Sunteți pe pagina 1din 61

LUCRARE DE LICEN

FISCALITATE I COMPORTAMENTUL CONTRIBUABILULUI

CUPRINS

1. ELEMENTE DE TEORIE FISCALA 1.1 DEFINITIA IMPOZITELOR SI TAXELOR ...pag. 4 1.2 ELEMENTE TEHNICE.pag. 4 1.3 CLASIFICAREA IMPOZITELOR SI TAXELOR............pag. 7 2. EFECTELE FISCALITATII 2.1 EFECTELE ECONOMICE...pag.18 2.1.1. EFECTELE ECONOMICE ASUPRA IMPOZITELOR DIRECTE pag 19 2.1.2. EFECTELE ECONOMICE ASUPRA IMPOZITELOR INDIRECTE.pag 24 2.2 EFECTELE JURIDICE ....pag 26 2.3. EFECTELE PSHIO-SOCIALEpag 27 2.3.1. EFECTELE PSIHOLOGICE pag 27 2.3.2. EFECTELE SOCIALE..pag 28 2.3.2.1. EFECTELE SOCIALE ASUPRA IMPOZITELOR DIRECTE...pag 29 2.3.2.2. EFECTELE SOCIALE ASUPRA IMPOZITELOR INDIRECTE...pag 31 3. COMPORTAMENTUL CONTRIBUABILULUI 3.1 EFECTE ASUPRA CONTRIBUABILILORpag 34 3.1.1. EFECTUL DE ANUNT........pag 35 3.1.2 EFECTUL DE VENIT..pag 40 3.2 DECLARATIILE CONTRIBUABILULUI PRIVIND IMPOZITELE SI TAXELE....pag 42 4. STUDIU DE CAZ 4.1. EFECTE ASUPRA VALORII ADAUGATE SI INVESTITIILORpag 44 4.2. EFECTE ASUPRA CONTRIBUABILULUI...pag 48 4.3. EFECTE ASUPRA CONSUMULUI POPULATIEI SI ECONOMISIRII .pag 51 4.4. EFECTE ASUPRA POPULATIEI SI CASTIGULUI SALARIAL pag 54 4.5. EFECTE ASUPRA FLUXURILOR ECONOMICE ...pag 57 CONCLUZII..pag 61 BIBLIOGRAFIEpag 63

Cap.1 Elemente de teorie fiscal


1.1 Definirea taxelor i impozitelor

Apariia i evoluia impozitelor poate fi caracterizat ca un proces complex i de durat, nceput o dat cu destrmarea comunei primitive, apariia statului i a proprietii private, scindarea societii n clase sociale, dezvoltarea forelor de productie i a relaiilor marf bani. n economiile moderne, statele colecteaz impozite att pentru finanarea cheltuielilor, ct i pentru ndeplinirea triplului su rol de stabilizare, de distribuire i de alocare. De asemenea, impozitele sunt utilizate ca prghii de intervenie n scopul stabilizrii nivelului de ocupare a forei de munc i a capacitilor, a preurilor i a balanei de pli, ca i pentru realocarea mai eficient a resurselor din societate. Definiiile date impozitelor sunt multiple, fiecare dintre acestea reflectnd poziia autorilor respectivi n legatur cu criteriile dimensionrii sarcinilor fiscale. Impozitul reprezint o contribuie bneasc obligatorie, cu titlu nerambursabil datorat, conform legii bugetului, de ctre persoanele fizice sau persoanele juridice pentru veniturile pe care le obin sau pentru bunurile pe care le posed1. Taxele, ca form a impozitelor indirecte, reprezint plile pe care le fac diferite persoane fizice sau juridice pentru serviciile efectuate n favoarea lor de anumite instituii de drept public . Taxele ntrunesc majoritatea trsturilor specifice impozitelor directe i anume: - caracter obligatoriu; - titlu nerambursabil; - urmrire n caz de neplat; ntre impozite i taxe exist unele deosebiri . Astfel n cazul impozitului lipsete cu totul obligaia prestrii unui serviciu direct i imediat din partea societii, situaia fiind invers n ceea ce privete taxele. Deosebiri ntre impozite i taxe exist i n ce privete modul de determinare a cuantumului acestora . Astfel, cuantumul impozitului se stabilete, n principal, n funcie de venitul impozabil, n timp ce mrimea taxei este influenat, n general de natura serviciului prestat. Termenele de plat sunt stabilite la date fixe pentru impozite i n momentul solicitrii sau dup efectuarea prestaiei serviciilor la taxe. n ce privete deosebirile din punct de vedere al echivalentului ; n unele cazuri aceasta are un caracter relativ deoarece sunt reglementate i taxe care se percep fr un echivalent direct i imediat, precum i taxe care numai n parte reprezint echivalentul serviciului prestat (de exemplu, taxele locale care se datoreaz anual de ctre persoanele fizice care posed mijloace de transport ). 1.2 Elemente tehnice ale prelevrilor fiscale n virtutea faptului c prelevarea fiscal are caracter obligatoriu (statuat prin legi), transferul de valoare pe care l incumb aceasta genereaz un raport fiscal de natura juridica ntre persoanele fizice i juridice, pe de o parte, i stat, pe de alta parte. Documentul care atest existena raportului juridic amintit poart denumira de titlu de creant fiscal i
1

L. Donath Finante Publice, Editura Marineasa Timisoara 2004

detaliaz n cuprinsul su o serie de componente - elemente tehnice - prin intermediul crora se particularizeaz o anumit prelevare fiscal, principale fiind: denumirea, subiectul pasiv, subiectul activ, suportatorul obiectul impozabil, unitatea de impunere, cota de impunere, asieta, debitul fiscal termenul de plat. 1. Denumirea ilustreaz numele prelevrii fiscale n strans legatur cu lexicul rii care o instituie, aa cum reiese aceasta din dispoziiile legale. Componenta face de regul referire la coninutul economic al prelevrii obligatorii, nsa exist multe situaii n care acest lucru nu se ntmpl. 2. Subiectul activ (beneficiarul) reprezint subiectul ndrituit prin lege s ncaseze cuantumul prelevrii fiscale, acesta nefiind altcineva decat autoritatea statului (autoritate publica central, autoritaile publice locale sau alte organisme cu caracter public). 3. Subiectul pasiv (contribuabil sau subiectul prelevrii fiscale) este persoana fizic sau juridic obligat prin lege s plteasc statului cuantumul prelevrii fiscale, transferul de valoare efectuat derulndu-se n relaie direct cu statul (plata prelevrii fiscale nu este mijlocit de nici un intermediar). 4. Suportatorul relev persoana fizic sau juridic la care n urma impunerii i se diminueaz puterea de cumprare. De notat este i faptul c nu n toate cazurile suportatorul este una i aceeai persoan cu contribuabilul. 5. Obiectul impozabil reprezint materia care se supune impunerii i a crei deinere determin individualizarea obligaiei de plat a prelevrii fiscale. n teoria i practica mondial exist trei categorii de obiecte impozabile: venitul, averea i cheltuiala (consumul). 6. Unitatea de impunere denot unitatea de masur prin care se exprim mrimea obiectului impozabil i are fie o expresie monetar (unitatea monetar cazul n care obiectul impozabil este venitul sau cheltuiala), fie o expresie fiziconatural (metrul ptrat, hectarul, kilogramul, tona, etc. - cazul n care obiectul impozabil este averea). 7. Cota de impunere constituie valoarea prelevrii fiscale stabilit pentru fiecare unitate de impunere, putnd s capete fie o form fix (valoare absolut) pe unitatea de impunere, fie o form procentual (valoare relativ) aplicat unitii de impunere. Existena cotei relative a determinat particularizarea a patru tehnici diferite de impunere n forma procentual: impunerea proporional, progresiv, regresiv i degresiv. a) Impunera n cota procentual proporional presupune c asupra valorii obiectului impozabil se aplic o cot procentual unic, care nu se modific odat cu modificarea valorii obiectului impozabil. b) Impunerea n cote procentuale progresive const n aplicarea asupra valorii obiectului impozabil a unei cote procentuale care crete fie ntr-un ritm constant, fie ntr-un ritm variabil pe masur ce valoarea obiectului impozabil crete. Se observ astfel c trend-ul de majorare a prelevrii fiscale este superior dinamicii creterii valorii materiei impozabile. Exist doua variante ale impunerii n cote progresive de impunere: impunerea n regresie simpl (se aplic asupra valorii obiectului impozabil procentul de impunere aferent tranei de ncadrare) i impunerea n progresie compus (materia impozabil divizat pe mai multe trane, iar asupra valorii fiecrei trane se aplic cote de impunere procentuale cresctoare). Acelai efect de progresivitate se poate obine i prin practicarea impunerii progresive prin deducere sau a celei progresive prin detracie, adic prin uzitarea cotei proporionale de impunere n combinaie cu scderea de sume fixe fie din valoarea materiei impozabile, fie din cuantumul prelevrii fiscale.

Impunerea progresiv prin deducere presupune c asupra bazei impozabile diminuate cu o sum fix (valoare neimpozabil aferent asigurrii minimului de subzisten se aplic o cot procentual proporional de impunere. Impunerea progresiv prin detracie const n aplicarea asupra valorii obiectului impozabil a unei cote procentuale proporionale de impunere, n final sczndu-se din rezultatul obinut o sum fix. c)Impunerea n cote procentuale regresive ilustreaz aplicarea asupra valorii obiectului impozabil a unei cote procentuale care scade fie ntr-un ritm constant, fie ntr-un ritm variabil pe masur ce valoarea obiectului impozabil crete (tehnica este foarte rar utilizat n practic). d) Impunerea n cote procentuale degresive relev aplicarea asupra valorii obiectului impozabil a unei cote procentuale care crete pna la un anumit prag dup care scade pe masur ce valoarea obiectului impozabil crete. 8. Asieta fiscal exprim modul de aezare a impozitelor i include ansamblul msurilor ntreprinse de organele fiscale n vederea identificrii i evalurii obiectului impozabil, stabilirii mrimii prelevrii fiscale i perceperii acesteia. Evaluarea obiectului impozabil presupune uzitarea unor metode capabile s asigure determinarea mrimii acestuia, uzuale fiind: metoda evalurii directe i metoda evalurii indirecte. Metoda evalurii directe include evaluarea pe baza declaraiei unei tere persoane i evaluarea pe baza declaraiei contribuabilului. a. Evaluarea pe baza declaraiei unei tere persoane se efectueaz atunci cnd mrimea obiectului impozabil este cunoscut de o alt persoan decat subiectul pasiv, iar aceast persoan este obligat prin lege s depun la organele fiscale o declaraie n acest scop. b. Evaluarea pe baza declaraiei contribuabilului se realizeaz cu participarea direct i nemijlocit a subiectului pasiv, care este obligat n acest caz s in evidena veniturilor i cheltuielilor ocazionate de activitatea pe care o desfasoar i s depun la organele fiscale o declaraie din care s rezulte toate detaliile referitoare la obiectele aflate sub incidena impunerii. Evaluarea indirect cunoate la rndu-i trei variante operaionale: evaluarea pe baza unor indici exterioare ale obiectelor impozabile, evaluarea forfetar i evaluarea administrativ. a. Evaluarea pe baza indiciilor (semnelor) exterioare ale obiectului impozabil asigur dimensionarea cu aproximaie a mrimii obiectului impozabil, fr s se ia n considerare situaia socio-economic a persoanei care deine obiectul respectiv. Reperele folosite la acest mod de evaluare se difereniaz n funcie de natura obiectului impozabil i pot fi: suprafaa de teren, numrul animalelor din gospodrie, preul pmntului, arenda, numrul camerelor, numrul uilor sau ferestrelor, chiria prezumtiv a se ncasa, .a.m.d. b. Evaluarea forfetar presupune c organele fiscale ncearc s aproximeze cu o ct mai mare exactitate valoarea obiectului impozabil, bazndu-se pe elementele care sunt n relatie direct cu acesta. Metoda este caracteristic activitilor la care nu se pot ine evidene financiar-contabile, nici mcar n partid simpl. Estimarea forfetar poate fi legal (baza de impozitare este evaluat conform unor proceduri stabilite prin legi fiscale) sau convenional (baza de impozitare este estimat prin acorduri n urma unor discuii cu contribuabilul), fr ns a avea pretenia de exactitate cu privire la valoarea obiectului impozabil. c. Evaluarea administrativ este demarat unilateral de ctre autoritatea fiscal, care fundamenteaz valoarea obiectului impozabil pe baza elementelor pe care le

cunoate sau le are la dispozitie. n situaiile n care subiectul pasiv nu este de acord cu mrimea obiectului impozabil astfel dimensionat, acesta are dreptul s o conteste prin prezentarea argumentelor de rigoare. Stabilirii mrimii prelevrii fiscale presupune determinarea debitului fiscal, innd cont de cota de impunere (stabilit prin reglementare) i valoarea obiectului impozabil (rezultat n urma dimensionrii acestuia prin metoda direct sau metoda indirect). Perceperea prelevrii fiscale reprezint procedura efectiv de ncasare a debitului fiscal de ctre stat. n perioada precapitalist colectarea prelevrilor fiscale se fcea de ctre un reprezentant al comunitii sau prin intermediul unor arendai, iar n perioada modern perceperea debitelor fiscale se realizeaz prin intermediul unor instituii fiscale specializate. Practica fiscal actual cunoaste patru procedee de ncasare a debitelor fiscale: direct de la contribuabili, prin prezentarea acestora la casieria fiscului (sistem portabil") sau prin deplasarea organului fiscal la sediul sau reedinta contribuabilului (sistem. cherabil"); electronic, prin utilizarea de ctre contribuabili a calculatoarelor personale i a legturilor de internet; stopaj la surs, prin calcularea, reinerea i virarea debitului fiscal de ctre o ter persoan n patrimoniul cruia se formeaz obiectul impozabil; aplicarea i anularea de timbre mobile, pentru actele i aciunile notariale, administrative, judectoreti, consulare, etc. 9. Debitul fiscal reprezint cuantumul total al prelevrii fiscale pe care contribuabilul trebuie s l plteasc autoritii de stat, fiind rezultatul operaiunilor efectuate n cadrul asietei fiscale. 10. Termenul de plat indic scadena fiscal, adica data limit pn la care se poate plti debitul fiscal. Din motive ce in de uurarea modului de administrare a prelevrilor obligatorii, frecvent scadena fiscal este stabilit ca fiind un interval temporal n care se poate efectua plata i foarte rar o dat fix. n afara celor zece componente prezentate anterior, unii teoreticieni mai prezinta drept elemente tehnice ale prelevrilor fiscale sursa, autoritatea, posibilitatea, facilitile fiscale, sanciunile aplicabile si cile de contestaie sau de atac2. 1.3 Clasificarea impozitelor i taxelor Impozitele utilizate n practica fiscal sunt variate, att sub aspectul formei pe care acestea le mbraca, ct i din punctul de vedere al coninutului. 1. n funcie de incidena asupra contribuabililor, impozitele se grupeaz n dou mari categorii i anume: a. impozite directe, b. impozite indirecte. a. impozitele directe se caracterizeaz prin incidena direct asupra contribuabililor, persoane fizice sau juridice, ele fiind stabilite nominal, n funcie de mrimea veniturilor sau / i a averilor acestora. La rndul lor, impozitele directe pot fi grupate n: A1. impozite reale (obiective) - se caracterizeaz prin aceea c se stabilesc asupra obiectivelor impozabile, fr a ine seama de situaia personal a subiectului impozitului. Din categoria impozitelor reale fac parte: - impozitul funciar;
2

M. Mutascu Finante Publice, Editura Artres Timisoara 2005

- impozitul pe cldiri; - impozitul pe activitile industriale comerciale, profesiile liberale; - impozitul pe capitalul mobiliar. A2. impozite personale (subiective) sunt aezate asupra veniturilor sau averilor contribuabililor i in seama de situaia personal a acestora. n aceast categorie sunt incluse: - impozitul pe veniturile persoanelor fizice i impozitul pe veniturile societilor de capital - impozitul pe averea propriu-zis - impozitele pe averea propiu-zis - impozitul pe circulaia averii - impozitul pe sporul de avere b. impozitele indirecte sunt impozitele care se percep cu ocazia vnzrilor de bunuri, prestrilor de servicii sau executrilor de lucrri. Caracteristic acestei categorii de impozite este faptul c ele nu sunt stabilite asupra subiectului impunerii n mod direct i nominal ci, indirect asupra vnzarilor de bunuri, prestrilor de servicii sau executrii de lucrari. n cazul impozitelor indirecte, calitatea de subiect al impunerii este atribuit, prin lege, unei alte persoane dect suportatorului efectiv al acesteia. Impozitele indirecte pot fi grupate n: - taxe de consumaie (accize, taxa pe valoarea adugat), - monopoluri fiscale, - taxe vamale, - taxe de timbru i de nregistrare. 2. Dup obiectul impunerii, impozitele se pot grupa n: a. impozite pe venit care vizeaz veniturile persoanelor fizice sau pe cele ale societilor comerciale (impozitul pe profit), b. impozite pe avere, care afecteaz bunurile de natur imobiliar sau imobiliar ale contribuabililor (impozitul pe cldiri, impozitul pe terenuri etc.), c.impozite pe consum (pe cheltuieli), care vizeaz cheltuielile de consum (accizele, taxa pe valoarea adugat). 3. Dupa scopul urmrit prin instituirea impozitelor, se disting: a. impozite financiare (cu caracter fiscal), instituite de stat n vederea asigurrii constituirii veniturilor sale (impozitele pe venit, taxele de consumaie etc.), b. impozite de ordine, introduse pentru limitarea unor aciuni sau pentru stimularea realizrii unor obiective care nu au caracter fiscal. 4. Dupa frecvena cu care se ncaseaz la buget, impozitele sunt: a. impozite permanente (ordinare), a cror percepere i ncasare prezint o anumit regularitate, b. impozite incidentale (extraordinare), ocazionale, instituite i ncasate o singura dat, n mod excepional. 5. Dup instituia care le administreaz, impozitele se pot grupa n funcie de structura organizatoric a statelor n care acestea sunt aplicate, astfel: a. n statele de tip federal se disting: - impozite federale - impozite ale statelor, provinciilor sau regiunilor membre ale unei federaii, - impozite locale, ale departamentelor, judeelor, precum i ale municipiilor, oraelor i comunelor.

b. n statele de tip unitar exist: - impozite ale administraiei centrale de stat, - impozite ale administraiei locale. 6. Clasificarea impozitelor se poate face dup criterii tehnice, conform crora distingem: a. impozite proporionale i impozite progresive. Impozitele de tip proporional se caracterizeaz prin aplicarea asupra materiei impozabile a unei singure cote de impunere, indiferent de mrimea materiei impozabile, n timp ce impozitele progresive constau n creterea cotei de impunere o dat cu creterea mrimii materiei impozabile. n literatura de specialitate mai sunt menionate impozitele de tip degresiv i cele de tip regresiv. Caracteristic impozitelor degresive este aplicarea unor cote de impunere descresctoare, pe msura scderii materiei impozabile. n schimb, impozitele regresive constau n aplicarea unor cote de impunere cresctoare pn la un anumit nivel al materiei impozabile, dup care, pe msur ce baza de impunere crete, cotele se reduc. b. impozite de repartiie Impozitul de repartiie este acela al crui cuantum este stabilit apriori de ctre legiuitor, n suma total numit contingent, aceasta fiind repartizat ntre contribuabili. Aceste impozite in, nsa, de domeniul trecutului, n prezent utilizndu-se impozitele de cotitate, caracterizate prin stabilirea unei cote de impozit, care se aplic asupra materiei impozabile. c. impozite sintetice i impozite analitice Impozitele sintetice se aeaz asupra ansamblului materiei impozabile, fr a avea n vedere componena acesteia. Spre deosebire de acestea, impozitele analitice se instituie asupra fiecrei componente a materiei impozabile. Clasificarea impozitelor se poate face, desigur, i n funcie de alte criterii, cea mai important clasificare fiind aceea care grupeaz impozitele dup felul n care acestea afecteaz veniturile contribuabililor supuse impunerii, i anume n impozite directe i impozite indirecte3. A. Taxele de consumaie Taxele de consumaie sunt impozite cuprinse n preul de vnzare al mrfurilor produse i realizate n interiorul trii. La plata acestora sunt supuse att bunurile de consum ct i mijloacele de producie aprute n capitalismul timpuriu, taxele de consumaie au cuprins pe msura trecerii timpului un numr tot mai mare de produse. n prezent, se impun aproape toate mrfurile vndute, iar cotele taxelor de consumaie au fost majorate. Taxele de consumaie au un cmp de aplicare diferit de la ar la ar. n orice caz, randamentul lor fiscal este mare. Se mai numesc i impozite pe consum, deoarece se aplic asupra preului bunurilor care intr n consum i pot fi de dou feluri: pe produs i generate pe vnzri. Taxele de consumaie pe produs sau accizele (impozitele speciale pe consum). Sunt cele mai vechi taxe pe consum, tradiionale. Obinuit, se aeaz asupra bunurilor care intr n consumul celor mai largi categorii ale populaiei. Astfel de produse sunt: zahrul, sarea, uleiul, tutunul, dulciurile, buturile, cafeaua, ceaiul, combustibili lichizi, cereale n unele ri, aparatele electrice, textile, ncaltamintea, anumite obiecte de lux, care se consum n cantiti mari i nu pot fi substituite uor cu altele, avnd o cerere neelastic. Numrul i felul produselor asupra crora se impun accize difer de la o ar la alta. Caracteristic este nsa faptul c pentru toate rile n ultima vreme, n valoarea taxelor de consumaie, ponderea taxelor pe produs (accize) este n scdere. Accizele se stabilesc fie n sume fixe pe unitatea de marf fie n procente (proporional) asupra preului de vnzare. Produsele de import sunt supuse acelorai taxe, iar produsele de
3

