16.02.2002 modificata de
Directiva 2003/117/EC
- Regulamnetul EEC 2719/19/92 din 19 septembrie 1992 privind documentele
administrative de însoţire a produselor accizabile plasate sub un regim suspensiv
- Regulamentul EC 31/96 din 10 ianuarie 1996 privind certificatul de scutire de la
plata accizelor
- Decizia nr.1152/2003/EC din 16 iunie 2003 privind monitorizarea computerizată a
sistemului de transport şi supraveghere a produselor accizabile
- Directiva 77/799/CEE privind asistenţa reciprocă a autorităţilor competente din
statele membre în domuniul impozitării directe, publicatz în Jurnalul Oficial al
Comunităţilor Europene nr.336/27.12.1977
- Directiva 92/218/CEE
- Decizia 888/98/CE privind stabilirea unui program de acţiune al Comunităţii în
vederea îmbunătăţirii sistemelor de impozitare pe piaţa internă(programul Fiscalis1998-
2002), publicată în Jurnalul Oficial al Comunităţilor Europene L nr.126/28.04.1998
- Decizia 2235/2002 CE prin care se continuă programul Fiscalis pe perioada
2003-2007, publicată în Jurnalul Oficial al Comunităţilor Europene L nr.341/17.12.2002,
ce a fost amendată prin Decizia 787/2004/EC cu privire la sumele datorate pentru
lărgirea Uniunii Europene, publicată în Jurnalul Oficial al Comunităţilor Europene L
nr.138/30.04.2004.
- Regulamentul 885/2004 EC amendează, în particular, Decizia 2235/2002/EC în
câmpul liberei circulaţii a bunurilor, societăţilor, agriculturii, impozitării, educaţiei, culturii,
politicii audiovizualului zi relaţiilor externe, publicat în Jurnalul Oficial al Comunităţilor
Europene L nr.168/01.05.2004.
II. Reviste de specialitate:
34
- Revista Română de Drept Comunitar nr.1/2003
- Revista Română de Drept Comunitar nr.1-4 /2005
- Revista Română de Drept Comunitar nr.1 /2006
- Pandectele Române nr.1/2006
- Curierul Judiciar nr.1-4/200
-
III. Alte surse:

- www.europa.eu.int/eur-lex
- www.infoeuropa.ro
- www.ier.ro
- www.cnp.ro
- www.univcb.ro
- www.crj.ro
* Prezenta listă cuprinde numai lucrările sau articolele importante sau, după caz, relevante pentru
materia studiată, precum şi cele mai des citate.
PARTEA A II-A
STINGEREA OBLIGAŢIEI FISCALE57
Cap.1 Scurt istoric privind stingerea obligaţiei bugetare în lumina dispoziţiilor