L. Donath Finante Publice, Editura Marineasa Timisoara 2004

export, cu unele excepii scutite. Ct privete nivelul taxelor de consumaie pe produs se afirm o tot mai pronunat tendin de cretere. La unele bunuri, mai cu seam la cele aflate sub incidena msurilor de restrngere a consumului, cotelor accizelor ating valori extrem de mari. Este vorba de taxe asupra produselor care duneaz sntii (tutun, alcool), asupra celor de lux sau asupra produselor obinute cu consumuri ridicate de resurse, precum i a unora provenite din import. Practicarea accizelor, cum se vede, are nu numai scopuri fiscale, dar i sociale, uneori chiar politice. Potrivit actualului regim fiscal din Romnia, pentru anumite bunuri din producia intern sau din import (buturi alcoolice, cafeaua, igrile, benzina, aparatele video, televizoarele, bijuteriile, anumite bunuri de lux etc.) sunt aplicate accize. Inetruirea lor este de dat recent (ncepnd cu 1991) i au ca principal el procurarea de venituri la buget (n subsidiar se urmresc i scopuri sociale). Accizele sunt stabilite n cote procentuale, difereniate dup felul produselor, mai ridicate pentru cele de lux, aa cum se practic i n alte ri. Baza de calcul este preul negociat, n cazul bunurilor de producie proprie, iar la produsele de import se aplic la valoarea de vam (la aceasta se adaug i taxele vamale, alte taxe speciale stabilite prin lege). Pltitorii acestora sunt ntreprinderile de orice fel, asociaiile comerciale, persoane fizice autorizate care produc, import sau comercializeaz bunuri din categoria celor care, potrivit legii, intr sub incidena accizelor. Se suport firesc de ctre consumatori, ca orice impozit indirect. Taxele generate de consumaie (impozitele pe consum generate) se aplic asupra vnzrii tuturor mrfurilor, indiferent dac acestea sunt bunuri de consum sau elemente pentru producie i sunt cunoscute sub denumirea generic de impozite pe cifra de afaceri. Au fost introduse dupa primul razboi mondial fiind reclamate de necesitatea crescnd de resurse financiare a statelor capitaliste. Obiectul impozitului pe cifra de afaceri este deverul (cifra de afaceri), adic ansamblul vnzrilor totale sau nete ale ntreprinderilor industrial comerciale, de construcii, agricole, de transporturi, restaurante, hoteluri, uniti prestatoare de servicii, altele. Comparativ cu impozitul pe produs (accize), cel pe cifra de afaceri este mai comod pentru stat, deoarece are un randament fiscal mai ridicat i nu reclam cheltuieli mari de percepere. n practica financiar a rilor capitaliste sunt ntalnite trei forme de aezare a impozitului pe cifra de afaceri i anume : a) forma cumulativ ; b) forma impozitului unic i c) forma impozitului unic, cu plata fracionat (taxa pe valoarea adugat). n cazul impozitului cumulativ, mrfurile sunt impuse n fiecare stadiu prin care trece, de la ieirea din fabricaie i pn intr n consum. Este perceput, deci de fiecare dat cnd bunurile sunt supuse unei tranzacii. Acelai produs deci, se impune de mai multe ori. Aceasta nseamn c, cu ct ciclul de producie i circulaie este mai lung, cu att impozitul datorat statului va fi mai mare. Impozitul cumulativ numit i "impozit n cascad", "multifazic", "bulgre de zpad etc., tocmai fiindc se percepe pentru fiecare tranzacie (n cascad), are ca baz de calcul preul de vnzare a bunurilor care include i impozitul pltit la stadiile anterioare, adic cifra de afaceri brut. n acest fel, efectele impunerii succesive pe stadii se acumuleaz sporind nu numai impozitul datorat, (o stratificare de impozit) care ncarc valoarea mrfii i preul. Uor de observat, c impozitul cumulativ pe cifra de afaceri (vnzri, tranzacii) are caracter multiplu. El majoreaz cu mrimea impozitelor pltite n aval i prin aceasta provoac greuti n desfacere, influennd negativ capacitatea de concuren a ntreprinderii. Faptul c afecteaz ntregul circuit are ca efect integrarea pe verticala (concentrarea produciei), care face posibil evitarea plii impozitului la una sau chiar dou stadii, dezavantajnd ntreprinderile neintegrate i stnjenind diversificarea produciei. Prin urmare, este lipsit de neutralitate. Este totodat lipsit de transparen, adic nu se poate cunoaste ct s-

a vrsat la buget de-a lungul parcursului mrfii. Practicarea impozitului cumulativ induce n economie distorsiuni. Unele avantaje trebuie ns, recunoscute: are randament fiscal ridicat prin cumul de impozite, nu ridic probleme de identificare a contribuabilului, frauda este mai mic. Totui inconvenienele sunt mai numeroase, motiv pentru care azi impozitele cumulative nu se mai practic. A fost folosit n Germania, Olanda etc. Impozitul unic sau monofazic pe cifra de afaceri se ncaseaz o singur dat, indiferent de numrul stadiilor prin care trece marfa supus impunerii. Sunt ntalnite dou moduri de percepere a impozitului monofazic. Una, cnd impozitul se pltete n momentul vnzrii produsului de ctre productor i atunci se numete tax de producie. Cealalt, cnd impozitul se percepe n stadiul comerului (cu ridicata ori cu amnuntul) i poart numele de tax asupra vnzrii sau impozit pe circulaie. Impozitul unic se mai practic azi n S.U.A. Ca i n cazul celorlalte tehnici de impunere a cifrei de afaceri, impozitul unic se ncorporeaz n pre i se suport n final prin cheltuielile de cumprare. Deoarece nu se aplic dect o singur dat, trebuie stabilit la un nivel relativ ridicat pentru a fi productiv (randament fiscal). Mai avantajos este impozitul unic de producie n comparaie cu cel pe circulaie fiindc numrul pltitorilor este mai mic iar statul are posibilitatea s urmreasc cu mai mult rigoare aezarea i perceperea sa. Prezint ns, dup neajunsuri notabile : 1) este susceptibil de fraud ; dac o parte din producie "scap" fiscului, asupra ei nu se mai poate aplica taxa. Mijlocul de control la ndemn, n acest caz, este verificarea materiei prime intrate n ntreprindere ; 2) prezint dificultate n alegerea stadiului pentru impozitare. De pild, n ntreprinderile textile nu se poate cunoate ce este materie prim : firul, estura ori confecia. Soluia o gsim n aplicarea impozitului n ultimul stadiu al produciei. Chiar nlaturate aceste inconveniene, randamentul impozitului unic este sczut, se administreaz cu pierderi i lovete n desfaurarea concurenei. Ct privete forma impozitului unic, dar cu plata fracionat este de artat c el constituie o sintez a impozitului cumulativ pe tranzacii i a celui unic pe producie (comer, eliminnd inconvenienele lor. Este o form mai nou de impozitare. A fost introdus ntaia oara n Frana. (n 1984), ulterior, treptat, n rile membre ale Uniunii Europene (C.E.E.) azi se practic n peste 80 de state de pe toate continentele. Impozitul, n acest caz, este tot multistadial, dar numai asupra cifrei de afaceri nete, adic la valoarea adugat n fiecare faz a acestui circuit. De aici i trage denumirea de tax pe valoarea adaugat cum se folosete pretutindeni. Valoarea adugat este pulsul de valoare pe care bunul (serviciul) l dobndete ntr-un anumit stadiu n urma prelucrrii proprii. Cantitativ, este echivalent cu diferena dintre preul de vnzare a produsului, dup ce i s-a adugat prelucrarea proprie i preul de cumprare a acestuia (diferena, pentru un productor, ntre valoarea produciei evaluate la preurile pieei i cea a consumului sau intermediar). Taxa se aplic fie sub forma unei cote proporionale fie n cote diferite, n funcie de produs i operaie, astfel nct pentru o anumit marf s se perceap acelai impozit, indiferent de lungimea circuitului pe care l parcurge. Datorit impunerii succesive a valorilor adugate la valoarea iniial, n diferitele stadii de producie i comercializare, marfa suport de fapt o singur tax pe valoarea ei final. Perceperea taxei se face ns fracionat n fiecare faz a circuitului economic, corespunztor cu valoarea ce se adaug treptat produsului (serviciului). Aceste caracteristici fac din taxa pe valoarea adugat un impozit unic cu plata fragmentat, diferit de taxele de consumabile tradiionale. Obiectul taxei pe valoarea adugat l constituie, n principiu, operaiile cu plat i asimilate acestora, efectuate n mod autonom de persoane juridice sau fizice. Sunt asimilate acestora toate livrrile de bunuri mobile, circulaia bunurilor imobiliare, prestrile de servicii i importul de bunuri i servicii. Asupra acestor operaii se pot aplica scutiri; ca regul general, sunt exonerate exporturile.

Platitorii taxei pe valoarea adugat sunt toate persoanele juridice i fizice care efectueaz operaii supuse taxrii. Suportatorii taxei sunt nsa, consumatorii mrfurilor respective o dat cu cumprarea lor, ca n cazul oricrui impozit indirect. Baza de calcul a taxei pe valoarea adugat o reprezint preul de vnzare a bunurilor sau tariful serviciilor prestate. Cum perioada de impunere este luna (uneori trimestrul etc.) se stabilete volumul total al vnzrilor sau prestrilor (cifra de afaceri) la care se aplic cota de impozit. Pentru a nu se impune de mai multe ori aceeai valoare, se deduc toate taxele care au grevat costul elementelor constitutive ale preului de vnzare (tarifului). Acest lucru este posibil, respectivele taxe fiind nscrise n facturile, documentele ce nsoesc marfa, distincte de pre. Principiul deductibilitii face din taxa pe valoarea adugat o tax noncumulativ n comparaie cu taxele n cascada clasic. Taxa pe valoarea adugat se poate calcula folosind una din metodele : a) din totalul vnzrilor agentului economic se scade totalul cumprrilor sale, diferena (valoarea adugat) urmnd a fi impozitat. n practic este puin folosit fiindc nu permite diferenierea cotelor, iar documentele (facturile) ce nsoesc marfa nu ofer informaii asupra taxelor pltite n amonte; b) se aplic cota de impozit asupra preului de vnzare din stadiul respectiv obinndu-se taxa pe preul de vnzare din care se scade suma reprezentnd taxa pe valoarea adugat (calculat n acelai mod) n stadiul anterior, conform informaiilor din facturi. Numrul i nivelul cotelor taxei pe valoarea adugat sunt diferite de la ar la ar. Obinuit, se practic ntre 1 la 4 cote n funcie de natura mrfurilor i a operaiilor efectuate difereniate. Astfel, n Franta, Belgia, Italia, Spania, Portugalia, etc. se folosesc trei categorii de cote : o cot redus pentru mrfurile de prim necesitate, care ia valori ntre 2% i 17%, o cot normal aplicat bunurilor i serviciilor obinuite, care are o mrime intermediar cuprins ntre 12% i 23% i o cot majorat, la bunurile de lux i la cele care fac obiect al monopolului de stat, cu niveluri cuprinse ntre 23% i 38%. n alte ri, cum sunt Germania, Olanda, Irlanda, Luxemburg se utilizeaz numai dou categorii de cote i anume, cota redus i cota normal, n Marea Britanie se practic o singur cot. n ultima vreme, n cadrul Uniunii Europene, se manifest o tendin de reducere a diferenelor nivelurilor cotelor pe ri, urmrindu-se unificarea lor i a regimurilor scutirilor, pentru nlaturarea n final, a granielor fiscale intracomunitare. n rile care mai recent au introdus taxa pe valoarea adugat exista multe particularitai i apare ca alternativ la impozitele clasice de vnzri. Atenia general ce se acord acestui tip de impozit indirect se datoreaz avantajelor comparative. Taxa pe valoarea adugat elimin efectele impozitelor clasice n cascad prin aceea c nu se mai aplic la ntreaga valoare din fiecare stadiu al circuitului produsului, inclusiv impozitele pltite n amonte, ci numai la partea adugat. Prin deducerea taxei percepute n stadiile anterioare asupra produselor i serviciilor achizitionate, are loc o ieftinire a produsului final, stimulnd agenii economici s-i extind afacerile i s realizeze o cifr de afaceri ct mai mare. n aceeai direcie acioneaz i datorit faptului c mrimea taxei rmne neschimbat pentru aceleai operaii (cota este aceiai) indiferent de volumul afacerilor. Deoarece, taxa se percepe la fiecare stadiu al circuitului economic al mrfii sunt accelerate ncasrile la buget nu se mai ateapt ncheierea parcursului mrfii, mai ales c incit mai puin la fraud pentru c productorii i comercianii primesc facturi din care deduc impozitele pltite deja. n acest fel pot controla dac s-au vrsat sumele anterior datorate. Practicarea de exonerri la bunurile pentru investiii i export are efect stimulativ asupra acestor operaii. n general, nu provoac distorsiuni fiscale n defavoarea circuitelor lungi, pe care le accelereaz, i activeaz concurena. Cu toate avantajele recunoscute, taxa pe valoarea adugat prezint i inconveniene. Activitatea implicat de aplicarea ei este laborioas, necesit o dotare tehnic adecvat i

specialiti, evident i cheltuieli suplimentare. Dar, cel mai nsemnat neajuns const n aceea c nu poate elimina definitiv regresivitatea impunerii pe vnzri, chiar dac se practic mai multe cote de impozit. Ct privesc efectele asupra fenomenului inflaionist trebuie spus c n rile ce practic taxa pe valoarea adugat nu s-au constatat influene majore. O cretere nesemnificativ a preurilor la bunurile ctre populaie - de sub 0.5% - a avut loc numai la introducerea taxei. n totalul prelevrilor obligatorii, taxa pe valoarea adugat deine o parte nsemnat depind 28% n rile dezvoltate. n aceste ri, n general, taxele generate pe consum au o pondere superioar taxelor pe produs n ansamblul impozitelor indirecte. Situaia este inversat pentru rile n curs de dezvoltare. n nici una din grupele de ari, cum se vede, introducerea taxei pe valoarea adugat n-a nsemnat renunarea la accize. n Romnia dinainte de 1990 i pn la mijlocul anului 1993, cu unele adaptri, singurul impozit general pe vnzri care a funcionat a fost impozitul pe circulaia mrfurilor. A fost o form a impozitului pe cifra de afaceri brut, multistadial i cumulativ care nu mai corespundea exigenelor tranziiei i nici celor de aliniere la standardele fiscale europene. Ajustrile ce s-au adus dup 1991, mai ales, au pregtit premisele introducerii n cadrul reformei fiscale din ara noastr a taxei pe valoarea adugat. Aceasta a avut loc n mai 1993, modelul taxei pe valoarea adugat adoptat de Romnia este cel practicat n rile din vestul Europei, cu unele particulariti ce in de perioada pe care economia rii o parcurge i de politica economico-social promovat de guvern. n ce privete regimul exonerrilor i scutirilor, dei asemnator practicilor internaionale, are o configuraie specific, dar este supus rectificrilor periodice. Introducerea T.V.A. a produs distorsiuni asupra preurilor, precum i unele fenomene de inechitate fiscal. O mai deplin armonizare ntre componentele sistemului fiscal ar fi de natur s elimine carenele din funcionarea taxei. n aceeai direcie vor aciona i msurile de ntrire a disciplinei financiare. B. Monopolurile fiscale Dreptul exclusiv al statului de a produce i comercializa la un anumit pre produse i de a-i nsui pe aceast cale venituri poart denumirea de monopol fiscal. Preurile la care respectivele mrfuri se vnd depsesc valoarea, respectiv includ pe lang cost plus profit, i impozitul indirect, n cele mai multe ri, constituie monopoluri fiscale, de regul, produsele a cror consum trebuie, n anumite limite, inute sub control i care aduc venituri mari. Astfel de mrfuri sunt: sarea, tutunul, chibriturile, alcoolul, zahrul uneori, petrolul, crtile de joc, alte produse specifice, precum si unele servicii publice cum ar fi pota, telecomunicatiile, altele. Fa de trecut, aria de aciune a monopolurilor fiscale ca i importana lor a sczut, statele folosind pentru a-i procura venituri alte instrumente fiscale (preponderent impozitele). n unele ri. totui, monopolurile fiscale continu s aduc ncasri relativ ridicate. De pild, n Germania se practic monopoluri fiscale asupra alcoolului sau asupra buturilor alcoolizate, n Spania asupra tutunului i a petrolului, n Italia asupra tutunului, chibriturilor i pietrelor de brichete. Proporia acestor prelevri este determinat de structura sistemului fiscal raional. n funcie de sfera de cuprindere, monopolurile fiscale pot fi depline sau pariale. Se consider monopol fiscal deplin dac se instituie att asupra produciei, ct i a comerului cu ridicata sau cu amnuntul a produselor. Pariale sunt monopolurile dac sunt instituite, fie numai asupra unei pri a produciei a vnzrilor cu ridicata, fie numai asupra comerului cu amnuntul. Deoarece, mrfurile asupra crora se stabilesc monopoluri fiscale aparin statului, acesta poate fixa un nivel ridicat de pre care s aduc i profit dar s cuprind i impozit indirect ce se ncaseaz de la consumatori. Sporirea veniturilor de la monopolurile fiscale se poate realiza

prin: diminuarea costurilor; nrutirea calittii produselor n condiiile unui nivel neschimbat al preurilor; creterea preurilor etc. n cele mai multe cazuri, majoritatea veniturilor de la monopolurile fiscale are drept consecin erodarea puterii de cumprare a celor care consum produse din categoria celor asupra crora s-au instituit. n prezent, monopolurile fiscale se procur i se gestioneaz, n cazul multor activiti, diferit de trecut. Statul nu mai administreaz toate activitile aductoare de venituri de natura monopolurilor fiscale, ci cedeaz unele din acestea unor particulari persoane fizice i juridice care vars trezoreriei n schimbul licenelor contribute cu acest titlu. i n Romnia, legea privind monopolurile fiscale este elaborat pornind de la aceast particularitate, dar statul continu s pstreze n gestiune proprie activitai ce fac obiect al monopolurilor fiscale (producia de armament i material militar).

Algoritmul de calcul al impozitului indirect reprezentnd monopolul fiscal este: Mf=Pv-(Cp+P) unde Mf- monopolul fiscal - Pv-pretul de vnzare stabilit de ctre stat la bunul de produs - Cp-costul ocazionat de producere a bunului - P- profitul statului ca ntreprinztor C. Taxele vamale. Coninut i clasificare Taxele vamale sunt impozite percepute de stat asupra mrfurilor la trecerea granielor vamale ale statului respectiv. Ele sunt o categorie de impozite deosebite, avnd rolul de a procura venituri fiscale bugetului, dar i de a proteja economia national de concurena strin. Dup obiectul impunerii, taxele vamale sunt grupate n taxe vamale de import, taxe vamale de export i taxe vamale de tranzit. Cele mai des folosite dintre acestea sunt taxele vamale de import, pe care statul le ncaseaz la intrarea n tar a unor mrfuri cumprate pe piata extern. Calculul lor se face pe baza unor cote proporionale, aplicate la valoarea vamal. Plata cade n sarcina importatorului. Taxele vamale de export sunt rar ntalnite, deoarece statele sunt interesate n stimularea exporturilor pe seama crora se obin cele mai nsemnate ncasri valutare. Cnd se practic totusi astfel de taxe ele se instituie de obicei, fie asupra materiilor prime pentru a determina prelucrarea lor n tar, fie asupra semifabricatelor ori produselor finite care dein o pondere ridicat n export. Taxele vamale de tranzit se stabilesc asupra mrfurilor care fac obiectul comerului exterior, cu prilejul trecerii lor pe teritoriul unei tere ri. n prezent aceste taxe aproape c nu se mai practic, statele fiind interesate n dezvoltarea tranzitului de mrfuri, care constituie o surs de ncasri n valut. Astfel de ncasri provin n principal din folosirea unor servicii naionale (ci ferate, drumuri publice, reeaua hotelier, uniti de reparaii etc.) dar i din cumprrile de bunuri. O surs de venit n cretere, mai cu seam n ultimele decenii, din aceast activitate este aceea de antrepozitare (antrepozitul este locul unde o marf strin poate rmane fr a se plti taxe vamale de import), de asemenea i aceea din organizarea de exporturi libere (n incinta lor nu se aplica taxe vamale). n ambele cazuri, veniturile statului teritorial nu provin din vam, ci din serviciile prestate (din contravaloarea acestora). Trebuie spus, de aceea, c toate veniturile provenind din comercializarea de servicii i de bunuri de pe urma tranzitului nu au caracter fiscal decat n msura n care ncorporeaz impozite, astfel ele aparin comerului exterior. Taxele vamale dup modul de exprimare pot fi specifice, ad-valorem i compuse. Cele dinti, se stabilesc ca sum fix pe uniti naturale (m2, kg, litri etc.), taxele vamale advalorem se calculeaz ca procent asupra preului mrfii, iar taxele vamale compuse sau mixte, cum mai sunt numite, apar ca o combinaie a celorlalte dou (se aplic ambele prin nsumare).

Nivelul taxelor vamale percepute de un stat difer n funcie de natura mrfurilor care fac obiectul impunerii. De regul, produsele finite sunt supuse la taxe vamale de import mai ridicate comparativ cu cele aplicate asupra semifabricatelor ori materiilor prime. n acesl fel, importatorul i protejeaz industria proprie de concuren strin. La materiile prime, dac acestea, pentru statul importator, sunt deficitare, se practic taxe vamale mai reduse sau chiar sunt scutite de plata lor. De asemenea, taxe vamale mai sczute se aplica (sau nu sunt taxate) la importul de maini, utilaje, instalaii i alte produse industriale necesare dezvoltrii i care nu se fabric n ara respectiv, precum i pentru bunurile agroalimentare cnd necesarul intern nu poate fi acoperit din producie proprie. Dup acelai criteriu sunt difereniate i taxele vamale de export. Astfel, la produsele finite (industriale, agricole), de obicei se practic, taxe vamale mai reduse cu scopul stimulrii exportului i obinerii pe aceast cale de venituri bugetare. n schimb, taxele vamale pe exportul materiilor prime sunt mai ridicate, urmrind mpiedicarea ieirii acestora din ar i ncurajarea prelucrrii lor n interior. La stabilirea nivelului taxelor vamale se are n vedere i natura relaiilor comerciale care exist ntre statele participante. n cazul c acestea au ncheiat convenii prin care si acord reciproc anumite avantaje vamale, taxele vamale pe importuri sunt mai reduse. Dac acestea lipsesc, importatorul aplic taxe vamale ca pentru oricare alt ar, mai ridicate. Din cele prezentate se poate aprecia c nivelul taxelor vamale este determinat de scopul avut n vedere la stabilirea lor. n raport cu acesta, taxele vamale se grupeaz n: - taxe vamale fiscale, a cror unic scop este procurarea de venituri statului. n prezent, rolul lor s-a diminuat; - taxe vamale protecioniste, instituite cu scopul protejrii pieei interne de concurena strin; - taxe vamale n condiia clauzei naiunii celei mai favorizate, aplicat ntre statele membre ale aceluiai organism sau cu alte state cu care au ncheiate acorduri bilaterale prin care si acord reciproc clauza naiunii celei mai favorizate. Nivelul taxelor este acelai ca pentru oricare ar care beneficiaz de clauz din partea unei anumite ri i este sczut; - taxe vamale prefereniate, practicate n rile care acord preferine vamale n comerul cu alte ri sau la anumite mrfuri. Sunt mai reduse dect taxele vamale n condiia clauzei naiunii celei mai favorizate; - taxele vamale sancionate sau de retorsiune, aplicate n replic la tratamentele discriminatorii ale altor state sau represalii; - taxe vamale antidumping, instituite asupra mrfurilor provenite din rile care practic dumpingul (vnd produse la preuri sub cele mondiale pentru a cuceri piaa i constituie ncarcarea concurenei loiale). Taxele vamale se aplic la mrfurile pe care statul le accept pe piaa sa. Exist nsa mrfuri ce nu sunt admise pe teritoriul unei ri. n acest caz, se aplic dreptul prohibitiv al statului n virtutea cruia interzice intrarea n ar a respectivelor produse (stupefiante, arme, anumite obiecte de lux etc.). Oricare ar fi caracterul taxelor vamale, nivelul la care au fost percepute influeneaz preul mrfurilor importate, cantitatea acestora, precum i mrimea veniturilor statului. Aceasta deoarece, taxele vamale se ncaseaz asupra valorii vamale a mrfurilor importate majorndu-le preul de vnzare la interior. Ea, prin urmare, are rolul unui impozit de egalizare, ducnd la apropierea nivelului preului mrfii importate de nivelul preului mrfii indigene i prin aceasta nlatur concurena neloial a importurilor. Scumpind importul n raport cu mrfurile autohtone de acelai fel taxa vamal acioneaz restrictiv dar trebuie artat ca exportatorii dispun de mijloace de evitare a situaiilor ivite. Din nevoi de operativitate, taxele vamale, indiferent de felul acestora, precum i modalitile de folosire sunt nscrise ntr-un tabel care poart denumirea de tarif vamal. Pentru

fiecare grup, produse ori produse individuale specificate n tariful vamal sunt trecute taxele vamale ce le corespund, care se aplic difereniat pe ari, instituite n mod distinct pentru import, export si tranzit. Tarifele vamale n capitalismul modern, pe lang funcia fiscal (aduc venituri statului) au devenit tot mai mult n mna statelor instrumente de reglare a schimburilor de bunuri i servicii dintre ele. n Romnia se practic exclusiv taxe vamale de import. Ele sunt cuprinse n tariful vamal de import, pltitorii fiind importatorii persoane fizice i juridice dup un regim diferit. Forma de taxare practicat este ad-valorem (n procente) i se aplic la valoarea vamal, evaluarea taxelor facndu-se n lei. Sumele datorate cu titlu de taxe vamale se vars n contul unitii care a fcut vmuirea, constituie venit la bugetul de stat. D. Taxele de nregistrare i de timbru. Contribuii Plile efectuate n favoarea bugetului de stat de ctre diferite persoane fizice ori juridice n schimbul unor servicii prestate de instituii publice poart numele de taxe. n afara faptului c aduc pltitorului o contraprestaie n servicii din partea statului, taxele ntrunesc, n principiu, atributele impozitelor: obligativitate, nerambursabilitate, urmrire n caz de neplat. Nu necesit nsa echivalent valoric ntre serviciul public prestat i volumul taxei pltite. Taxele conin un cost mic i o fiscalitate ridicat. Prin urmare, ele reprezint exclusiv contravaloarea serviciului public n folosul beneficiarului, ci constituie, covritor o surs de venituri fiscale pentru stat. Solicitarea serviciului public este voluntar, dar pentru prestarea lui, vrsarea taxei la fisc este obligatorie. Din acest motiv, taxele apar ca impozite indirecte iar n majoritatea trilor ntre aceste dou categorii de prelevri nu se mai fac deosebiri. n practic, pentru desemnarea prelevrilor asupra utilizrii serviciilor publice se folosesc, adesea, numeroi ali termeni, cum ar fi acela de drepturi, vrsminte, contribuii, redevene i chiar de remunerri, adic de preuri. Aceste naiuni nu sunt nsa sinonime i nici nu au coninutul de tax veritabil. Taxa se deosebete de celelalte prelevri, vrsminte prin aceea c acioneaz ntotdeauna numai la prestarea unui serviciu public n folosul pltitorului. Numeroase alte vrsminte, drepturi, prelevri, nu ntrunesc atributul de taxe (impozitele de pild), avnd alt caracter. Totodat, taxa se deosebete de redeven, care este o tax, dar cu sensul de plat pentru serviciul prestat n general (nu neaprat public), dupa cum i preul (tariful) este o plat. Aici, diferena fa de taxe este n legatur cu costul serviciului, pe care redevenele i preurile l acoper complet existnd, n ambele cazuri, o echivalen ntre renumeraii si volumul serviciilor n contrapartid. La taxele autentice, prelevarea asupra serviciului public prestat nu corespunde costului sau, cum s-a aratat. Dupa natura actelor i faptelor generatoare, taxele practicate pot fi grupate n: - taxe judectoreti, pltite instanelor judectoreti jurisdicionale pentru aciunile introduse de ctre persoanele fizice ori juridice spre judecare; - taxe de notariat, ncasate la eliberarea, certificarea, legalizarea sau autentificarea de acte, de copii sau traduceri de ctre notariate ; - taxe consulare, aplicate la eliberarea, certificarea de originaluri, acordarea de vize etc. de ctre consulate ; - taxe administrative ncasate de diferite organe ale adminitraiei de stat n legtura cu eliberarea de autorizatii,permise, legitimaii etc., la cererea unor persoane. Mrimea taxelor, indiferent de felul acestora, este stabilit n sum fix, proportional sau progresiv n funcie de natura serviciului public solicitat. ncasarea taxelor se face n numerar, ca oricare alt impozit, sau prin aplicare de timbru fiscal. In acest din urm caz, taxele sunt numite taxe de timbru. Sunt supuse taxelor de timbru operaiuni efectuate de instituiile de drept public cum sunt: efectele comerciale, fiele adresate publicului, eliberarea de acte cum sunt cele de identitate, paaport, permise de conducere, autentificarea de acte, operaiunile de burs i altele.

Taxele n numerar se percep la vnzarea de imobile, la construirea de societi de capital i la majorarea capitalului acestora, fuzionri, dizolvri, la publicitate funciar (acte pentru transfer de proprietate, pentru constituire de proprietate, cele de partajare a proprietii, actele de cstorie, actele juridice etc.), cu prilejul nregistrrii faptelor. n aceste cazuri, ele poart nume de taxe de nregistrare. n unele ri, legislaia financiar, deosebete o categorie intermediar ntre impozite i taxe, denumit contribuie. Sunt considerate contribuie sumele pltite de diferite persoane fizice ori juridice ct anumite instituii de drept public pentru serviciile reale sau presupuse de care acestea beneficiaz. Prin intermediul contribuiei, beneficiarul avantajelor particip parial la acoperirea cheltuielilor de stat i la finanarea acestora. Ca i n cazul impozitelor plata contribuiei este obligatorie. De obicei, instituirea de contribuii se face n legatur cu realizarea anumitor obiective economice, sociale, edilitar-gospodreti cu caracter public, precum i cu desfurarea unor activiti de servire de pe urma crora persoane fizice ori juridice obin avantaje (de pild, cu prilejul construirii unei osele, proprietarii de terenuri limitrofe particip cu contribuii la acoperirea cheltuielilor, deoarece beneficiaz de acestea). n Romnia se practic taxe tradiionale. Cele mai numeroase dintre acestea sunt considerate taxe de timbru, care la rndul lor, reprezint particulariti. Aria lor de aciune, nc restrns, se va extinde pe masur ce actele i faptele generatoare se vor multiplica odat cu lrgirea circulaei averilor si a pieei financiare. Se practic i taxe de nregistrare, deci legislaia n materie nu opereaz expres cu aceast denumire (la transferul de proprietate, eliberarea de autorizaii i licene etc.) i ntr-un caz i n cellalt, cotele de taxare sunt, fie n procente, fie n sum fix. Pltitorii taxei sunt persoane fizice ori juridice n schimbul serviciilor specifice oferite de instituiile publice. Sumele ncasate cu titlu de tax constituie venituri ale bugetului de stat (se cuprind, cele de timbru, distinct n bugetul de venituri i cheltuieli ale Ministerului Justiiei, dar pot fi i vrsminte la bugetul local (unele taxe de nregistrare).

2. Efectele Fiscalitii
2.1 Efectele economice

Prelevrile fiscale, ca principale forme de atragere a resurselor financiare la dispoziia statului, determin ample mutaii la nivelul vieii economico-sociale i se manifest sub forma unor efecte micro i macroeconomice, adic sub forma unor fenomene care rezult cu necesitate dintr-o cauz, fiind ntr-o legatur indestructibil cu aceasta4. Mai precis, efectele fiscalitii relev repercusiunile i modificrile pe care introducerea unei noi prelevri fiscale (sau majorarea cotei de impunere la o prelevare obligatorie deja existent) le cauzeaz asupra echilibrului economic a unui singur subiect sau asupra echilibrului economic general"5. Efectele fiscalitii sunt numeroase i de mare complexitate, caracteristicile cele mai importante ale acestora viznd: natura efectelor, ntinderea aciunii, localizarea i evaluarea amplitudinilor dobndite, precum i folosirea consecinelor n politicile economico sociale determinate de constrngerea exercitat de impozitele directe i/sau indirecte, efectele fiscalitii nu se manifest numai n sfera economic, ci i n cea juridic, psihologic, precum i n aria socio-ecologic, rsfrngnduse n final asupra tuturor contribuabililor persoane fizice i juridice. Efectele economice se propag n mod particular, dup cum impozitele sunt directe sau indirecte, asupra tuturor categoriilor de contribuabili i vizeaz, pe de o parte, rezultatele financiare i fluxurile de numerar ale agenilor economici, iar pe de alt parte, bugetele de venituri i cheltuieli ale gospodriilor. a.Efectele asupra rezultatelor financiare ale agenilor economici relev vectorul aciunii impozitelor directe i se sprijin pe regimul deducerilor fiscale, dar i pe cotele de impunere, cu impact imediat asupra rezultatelor financiare. Regimul deducerilor fiscale se refer la diferenele care se creeaz ntre rezultatul contabil i cel fiscal ca urmare a existenei veniturilor neimpozabile (diminueaz baza de impozitare) i a cheltuielilor nedeductibile (majoreaza baza de impunere). De asemenea, practicarea deducerilor fiscale n cazul amortismentelor creeaz premisele unei baze impozabile mai mici i conduce la nivel macroeconomic la o stimulare a cererii de bunuri investiionale. b. Efectele asupra fluxurilor financiare ale agenilor economici rezid n impactul pe care prelevrile fiscale indirecte le au asupra lichiditilor firmei (asupra fluxurilor de trezorerie) i sunt generate n principal de impozitele generale pe consum. Bunaoara, dac ncasarea facturilor de la clieni se face dupa exercitarea dreptului de deducere a prelevrii fiscale indirecte, atunci valoarea acesteia aferent mrfurilor vndute dar nencasate influenteaz negativ trezoreria societii i invers. c. Efectele asupra gospodriilor sunt focalizate asupra bugetelor private de venituri i "cheltuieli, putnd fi constatate n strans legatur cu manifestarea dualismului" impozite directe - impozite indirecte. Fiscalitatea direct confer o influen puternic asupra veniturilor disponibile ale gospodriilor i stimuleaz economisirea, pe cnd impactul impozitelor indirecte este mult mai ridicat asupra consumului de bunuri i servicii prin preuri.6 2.1.1 Efectele economice asupra impozitelor directe

Toate efectele psihologice provocate de impozite modific comportamentul economic al contribuabilului pltitor. De multe ori, n sens negativ. Dac fiscalitatea ar fi "neutr" (avnd totui, unele efecte economice), atunci, se apreciaz, c ar fi lipsit de efecte deformatoare
4

L. Donath Finante Publice, Editura Marineasa Timisoara 2004


Gillbert Alfredo, Scienza delle finanze e diritto tributario, Ed. Lattes, Torino, 2002, pag.111.

55
6

M. Mutascu Finante publice, Editura Artpres Timisoara 2005

pentru viata economic. Aceste consecine nsa exist, au fost de multa vreme observate, iar doctrinele financiare contemporane, pentru caracterizarea lor au introdus termcnul de "efecte ale distorsiunii economice de origine fiscal". Noiunea de distorsiune, dei frecvent folosit n analiza financiar n ultima vreme, nu a dobndit nca o semnificaie precis. Etimologic, nseamna o alterare, deformare a unei stri preexistente. Cu aplicare la domeniul financiar, sensul original s-a extins . Sintetiznd numeroasele puncte de vedere exprimate se poate considera c efectul de distorsiune constituie o deformare i o alterare n sistemul economic cu cauza de ordin fiscal ori financiar ce i deviaz acestuia finalilatea. Obinuit, factorul perturbator n sistem l reprezint o decizie fiscal neadecvat luat de autoritatea politic national, dar poate fi i o masur de natur extern (intervenia unei autoriti strine, de pild, practicarea de impozite comparativ mai reduse, ducnd la evaziune fiscal sau folosirea dublei impuneri etc.) Astfel de decizii greite sau nepotrivite sunt frecvente: ineria progresivittii impunerii n perioade inflaioniste; folosirea impunerii multistadiale, care duce la impozitul cumulativ; promovarea de discriminri de tratament fiscal (pentru contribuabilii autohtoni cu statut similar sau a celor strini faa de cei din interior etc.); absena flexibilitii fiscale n raport cu conjunctura; inadecvarea structural a fiscalitii, care face imposibila luarea de masuri sectoriale sau specifice (implic impozit specific); practicarea de tehnici fiscale nepotrivite, care genereaz erori n evaluarea bazei de prelevare; legislaia fiscal lacunar i multe altele. Ele dau natere fie la evaziune, fie la repercusiuni suportate prin costuri, venituri i economii, fie la majorarea nejustificat a prelevrii. Dezvoltarea economiei paralele se datoreaz creterii presiunii fiscale, cnd o parte din fora de munc se ndreapt spre activiti neoficiale, aprnd un efect de transfer a forei de munc dinspre economia oficial spre economia paralel sau subteran. Dezvoltarea economiei paralele se produce ca urmare a dorinei contribuabililor de a-i asigura veniturile realizate nainte de creterea presiunii fiscale fr un efort suplimentar, aceasta nlocuind treptat activitile din economia real oficial. Consecina o constituie scderea numrului de contribuabili, contracia materiei impozabile i ineficiena politicilor macroeconomice, care conduc la nregistrarea de pierderi de PIB i de ncasri fiscale. Efectele deformatoare afecteaz anumite segmente ale economiei, cum ar fi repartizarea veniturilor, echilibrul preurilor, bunaoar, un sector, activitate, chiar produs, i vorbim de distorsiuni pariale, sau lovesc ntregul sistem economic (ansamblul activitilor) i distorsiunile sunt globale. Distorsiunile pariale sunt, cel mai adesea, provocate de msuri viznd modificarea unui impozit specific fr urmri notabile asupra nivelului superior de activitate, motiv pentru care apar ca distorsiuni de funcionare. n schimb, distorsiunile globale sunt, totdeauna, cauzate de decizii fiscale generale, de natura modificrii impozitelor pe consum (cheltuieli) de pilda. avnd consecine asupra ntregii economii naionale, uneori chiar a altor economii i sunt distorsiuni structurale (indirect afecteaz i funcionarea economiei). Totodata. este necesar s se fac distincie ntre distorsiunile de origine tehnic i cele de origine juridic pe de o parte, i distorsiunile de natur fiscal, pe de alta parte, ultimele fiind propriu - zis cauzate de msuri ale autoritilor politice. Nu trebuie nsa, nesocotit nici aciunea celorlalte. Dar, oricum am privi-o, distorsiunea de origine fiscal nu trebuie confundat cu efectul impozitului, care nseamn mai mult. Distorsiunea este numai o categorie special de efecte, un efect de deformare i /sau de alterare provocat de decizii (msuri) fiscale ori financiare, motiv pentru care este considerat un fenomen relativ, legat de anumite condiii. Pe scurt, de distorsiuni se poate vorbi numai in cazul unor msuri de natur fiscal (financiar) ce perturb finalitatea sistemului economic, respectiv echilibrului concurenei, creterea economic (aici sensul cel mai nalt pe care l dobndete este evaziunea fiscal). Toate celelalte consecine provocate de aciunea impozitelor nu sunt distorsiuni, ci efecte naturale (fireti) ale prelevarilor. n vreme ce distorsiunile economice de

origine fiscala pot fi n anumite margini (printr-o mai corecta fundamentare a deciziilor i sporirea elasticizrii lor), limitate, efectele fireti ale impozitelor se produc atta timp ct ele acioneaz. Aceste din urm efecte, cu toate c induc consecine n nivelul veniturilor i preurilor, nu altereaz starea lor reciproc aa cum a determinat-o jocul pieei (i autoregleaz), pe cnd distorsiunile stric definitiv raporturile dintre ele, tocmai prin faptul c deciziile nu sunt conforme cu desfaurarea concurenei. n momentul lurii deciziei de a nfiina o unitate structural economic, creatoare de profit prin producerea de bunuri i servicii economice, mediul fiscal influeneaz asupra structurii juridice a societilor economice. Concret, este vorba de regimul fiscal aplicat societilor de capital comparativ cu societile de persoane i de costurile fiscale legate de nfiinarea societilor. Diferitele tipuri de impozite genereaz distorsiuni de amplitudine diferit n economie. Teoria clasic, n contextul cercetrii fenomenului incidenei fiscale, trece n seama impozitelor directe efecte de distorsiune mai puin importante n raport cu impozitele indirecte, fiindc nu altereaz n acceai msur concurena pur (echilibru maxim). Numai c concurena pur este doar o ipotez extremal ce nu corespunde celei reale (n care condiiile teoretice de optim nu pot fi ndeplinite), prin urmare problema se cere a fi privit diferit. Din punctul de vedere al contribuabilului, n acceai mrime de prelevare vrsat fiscului, impozitul indirect antreneaz o pierdere mai mare de utiliti decat impozitul direct, n schimb, pentru fisc la acelai volum de ncasri, randamentul prelevrii directe este inferior celui adus de impozitele indirecte (aceasta din urm afirmaie nu se verific decat n perioada de curs ascendent a economiei). Se vede c, n acest punct al analizei, s-au strecurat cteva impreciziuni. nti, se identific efectele de distorsiune cu efectele n general ale impozitului. Apoi, teza distorsiunii difereniate a impozitelor directe i indirecte dei, real, este dificil de pus n lumin, pentru c este greu de delimitat ntre ele i nca i mai greu de evaluat. Ceea ce poate fi cert delimitat i chiar msurat este efectul economic al impozitului, dac n prealabil, este stabilit locul unde se produce. Intereseaz atat efectele particulare ct i cele globale care, n ultima analiz, sunt reflectate n echilibrul economic. Se are n vedere producia. n general politica firmelor se aeaz pe trei variabile: volumul produciei, nivelul preurilor i profitul dorit (maxim). Problema ce se pune este ce se va ntampla dup plata impozitului. O astfel de analiz implic compararea strii de echilibru nainte i dupa efectuarea vrsmntului. Studiile consacrate sunt numeroase, mai bine ilustrate de coala italian reprezentat prin Einaudi, L. Rossi, C.Cosciani, de coala francez cu d'H.Krier, G.Dehove, J.C.Discliamps, ntr-o msur de teoreticieni ai fenomenului fiscal englezi i americani precum L. Robbins, E. Rolph, R.Musgrave. La introducerea unui impozit, pentru firm se modific existentul relaiilor de costuri, care la rndul lor, determin schimbarea rentabilitii activitii impuse, a strii de echilibru individual i la nivel de ramur economic. Pe termen scurt, intreprinderea are posibiliti reduse de a reaciona la modificarea costurilor cauzat de fiscalitate (se adapteaz, obinuit prin schimbarea gradului de utilizare a capacitilor), de aceea, le accept i ca niveluri i ca structur. Pe termen lung nsa, impozitul va fi cuprins n costuri, iar noile relaii dintre acestea vor dinui. Dar, efectele impozitului sunt diferite dup tipul acestuia. Astfel, dac, de pild, se practic impozite fixe, acestea pot fi considerate ca fiind costuri fixe, cci marimea lor nu depinde de mrimea venitului firmei (exemple: impozitul pe drumurile publice nu depinde de volumul transporturilor din zon, impozitul funciar nu este calculat n funcie de recolt, ci n funcie de suprafa i calitatea acesteia etc.). Ca urmare, impozitul fix duce la creterea costurilor totale i la diminuarea profitului, pe cnd veniturile totale ale firmei nu se modific. Scderea profitului nseamn nrautirea situaiei productorului, pentru consumator nsa, situaia rmane neschimbat. i impozitul pe societi provoac efecte de acelasi fel. EI las nemodificat producia de

echilibru (sau o diminueaz), ntocmai ca impozitul fix, i preul maximizator de profit (poate crete), dar diminueaz profitul. Aceasta nseamn c impozitul pe corporaii nu ajut la raionalizarea alocrii resurselor n economia concurenial. Pe termen lung, structura juridic va influena asupre diversificrii surselor de finanare i a accesului limitat (n cazul societilor de persoane) sau nelimitat (n cazul societilor de capital) a societilor pe toate pieele financiare. Impozitele au, de asemenea, efecte i asupra numrului societilor i repartiiei teritoriale a acestora. n scopul realizrii unor obiective de politic macroeconomic, dar i a satisfacerii unor cerine care provin de la nivel microeconomic, se poate stimula apariia unor noi ageni economici prin acordarea unor faciliti fiscale. Prin exonerarea parial sau integral a beneficiilor realizate pe o perioad delimitat de timp sau n funcie de situarea geografic se realizeaz amplificarea numrului agenilor economici, implantarea acestora n zone situate pe teritoriul naional n care exist un excedent de resurse umane i materiale Dac impozitul este pe circulaie (pe vnzare), atunci pentru o cantitate anumit vndut, firma pltete un impozit stabilit. Odat cu creterea vnzrilor, crete liniar i impozitul. Consecinele practicrii impozitului pe circulaie sunt: modificarea veniturilor totale cu diminuarea lor, creterea preului de vnzare, reducerea profitului productorului. La aceast impunere, prin urmare, este afectat i producatorul - prin profit, i consumatorul - prin pre. De artat, c aceste efecte modific nu numai ctigul i pretul, dar determin alt punct de echilibru pentru fiecare din ele. Sub influena impozitelor, ntr-adevar, se modific nu doar nivelul costurilor, ci i oferta. La un venit constant, preul crete sau nu se modific, iar cantitatea oferit scade. Dar, la impozitul pe vnzri de forma taxelor de consumaie, efectele sunt mai complexe i trebuie avut n vedere i fenomenul repercusiunii. Fiecare pltitor, n acest caz, n cadrul circuitului produsului, i recupereaz impozitul, pn la contribuabilul final, care l suport. Creterea preului, aici este egala cu impozitul n fiecare faza a parcursului bunului (serviciului), identificndu-se cu costul marginal n cazul concurenei pure. ntr-o prim faz, preul pieei rmne neschimbat i fiecare ntreprindere i regsete noul echilibru prin reducerea volumului de producie. Mai departe, aceast reacie duce la reducerea ofertei globale i, pn la urm, la un nou pre de echilibru, care definete limitele repercusiunii. ns. din impozitul total, fiecare firm poate repercuta numai o fraciune. La aceast nou ofert i la acest nou pre, firmele marginale nu mai pot rezista. Cnd concurena este monopolist, profitul monopolului este maxim nca nainte de impunere. n acest caz, un procent de impozit proporional pe beneficiu nu cauzeaz modificarea preurilor sale, nici a produciei, dar profitul su este diminuat. Dei, impozitul nu este translatat, i echilibrul rmne acelai dup impunere, totui un impozit specific asupra produciei ori vnzrilor, prin opoziie, determin ajustarea curbelor de costuri i preurile de echilibru cresc. Trebuie spus ca n analiz au fost luate situaiile mai simple. n realitate, avem de a face cu impozite simultane i cu tehnici diferite (impunere progresiv, liniar, degresiv), crend cazuri mult mai complicate. Dar, relaiile expuse sunt valabile i n aceste din urm situaii. Ct privesc efectele globale ale impozitelor i echilibrul general, din capul locului este de artat c ele se datoresc att impozitelor individuale, care prin difuzii rspndesc consecine n ntreg sistemul economic (este drept, cele mai multe foarte slabe), ct, mai ales, impozitelor generale pe vnzri, atingnd n mod egal toau sectoarele. Este de reinut: efectul fiscalitii asupra crerii produsului naional, efectul impozitelor asupra consumului produsului naional i efectul fiscalitii asupra repartizrii acestuia. Dou probleme sunt de semnalat n legatur cu influena impozitelor asupra crerii produsului naional. Prima, are n vedere mrimea fiscalitii. Dac aceasta este excesiv constituie restricie n calea expansiunii produciei naionale. n anumite condiii, duce la majorarea preurilor i restrngerea cererii (acolo unde este cerere elastic). Cealalt, ine de

ntrebuinarea ce se d resurselor din impozite Dac impozitul este cheltuial n afara produciei, atunci este consum de venit, care ngusteaz investiia. n schimb, cnd impozitul este cheltuit reproductiv, aduce venit, sporete avuia rii. Aceasta nseamn c n perioada de insuficient a finanelor private, statul poate completa golul prin cheltuieli publice cu scopuri economice alimentate din prelevri. n legatur cu efectele induse de impozite n funcie de utilizrile pe care le primesc nu pot fi lsate n afara analizei cele asupra sectorului public i a managementului economiei. Ori aici, este de aratt din capul locului, c statele utilizeaz impozitele pentru a-i ntari sectorul public fa de cel anterior. i chiar dac cheltuielile guvernamentale cresc mai repede comparativ cu ncasrile din surse fiscale, aprecierea rmane neschimbat, cci preocuparea pentru a gsi moduri mai eficace de finantare a necesitilor sporete i ea (este ilustrativ n acest sens, modificarea alctuirii sistemului fiscal; n ultimul deceniu s-au instituit impozite noi pe vnzri). Totodata, statele folosesc obinuit fiscalitatea ca instrument de conducere a economiei asupra creia provoac variate influene, avnd rol de reglator, cum s-a artat n alt prilej. Dac impozitele sunt corect aezate i bine gestionate pot genera "reglaje fine" asupra economiei, avnd efecte benefice pentru ea. Efectele fiscalitii asupra consumului sunt ntr-un singur sens; l amputeaz. ntradevr, impozitul cheltuie economiile, iar contribuabilul, ii va restrange consumul pentru a putea plti datoria fa de fisc. n general, reducerea consumului este nsoit i de o modificare n modelul acestuia, cci, ea nu va opera asupra bunurilor (serviciilor) de uz curent. Cnd statul intervine pentru atenuarea efectelor, atunci se face pe calea transferurilor sociale: se subventioneaz consumul, anumite categorii ale populaiei vor consuma pe seama altora ntr-un echivalent cu mrimea prelevrilor suportate de acestea din urma. Pentru a spori contribuiile la fisc pe seama consumului, autoritile politice folosesc doua ci la indeman: practicarea impozitului indirect cu includerea sa n pre i diminuarea minimului neimpozabil (vital). Repartizarea produsului naional sub aciunea impozitelor privete componentele acestuia structura sa. Teoretic, ntreaga suma a prelevrilor poate lua destinaia consumului social, n realitate o parte servete finantrii de investiii economice. Dar, cnd fiscalitatea este mare, este sigur, c o parte mai mare din venit este transferat consumului public i populaiei care n-a suportat prelevarea. Repartizarea veniturilor prin impozite, cu alte cuvinte, lovete n avuia dobndit de contribuabil i, n acelai timp, creaz noi venituri din munc (pentru beneficiarii transformrilor), care, la rndul lor alimenteaz fiscalitatea; se produce, astfel, nu numai un transfer ci i un fel de circuit fiscal. Presiunea fiscal produce efecte asupra dimensiunii societilor economice. n situaia existenei unui numr mare de societi mici n economie, pentru consolidarea poziiei i sporirea competitivitii pe pia prin introducerea progresului tehnic este necesar creterea puterii financiare a acestora prin concentrarea activitilor. Regimul de impunere poate stimula sau descuraja concentrarea societilor. Se poate concluziona c tehnicile de impunere actuale acioneaz cu prioritate n sensul crerii unor societi puternice, competitive, preferndu-se creterea numrului de societi prin crearea unora noi dect ca urmare a operaiilor de sciziune a societilor existente. Politicile fiscale variate i variabile produc efecte asupra structurilor organizatorice i gestiunii societilor-grup. Integrarea economic internaional determin societile s-i dezvolte structuri de grup, n care puterea decizional revine societii-grup, n condiiile n care activitile sunt desfurate n ri diferite printr-o reea de filiale autonome. Societilegrup se confrunt cu sisteme fiscale suverane i distincte. Acestea pot genera apariia riscului multiplelor impuneri a acelorai operaiuni i fluxuri de venit, n lipsa unor acorduri internaionale i a unei legislaii fiscale naionale favorabile internaionalizrii activitilor economice.