Decretului nr.221/1960, a Ordonanţei Guvernamentale nr.11/1996 şi a Ordonanţei
Guvernamentale nr.61/2002
Una dintre cele mai importante particularităţi ale obligaţiei bugetare este
stingerea ei, alături de sursă, beneficiar, formă, condiţii de stabilire şi modificare.De
57
Iniţial titlul referatului, stabilit in planul de pregătire individuală în anul 2003, a fost STINGEREA
OBLIGAŢIEI BUGETARE corelat cu titlul tezei de doctorat, şi anume OBLIGAŢIA BUGETARĂ, dar şi cu
actele normative in vigoare care reglementau obligaţia bugetară.Întrucăt Ordonanţa Guvernului
nr.61/2002 privind colectarea creanţelor bugetare a fost abrogată la data intrării în vigoare a Codului de
procedură fiscală, adică la data de 1 ianuarie 2004, demersul ştiinţific de faţă va examina problematica
stingerii obligaţiei fiscale, astfel cum este reglementată în cod.În accepţiunea noastră obligaţia bugetară
cuprinde pe lîngă obligaţia fiscală şi alte tipuri de obligaţii care rezultă din încasarea veniturilor
nefiscale(cele care provin din proprietăţile statului, cum ar fi: dobânzi, comisioane, chirii etc.) şi a
veniturilor parafiscale(cele care provin din încasarea altor taxe locale, decât cele reglementate de Codul
Fiscal).În concluzie, arătăm că stingerea obligaţiilor provenite din încasarea veniturilor nefiscale şi
parafiscale vor face obiectul unui alt demers ştiinţific.
35
aceea legiuitorul, şi înainte şi după momentul 1989, cât şi teoreticienii 58 au fost
preocupaţi să reglementeze, respectiv să analizeze această particularitate a obligaţiei
bugetare.
În mod cronologic, actele normative care au reglementat stingerea obligaţiei
bugetare au fost: Decretul nr.221/1960 privind executarea silită împotriva persoanelor
fizice asupra plăţii impozitelor şi taxelor neachitate la termen şi a creanţelor băneşti ale
organizaţiilor socialiste, precum şi executarea confiscării59; Ordonanţa Guvernamentală
nr.11/1996 privind stingerea obligaţiei bugetare60 şi Ordonanţa Guvernamentală
nr.61/2002 privind colectarea creanţelor bugetare61. Aceasta din urmă a fost abrogată
de Ordonanţa Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, aprobată cu
modificări şi completări prin Legea nr.174/2004.
Până la apariţia Codului de procedură fiscală, legile speciale, în esenţă identice,
au reglementat modalităţile de stingere a obligaţiei bugetare, statuuând ca modalităţi
comune: plata, prescripţia şi executarea silită, iar ca modalităţi specifice: compensarea,
scăderea şi anularea.
În Nota de fundamentare a Ordonanţei Guvernului nr.92/2003 privind Codul de
procedură fiscală s-a arătat că pentru realizarea unei administrări eficiente a impozitelor
şi taxelor(înregistrare, declarare, colectare, control fiscal şi contencios administrativ)
apare necesitatea cuprinderii tuturor dispozitiilor legale referitoare la acest amplu
domeniu într-un Cod de procedură fiscală.
În concluzie, apariţia Codului de procedură fiscală asigură degrevarea legislatiei
fiscale speciale de prevederile procedurale, aşa cum am mai subliniat aproape identice,
evitând în acest fel repetarea procedurilor în fiecare din aceste legi.
Cap.2 Comentarii generale privind colectarea creanţelor fiscale
0 Sfera de aplicare a Codului de procedură fiscală62
58
Prima lucrare, după revolutia din 1989, în care se subliniază necesitatea codificării legislaţiei
procedurale în materie fiscală a fost făcută de D.D.Şaguna, S.Iliescu, D.Coman Şova în Procedura
fiscală, Editura Oscar Print, 1996, pag.4-5.
59
Republicat în Buletinul Oficial nr.144/15.12.1969
60
Publicată în Monitorul Oficial nr.23/31.01.1996.
61
62
Adoptat prin Ordonanţa Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală(publicată în
Monitorul Oficial nr.941/29.12.2003), aprobată cu modificări şi completări prin Legea
nr.174/2004(publicată în Monitorul Oficial nr.465/25.05.2004), republicată în Monitorul Oficial
nr.560/24.06.2004, modificată şi completată de Ordonanţa Guvernului nr.20/2005, publicată în Monitorul
36
Codul de procedură fiscală reglmentează, în dispoziţiile art.1, alin1-2,63
administrarea impozitelor şi taxelor datorate bugetului de stat şi bugetelor locale,
prevăzute de Codul fiscal; drepturilor vamale; precum şi a creanţelor provenind din
contribuţii, amenzi şi alte sume ce constituie venituri ale bugetului general consolidat 64,
potrivit legii, în măsura în care prin lege nu se dipune altfel.
Prin administrarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi altor sume datorate
bugetului general consolidat65 se înţelege ansamblul activităţilor desfăşurate de
organele fiscale în legătură cu: înregistrarea fiscală; declararea, stabilirea, verificarea şi
colectarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi altor sume datorate bugetului general
consolidat; soluţionarea contestaţiilor împotriva actelor administrative fiscale.
Decizia Comisiei fiscale centrale nr.6/2004 aprobată prin OMFP nr.1561/200466
referitoare la dispoziţiile art.13267, alin.3, 5 şi 6, precum şi a dispoziţiilor art.1, alin.2 din
Ordonanţa Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată
hotărăşte: “În situaţia în care sumele înscrise în titlurile executorii ale instituţiilor publice
sunt venituri ale bugetului de stat, procedura de executare silită se efectuează de către
organele fiscale competente din cadrul Agenţiei naţionale de Administrare Fiscală.În
cazul în care sumele înscrise în titlurile executorii sunt venituri proprii ale instituţiilor
publice sau rezultă din raporturi juridice contractuale ale acestora, executarea silită se
efectuează în conformitate cu dispoziţiile art.132 alin.3 din Ordonanţa Guvernului
Oficial nr.101/31.01.2005, completată Ordonanţa de Urgenţă Guvernului nr. 129/2005, publicată în
Monitorul Oficial nr. 887/04.10.2005, Ordonanţa de Urgenţă Guvernului nr 165/2005 , publicată în
Monitorul Oficial nr. 1100/06.12.2005 şi Legea nr. 166/2006 publicată în Monitorul Oficial nr.
436/19.05.2006.
63
Prin Decizia Curţii Constituţionale nr.217/2004, publicată în Monitorul Oficial nr.538/16.06.2004, s-a
respins ca inadmisibilă excepţia de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art.1, alin.1 şi 2 din Codul de
procedură fiscală
64
Bugetul general consolidat cuprinde ansamblul tuturor bugetelor publice, componente ale sistemului
bugetar, în conformitate cu dispozitiile art.1, alin.2 din Legea nr.500/2002 privind finanţele publice,
modificată şi republicată şi cu dispoziţiile art.1, alin 2 din Ordonanţa de Urgenţă Guvernamentală
nr.45/2003 privind finanţele publice locale, modificată şi republicată : bugetul de stat; bugetul asigurărilor
sociale de stat; bugetele fondurilor speciale; bugetul trezoreriei statului;bugetele instituţiilor publice
autonome; bugetele instituţiilor publice finanţate integral sau parţial din bugetul de stat, bugetul
asigurărilor sociale de stat şi bugetele fondurilor speciale; bugetele instituţiilor publice finanţate integral
din venituri proprii; bugetul fondurilor provenite din credite externe contractate sau garantate de stat şi ale
căror rambursare, dobânzi şi alte costuri se asigură din fonduri publice; bugetul fondurilor externe
nerambursabile şi bugetele locale.
65
Din interpretarea acestui text rezultă că noţiunea de impozite şi taxe este susceptibilă de a primi doua
accepţiuni: impozite şi taxe în sens restâns=impozitele şi taxele reglementate de Codul Fiscal; impozite şi
taxe în sens larg=orice fel de venituri ale bugetului general consolidat.
66
67
Art.132 adevenit, în forma republicată, art.133.
37
nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată(n.n.:executarea silită se
efectuează de organele proprii ale instituţiilor publice care administreaza astfel de
venituri). “.
1 Raportul Codului de procedură fiscală cu alte acte normative
Aşa cum rezultă din dispoziţiile art.2 Cod de procedură fiscală, în materia
administrării impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general
consolidat, Codul de procedură fiscală este dreptul comun.Drept urmare, dacă nu există
o procedură specială de administrare a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume
datorate bugetului general consolidat, se va aplica procedura relevantă din Codul de
procedură fiscală.68
Totodată, dispoziţii procedurale speciale în materia administrării impozitelor şi
taxelor sunt cuprinse şi în alte reglementări speciale cum ar fi: Codul fiscal69, Codul
vamal70, iar acestea prevalează faţă de dreptul comun în materie.
Există numeroase norme metodologice, oridine instrucţiuni, ce au o putere
inferioară legii, dar conţin dispoziţii procedurale referitoare la dministrarea impozitelor şi
taxelor.71
În sfârşit, Codul de procedură fiscală se completează cu dispoziţiile Codului de
procedură civilă.
2 Funcţionarea Comisiei fiscale Centrale
Pentru aplicarea unitară a prevederilor Codului fiscal, cu modificările şi
completările ulterioare şi ale Codului de procedură fiscală cu modificările şi completările
ulterioare s-a constituit, în baza art.6 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal,
Comisia fiscală centrală la nivelul Ministerului Finanţelor publice.
Comisia fiscală centrală este coordonată de secretarul de stat care răspunde de
politică şi legislaţie fiscală, în calitate de preşedinte, şi de preşedintele Agenţiei
68
A se vedea D.Dascălu, C.Alexandru, Explicaţiile teoretice şi practice ale Codului de Procedură Fiscală,
Editura Rosetti 2005, op.cit. p.71.
69
Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal a fost publicată în Monitorul Oficial al României
nr.927/23.12.2003.Acesta cuprinde dispoziţii referitoare la depunerea declaraţiilor anuale de impozit pe
profit, la declaraţiile estimative de venit, la depunerea deconturilor de taxă pe valoare adăugată ş.a.
70
Codul vamal al României a fost publicat în Monitorul Oficial al României nr.180/01.08.1997.Acesta
cuprinde în capitolul V procedura vamală aplicabilă în diferite etape ale vămuirii.
71
Pentru dezvoltări, a se vedea D.Dascălu, C.Alexandru, Explicaţiile teoretice şi practice ale Codului de
Procedură Fiscală, Editura Rosetti 2005, p.74-75.
38
Naţionale de Administrare Fiscal, cu rang de secretar de stat, în calitate de
vicepreşedinte.
Comisia fiscală centrală72emite decizii pentru :
a) problemele de natură fiscală şi cele de procedură fiscală, prin coroborarea legislaţiei
din domeniu cu legislaţia conexă, după caz, pentru care se impune o soluţie unitară în
vederea eliminării interpretărilor diferite în aplicarea legislaţiei;
b) problemele ce privesc conflictele de competenţă ivite între organele fiscale care nu
sunt subordonate unui organ ierahic superior comun;
c) cazurile în care aplicarea scutirii de taxă pe valoare adăugată pentru bunurile şi
serviciile finanţate din fonduri nerambursabile nu se poate realiza conform art.8 din
anexa la OMFP nr.141/2004;
d) soluţii fiscale individuale anticipate, la solicitarea contribuabililor mari, iar de la data
de 1 ianuarie 2007, şi la solicitarea celorlalţi contribuabili, cu privirea la soluţionarea
unor cereri referitoare la reglementarea unor situaţii fiscale de fapt viitoare.Acestea sunt
opozabile şi obligatorii faţă de organele fiscale numai dacă situaţiile de fapt ulterioare
coincid cu prezentările şi documentele avute în vedere la emiterea lor, de la data
comunicării acestora, conform legii.În caz contrar, soluţiile fiscale individuale anticipate
se consideră, de drept desfiinţate retroactiv.
Soluţiile unitare adoptate prin decizii ale comisiei şi aprobate prin ordin al
ministrului finanţelor publice sunt aplicabile de la data intrării în vigoare a actului
normativ în baza căruia au fost date, potrivit art.10 din OMFP nr.877/2005.Rezultă deci,
ca deciziile interpretative au caracter retroactiv, şi faţă de interpretarea legiutorului cum
că aceste decizii au un caracter normativ, arătăm că se încalcă unul dintre cele mai
vechi principii de drept, principiul neretroactivităţii legii, de la care nu se admit derogări
decât prin Constituţie.Deşi texul actualului ordin nu mai prevede expres, Comisiei
fiscale centrale i s-a conferit caracterul de autoritate interpretativă a legilor fiscale73.
Deciziile Comisiei au, de regulă, un caracter normativ, soluţiile făcând în acest
caz corp comun cu textul legal interpretat.
72
Constituirea şi atribuţiile Comisiei fiscale centrale s-au aprobat prin OMFP nr.877/2005, publicat în
Monitoul oficial al României nr.571/04.07.2005.
73
A se vedea M. Brăgaru, Revista de drept comercial nr.4/2005,op.cit. p.139.
39
Din interpretarea textului arătat mai sus, rezultă că, Comisia fiscală centrală nu
se bucură de indepenţă decizională, deoarece deciziile trebuiesc să fie supuse aprobării
ministrului finanţelor publice înainte de publicarea lor în Monitorul oficial.
Suntem de acord şi cu alţi autori din doctrină, în sensul că deciziile comisiei
fiscale centrale acoperă numai interpretarea legislaţiei în sens restrâns, nu şi pe aceea
privind contribuţiile şi orice alte sume datorate bugetului general consolidat.
Comisia fiscală centrală nu soluţionează probleme punctuale care nu presupun
adoptarea unor soluţii unitare general aplicabile de către toţi agenţii economici, acestea
rezolvându-se potrivit fişei atribuţiilor direcţiilor, prevăzute în Regulamentul de
organizare şi funcţionare a Ministerului Finanţelor Publice şi potrivit legislaţiei specifice.
Deciziile Comisiei fiscale centrale nu se bucura de autoritate de lucru judecat şi
deci fiind acte administrative, Comisia fiscală centrală poate reveni asupra aceleiaşi
decizii, amendând-o sau reformând-o74.
2.4. Dispoziţii generale privind colectarea creanţelor fiscale
2.4.1. Colectarea creanţelor fiscale sau modalităţi de stingere a obligaţiei fiscale ¿
În conformitate cu art.108, alin.1 din Codul de procedură fiscală , colectarea
creanţelor fiscale constă în exercitarea acţiunilor care au ca scop stingerea creanţelor
fiscale.
În opinia noastra, sintagma “stingerea creanţelor fiscale“ este criticabilă, în mod
corect ar trebui folosită sintagma “stingerea obligaţiilor fiscale“, pentru următoarele
argumente:
0 Codul Civil în art.1091, prevede că obligaţiile se pot stinge prin: plată, novaţie,
remitere voluntară, compensaţie, confuziune, pierderea lucrului, anulare sau
rezoluţiune, prin efectul condiţiei rezolutorii şi prin prescripţie.
1 Dreptul de creanta este un drept patrimonial in temeiul caruia creditorul-subiectul
activ- poate pretinde debitorului-subiectul pasiv- sa dea sa faca sau sa un faca ceva.
Aşadar, dreptului de creanta ii corespunde o obligatie al carei obiect poate consta, dupa
caz, in a da, a face sau a nu face ceva.
74
A se vedea M. Brăgaru, Revista de drept comercial nr.4/2005,op.cit. p.141.
40
2 Efectul oricărei obligaţii este dreptul pe care aceasta îl conferă creditorului de a
pretinde şi de a obţine de la debitor îndeplinirea exactă a prestaţiei la care el este
obligat.75
3 Stingerea oricărei obligaţii duce la realizarea dreptului de creanţă al creditorului.
4 In conformitate cu dispozitiile art.21 din Codul de Procedura Fiscala creanţele
fiscale reprezinta drepturi patrimoniale, constand in:dreptul organelor fiscale la
perceperea impozitelor, taxelor,contributiilor si a altor sume care constituie venituri ale
bugetului general consolidat;dreptul organelor fiscale la perceperea dobanzilor si
penalitatilor de intarziere,in conditiile legii;dreptul contribuabililor la rambursarea taxei
pe valoarea adaugata;dreptul contribuabililor la restituirea impozitelor, taxelor,
contributiilor si a altor sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat.
5 Spre deosebire de legiuitor care defineşte obligaţiile fiscale in art.22 din Codul de
Procedura Fiscala76, autori cu notorietate în domeniu definesc obligaţia fiscală ca fiind
conţinutul fundamental al raportului juridic fiscal.”Suma de bani pe care contribuabilul
are obligaţia de a o plăti reprezintă un venit al bugetului de sat, iar obligaţia al cărei
obiect este va fi denumită obligaţie fiscală.Obligaţia fiscală este o obligaţie juridică,
deoarece ea defineşte conţinutul unui raport juridic ce ia naştere între stat şi persoanele
determinate de lege,contribuabilii, raport juridic al cărui iyvor este legea, executarea
fiind asigurată, în caz de necesitate, prin intermediul constrângerii de stat.Acest specific
al raporturilor juridice fiscale, la care statul participă ca purtător al suveranităţii, al
autorităţii publice, este cel care justifică diferenţele ce disting obligaţia fiscală de
obligaţia civilă clasică.”77
75
A se vedea, C.Stătescu, C.Bîrsan, Drept Civil Teoria Generală a Obligaţiilor, Ed.All, Bucureşti, 1992,
op.cit. p.282.
76
Acestea sunt:obligaţia de a declara bunurile si veniturile impozabile sau, dupa caz, impozitele,
taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat; obligaţia de a calcula şi
înregistra în evidenţele contabile şi fiscale impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate
bugetului general consolidat; obligaţia de a plăti la termenle legale impozitele, taxele,
contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat; obligaţia de aplăti dobânzi şi
penalităţi de întărziere, aferente impozitelor, taxelor, contribuţiilore şi alte sume datorate
bugetului general consolidat, denumite obligaţii de plată acesorii; obligaţia de a calcula, de a
reţine şi de a înregistra în evidenţele contabile şi de plată, la termenele legale, impozitele ţi
contribuţiile care se realizează prin stopaj la sursă; orice alte obligaţii care revin contribuabililor,
persoane fizice sau juridice, în aplicarea legilor fiscale.
77
A se vedea D.D.Şaguna, D.Şova, Drept Fiscal, Editura C.H. Beck, Bucureşti, 2006, p.36.
41
În concluzie, credem că titlul VIII al Codului de procedură fiscală “Colectarea
creanţelor fiscale” nu este greşit, mai ales că legiutorul a folosit încă din anul 2002
sintagma ”colectarea creanţelor bugetare”, prin adoptarea Ordonanţei Guvernului
nr.61/2002, când a înlocuit-o cu sintagma ”executare a creanţelor bugetare ” folosită în
Ordonanţa Guvernului nr.11/1996.Ceea ce dorim să subliniem este că din instituţia
juridică procedural-fiscală “colectarea creanţelor fiscale” face parte şi domeniul stingerii,
de bună voie sau prin forţa coercitivă a statului, a obligaţiilor fiscale.Din prevederile
legale cuprinse în titlul VIII, rezultă fără nici-o îndoială că stingerea obligaţiei fiscale se
realizează prin modalităţi comune şi altor obligaţii juridice, cum ar fi:plata, darea în
plată, prescripţia, executarea silită ; precum şi printr-o serie de modalităţi specifice, cum
ar fi: compensarea, restituirea, anularea, insolvabilitatea, deschiderea procedurii de
reorganizare judiciară sau prin faliment.
2.4.2. Exigibilitatea obligaţiei fiscale78
Odată individualizată obligaţia fiscală prin titlul de creanţă fiscală79, aceasta
devine exigibilă la expirarea termenelor de plată prevăzute de Codul fiscal sau de alte
acte normative care reglementează venitul fiscal respectiv.
Pentru creanţele fiscale, administrate de Ministerul Finanţelor Publice, care nu au
prevăzute termene de plată, acestea vor fi stabilite prin ordin al ministrului finanţelor
publice, iar pentru creanţele fiscale ale bugetelor locale care nu au prevăzute termene
de plată, acestea vor fi stabilite prin ordin comun al ministrului administraţiei şi internelor
şi al ministrului finanţelor publice.
În cazul contribuţiilor sociale administrate de Ministerul Finanţelor Publice,
acestea trebuiesc virate, după ce au fost calculate şi reţinute la sursă, până la data de
25 a lunii următoare celei pentru care se efectuează plata drepturilor salariale.
În situaţiile în care urmare a unor controale fiscale de specialitate, se constată
obligaţii fiscale constând în diferenţe de plată la obligaţiile fiscale principale şi la
obligaţiile fiscale accesorii, termenele de plată se stabilesc în funcţie de data
comunicării acestora, prin actele de control fiscal, astfel:
0 dacă data comunicării este cuprinsă în intervalul 1-15 din lună, termenul de plată
este pâna la data de 5 a lunii următoare;
78
Art.109 din Codul de procedură fiscală.
79
Pentru dezvoltări, a se vedea a A.Gîgă, referatul cu tema Titlul de creanţă fiscală.
42
1 dacă data comunicării este cuprinsă în intervalul 16-31 din lună, termenul de
plată este pâna la data de 20 a lunii următoare.
Contestarea de către contribuabil a actelor de control prin care au fost stabilite în
sarcina lor obligaţiile fiscale nu suspendă obligaţia de plată constată prin aceste acte.80
Potrivit dispoziţiilor art.116, alin1, din Codul de procedură fiscală, începând cu 1
ianuarie 2006, pentru neachitarea la temenul de scadenţă de către contribuabil a
obligaţiilor fiscale, se datorează majorări de întărziere.Credem că s-a facut o mare
realizare în sensul că, în perioada 1 ianuarie 2004 -1 ianuarie 2006 pentru neplata la
scadenţă a obligaţiilor fiscale contribuabilul datora dobânzi şi penalităţi de
întârziere.Cele doua sancţiuni pecuniare,dobânzile şi penalităţile de întârziere, au fost
înlocuite cu majorările de întârziere, dându-se în acest fel satisfacţie principiilor din
Constituţie, în sensul că nu se pot aplica două sancţiuni pentru săvârşirea unei singure
fapte.
Conform alin.2, al aceluiaşi articol, nu se datorează majorări de întârziere pentru
sumele datorate cu titlu de amenzi şi majorări de întârziere stabilite potrivit legii.În acest
fel, se evită aplicarea unei sancţiuni pecuniare fiscale la alte sancţiuni fiscale,
aplicându-se axioma juridică, potrivit căreia nu poţi fi judecat de 2 ori pentru aceeaşi
vină, non bis in ibidem81 .
Cu toate acestea, nu întelegem cu a putut legiutorul, într-o perioadă de 2 ani
(2004-2006), să se contrazică în acelaşi text legal.În vechea reglementare a art.115(în
forma republicată a devenit art.116), în alin 1 se prevedea pentru neplata obligaţiilor
fiscale la scadenţa plata unor dobânzi şi penalităţi de întârziere(se încălca principiul non
bis in ibidem); iar în alin.2 se prevedea că nu se datorează dobânzi şi penalităţi de
întârziere pentru sumele datorate cu titlu de amenzi, dobânzi şi penalităţi de întârziere
stabilite potrivit legii(se respecta principiul non bis in ibidem).
Majorările de întârziere se fac venit la bugetul căruia se varsă creanţa fiscală
principală.Ele se stabilesc prin decizii întocmite în condiţiile aprobate prin ordin al
ministrului finanţelor publice, cu excepţia situaţiilor în care titlurile de creanţă fiscale
prevăd majorările de întârziere, fără să precizeze cuantumul acesora, ele fiind calculate
80
81
Care înseamnă: Nu de două ori pentru aceeaşi vină, F.Ştef, Dicţionar de expresii juridice latine,
Ed.Oscar Print, Bucureşti, 1995, p.151.
43
de către organul de executare şi consemnate într-un proces-verbal care constituie tilu
de creanţă fiscală şi care se comunică debitorului.
Regula este că, majorările de întârziere se calculează pentru fiecare zi de
întârziere, începand cu ziua următoare termenului de scadenţă şi până la data stingerii
sumei datorate, inclusiv.Nivelul majorării de întârziere este de 0,1% pentru fiecare zi de
întârziere şi poate fi rectificat prin legile bugetare anuale.
De la acestă regulă există şi excepţii:
a. pentru impozitele, taxele şi contribuţiile stinse prin executare silită, până la data
întocmirii procesului-verbal de distribuire inclusiv.În cazul plăţii preţului în rate,
majorările de întârziere se calculează până la data întocmirii procesului-verbal de
distribuire a avansului.Pentru suma rămasă de plată, majorările de întârziere sunt
datorate de către cumpărator;
b. pentru impozitele, taxele şi contribuţiile debitorului declarat insolvabil, până la
data încheierii procesului-verbal de constatare a insolvabilităţii, inclusiv.
Legiuitorul regementează câteva situaţii speciale de calcul al majorărilor de
întârziere pentru impozitul pe profit şi impozitul pe venit.82
Trebuie precizat că, majorările de întârziere nu sunt cheltuieli deductibile fiscal,
întrucât nu sunt aferente realizării veniturilor şi nici nu fac parte din categoria
cheltuielilor deductibile conform prevederilor legale în vigoare.83
Un act de control desfiinţat printr-o hptărâre judecătorească, rămasă definitivă şi
irevocabilă nu mai poate constitui un temei pentru calcularea de majorări de
întârziere.Câtă vreme titlul de creanţă fiscală a fost desfiinţat, nu pot fi stabilite sancţiuni
fiscale pentru creanţe fiscale care nu mai subzistă.84
Reluarea obligaţiilor fiscale, stabilite de organele de control printr-un proces-
verbal încheiat anterior, care nu au fost achitate, între timp şi recalcularea majorărilor de
întârziere în noul act de cobntrol, este corectă, nefiind vorba de o dublarea aobligaţiilor
fiscale.85
82
Pentru dezvoltări, a se vedea art.116, alin.3 şi alin.4 din Codul de procedură fiscală, republicat, cu toate
modificările şi completările.
83
În acest sens, Decizia Civilă nr.359/R/2004 a Curţii de apel Braşov.
84
În acest sens, Decizia Civilă nr.543/R/2004 a Curţii de apel Braşov.
85
În acest sens, Decizia nr.2433/12.04.2005 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie-Secţia de contencios
administrativ şi fiscal.
44
Cap.3 Modalităţi de stingere a obligaţiei fiscale
3.1.Stingerea obligaţiei fiscale prin plată
Plata reprezintă prima modalitate de stingere a obligaţiei fiscale reglementată în
Codul de procedură fiscală, întrucât este modalitatea comună şi cea mai des întâlnită în
practică.
Cadrul legal, de bază, îl constituie dispoziţiile art.111 şi art.112 din Codul de
proceură fiscală, la care se adaugă: art.109.186 şi art.110.187 din normele metodologice,
OMFP nr.246/2005 de aprobare a Normelor metodologice privind utilizarea şi
completarea ordinului de plată pentru pentru Trezoreria Statului88, Decizia Comisiei
fiscale centrale nr.1/2005 referitoare la art.109 din Ordonanţa Guvernului nr.92/2003
privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările ulterioare, aprobată prin
OMFP nr.507/200589, OMFP nr.1870/200490, modificat prin prin OMFP NR.2009/200591
prin care s-au aprobat Instrucţiunile de completare a numărului de evidenţă a plăţii.
3.1.1. Deosebiri între plată în materie fiscală şi plată în materie civilă
Executarea obligaţiei se face de către debitor, ca regulă generală, de bunăvoie,
prin plată.Aşadar, putem defini plata ca fiind executarea voluntară a obligaţiei de către
debitor, indiferent de obiectul ei.
Dacă în limbajul curent plata semnifică numai remiterea unei sume de bani, în
limbaj juridic plata semnifică executarea oricărei obligaţii.92
În materie fiscală, plata obligaţiilor fiscale se efectuează de către contribuabili,
distinct, pentru fiecare impozit, taxă, contribuţie şi alte sume datorate bugetului general
consolidat, inclusiv majorările de întârziere.În concluzie, plata presupune remiterea unor
sume de bani, întrucăt caracteristic impozietor moderne este forma bănească.Nu este
exclus, ca forma impozitelor să fie în muncă sau în natură; în această situaţie putând
afirma că plata în materie fiscală este totuna cu plata în materie civilă.
3.1.2. Modalităţi de plată
86
Art.109 a devenit, în forma republicată, art.110.
87
Art.110 a devenit, în forma republicată, art.112.
88
Publicat în Monitorul Oficial nr.206/10.03.2005.
89
90
Publicat în Monitorul Oficial nr.1256/2004.
91
92
op.cit. p.284.
45
Plata obligaţiei fiscale se face prin următoarele modalităţi:
6 în numerar la casieriile organelor fiscale, la unităţile de trezorerie ale statului, la
unităţi ale Casei de Economii şi Consemnaţiuni, la unităţi poştale(prin mandat poştal);
7 prin virament;
8 prin aplicare şi anulare de timbre fiscale mobile.
Plata în numerar se realizează, de regulă, pentru sume relativ mici de bani, de
către contribuabili-persoane fizice, cât şi de terţe persoane, dar în numele
contribuabililor.Contribuabilii-persoane fizice trebuie să prezinte nota de plată emisă de
reprezentanţii organelor fiscale, în care se specifică numele debitorului, natura
impozitului, termenul de plată, eventualele majorări de întârziere, precum şi alte
date.De, asemenea, se pot face plăţi şi pe baza unei simple declaraţii verbale a
debitorului sau a unei terţe persoane care-l reprezintă.
Dovada plăţii în numerar se face cu chitanţa eliberată de unitatea încasatoare
sau cu chitanţa eliberată de oficiul poştal unde s-a depus mandatul, iar data plăţii este,
după caz, data înscrisă pe chitanţă sau data poştei, înscrisă pe mandatul poştal.
Plata prin virament se utilizează, de regulă, pentru sume mari de bani, de către
contribuabilii-persoane juridice prin intermediul unor instrumente de decontare bancare.
Plata prin decontare bancară presupune intervenţia unei unităţi bancare-un terţ
faţă de raportul juridic bugetar existent între contribuabil şi stat- la care subiectul plătitor
(persoană fizică sau juridică) are deschis un cont.93
La termenele de plată, debitorii calculează şi dispun virarea unor sume de bani,
reprezentând taxe si impozite catre bugetul general consolidat.Virarea se efectuează pe
baza dispoziţiei de plată, în care se înscriu elementele şi datele din care să rezulte
natura venitului bugetar, precum şi bugetul în care se varsă, după caz.
Băncile au obligaţia de a vira sumele reprezentând venituri bugetare în aceeaşi
zi în care au debitat contul plătitorului pe baza instrumentelor de decontare
specifice.Potrivit art.118 din Codul de procedură fiscală, nedecontarea de către unităţile
bancare a sumelor cuvenite bugetului general consolidat în termen de 3 zile lucrătoare
de la data debitării contului plătitorului, nu îl exonerează pe plătitor de obligaţia de plată
a sumelor respective şi atrage pentru acesta obligaţia la plata majorărilor de întârziere,
93
46
nu şi a debitului principal.94Pentru recuperarea sumelor datorate bugetului şi
nedecontate de unităţile bancare, precum şi a majorărilor de întârziere, plătitorul se
poate îndrepta împotriva unităţii bancare respective.Prin aceste dispoziţii, s-a prelungit
termenul în care băncile pot deconta sumele cuvenite bugetului general consolidat,
urmare a debitării conturilor contribuabililor, fără atragerea de majorări de întârziere, de
la 48 de ore-cum era prevăzut în Ordonanţa Guvernului nr.61/2002 privind colectarea
creanţelor bugetare- la 3 zile lucrătoare.
Dovada plăţii prin virament se face cu copia dispoziţiei de plată, certificată de
bancă prin care s-a făcut plata.
Plata prin aplicare şi anulare de timbre fiscale mobile se face în momentul
solicitării unui serviciu de către o instituţie specializată a statului. Timbrele fiscale mobile
se aplică şi apoi se anulează cu o linie oblică, se trece menţiunea ’’Anulat’’ şi se
semnează de către funcţionarul care întocmeşte actul pentru care se datoreză taxa.
Dovada plăţii pentru obligaţiile fiscale care se sting prin aplicare şi anulare de
timbre fiscale mobile se face prin marca timbrului fiscal aplicată pe actul
întocmit.Momentul plăţii este data înregistrării la organul competent a documentului sau
a actului pentru care s-au depus şi anulat timbrele datorate potrivit legii.
În cazul, obligaţiilor fiscale care se sting prin aplicare şi anulare de timbre fiscale
mobile nu mai este posibilă restituirea sumelor plătite în plus sau nelegal datorate,
deoarece prin anularea sa timbrul mobil fiscal şi-a pierdut valoarea, nemaiputând să fie
folosit.
Modalităţile de plată pot fi clasificate şi în :
9 plată directă;
10 plată prin reţinere la sursă sau stopajul la sursă.
Stingerea obligaţiei fiscale prin plată directă poate avea loc prin numerar,
decontare bancară(virament), prin mandat poştal sau prin aplicare şi anulare de timbre
fiscale mobile.
Stingerea obligaţiei fiscale prin reţinere la sursă mai este denumită şi stopaj la
sursă.95 Această modalitate presupune existenţa a trei subiecte: plătitorul(de exemplu:
94
În acest sens, Decizia nr.3712/2003 şi Decizia nr.1706/15.03.2005 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie-
Secţia de contencios administrativ şi fiscal
95
Această modalitate presupune o serie de avantaje, cum ar fi: siguranţa, rapiditatea, comoditatea.Pentru
dezvoltări, a se vedea D.D.Şaguna, D.Şova, Drept Fiscal, Editura C.H. Beck, Bucureşti, 2006, p.52-53.
47
unitatea angajatoare), contribuabilul(de exemplu: angajatul) şi statul prin aparatul
fiscal.Stopajul la sursă se realizează prin calcularea, reţinerea şi vărsarea veniturilor
fiscale de către o altă persoană decât contribuabilul.Astfel, răspunderea juridică
administrativă pentru neplata la termenele şi în cuantumul prevăzut de lege aparţine
persoanei care are obligaţia calculării, reţinerii şi vărsării venitului fiscal. În practica, cea
mai des întâlnită situaţie este cea a plaţii impozitului pe venitul din salarii.
3.1.3. Ordinea în care se fac plăţile sau ordinea stingerii datoriilor
Dacă un contribuabil datorează mai multe tipuri de impozite, taxe, contribuţii şi
alte sume reprezentând creanţe fiscale, iar sum platită nu este suficientă pentru a stinge
toate datoriile, atunci se stinge creanţa fiscală stabilită de contribuabil conform
numărului de evidenţă a plăţii înscris pe ordinul de plată pentru Trezoreria statului.
În situaţia în care contribuabilul nu stabileşte creanţă fiscală ce urmează a fi
stinsă, organul fiscal competent va efectua stingerea obligaţiilor fiscale în următoarea
ordine:
a) sume datorate în contul ratelor din graficele de plată a obligaţiilor fiscale,
pentru care s-au aprobat eşalonări şi/sau amânări la plata, precum şi majorările de
întârziere datorate pe perioada eşalonării şi/sau amânării la plată şi calculate conform
legii;
b) obligaţii fiscale principale cu termene de plată în anul curent, precum şi
accesoriile acestora, în ordinea vechimii;
c) obligaţii fiscale datorate şi neachitate la data de 31 decembrie a anului
precedent, în ordinea vechimii, până la stingerea integrală a acestora;
d) majorări de intârziere aferente obligaţiilor fiscale prevăzute la litera c);
e) obligaţii fiscale cu termen de plată viitoare, la solicitarea debitorului.
Pentru creanţele bugetelor locale, din categoria obligaţiilor fiscale cu termen de
plată în anul curent, sesting cu prioritate obligaţiil fiscale stabilite ca urmare a inspecţiei
fiscale.
Organul fiscal competent va înştiinţa debitorul despre măsura luată, în termen de
10 zile de la data efectuării stingerii obligaţiilor fiscale.
Începând cu 1 ianuarie 2007, ordinea stingerii datoriilor va fi alta.Astfel, dacă un
contribuabil datorează mai multe tipuri de impozite, taxe, contribuţii şi alte sume
48
reprezentând creanţe fiscale, iar suma platită nu este suficientă pentru a stinge toate
datoriile, atunci se sting datoriile corelative acelui tip de creanţă fiscală principală pe
care îl stabileşte contribuabilul.În cadrul tipului de impozit, taxă, contribuţie sau altă
sumă reprezentând creanţă fiscală, stabilit de contribuabil, stingerea se efectuează, de
drept, în următoarea ordine:
a) sumele datorate în contul ratei din luna curentă din graficul de plată a
obligaţiei fiscale pentru care s-a aprobat eşalonare la plată, precum şi majorarea de
întârziere datorată în luna curentă din grafic sau suma amânată la plată, împreună cu
majorările de întârziere datorate pe perioada amânării, în cazul în care tremenul de
plată se împlineşte în luna curentă, precum şi obligaţiile fiscale curente de a căror plată
depinde menţinerea valabilităţii înlesnirii acordate;
b) obligaţia fiscală principală şi obligaţiile fiscale accesorii aferente acesteia, în
ordinea vechimii, cu excepţia celor pentru care s-a început executarea silită.După
stingerea integrală a obligaţiei fiscale principale celei mai vechi se vor stinge obligaţiile
fiscale accesorii aferente acesteia.
Vechimea obligaţiilor fiscale se determină în funcţie de scadenţa acestora,
prevăzută de Codul fiscal sau de alte prevederi legale.În cazul diferenţelor de obligaţii
fiscale principale stabilite de organele competente, precum şi al diferenţelor
suplimentare de obligaţii fiscale principale, ce fac obiectul declaraţiilor rectificative
depuse de contribuabili, vechimea se determină în funcţie de termenele de plată.
Vechimea obligaţiilor fiscale accesorii este dată de vechimea impozitelor, taxelor,
contribuţiilor şi a altor obligaţii fiscale care le-au generat.
c) sumele datorate în contul următoarelor rate din graficul de plată obligaţiei
fiscale pentru care s-a aprobat eşalonare, până la concurenţa cu suma eşalonată la
plată sau până la concurenţa cu suma achiatată, după caz, precum şi suma amânată la
plată împreună cu majorările de întârziere datorate pe perioada amânării, după caz;
d)obligaţiile cu scadenţe viitoare, la solicitarea contribuabilului.
Dacă contribuabilul nu respectă ordinea prevăzută de legiutor, organul fiscal
competent va înştiinţa debitorul despre modul în care s-a efectuat stingerea obligaţiilor
fiscale, fără a fi ţinut de un termen.
3.2. Stingerea obligaţiei fiscale prin compensare
49
Compensarea intervine în situaţiile în care contribuabilii au făcut plăţi nedatorate
sau plăţi mai mari către bugetul general consolidat.Sumele de bani plătite în plus sau
nelegal datorate se vor compensa cu alte obligaţii fiscale ale contribuabilului, restante
sau viitoare.
Baza legală o constituie prevederile din art.113 Cod de procedură fiscală şi
dispoziţiile art.113.1-113.5 din Normele metodologice.
Compensare, în fapt, este tot o plată, deoarece în cazul când se face cu obligaţii
băneşti restante duce la lichidarea lor, iar în cazul când se face cu obligaţii băneşti
viitoare, asigură realizarea lor înainte de împlinirea termenului de plată, echvalând cu o
plată anticipată.96
Compensarea reprezină un mod simplificat de stingere a obligaţiei fiscale, prin
evitarea unei plăţi duble.
Organul fiscal în a cărui rază teritorială îşi are domiciliul fiscal debitorul este
competent în efectuarea compensării.
În cazul creanţelor fiscale stinse prin compensare, majorările de întârziere se
datorează până la data stingerii inclusiv.
3.2.1. Deosebiri între compensare şi compensaţie
Compensaţia este reglementată prin art.1143-1153 Cod civil.
Compensaţia este modul de stingere a obligaţiilor care constă în stingerea a
doua obligaţii reciproce, până la concurenţa celei mai mici dintre ele.
Compensaţia poate fi : legală, când operează în puterea legii, prin întrunirea
anumitor condiţii; convenţională, când operează prin convenţia părţilor; judecătorească,
când operează prin hotărârea instanţei de judecată.97
Spre deosebire de dreptul comun, care reglementează trei tipuri de compensare,
în procedura fiscală compensarea are un caracter administrativ, fiind excluse aceste
forme de compensare98.
Prin compensare se sting creanţele administrate de Ministerul Finanţelor Publice
reprezentând sume de rambursat sau de restituit de la buget, până la concurenţa celei
96
A se vedea, D.D.Şaguna, Drept Financiar şi Fiscal, Editura Oscar Print, Bucureşti, 1994, op.cit. p.370.
97
op.cit. p.340-341.
98
Procedură Fiscală, Editura Rosetti 2005, p.357-358.
50
mai mici sume, când ambele părţi dobândesc reciproc atât calitatea de creditor, cât şi
pe cea de debitor, dacă legea nu prevede altfel.
Aceeaşi regulă este prevăzută de legiutor şi în ceea ce priveşte compensarea
creanţelor fiscale care se varsă la bugetele locale.
În dreptul comun, compensarea legală poate fi privită şi ca un mijloc de protecţie
a persoanei care, nefiind îndeajuns de diligentă pentru a pune în întârziere pe debitorul
său(astfel încât să poată curge dobânzile), are la dispoziţie acest mijloc de aărare
împotriva debitorului său(care este în acelaşi timp şi creditor).În dreptul fiscal, însă,
disproporţia este evidentă, dacă luăm în considerare faptul că statul poate p 99retinde
majorări de întârziere încă de la momentul exigibilităţii creanţei sale, în vreme ce
contribuabilul este nevoit să facă o cerere de restituire sau compensare pentru a genera
acest efect, fără a se putea apăra prin simpla invocare a compensării.
3.2.2. Compensarea la cerere
Debitorul, care a făcut plăţi mai mari sau nelegal datorate, poate să facă o cerere
de compensare la organul fiscal competent, în teremenul de prescriptie de 5 ani.
Cererea de compensare trebuie să cuprindă elementele de identificare a
solicitantului, precum şi suma şi natura creanţelor fiscale ce fac obiectul
compensării.Cererea va fi însoţită de documente care dovedesc dreptul debitorului la
rambursarea sau restituirea de la buget asumelor, cum sunt: copii legalizate după
hotărârile judecătoreşti definitive şi irevocabile sau de pe deciziile de soluţionare a
contestaţiilor, rămase definitive, ori de pe deciziile de impunere emise de organele
fiscale, precum şi copii de pe orice documente din care să rezulte că suma plătită nu
reprezintă obligaţie fiscală.
Rezultatul compensării la cerere va fi consemnat într-o notă de compensare ce
va fi comunicată debitorului, în termen de 7 zile de la data efectuării oeraţiunii.
În situaţia în care cererea debitorului nu este soluţionată sau este respinsă,
acesta are la îndemână cererea adresată instanţei de judecată prin care să solicite
organului fiscal obligarea la efectuarea compensării.100
99
Editura Rosetti 2005, op.cit. p.359-360.
100
Pentru opinia potrivit căreia instanţa poate fi sesizată cu o cerere de constatare a faptlui că a operat
compensarea, ase vedea D.şova, Contestaţia la executare silită în materie fiscală (i), în Revista Română
de Drept al Afacerilor nr.5-6, p.11.
51
În cazul creanţelor fiscale stinse prin compensare la cerere, majorările de
întârziere se datorează până la data depunerii la organul competent a cererii de
compensare.
Dacă se consată, urmare a exercitării controlului fiscal sau analizării cererii de
compensare că suma ce urmează a se compensa este mai mică decât suma cuprinsă
în cererea de compensare, majorările de întârziere se recalculează pentru diferenţa
rămasă de la data înregistrării cererii de compensare.
3.2.3. Compensarea din oficiu
Organul fiscal competent poate efectua, înainte de restiuirea sau rambursarea
unor sume de restituit către un debitor, compensarea din oficiu.101
Compensarea din oficiu poate fi efectuată de organul fiscal în tot cursul
termenului de prescripţie prevăzut de lege pentru fiecare dintre obligaţiile supuse
compensării, începând cu momentul în care ambele obligaţii îndeplinesc condiţiile
prevăzute de art.1145 Cod civil, respectiv din momentul în care acestea sunt certe,
lichide şi exigibile.
Compensarea din oficiu nu operează în cazul sumelor negative din deconturile
de taxă pe valoare adăugată fără opţiune de rambursare.
Rezultatul compensării din oficiu va fi consemnat într-o notă de compensare ce
va fi comunicată debitorului, în termen de 7 zile de la data efectuării oeraţiunii.
În cazul creanţelor fiscale stinse prin compensare din oficiu, majorările de
întârziere se datorează până la data înregistrării operaţiei de compensare de către
unitatea de trezorerie teritorială, conform notei de compensare întocmite de organul
fiscal competent.
3.2.4.Ordinea în care se fac compensările
În situaţia în care creanţele fiscale reciproce nu ţin de acelaşi tip de buget sau
rămân diferenţe de restituit în urma efectuării compensării cu sume datorate aceluiaşi