Efectul variabilei fiscale asupra structurii organizatorice a societii const n crearea unui centru de factoring i unui centru de refacturation. Centrul de factoring constituie un organism de finanare a crui scop este eliminarea riscului de schimb. Centrul de refacturation este un intermediar juridic i financiar. Atunci cnd aceste centre sunt situate n state cu fiscalitate avantajoas, intervine administraia fiscal din ara societii-mam, care are obiecii legate de costul administrativ, financiar i de garantare a operaiunilor desfurate prin centrul de factoring, precum i altele legate de preurile de transfer a operaiunilor desfurate prin centrul de refacturation. Societatea-grup se poate reorganiza structural sub forma unui holding care deine aciunile societii-grup i filialelor. Acesta administreaz participaiilor grupului (n contul acestuia), al crui proprietar juridic devine. Riscurile fiscale apar i atunci cnd holdingul este stabilit n ri cu regim fiscal avantajos, fiind legate de divergenele administraiei fiscale rezultate ca urmare a reglementrilor fiscale din rile unde i desfoar activitatea filialele, reacii cu privire la impunerea capitalului, dividendelor distribuite persoanelor nerezidende, celor rezidende, precum i reacii referitoare la regimul plusvalorilor rezultate din cesionarea titlurilor financiare. Acestea au influen asupra deductibilitii dobnzilor filialelor,a cror costuri au fost acceptate de societatea-grup i asupra dividendelor distribuite. Prin structurile organizatorice prezentate se urmrete diminuarea efectelor fiscale i monetare ale societii-grup. Efectele fiscale difer n funcie de natura transferurilor operate i de natura relaiilor juridice dintre societi, de abandonarea creanelor consimite ntre filiale, de rgimul majorrilor i reducerilor de capital, de regimul reevalurii activelor i al deficitelor fiscale. Impozitele directe provoac efecte asupra gestiunii rezultatelor. Beneficiile impozabile sunt influenate de regimul deducerilor fiscale. n momentul determinrii rezultatului contabil, obligaiile deductibile fiscal influeneaz elasticitatea bazei impozabile a impozitului pe societate. Beneficiul net este influenat de tehnicile fiscale de determinare a bazei impozabile, care genereaz diferene (permanente sau temporare) ntre rezultatul contabil i cel fiscal, precum i de cota impozitului pe societate. Diferenele permanente rezult n urma amortizrii i provizioanelor deductibile fiscal, dar i a cheltuielilor nedeductibile fiscal (amenzi, penalizri, cheltuieli de lux, depirea limitei deductibile fiscal a cheltuielilor reprezentnd sponsorizri, donaii, reclam i publicitate etc.) Diferenele temporare sunt generate de regimul fiscal al pierderilor i orice alte venituri sau obligaii incluse n baza impozabil ntr-un exerciiu, n mod distinct fa de cel n care au fost nregistrate n contabilitate. Fiscalitatea produce efecte asupra surselor de finanare a investiiilor att din interiorul, ct i din exteriorul societilor. Autofinanarea se realizeaz pe seama amortizrii i beneficiilor nedistribuite. De asemenea, impozitele influeneaz asupra deciziei de a cumpra sau nchiria imobilizri corporale. Cumprarea sau luarea cu chirie a unei imobilizri corporale produc efecte diferite asupra societilor ca urmare a influenei regimului fiscal asupra cheltuielilor de investiii, chiriei i amortizrii. Deciziile economice vor fi influenate, deci, de resursele proprii, de structura de ndatorare, dar i variabila fiscal. Intensitatea efectelor produse de prelevrile fiscale asupra trezoreriei societilor economice este accentuat de sensibilitatea materiei impozabile, regimul deducerilor i reducerilor fiscale, nivelul cotelor, data exigibilitii financiare a impozitelor, costurile fiscale ale amenzilor i penalitilor aplicate de organele de control i instabilitatea legislaiei fiscale. Impozitele au efecte asupra inflaiei, ns i inflaia influeneaz asupra impozitelor. Inflaia genereaz creterea randamentului sistemului fiscal. Unele impozite se pot utiliza pentru reducerea cererii excedentare prin intermediul unor politici antiinflaioniste. Totui,

impozitele se dovedesc ineficiente n cazul unei inflaii prin costuri i a unei inflaii structurale. Impozitul pe venit, prin reducerea venitului disponibil, determin creterea presiunii fiscale, care urmrete s diminueze presiunea cererii asupra preurilor. Scopul l constituie obinerea efectului de stabilizare i inducerea unei tendine de scdere a preurilor, care sunt nsoite de riscuri (stagnare, recesiune sau accentuarea strii de criz deja existente). Creterea presiunii fiscale asupra veniturilor ridicate nu va influena consumul acestor categorii sociale, dar va diminua economisirea i investiiile. Consumul se poate reduce n mod real dac se acioneaz asupra veniturilor mici. Extinderea acestei aciuni asupra tuturor categoriilor de venituri i reducerea importurilor care nu afecteaz producia produc efecte n sensul diminurii consumului i economisirii, aceast decizie avnd ns un efect dur sub aspect social i economic. n afara categoriilor mari prezentate, asupra crora cad efectele impozitelor trebuie avut n vedere i sistemul preurilor. Problema este dac echilibrul general al acestuia, aa cum s-a format sub aciunea pieei, este afectat de fiscalitate, mai cu seam c impozitele indirecte sunt cuprinse n preuri care le majoreaz. Numeroase studii consacrate acesteia arat, cu argumente neatacabile, c un impozit general asupra vnzrilor, atingndu-le n acelai fel, nu poate provoca creterea indicelui general al preurilor. Ca n fapt, este suportat de factorii de producie ntocmai ca un impozit proporional pe veniturile aduse de acetia (afirmaia este susinut i de introducerea T.V.A., n aproape toate trile, care n-a modificat preurile sau lea modificat cu foarte puin). Totui. o modificare are loc, dar n scara preurilor relative. Dac nsa, se afirm elaslicitate monetar (inflaie), atunci indicele general al preurilor este afectat. Legat de acest din urma aspect, este i efectul impozitului asupra cantitii de moned n circulaie. Dei, produsul este mai scump cu mrimea prelevrii asupra vnzrii, masa baneasca nu se modific, cci impozitele sunt repercutate n preuri.7 2.1.2. Efectele economice asupra impozitelor indirecte Diferitele tipuri de impozite genereaz distorsiuni de amplitudine diferit n economie. Teoria clasic, n contextul cercetrii fenomenului incidenei fiscale, trece n seama impozitelor directe efecte de distorsiune mai puin importante n raport cu impozitele indirecte, fiindc nu altereaz n aceeai msur concurena pur (echilibrul maxim). Printre efectele economice provocate de impozitele indirecte se numr influena asupra dimensiunii agenilor economici, asupra trezoreriei societilor comerciale i efectele asupra inflaiei. Impozitele indirecte au efecte asupra dimensiunii societilor economice. Unele impozite indirecte stimuleaz creterea dimensiunii societilor prin concentrare. Impunerea unistadial a venitului consumat, n stadiul produciei sau comerului cu ridicata, stimuleaz concentrarea pe vertical, mai ales cnd circuitele de producie i distribuie sunt lungi. Societile urmresc prin aceasta reducerea ponderii obligaiilor fiscale n preul bunului economic final. Concentrarea vertical descurajeaz specializarea, distorsioneaz deciziile legate de alegerea factorilor de producie i relaiile concureniale. Prin aplicarea TVA-ului, care este neutr n ceea ce privete concentrarea activitilor se pot elimina eceste efecte negative. TVA stimuleaz concentrarea societilor competitive. Impozitul cumulativ pe cifra de afaceri are caracter multiplu. El majoreaz preul bunurilor cu mrimea impozitelor pltite n aval i prin aceasta provoac greuti n desfacere, influennd negativ capacitatea de concuren a ntreprinderii. Faptul c afecteaz ntregul circuit are drept efect integrarea pe vertical (concentrarea produciei), care face posibil
7

Fl. Catinianu - Finante Publice, ed. Mitron, Timisoara, 1997 pagina 273

evitarea plii impozitului la una sau chiar dou stadii, dezavantajnd ntreprinderile neintegrate i stnjenind diversificarea produciei. Prin urmare, este lipsit de neutralitate. De asemenea, este lipsit i de transparen, n sensul c nu se poate cunoate ce sum s-a vrsat la buget pe parcursul circulaiei mrfii. Practicarea impozitului cumulativ induce distorsiuni n economie. Alturi de restul fluxurilor de trezorerie, prelevrile fiscale, creditele bancare, condiiile de acordare i rambursare a acestora influeneaz echilibrul pe termen scurt al trezoreriei societilor economice. Dei are inciden asupra consumatorilor, abaterea net a fluxurilor de TVA (diferena dintre TVA colectat asupra vnzrilor i TVA deductibil asupra cumprrilor) degaj efecte asupra trezoreriei. n cazul n care ncasarea facturilor de la clieni i a TVA aferent are loc dup exercitarea dreptului de deducere i plata sumei datorate ctre buget, TVA aferent mrfurilor vndute i nencasate influeneaz negativ lichiditatea i starea de echilibru a tezoreririei societii vnztoare. Atunci cnd plata facturilor ctre furnizori se efectueaz dup exercitarea dreptului de deducere de ctre societatea cumprtoare, TVA exercit o influen pozitiv asupra trezoreriei. n ambele situaii, efectele au o intensitate care depinde de ponderea valoric a facturilor nencasate n valoarea total a facturilor emise i, respectiv, de ponderea valoric a facturilor nepltite n valoarea total a bunurilor i serviilor cumprate n intervalul de timp legal prevzut pentru ntocmirea decontului de TVA. TVA descurajeaz recurgerea la creditul comercial datorit influenei asupra tezoreriei. TVA aferent avansurilor pltite furnizorilor pentru mrfurile ce urmeaz a fi primite devine deductibil la pltitorii avansurilor numai din momentul ntocmirii facturilor de ctre furnizori. Deci, TVA alturi de avansurile pltite diminueaz lichiditile trezoreriei. TVA aferent aconturilor primite de la clieni majoreaz suma total a TVA colectate n momentul primirii acontului. Dac beneficiarii aconturilor ntocmesc factura dup ntocmirea decontului de TVA, influena negativ a fluxului de TVA aferent acontului se suprapune cu influena parial pozitiv a sumelor (diminuate cu valoarea TVA) primite ca aconturi. Efectul final depinde de ansamblul operaiunilor desfurate. Cnd TVA deductibil este mai mare dect TVA colectat, atunci pentru TVA dedus societatea are un drept de crean asupra bugetului statului. Creterea intervalului de timp prevzut de legislaia fiscal n care societatea i poate ncasa creana influeneaz negativ trezoreria. Pentru bugetul de stat aceasta constituie o finanare temporar care nu este purttoare de dobnd. Rambursarea lunar a TVA aferent operaiunilor de export de ctre stat, alturi de stimularea acestuia contribuie la creterea lichiditilor trezoreriei. Acest efect pozitiv se diminueaz parial atunci cnd societatea trebuie s plteasc o cauiune pentru eventualele sume incorect rambursate. Legturile dintre inflaie i impozit au dublu sens. Inflaia conduce la creterea randamentului sistemului fiscal, iar pe de alt parte unele impozite pot fi utilizate pentru reducerea cererii excedentare prin intermediul unor politici antiinflaioniste Utilizarea impozitelor indirecte comport riscuri greu de prevenit i care necesit utilizarea rapid a unei politici monetare. Impozitele directe se transmit prin intermediul preurilor asupra consumului final de bunuri i servicii economice. Modificarea cotelor de impozitare genereaz efecte asupra nivelului preurilor. Creterea nivelului cotelor pentru reducerea cererii inflaioniste poate stimula o inflaie prin impozit. Practicarea unor cote diferite i existena bunurilor substituibile genereaz modificarea structurii consumului i atenuarea reducerii lui. Efectele se transmit asupra agenilor economici. n funcie de capacitile de producie disponibile i de flexibilitatea ofertei se poate ajunge fie la atenuarea, fie la accentuarea dezechilibrelor existente.

Reducerea cotelor n scopul scderii preurilor urmrete diminuarea nivelului salariilor i a preurilor (n condiiile exercitrii unui control asupra acestora), ns este o decizie nelipsit de riscuri. Societile comerciale pot s menin un nivel al preurilor (constant sau uor redus) care s le asigure creterea marjei profitului pe seama reducerii cotei impozitului. Marja suplimentar poate fi egal sau inferioar reducerii preurilor prognozate de decidentul public. Este o iluzie a spera c se va exercita o presiune de ctre consumatori i acetia vor reui s determine scderea preurilor. Dimpotriv, ei vor continua s cear, iar agenii economici s produc. Prin utilizarea concomitent a unor msuri selective de politic fiscal i a politicii monetare se pot obine efecte antiinflaioniste. n cazul unei cereri excedentare inflaioniste scopul aciunilor selective este de a asigura o cretere economic limitat i raional a societilor economice, dar n condiiile n care acestea sunt descurajate s creasc preurile. Momentul i durata interveniei influeneaz efectele produse i trebuie bine stabilite. O politic fiscal selectiv n scop antiinflaionist constrnge societile economice care au o rat de cretere a marjei brute a profitului mai mare dect rata de cretere prognozat a PIB s plteasc un impozit ntr-un cont blocat pentru beneficiile suplimentare obinute, acesta urmnd a fi rambursat la sfritul perioadei inflaioniste. La rndul su, n lipsa interveniei statului, inflaia genereaz creterea ncasrilor fiscale. Orice decizie de cretere a cotelor se adaug efectului generat de sensibilitatea materiei impozabile i contribuie la creterea presiunii fiscale, amplificnd efectele analizate. Efectele generate de interdependena dintre impozite i inflaie necesit revederea cotelor pentru a se evita creterea presiunii fiscale. Politica fiscal nu poate lupta singur mpotriva inflaiei i drept urmare, trebuie armonizat cu politica monetar. 2.2 Efectele juridice Efectele juridice ale fiscalitii sunt preponderent rezultatul aciunii prelevrilor obligatorii directe, punndu-i amprenta asupra raportului juridic contribuabil-stat", dar i asupra numrului sau configuraiei organizaionale a agentilor economici, structurii juridice, dispersiei teritoriale i dimensiunii acestora. a. Efectele asupra raportului juridic fiscal se rezuma la modalitatile concrete prin care se intrerupe raportul juridic existent intre contribuabil si stat cu privire la o prelevare fiscala. Daca acesta nu este stins in mod obisnuit (plata, scadere, compensare, anulare, prescriptie sau executare silita), atunci masurile coercitive ale statului devin foarte aspre, ajungandu-se in final la privare de libertate. b. Efectele asupra numarului agentilor economici si dispersiei teritoriale ale acestora sunt rezultatul practicarii unor exonerari sau scutiri, totale sau partiale, a profiturilor impozabile, pe anumite perioade de timp si pentru anumite arii geografice. c. Efectele asupra structurii juridice a agentilor economici ilustreaza modul in care potentialii investitori opteaza pentru o anumita forma juridica de societate, dat fiind regimurile fiscale diferite de la o forma juridica de societate comerciala la alta. d. Efectele asupra dimensiunii agentilor economici rezida in faptul ca atunci cand in economie exista un numar mare de societati mici, consolidarea pozitiei; sporirea competitivitatii pe piata ... necesita cresterea puterii financiare a acestora prin concentrarea activitatilor"8. 2.3 Efectele psiho-sociale
8

Corduneanu Carmen, Sistemul fiscal in stiinta finantelor, Ed. Codecs, Bucuresti, 1998, pag.463.

2.3.1 Efectele psihologice Efectele psihologice se manifesta prin reactiile comportamentale diferite ale contribuabililor fata de constrangerea fiscala, fiind totodata si rezultatul unor factori, precum: educatia, cultura, calitatea informatiei, pregatirea profesionala, stare; sociala sau cea materiala. Ca urmare, in functie de modul in care contribuabilul percepere povara fiscala, prelevarea obligatorie va fi acceptata sau respinsa de la plata, integral sau partial, principalele efecte psihologice generate fiind: efectul de indepartare" fiscala, eludarea fiscala, evaziunea fiscala, translatia fiscala capitalizarea fiscala si difuziunea fiscala. a. Efectul de indepartare" fiscala subsumeaza toate reactiile unui contribuabil care la stirea ca are de platit un debit fiscal cauta fie sa diminueze sarcina fiscala prin restrangerea propriei activitati (efect de indepartare fiscala" negativa), fie sa compenseze pierderea de putere de cumparare intensificandu-si munca (efect de indepartare fiscala" pozitiva). b.Budarea fiscala sau evaziunea fiscala legala (tax avoidance) reprezinta cazurile in care contribuabilul cauta sa evite plata debitului fiscal folosindu-se de normele fiscale interpretabile sau de cele care prezinta lacune in continut. c. Evaziunea fiscala (tax evasion) releva violarea directa si deschisa a legilor fiscale si consta in actiunea contribuabililor de ascundere totala sau partiala a materiei impozabile, in scopul reducerii sau eliminarii obligatiilor fiscale ce le revin. De asemenea, evaziunea fiscala mai poate fi definita ca reprezentand ascunderea surselor de impunere fata de autoritatile fiscale in vederea reducerii sarcinii fiscale"9. d. Translatia fiscala consta in transferul debitului fiscal pe care un subiect (contribuabilul de jure) il face prin schimburile de pe piata, prin intermediul preturilor bunurilor si serviciilor, asupra unuia sau mai multor subiecti (contribuabilii de facto). e. Capitalizarea fiscala reprezinta un caz particular in care cumparatorul unui bun patrimonial transfera asupra vanzatorului prelevarea fiscala pe care operatiunea o incumba, prin diminuarea contractuala a pretului de tranzactie. f. Difuziunea fiscala presupune ansamblul efectelor de natura economica pe care fiscalitatea, prin comportamentul persoanelor fizice si juridice, le determina asupra echilibrului economic general, modificand cererea, oferta si economisirea. Efectele socio-ecologice sunt, in general, rezultatul actiunii fiscalitatii indirecte asupra societatii in ansamblu si, in mod special, asupra sanatatii populatiei si mediului inconjurator. Efectele socio-ecologice ale fiscalitatii asupra sanatatii si mediului tin de utilizarea prelevarilor obligatorii in scopul inlocuirii costurilor poluarii mediului ambiant cu costuri fiscale, prelevarile obligatorii uzitate in acest caz purtand denumirea de taxe ecologice.10 2.3.2 Efectele sociale Fiscalitatea este produsul unor factori sociali, care ii determina, inaintea oricaror altor factori si covarsitor, fizionomia. La randul sau, aceasta actioneaza strans socialul, unde provoaca variate si numeroase efecte. Acestea trebuie abordate sintetic caci exprima inlantuirea tuturor reactiilor contribuabililor la impozite: transformari ale gusturilor si ale scarii de valori, redistribuirea cheltuielilor, economiilor, eforturilor si datoriilor, conditiile de viata, in general. In acest cadru, cea dintai problema ce trebuie avuta in vedere este aceea a
9

Tresch W. Richard, Public finance - A Normative Theory, Second Edition, Academic Press, San Diego, 2002, pag.513. 10 M. Mutascu Finante Publice, Editura Artpres, Timisoara, 2005, pagina 85

dimensiunii prelevararii fiscale. Presiunea fiscala, masura relativa a fiscalitatii este, fara indoiala, efectul social primar al impozitului. Ea reflecta gradul de suportabilitate, constrangerea prelevarii de unde si notiunea de fiscalism care are totusi, un inteles mai larg: de apasare fiscala, privita in raport cu puterea contributiva a platitorului si cu facilitatile acordate. Pentru a nu lovi in conditiile de trai ale contribuabilului si pentru a nu descuraja initiativa de a intreprinde, fiscalitatea nu trebuie sa atinga niveluri pe care societatea data nu le poate suporta. Se apreciaza ca dincolo de limita de la care randamentul ei descreste nu trebuie trecut (duce la stagnare, chiar descrestere economica). In orice caz, constrangerea fiscala nu este aceeasi pentru toti. Sub actiunea impozitului, sacrificiile pentru cetateni sunt diferite. Preocuparea autoritatilor este de diminuare a discrepantelor, fara a se fi putut atinge o deplina echitate fiscala. Din acest ultim punct de vedere, aspiratia spre o cat mai deplina justitie in repartizarea sarcinilor intre membrii societatii este, de asemenea, efect social al impozitelor. Dupa o lunga evolutie a cautarilor (s-au folosit variate formule), in prezent, s-a impus modelul echitafii intemeiat pe conceptul de facultate contributiva, care pune in pozitie egala a sacrificiului pe toti cei egali. Dar efectele sociale derivate ale impozitelor nu se opresc in acest punct, caci notabile sunt si acelea induse de regresivitatea impozitelor. Si aici, preocuparea ramane aceeasi pentru aplatizarea consecintelor, stiut fiind ca regresivitatea reduce consumul real al contribuabililor cu venit mic intr-un grad mai inalt decat il reduce pe cel al contribuabililor cu venituri mari. Mai mult, fenomenul se produce diferentiat dupa cum este vorba de impozite pe venituri sau impozite asupra preturilor. La impozitelc pe vanzari, in general, raportul lor fata de consum este proportional sau usor progresiv (de pilda, T.V.A.), dar in raport cu nivelurile de venit sunt regresive si sigur mult mai regresive decat impozitele progresive pe venit. Pentru amortizarea efectelor, in practica, obisnuit. se procedeaza la multiplicarea cotelor de impozit sau la practicarea de transferuri in beneficiul celor devaforizati. S-a constatat insa ca nu acestea sunt solutiile, fiindca erodeaza baza impozitului. Mai aproape de cerintele asigurarii protectiei echitatii fiscale ar fi simplitatea si eficienta impunerii. Efectele "presiune fiscala" si "echitate fiscala" sunt efecte sociale globale, dar pot fi interpretate si individual. Sunt insa si efecte sociale strict particulare ale impozitelor. Notabile sunt cele asupra cheltuielilor si economiilor cetatenilor (familii). Orice impozit este o cheltuiala de venit. Dupa plata sa, ramane la dispozitia gospodariei mai putin cu marimea prelevarii efectuate, reducandu-i cosumul curent. Dar, nu toate formele de prelevare afecteaza la fel cheltuielile gospodariei. Tehnicile de impunere indirecta sau de stopaj la sursa sunt mai putin defavorabile cheltuielilor pentru dotarea gospodariei, pentru ca ii reduc treptat consumul. Oricum, impozitul modifica, in timp, ritmul cheltuielilor care trebuie ajustate corespunzand noului venit. Sub acest aspect, valorificarca semnificatiei efectului fiscalitatii asupra cheltuielilor de catre politica financiara prezinta mare insemnatate pentru alegerea tipului de impozit si a tehnicii perceperii. Fiscalitatea exercita, fara indoiala, efecte asupra economiilor. In fapt, idea este tot atat de veche ca si impozitul, numai interpretarile sunt diferite: unele pun in seama fiscalitatii multe din neajunsurile progresului economic, motivand aceasta prin fenomenul de diminuare a economiilor (acumularca de capital), altele, o folosesc pentru a justifica impozitarea indirecta. Cert este insa, ca impozitul amputeaza economiile, ii descurajeaza pe cei tentati sa economiseasca indemnandu-i sa consunme modificand destinatia viitoare a economiilor (de la investitii, inspre plasamente de securitate). Detailand, se poate spune ca fiscalitatea duce la sacrificarea economiilor in masura care poate ajunge pana la epuizarea lor. In astfel de imprejurari, se poate ajunge la transformarea in lichiditati a patrimoniului, echivaland cu o dezeconomie (economie negativa) cu efecte negative asupra integritatii gospodariei. Si efectele nu se localizeaza integral aici, caci daca la scara nationala nu se ajunge la epuizarea economiilor (dezeconomie), capitalul lichid se redistribuie, totusi. structura capitalul social se

modifica. De aici, provine importanta cunoasterii efectelor fiscale asupra economiilor; ele trebuie protejate pentru ca sunt resurse de finantare a investitiilor private, cele mai importante pentru expansiune economica, iar cand se produc dezeconomii, fenomenul trebuie controlat din necesitati de orientare rationala a structurii capitalului national.11 Efectele sociale ale impozitelor sunt strans legate de conceptul de presiune fiscala. Aceasta masoara constrangerea exercitata de impozit, iar in determinarea cantitativa se utilizeaza formula : P=F/V, in care F reprezinta venitul individului sau colectivitatii pentru care se calculeaza presiunea fiscala. Efectele presiunii fiscale se manifesta prin diminuarea consumului si aduc atingere inclinatiei spre economisire, modifica destinatia investitiilor.12 2.3.2.1 Efectele sociale asupra impozitelor directe Efectele asupra bugetelor de familie se manifest diferit n funcie de tipul impozitului. Un sistem fiscal al crui randament se bazeaz, n principal, pe impozite directe, are o influen mai puternic asupra veniturilor disponibile ale bugetelor de familie din sectorul gospodrii, n timp ce influena asupra consumului prin intermediul preurilor este mai redus. Efectul de venit se manifest asupra bugetelor de familie cu intensiti care difer n funcie de veniturile realizate de categoriile sociale din societate, respectiv n funcie de repartiia primar a veniturilor i de politica fiscal promovat de Guvern. Statul poate amplifica sau reduce unele efecte acionnd asupra bazelor i cotelor de impozitare prin intermediul deducerilor, abaterilor i reducerilor. Modificrile decise au ca scop corectarea dezechilibrelor, absorbia omajului i prevenirea tensiunilor inflaioniste i sociale. Deci, n cadrul fiecrui buget ponderea impozitelor directe difer de cea a impozitelor indirecte n funcie de proveniena i utilizarea veniturilor, amploarea efectelor generate de impozite fiind determinat i de obligaiile familiale. O politic fiscal care urmrete o neutralitate mai mare a impozitelor, stimularea investiiilor i plasamentelor pe diverse piee, determin creterea veniturilor disponibile ale persoanelor cu venituri ridicate, n timp ce restul membrilor societii nu beneficiaz de facilitile fiscale oferite. Efectul de cretere a venitului disponibil se transmite mai departe n funcie de deciziile psihologice individuale, aversiunea fa de risc, nclinaia marginal spre consum i economisire. Spre exemplu, prin reducerea impozitului pe venit cu dobnda la mprumutul pentru construirea de locuine, deducerea cheltuielilor cu reparaiile locuinelor i altor cheltuieli de mbuntire a strii acestora din baza impozabil se genereaz extinderea proprietii imobiliare i se stimuleaz plasamentele imobiliare. De asemenea, deducerea plasamentelor salariailor la societile unde lucreaz, a unei pri din valoarea de cumprare a aciunilor, alturi de reducerea impozitului pe venit cu activul fiscal aferent dividendelor distribuite stimuleaz apariia deciziilor psihologice de a economisi i investi cu efecte favorabile asupra creterii calitii vieii. Efectele de venit difer n funcie de dimensiunea plasamentelor pe pieele financiare, amplificarea lor fiind facilitat de existena fondurilor i societilor de investiii care asigur accesul pe pia i al categoriilor cu venituri mai reduse. Alturi de efectele sociale directe se urmrete i susinerea creterii economice. O astfel de politic fiscal nu urmrete limitarea sau extinderea consumului anumitor bunuri prin intermediul impozitelor indirecte, astfel c dispare efectul de substituie a bunurilor n cazul categoriilor cu venituri reduse.
11

Fl. Catinianu - Finante Publice, ed. Mitron, Timisoara, 1997 pagina 275 L. Donath Finante Publice, Editura Marineasa, Timisoara, 2004, pagina 198

12

Efectele asupra economisirii i investiiilor. Venitul realizat de factorul munc este lovit de dou ori: nti n momentul recompensrii muncii i ulterior n momentul utilizrii venitului, fie cu ocazia consumului imediat, fie n momentul consumului viitor. Fluctuaiile presiunii fiscale vor influena deciziile contribuabililor cu privire la utilizarea venitului. Excedentul de venit asupra consumului sau, cu alte cuvinte, partea din venit care nu este destinat consumului reprezint economisirea. Economisirea poate fi forat sau aparent atunci cnd o persoan decide abinerea de la un consum prezent fie pentru a putea acoperi o cheltuial viitoare care depete venitul curent, fie pentru a se apra mpotriva riscurilor vieii, fie pentru a-i asigura o securitate la btrnee etc. n schimb, atunci cnd excedentul de venit apare dup satisfacerea integral a nevoilor, economisirea este real sau consolidat. Este dificil de determinat ponderea deinut de fiecare. Economisirea poate fi considerat un consum viitor sau potenial, fiind materializat n capital bnesc acumulat, care poate fi utilizat pentru realizarea unor investiii productive, pentru efectuarea de plasamente pe piaa financiar, ct i pentru lrgirea consumului curent pe seama veniturilor anterior economisite (economisire aparent sau forat). Astfel, economisirea real sau consolidat asigur susinerea direct a procesului investiional, n timp ce economisirea forat sau aparent l susine indirect i temporar. Decizia de a economisi i investi conine o component psihologic care influeneaz activitatea agenilor economici. Venitul rezultat ca urmare a investirii capitalului bnesc acumulat este lovit a doua oar de impozit. Prin urmare, impozitul influeneaz asupra opiunii contribuabililor ntre consumul prezent i cel viitor. Creterea presiunii fiscale asupra venitului realizat determin reducerea venitului disponibil i implicit a economisirii. Accentuarea fiscalitii care lovete venitul investit rezultat din economisire determin scderea nclinaiei marginale spre a economisi din cauza scderii rentabilitii plasamentelor. Analiznd n termeni de pre se poate cosidera c preul consumului curent corespunde cu rata dobnzii pe pia, iar a consumului viitor cu rata dobnzii sperate. Impozitul nu influeneaz asupra recompensrii nete a sumelor economisite i investite. Apare astfel un dezechilibru ntre preurile relative ale consumului prezent i cele ale consumului viitor (economisirii). Deci, deciziile psihologice individuale i elasticitatea economisirii n raport cu dobnda genereaz apariia efectului de substituie i a efectului de venit. Unii subieci vor prefer s-i mreasc consumul prezent, n timp ce alii vor opta pentru comprimarea acestuia n vederea majorrii sumelor economisite i investite, pentru a compensa pierderile viitoare de dobnd generate de creterea presiunii fiscale asupra acesteia. n cazul n care rentabilitatea capitalului bnesc acumulat i investit nu este satisfctoare, decizia psihologic de a transforma economisirea n investiii productive dispare. Scderea recompensrii capitalului investit determin scderea investiiilor i pierderea competitivitii ntreprinderilor pe pia. n concluzie, creterea presiunii fiscale descurajeaz asumarea riscurilor i luarea deciziilor de a utiliza o parte din venitul economisit pentru realizarea unor investiii productive. Unii subieci vor prefera s-i mreasc consumul imediat pentru plasarea veniturilor economisite n colecii, opere de art, bijuterii, imobile etc. practic, economisirea este imobilizat n investiii neproductive n defavoarea celor productive. 2.3.2.2 Efectele sociale asupra impozitelor indirecte Efectele sociale depind de caracteristicile structurale ale sistemului fiscal i influeneaz, la rndul lor, att calitatea vieii, ct i activitile economice productive. Atunci cnd

randamentul sistemului fiscal se bazeaz pe impozite indirecte, influena asupra consumului prin pre este mai puternic. Efectele fiscalitii asupra bugetelor de familie sunt variate. Promovarea unei politici fiscale de atenuare a decalajelor sociale, printr-o redistribuire accentuat a veniturilor, va avea ce efect stimularea consumului categoriilor cu venituri reduse. Efectul asupra categoriilor cu venituri medii este relativ redus, n timp ce veniturile categoriilor cu venituri ridicate vor fi amputate, deciziile acestora de a economisi i investi n scop productiv reducndu-se. Practicarea unor cote difereniate asupra bunurilor genereaz schimbri n structura bunurilor i serviciilor consumate (apare procesul de substituibilitate). Consumul bunurilor durabile i de lux scade, n special la categoriile cu venituri reduse. n cazul categoriilor cu venituri medii acest consum se reduce nesemnificativ i chiar deloc n cazul celor cu venituri mari. Bunurile de lux sau cele duntoare sntii sunt lovite prin cote ridicate pe motivele iluzorii de justiie social i protejare a sntii. Nu trebuie acceptat modificare obiceiurilor i preferinelor individuale, deoarece limiteaz accesul pe piaa unor bunuri de calitate. Pe lng stratificarea social, n economie se produce stratificarea pieelor accesibile fiecrei categorii. Utilizarea unei cote unice de TVA contribuie la asigurarea unei neutraliti sociale a impozitului i la eliminarea distorsiunilor provocate de cotele multiple asupra opiunilor consumatorilor. Utilizarea accizelor nu trebuie s limiteze sau s fac imposibil accesul unor categorii de consumatori pe pieele bunurilor i serviciilor de calitate superioar. De asemenea, exist i iluzia c prin intermediul impozitelor indirecte se asigur protecie social. Modul de stabilire a tranelor de venit i a progresivitii impozitului pe venit concomitent cu exonerri i deduceri de natur social poate degenera ntr-o nivelare periculoas a veniturilor n societate. Dei efectele sociale ale impozitelor nu se pot elimina, singura protecie social real o reprezint asigurarea unei creteri economice prudente i constante, fr ingerene majore asupra deciziilor psiho-economice ale membrilor societii. Impozitele au nceput s fie utilizate n scopul protejrii mediului dup anii 70 de ctre rile dezvoltate. Impozitele utilizate n scopul protejrii mediului sunt denumite impozite ecologice sau taxe fiscale ecologice. Astfel de impozite sunt: TVA pe produse poluante, accizele pe emisiile de dioxid de carbon, acciza pe crbune, acciza asupra carburanilor, acciza pe vehicule cu motor, taxele pe combustibili fosili, taxele pe ngrminte chimice, taxele pe deversrile fluidelor poluante, taxele pe produsele poluante n stadiul fabricrii sau utilizrii, etc. Impozitele ecologice aplicate asupra materiilor prime poluante utilizate n producie i asupra emisiilor poluante genereaz la nivelul agenilor economici apariia unui efect de substituie a unor substane poluante cu altele mai puin poluante. Prin continuarea utilizrii de substane poluante se produce creterea costurilor i a preurilor produselor finale. Dac ns i materiile prime ecologice sunt mai scumpe apare iari un efect de cretere a preurilor. De aici rezult necesitatea reducerii sau eliminrii impozitelor aplicate asupra materiilor prime i produselor ecologice. Aplicarea unor impozite ecologice proporionale cu emisiile de substane poluante diminueaz emisiile poluante accidentale sau temporare deosebit de periculoase. Facilitile fiscale oferite pentru stimularea investiiilor de restructurare tehnologic n scop ecologic genereaz diverse efecte: schimbarea competitivitii pe pia a societilor, apariia de noi produse, modificarea structurii profesionale i a ponderii forei de munc angajate. Dac restructurrile tehnologice n industriile poluante determin omaj, n sectoarele care produc echipamente antipoluante apar noi locuri de munc, aprnd astfel un efect de compensare.

Prin urmare, efectele asupra creterii economice sunt temperarea activitilor economice poluante i stimularea investiiilor n tehnologii ecologice, care vor determina creterea anumitor sectoare i, n final, a ntregului sistem economic. Aplicarea impozitelor ecologice conduce la creterea costurilor administraiei publice legate de perceperea acestora. Costurile administrrii impozitelor ecologice cresc n zonele n care capacitile de producie sunt vechi sau n care exist industrii poluante, deci apare un efect regional al acestei creteri. Impozitele ecologice produc efecte redistributive n economie, fiind transmise prin intermediul preurilor asupra consumatorilor. Costurile fiscale antipoluante incluse n preurile produselor realizate de industriile poluante genereaz un efect de substituie. Dac acest efect lipsete, apare un efect de venit la nivelul acionarilor societilor poluante. Efectele constrngerii fiscale se diminueaz n cazul transferului costului fiscal al luptei antipoluare de la productorii poluani la consumatori. Efectele finale asupra productorilor poluani depind de costul i preul produselor lor n comparaie cu cele ale produselor ecologice, dar i de existena pe pia a unor produse substituibile Pentru a se evita transmiterea integral sau parial a acestor impozite asupra consumatorilor, exist posibilitatea exonerrii profitului reinvestit n scop ecologic i impunerea suplimentar a profitului distribuit, concomitent cu eliminarea dreptului de a beneficia de un activ fiscal asupra acestuia. Cotele de impunere suplimentar trebuie difereniate n funcie de nivelul emisiilor poluante. Interzicerea deducerii TVA aferent materiilor prime, produselor i tehnologiilor poluante, n condiiile interzicerii transmiterii efectului acestei msuri asupra preurilor constituie o alt posibilitate. Impozitele ecologice trebuie s aib n vedere contribuia fiecrei societi la poluarea mediului natural. De asemenea, politicile de protecie a mediului nconjurtor trebuie armonizate cu politicile fiscale ecologice, att la nivel naional, ct i internaional. Motivul l constituie poziionarea mai slab pe piaa internaional a societilor poluante din rile n care exist impozite ecologice n comparaie cu cele din rile n care aceste impozite lipsesc, fapt ce se propag asupra ratei de schimb i a balanei de pli. Costurile polurii sunt costurile pe care activitile poluante le impun membrilor societii, fiind reprezentate de cheltuielile individuale, de cele suportate de sistemul de asigurri private i de stat pentru corectarea consecinelor polurii asupra individului i mediului natural. Costul fiscal al luptei mpotriva polurii urmrete limitarea costurilor polurii. n consecin, costurile fiscale suportate de fiecare contribuabili sunt diferite. Dac nu se reduce poluarea, aceste costuri se suprapun cu cele generate de combaterea efectelor polurii asupra sntii, astfel c venitul disponibil este dublu amputat. Costurile eliminrii polurii de ctre agenii economici au n vedere stimularea cercetrii i a investiiilor. Restul impozitelor urmresc libera acceptare a acestor costuri de ctre conducerea societii. Concluzia este c se impune standardizarea fiscal a procedeelor de stimulare a societilor n vederea eliminrii polurii folosind tehnicile de impunere actuale i nu altele noi. Standardizarea ar trebui s asigure n acelai timp diminuarea presiunii fiscale actuale (exercitate de impozitele tradiionale i de noile impozite). Se poate accepta instituirea unor impozite specifice doar n situaii speciale. Tehnicile de impunere actuale permit obinerea finalitilor dorite n condiiile evitrii distorsionrii deciziilor psihologice ale tuturor membrilor societii i reducerii costurilor actuale ale administraiei fiscale.

Cap 3. Comportamentul contribuabilului

Arthur Laffer a readus n atenia economitilor ideea expus de Adam Smith n Auia naiunilor potrivit creia reducerea fiscalitii poate conduce la creterea veniturilor publice din aceast surs. Astfel, dac fiscalitatea crete pn la un punct n care devine inacceptabil pentru contribuabil, randamentul su se va reduce, antrennd dup sine scderea veniturilor bugetare. n aceste condiii, autoritile publice sunt nevoite s in cont de efectele pe care le produc impozitele asupra contribuabililor, asupra economiei i asupra societii pentru a atinge un randament ct mai ridicat al acestora.13 De cele mai multe ori, cnd se vorbete despre noiunea de efecte ale impozitelor se desemneaz consecinele fiscalitii. Termenul ultim nu este ns riguros potrivit cci dei, prin efect se nelege o consecin, o urmare, un rezultat, n cazul fiscalitii, consecinele sunt mai cuprinzatoare. Nu este ns mai puin adevrat c impozitele sunt pentru fiscalitate dimensiunea sa definitorie, nct identificarea noiunilor nu este dect recunoaterea acestei caliti. Dar, ceea ce din capul locului este de reinut, este realitatea c dintre toate elementele de finanare, impozitele genereaz cele mai ample i mai tari efecte. Problema a facut obiect al preocuprilor nc la clasici i constituie i azi.
13

L. Donath Finante Publice, Ed. Marineasa, Timisoara, 2004 pag. 191

n aria de cuprindere a studiului efectelor impozitelor sunt adunate variate 5 numeroase probleme de mare complexitate i importan, cum sunt natura efectelor ntinderea aciunii lor, localizarea acestora i evaluarea amplitudinii dobndite prin folosirea consecinelor n politicile financiare, altele. De la nceput, interesul a czut pe natura efectelor. Natura efectelor depinde de volumul impozitelor, dar i de structura lor, de configuraia alctuirii sistemului de impozite. Volumul impozitelor delimit dimensiunea prelevrii i efectele sale economice, dar exprim i reaciile contribuabililor la reducerea veniturilor lor bneti. Structura impozitelor, adic alegerea unui anumit tip i numr de prelevri, provoac deformri (distorsiuni economice, cci pentru a scpa de impozite, contribuabilii i schimb comportamentul (proiectele de consum, economii, investiii). Cum se vede efectele sunt localizate n elemente diferite: contribuabil, economic, societate. Din acest punct de vedere: efectele impozitelor sunt asupra contribuabilului, efecte economice i efecte sociale. Alte abordri sunt posibile, desigur.14 3.1.Efectele asupra contribuabililor Efectele de eficien i de echitate ataabile principiilor impunerii (descrise n paragrafele anterioare) sunt descrise ntr-un cadru static. Multe din efectele impozitelor au asupra formrii ratelor dobnzilor, a procesului de economisire, de acumulare a capitalului, de cretere economic, etc. un caracter dinamic (sau sunt intertemporale).15 Efectele impozitelor decurg din faptul c orice contribuabil, persoan fizic sau juridic, reacioneaz diferit la practicarea unui nou impozit, nclinaia acestora fiind de minimizare a poverii fiscale. Atitudinea contribuabilului fa de un impozit este determinat de calitatea informrii cu privire la natura impozitelor, stabilitatea fiscal, segmentul socio-profesional din care face parte, etc. De cele mai multe ori, reacia contribuabililor nu este de acceptare, ci mai degraba de respingere sau chiar de refuzul plii impozitelor. Cele mai cunoscute reacii ale contribuabililor sunt cele ude anun", respectiv "de venit" dup delimitarea utilizata de Pigou. Efectul de anun este anterior introducerii n practic a unui nou impozit i se concretizeaz n reacia psihologic a contribuabilului care caut soluii pentru reducerea prelevrilor sale, n timp ce efectul de venit este posterior introducerii impozitelor i afecteaz mrimea venitului disponibil n urma plii impozitului.16 Atitudinea contribuabilului fa de impozit este rezultatul a diverse reacii, determinate de: raionalitatea fiscal, calitatea informrii sale cu privire la impozitele pe care el trebuie s le plateasc dar i ceilali din segmentul profesional i social din care face parte, natura impozitelor, stabilitatea fiscal (exist i aici o anumit rezisten la inovare) etc., putnd fi acceptat sau, dimporiv, provocnd ostilitate, chiar refuzul plii. Este, n acest caz, vorba de efecte psihologice ale impozitelor. Reaciile psihologice ale contribuabililor sunt de dou feluri: unele influeneaz impozitele, altele se adaug reaciilor lor economice normale pe care, fie c le modific, fie c le contrariaz. Oricum le-am privi, este de artat, c la acelai volum de prelevri, efectul psihologic poate fi mai mare sau mai mic i, din aceast cauz, exercit consecine n economie sau sociale diferite. Aici, sunt reinute reaciile psihologice de eschivare faa de fisc, precum i cele de translaie a lor asupra altor persoane cu care contribuabilul se afl n raporturi economice. Aceste tipuri de reacii, demult cunoscute, dau natere la efecte considerate anterioare, respectiv posterioare impozitelor. Primele, sunt efecte " de anun ", celelalte, sunt efecte " de venit" cum au fost delimitate nc de Pigou. Efectul de anun concentreaz toate reaciile subiectului prelevrii, care la anunul c are de pltit un impozit caut s reduc sarcina fiscal. Acest efect se situeaz nainte de plata impozitului. n cazul n care contribuabilul nu reacioneaz n vreun fel anume, nseamn c impozitul n-a provocat nici un efect de anun. Obinuit ns reacioneaz, de cele mai multe ori adaptndu-se noii situaii: fie activnd ca i cnd nimic nu s-ar fi ntmplat, fie
14 15