buget, compensarea creanţelor debitorului se va face cu creanţele altor bugete, pe baza
unei ordini exprese şi imperative reglementate de Codul de procedură fiscală, după cum
urmează:
101
In acest sens, Decizia nr.4607/29.09.2005 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie- Secţia de contencios
administrativ şi fiscal.
52
11 creanţe ale bugetului de stat;
12 creanţe ale fondului de risc pentru garanţii de stat, pentru
împrumuturi externe;
13 creanţe ale bugetului asigurărilor sociale de stat;
14 creanţe ale Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate;
15 creanţe ale bugetului asigurărilor pentru şomaj.
Aceste dispoziţii nu se aplică în cazul compensării creanţelor bugetelor locale.
3.3. Stingerea obligaţiei fiscale prin restituire
Restituirea reprezintă o modalitate nouă de stingere a obligaţiilor fiscale, fiind
reglementată în art.114 din Codul de procedură fiscală şi prin OMFP nr.1899 de
aprobare a Procedurii de restituire şi de rambursare a sumelor de la buget, precum şi
de acordare a dobânzii cuvenite contribuabililor pentru restituite sau rambursate cu
depăşirea termenului legal102.
Debitorul are posibilitatea, ca în termenul general de prescripţie de 5 ani de la
data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naştere dreptul la restituire, să
ceară restituirea unor sume, peste cele legal datorate sau nelegal datorate, vărsate în
bugetul general consolidat.În această situaţie, organul fiscal competent va dispune
restituirea următoarelor sume:
a) cele plătite fără existenţa unui titlu de creanţă;
b) cele plătite în plus faţă de obligaţia fiscală;
c) cele plătite ca urmare a unei erori de calcul;
d) cele plătite ca urmare a aplicării eronate a prevederilor legale;
e) cele de rambursat de la bugetul de stat;
f) cele stabilite prin hotărâri ale organelor judiciare sau ale altor organe competente
potrivit legii;
g) cele rămase după efectuarea distribuirii preţului în cursul etapei de valorificare a
bunurilor din cadrul procedurii de executare silită fiscală;
h) cele rezultate din valorificarea bunurilor sechestrate sau din reţinerele prin
poprire, după caz în temeiul hotărării judecătoreşti prin care se dispune desfiinţarea
executării silite.
102
53
Cererea de restituire va fi însoţită de copii de pe documentele din care rezultă că
suma a fost plătită la buget în mod nelegal sau peste cea legal datorată.Ea va fi
soluţionată în termenul de 45 de zile, termenul putând fi prelungit cu perioada cuprinsă
între data la care s-a comunicat debitorului solicitarea de informaţii suplimentare
relevante soluţionării acesteia şi data înregistrării primirii acestor informaţii la organul
fiscal competent.Organul fiscal competent va emite decizia de restituire, ce urmează a fi
aprobată de conducătorul unităţii fiscale.În baza deciziei de restiuire aprobate, organul
fiscal competent va întocmi nota de restituire.
O condiţie esenţială pentru a opera restituirea este ca, debitorul să nu aibă
obligaţii fiscale restante. Dacă debitorul are obligaţii fiscale restante, sumele solicitate a
fi restituie vor fi , mai întâi, compensate, iar ulterior dacă vor rămâne diferenţe în plus de
sume acestea vor fi restituite debitorului.În cazul în care suma de rambursat sau de
restituit este mai mică decât obligaţiile fiscale restante ale debitorului, se va efectua
compensare până la concurenţa sumei de rambursat sau de restituit.
De la regula prezentată mai sus există următoarea excepţie: organul fiscal va
restitui, din oficiu , sumele ce reprezintă diferenţe de impozite rezultate din regularizarea
anuală a impozitului pe venit datorat de persoanele fizice.Restituirea se va face în
termen de cel mult 60 de zile de la data comunicării deciziei de impunere.
Diferenţele de impozit pe venit de restituit mai mici de 5 lei Ron vor rămâne în
evidenţa fiscală spre a fi compensate cu datorii viitoare, urmând a se restitui atunci
când suma cumulată a acestora depăşeşte limita menţionată.Prin excepţie, diferenţele
mai mici de 5 lei Ron se vor putea restitui la cererea contribuabilului, dar numai în
numerar, căci prin decontare bancară sau mandat poştal cheltuielile efectuate de stat
cu restituirea sumei ar fi mai mari decât suma ce urmează a fi restituită.
O situaţie specială reglementată este cea a restituirii sumelor în valută
confiscate, care se restituie în baza unei hotărâri judecătoreşti definitive şi irevocabile
prin care se dispune restituirea.Sumele în valută urmează să fie restituite în lei, la cursul
de referinţă al pieţei valutare pentru euro, comunicat de Banca Naţională a României,
de la data rânerii definitive şi irevocabile a hotărârii judecătoreşti prin care s-a dispus
54
restituirea.credem că referirea textului doar la moneda euro nu ar trebui interpretată
restrictiv, în sensul că nu se restituie alte sume decât cele exprimate în euro.103
Pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget se datorează de stat, la
cererea contribuabilului, dobânzi de la momentul expirării termenului de 60 de zile de la
comunicarea deciziei de impunere sau a termenului de 45 de zile de la răspunsul
organului fiscal la cererea debitorului de restituire, dacă nu există motive legale ca acest
termen să fie prelungit.
Plata dobânzii cuvenite contribuabilului se va face numai în baza cererii exprese
depuse de acesta la organul fiscal competent.Cererea de plată a dobânzii se
soluţionează în termenul de 45 de zile.
Nivelul dobânzii se stabileşte prin hotărâre a Guvernului, la propunerea
Ministerului Finanţelo Publice, corelat cu nivelul dobânzii de referinţă a Băncii Naţionale
a României la cre se adugă 10 puncte procentuale, o dat pe an, în luna decembrie,
pentru anul următor, sau în cursul anului, dacă rata dobânzii de referinţă se modifică cu
peste 5 puncte procentuale.
Dobânda se suportă din acelaşi buget din care se restituie ori se rambursează,
după caz, sumele solicitate de către debitori.
3.4. Stingerea obligaţiei fiscale prin prescripţie
Cadrul legal în materia stingerii obligaţiei fiscale prin presripţie îl constituie
Capitolul VII din Codul de procedură fiscală, art.130.1 şi art.130.2 din normele
metodologice, care se completează cu dreptul comun în materia prescripţiei, şi anume
Decretul nr.167/1958 privind prescripţia extinctivă, precum şi dispoziţiile art.405-405³
din Codul de procedură civilă.
3.4.1. Prescripţia dreptului de a cere executarea silita
Legea fiscală nu conţine o definiţie in terminis a ‘’prescripţiei dreptului de a cere
executarea silită’’, dar având în vedere ansamblul reglementării, precum şi strânsa
afinitate a prescripţiei de acere executarea silită de drept comun, putem defini
prescripţia dreptului de a cere executarea silită în materie fiscală ca fiind stingerea
dreptului de executare silită a titlurilor executorii emise de organele fiscale din cauza
neexercutării lui în termenul de prescripţie stabilit de lege.
103
Procedură Fiscală, Editura Rosetti 2005, p.341.
55
Din această definiţie se desprind cu uşurinţă principalele trăsături caracteristice
ale acestei noţiuni juridice:
16 presciptia dreptului de a cere executarea silită este o sancţiune procedurală, iar
nu de drept material; dreptul organelor fiscale de a executa silit este un drept subiectiv
procesual fiscal;
17 ca sancţiune procedurală, prescripţia stinge dreptul de executare silită a
organelor fiscală şi obligaţia corelativă a debitorului de a se supune executării silite;
18 stingerea dreptului de executare silită atrage încetarea măsurilor de realizare
silită; fără a stinge şi creanţa bugetară însăşi, care poate fi achitată de bunăvoie.104
Termenul general de prescripţie a dreptului de a cere executarea silită a
creanţelor fiscale, atât în cazul creanţelor fiscale datorate bugetului de stat, cât şi în
cazul creanţelor fiscale datorate bugetelor locale, este de 5 ani.Acest termen de
prescripţie se aplică şi creanţelor care provin din amenzi contravenţionale.
În afara acestui termen general, semnalăm existenţa unor termene speciale de
prescripţie aplicabile, dintre care amintim:
19 3 ani pentru executarea unor amenzi contravenţionale(art.82 din OUG
nr.27/2002 privind pieţele reglementate de mărfuri şi instrumente derivate; art.180 din
OUG nr.28/2002 privind valorile mobiliare, serviciile de investiţii financiare şi pieţele
reglementate)105;
20 25 ani pentru executarea creanţelor trezoreriei statului rezultate din gestionarea
împrumuturilor externe guvernamentale contractate direct sau garantate de stat,
precum şi din alte operaţiuni, derulate prin trezoreria statului(art.12 alin.4 din OUG
nr.146/2002)106;
21 3 ani pentru constatarea de aplicare şi executarea unor sancţiuni
contravenţionale(art.278 din Legea nr.297/2004 privind pieţele de capital);
22 5 ani pentru plata taxelor vamale(art.187 alin.1 din Codul vamal).
Termenele de prescripţie a dreptului de a cere executarea silită încep să curgă
de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naştere acest drept.Dreptul
de a cere executarea silită se naşte când obligaţia fiscală a devenit exigibilă.
104
A se vedea, M.Nicolae, Prescripţia extinctivă, Editura Rosetti, Bucureşti, 2004, op.cit. p.311-312.
105
A se vedea, M.Nicolae, Prescripţia extinctivă, Editura Rosetti, Bucureşti, 2004, op.cit. p.315.
106
Idem.
56
Aşa cum s-a arătat pe larg în literatura de specialitate, nu trebuie confundată
data de la care începe să curgă termenul de prescripţie a dreptului de a cere
executarea silită, care în toate cazurile este data de 1 ianuarie a anului următor celui în
care a luat naştere acest drept, cu data naşterii dreptului de a cere executarea silită,
care, prin ipoteză, este anterioară şi precedă începutul prescripţiei dreptului de a
cere(obţine) executarea silită.107
În legătură cu termenul de prescripţie a dreptului de a cere executarea silită
special de 5 ani, derogatoriu faţă de cel de drept comun, care este de 3 ani, Curtea
Constituţională a respins, în repetate rânduri, excepţiile de neconstituţionalitate ale
art.127 din Codul de procedură fiscală108, statuând ‘’că prin instituirea unor termene de
prescripţie speciale nu se poate susţine încălcarea principiului egalităţii în faţa legii şi a
autorităţilor publice, întrucât, aşa cum a stabilit Curtea Constituţională în jurisprudenţa
sa, în acord cu cea a curţii Europene a Drepturilor Omului, egalitatea nu însemnaă
uniformitate, fiind posibilă stabilirea unui tratamen juridic diferit pentru situaţii diferite,
când acestea se justifică în mod raţional şi obiectiv.În cazul de faţă, această soluţie se
impune datorită legăturii indisolubile dintre creanţele fiscale şi bugetul de stat, ceea ce
constituie o justificare suficientă pentru diferenţa de tratament juridic în ceea ce priveşte
termenul de prescripţie a dreptului de a cere executarea silită’’109.
Suspendarea termenului de prescripţie are loc, ope legis, în următoarele situaţii:
a) în cazurile şi în condiţiile stabilite de lege pentru suspendarea termenului de
prescripţie a dreptului la acţiune110;
b) în cazurile şi în condiţiile în care suspendarea executării este prevăzută de lege ori a
fost dispusă de instanţa judecătorească sau de alt organ competent, potrivit legii;
c) pe perioada valabilităţii înlesnirii acordate potrivit legii;
d) cât timp debitorul îşi sustrage veniturile şi bunurile de la executare silită, prin orice
acte şi fapte ilicite, cum ar fi: inducerea în eroare a organului de executare, ascunderea
bunurilor şi veniturilor sau altele asemenea;
107
A se vedea, M.Nicolae, Prescripţia extinctivă, Editura Rosetti, Bucureşti, 2004, op.cit. p.316.
108
Care în forma republicată a devenit art.128.
109
Decizia Curţii Constituţionale nr.424/2005, publicată în Monitorul Oficial nr.1029/21.11.2005.
110
Aceste cazuri sunt: cât timp organul de executare este împiedicat de un caz de forţă majoră să
îndeplinească măsuri de executare silită; cât timp debitorul face parte din forţele armate ale româniei, iar
acestea se află pe picior de război.
57
e) în alte cazuri prevăzute de lege.
După suspendare, prescripţia dreptului de a cere executarea silită îşi reia cursul,
potrivit dreptului comun în materia prescipţiei extinctive.
Observăm că, cauzele de suspendare a prescripţiei dreptului de a cere
executarea silită au caracter legal şi sunt limitative.
Întreruperea termenului de prescripţie a executării silite a creanţelor fiscale are
loc în următoarele situaţii:
a) în cazurile şi în condiţiile stabilite de lege pentru întreruperea termenului de
prescripţie a dreptului la acţiune.Suntem de acord cu opinia generală din literatura de
specialitate, cum că textul de lege este inaplicabil în raport de particularităţile titlurilor de
creantă fiscale.Cererea de chemare în judecată nu poate constitui o cauză de
întrerupere datorită caracterului executoriu al titlului de creanţă fiscală, iar
recunoaşterea făcută de debitor este prevăzută ca modalitate distinctă de întreurupere
a termenului de prescripţie în acelaşi text de lege.
b) pe data îndeplinirii de către debitor, înainte de începerea executării silite sau în cursul
acesteia, a unui act voluntar de plată a obligaţiei prevăzute în titlul executoriu ori a
recunoaşterii în orice alt mod a datoriei.Sunt acte de executare silită: somaţia comunicată
debitorului, adresa de înfiinţare a popririi, procesul-verbal de sechestru, procesul-verbal
privind eliberarea şi distribuirea sumelor realizate prin executare silită şi altele
asemenea.111
c) pe data îndeplinirii, în cursul executării silite, a unui act de executare silită.Sunt acte de
recunoaştere a obligaţiei fiscale cererea de compensare, cererea pentru acordare unor
înlesniri la plată, precum şi orice alte acte prin care debitorul recunoaşte obligaţia
fiscală.112Nu suntem de acord cu această opinie, întrucât simpla depunere a unor cereri
din partea debitorului, chiar şi în cazurile arătate mai sus, nu presupune în mod automat
o rezolvare pozitivă pentru debitor, în sensul admiterii lor.De aceea, vom fi de acord că
cererea de compensare, cererea de acordare a unor înlesniri la plată, precum şi orice alte
cerereri prin care debitorul să-şi recunoască datoria sunt acte de recunoaştere a
obligaţiei fiscale, numai după ce acestea sunt aprobate de organul fiscal competent.
111
A se vedea, I.Condor, S.Cristea Condor, Prescripţia extinctivă în dreptul comun şi în dreptul fiscal,op.cit.
p.61.
112
Idem.
58
d) pe data întocmirii, potrivit legii, a actului de constatare a insolvabilităţii clientului.113
e) în alte cazuri prevăzute de lege.
În lipsa unor prevederi exprese în Codul de procedură fiscală, urmează a se aplica
Art.405²alin.2 din Codul de procedură civilă, astfel, după întrerupere, începe să curgă un
nou termen de prescripţie.
Efectele împlinirii termenului de prescripţie sunt reglementate în codul de
procedură fiscală în art.132114.
Dacă organul de executare constată împlinirea termenului de prescripţie a
dreptului de a cere executarea silită a creanţelor fiscale, acesta va proceda la încetarea
măsurilor de realizare şi la scăderea acestora din evidenţa analitică pe plătitori.
Scăderea din evidenţa analitică pe plătitori a creanţelor fiscale pentru care s-a
împlinit termenul de prescripţie a dreptului de a cere executarea silită se va face pe baza
unui proces-verbal de constatare a împlinirii termenului de prescripţie, însuşit de şeful
compartimentului de specialitate, avizat de compartimentul juridic din cadrul aceluiaşi
organ fiscal sau din cadrul organului ierarhic superior, după caz, şi care va fi supus spre
aprobare conducătorului organului fiscal, împreună cu dosarul. Dosarul trebuie să
cuprindă toate documentele şi informaţiile necesare pentru constatarea împlinirii
termenului de prescripţie, precum şi procesul-vebal de constatare.
Ca şi în dreptul comun, sumele achitate de debitor în contul unor creanţe fiscale,
după împlinirea termenului de prescripţie, nu se restituie.
Observăm că, în procedura fiscală nu este reglementată instituţia repunerii în
termenul de prescripţie a dreptului de a cere executarea silită, astfel încât considerăm că
sunt aplicabile dispoziţiile art.405³ din Codul de procedură civilă.Creditorul fiscal(aparatul
fiscal prin organul fiscal competent), după împlinirea termenului de prescripţie, poate
cererepunerea în termen dacă face dovada că a fost împiedicat să ceară executarea silită
a creanţelor fiscale datorită unor motive temeinice.Motivele temeinice sunt lăsate la
aprecierea instanţei de judecată competente, care în opinia noastră este judecătoria din
raza teritorială unde-şi are sediul organul de executare.Cererea de repunere în termen se
introduce în termen de 15 zile de la încetarea împiedicării.
3.4.2. Prescripţia dreptului de a cere compensarea sau restituirea
113
Cu privire la procedura insolvabilităţii a se vedea subcapitolul 3.6.1. supra.
114
După republicare a devenit art.133.
59
Dreptul contribuabililor de a cere compensarea sau restituirea creanţelor fiscale se
prescrie în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat
naştere dreptul la compensare sau restituire.
Cea mai spinoasă problemă care se pune este aceea dacă prescripţia dreptului de
a cere compensarea sau restituirea ţine de dreptul material fiscal sau de dreptul
procedural fiscal, în spetă, de executarea silită a creanţelor fiscale ale contribuabilului
împotriva statului şi unităţilor administrativ-teritoriale.
Dacă analizam instituţia juridică din punctul de vedere al reglementării alături de
prescripţia dreptului statului de a cere executarea silită a creanţelor fiscale ale debitorilor,
s-ar impune cu certitudine opinia că prescripţia dreptului de a cere compensarea sau
restituirea ţine de executarea silită a creanţelor fiscale ale contribuabilului împotriva
statului şi unităţilor administrativ-teritoriale.Un alt argument în susţinerea acestei opinii
este acela că şi titlul de creanţă fiscală care aparţine debitorului în contra statului este
executoriu, prin el însuşi, fără să fie necesară o altă fomalitate.Un contraargument în
susţinerea acestei teorii este acela că depunerea unei cereri de restituire sau
compensare nu reprezintă şi o soluţie pozitivă pentru contribuabil, dacă nu este aprobată
de conducătorul organului fiscal competent.
Codul de procedură fiscală reglementează, aşadar, stingerea prin prescripţie a
acestei posibilităţi a contribuabilului de a solicita restituirea pe cale administrativă, iar
efectul prescrpţiei extinctive sub acest aspect este însăşi stingerea dreptului la
restituire.În ipoteza în care, cu respectarea termenului de 5 ani, contribuabilul a solicitat
restituirea(compensarea), iar organul fiscal a dat o soluţie nefavorabilă acestei cereri ori a
lăsat-o nesoluţionată, hotărârea instanţei judecătoreşti sesizate în condiţiile Legii
contenciosului administrativ115 va putea fi pusă în executare, însă în condiţiile dreptului
comun(termenul de prescripţie fiind aşadar de 3 ani).116
3.5. Stingerea obligaţiei fiscale prin executare silită
În situaţia în care contribuabilii nu şi-au executat de bună voie obligaţiile fiscale ajunse
la termen, statul are dreptul de a apela la forţa de constângere, şi astfel să treacă la
115
Legea nr.554/2004 a contenciosului administrativ a fost publicată în Monitorul Oficial nr.1154/07.12.2004.
116
Editura Rosetti 2005, op.cit. p.404-405.
60
executarea silită a creanţelor fiscale.117Întru-cât, titlul de creanţă fiscală este executoriu prin
el însuşi, procedura de executare silită desfăşurată de organele fiscale nu este precedată de
o altă procedură prealabilă cu caracter judiciar.
3.5.1. Organele de executare silită
Organele de executare silita in materia executarii creanţelor fiscale sunt:
1. Organele fiscale care administreaza creanţe fiscale.
2. Organele proprii ale instituţiilor publice care încasează, administrează,
contabilizeaza si utilizeaza creanţele bugetare, provenite din venituri proprii şi cele
rezultate din raporturi juridice contractuale.
Din punct de vedere al competentei materiale aceste organe de executare silită
sunt abilitate sa ducă la îndeplinire măsurile asiguratorii şi să efectueze procedura de
executare silită .
Din punct de vedere al competentei teritoriale organul de executare competent
este cel in a carui raza teritoriala se gasesc bunurile urmaribile.
Organul de executare in a carui raza teritoriala isi are domiciliul fiscal debitorul,
numit in continuare-organ de executare coordonator, are sarcina coordonarii intregii
executarii, in situatia in care bunurile urmaribile nu se gasesc in raza teritoriala a unui
singur organ de executare.
În cazul debitorilor solidari, organul de executare coordonator este cel in a carui
raza teritoriala isi are domicilul fiscal debitorul despre care exista indicii ca detine mai
multe venituri sau bunuri urmaribile. Acesta inscrie, in evidentele sale, debitul in
intregime si ia masuri de executare silita, avand obligatia sa comunice intregul debit si
celorlalte organe de executare in a caror raza teritoriala se afla domiciliile fiscale ale
celorlalti codebitori.
Organele de executare sesizate vor inscrie debitul comunicat in evidentele proprii
si vor lua la randul lor masuri de executare silita. Acestea au obligatia sa comunice
organului de executare coordonator sumele realizate in contul debitorului, in termen de
10 zile de la realizarea acestora.
Daca debitul se realizeaza, debitorul trebuie sa solicite organului de executare
coordonator sa faca aplicarea dispozitiilor art.134 alin.4 Cod de procedura fiscala, in
117
Pentru dezvoltări, a se vedea C.Roşu, A.Fanu-Moca, Contestaţia la executarea silită reglementată prin
Codul de procedură fiscală, Revista Dreptul nr.5/2005, p.96-97.
61
sensul ca acesta din urma este obligat sa ceara organelor sesizate sa inceteze de
indata executarea silita.
Dacă se constata ca domiciliul sau sediul debitorului se afla in raza teritoriala a
altui organ de executare, organul de executare considerat coordonator va trimite
organului de executare competent-care va deveni organ de executare coordonator-
dosarul de executare, inclusiv titlul executoriu.Totodata primul organ de executare va
instiinta, daca este cazul, organul de la care s-a primit titlul executoriu, la ce organ de
executare se afla titlul executoriu.
In cazul in care executarea silita se face prin poprire, organul de executare
coordonator poate proceda la aplicarea masurii de executare asupra tertului poprit ,
indiferent de locul unde isi are domiciliul fiscal.
Organul de executare coordonator poate proceda la indisponibilizarea si
executarea silita a bunurilor si veniturilor urmaribile, atunci cand constata ca exista
pericolul evident de instrainare, substituire sau de sustragere de la executare de la
executare silita a acestora, indiferent de locul in care se gasesc bunurile.
Organul de executare coordonator va sesiza in scris organele de executare in a
caror raza teritoriala se afla bunurile si veniturile urmaribile, comunicandu-le:
0 titlul executoriu in copie certificata;
1 situatia debitorului;
2 contul in care se vor vira sumele incasate;
3 orice alte date utile pentru identificarea debitorului si a bunurilor ori veniturilor
urmaribile.
In cazul in care asupra acelorasi venituri ori bunuri ale debitorului a fost pornita
executarea, atat pentru realizarea titlurilor executorii privind creantele fiscale, cat si
pentru titluri ce se executa in conditiile prevazute de alte dispozitii legale, executarea
silita se va face potrivit dispozitiilor Codului de Procedura Fiscala, de catre organele de
executare prevazute acesta-art.133 alin.8 Cod de procedura fiscală.
3.5.2.Executorii fiscali
62
Executarea silita se face de organul de executare competent prin intermediul
executorilor fiscali.Efectuarea executării silite de către un organ necompetent material
se sancţionează cu nulitatea absolută a tuturor formelor de excutare astfel efecuate.118
Executorii fiscali:
- trebuie sa detina o legitimatie de serviciu119, pe care trebuie sa o prezinte in
exercitarea activitatii;
- sunt imputerniciti in fata debitorilor si tertilor prin legitimatia de executor fiscal si
delegatia emisa de organul de executare silita.
Executorii fiscali, in exercitarea atributiilor ce le revin, pentru aplicarea
procedurilor de executare silita, pot:
a) sa intre in orice incinta de afaceri a debitorului, persoana juridica, sau in alte incinte
unde acesta isi pastreaza bunurile, in scopul identificarii bunurilor sau valorilor care pot
fi executate silit, precum si sa analizeze evidente contabila a debitorului in scopul
identificarii tertilor care datoreaza sau detin in pastrare venituri ori bunuri ale debitorului;
b) sa intre in toate incaperile in care se gasesc bunuri sau valori ale debitorului,
persoana fizica, precum si sa cerceteze toate locurile in care acesta isi pastreaza
bunurile;
c) sa solicite si sa cerceteze orice document sau element material care poate constitui
o proba in determinarea bunurilor proprietatte a debitorului;
In aceste trei situatii, daca debitorul este lipsa sau daca acesta refuza accesul in
oricare din incaperile aratate mai sus, executorul fiscal poate sa patrunda in acestea in
prezenta unui reprezentant al politiei ori al jandarmeriei sau a altui agent al fortei publice
si a doi martori majori, numai daca organul de executare a obtinut autorizarea instantei
judecatoresti competente.
d) sa intre in incaperile ce reprezinta domiciliul sau resedinta unei persoane fizice, cu
consimtamantul acesteia, iar in caz de refuz, organul de execuatre va cere autorizarea
instantei judecatoresti competente potrivit dispozitiilor Codului de Procedura Civila.
118
119
Prin Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală(OPANAF) nr.623/2004, publicat
în Monitorul Oficial nr.896/01.10.2004, modificat prin OPANAF nr.315/2005, publicat în Monitorul Oficial
nr.612/14.07.2005 şi prin OPANAF nr.472/2005, publicat în Monitorul Oficial nr.873/29.09.2005 s-a
aprobat modelul legitimaţiilor eliberate executorilor fiscali care duc la îndeplinire măsurile asiguratorii şi
efectuează procedura de executare silită a creanţelor fiscale.
63
Accesul executorului fiscal in locuinta, in incinta de afaceri sau in orice alta
incapere a debitorului, persoana fizica sau juridica , se poate efectua intre orele 6,00-
20,00, in orice zi lucratorare.Excecutarea inceputa va putea continua in aceeasi sau in
zilele urmatoare.In cazuri temeinic justificate de pericolul instrainarii unor bunuri,
accesul in incaperile debitorului va avea loc si la alte ore decat cele mentionate mai sus,
precum si in zilele nelucratoare in baza autorizatiei instantei judecatoresti competente
potrivit dispozitiilor Codului de Procedura Civila.
3.5.3. Condiţiile necesare pentru începerea executării silite
Conditiile necesare a fi întrunite cumulativ, în vederea declansarii executarii silite
a creantelor fiscale sunt :
1. Existenţa unui titlu de creanta, care este executoriu prin el insusi.
2. Creanta fiscala trebuie sa fie exigibila.
3. Dreptul statului de a incepe executarea silita sa nu se fi prescris.
Executarea silita a creantelor fiscale incepe :
1) Numai dupa ce organul fiscal a transmis debitorului instiintarea de plata, prin care i
se comunica acestuia suma datorata, iar dupa instiintare au trecut 15 zile de la
comunicare.Instiintarea de plata este act premergator executarii silite, potrivit
dispozitiilor art.137,alin.4 Cod de Procedura Fiscala.Încălcarea de către organele fiscale
a formei procedurale a înştiinţării la plată se sancţionează cu nulitatea formelor de
executare silită desfăşurate în aceste condiţii, conform art.105 din Codul de procedură
civilă, debitorul având în acest scop la îndemână calea procedurală a contestaţiei la
executare.120 Titlurile executorii se transmit de organele fiscale printr-o adresa, care
trebuie sa cuprinda:denumirea completa a emitentului; temeiul legal al transmiterii
titlului executoriu spre executare; numele si prenumele sau denumirea debitorului;
domicilul sau sediul debitorului; alte elemente de indentificare ale debitorului: seria si
numarul actului de identitate sau, dupa caz, codul de identificare fiscala etc.; natura
debitului si suma de plata; alte informatii necesare incasarii creantelor fiscale prin
executare silita: bunuri urmaribile, surse de venituri, depozite bancare etc.Atunci cand
este cazul, impreuna cu titlurile executorii se vor transmite si copii certificate de pe
procesele-verbale de aducere la indeplinire a masurilor asiguratorii.
120
64
2) Prin comunicarea somaţiei, insotita de un exemplar al titlului executoriu. Daca in
termen de 15 zile de la comunicarea somatiei nu se stinge debitul, organul de executare
continua masurile de executare silita. Somaţia cuprinde urmatoarele
elemente:denumirea organului fiscal, care este si organ de executare, emitent; data la
care a fost emisa si data de la care isi produce efectele; datele de identificare a
contribuabilului sau a persoanei imputernicite de contribuabil, dupa caz; numarul
dosarului de executare; suma pentru care se incepe executarea silita; termenul in care
cel somat urmeaza sa plateasca suma prevazuta in titlul executoriu, precum si indicarea
consecintelor nerespectarii acesteia; numele si semnatura persoanelor imputernicite,
potrivit legii; stampila organului fiscal emitent.
In vederea inceperii executarii silite, organul de executare competent se poate
folosi de mijloacele de proba prevazute la art.48 din Codul de procedura fiscala, in
vederea determinarii averii si venitului debitorului, si anume:
a. solicitarea informatiilor, de orice fel, din partea contribuabililor si a altor
persoane.Debitorul este obligat sa furnizeze in scris, pe propria raspundere informatiile
solicitate, la cererea organului fiscal.
b. solicitarea de expertize;
c. folosirea inscrisurilor;
d. efectuarea de cercetari la fata locului.
3.5.4. Reguli privind executarea silită
Executare silita a creantelor fiscale nu se perimeaza, spre deosebire de
creanţele civile care se perimă .121
Regula este ca: executarea silita a creantelor fiscale se intinde asupra tututor
veniturilor urmaribile si bunurilor mobile si imobile urmaribile, care se afla in proprietatea
debitorului.
O situatie exceptionala este cea in care debitorul este o asociere fara
personalitate juridica, intrucat chiar daca exista un titlu executoriu pe numele asocierii,
121
A se vedea, Decizia Curţii Constituţionale nr.432/2004, publicată în Monitorul Oficial
nr.1176/13.12.2004 prin care s-a respins excepţia de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art.137, alin 4 din
Codul de procedură fiscală:’’Executarea silită a creanţelor fiscale nu se perimează’’(n.n. care în forma
republicată a devenit art.138, alin.4).
65
pot fi executate silit atat bunurile mobile si imobile ale asocierii, cat si bunurile personale
ale membrilor acesteia, conform dispozitiilor art.135 din Codul de procedura fiscala.
Prin executare silita se asigura:
0 Stingerea creantelor fiscale inscrise in titlul de creanta(titlu executoriu);
1 Stingerea majorărilor de întîrziere ori a altor sume cuprinse in titlul de creanta,
precum si a cheltuielilor de executare.
Daca in titlul de creanta sunt prevazute majorări de întârziere sau alte sume fara
sa se fi stabilit cuantumul, acestea vor fi calculate de catre organul de executare
competent(organul fiscal competent) si consemnate intr-un proces-verbal care
constituie titlu executoriu .Procesul-verbal se comunica debitorului, de catre organul de
executare.
Evaluarea bunurilor supuse executarii.
Inaintea valorificarii bunurilor, acestea vor fi evaluate. In acest scop organul de
executare va apela la:organe de specialitate şi persoane de specialitate.
Astfel, organul fiscal are dreptul sa apeleze la serviciile unui expert pentru
intocmirea unei expertize.Acesta este obligat sa comunice contribuabilului numele
expertului.Contribuabilul poate sa numeasca un expert pe cheltuiala
proprie.Documentul prin care se efectueaza evaluarea se anexeaza la procesul-verbal
de sechestru.Organul de execuatre va transmite o copie de pe acest document
contribuabilului.Organul de executare va actualiza pretul de evaluare tinand cont de rata
inflatiei.
Potrivit dispozitiilor art.143, alin3 Cod de Procedura Fiscala :”Atunci cand va
considera necesar, organul de executare va proceda la o noua evaluare”. Organul de
executare va proceda la o noua evaluare in situatii cum sunt:
- cand se constata modificari ale preturilor de circulatie pe piata libera a bunurilor;
- cand valoarea bunului s-a modificat prin deteriorari sau prin amenajari.
3.5.5.Modalităţi de executare silită
In cadrul procedurii de executare silita a creantelor fiscale sunt folosite
urmatoarele modalitati de executare silita:
0 Executarea silita prin poprire
1 Executarea silita a bunurilor mobile
66
2 Executarea silita a bunurilor imobile
În cadrul procedurii de executare silita, organele de executare pot folosi succesiv
sau concomitent modalitatile de executare silita, în conformitate cu dispoziţiile art.138
alin.3 Codul de procedura fiscala.
Daca nu se respecta ordinea prevazuta de legiuitor, in sensul ca organul de
executare alege modalitatea de executare silita mai convenabila, de pe urma careia isi
poate indestula creanta fiscala si toate celelate sume pe care le datoreaza debitorul,
acesta poate să formuleze contestatie la executare.
Poprirea
Poprirea reprezintǎ acea formǎ de executare silitǎ prin care creditorul urmǎreşte
sumele de bani pe care o terţa persoanǎ le datoreazǎ debitorului urmǎrit.
Ea constǎ în indisponibilizarea în mâinile terţului debitor al contribuabilului urmǎrit
şi în obligarea acestuia de a plǎti direct creditorului urmǎritor ceea ce datoreazǎ
creditorului sǎu(debitorul urmǎrit).
Aceastǎ formǎ de executare silitǎ presupune,de regulǎ, trei subiecte:
1.Creditorul popritor(organele fiscale) = persoana care solicitǎ înfiinţarea popririi.
2.Debitorul poprit(contribuabilul) = persoana care este obligatǎ faţǎ de organele
fiscale.
3.Terţul poprit = un debitor al contribuabilului(debitorul debitorului)
Sunt supuse executarii silite prin poprire orice sume urmaribile reprezentand
venituri si disponibilitati banesti in lei si in valuta şi titluri de valoare sau alte bunuri mobile
necorporale.
Sumele urmaribile sunt deţinute şi/sau datorate, cu orice titlu, debitorului de catre
terţe persoane sau pe care aceştia le vor datora şi/sau deţine in viitor in temeiul unor
raporturi juridice existente.Atunci când debitorii deţin titluri de valoare sau alte bunuri
mobile necorporale urmǎribile, organul de executare poate proceda la aplicarea mǎsurilor
de executare silitǎ prin poprirea veniturilor rezultate din acestea.În acest caz terţul poprit
este societatea comercialǎ şi/sau autoritatea publicǎ emitentǎ şi/sau intermediarǎ a
titlurilor de valoare respective.
Dacǎ debitorul are conturi deschise la mai multe bǎnci sau urmeazǎ sǎ încaseze
venituri rezultate din titluri de valoare ori alte bunuri mobile necorporale de la terţe
67
persoane juridice pentru realizarea creanţei fiscale, în mǎsura în care este necesar,
executarea silitǎ prin poprire se poate întinde concomitent aupra mai multor conturi
bancare ori asupra mai multor terţi popriţi.
Potrivit dispoziţiilor art.145, alin.2 din Codul de procedură fiscală, sumele
reprezentând credite nerambursabile sau finanţări primite de la instituţii sau organizaţii
internaţionale pentru derularea unor programe ori proiecte nu sunt supuse executării silite
prin poprire, în cazul în care împotriva beneficiarului acestora a fost pornită executarea
silită.122
În cazul sumelor urmǎribile reprezentǎnd venituri şi disponibilitaţi în valutǎ, bǎncile
sunt autorizate sǎ efectueze convertirea în lei a sumelor în valutǎ, fǎrǎ consimţǎmântul
titularului de cont, la cursul de schimb afişat de acestea pentru ziua respectivǎ.
În cazul debitorului persoanǎ fizicǎ, veniturile realizate de acesta ca angajat,
pensile de orice fel, precum si ajutoarele sau îndemnizaţiile cu destinaţie specialǎ sunt
supuse urmǎririi numai in condiţiile prevǎzute de Codul de Procedurǎ Civilǎ.
 Salariile şi orice alte venituri periodice realizate din muncǎ, pensiile acordate în
cadrul sistemului public de pensii şi alte drepturi de asigurǎri sociale, precum şi alte
sume ce se plǎtesc periodic debitorului şi sunt destinate asigurǎrii mijloacelor de
existenţǎ ale acesuia pot fi urmarite pana la 1/3(o treime) din venitul lunar net.În cazul
în care debitorul isi schimbă locul de muncă sau este pensionat, continuarea urmăririi
prin poprire are loc potrivit art.455 din Codul de Procedură Civilă.
 Dacǎ sunt mai multe urmǎriri asupra aceleiaşi sume, urmǎrirea nu poate depaşi
1/2(jumatate) din venitul lunar net al debitorului, indifernt de natura crenţelor, in afara de
cazul in care legea prevede altfel.
 Veniturile din muncǎ sau orice alte sume ce se plǎtesc periodic debitorului şi sunt
destinate asigurǎrii mijloacelor de existenţǎ ale acestuia, în cazul în care sunt mai mici
decǎt cuantumul salariului minim net pe economie, pot fi urmǎrite numai asupra pǎrţii ce
depaşeşte jumatate din acest cunatum.
Categorii de venituri neurmaribile:alocaţiile de stat si îndemnizaţiile pentru copii;
ajutoarele pentru îngrijirea copilului bolnav; ajutoarele de maternitate; ajutoarele
122
Prin Decizia Curţii Constituţionale nr.330/2005, publicată în Monitorul Oficial nr.732/11.08.2005, s-a
respins excepţia de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art.144 alin.2 din Codul de Procedură Fiscală(s.n.
art.145 în formă republicată).
68
acordate in caz de deces; bursele de studii acordate de stat; diurnele, precum si orice
alte asemenea îndemnizaţii cu destinaţie specialǎ
Procedura executǎrii silite prin poprire presupune urmatoarele etape:
1) Poprirea asupra veniturilor debitorilor persoane fizice sau persoane juridice se
înfiinţeazǎ de cǎtre organul de executare printr-o adresǎ care va fi trimisǎ prin scrisoare
recomandatǎ, cu dovadǎ de primire, terţului poprit, împreuna cu o copie certificatǎ de
pe titlul executoriu.Adresa de infiintare a popririi va cuprinde:denumirea si sediul
organului de executare ;numarul si data emiterii; denumirea si sediul sau numele,
prenumele si domiciliul tertului poprit; temeiul legal al executarii silite prin poprire; datele
de identificare ale debitorului; numarul si data titlului executoriu, precum si organul
emitent; natura creantei fiscale; cuantumul creantei fiscale pentru care s-a infiintat
poprirea, cand acesta este mai mic decat cel evidentiat in titlul executoriu, ca urmare a
stingerii partiale a debitului; contul in care urmeaza a se vira suma retinuta; semnatura
si stampila organului de executare.Debitorul va fi înştiinţat despre înfiinţarea
popririi.Poprirea infiintata anterior, ca masura asiguratorie, devine executorie prin
comunicarea copiei certificate de pe titlul executoriu, facuta tertului poprit, si instiintarea
despre aceasta a debitorului.
2) Tertul poprit este obligat ca, in termen de 5 zile de la primirea comunicarii sa
instiinteze organul de executare daca datoreaza vreo suma de bani cu orice titlu
debitorului.Poprirea se considera infiintata la data la care tertul poprit, prin instiintarea
trimisa organului de executare, confirma ca datoreaza sume de bani debitorului sau la
data expirarii termenului de 5 zile.
3) Tertul poprit, dupa infiintarea popririi, este obligat sa faca retinerile prevazute de lege
si sa vireze sumele retinute in contul indicat de organul de executare, comunicand
totodata in scris despre existenta altor creditori.
In cazul in care sumele datorate debitorului sunt poprite de mai multi creditori,
tertul poprit ii va anunta in scris despre aceasta pe creditori si va proceda la distribuirea
sumelor potrivit ordinii de preferinta urmatoare:
0 creantele reprezentand cheltuielile de orice fel, facute cu urmarirea si
conservarea bunurilor al caror pret se distribuie;
69
1 creantele reprezentand salarii si alte datorii assimilate acestora, pensiile, sumele
cuvenite somerilor, ajutoarele pentru intretinerea si ingrijirea copiilor, pentru
maternitate, pentru incapacitate temporara de munca, pentru prevenirea
imbolnavirilor, refacerea sau intarirea sanatatii, ajutoarele de deces, acordate in
cadrul asigurarilor sociale de stat, precum si creantele reprezentand obligatia de
reparare a pagubelor cauzate prin moarte, vatamarea integritatii corporale sau a
sanatatii;
2 creantele rezultand din obligatii de intretinere, alocatii pentru copii sau de plata a
altor sume periodice destinate asigurarii mijloacelor de subzistenta;
3 creantele fiscale provenite din impozite, taxe, contributii si din alte sume stabilite
potrivit legii, datorate bugetului de stat, bugetului trezoreriei statului, bugetului
asigurarilor sociale de stat, bugetelor locale si bugetelor fondurilor speciale;
4 creantele rezultand din imprumuturi acordate de stat;
5 creantele reprezentand despagubiri pentru repararea pagubelor pricinuite
proprietatii publice prin fapte ilicite;
6 creantele rezultand din imprumuturi bancare, din livrari de produse, prestari de
servicii sau executari de lucrari, precum si din chirii sau arenzi;
7 creantele reprezentand amenzi cuvenite bugetului de stat sau bugetelo locale;
8 alte creante.
Pentru plata creantelor care au aceeasi ordine de preferinta, daca legea nu
prevede altfel, suma realizata din executare se repartizeaza intre creditori proportional
cu creanta fiecaruia.
Poprirea asupra conturilor bancare.
Pentru stingerea creantelor fiscale debitorii detinatori de conturi bancare pot fi
urmariti prin poprire asupra conturilor bancare.
In acest caz, o data cu comunicarea somatiei si a titlului execcutoriu, facuta
debitorului, o copie certificata de pe acest titlu va fi comunicata bancii la care se afla
deschis contul debitorului . Despre aceasta masura va fi instiintat si debitorul.
Banca o data sesizata va indisponibiliza :sumele existente in conturile in lei si
valuta; sumele viitoare provenite din incasarile zilnice in conturile in lei si in valuta.
70
Din momentul indisponibilizarii pana la achitarea integrala a obligatiilor fiscale,
banca nu va proceda la: decontarea documentelor de plata primite, respectiv la
debitarea conturilor debitorilor; acceptarea altor plati din conturile debitorilor , cu
exceptia sumelor necesare platii drepturilor salariale.
Daca debitorul face plata in termenul prevazut in somatie, organul de executare
are obligatia sa instiinteze de indata in scris bancile pentru sistarea totala sau partiala a
indisponibilizarii conturilor si retinerilor.
In situatia in care titlurile executorii nu pot fi onorate in aceeasi zi, bancile vor
urmari executarea acestora din incasarile zilnice realizate in contul debitorului.
Executarea silita a tertului poprit
Organul de executare ori alta parte interesata poate solicita instantei
judecatoresti, din a carui raza teritoriala se afla domiciliul sau sau sediul tetului poprit, ,
sa se pronunte asupra mentinerii popririi, daca: tertul poprit instiinteaza organul de
executare ca nu datoreaza vreo suma de bani debitorului urmarit; tertul poprit nu