. Fl. Catinianu - Finante Publice, ed. Mitron, Timisoara, 1997 pag. 261 Tax policy handbook, FMI, editor Parthasarathi Shome, 1993 16 L. Donath Finante Publice, Ed. Marineasa Timisoara, 2004

intensificndu-i munca pentru a compensa prelevarea, n unele cazuri, aratnd sau ostilitate, sau eschivare de la plat, cum s-a aratat, fenomen cunoscut sub numele de evaziune fiscal. La efectul de venit, situat dup plata impozitului (efect posterior), consecinele se datoreaz plii impozitului. Este efectul imediat al oricrui impozit. Plata sa diminueaz venitul, diferit cnd este vorba de impozite directe (este micorat venitul nominal cu mrimea prelevrii) i altfel cnd este vorba de impozite indirecte (reduc puterea de cumprare pe seama cuprinderii prelevrilor n preuri). n fa cu acest tip de efect, contribuabilul ncearc s transfere total ori parial povara sa fiscal asupra altora. Fenomenul atitudinal poart numele de repercursiune.17

3.1.1 Efectul de anun (evaziune fiscal)

Efectul de anun se manifest, cel mai adesa, prin sustragerea de ctre contribuabilii a unei pri din materia impozabil. Aceste fenomene poart numele de evaziune fiscal. Procedeele utilizate de pltitori pentru a se sustrage obligaiilor fiscale care le revin sunt diverse i n permanen adaptare la evoluia legislaiei fiscale, evoluia relaiilor economice i a sistemului informaional contabil. n materie de evaziune se pot identifica dou mari categorii de procedee: procedee licite i procedee ilicite, respectiv dou forme de evaziune fiscal: evaziunea fiscal legal (licit sau legitim) i frauda fiscal (ilicit sau nelegitim). Din punct de vedere spaial, se pot identifica evaziunea fiscal la nivel naional (sub forma evaziunii fiscale legale i a fraudei fiscale) i evaziunea fiscal internaional stimulate de proliferarea paradisurilor fiscale. Evaziunea fiscal legal constituie un fenomen social care const n sustragerea de ctre contribuabilii de drept a unei prti din materia impozabil prin exploatarea lacunelor legislative n favoaraea lor. Aceast form de evaziune nu este posibil dect atunci cnd legea este neclar sau prezint inadvertene. n cazul evaziunii legale, contribuabilul ncearc s se plaseze ntr-o pozitie ct mai favorabila pentru a beneficia de avantajele oferite de reglementarile n vigoare. n situaia n care legea fiscala este echivoc (prezint o serie de zone gri) contribuabilii pot fi exonerai de rspundere, aa cum este admis i de materia Dreptului Civil, care afirm urmtoarele: conveniile trebuie interpretate n sensul cel mai favorabil debitorului( Codul Civil, art. 989). Evaziunea fiscal legal are loc atunci cnd o anumit parte din veniturile sau averea unor persoane sau categorii este sustras de la impunere datorit modului n care legislaia fiscal dispune stabilirea obiectului impozabil. Frecvena evaziunii fiscale crete n perioadele n care se modific sau se introduc legi noi, precum i atunci cnd statul utilizeaz n mod deliberat impozitul, n scopul promovrii unor politici economice stimulative n anumite domenii de activitate sau fa de anumite categorii de ceteni. Lipsa voinei sau incapacitatea organului legislativ n direcia elaborrii unei legislaii clare i precise constituie factori determinani. Contribuabilii identific o serie de mijloace prin care eludeaz n mod legal prevederile fiscale, prevalndu-se de insuficienele legislaiei. Astfel, contribuabilii ramn n limita strict a drepturilor lor i statul nu poate interveni dect printr-o legislaie bine studiat, clar i precis. Acordarea unor faciliti fiscale sub forma unor exonerri, scutiri pariale, reduceri, deduceri constituie un cadru propice pentru ocolirea obligaiilor fiscale. Acordarea unor scutiri, delimitate temporal, n cazul nfiinrii de noi societi, de la plata impozitului pe profitul realizat constituie un exemplu. Pentru a se sustrage temporar de la plata obligaiei
17

. Fl. Catinianu - Finante Publice, ed. Mitron, Timisoara, 1997 pag. 262

fiscale contribuabilul solicit i obine infiinarea unor noi societi cu acelai obiect de activitate. Restul proprietilor sunt meninute ntr-o stare de cvasi-funcionare. Acest procedeu se repet permanent far a determina apariia unor noi forme de organizare i exploatare a unor factori de producie. Atunci cnd cheltuielile generale ale societilor nu sunt reglementate, exist posibilitatea supraevalurii acestora prin realizarea unor noi cheltuieli fr justificare economic, excesive i somptuoase. Acestea constituie o pierdere atta pentru fisc, ct i pentru societate. Cele mai frecvente metode de evaziune sunt: Practica unor societi comerciale de a investi o parte din profitul realizat n achiziii de maini i utilaje pentru care statul acord reduceri ale impozitului pe venit, masur care este menit s stimuleze acumularea, Folosirea prevederilor legale cu privire la donaii filantropice, indiferent dac acestea au avut loc sau nu, duce la sustragerea unei pari din veniturile realizate de la impunere, Deducerea din veniturile impozabile a cheltuielilor de protocol, reclam sau pubilicitate, constituirea de fonduri de amortizare sau rezerv intr-un cuantum mai mare dect cel justificat din punct de vedere economic, micorand astfel venitul impozabil, Evitarea plii impozitelor este posibil innd cont de prevederile legale care permit, adesea, eliminarea din baza de impunere a unor pri din materia impozabil, venituri sau averi, practicarea amortizrii accelerate, impunerea pe baza normelor de venit, posibilitatea mpririi n mod egal a veniturilor ntre membrii familiei i diminuarea, astfel, a impozitelor platite, posibilitatea optrii pentru impunere dup regimul persoanelor fizice sau a societilor, acordarea de faciliti fiscale, achiziionarea de aciuni la societi care distribuie dividende reduse n scopul creterii preului de piaa a titlurilor, etc. Adesea, se constat n practic c asemenea msuri de evitare a impunerii sunt ncurajate n mod deliberat considerndu-se ca fiind benefice. Asemenea reacii apar atunci cnd unele acte i fapte sunt impuse cu cote mai nalte dect altele, ceteri paribus, determinnd reacia fireasc de a opta pentru activiti cu fiscalitate mai sczuta sau care ies de sub incidena acesteia. Evaziunea fiscala frauduloasa are caracter ilicit si se bazeaza pe rea credinta din partea contribuabilului. In acest caz, contribuabilul alege sa incalce prevederile legale cu privire la plata impozitelor, tinand cont de raportul dintre beneficiile inregistrate prin refuzul platii si penalitatile pe care le suporta in cazul in care este descoperita frauda, precum si de probabilitatea de a fi descoperit. Evaziunea fiscala frauduloasa consta in ascunderea obiectului impozabil, subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau folosirea altor cai de sustragere de la plata impozitului datorat. Practic, evaziunea fiscala frauduloasa se prezinta sub forma: nedeclararii materiei impozabile, declararea unor venituri inferioare celor reale, tinerea unei contabilitati incorecte, defectuoase, nesincere. Evaziunea fiscala frauduloasa se sanctioneaza cu amenda sau pe cale penala, dupa cum este considerata contraventie sau infractiune. In general, este dificil sa se determine toate formele de evaziune de acest gen, ele fiind practic nelimitate. In activitatea fiscala, exista, insa, forme care se regasesc mai frecvent si de acelea trebuie sa se tina seama la cercetarea contabila: Inregistrarile cu scop de a micsora rezultatele impozabile, Infiintarea de conturi pasive cu nomenclaturi fictive, Inscriere de cifre nereale in registrele contabile, Intocmirea de declaratii false,

Intocmirea de documente de plati fictive, Tinerea de registre contabile duble sau nereale, Nejustificarea cu documente legale a inregistrarilor, Trecerea in conturi personale a unor parti din beneficiu pantru a se supune unui regim de impozitare mai lejer, Reducerea cifrei de afaceri prin neemiterea facturilor pentru marfurile livrate, Crarea de conturi pasive la care se gasesc alocate diferite rezerve, Falsificarea unor acte justificative, Erori in intocmirea rapoartelor financiar-contabile. Este mai greu de comis o frauda in cazul veniturilor salariale pentru care impozitul se calculeaza si se retine prin stopaj la sursa. Cu toate acestea, si in cazul acestui impozit pot apare manifestari ale evaziunii atunci cand salariatilor li se plateste un venit mai mare decat cel declarat, cu scopul eludarii platii contributiilor legale. La fel in cazul veniturilor obtinute din plasamente in titluri financiare, datorita controlului fiscal exercitat in mod indirect (incrucisat), atat asupra organismelor bancare care intermediaza recompensarea titlurilor financiare, gestionarea portofoliilor, cat si asupra contribuabililor investitori in asemenea plasamente. In schimb, frauda este frecventa in cazul impozitului pe societate, pe vanzarile de bunuri imobile, fondurilor de comert, a succesiunilor si chiar a T. V.A. O situatie grava de frauda fiscala este desfasurarea de activitati fara a le declara (economia neagra sau subterana). n realitate, frauda fiscal este tot atta de veche ca i legislaia fiscala, iar procedeele prin care cei interesai caut s se sustrag, parial sau total, obligaiilor fiscale stabilite, au devenit extreme de ingenioase i active, evolund de la procedee empirice la procedee evaluate, mult mai elaborate, sofisticate i greu de identificat. Cu toat diversitatea metodelor la care contribuabilii recurg pentru a se sustrage ilegal de la obligaiile care le revin este posibil o clasificare a fenomenelor de evaziune fiscal ilegal: frauda tradiionala, juridic, contabil i prin evaluare. Pe plan internaional, forma de evaziune, curent practicat, este cea de deschidere a unor sedii sociale n ri unde fie se practic cote de impunere mult mai sczute, fie nu se impun profiturile i capitalurile, aceste teritorii fiind denumite paradisuri fiscale. Asemenea teritorii sunt Luxemburg, Bermude, Liechtenstein, Panama, etc. Msurarea evaziunii fiscale se bazeaz pe doua tipuri de metode: - metode aproximative, - metoda eantionului reprezentativ al contribuabililor. Metoda aproximativ relev, fie o simpl afirmaie politic fie, din contr, o estimare bazat pe metode stiinifice. Afirmaia politic const n avansarea unei cifre speculative pentru obinerea unui impact asupra opiniei publice. Obiectivul, n acest caz, nu este furnizarea unei informaii utilizabile, ct de a determina o reacie n favoarea unor msuri urmrite de cel care lanseaz aceste cifre. Estimarea metodica se face plecnd de la instrumente economice i sociologice. Instrumentele economice se utilizeaz pentru a msura frauda fiscala ct i fenomenul mai vast al economiei subterane. Instrumentele sociologice pentru msurarea evaziunii fiscale au fost elaborate plecand de la statistici ale controlului fiscal sub forma anchetelor particulare n randul anumitor profesii (considerate mai expuse la evaziunea fiscal). Metoda eantionului reprezentativ al contribuabililor este o metoda foarte rspndit i este utilizat n asociaie cu un sondaj pentru o anchet de opinie, sau cu verificri fiscale aprofundate.18 n toate statele sunt ntlnite numeroase cazuri de eschivare de la impunere. Cauzele unei astfel de reacii sunt: sarcina fiscal excesiva; goluri n legislaia fiscal unele forme dc fiscalitate inadecvate; erori n aezarea impozitelor; precaritatea controlului fiscal.
18

L. Donath Finante Publice, Ed. Marineasa Timisoara, 2004 pag. 195

Fenomenul este numit evaziune fiscala i semnific aciunea de sustragere de la impunere a unei pari din materia impozabil. Reducerea asietei fiscale prin evaziune poate fi svrit la adpostul legii -este legal, sau cu nclcarea ei i este frauduloas. Evaziunea fiscala legal este svrit la adpostul legii, neconstituind infraciune. Sunt frecvente situaiile cnd se sustrage de la impunere o parte din venit (avere) fr a se ncalca prevederile legii, cu scopul reducerii obligaiilor fa de fisc. De pild, venitul stabilit dup criterii exterioare, dupa anumite norme medii este inferior celui real, o parte deci, rmne n afara impunerii. De asemenea, existe numeroase cazuri cnd contribuabilii profitnd de lacunele legii sau folosind prevederile ei, caut s ascund sau nu o parte din materia impozabil. Astfel impozitul pe valoarea adugat este micorat prin practicarea unei amortizri ridicat pe activele corporate (fapt admis de lege); venitul repartizat pe membrii familiei suport o cota mai mic de impozitare dect n cazul n care este suportat numai de proprietarul real; alocarea unei prti din beneficii pentru aciuni sociale, i filantropice, indiferent dac acestea s-au fcut ori nu, micorez venitul supus impozitrii; opiunea unui acionar pentru sistemul impunerii pe societi dividendele ce i se cuvin, privilegiat fat de sistemul impunerii veniturilor persoanelor fizice; nfiinarea de filiale n ri unde fiscalitatea este mai redus, toate aceste fapte fiind admise de lege. Evaziunea fiscal frauduloas este comis cu nclcarea prevederilor legii constituind infraciune. ntre fraudele fiscale frecvent ntlnite pot fi enunate ntocmirea de declaraii de impunere false (diminuarea materiei impozabile, nedeclararea tuturor veniturilor etc.); absena declaraiei de impunere; prezentarea documente de plt fictive; inerea de registre contabile nereale (contabilitate dubl, efectuarea de operaii fr documente aferente, ascunznd astfel venituri; nencadrarea corect n termenele legale privind scutirile fiscale; supraevaluarea cheltuielilor, ce micsoreaz venitul impozabil; alterarea memoriei caselor de marcat i de taxat. Astfel de ncalcri ale dispoziiilor legale sunt frecvent ntalnite cnd fiscalitatea este excesiva iar controlul fiscal este slab. Potrivit legii, asemenea infractiuni sunt sancionate penal. Folosirea evaziunii fiscale nu este aceeai pentru toi contribuabilii, iar impunerea administrativ sau pe baza declaraiei altei persoane posibilitaile de evaziune sunt mai reduse. n schimb, la impunerea pe baza de declaratie proprie sunt folosite toate posibilitatile pentru a eluda fiscul. Practicarea evaziunilor are loc att la nivel national (actele enunate), ct i international. ntre state, regimurile fiscale de care beneficiaz veniturile din economie sunt responsabile de comiterea unor nsemnate evaziuni fiscale. Astfel, unele ri mici, aplicnd o fiscalitate redus, au creat adevrate " paradisuri fiscale " pentru societaile de capital strine, pentru filialele marilor firme din exterior, pentru nerezideni, provocnd o evaziune fiscal international de mari proporii, care nu poate fi stvilit. De pild, n Liechtestein sunt nregistrate mai multe sedii sociale de firme strine decat ntreaga populaie a rii (raportul este de 40.000 la 25.000 locuitori), sau Elveia, unde sunt situate multe filiale a unor companii internaionale, sau Panama care are cea mai numeroas flot comercial din lume, altele (Luxemburg, Bernude, Bahamas), toate practicnd impozite mici sau opernd, unele, chiar scutiri. Modalitatea de eludare a fiscului, obinuit ntalnit n tranzaciile internaionale o constituie practicarea de preuri ce se abat de la cele concureniale (sc vinde ieftin ctre statele cu fiscalitate permisiv i se cumpar de la acestea scump, realiznd economii de impozite), iar cile ngrdirii sale sunt aezate pe natura criteriului impunerii utilizat de autoritile din fiecare ar, precum i pe tehnica evitrii dublei impuneri. Dar, problema nu este soluionat, rmnnd preocupant.

n Romania, n contextul schimbrilor din viaa economic, fenomenul evaziune fiscal a luat o larg dezvoltare. Este vorba de frauda fiscal, constnd din adoptarea unui comportament delictual i de sustragere de la plat prin utilizarea de ctre contribuabili a lacunelor sistemului fiscal n avantajul sau fr a viola regulile goluri n legislaie, ambiguitatea acesteia, lipsa de fermitate n aplicarea legii), tot mai mult prevalnd prima form. Pentru combaterea sa, aciunile sunt reglemenlate (Legea nr. 87/1994), instituindu-se obligativitatea declarrii de ctre contribuabili la organele fiscale a tuturor veniturilor i obiectelor impozabile, dar i sanciuni care merg de la amend (nca modice) pn la privare de libertate. Efectele aplicrii legii antievaziune de pn acum arat c aplicarea ei este slab. n continuare se evit fiscul i se diminueaz prin abuzuri impozitul, iar influenele destabilizatoare asupra economiei s-au amplificat. S-ar impune imediat msuri precum: eliminarea lacunelor legislative, coerenta n reglementri, rigurozitate n aplicarea legilor fiscale, control ferm i sanciuni severe, revizuirea legii nfiinrii de societi comerciale, mai ales a transferului de activiti (spre cele scutite de impozit), mbuntirea activitii aparatului de control financial". Dar, msura cea mai important rmne, totui, considerarea nivelului presiunii fiscale, cci fiscalitatea grea constituie principala cauz a evaziunii. Este de preferat o fiscalitate redus pe un numar mai mare de pltitori decat o fiscalitate grea pe un volum mic de activitate economica. Evaziunea fiscala, de observat, influenteaza marimea prelevarilor pe seama diminuarii asietei fiscale (incasarile din impozite scad). Totodata, influenteaza comportamentul economic al contribuabilului privind cheltuielile, economiile si plasamentele si, pe aceasta cale, introduce efecte de distorsiune economica.19 3.1.2 Efectul de venit (repercursiunea impozitelor) Spre deosebire de efectul de anunt, care nu constituie o permanenta, putand sa nu se produca, iar evaziunea fiscala (alte fenomene) este savarsita numai de unii din subiectii prelevarilor, efectul de venit este general (toate impozitelc afecteaza venitul), se petrece fara intrerupere si, in cazul unor impozite, este transferabil de catre platitorii acestora asupra altor persoane. Actiunea de transfer (translatie) de impozite de catre cel care plaleste catre cei care il suporta efectiv este numita repercusiune. In cadrul ei, contribuabilul legal (subiectul de impozit, persoana obligata prin lege la plata impozitului) este o alta persoana decat contribuabilul de fapt (persoana care suporta impozitul). Aceasta inseamna ca persoana care plateste impozitul reuseste sa-si recupereze, partial sau total, suma varsata fiscului de la alte persoane cu care se afla in raporturi economice. Efectul economic al impozitului, prin mecanismul repercursiunii, se transmite intr-un alt sector al vietii economie, asupra altor persoane, la un alt nivel, pe o alta piata sau inlr-o alta economie. Conditia existentei sale este existenta schimbului, iar pretul este instrumentul prin care se realizeaza. Cum se vede, repercusiunea este o consecinta a impozitului, dar una indirecta, fiindca se produce prin intermediul contribuabilului platitor (acesta transfera sarcina fiscala). Incidenta impzoitelor asupra veniturilor poate fi redata cu ajutorul urmatoarei scheme: Venit primar (salarii, beneficii din activitati individuale, chirii, dividende, etc.)+ venituri din transferuri (pensii, alocatii de sprijin, etc) = venit brut -impozite directe= venit net -impozite indirecte= venit disponibil

19

. Fl. Catinianu - Finante Publice, ed. Mitron, Timisoara, 1997 pag. 265

+ beneficii din utilitati publice( invatamant, servicii de sanatate, subventii, etc.) = venit final.20 Producerea repercusiunii are loc la initiativa contribuabilului platitor si nu constituie ilegalitate, caci legiuitorul distinge intre acesta si suporator (destinatar). Transferul sarcinii fiscale, intotdeauna insa, este precedat de anumite fenomene: percusiunea impozitului si translatia acestuia si succedata de altele: difuziunea impozitului si incidenta sarcinii fiscale. Pentru ca prelevarea fiscala sa existe, trabuie sa aibe loc plata impozitului. Aceasta se face in legatura cu venitul obtinut, o tranzactie operata sau achizitionarea unui bun de consum. Prin asieta impozitului se desemneaza subiectul prelevarii (platitor). Percursiunea impozitului tocmai de aceste elemente este data, de asieta si de plata. Ea indica contribuabilul care plateste si motivul platii, din ce venit plateste sau actul implicat. Contribuabilul (persoana fizica si juriaica) poate sa plateasca si sa suporte impozitul sau poate sa-l transfere altei persoane. In primul caz, percusiunea asupra titularului venitului antreneaza o reducere imediata a venitului si deci a masei disponibilitatilor private, pe cand in al doilea caz, prelevarea se recupereaza, neafectand venitul. Translatia este actiunea de transfer a impozitului de la contribuabilul legal la alte persoane (contribuabilii de fapt). Prin translafia (transferul) impozitului, sarcina fiscala este difuzata intre agentii economici. Difuziunea impozitului, inseamna trecerea succesiva a sarcinii fiscale intre diferite persoane aflate in relatii economice (raspandirea acesteia). Astfel: contribuabilul legal, uzitand de o tranzactie asupra bunurilor si serviciilor va include impozitul in pretul acestora si in urma vanzarii il transmite, in totalitate sau in parte, altei persoane, care, la randul sau, va incerca sa-l repercuteze si el asupra altora. Dar, repercusiunea impozitului nu poate avea loc la nesfarsit, exista un suportator final. Apare astfel, incidenta, care este punctul final al impozitului. Incidenta impozitului este actiunea (consecinta efectul) acestuia asupra contribuabilului. Ea incheie lantul actiuniior de transfer, definitiveaza difuziunea impozitului. Platitorul ultim este si suportatorul final (contribuabil de fapt). Dar, de incidenta se poate vorbi si in cazul cand nu are loc translatia de impozit. Din acest punct de vedere, ea poate fi directa, reprezentand starea cand contribuabilul platitor este si suportatorul impozitului (la impozitul pe salariu, de pilda, la care transferul de sarcina nu mai poate avea loc) si indirecta, cand contribuabilul de fapt este o alta persoana decat subiectul prelevarii (la impozitele pe vanzari, unde are loc transfer de sarcina fiscala, prin pret, asupra consumatorului) identificandu-se cu repercusiunea impozitului. Repercusiunea apare ca un mod de aparare a contribuabililor in fata impozitelor. In cazul acesteia, nu poate fi vorba de sustragere de la impunere (evaziune), ci este o reactie de degrevare de impozite in care, obisnuit, inving cei mai puternici. De regula transferul sarcinii fiscale urmeaza miscarea produsului de la producator la consumator, situatie in care repercusiunea este progresiva si este cea mai importanta forma a sa. Dar, exista situatii (concurenta este putemica, se vinde greu) cand comerciantii incearca sa translateze sarcina impozitului nu asupra cumparatorului, ci asupra producatorului de la care s-au aprovizionat, pe seama diminuarii pretului. Aici, drumul transferului este opus celui tipic, iar repercusiunea este regresiva. Se poate institui si forma repercusiunii oblice, atunci cand se tinde sa se transfere impozitul asupra altor bunuri sau asupra altei operatiuni economice decat aceea care a generat-o. De pilda, cresterea impozitului pe consum se repercuteaza prin cresterea cererii de salarii. Dupa tipul impozitului repercusiunea actioneaza diferit. La impozitele directe, venitul distribuit, costul factorilor si profiturile suporta sarcina fiscala. Cand arc loc o agravare a
20

L. Donath Finante Publice, Ed. Marineasa Timisoara, 2004 pag. 196

impunerii acestora, sigur, venitul va scadea. Daca aceasta noua situatie pentru platitori determina o revizuire a planului utilizarii veniturilor ramase, o alta alocare a lor, atunci putem vorbi de fenomenul de repercusiune a impozitului. Ea si aici este suportata tot de consumator. Intr-adevar, producatorii, in urma majorarii impozitelor, pentru a-si conserva beneficiile le includ in costuri si cresc preturile, atunci cand pot. Oricum, actiunea sa este limitata la unele venituri. In schimb, impozitele indirecte se pot cel mai usor repercuta, fiindca ele se platesc de catre agentul economic care insa le include in pretul de vanzare, transferandu-le la consumator. Suma avansata catre stat este in acest fel recuperata. Aceasta este calea obisnuita de repercutare a impozitelor. ai pot fi recuperate prin transferul sarcinii fiscale asupra furnizorului (cumpara comerciantul de la producator la pret sub cel real si impozitul se repercuteaza asupra factorilor de productie) sau prin transpunerea sa asupra altei activitati economice. Respectivele cai de transpunere a impozitului asupra altei persoane dau formele concrete de repercusiune, cum s-a aratat. Pentru contribuabil, impozitele, oricare ar fi prelevarea, provoaca diminuarea venitului,cum s-a putut constata. Acesta nu mai poate sa-si procure acelasi volum de utilitati ca inainte de prelevare. De aceea, prima sa reactie este de a afla daca poate compensa fiscalitatea printr-o sporire a activitatii, astfel incat sa-si conserve veniturile si nivelul de viata. Uneori, renunta si continua sa depuna acelasi efort, acceptand amputarea venitului, dar isi reconsidera consumul si economiile incat sa cheltuie ca inainte de impozit, alteori isi suplimenteaza munca si compenseaza pierderea de venit prelevata (numai in parte, niciodata integral). In ambele cazuri, avem de a face cu efectul deflafionist al impozitului ce se repartizeaza mai mult sau mai putin asupra cererii de bunuri (servicii) dupa masura in care economiile disponibile pot suplini pierderile contribuabilului din fiscalitate. Dar, exista si calea sustragerii de la plata eschivand fiscul. Prin urmare, fiscalitatea exercita efecte, atat asupra activitati contribuabilului, cat si asupra folosirii venitului pentru consum si economisire, nu arareori ii altereaza comportamentul financiar reducand asieta impozitului prin evaziune. Cunoasterea efectelor posibile prezinta insa, mare insemnatate, nu doar teoretica, cat mai ales practica. In raport cu reactiile previzibile ale contribuabilului se stabilesc masuri financiare menite, fie sa activeze, fie sa franeze anumite actiuni sau sa modifice structuri in cadrul activitatilor existente, dupa caz, sa combata tentatia fraudei fiscale. Intreaga politica fiscala de interventie in viata economica, asa cum a fost tratata in cadrul problematicii despre rolul impozitelor, in fapt este fundamental pentru cercetarea efectelor prelevarilor. 3.2 Declaratiile contribuabilului privind impozitele si taxele Toti platitorii, persoane fizice sau juridice, romane si straine, carora le revin, potrivit legii, obligatii fiscale catre bugetul de stat si bugetele locale, trebuie sa intocmeasca sis a depuna declaratii sau deconturi de impunere, denumite declaratii de impozite sit axe. Declaratiile de impozite sit axe sunt documente prin care se declara: - impozitele si taxele datorate, in cazul in care, potrivit legii, obligatia cacularii impozitelor si taxelor revine platitorului; - bunurile si veniturile impozabile, in cazul in care, potrivit legii, stabilirea impozitului si taxei se face de organul fiscal; - impozitele colectate prin stopaj la sursa, in cazul in care platitrul are obligatia de a calcula, retine si varsa impozite sit axe. Declaratiile de impozite si taxe se intocmesc si se depun, potrivit reglementarilor legale in vigoare, la unitatea subordonata Ministreului Finantelor, in a carei raza teritoriala platitorul isi are sediul sau domiciliul, dupa caz, sau unde este luat in evidenta fiscala denumita organ fiscal competent.

Declaratia de impozite si taxe trebuie sa contina: - datele necesare pentru stabilirea identitatii platitorului; - numele si prenumele sau denumirea platitorului; - domiciliul sau sediul; - condul numeric personal sau codul fiscal, dupa caz; - baza de impunere; - cunatumul impozitelor sau taxelor, dupa caz, daca obligatia calcularii impozitului sau taxei, potrivit legii, platitorului; - semnaturile autorizate si stampila, daca este cazul. Plata impozitului sau taxei nu suspenda obligatia platitorului de a depune declaratia de impozite si taxe, platitorul este obligat sa depuna declaratia de impozite si taxe, chiar daca este scutit de plata impozitului, conform reglementarilor legale, precum si in alte cazuri stabilite de catre Ministerul Finantelor, prin ordin al ministrului finantelor. Data de depunere a declratiei de impozite si taxe este considerata data inregistrarii sau primirii acesteia, dupa caz, la organul fiscal competent. Declaratia de impozite si taxe se depune de catre platitor la organul fiscal competent, direct la registratura acestuia sau la oficiul postal, prin scrisoare cu valoare declarata. Data de depunere a declaratiei de impozite si taxe este considerata data inregistrarii acesteia la organul fiscal sau data de expeditie a postei, dupa caz. Platitorul este obligat sa depuna o declaratie de impozite si taxe si daca in cursul anului fiscal se afla in una din urmatoarele situatii: 1. dizolvare, lichidare sau transformare, conform prevederilor legale; 2. reorganizarea prin divizare, fuziune prin absorbtie sau fuziune prin contopire, conform legii; 3. incetarea activitatii, precum si terminarea activitatii supuse impozitarii sau taxarii; 4. incetarea obligatiei de a calcula, retine si vira impozite sau taxe; 5. modificari intervenite in baza de impozitare, in cazul reprezentantilor firmelor straine cu activitati pe teritoriul romaniei, sau pentru impozitele si taxele datorate pentru cladiri, terenuri si mijloace pentru transport de catre persoanele juridice. Declaratia de impozite si taxe se depune in termen de 15 zile de la data aparitiei uneia din situatiile prevazute la punctele 1) si 2). Declaratia de impozite si taxe se depunde pana la data de 25 a lunii urmatoare celei in care platitorul s-a aflat in una din situatiile prevazute la punctele 3), 4) si 5). Platitorii au obligatia de a intocmi corect declaratiile de impozite si taxe, in conformitate cu reglementarile legale in vigoare, inscriind clar, lizibil si complet informatiile prevazute de formulare. Organul fiscal competent va verifica modul de completare a declaratiei de impozite si taxe, iar in cazul in care constata erori in completarea acesteia va solicita in scris platitorului sa se prezinte la sediul sau pentru efectuarea corecturilor necesare. Platitorul este obligat sa se prezinte in termenul stabilit pentru efectuarea corecturilor, organul fiscal competent va stabili din oficiu obligatia de plata. Daca platitorul nu s-a prezentat in 15 zile de la termenul stabilit pentru efectuare corecturilor, organul fiscal competent va stabili din oficiu obligatia de plata. Declaratiile de impozite si taxe depuse pot fi corectate de platitori, din propie initiative, in cadrul termenelor si potrivit procedurii stabilite prin normele metodologice. In cazul nedepunerii declaratiei de impozite si taxe, organul fiscal transmite platitorului o instiintare prin scrisoare recomandata cu confirmare de primire, prin care ii va notifica depasirea termenului legal de depunere a declaratiei Daca, in termen de 15 zile de la data primirii instiintarii, platitorul nu depunde declaratia de impozite si taxe, organul fiscal competent va stabili din oficiu obligatia de plata.

Impozitele si taxele stabilite din oficiu de organul fiscal competent se comunica platitorului printr-o instiintare de plata, transmisa potrivit legii. Impozitele si taxele stabilite din oficiu de organele fiscale competente se corecteaza la data depunerii effective, de catre platitor, a declaratiei de impozite si taxe sau de la data efecutarii unui control fiscal. Depunerea cu intarziere a declaratiei de impozite si taxe se penalizeaza.

Cap.4. EFECTELE PRESIUNII FISCALE N ROMNIA


Demersul tiinific din acest paragraf se concentreaz pe studiul efectelor fiscalitii n Romnia n perioada 2000-2002, pe baza datelor prelucrate din anuarele statistice ale Romniei din perioada 2000-2003. Una din cele mai puternice dorine ale omului este de a prevedea evoluia evenimentelor viitoare. A prevedea direciile politicii fiscale romneti implic intuirea deciziilor luate de responsabilii guvernamentali i politici, care sunt ns dificil de anticipat.

Dei produce efecte asupra fluxurilor din economie, sistemul fiscal constituie un instrument de prelevare i nu de direcionare, iar utilizarea sa n scop intervenionist conduce la modificarea raporturilor dintre preuri, poate antrena scderi de productivitate i genereaz redistribuiri de venituri care influeneaz negativ asupra deciziilor psihologice individuale.21 n consecin, politica fiscal se confrunt cu problema maximizrii randamentului sistemului fiscal capabil s stimuleze efortul de a munci, deciziile psihologice de a economisi i investi, competitivitatea i creterea economic durabil. 4.1 EFECTE ASUPRA VALORII ADUGATE I INVESTIIILOR Valoarea adugat brut este soldul contului de producie i msoar excedentul valorii bunurilor sau a serviciilor produse peste valoarea bunurilor i serviciilor consumate pentru producie, reprezentnd deci valoarea nou creat n procesul de producie.

Valoarea adugat n perioada 2000-2002


EXPLICAII Deflator PIB Valoarea adugat brut - preuri curente - preuri constante - abatere absolut - abatere relativ Ponderea valorii adugate brute n PIB Investiii - preuri curente - preuri constante - abatere absolut - abatere relativ Presiunea fiscal global
21

UM 2000 % 144,30% 2001 137,40% 2002 123,50%

mil.lei mil.lei mil.lei % %

711.325.10 0 492.948.78 7 12.473.687 2,60 88,50%

1.042.837.300 758.979.112 47.654.012 6,70 89,34%

1.352.099.400 1.094.817.328 51.980.028 4,98 89,41%

mil.lei mil.lei mil.lei % %

124.987.20 0 86.616.216 2.668.116 3,18 20,84

204.195.200 148.613.683 23.626.483 18,90 18,33

271.734.700 220.028.097 15.832.897 7,75 17,88

C. Corduneanu Sistemul fiscal n tiina finanelor, Editura Codecs, Bucureti, 1998, pag.

Abaterea relativ a presiunii fiscale globale

-7,84

-12,04

-2,48

Sursa: Date prelucrate pe baza Anuarelor statistice ale Romniei 2000-2003

Din tabelul 4.1 i graficul 4.1 se poate observa evoluia valorii adugate brute comparativ cu evoluia presiunii ficale, n mrimi relative. Evoluia descendent a presiunii fiscale globale a avut influen favorabil asupra valorii adugate brute. Reducerea presiunii fiscale cu 7,84% n anul 2000 si cu 12, 04 fata de anul 2000, de la 20,18% la 18.33/% a determinat creterea valorii adugate brute n preuri constante cu 47.654.012 milioane lei, adic cu 6,70%. De asemenea, o relaxare a presiunii fiscale cu 12,04% n anul 2001 a dus la sporirea valorii adugate cu 6,70%, fiind totodat i cea mai mare cretere din perioada analizat. Similar, reducerea n anul 2002 a presiunii fiscale globale de la 18,33% la 17,88% a determinat o cretere cu 4,98% a valorii adugate brute fa de anul 2001.

Graficul 4.1 Dinamica valorii adugate i a presiunii fiscale globale

Produsul intern brut s-a format n anul 2000 n proporie de 88,50% din valoarea adugat brut din economie. Din punct de vedere al formrii PIB, valoarea adugat din industrie s-a situat n termeni reali sub nivelul anului anterior, pe fondul scderii volumului produciei i a numrului de salariai, n timp ce n agricultur, valoarea adugat brut n 2000 a fost mai mare dect n anul precedent, realizat exclusiv pe seama evoluiilor pozitive din sectorul vegetal. n construcii i servicii s-a consemnat un regres accentuat comparativ cu anul anterior; valoarea adugat brut din construcii scznd cu 9,6%, n timp ce valoarea adugat brut din sectorul servicii a sczut fa de anul precedent cu peste 5%

Cel mai important ctig al anului 2000 a fost reluarea creterii economice, pe baze sntoase, avnd n vedere faptul c principalul motor al creterii l-au constituit exporturile, peste dou treimi din acestea fiind destinate rilor dezvoltate. Din punct de vedere al formrii PIB, creterea de 1,47 procente n preuri curente s-a datorat evoluiei favorabile din industrie (care a crescut cu 6,1 procente), construcii (cu 6,3 procente) i servicii (cu 3,1 procente), n timp ce valoarea adugat din agricultur a sczut cu 15,8 la sut. Creterea cu 5,69% a PIB din anul 2001 a fost susinut de evoluiile pozitive din industrie i agricultur (a cror valoare adugat brut s-a majorat cu 7,9%, respectiv 21,2%). Chiar dac au nregistrat o cretere de numai 1,7%, serviciile continu s reprezinte sectorul cu cea mai mare contribuie la formarea PIB (46,4%), urmate de industrie (25,8%) i agricultur (13,4%). Se remarc faptul c, din aceast perspectiv, Romnia tinde spre o structur a PIB comparabil cu cea a rilor dezvoltate. Din punct de vedere al formrii PIB, dinamica acestuia n anul 2002 a fost susinut de creterile nregistrate n industrie (a crei valoare adugat brut s-a majorat cu 7,2 procente), n construcii (cu 6,9 procente) i n servicii (cu 5,3 la sut), n timp ce agricultura a nregistrat o scdere fa de anul anterior (cu3,9 la sut), datorat restrngerii produciei vegetale, ca urmare a condiiilor climaterice nefavorabile. Serviciile au continuat s dein ponderea cea mai mare n formarea PIB (44,7 procente), urmate de industrie (29,1 procente) i agricultur (11,7 procente), Romnia evolund treptat spre o structur a PIB comparabil cu cea a rilor dezvoltate. De asemenea, presiunea fiscal global a produs efecte i asupra investiiilor, aa cum reflect tabelul 4.1 i graficul 4.2. Diminuarea presiunii exercitate de ansamblul impozitelor influeneaz evoluia investiiilor n mod favorabil, determinnd o cretere a acestora. Dac n anul 2000 reducerea presiunii fiscale cu 7,84 procente a condus la creterea investiiilor cu 3,18 procente, n anul imediat urmtor scderea presiunii fiscale a avut un impact mai puternic asupra investiiilor, determinnd o sporire a acestora cu 18,90%, adic cu 23.626.483 milioane lei. Ritmul de cretere al investiiilor a fost ceva mai redus n finalul perioadei, de 7,75%, influenat de o slbire a presiunii exercitate de impozite cu 2,48%.

Graficul 4.2 Dinamica investiiilor i a presiunii fiscale globale

n anul 2000 investiiile au fost de 124.987.200 milioane lei. Acestea au fost destinate, n principal, industriei, agriculturii i transporturilor. Ponderile investiiilor din sectorul de stat i public de interes naional i local n totalul investiiilor realizate s-a redus comparativ cu anul 1999, aceste evoluii au fost determinate de restrngerea sectorului de stat i de constrngerile impuse de austeritatea bugetar. n sectorul privat, acumularea de capital fix s-a intensificat, investiiile realizate au crescut n termeni reali fa anul precedent. ntreprinztorii particulari s-au orientat cu precdere spre industria prelucrtoare i agricultur. La nivelul economiei naionale, cea mai mare parte a investiiilor s-a realizat din surse proprii (aproape 51 la sut din total); alte surse (capitalul strin, fondurile extrabugetare, resursele populaiei i cele alocate de Fondul Proprietii de Stat) au fost utilizate pentru finanarea a circa 28 la sut din lucrri, n timp ce fondurile bugetare (centrale i locale) au reprezentat sub 9 la sut din totalul surselor utilizate n procesul investiional, iar creditele bancare circa 12 la sut. Investiiile realizate n economie n anul 2000 au nsumat peste 124.987 miliarde lei, fiind n termeni reali cu 3,18% mai mari dect n anul precedent, iar cele din 20001 au insumat peste 204.195.200, fata de anul 2000, fiind aproape duble.. Acestea au fost realizate, n principal, n industrie (37,1 la sut din total), agricultur (16,9 la sut), construcii (9,5 la sut). Pe sectoare de proprietate, tendina investiiilor a fost divergent: n timp ce investiiile din fonduri publice au continuat s scad (n condiiile n care sectorul ntreprinderilor cu capital integral sau majoritar de stat s-a restrns, iar politica bugetar a fost auster), cele din sectorul privat au crescut (cu 15,7% fa de anul precedent), investiiile din acest sector ajungnd la 72.865,5 miliarde lei ( 58,29% din total), n majoritate utilaje i mijloace de transport. La nivelul economiei naionale, cea mai mare parte a investiiilor a fost finanat din surse proprii (41,2%) i din resursele populaiei (26,4%); creditele bancare au reprezentat 12,5% din totalul resurselor, iar fondurile bugetare centrale i locale sub 8%. n anul 2001 investiiile n economie s-au ridicat la peste 148.613 miliarde lei n termeni reali, fiind cu 18,9% mai mari dect n anul 2000. Acestea au fost realizate, n principal, n industrie, agricultur i construcii; aproape 48% din sumele investite au fost utilizate pentru achiziionarea de utilaje i mijloace de transport destinate retehnologizrilor i dotrii noilor obiective. Tendina de cretere a fost comun att sectorului de stat, ct i celui privat, dar ritmurile au fost diferite. n sectorul de stat, contrar evoluiei din ultimii ani, investiiile au crescut (cu 3,7%), ca urmare a realizrii unor obiective majore, de interes naional (cum ar fi lucrrile pentru finalizarea celui de-al doilea reactor al Centralei nuclearoelectrice de la Cernavod, reabilitarea unor tronsoane de cale ferat sau a unor sisteme de irigaii). Sectorul privat, preponderent n ceea ce privete investiiile nc de la mijlocul anilor 90, a nregistrat o cretere mai mare, de 5,9 procente, realiznd n anul 2001 peste 62% la sut din totalul investiiilor din economie. Investiiile realizate n economie n anul 2002 au nsumat peste 271.734 miliarde lei i au fost, n preuri constante, cu 7,75% mai mari dect n anul anterior. Peste 48 la sut din sumele investite au fost utilizate pentru achiziionarea de utilaje (inclusiv mijloace de transport) destinate retehnologizrilor i dotrii noilor obiective. Pe forme de proprietate, tendina investiiilor a fost divergent: n timp ce investiiile din sectorul public au sczut cu 1,5% n preuri curente (n condiiile n care sectorul

ntreprinderilor cu capital majoritar de stat s-a restrns, iar politica bugetar a fost auster), cele din sectorul privat, n majoritate utilaje i mijloace de transport, au crescut cu 12,4%, nsumnd aproape 172.240 miliarde lei (63,38% din total). 4.2 EFECTE ASUPRA CONTRIBUABILULUI Presiunea fiscal determin efecte i asupra numrului de ageni economici, structurii lor juridice i dimensiunii acestora, n funcie de numrul de salariai, efecte prezentate att n tabelul 4.2, ct i n graficele 4.3, 4.4 i 4.5.

Analiznd numrului de ageni economici activi din economie se observ dup o reducere cu 3,35 procente n anul 2000 fa de anul precedent, organizaiile economice active ncep apoi s creasc treptat ca numr, mai nti cu 1,04% n 2001 i apoi cu 1,24% n anul 2002. n anul 1999 exista cel mai mare numr de ageni economici activi n economie, respectiv 318.736, iar n anul 2000 au fost cei mai puini ageni economici activi, adic 308.064. Se poate concluziona c reducerea presiunii fiscale globale influeneaz n mod favorabil numrul de ageni economici activi din economie, n sensul creterii acestui numr.
Tabelul 4.2 Evoluia numrului, structurii juridice i a mrimii agenilor economici
EXPLICAII Numr de ageni economici activi Structura juridic agenilor economici activi - regii autonome - societi pe aciuni - societi cu rspundere limitat - alte tipuri de societi necooperatiste - societi cooperatiste Clase de mrime - 0-9 salariai - 10-49 salariai - 50-249 salariai - 250 salariai i peste nr.soc. nr.soc. nr.soc. nr.soc. nr.soc. nr.soc. nr.soc. nr.soc. nr.soc. nr.soc. 270.843 28.085 7.145 1.991 271.713 29.888 7.702 1.957 274.674 30.418 8.067 1.946 154 12.536 282.815 10.056 2.503 144 12.598 286.675 9.355 2.488 136 12.258 292.767 7.622 2.322 UM 2000 nr.soc. 308.064 2001 311.260 2002 315.105

Abaterea relativ a numrului de ageni economici activi Dinamica structurii agenilor economici activi - abaterea relativ a numrului de regii autonome - abaterea relativ a numrului de societi pe aciuni - abaterea relativ a numrului de societi cu rspundere limitat - abaterea relativ a numrului altor societi necooperatiste - abaterea relativ a numrului de societi cooperatiste Dinamica mrimii agenilor economici activi - abaterea relativ a numrului de societi cu 0-9 salariai - abaterea relativ a numrului de societi cu 1049 salariai - abaterea relativ a numrului de societi cu 50249 salariai - abaterea relativ a numrului de societi cu mai mult de 250 salariai Presiunea fiscal global Abaterea relativ a presiunii fiscale globale

% % % % % % % % % % % % % %

-3,35%

1,04%

1,24%

0,65% -1,12% -3,21% -11,11% 4,29%

-6,49% 0,49% 1,36% -6,97% -0,60%

-5,56% -2,70% 2,13% -18,52% -6,67%

-5,06% 13,39% 9,03% -7,09% 20,84% -7,84%

0,32% 6,42% 7,80% -1,71% 18,33% -12,04%

1,09% 1,77% 4,74% -0,56% 17,88% -2,48%

Sursa: Date prelucrate pe baza Anuarelor statistice ale Romniei

n ce privete structura juridic a societilor economice, cea mai mare pondere o au societile cu rspundere limitat, al cror numr a nceput s creasc din anul 2001, dup ce s-a nregistrat o reducere cu 3,21% n anul 2000, cnd n economie au existat 282.815 societi cu rspundere limitat active.Urmeaz, n ordinea ponderii n totalul agenilor economici activi, societile pe aciuni, al cror numr este relativ constant n cei patru ani analizai. Celalalte tipuri de societi economice necooperatiste i reduc numrul pe perioada celor patru ani de studiu, de la 11.313 n primul an, la 7.622 n ultimul. Numrul societilor cooperatiste, precum i al regiilor autonome evolueaz n acelai mod. Astfel, creterea din anul 2000 a celor dou tipuri de societi este urmat de o diminuare a numrului lor n anii 2001 i 2002. Cele mai multe regii autonome, i anume 154, au existat n anul 2000, numr care s-a redus la 136 n anul 2002. i n cazul societilor cooperatiste, situaia este similar, n anul 2000 existnd cele mai multe societi de acest tip, 2.503, n cretere cu 4,29% fa de anul 1999, n timp ce anul 2002 s-a remarcat ca fiind anul cu cele mai puine societi cooperatiste, adic 2.322.

n funcie de mrime, cele mai multe societi au fost cele care au pn la 9 salariai inclusiv, urmate de cele cu un numr de salariai cuprins ntre 10 i 49, apoi cele care au ntre 49 i 249 salariai, cele mai puine fiind societile cu peste 250 salariai. Cu excepia anului 2002, cnd s-a nregistrat o reducere cu 5,06 puncte procentuale a numrului de societi cu 09 salariai, n ceilali ani numrul acestora a crescut, concomitent cu reducerea presiunii fiscale: n anul 2001 societile cu 0-9 salariai au crescut cu 0,32% fa de anul precedent, iar la finele anului 2002 au crescut cu 1,09%. Societile care au ntre 10 i 49 salariai, precum i cele cu 50-249 salariai au o dinamic asemntoare: numrul lor crete de la an la an, odat cu reducerea presiunii fiscale. n anul 2000 presiunea fiscal global se reduce cu 7,84 procente i are ca efect sporirea numrului de societi care au ntre 10 i 49 salariai cu 13,39 procente, precum i a celor cu 50-249 salariai cu 9,03 procente. Ritmul de cretere al numrului de societi din aceste dou categorii scade n fiecare an, astfel nct n anul 2001 societile cu 10-49 salariaii cresc cu o doar 6,42%, iar cele cu 49-249 salariai cresc cu 7,80%, ajungndu-se n anul 2002 la 30.418 societi care au ntre 10 i 49 salariai i la 8.067 societi care au ntre 50 i 249 salariai, cele mai multe din ntreaga perioad. Societile cu peste 250 salariai au evoluat descendent, de la numrul maxim de 2.143 n 1999, la 1.946 la finele perioadei studiate, deci presiunea fiscal global nu a avut o influen pozitiv asupra acestei categorii de societi.