respecta dispozitiile art.145 alin.9-15 Cod de Procedura Fiscala; tertul poprit invoca
neregularitati in legatura cu drepturile si obligatiile partilor privind infiintarea popririi.
Judecata acestei cereri formulate de organul de executare sau de orice alta parte
interesata se face de urgenta si cu precadere.
Instanta de judecata, pe baza probelor administrate, poate pronunta o hotarare
de mentinere sau de desfiintare a popririi.
Pe baza hotararii de mentinere a popririi(care constituie titlu executoriu), organul
de executare poate incepe executarea silita a tertului poprit.
3.5.5.2. Urmărirea silită mobiliară
Urmarirea bunurilor mobile ale debitorului reprezinta o modalitate de executare
silita indirecta a creantei fiscale. Bunurile mobile ale debitorului sunt valorificate prin
intelegerea partilor; vanzarea in regim de consignatie, vanzarea directa, vanzarea la
licitatie sau prin alte modalitati admise de lege, suma de bani astfel obtinuta fiind
destinata a acoperi obligatia de plata ce revine contribuabilului urmarit.
Sunt supuse executarii silite orice bunuri mobile ale debitorului(persoana fizica
sau persoana juridica).
71
In cazul debitorului persoana fizica nu pot fi supuse executarii silite, fiind
necesare vietii si muncii debitorului, precum si familiei sale :
- bunurile mobile de orice fel care servesc la continuarea studiilor si la formarea
profesionala, precum si cele strict necesare exercitarii profesiei sau a altei ocupatii cu
character permanent, inclusive cele necesare desfasurarii activitatii agricole, cum sunt
uneltele, semintele, ingrasamintele, furajele si animalele de productie si de lucru;
- bunurile strict necesare uzului personal sau casnic al debitorului şi familiei sale,
precum şi obiectele de cult religios, dacă nu sunt mai multe de acelaşi fel;
- alimentele necesare debitorului şi familiei sale pe timp de două luni, iar dacă debitorul
se ocupă exclusiv cu agricultura, alimentele strict necesare până la noua recoltă;
- combustibilul necesar debitorului şi familiei sale pentru încălzit şi pentru prepararea
hranei, socotit pentru 3 luni de iarnă;
- obiectele necesare persoanelor cu handicap sau destinate îngrijirii persoanelor
bolnave;
- bunurile declarate neurmăribile prin alte dispoziţii legale.
Bunurile debitorului persoană fizică necesare desfăşurării activităţii de comerţ nu
sunt exceptate de la executare silită.
În cazul bunurilor care au un regim special de circulaţie, organele de executare
vor sesiza de îndată organele competente potrivit dispoziţiilor art.371 indice 3 alin. 2
din Codul de procedură civilă.
Executarea silită a bunurilor mobile se face prin:
1.Sechestrarea bunurilor mobile, printr-un proces-verbal de sechestru
2.Valorificarea bunurilor mobile.
Urmarirea bunurilor mobile, proprietatea debitorului, se face chiar dacă acestea
se află la un terţ.
Pentru bunurile mobile anterior sechestrate,ca măsură asigurătorie, nu este
necesară o nouă sechestrare.
Executorul fiscal, la începerea executării silite, este obligat să verifice dacă
bunurile mobile anterior sechestrate:
• se găsesc la locul aplicării sechestrului;
• dacă nu au fost substituite sau degradate;
72
• să sechestreze alte bunuri ale debitorului, în cazul în care cele găsite la
verificare nu sunt suficiente pentru stingerea creanţei.
Bunurile nu vor fi sechestrate dacă prin valorificarea acestora nu s-ar putea
acoperi decât cheltuielile executării silite.
Prin sechestrul înfiinţat asupra bunurilor mobile, creditorul fiscal dobândeşte un
drept de gaj care conferă acestuia în raport cu alţi creditori aceleaşi drepturi ca şi
dreptul de gaj în sensul prevederilor dreptului comun.
De la data întocmirii procesului-verbal de sechestru, bunurile mobile sechestrate
sunt indisponibilizate. Cât timp durează executarea silită debitorul nu poate dispune de
aceste bunuri decât cu aprobarea dată, potrivit legii, de organul
competent.Nerespectarea acestei interdicţii atrage răspunderea, potrivit legii, a celui în
culpă.
Actele de dispoziţie(care privesc instrainarea bunurilor mobile) care ar interveni
ulterior indisponibilizării sunt lovite de nulitate absolută, în conformitate cu dispoziţiile
art.148, alin.10 Cod de Procedura Fiscala.
În cazurile în care nu au fost luate măsuri asigurătorii pentru realizarea integrală
a creanţei fiscale şi la începerea executării silite se constată că există pericolul evident
de înstrăinare, substituire sau sustragere de la urmărire a bunurilor urmăribile ale
debitorului, sechestrarea lor va fi aplicată o dată cu comunicarea somaţiei.
Procesul-verbal de sechestru va cuprinde( art.148, alin.1 cod de Procedura
Fiscala):
- denumirea organului de executare, indicarea locului, a datei şi a orei când s-a făcut
sechestrul; numele şi prenumele executorului fiscal care aplică sechestrul, numărul
legitimaţiei şi al delegaţiei;
- numărul dosarului de executare, data şi numărul de înregistrare a somaţiei, precum şi
titlul executoriu în baza căruia se face executarea silită;
- temeiul legal în baza căruia se face executarea silită;
- sumele datorate pentru a căror executare silită se aplică sechestrul, inclusiv cele
reprezentând majorări de întârziere, menţionându-se şi cota acestora, precum şi actul
normativ în baza căruia a fost stabilită obligaţia de plată;
73
- numele, prenumele şi domiciliul debitorului persoană fizică ori, în lipsa acestuia, ale
persoanei majore ce locuieşte împreună cu debitorul sau denumirea şi sediul
debitorului, numele, prenumele şi domiciliul altor persoane majore care au fost de faţă
la aplicarea sechestrului, precum şi alte elemente de identificare a acestor persoane;
- descrierea bunurilor mobile sechestrate şi indicarea valorii estimative a fiecăruia, după
aprecierea executorului fiscal, pentru identificarea şi individualizarea acestora,
menţionându-se starea de uzură şi eventualele semne particulare ale fiecărui bun,
precum şi dacă s-au luat măsuri spre neschimbare, cum sunt punerea de sigilii,
custodia ori ridicarea de la locul unde se află, sau de administrare ori conservare a
acestora, după caz;
- menţiunea că evaluarea se va face înaintea începerii procedurii de valorificare, în
cazul în care executorul fiscal nu a putut evalua bunul deoarece acesta necesită
cunoştinţe de specialitate;
- menţiunea făcută de debitor privind existenţa sau inexistenţa unui drept de gaj, ipotecă
ori privilegiu, după caz, constituit în favoarea unei alte persoane pentru bunurile
sechestrate;
- numele, prenumele şi adresa persoanei căreia i s-au lăsat bunurile, precum şi locul de
depozitare a acestora, după caz;
- eventualele obiecţii făcute de persoanele de faţă la aplicarea sechestrului;
- menţiunea că, în cazul în care în termen de 15 zile de la data încheierii procesului-
verbal de sechestru debitorul nu plăteşte obligaţiile fiscale, se va trece la valorificarea
bunurilor sechestrate;
- semnătura executorului fiscal care a aplicat sechestrul şi a tuturor persoanelor care au
fost de faţă la sechestrare. Dacă vreuna dintre aceste persoane nu poate sau nu vrea
să semneze, executorul fiscal va menţiona această împrejurare.
Câte un exemplar al procesului-verbal de sechestru se predă:
 debitorului sub semnătură sau i se comunică la domiciliul ori sediul acestuia,
 custodelui, atunci cand este cazul, acesta din urmă semnând cu menţiunea de
primire a bunurilor în păstrare,
 altor creditori, in situatia in care se sechestrează şi bunuri gajate pentru garantarea
creanţelor acestora.
74
În vederea valorificării bunurilor mobile organul de executare este obligat să
verifice dacă bunurile sechestrate se găsesc la locul menţionat în procesul-verbal de
sechestru sau dacă nu au fost substituite sau degradate.Dacă se constată că bunurile
nu se găsesc la locul menţionat în procesul-verbal de sechestru sau dacă au fost
substituite sau degradate, executorul fiscal încheie proces-verbal de constatare.
Când bunurile sechestrate găsite cu ocazia verificării nu sunt suficiente pentru
realizarea creanţei fiscale, organul de executare va face investigaţiile necesare pentru
identificarea şi urmărirea altor bunuri ale debitorului, potrivit dispoziţiilor art.148, alin4
Cod de Procedura Fiscala.Pentru bunurile găsite cu prilejul investigaţiilor , executorul
fiscal va încheia procesul-verbal de sechestru.
Executorul fiscal care constată că bunurile fac obiectul unui sechestru anterior va
consemna aceasta în procesul-verbal, la care va anexa o copie de pe procesele-
verbale de sechestru respective. Aceste bunuri se considera sechestrate şi în cadrul
noii executări silite.Orice alte bunuri pe care executorul fiscal le va identifica se vor
sechestra prin acelasi proces-verbal de sechestru.
În cazul în care executorul fiscal constată că în legătură cu bunurile sechestrate
s-au săvârşit fapte care pot constitui infracţiuni va consemna aceasta în procesul-verbal
de sechestru şi va sesiza de îndată organele de urmărire penală competente(art.148,
alin.9 Cod de Procedura Fiscala).
Custodele
Bunurile mobile sechestrate vor putea fi lăsate în custodia: debitorului,
creditorului sau a altor persoane desemnate de organul de executare sau de executorul
fiscal.Aceste bunuri pot fi ridicate şi depozitate si de către executorul fiscal.
În cazul în care custodele este o altă persoană decât debitorul sau creditorul,
organul de executare îi va stabili acestuia o remuneraţie ţinând seama de activitatea
depusă.
Atunci când bunurile sunt lăsate în custodia debitorului sau a altei persoane
desemnate conform legii şi când se constată că există pericol de substituire ori de
degradare, executorul fiscal poate aplica sigiliul asupra bunurilor.
Bunurile sechestrate se ridică şi se depun, cel târziu a doua zi lucrătoare, la
unităţile specializate, daca constau în : sume de bani în lei sau în valută, titluri de
75
valoare, obiecte din metale preţioase, pietre preţioase, obiecte de artă, colecţii de
valoare.
Persoana care primeşte bunurile în custodie va semna procesul-verbal de
sechestru.
0 Urmărirea silită imobiliară
Urmarirea bunurilor imobile, la fel ca executarea silita mobiliara, reprezinta o
procedura de realizare indirecta a creantei fiscale, presupunand valorificarea bunurilor
urmarite silit. Competenta in ceea ce priveste desfasurarea acestei forme de executare
revine organului de executare in a carui raza teritoriala sunt situate imobilele ce fac
obiectul executarii silite, iar daca domiciliul sau sediul debitorului se afla in raza
teritoriala a altui organ de executare, acesta din urma va coordona intreaga procedura
de executare silita.
Dispozitiile art.489, 491, 493 si 496 din Codul de procedură civilă sunt aplicabile
în mod corespunzător123.
Sunt supuse executarii silite bunurile imobile proprietate a debitorului(persoana
fizica sau persoana juridica).Executarea silită imobiliară se întinde de plin drept şi
asupra bunurilor accesorii bunului imobil, prevăzute de Codul civil. Bunurile accesorii nu
pot fi urmărite decât o dată cu imobilul.
În cazul debitorului persoană fizică nu poate fi supus executării silite spaţiul
minim locuit de debitor şi familia sa, stabilit în conformitate cu normele legale în vigoare.
In cazurile în care executarea silită se face pentru stingerea creanţelor fiscale
rezultate din săvârşirea de infracţiuni este supus executarii silite si spaţiul minim locuit
de debitor şi familia sa.
Executorul fiscal care aplica sechestrul încheie un proces-verbal de
sechestru.De la data întocmirii procesului-verbal de sechestru, bunurile imobile
sechestrate sunt indisponibilizate. Cât timp durează executarea silită debitorul nu poate
dispune de aceste bunuri decât cu aprobarea dată, potrivit legii, de organul
competent.La fel ca şi în cazul urmăririi mobiliare, nerespectarea acestei interdicţii
atrage răspunderea, potrivit legii, a celui în culpă., iar actele de dispoziţie,care privesc
123
Pentru dezvoltări, a se vedea S.Zilberstein ,V.M.Ciobanu, G.Boroi, D.Rădescu care au analizat
urmarirea silita imobiliara aplicabila in dreptul comun.
76
instrainarea bunurilor imobile si care ar interveni ulterior indisponibilizării lor sunt lovite
de nulitate absolută.
In cadrul procedurii executarii silite imobiliare procesul-verbal de sechestru
cuprinde aceleasi mentiuni si se comunica ca si in cadrul procedurii executarii silite
mobiliare.
Sechestrul aplicat asupra bunurilor imobile constituie ipotecă legală. Dreptul de
ipotecă conferă creditorului fiscal în raport cu alţi creditori aceleaşi drepturi ca şi dreptul
de ipotecă, în sensul prevederilor dreptului comun.Pentru bunurile imobile sechestrate
organul de executare care a instituit sechestrul va solicita de îndată biroului de carte
funciară efectuarea inscripţiei ipotecare, anexând un exemplar al procesului-verbal de
sechestru.Biroul de carte funciară va comunica organelor de executare, la cererea
acestora, în termen de 10 zile, celelalte drepturi reale şi sarcini care grevează imobilul
urmărit, precum şi titularii acestora.
Organul de executare are obligatia sa-i instiinteze pe titularii de drepturi reale si
sarcini care greveaza bunul imobil urmarit ca debitorul este urmarit pentru satisfacerea
unor creante fiscale si sa-i cheme la termenele fixate pentru vânzarea bunului imobil şi
distribuirea preţului.
Creditorii debitorului, alţii decât titularii drepturilor menţionate mai sus, sunt
obligaţi ca, în termen de 30 de zile de la înscrierea procesului-verbal de sechestru al
bunului imobil în evidenţele de publicitate imobiliară, să comunice în scris organului de
executare titlurile pe care le au pentru bunul imobil respectiv.
Administratorul-sechestru
La instituirea sechestrului şi în tot cursul executării silite, organul de executare
poate numi un administrator-sechestru.Administrator-sechestru poate fi numit
:creditorul;debitorul sau alta persoana fizica sau juridica.Când administrator-sechestru
este numită o altă persoană decât creditorul sau debitorul, organul de executare îi va
fixa o remuneraţie ţinând seama de activitatea depusă,stabilind, totodată, si modalitatea
de plată.
Administratorul-sechestru are urmatoarele atributii:124
124
Atribuţiile administratorului-sechestru sunt cele stabilite prin art.501, 502 şi 600 din Codul de procedură
civilă.
77
• administrarea imobilului urmărit, precum încasarea chiriilor, a arendei şi a
altor venituri obţinute din administrarea acestuia; efectuarea cheltuielilor
necesare,
• să consemneze veniturile încasate la unităţile abilitate şi să depună recipisa
la organul de executare,
• să prezinte organului de executare situaţia veniturilor şi a cheltuielilor făcute
cu administrarea bunului imobil sechestrat, ori de cate ori este necesar.
• apărarea în litigii privind imobilul respectiv.
La cererea oricarei persoane interesate, administratorul-sechestru poate fi
revocat de catre organul de executare, in cazul neindeplinirii obligatiilor stabilite in
sarcina sa. De asemenea, la cerere, administratorul-sechestru poate fi obligat la
despagubiri de catre organul de executare.
Suspendarea executării silite imobiliare
Debitorul poate solicita organului de executare, în termen de 15 zile de la
comunicarea procesului-verbal de sechestru, să îi aprobe ca plata integrală a creanţelor
fiscale să se facă din:veniturile bunului imobil urmărit sau din alte venituri ale sale pe
timp de cel mult 6 luni.
De la data aprobării cererii debitorului, executarea silită începută asupra bunului
imobil se suspendă.
Pentru motive temeinice organul de executare poate relua executarea silită
imobiliară înainte de expirarea termenului de 6 luni.Motivele temeinice raman la
aprecierea organului de executare, ele nefiind enuntate intr-un text de lege, asadar
debitorul poate sa-si demonstreze nevinovatia prin orice mijloace de proba admise de
lege.
Dacă debitorul persoană juridică căruia i s-a aprobat suspendarea se sustrage
ulterior de la executare silită sau îşi provoacă insolvabilitatea, se vor aplica în mod
corespunzător prevederile art. 27 Cod de Procedura Fiscala cu privire la răspunderea
solidară.125 Pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil
răspund solidar cu acesta următoarele persoane:
125
Pentru dezvoltări, a se vedea V.Paşca, Răspunderea solidară pentru obligaţiile fiscale ale debitorului
declarat insolvabil, Revista de Drept Comercial nr.6/2004, p.61-63; M.Brăgaru, Revista Finanţe publice şi
contabilitate nr.9/2005, p.5-6.
78
a) persoanele fizice sau juridice care, în cei 3 ani anteriori datei declarării
insolvabilităţii, cu rea-credinţă, dobândesc în orice mod active de la debitorii care îşi
provoacă astfel insolvabilitatea;
b) administratorii, asociaţii, acţionarii şi orice alte persoane care au provocat
insolvabilitatea persoanei juridice debitoare prin înstrăinarea sau ascunderea cu rea-
credinţă, sub orice formă, a bunurilor mobile şi imobile proprietatea
acesteia.Răspunderea asociaţilor şi acţionarilor la societăţile comerciale debitoare se
stabileşte potrivit Legii nr.31/1990 privind societăţile comerciale, republicată, cu
modificările şi completările ulterioare.
3.5.5.4. Urmărirea silită a altor bunuri
A. Executarea silită a fructelor neculese şi a recoltelor prinse de rădăcini
 Executarea silită a fructelor neculese şi a recoltelor prinse de rădăcini, care sunt
ale debitorului, se efectuează în conformitate cu procedura executarii silite a bunurilor
imobile.
 Executarea silită a recoltelor şi a fructelor culese se efectuează în conformitate
cu procedura executarii silite a bunurilor mobile.
Organul de executare va hotărî, după caz, valorificarea fructelor neculese sau a
recoltelor aşa cum sunt prinse de rădăcini sau după ce vor fi culese.
B. Executarea silită a unui ansamblu de bunuri
Bunurile mobile şi/sau imobile proprietate a debitorului pot fi valorificate în
ansamblu dacă organul de executare apreciază că astfel acestea pot fi vândute în
condiţii mai avantajoase.Pentru executarea silită a a unui ansamblu de bunuri organul
de executare va proceda la sechestrarea acestora.
Regulile privind executarea silită a bunurilor mobile, cele privind executarea silită
a bunurilor imobile, precum şi cele privind plata în rate se aplică în mod corespunzător.
1 Valorificarea bunurilor sechestrate
În cazul în care creanţa fiscală nu este stinsă în termen de 15 zile de la data
încheierii procesului-verbal de sechestru, se va proceda, fără efectuarea altei
formalităţi, la valorificarea bunurilor sechestrate.
Cu toate acestea, nu se va trece la valorificarea bunurilor sechestrate în
urmatoarele situaţii:
79
0 s-a dispus desfiinţarea sechestrului,
1 s-a dispus suspendarea executarii silite,
2 s-a dispus amânarea executării silite.
Pentru a realiza executarea silită cu rezultate cât mai avantajoase, organul de
executare va ţine seama de:
0 interesul legitim şi imediat al creditorului,
1 drepturile şi obligaţiile debitorului urmărit.
Modalitati de valorificare a bunurilor sechestrate
Organul de executare competent va proceda la valorificarea bunurilor sechestrate
prin:
1) înţelegerea părţilor;
2) vânzare în regim de consignaţie a bunurilor mobile;
3) vânzare directă;
4) vânzare la licitaţie;
5) alte modalităţi admise de lege, inclusiv valorificarea bunurilor prin case de
licitaţii, agenţii imobiliare sau societăţi de brokeraj, după caz.
In funcţie de datele concrete ale cauzei, organul de executare va proceda la
valorificarea bunurilor sechestrate în una dintre modalităţile prezentate, alegand
modalitatea care se dovedeşte a fi mai eficientă.
Bunurile perisabile sau supuse degradării, care au fost sechestrate, pot fi
vândute în regim de urgenţă.
Vânzarea bunurilor sechestrate se face numai către persoane fizice sau juridice
care nu au obligaţii fiscale restante; în categoria obligaţiilor fiscale restante nu se
cuprind obligaţiile fiscale pentru care s-au acordat, potrivit legii, inlesniri legale: reduceri,
scuriri, amânări, eşalonări la plată.
0 Valorificarea bunurilor potrivit înţelegerii părţilor
Valorificarea bunurilor potrivit înţelegerii părţilor se realizează de debitorul însuşi,
cu acordul organului de executare, astfel încât să se asigure o recuperare
corespunzătoare a creanţei fiscale. Debitorul este obligat să prezinte în scris organului
de executare:propunerile ce i s-au făcut in vederea vanzarii bunurilor; nivelul de
acoperire a creanţelor fiscale; sa indice numele şi adresa potenţialului cumpărător,
80
precum şi termenul în care acesta va achita preţul propus. Preţul propus de cumpărător
şi acceptat de organul de executare nu poate fi mai mic decât preţul de evaluare,
conform art.156, alin.2 Cod de Procedura Fiscala.Organul de executare, după analiza
propunerilor comunicate in scris de debitor, va comunica aprobarea indicând termenul
de 10 zile(conform art.159,alin.1 Cod de procedura Fiscala) şi contul bugetar în care
preţul bunului va fi virat de cumpărător.Indisponibilizarea bunurilor sechestrate se ridică
după creditarea contului bugetar indicat de organul de executare.
1 Valorificarea bunurilor prin vânzare în regim de consignaţie a bunurilor mobile
În cazul vânzării în regim de consignaţie, organul de executare va preda bunurile
mobile sechestrate unităţii care se ocupă cu vânzarea în regim de consignaţie.
Predarea se face pe baza unui proces-verbal de predare-primire, întocmit în două
exemplare, din care fiecare parte ia câte un exemplar. Procesul-verbal de predare-
primire va cuprinde în mod obligatoriu următoarele date: numele şi prenumele
persoanelor între care are loc predarea-primirea bunurilor mobile; datele de identificare
a persoanelor între care are loc predarea-primirea; denumirea fiecărui bun mobil, cu
descrierea caracteristicilor sale; valoarea fiecărui bun mobil; data şi locul predării-primirii
bunurilor mobile; semnătura executorului fiscal şi a reprezentantului unităţii de vânzare
în regim de consignaţie.Dacă în perioada de expunere spre vânzare debitorul achită
suma datorată, organul de executare va comunica de îndată unităţii de vânzare în regim
de consignaţie să înceteze vânzarea bunurilor.Bunurile mobile nevândute vor fi ridicate
de către executorul fiscal pe bază de proces-verbal de predare-primire.
2 Valorificarea bunurilor prin vânzare directă
Valorificarea bunurilor prin vânzare directă se poate realiza în următoarele
cazuri:
- pentru bunurile perisabile sau supuse degradarii;
- înaintea începerii procedurii de valorificare prin licitaţie, dacă se recuperează
integral creanţa fiscală;
- pe parcursul procedurii de valorificare prin licitaţie sau după finalizarea ei, dacă
bunul nu a fost vândut şi o persoană oferă cel puţin preţul de evaluare.
Pentru valorificarea bunurilor prin vânzare directă către cumpărători, organul de
executare va face anunţul privind vânzarea, prevederile art.158 alin.1 - 4 din Codul de
81
procedură fiscală aplicându-se în mod corespunzător.În cazul în care organul de
executare înregistrează mai multe cereri de la potenţialii cumparatori, va vinde bunul
persoanei care oferă cel mai mare preţ faţă de preţul de evaluare.
Vânzarea directă a bunurilor se face chiar dacă se prezintă un singur
cumpărător.
Cumpărătorul va efectua plata preţului convenit în contul bugetar indicat de
organul de executare, în termen de 10 zile, potrivit prevederilor art. 159 alin. (1) din
Codul de procedură fiscală . Un exemplar al procesului-verbal se eliberează
cumpărătorului a doua zi după creditarea contului indicat de organul de executare.
Vânzarea directă se realizează prin încheierea unui proces-verbal care constituie
titlu de proprietate, conform art.157, alin.2 Cod de Procedura Fiscala.Procesul-verbal
cuprinde următoarele elemente: denumirea organului de executare emitent; data la care
a fost emis şi data de la care îşi produce efectele; numărul dosarului de executare silită;
titlul executoriu în temeiul căruia se face executarea silită; numele şi domiciliul sau,
după caz, denumirea şi sediul cumpărătorului; datele de identificare a debitorului sau a
persoanei împuternicite de debitor, după caz; codul de identificare fiscală a debitorului
şi al cumpărătorului; preţul la care s-a vândut bunul şi taxa pe valoarea adăugată, dacă
este cazul; datele de identificare a bunului; menţiunea că acest document constituie titlu
de proprietate şi că poate fi înscris în cartea funciară; semnătura cumpărătorului sau a
reprezentantului său legal, după caz; numele şi semnătura persoanelor împuternicite
ale organului de executare; ştampila organului de executare emitent.
3 Valorificarea bunurilor prin vânzare la licitaţie
In cadrul acestei proceduri de valorificare a bunurilor, organul de executare este
obligat să efectueze publicitatea vânzării cu cel puţin 10 zile înainte de data fixată
pentru desfăşurarea licitaţiei.Publicitatea vânzării se realizează prin afişarea anunţului
privind vânzarea :
 la sediul organului de executare,
 la sediul primăriei în a cărei rază teritorială se află bunurile sechestrate,
 la sediul şi domiciliul debitorului,
 la locul vânzării, dacă acesta este altul decât cel unde se află bunurile
sechestrate,
82
 pe imobilul scos la vânzare, în cazul vânzării bunurilor imobile,
 prin anunţuri într-un cotidian naţional de largă circulaţie,
 prin anunţuri într-un cotidian local,
 prin anunţuri în pagina de Internet,
 prin anunţuri în Monitorul Oficial al României, Partea a IV-a,
 prin alte modalităţi prevăzute de lege.
Anunţul privind vânzarea cuprinde următoarele elemente: denumirea organului de
executare emitent; data la care a fost emis; numărul dosarului de executare silită; datele
de identificare a debitorului sau a persoanei împuternicite de debitor, după caz; bunurile
care se oferă spre vânzare şi descrierea lor sumară; preţul de evaluare ori preţul de
pornire a licitaţiei, în cazul vânzării la licitaţie, pentru fiecare bun oferit spre vânzare;
indicarea, dacă este cazul, a drepturilor reale şi a privilegiilor care grevează bunurile;
data, ora şi locul vânzării; invitaţia, pentru toţi cei care pretind vreun drept asupra
bunurilor, să înştiinţeze despre aceasta organul de executare înainte de data stabilită
pentru vânzare; invitaţia către toţi cei interesaţi în cumpărarea bunurilor să se prezinte
la termenul de vânzare la locul fixat în acest scop şi până la acel termen să prezinte
oferte de cumpărare; menţiunea că ofertanţii sunt obligaţi să depună, în cazul vânzării
prin licitaţie, până la termenul de vânzare, o taxă de participare reprezentând 10% din
preţul de pornire a licitaţiei; menţiunea că toţi cei interesaţi în cumpărarea bunurilor
trebuie să prezinte dovada emisă de organele fiscale că nu au obligaţii fiscale restante;
data afişării publicaţiei de vânzare.
Despre data, ora şi locul licitaţiei vor fi înştiinţaţi şi:debitorul, custodele,
administratorul-sechestru, titularii drepturilor reale şi ai sarcinilor care grevează bunul
urmărit.
Licitaţia se ţine la locul unde se află bunurile sechestrate sau la locul stabilit de
organul de executare, după caz.
Debitorul este obligat să permită ţinerea licitaţiei în spaţiile pe care le deţine,
dacă sunt adecvate acestui scop.
În ziua ţinerii licitaţiei pentru vânzarea bunurilor, executorul fiscal: va merge la
locul unde se află bunurile, va ridica, dacă este cazul, sigiliul şi va primi de la custode
83
ori de la administratorul-sechestru, după caz, bunurile, va verifica starea şi numărul
bunurilor conform procesului-verbal de sechestru.
Pentru participarea la licitaţie ofertanţii depun, cu cel puţin o zi înainte de data
licitaţiei, următoarele documente: oferta de cumpărare; dovada plăţii taxei de
participare; împuternicirea persoanei care îl reprezintă pe ofertant; copie de pe
certificatul unic de înregistrare eliberat de oficiul registrului comerţului, pentru
persoanele juridice de naţionalitate română; actul de înmatriculare tradus în limba
română, pentru persoanele juridice străine; copie de pe actul de identitate, pentru
persoanele fizice române; copie de pe paşaport, pentru persoanele fizice străine;
dovada, emisă de organele fiscale, că nu are obligaţii fiscale restante faţă de acestea.
Ofertele de cumpărare pot fi depuse direct sau transmise prin poştă. Nu se admit
oferte telefonice, telegrafice, transmise prin telex sau telefax.
Persoanele înscrise la licitaţie se pot prezenta şi prin mandatari care trebuie să
îşi justifice calitatea prin procură specială autentică. Debitorul nu va putea licita nici
personal, nici prin persoană interpusă.
Taxa de participare reprezintă 10% din preţul de pornire a licitaţiei şi se plăteşte
în lei la unitatea teritorială a Trezoreriei Statului.În cazul plăţii la licitaţie prin decontare
bancară sau prin mandat poştal, executorul fiscal va verifica, la data ţinerii licitaţiei,
creditarea contului curent general al Trezoreriei Statului indicat de organul de executare
pentru virarea acesteia, iar în situaţia în care plata la licitaţie se efectuează în numerar,
dovada plăţii acesteia o constituie documentul eliberat de unitatea teritorială a
Trezoreriei Statului.
În termen de 5 zile de la data întocmirii procesului-verbal de licitaţie, organul de
executare va dispune fie restituirea taxei de participare participanţilor care au depus
oferte de cumpărare şi nu au fost declaraţi adjudecatari, fie reţinerea taxei în contul
preţului, în cazul adjudecării bunului.
Taxa de participare nu se restituie, reţinându-se în contul organului de executare
pentru acoperirea cheltuielilor de executare silită, in urmatoarele situaţii :
0 ofertanţilor care nu s-au prezentat la licitaţie,
1 ofertantului care a refuzat încheierea procesului-verbal de adjudecare,
2 adjudecatarului care nu a plătit preţul.
84
Preţul de pornire a licitaţiei este:
 preţul de evaluare pentru prima licitaţie,
 preţul de evaluare diminuat cu 25% pentru a doua licitaţie,
 preţul de evaluare diminuat cu 50% pentru a treia licitaţie.
Licitaţia începe de la cel mai mare preţ din ofertele de cumpărare scrise, dacă
acesta este superior preţului de pornire a licitaţiei , iar în caz contrar va începe de la
acest din urmă preţ.
Comisia de licitaţie este constituită din 3 persoane desemnate de organul de
conducere al creditorului bugetar, fiind condusă de un preşedinte.Ca atribuţii, comisia
de licitaţie:
1) verifică şi analizează documentele de participare;
2) afişează la locul licitaţiei, cu cel puţin o oră înaintea începerii acesteia, lista
cuprinzând ofertanţii care au depus documentaţia completă de participare.
La termenele fixate pentru ţinerea licitaţiei executorul fiscal va da citire mai întâi
anunţului de vânzare şi apoi tuturor ofertelor scrise, primite cu cel puţin o zi înainte de
data licitaţiei.Preşedintele comisiei anunţă obiectul licitaţiei, precum şi modul de
desfăşurare a acesteia.
• Dacă la prima licitaţie nu s-au prezentat ofertanţi sau nu s-a obţinut cel puţin preţul
de pornire a licitaţiei, organul de executare va fixa un termen în cel mult 30 de zile, în
vederea ţinerii celei de-a doua licitaţii.
• În cazul în care nu s-a obţinut preţul de pornire nici la a doua licitaţie ori nu s-au
prezentat ofertanţi, organul de executare va fixa un termen în cel mult 30 de zile, în
vederea ţinerii celei de-a treia licitaţii.
• La a treia licitaţie creditorii urmăritori sau intervenienţi nu pot să adjudece bunurile
oferite spre vânzare la un preţ mai mic de 50% din preţul de evaluare.
Pentru fiecare termen de licitaţie se va face o nouă publicitate a vânzării.
După licitarea fiecărui bun, comisia de licitaţie va întocmi un proces-verbal
privind desfăşurarea şi rezultatul licitaţiei.
Adjudecatarul este obligat să plătească preţul bunului adjudecat, în cel mult 5
zile de la data adjudecării, fie în numerar la o unitate a Trezoreriei Statului, fie prin
85
decontare bancară.El va plati preţul bunului adjudecat diminuat cu contravaloarea taxei
de participare la licitaţie.
Dacă adjudecatarul nu plăteşte preţul:
 procedura vânzării la licitaţie se va relua în termen de 10 zile de la data adjudecării;
 adjudecatarul este obligat să plătească cheltuielile prilejuite de noua licitaţie şi, în
cazul în care preţul obţinut la noua licitaţie este mai mic, este obligat să plătească şi
diferenţa de preţ.
Dacă se razgăndeste, adjudecatarul va putea să achite la următoarea licitaţie
preţul oferit iniţial(adică preţul oferit la licitatie precedenta), caz în care va fi obligat
numai la plata cheltuielilor cauzate de noua licitaţie.
Dacă la următoarea licitaţie bunul nu a fost vândut, fostul adjudecatar este
obligat să plătească toate cheltuielile prilejuite de urmărirea acestuia.
Cumpărătorii pot solicita plata preţului rate, în cazul vânzării la licitaţie a bunurilor
imobile.Ei pot solicita plata preţului în cel mult 12 rate lunare, cu un avans de minimum
50% din preţul de adjudecare bunului imobil şi cu plata unei dobânzi.Nivelul dobânzii se
stabileşte prin hotărâre a Guvernului, la propunerea Ministerului Finanţelor Publice,
corelat cu nivelul dobânzii de referinţă a Băncii Naţionale a României, o dată pe an, în
luna decembrie, pentru anul următor, sau în cursul anului, dacă aceasta se modifică cu
peste 5 puncte procentuale. Organul de executare va stabili condiţiile şi termenele de
plată a preţului în rate.Cumpărătorul nu va putea înstrăina bunul imobil decât după plata
preţului în întregime şi a dobânzii stabilite. În cazul neplăţii avansului cumparatorul va
avea aceleasi obligatii ca si adjudecatarul care a platit pretul.Suma reprezentând
dobânda nu stinge creanţele fiscale pentru care s-a început executarea silită şi
constituie venit al bugetului corespunzător creanţei principale.
Procesul verbal de adjudecare in cazul vânzării bunurilor imobile.
Organul de executare va încheia procesul-verbal de adjudecare, în termen de cel
mult 5 zile de la plata în întregime a preţului sau a avansului, dacă bunul a fost vândut
cu plata în rate.
În cazul vânzării cu plata în rate, organul de executare va trimite un exemplar al
procesului-verbal de adjudecare a bunului imobil biroului de carte funciară pentru a
înscrie interdicţia de înstrăinare şi grevare a bunului până la plata integrală a preţului şi
86
a dobânzii stabilite pentru imobilul transmis, pe baza căruia se face înscrierea în cartea
funciară;
Dacă cumpărătorul căruia i s-a încuviinţat plata preţului în rate nu plăteşte restul
de preţ în condiţiile şi la termenele stabilite, el va putea fi executat silit pentru plata
sumei datorate în temeiul titlului executoriu emis de organul de executare competent pe
baza procesului-verbal de adjudecare.
Procesul-verbal de adjudecare constituie titlu de proprietate, transferul dreptului
de proprietate operând la data încheierii acestuia, potrivit art.162,alin.1 Cod de
Procedură Fiscală.
Procesul-verbal de adjudecare întocmit de organul de executare va cuprinde
următoarele elemente : denumirea organului de executare emitent;data la care a fost
emis şi data de la care îşi produce efectele;numărul dosarului de executare silită;
numărul şi data procesului-verbal de desfăşurare a licitaţiei;numele şi domiciliul sau,
după caz, denumirea şi sediul cumpărătorului;datele de identificare a debitorului sau a
persoanei împuternicite de debitor, după caz;codul de identificare fiscală a debitorului şi
cumpărătorului;preţul la care s-a adjudecat bunul şi taxa pe valoarea adăugată, dacă
este cazul;modalitatea de plată a diferenţei de preţ în cazul în care vânzarea s-a făcut
cu plata în rate;datele de identificare a bunului;menţiunea că acest document constituie
titlu de proprietate şi că poate fi înscris în cartea funciară;menţiunea că pentru creditor
procesul-verbal de adjudecare constituie documentul pe baza căruia se emite titlul
executoriu împotriva cumpărătorului care nu plăteşte diferenţa de preţ, în cazul în care
vânzarea s-a făcut cu plata preţului în rate;semnătura cumpărătorului sau a
reprezentantului său legal, după caz;numele şi semnătura persoanelor împuternicite ale
organului de executare;ştampila organului de executare emitent.
Procesul verbal de adjudecare in cazul vânzării bunurilor mobile.
Executorul fiscal, după plata preţului, întocmeşte în termen de 5 zile un proces-
verbal de adjudecare care constituie titlu de proprietate.Câte un exemplar al procesului-
verbal de adjudecare se va transmite organului de executare coordonator şi
cumpărătorului. Procesul-verbal de adjudecare întocmit va cuprinde, următoarele
elemente: denumirea organului de executare emitent;data la care a fost emis şi data de
la care îşi produce efectele;numărul dosarului de executare silită;numărul şi data
87
procesului-verbal de desfăşurare a licitaţiei;numele şi domiciliul sau, după caz,
denumirea şi sediul cumpărătorului;datele de identificare a debitorului sau a persoanei
împuternicite de debitor, după caz;codul de identificare fiscală a debitorului şi
cumpărătorului;preţul la care s-a adjudecat bunul şi taxa pe valoarea adăugată, dacă
este cazul;datele de identificare a bunului;menţiunea că acest document constituie titlu
de proprietate;semnătura cumpărătorului sau a reprezentantului său legal, după caz,
numele şi semnătura persoanelor împuternicite ale organului de executare;ştampila
organului de executare emitent.
Reluarea procedurii de valorificare
Dacă bunurile supuse executării silite nu au putut fi valorificate prin modalităţile
prezentate mai sus, acestea vor fi restituite debitorului cu menţinerea măsurii de
indisponibilizare, până la împlinirea termenului de prescripţie(5 ani). În cadrul acestui
termen organul de executare poate relua oricând procedura de valorificare şi poate să
ia măsura numirii, menţinerii ori schimbării administratorului-sechestru ori custodelui.
În cazul în care debitorii cărora urma să li se restituie bunuri(deoarece nu au
putut fi valorificate), nu se mai află la domiciliul fiscal declarat şi, în urma demersurilor
întreprinse, nu au putut fi identificaţi, organul fiscal va proceda la înştiinţarea acestora,
cu procedura prevăzută pentru comunicarea prin publicitate, că bunul în cauză este
păstrat la dispoziţia proprietarului până la împlinirea termenului de prescripţie de 5 ani,
după care va fi valorificat potrivit dispoziţiilor legale privind valorificarea bunurilor intrate
în proprietatea privată a statului.Cele arătate vor fi consemnate într-un proces-verbal
întocmit de organul fiscal.
În cazul bunurilor imobile, organul fiscal va sesiza instanţa judecătorească
competentă cu acţiune în constatarea dreptului de proprietate privată a statului asupra
bunului respectiv.
Comunicarea adresei se face prin publicarea unui anunţ într-un cotidian naţional
de largă circulaţie şi/sau într-un cotidian local ori în Monitorul Oficial al României, Partea
a IV-a, în care se menţionează că a fost emis actul pe numele contribuabilului. Actul
fiscal se consideră comunicat în a cincea zi de la data publicării anunţului.
2 Cheltuieli de executare silită
88
Cheltuielile de executare silită a creanţelor fiscale reprezintă totalitatea
cheltuielilor necesare efectuării procedurii de executare silită, reprezentând plăţi ale
unor servicii, cum ar fi.
- sumele reprezentând cheltuieli pentru comunicarea somaţiei şi a celorlalte acte
procedurale,
- sumele reprezentând cheltuieli de evaluare a bunurilor supuse executării,
- sumele reprezentând alte cheltuieli privind sechestrarea, ridicarea, manipularea,
transportul, depozitarea, conservarea, precum şi culegerea fructelor etc., după caz,
- sumele reprezentând cheltuieli efectuate pentru administrarea bunurilor imobile,
remuneraţia custodelui sau a administratorului-sechestru,
- sumele reprezentând cheltuieli efectuate cu organizarea licitaţiei,
- alte cheltuieli necesare îndeplinirii procedurii de executare silită a creanţelor fiscale.
Cheltuielile necesare executării silite sunt avansate de organul de executare,
fiind în sarcina debitorului, cu excepţia cheltuielilor generate de comunicarea somaţiei
prin poştă.
Cheltuielile de executare silită care nu au la bază documente care să ateste că
au fost efectuate în scopul executării silite nu sunt în sarcina debitorului urmărit.
Dacă cheltuielile de executare silită depăşesc suma obligaţiei fiscale ce trebuie
executată silit, conducătorul organului de executare poate aproba anularea debitelor
respective.
Sumele recuperate în contul cheltuielilor de executare silită se fac venit la
bugetul din care au fost avansate, cu excepţia sumelor reprezentând cheltuieli de
executare silită a creanţelor fiscale administrate de Ministerul Finanţelor Publice, care
se fac venit la bugetul de stat, dacă legea nu prevede altfel.
3 Contestaţia la executare silită
Contestatia la executare silita impotriva actelor de executare silita a creantelor
fiscale126(pe care in continuare o vom numi contestatie la executare) este reglementata
126
Creantele fiscale sunt cele prevazute in art.21 din Codul de Procedura Fiscala, si anume sunt drepturi
patrimoniale care, potrivit legii, rezulta din raporturile de drept material fiscal.Din raporturile de drept
material fiscal rezulta atat continutul, cat si cuantumul creantelor fiscale, reprezentand drepturi
determinate constand in : a) dreptul la perceperea impozitelor, taxelor, contributiilor si a altor sume care
constituie venituri ale bugetului general consolidat, dreptul la rambursarea T.V.A., dreptul la restituirea
impozitelor, taxelor, contributiilor si a altor sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat,
denumite creante fiscale principale;
89
de normele speciale cuprinse in Capitolul XI al Titlului VIII privind colectarea creantelor
bugetare (art.168-170) din Codul de Procedura Fiscala, in completarea carora se face
apel la dispozitiile dreptului comun din Codul de Procedura Civila.
Executarea silita a creantelor bugetare(n.n.fiscale) poate fi pornita numai in
temeiul unui titlu emis de organul competent potrivit legii, ori al unui alt inscris caruia
legea ii recunoaste caracterul de titlu executoriu.Titlul de creanta devine executoriu la
data la care creanta bugetara este scadenta prin expirarea termenului de plata prevazut
de lege sau stabilit de organul competent, ori in alt mod prevazut de lege.127
Pentru a se putea trece la executarea silita a creantei fiscale, este necesar sa fie
intrunite cumulativ urmatoarele conditii128:
a) sa existe titlul de creanta fiscala129;
b) creanta bugetara sa fie exigibila;
c) dreptul statului de a incepe executarea silita sa nu se fi prescris.
Contestatia la executare este o cale procedurala prin care persoanele interesate
pot face plangere, la instantele judecatoresti competente, ca regula :
1. Impotriva oricarui act de executare efectuat, cu incalcarea prevederilor Codului de
Procedura Fiscala, de organele de executare competente130 ;
2. In cazul in care organele de executare refuza sa indeplineasca un act de executare
in conditiile legii.
Ca exceptie cei interesati pot face contestatie si impotriva titlului executoriu in
temeiul caruia a fost pornita executare, in cazul in care acest titlu nu este o hotarare
data de o instanta judecatoreasca sau de un alt organ jurisdictional si daca pentru
b) dreptul la perceperea dobanzilor si penalitatilor de intarziere, denumite creante fiscale accesorii.

127
A se vedea S. Zilberstein, V.M.Ciobanu, op.cit., pag.477.
128
Pentru dezvoltari, a se vedea, D.D.Saguna, op.cit., pag.711-713.
129
Titluri executorii sunt: declaratia de impunere; procesul-verbal de impunere sau, dupa caz, actul
declarativ al contribuabilului; declaratia vamala; documentul de plata sau actul pe care s-au anulat,
conform legii, timbrele mobile fiscale; procesul-verbal de constatare si sanctionare a contraventiei;
ordonanta procurorului, incheierea sau dispozitivul hotararii instantei judecatoresti, daca in dispozitiv sunt
cuprinese mentiuni privind amenzile, cheltuielile judiciare sau alte creante bugetare; statele de plata
etc.Pentru dezvoltari, a se vedea, D.D.Saguna, op.cit., pag.687-693; C.D.Popa, op.cit.82-90.
130
Organele de executare silita sunt: organele fiscale care administraza creante fiscale(la nivel de
judet:Directia Generala de Finante Publice, la nivel de municipiu:Administratia Financiara, la nivel de
comuna:Circumscriptia Financiara si la nivel de comuna:Perceptia rurala) si organele proprii ale
institutiilor publice care incaseaza, administreaza, contabilizeaza si utilizeaza creantele bugetare,
provenite din venituri proprii si cele rezultate din raporturi juridice contractuale.A se vedea Stefan
Constantin, Buletin Economic Legislativ nr.7/2000, Executarea silita a creantelor bugetare, pag.35-38.
90
contestarea lui nu exista o alta procedura prevazuta de lege.Iata, cateva astfel de
exemple de titluri executorii impotriva carora se poate face contestatie :procesul-verbal
de stabilire a cheltuielilor de executare, aprobat de catre conducatorul organului de
executare;procesul-verbal de stabilire a cuantumului penalitatilor, dobanzilor sau a altor
sume acordate prin titlul executoriu131, aprobat de catre conducatorul organului de
executare;titllul executoriu intocmit de organele de executare, pe baza avizului de
urmarire ori a evidentei pe platirori, pentru obligatiile fiscale constituite de
debitor(contribuabil) si achitate la scadenta;procesul-verbal, aprobat de catre
conducatorul organului de executare, privind sumele datorate de adjudecatarul care nu
depune imediat pretul bunului mobil valorificat;procesul-verbal de licitatie, in cazul in
care cumparatorului(persoana fizica), i s-a incuviintat plata pretului bunului imobil in
rate132.
Este important de retinut ca, contestatia la executare impotriva actelor de
executare silita a creantelor fiscale se judeca in procedura de urgenta.
Exemple de motive de contestatie la executare:
- prescriptia dreptului de a cere executarea silita;
- prescriptia dreptului de a cere compensarea sau restituirea;
- poprirea unor venituri banesti exceptate de lege;
- urmarirea unor bunuri mobile exceptate de lege;
- urmarirea unor bunuri imobile exceptate de lege;
- nerespectarea termenelor procedurale,
- alegerea modalitatii de executare silita.
Statul nostru este sa nu formulati o contestatie la executare silita, care sa aiba ca
motiv perimarea executarii silite, intrucat aceasta va fi respinsa de instanta de judecata
pe temei ca „Executarea silita a creantelor fiscale nu se perimeaza”(art.137, alin.4 din
Codul de Procedura Fiscala).
Persoanele interesate sa formuleze contestatie la executare sunt:
131
Daca debitele ca atare erau prescrise, ele nu pot genera majorari de intarziere.O datorie care nu mai
poate fi urmarita, ca efect al prescriptiei, nu poate da loc unor consecinte patrimoniale avandu-si
sorgintea in existenta insasi a debitului.A se vedea C.S.J. sectia contencios administrativ, decizia
nr.3214/29.10.2002 in Practica judiciara a Curtii Supreme de Justitie in domeniul fiscal si vamal pag.227-
229.
132
A se vedea T.Mrejeru, D.A.P.Florescu, D.Safta, M.Safta, op.cit. pag.47.
91
0 creditorul(statul prin organele fiscale);
1 debitorul sau contribuabilul(orice persoana care realizeaza venituri sau detine
bunuri impozabile pe teritoriul statului roman);
2 tertul porit(debitorul contribuabilului sau debitorul debitorului;
3 procurorul;
4 persoanele care detin in coproprietate sau in devalmasie cu debitorul bunurile
supuse executarii silite;
5 persoanele care pretind ca au un drept de proprietate sau un alt drept real asupra
bunurilor supuse executarii silite;
6 orice alta persoana interesata.
In toate cazurile, contestatia la executare se introduce din punct de vedere al
competentei materiale, la instanta judecatoreasca competenta potrivit dispozitiilor
Codului de Procedura Civila133.
Din punct de vedere al competentei teritoriale, instanta competenta sa judece
contestatia este:
I. Instanta judecatoreasca in a carei raza teritoriala se afla organul de executare
competent134, in cazul in care contestatia are obiect actul de executare intocmit de
organul de executare sau refuzul acestuia de a indeplini un asemenea act:
1) instanta judecatoreasca in a carei raza teritoriala se afla bunurile mobile sau
imobile urmaribile(care apartin debitorului), in cazul in care contestatia are ca obiect
urmarirea bunurilor(mobile sau imobile).Va sfatuim sa introduceti contestatia la
executare la instanta judecatoreasca in a carei raza teritoriala isi are domiciliul fiscal
debitorul- caci acolo se afla organul de executare coordonator- in situatia in care
bunurile mobile sau imobile urmaribile nu se gasesc in aceeasi raza teritoriala;
2) instanta judecatoreasca in a carei raza teritoriala se afla domiciliul fiscal al
tertului porit, in cazul in care contestatia are ca obiect poprirea veniturilor banesti;
3) instanta judecatoreasca in a carei raza teritoriala se afla organul de executare
coordonator, in cazul debitorilor solidari, care este cel in a carui raza teritoriala isi are
133
A se vedea S. Zilberstein, V.M.Ciobanu, op.cit., pag.498
134
In acest sens, a se vedea art.132 din Codul de Procedura Fiscala, publicat in Monitorul Oficial, Partea I
nr.560 din 24.06.2004.
92
domiciliul fiscal debitorul despre care exista indicii ca detine mai multe venituri sau
bunuri urmaribile.
II. Instanta judecatoreasca in a carei raza teritoriala se afla organul fiscal care a
emis titlul executoriu, in cazul in care contestatia are ca obiect titlul executoriu.
Introducerea contestatiei la executare silita
Legea limiteaza temporar, posibilitatea introducerii contestatiei la executare silita
la toata perioada cat tine executarea, adica de la primul act de executare(somatie,
instiintare de plata) pana la ultimul act de executare(procesul- verbal de adjudecare).
Conform dispozitiilor art.169 din Codul de Procedura Fiscala, contestatia se
poate face in termen de 15 zile,sub sanctiunea decaderii, de la data cand:
a) contestatorul a luat cunostinta de executarea ori de actul de executare pe care le
contesta, din comunicarea somatiei sau din alta instiintare primita ori, in lipsa acestora,
cu ocazia efectuarii executarii silite sau in alt mod;
b) contestatorul a luat cunostinta, potivit lit.a), de refuzul organului de executare de
a indeplini un act de executare;
c) cel interesat a luat cunostinta, potrivit lit.a),
de eliberarea sau distribuirea sumelor pe care le contesta;
Contestatia prin care o terta persoana pretinde ca are un drept de proprietate
sau un alt drept real asupra bunului urmarit poate fi introdusa cel mai tarziu in termen
de 15 zile dupa efectuarea executarii135
Retineti ca, neintroducerea contestatiei in cazul, aratat mai sus, nu-l impiedica pe
proprietar sau pe titularul unui alt drept real asupra bunului urmarit sa-si realizeze
dreptul pe calea unei cereri separate, potrivit dreptului comun.
Judecarea contestatiei la executare
La judecarea contestatiei instanta va cita si organul de executare in a carui raza
teritoriala se gasesc bunurile urmarite, ori in cazul executarii prin poprire, isi are sediul
sau domiciliul tertul potrit.
La cererea partii interesate instanta poate decide, in cadrul contestatiei la
executare, asupra impartirii bunurilor pe care debitorul le detine in proprietate comuna
cu alte persoane.
135
A se vedea S. Zilberstein, V.M.Ciobanu, op.cit., pag.498.
93
In cadrul contestatiei la executare, contestatorul poate solicita suspendarea
executarii silite pana la solutionarea contestatiei.La cerere, instanta investita cu
solutionarea cauzei va putea dispune suspendarea executarii silite prin incheiere
motivata.In aceasta situatie, organele de executare vor cere instantei136 obligarea
contestatorului la depunerea unei cautiuni care sa asigure realizarea creantelor
bugetare pentru care a fost inceputa procedura de executare silita, precum si a celor
reprezentand cheltuielile de executare137.
Partea interesata in admiterea contestatiei la executare, va solicita instantei de
judecata, dupa caz, sa dispuna, potrivit art.170 alin.3-4 Cod de Procedura Fiscala :
0 anularea actului de executare contestat sau indreptarea acestuia;
1 anularea executarii insasi;
2 incetarea executarii insasi;
3 anularea sau lamurirea titlului executoriu;
4 efectuarea actului de executare a carui indeplinire a fost refuzata;
5 sa i se restituie suma ce i se cuvine din valorificarea bunurilor sau din retinerile
prin porire.
Instanta care a admis contestatia, o data cu desfiintarea executarii(in cazul
anularii actului de executare contestat sau al incetarii executarii insesi si al anularii
titlului executoriu) va putea dispune prin aceeasi hotarare sa i se restituie celui
indreptatit suma ce i se cuvine din valorificarea bunurilor sau din retinerile prin
poprire(art.170, alin.4 Cod de Proc.Fiscala).
In cazul respingerii contestatiei contestatorul poate fi obligat, la cererea
organului de executare, la despagubiri pentru pagubele cauzate pein intarzierea
executarii, iar cand contestatia a fost exercitata cu rea-credinta, el va fi obligat si la plata
136
Instanta competenta sa se pronunte asupra cererii de suspendare a executarii unui titlu executoriu este
judecatoria, ca instanta de drept comun, nu curtea de apel, ca instanta de contencios administativ.Pentru
dezvoltari, a se vedea I.C.C.J. sectia de cont. adm. si fiscal , decizia nr.7131/23.09.2004 in Jurisprudenta
Inaltei Curti de Casatie si Justitie-Contencios administrativ si fiscal 2004 pag.346-347; C.S.J. sectia
contencios administrativ, decizia nr.245/25.01.2002 in Practica judiciara a Curtii Supreme de Justitie in
domeniul fiscal si vamal pag.29-30.; C.S.J. sectia contencios administrativ, decizia nr.1041/19.03.2002 in
Practica judiciara a Curtii Supreme de Justitie in domeniul fiscal si vamal pag.94-95; C.S.J. sectia
contencios administrativ, decizia nr.1378/13.04.2000 in Aspecte teoretice.Jurisprudenta.Legislatie
deT.Mrejeru, D.A.P.Florescu, D.Safta, M.Safta, op.cit. pag.89-90.
137
A se vedea T.Mrejeru, D.A.P.Florescu, D.Safta, M.Safta, op.cit. pag.49.
94
unei amenzi de la 500.000 lei la 10.000.000.lei-art.165 alin.5 din Codul de Procedura
Fiscala.
3.6.Stingerea obligaţiei fiscale prin alte modalităţi
Insolvabilitatea sau stingerea obligaţiei fiscale prin scădere
Considerarea operaţiunii de scădere ca fiind un mod de stingere a obligaţiei
fiscale este oarecum improprie, deoarece presupune scoaterea sumelor datorate de
contribuabili din evidenţa curentă şi trecerea lor într-o evidenţă separată până la
împlinirea termenului de prescripţie.
Având în vedere situaţiile în care intervine operaţiunea de scădere şi procedura
pe care o presupune, aceasta este analizată ca o modalitate de stingere a obligaţiei
fiscale.138
Creanţele fiscale pentru care se analizează posibilitatea declarării sau constatării
insolvabilităţii privesc atât debitul principal, cât şi accesoriile acestuia(majorările de
întârziere), indiferent de natura creanţelor fiscale.
Situaţiile care generează aplicarea procedurii de insolvabilitate sunt:
a) când debitorul nu are venituri sau bunuri urmăribile,
b) când după încetarea executării silite pornite împotriva debitorului rămân debite
neachitate,
c) când debitorul a dispărut sau a decedat fără să lase avere.În literatura de
specialitate, s-a exprimat opinia că nu este necesară o hotărâre judecătorească de
declarare a dispariţiei şi/sau de declarare a morţii debitorului, fiind suficientă
constatarea dispariţiei şi/sau decesului acesuia de către organele fiscale.Nu putem
îmbrăţişa această opinie pentru considerentul că s-ar lăsa liberul arbitru al unui
funcţionar public angajat la organul fiscal să aprecieze dacă există indicii serioase în
constatarea dispaţiei unui debitor.
d) când debitorul nu este de găsit la ultimul domiciliu fiscal cunoscut şi la acestea ori în
alte locuri, unde există indicii că a avut avere, nu se găsesc venituri sau bunuri
urmăribile,
e) când, potrivit legii, debitorul persoană juridică îşi încetează existenţa şi au rămas
neachitate obligaţii fiscale.
138
95
Declararea debitorului în stare de insolvabilitate nu este condiţionată de
încadrarea cumulativă în situaţiile mai sus prezentate.
Creanţele fiscale ale debitorilor declaraţi insolvabili, se scot din evidenţa curentă
şi se trec într-o evidenţă separată, prin decizia conducătorului organului de executare.
În cazurile în care se constată că debitorii au dobândit venituri sau bunuri
urmăribile, după declanşarea stării de insolvabilitate, organele de execuatre vor lua
măsurile necesare de redebitare a sumelor şi de executare silită.
Aşa cum am arătat mai sus, organele de execuatre silită sunt obligate să
urmărească situaţia debitorilor pe toată perioada, până la împlinirea termenului de
prescripţie de 5 ani, inclusiv pe perioada în care cursul acesteia este suspendat sau
întrerupt.Verificarea situaţiei debitorului se va face cel puţin o daă pe an, repetându-se,
când este necesar, investigaţiile prevăzute de lege.
0 Deschiderea procedurii de reorganizare judiciară sau
faliment
Pentru creanţele fiscale datorate de comercianţi, societăţi comerciale,
cooperative de consum ori cooperative meştşugăreşti sau persoane fizice, organul de
executare este obligat să ceară instanţelor judecătoreşti competente începerea
procedurii reorganizării judiciare sau a falimentului, în condiţiile legii, fiind scutite de
consemnarea vreunei cauţiuni.
1 Stingerea obligaţiei fiscale prin anulare

Stingerea obligaţiei fiscale prin anulare se realizează, pentru motive temeinice,
de către Guvern, respectiv autorităţile deliberative la nivel local, prin act normativ,
respectiv hotărâre.Legiutorul, ca şi în alte situaţii, lasă la aprecierea instituţiilor în cauză
temeinicia motivelor pentru care se solicită anularea creanţelor fiscale.Actele care
declară anularea unei obligaţii fiscale pot avea fie aplicabilitate generală(amnistia
fiscală), fie aplicabilitate individuală(ele vor avea în vedere situaţia unui anumit
contribuabil).
Amnistia fiscală se declară printr-un act normativ care anulează obligaţia unor
categorii de contribuabili de a plăti o serie de sume restante către bugetul de stat.Un
96
asemenea act de clemenţă intervine foarete rar, fiind determinat de condiţii social-
economice, politice sau de alte instituţii deosebite(calamităţi naturale, starea de
necesitate etc.).Rezultatul intervenirii amnistiei fiscale este scăderea definitivă a
debitelor restante din evidenţele organelor fiscale ale statului.139
În conformitate cu dispoziţiile art.174 Cod de procedură fiscală, în situaţiile în
care cheltuielile de executare, exclusiv cele privind comunicarea prin poştă, sunt mai
mari decât creanţele fiscale supuse executării silite, conducătorul organului de
executare silită poate aproba anularea debitelor respective.Cheltuielile generate de
comunicarea somaţiei prin poştă sunt suportate de organul fiscal.
De drept, se anulează creanţele fiscale restante aflate în sold la data de 31
decembrie a anului, mai mici de 10 lei Ron.Anual, prin hotărâre a Guvernului se
stabileşte plafonul creanţelor fiscale care pot fi anulate.
Suma de 10 lei Ron reprezintă şi limita maximă până la care, prin hotărâre,
autorităţile deliberative în plan local pot stabili plafonul creanţelor fiscale, datorate
bugetelor locale, care pot fi anulate.
2 Darea în plată
Darea în plată poate fi folosita in cursul executarii silite ?
În tot cursul executării silite(inclusiv în perioada în care poate avea loc reluarea
procedurii de valorificare şi în cazul în care executarea silită este suspendată ca urmare
a aprobării unei înlesniri la plata obligaţiilor fiscale) asupra bunurilor imobile ale
debitorului persoană juridică, creanţele fiscale administrate de Ministerul Finanţelor
Publice şi cele ale bugetelor locale pot fi stinse, la cererea debitorului, cu acordul
creditorului fiscal, prin trecerea în proprietatea publică a statului sau, după caz, a unităţii
administrativ-teritoriale a bunurilor imobile supuse executării silite.
Părţile stabilesc de comun acord valoarea la care se va realiza darea în plată,
întocmindu-se în acest sens un înscris. La stabilirea acestei valori se poate avea în
vedere valoarea de inventar a bunului imobil, precum şi preţul de piaţă al acestuia.
Etape:
I. Cererea debitorului persoana juridica va fi depusă în scris la organul de executare
competent şi va cuprinde în mod obligatoriu date referitoare la:denumirea şi sediul
139
97
debitorului;codul de identificare fiscală, precum şi alte date de identificare a
debitorului;structura capitalului social, a asociaţilor ori a acţionariatului, după
caz;volumul şi natura creanţelor fiscale;bunurile imobile supuse executării silite, pentru
care se solicită trecerea în proprietatea publică a statului, denumirea, datele de
identificare a acestora, precum şi o scurtă descriere;menţiunea cu privire la actele
doveditoare ale dreptului de proprietate asupra bunurilor imobile respective;titlul
executoriu în temeiul căruia este urmărit prin executare silită bunul imobil în
cauză;menţiunea debitorului că bunurile imobile nu sunt grevate de drepturi reale şi de
alte sarcini şi că nu fac obiectul unor cereri privind retrocedarea proprietăţii, cu
precizarea documentelor doveditoare;valoarea de inventar a bunurilor imobile supuse
executării silite, evidenţiată în contabilitate, reevaluată în conformitate cu reglementările
legale în vigoare;acordul expres al debitorului privind preţul de evaluare a bunurilor
imobile supuse executării silite(a se vedea evaluarea bunurilor supuse executarii
silite);acceptul debitorului cu privire la compensarea diferenţei, potrivit legii, în cazul în
care valoarea bunului imobil este mai mare decât creanţa fiscală pentru care s-a pornit
executarea silită;semnătura reprezentantului legal al debitorului persoană juridică,
precum şi ştampila acestuia.
De la data depunerii cererii de către debitor până la data întocmirii procesului-
verbal de trecere în proprietatea publică, bunul imobil rămâne indisponibilizat.
La cerere se anexează:copii legalizate de pe actele care atestă dreptul de
proprietate al debitorului asupra bunurilor imobile pentru care acesta solicită trecerea în
proprietatea publică a statului; extras de carte funciară, în original, emis la data
depunerii cererii, din care să rezulte că bunul imobil nu este grevat de sarcini; declaraţie
pe propria răspundere din care să rezulte că bunurile imobile nu fac obiectul unor cereri
privind retrocedarea proprietăţii sau al altor litigii; copii de pe fişa mijlocului fix; alte acte
necesare, potrivit legii, în susţinerea cererii.
II. Organul de executare silită abilitat, va transmite cererea, împreună cu un exemplar
al dosarului de executare silită şi propunerile sale, comisiei numite, prin ordin al
ministrului finanţelor publice sau, după caz, de către unitatea administrativ-teritorială.
III. Comisia va decide asupra modului de soluţionare a acesteia şi va dispune
organului abilitat să efectueze procedura de executare silită, încheierea procesului-
98
verbal de trecere în proprietatea publică a bunului imobil. Procesul-verbal de trecere în
proprietatea publică a bunului imobil constituie titlu de proprietate. Operaţiunea de
transfer al dreptului de proprietate, ca efect al dării în plată, este scutită de taxa pe
valoarea adăugată.
La data întocmirii procesului-verbal pentru trecerea în proprietatea publică a
statului a bunului imobil supus executării silite, organul de executare va actualiza nivelul
majorărilor de întârziere aferente creanţelor fiscale înscrise în titlul executoriu sau în
titlurile executorii în baza cărora s-a început executarea silită, precum şi nivelul
cheltuielilor de executare până la această dată.
Comisia va decide stingerea creanţelor fiscale prin trecerea în proprietatea
publică a unor bunuri imobile supuse executării silite, numai în condiţiile existenţei unor
solicitări de preluare în administrare, potrivit legii, a acestor bunuri-art.163, alin.4 Cod
de Procedură Fiscală.
Se poate întâlni o situaţie de excepţie : in cazul în care bunurile imobile trecute în
proprietatea publică au fost revendicate şi restituite, potrivit legii, terţelor persoane,
debitorul persoană juridică va fi obligat la plata sumelor stinse prin această modalitate.
BIBLIOGRAFIE SELECTIVĂ*
Tratate, Cursuri, Monografii etc.

- E.Albu, Jurisprudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie,Contencios
administrativ şi fiscal pe anul 2004, Editura Lumina Lex, Bucureşti, 2005
- E.Albu, Jurisprudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie,Contencios
administrativ şi fiscal pe anul 2005, Editura Lumina Lex, Bucureşti, 2006
- T.Anghel şi M.Brăgaru, Codul de Procedură Fiscală adnotat, Editura Rosetti,
Bucureşti, 2006
- G.Boroi, D.Rădescu, Codul de Procedură Civilă comentat şi adnotat, ed.All,
Bucureşti, 1994
99
- I.Condor, S.Cristea Condor, Prescripţia extinctivă în dreptul comun şi în
dreptul fiscal
- D.Dascălu, C.Alexandru, Explicaţiile teoretice şi practice ale Codului de
Procedură Fiscală, Editura Rosetti 2005
- T.Mrejeru, D.A.P.Florescu, D.Safta, M.Safta, Aspecte
teoretice.Jurisprudenta.Legislatie
- T.Mrejeru, D.A.P.Florescu, D.Safta, M.Safta , Practica judiciara a Curtii
Supreme de Justitie in domeniul fiscal si vamal
- M.Nicolae, Prescripţia extinctivă, Editura Rosetti, Bucureşti, 2004
- S.G.Pietreanu, M.D.Gavriş, Executarea silită-Culegere de practică judiciară,
Editura Rosetti, Bucureşti, 2005
- C.Stătescu şi C.Bârsan, Drept Civil.Teoria generală a obligaţiilor, Editura All,
Bucureşti, 1992
- D.D.Şaguna, Drept Financiar şi Fiscal, Editura Oscar Print, Bucureşti, 1994;
- D.D.Şaguna, S.Iliescu, D.Coman Şova în Procedura fiscală, Editura Oscar
Print, 1996
- D.D.Şaguna, Tratat de Drept Financiar şi Fiscal, Editura Eminescu, Bucureşt,
2000
- D.D.Şaguna, Drept financiar şi fiscal, Editura All Beck, 2003
- D.D.Şaguna, D.Şova, Drept Fiscal, Editura C.H. Beck, Bucureşti, 2006
- S.Zilberstein, V.M.Ciobanu,Drept Procesual Civil, Executarea Silită, Volumul
I şi II, Editura Lumina Lex, Bucureşti, 1996,
- Dicţionar de expresii juridice latine, F.Ştef, Ed.Oscar Print, 1995.
Legislaţie:
0 Decretului nr.167/1958 privitor la prescripţia extinctivă;
1 Codul vamal al României a fost publicat în Monitorul Oficial al României
nr.180/01.08.1997.
2 Codul de Procedură Civilă modificat prin Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului
nr.138/2000 aprobată prin Legea nr.219/06.07.2005,publicată în Monitorul
Oficial nr.609/14.07.2005;
3 Ordonanţa Guvernului nr.2/2001 privind regimul juridic al contravenţiilor a fost
publicată în Monitorul Oficial nr.41/25 iulie 2001 şi aprobată, cu modicări şi
completări, prin Legea nr.180/ 11 aprilie 2002, publicată în Monitorul Oficial
nr.268/22 aprilie 2002;
4 Legea nr.500/2002 privind finanţele publice, modificată şi republicată
5 Ordonanţa de Urgenţă Guvernamentală nr.45/2003 privind finanţele publice
locale, modificată şi republicată
6 Ordonanţa Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură
fiscală(publicată în Monitorul Oficial nr.941/29.12.2003), aprobată cu
modificări şi completări prin Legea nr.174/2004(publicată în Monitorul Oficial
nr.465/25.05.2004), republicată în Monitorul Oficial nr.560/24.06.2004,
modificată şi completată de Ordonanţa Guvernului nr.20/2005, publicată în
Monitorul Oficial nr.101/31.01.2005, completată Ordonanţa de Urgenţă
Guvernului nr. 129/2005, publicată în Monitorul Oficial nr. 887/04.10.2005,
Ordonanţa de Urgenţă Guvernului nr 165/2005 , publicată în Monitorul
100
Oficial nr. 1100/06.12.2005 şi Legea nr. 166/2006 publicată în
Monitorul Oficial nr. 436/19.05.2006.
7 Codul Fiscal al României adoptat prin Legea nr.571/22.12.2003, publicat în
Monitorul Oficial nr.927/23.12.2003, cu modificările şi completările ulterioare;
Codul de Procedură Fiscală adoptat prin Ordonanţa Guvernului nr.92/2003,
publicat în Monitorul Oficial nr.560/24.06.2004;
0 Hotărârea de Guvern nr.1050/2004 pentru aprobarea Normelor
Metodologice de aplicare a Ordonanţei Guvernului nr.92/2003 privind Codul
de Procedură Fiscală, publicată în Monitorul oficial nr.651/20.07.2004;
1 Legea nr.554/2004 a contenciosului administrativ a fost publicată în Monitorul
Oficial nr.1154/07.12.2004
2 Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală(OPANAF)
nr.623/2004, publicat în Monitorul Oficial nr.896/01.10.2004, modificat prin
OPANAF nr.315/2005, publicat în Monitorul Oficial nr.612/14.07.2005 şi prin
OPANAF nr.472/2005, publicat în Monitorul Oficial nr.873/29.09.2005
3 OMFP nr.877/2005, publicat în Monitoul oficial al României nr.571/04.07.2005
4 Legea nr.241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale,
publicată în Monitorul Oficial al României, partea I, nr.672/27.07.2005;
Acte normative abrogate:
8 Decretul nr.221/1960 privind executarea silită împotriva persoanelor fizice
asupra plăţii impozitelor şi taxelor neachitate la termen şi a creanţelor băneşti
ale organizaţiilor socialiste, precum şi executarea confiscării, rep. în Buletinul
Oficial nr.144/15.12.1969;
9 Ordonanţa Guvernamentală nr.11/1996 privind stingerea obligaţiei bugetare,
publicată în Monitorul Oficial nr.23/31.01.1996 ;
10 Ordonanţa Guvernamentală nr.61/2002 privind colectarea creanţelor
bugetare, publicată în Monitorul Oficial nr.644/30.08.2002;
Reviste de specialitate:
11 Buletin Economic Legislativ nr.7/2000
12 Pandectele Române nr.1/2006
13 Revista de Drept Comercial nr.4/2005 şi nr.1-3,5/2006
14 Revista Româna de Drept al Afacerilor nr.5-6/2005 şi nr.1 şi 6/2006
15 Revista Română de Drept nr.2-4/2006
16 Revista Finanţe publice şi contabilitate nr.9/2005.
Decizii ale Curţii Constituţionale :

17 Decizia Curţii Constituţionale nr.217/2004, publicată în Monitorul Oficial
nr.538/16.06.2004
nr.1029/21.11.200
nr.1176/13.12.2004
nr.732/11.08.2005.
101
* Prezenta listă cuprinde numai lucrările sau articolele importante sau, după caz, relevante pentru
materia studiată, precum şi cele mai des citate.
102

Master in Dreptul Afacerilor - Institutii de Drept Fiscal

Încărcat de

Informații document

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Master in Dreptul Afacerilor - Institutii de Drept Fiscal

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

UNIVERSITATEA TITU MAIORESCU

INSTITUTII DE DREPT FISCAL

Lector univ drd. GÎGĂ AURELIA

Cap.1. Aspecte generale

Cap.2. Importanţa dreptului comunitar şi limitarea puterilor statelor în materie

Cap.3. Acquis-ul comunitar în domeniul obligaţiei bugetare în spaţiul comunitar

Cap.4. Impozitele şi taxele în spaţiul comunitar

Cap.5. Transpunerea acquis-ului comunitar în România

Cap.1 Scurt istoric privind stingerea obligaţiei bugetare în lumina dispoziţiilor

Cap.2 Comentarii generale privind colectarea creanţelor fiscale

Cap.3 Modalităţi de stingere a obligaţiei fiscale

Cap.1. Aspecte generale

Cap.3. Acquis-ul comunitar în domeniul obligaţiei bugetare în spaţiul

Cap.4. Impozitele şi taxele în spaţiul comunitar54

I.Tratate, cursuri, monografii

- A.Fuerea, Manualul Uniunii Europene, Ediţia a II-a, Editura Universul Juridic,

II. Legislaţie comunitară relevantă în materia impozitării :

- Directiva 90/435/CEE referitor la sistemul comun de impozitare aplicabil

II. Reviste de specialitate:

III. Alte surse:

Cap.1 Scurt istoric privind stingerea obligaţiei bugetare în lumina dispoziţiilor

b) dreptul la perceperea dobanzilor si penalitatilor de intarziere, denumite creante fiscale accesorii.

1 Stingerea obligaţiei fiscale prin anulare

Tratate, Cursuri, Monografii etc.

Decizii ale Curţii Constituţionale :

S-ar putea să vă placă și