4.3 EFECTE ASUPRA CONSUMULUI POPULAIEI I ECONOMISIRII Fluctuaiile presiunii fiscale vor influena deciziile psihologice ale contribuabililor cu privire la utilizarea venitului, respectiv pentru consum sau pentru economisire ori investiii. innd cont c n sistemul fiscal din Romnia este un relativ echilibru ntre impozitele directe i cele indirecte, se poate afirma c influena sistemului fiscal asupra bugetelor de familie din sectoul gospodriilor se manifest la fel de intens att pe baza presiunii fiscale directe asupra veniturilor, ct i pe baza presiunii fiscale indirecte asupra consumului, prin intermediul preurilor. Presiunea fiscal a impozitelor produce efecte asupra evoluiei consumului, efecte prezentate n tabelul 4.3 i graficul 4.6. Consumul populaiei a crescut n preuri constante cu 5,19% n 2001 fa de anul anterior i cu 1,64% n 2002, influenat de reducerea presiunii fiscale globale. Cea mai mare cretere a consumului de la nivelul gospodriilor a avut loc n anul 2000, fiind de 5,19%, cnd i presiunea fiscal global a nregistrat cea mai semnificativ reducere, adic de 7,84%. Se poate concluziona c scderea presiunii fiscale globale a influenat favorabil consumul populaiei.
Tabelul 4.3 Economisirea i consumul populaiei
EXPLICAII Deflator PIB UM 2000 % 144,30% 2001 137,40% 2002 123,50%

Consumul populaiei - preuri curente - preuri constante - abaterea absolut - abaterea relativ Ponderea consumului final al populaiei n PIB Abaterea ponderii consumului final al populaiei n PIB Economisirea brut a populaiei - preuri curente - preuri constante - abaterea absolut - abaterea relativ Presiunea fiscal global Abaterea relativ a presiunii fiscale globale % % mil.lei mil.lei mil.lei % 32.397.700 22.451.629 24.682.129 -1106,57% 20,84% -7,84% 2.886.500 2.100.801 -30.296.899 -93,52% 18,33% -12,04% nefurnizat 17,88% -2,48% mil.lei mil.lei mil.lei % % % 634.590.400 439.771.587 -13.536.413 -2,99% 78,95% -4,95% 917.185.700 667.529.622 32.939.222 5,19% 78,58% -0,47% 1.151.355.900 932.271.984 15.086.284 1,64% 76,13% -3,11%

Sursa: Date prelucrate pe baza Anuarelor statistice ale Romniei 2000-2003

Not. Pentru ultimul an de analiz datele referitoare la economisirea brut a populaiei nu au fost furnizate. Pentru consumul final al gospodriilor au fost utilizate n 1999 83,06 procente din PIB. Dintre toate categoriile de consum final, consumul populaiei a fost cel mai afectat, reducndu-se n termeni reali fa de anul anterior. Declinul economic, creterea omajului i inflaia au imprimat cererii un trend descendent mai accentuat n a doua parte a anului. Consumul gospodriilor populaiei a fost descurajat n anul 2000 de politica promovat de autoriti n domeniul veniturilor, mai ales n prima jumtate a intervalului, precum i de inflaie, care a depit ateptrile; seceta la rndul su a afectat consumul populaiei rurale. Dei spre sfritul anului s-a produs o anumit ameliorare n acest sens, datorit creterii unor categorii de venituri (pensii, alocaii de stat pentru copii, burse i ntr-o mai mic msur a unor ctiguri salariale), consumul final al gospodriilor populaiei n anul 2000 a fost cu 2,99 procente mai mic dect n anul precedent. Aplicarea noului regim al taxei pe valoarea adugat (care a micorat cota standard de la 22 la 19%, dar a eliminat cotele reduse i exceptrile) a presupus majorarea impozitrii la 47% din produsele i serviciile din coul de consum cu 8 i, respectiv, 19 procente (alimentele de baz, medicamentele, transportul urban din prima categorie i energia electric, termic, gazele naturale pentru consumul casnic din a doua categorie) i reducerea impozitrii pentru restul produselor (reprezentnd 53% din coul de consum) cu circa 3%. Consumul final efectiv al gospodriilor populaiei din anul 2001 a fost ncurajat, mai ales n prima jumtate a anului, de evoluia principalelor categorii de venituri (la sfritul primului semestru, de exemplu, ctigurile salariale crescuser n termeni reali cu 2,73

procente comparativ cu aceeai perioad a anului precedent, iar prin aciunea de corelare a pensiilor, aplicat n etape succesive, pensia medie real a ajuns la mijlocul anului 2001 s fie cu aproape 15 procente mai mare dect la sfritul lunii iunie 2000). n condiiile unui an agricol normal, autoconsumul gospodriilor populaiei a manifestat i el o tendin accentuat de cretere. n a doua jumtate a anului, politicile n domeniul veniturilor au devenit mai prudente, iar cheltuielile gospodriilor populaiei pentru cumprarea de bunuri i servicii au nceput s scad. Fenomenul nu a fost ns n msur s anuleze creterea acumulat n primul semestru, astfel nct, pe ansamblul ntregului an, consumul final efectiv al gospodriilor populaiei a fost cu 5,19 procente mai mare dect n anul anterior. La aceast cretere au contribuit i celelalte elemente de consum al populaiei (respectiv cheltuiala pentru consum individual a administraiei publice i cheltuiala pentru consum individual a instituiilor fr scop lucrativ n serviciul gospodriilor). n anul 2002 creterea consumului final efectiv al populaiei a fost cu peste 25% n preuri curente, respectiv cu 1,64% n preuri constante. Consumul final efectiv al gospodriilor populaiei a reprezentat 76,13% din PIB, n scdere cu 3,11 puncte procentuale fa de ponderea din perioada anterioar. Majorarea consumului populaiei, realizat pe fondul continurii creterii economice i al eforturilor de combatere a srciei, a fost ncurajat, n primul rnd, de politica n domeniul veniturilor i de evoluia inflaiei. n plus, tendin de cretere au manifestat i celelalte elemente componente ale consumului populaiei, respectiv autoconsumul, cheltuielile pentru consum individual ale administraiei publice i cheltuielile pentru consum individual ale instituiilor fr scop lucrativ n serviciul gospodriilor.

Graficul 4.6 Consumul populaiei i presiunea fiscal global

Economisirea, respectiv excedentul de venit asupra consumului, a fost instabil pe parcursul ntregii perioade analizate. Aceasta a crescut semnificativ n preuri constante n

anul 2000, cu peste 22.400 miliarde lei, apoi s-a redus brusc n 2001 cu peste 30.000 miliarde, adic cu mai mult de 93,5%.

Graficul 4.7 Economisirea brut a populaiei i presiunea fiscal global

4.4 EFECTE ASUPRA POPULAIEI OCUPATE I CTIGULUI SALARIAL Fiscalitatea are efecte nu numai asupra gradului de ocupare a populaiei, ci i asupra venitului salarial nominal. Tabelul 4.4 i graficele 4.8 i 4.9 prezint evoluia populaiei ocupate i a salariului nominal mediu lunar, comparativ cu evoluia presiunii fiscale directe ntre anii 1999 i 2002.
Tabelul 4.4 Populaia ocupat i ctigul salarial mediu lunar
EXPLICAII Deflator PIB Populaia ocupat - abaterea relativ Salariai - abatere absolut a numrului de salariai - abatere relativ a numrului de salariai UM 2000 % mii pers. % mii pers. mii pers. % 144,30% 10.764 -0,11% 6.039 -190 -3,05% 2001 137,40% 10.697 -0,62% 5.969 -70 -1,15% 2002 123,50% 9.234 -13,68% 5.697 -272 -4,55%

- pondere salariai n total populaie ocupat Ctigul salarial nominal mediu lunar - preuri curente - preuri constante - abaterea absolut - abaterea relativ Presiunea fiscal direct Abaterea relativ a presiunii fiscale directe

56,10%

55,80%

61,70%

lei/salariat lei/salariat lei/salariat % % %

2.139.138 1.482.424 -40.454 -2,66% 10,50% -11,65%

3.019.424 2.197.543 58.405 2,73% 10,06% -4,12%

3.789.202 3.068.180 48.756 1,61% 9,51% -5,49%

Sursa: Date prelucrate pe baza Anuarelor statistice ale Romniei 2000-2003

n anul 1999 existau cei mai muli salariai i anume 10.776.000 persoane, dup care acest numr a nceput s scad, ajungnd la 9.234.000 persoane n anul 2002. Cea mai important reducere a numrului de salariai a avut loc n anul 2002, cnd numrul populaiei ocupate a sczut cu 1.463.000 persoane, adic 13,68% comparativ cu anul 2001. Politica salarial din anul 1999 a fost prudent, neconcordanele dintre creterile salariale i rezultatele economice fiind evitate n majoritatea sectoarelor economiei. Cu toate acestea, n unele uniti de stat, mai ales regii autonome i companii naionale, au continuat s se produc abateri, salariile crescnd n pofida acumulrii de pierderi i datorii fa de bugetul de stat i cel al asigurrilor sociale. n anul 1999 ctigul salarial nominal mediu lunar net a fost mai mare dect n anul anterior, creterea fiind, n principal, efectul renegocierii contractelor colective de munc, ns ctigul salarial real mediu a fost mai mic dect n anul precedent la sfritul anului 1999. n anul 2000, politica n domeniul veniturilor a reflectat preocuprile autoritilor de a mbunti situaia unor categorii sociale defavorizate, precum i eforturile de a limita presiunile inflaioniste. Astfel, printre msurile luate n acest domeniu s-au aflat att cele de recorelare a pensiilor, de majorare a salariului minim pe economie (de la 450.000 lei la 1.000.000 lei) i a alocaiilor de stat pentru copii, ct i cele de limitare a creterilor salariale n regiile autonome, companiile naionale i societile comerciale cu capital de stat, limitri doar parial ncununate de succes. Politica salarial a fost prudent, mai ales n prima jumtate a anului. n pofida presiunilor salariale, inerente unui an electoral, autoritile au reuit s limiteze creterea acestora la un nivel comparativ cu rata inflaiei n majoritatea domeniilor, putndu-se aprecia c salariile nu au constituit n anul 2000 factorul major de explicare a inflaiei mai mari dect anticipaiile iniiale. Accelerarea restructurrii economice a determinat continuarea procesului de eliminare a forei de munc excedentare i de redistribuire a acesteia. Evoluia veniturilor n anul 2001 a reflectat creterea economic de ansamblu, pe fondul creia a fost posibil i materializarea unor preocupri ale autoritilor pentru ameliorarea nivelului de trai al populaiei. Astfel, printre msurile luate n acest sens s-au aflat cele de majorare a salariului minim pe economie (de la 1.000.000 lei la 1.400.000 lei pe lun), de modificare a grilei de salarizare a personalului din sectorul bugetar, de recorelare i indexare trimestrial a pensiilor i de cretere a altor venituri ale populaiei (ajutorul de omaj, de exemplu, a fost majorat pn la nivelul mediu de 1.174.293 lei nregistrat n decembrie, reprezentnd 84% din salariul minim brut pe ar, fa de 81%n urm cu un an). Pe de alt parte, au fost luate noi msuri de ntrire a disciplinei economico-financiare n regii autonome, societi i companii naionale i societi comerciale cu capital majoritar de stat

(OUG nr. 79/2001) prin care s-a limitat majorarea ctigurilor salariale la nivelul de cretere a productivitii muncii. n anul 2001, ctigul salarial nominal mediu net lunar a fost de 3.019.424 lei, cu 41,15 procente mai mare dect n 2000; n termeni reali, acesta a crescut cu 2,72 procente. Politica n domeniul veniturilor a fost mai relaxat n prima jumtate a anului, cnd i creterea preurilor a fost mai moderat; spre sfritul perioadei de referin, politicile salariale mai prudente i accentuarea inflaiei au fcut ca tendina s se inverseze, astfel c n decembrie 2001 ctigul salarial n termenireali a fost mai mic dect n anul 2000 att la nivelul economiei (cu 3,5 la sut), ct i n majoritatea domeniilor de activitate. Excepie au fcut cteva sectoare dominate de structuri monopoliste (de exemplu, industria de prelucrare a ieiului, de cocsificare a crbunelui i tratare a combustibililor nucleari, pota i telecomunicaiile) n care ctigurile salariale au crescut n termeni reali cu 9 pn la 11 la sut. n domeniul forei de munc, tendinele s-au meninut. Numrul persoanelor ocupate a sczut cu 0,62 procente fa de anul anterior. Din punct de vedere structural s-au remarcat unele tendine divergente. Astfel, n ramurile aflate nc n curs de restructurare (industrie, agricultur, construcii, administraie public, nvmnt) numrul salariailor a sczut (cu 0,5 pn la 2%, cu excepia agriculturii, unde reducerile au depit 10 procente); n sectorul serviciilor comerciale, n unele domenii aflate n plin dezvoltare (pot i telecomunicaii, transport i depozitare, activiti financiare, bancare i asigurri, tranzacii imobiliare) au fost nregistrate creteri de personal cuprinse ntre 2 i aproape 19 procente. Ctigul salarial mediu net pe economie s-a majorat n anul 2002 cu 25,49% n termeni nominali i cu 1,61% n termeni reali. Creterea real a veniturilor salariale a fost favorizat att de obinerea de rezultate pozitive pe fondul continurii creterii economice, ct i de progresul procesului de dezinflaie ntr-un ritm mai rapid dect cel estimat la nceputul anului. Msura n care angajaii din principalele sectoare ale economiei au beneficiat de creterea puterii de cumprare a veniturilor salariale a fost neuniform, fiind semnificativ n construcii i n unele activiti de servicii (activiti financiar-bancare i de asigurri, pot i telecomunicaii, nvmnt, transport i depozitare), dar modest n agricultur i industrie. Pe ansamblul sectorului bugetar i n industriile extractiv i energetic, aflate preponderent n proprietatea statului, creterea salariului mediu net real s-a plasat sub media pe economie, reflectnd o politic a veniturilor mai prudent comparativ cu anul anterior. Piaa forei de munc a fost de asemenea afectat de schimbrile legislative produse la nceputul anului 2002, care au condus la o majorare temporar a numrului de omeri nregistrai, datele statistice privind populaia ocupat i omajul fiind dificil de interpretat i ca urmare a modificrilor metodologice efectuate de INS n cadrul Anchetei forei de munc n gospodrii (AMIGO). Pe parcursul anului, gradul de ocupare a forei de munc a fost influenat de o serie de factori: continuarea procesului de restructurare n industrie, care, pe msura modernizrii i retehnologizrii ntreprinderilor, a determinat restrngerea necesarului de angajai; dezvoltarea sectorului serviciilor, n care raportul dintre fora de munc i capital este semnificativ mai ridicat. Numrul de salariai declarat de angajatori a sczut n perioada analizat cu circa 272 mii persoane fa de anul anterior, ajungnd la 5.697 mii la sfritul lunii decembrie 2002. Dei aproape jumtate din aceast scdere a fost determinat de ntreprinderile cu activitate de comer, tendina descendent a numrului de salariai a fost vizibil n majoritatea ramurilor economice, excepie fcnd doar urmtoarele sectoare: tranzacii imobiliare, administraie public, sntate i telecomunicaii. Posibilele explicaii pentru reducerea numrului de salariai iau n considerare att factori structurali continuarea restructurrii activitii n industrie, transporturi i depozitare,

creterea numrului de lucrtori pe cont propriu n agricultur, dezvoltarea economiei paralele , ct i conjuncturali apelul la alte forme de angajare (de exemplu, prin convenie civil) i majorarea numrului de muncitori romni cu contracte n strintate. Concluzia care se poate trage este c presiunea fiscal direct are o influen favorabil asupra salariului nominal mediu lunar, reducerea sa de-a lungul anilor studiai provocnd o cretere a ctigului salarial nominal mediu lunar, ns ntr-un ritm mult mai mic. 4.5 EFECTE ASUPRA FLUXURILOR ECONOMICE Politica fiscal are un impact major i asupra exporturilor i importurilor ca ramuri ale comerului exterior ale rii, evoluiile acestora fiind prezentate n tabelul 4.5 i graficul 4.10. Reducerea presiunii fiscale a impozitelor indirecte are un impact pozitiv asupra exporturilor i importurilor, stimulndu-le. n condiiile reducerii presiunii fiscale indirecte n anul 2000 cu un procent de 3,62, exporturile au crescut n preuri constante cu peste 19 puncte procentuale, n timp ce importurile au avut un ritm mai mare de cretere, respectiv 21,38%. Cea mai mic cretere nregistrat de exporturi, respectiv de 6,03 procente, s-a ntmplat n anul 2001, cu toate c n acest an presiunea fiscal indirect s-a diminuat cel mai mult. Importurile au crescut cel mai mult n anul 2000, cu mai mult de 21 procente, n timp ce anul 2002 s-a ncheiat cu cea mai mic sporire a acestora din toat perioada, adic cu 5,95%. n anul 1999 n pofida scderii produciei, nivelul exporturilor s-a meninut relativ ridicat. n industrie, sectorul de provenien a majoritii mrfurilor comercializate de Romnia pe pieele externe, ponderea produciei livrate la export n totalul livrrilor a crescut de la 24,6 la sut n anul 1998 la 27,7 la sut n 1999. Scderea importurilor comparativ cu anul 1998, principalul factor care a condus la diminuarea deficitului comercial extern, a fost la rndul su consecina modificrilor structurale din industrie, sector mare consumator de importuri de materii prime i produse energetice. De-a lungul ntregului an 2000 principalul factor care a contribuit la creterea economic a fost exportul, n semestrul al doilea aceasta fiind susinut de cererea intern (n special de reluarea procesului investiional). Cererea intern a avut tendine contradictorii pe parcursul anului; inhibat n primul semestru, pe fondul restrngerii consumului i stagnrii procesului investiional, cererea intern s-a comprimat comparativ cu anul anterior (cu 0,4 puncte procentuale); creterea treptat, dar moderat a consumului final n a doua parte a anului (corespunztor inversrii sensului evoluiei consumului populaiei), concomitent cu accelerarea acumulrii brute de capital fix, au condus, n final, la majorarea cererii interne, creterea anual fiind de 2,4 procente.
Tabelul 4.5 Exporturile i importurile
EXPLICAII Deflator PIB Exporturi FOB - preuri curente - preuri constante mil.lei mil.lei 226.405.787 156.899.367 329.848.062 240.064.092 459.050.585 371.700.879 UM 2000 % 144,30% 2001 137,40% 2002 123,50%

- abaterea absolut -abatere relativ Importuri CIF - preuri curente - preuri constante - abaterea absolut - abatere relativ Deficit comercial - preuri curente - preuri constante - abaterea absolut - abatere relativ Presiunea fiscal indirect Abaterea relativ a presiunii fiscale indirecte

mil.lei %

25.235.209 19,17

13.658.305 6,03

41.852.817 12,69

mil.lei mil.lei mil.lei %

287.268.517 199.077.281 35.069.838 21,38

451.775.333 328.803.008 41.534.491 14,46

591.140.248 478.656.071 26.880.738 5,95

mil.lei mil.lei mil.lei % % %

-60.862.730 -42.177.914 -9.834.629 30,41% 10,34 -3,62

-121.927.271 -88.738.916 -27.876.186 45,80% 8,27 -20,08

-132.089.663 -106.955.193 14.972.078 -12,28% 8,37 1,20

Sursa: Date prelucrate pe baza Anuarelor statistice ale Romniei 2000-2003

Graficul 4.10 Exporturile, importurile i presiunea fiscal indirect

Chiar dac Romnia a fost i n anul 2000 un importator net, politicile de stimularea exportului (de exemplu facilitile fiscale pentru producia destinat exportului) au favorizat relansarea economic de ansamblu, n condiiile n care cererea extern a prezentat o tendin de cretere comparativ cu anul precedent. n sectorul extern, n anul 2001 situaia s-a deteriorat comparativ cu anul 2000. Evoluia deficitului comercial, care s-a ridicat la 88.738.916 milioane lei n termeni reali (cu peste 45,8 la sut mai mare dect n anul precedent) s-a datorat creterii mai accentuate a importurilor CIF (cu 14,46 la sut) comparativ cu cea a exporturilor (de 6,03 la sut) i a fost neuniform pe parcursul anului. Reducerea drastic a ritmului de cretere a comerului mondial dup atacurile teroriste din 11 septembrie 2001 din SUA a influenat negativ i balana comercial a Romniei, care a nregistrat n ultimul trimestru al anului un deficit record (1 185 milioane dolari SUA), cu aproape 54 procente mai mare dect n aceeai perioad a anului 2000. Exporturile au nsumat 329.848.062 milioane lei n preuri curente, cel mai ridicat nivel nregistrat de Romnia dup 1989, corespunztor unei medii lunare de 27.487.339 milioane lei. Creterea exporturilor fa de anul anterior n preuri constante (cu 13.658.305 milioane lei) a fost determinat att de majorarea volumului, ct i de obinerea de ctre productorii romni a unor preuri mai mari pentru mrfurile valorificate pe pieele externe. Exportul a fost stimulat, n principal, de unele msuri luate de autoriti n acest scop (subvenionarea parial a dobnzilor la unele credite pentru export, acordarea de garanii de export pentru produsele complexe i cu ciclu lung de fabricaie), de relansarea activitii industriale i de creterea ponderii produselor industriale cu grad sporit de prelucrare n totalul mrfurilor exportate. Structura exportului pe regimuri vamale pune n eviden amplificarea exportului produselor cu prelucrare n lohn n detrimentul exporturilor definitive. n structura exporturilor au continuat s fie preponderente produsele industriei uoare, cele ale industriilor constructoare de maini, aparate, echipamente i mijloace de transport, produsele metalurgice i cele minerale (reprezentnd mpreun 75 la sut din totalul exportului). Importurile (CIF), care au totalizat 451.775.333 milioane lei, au fost cele mai mari din ultimii 12 ani i corespund unei medii lunare, de peste 37.647.944 milioane lei. Creterea importurilor (care a nsumat la nivelul ntregului an 41.534.491 milioane lei n preuri constante) a fost generat n exclusivitate de componenta de volum, preurile de achiziie ale principalelor grupe de mrfuri importate fiind constante sau chiar mai mici dect n anul 2000. Majorarea importului a avut cauze multiple, legate att de evoluiile din economia naional, ct i de conjunctura extern. n primul rnd, expansiunea economiei a antrenat suplimentarea importurilor de materii prime i produse energetice; n al doilea rnd, reducerea produciei agricole n anul 2000 ca urmare a secetei a determinat creterea importurilor de produse agroalimentare, mai ales n prima jumtate a anului 2001; n al treilea rnd, facilitile acordate ntreprinderilor mici i mijlocii i investitorilor (prin Legea nr. 133/1999 i Legea nr. 332/2001) au stimulat importurile de maini, utilaje i mijloace de transport. n plus, aprecierea real a monedei naionale i nivelul relativ sczut al preurilor externe au susinut tendina ascendent a importurilor. n structura cererii de import pe grupe de mrfuri s-au remarcat mainile, aparatele, echipamentele i mijloacele de transport, produsele industriei uoare, produsele minerale i cele chimice i plastice, care au reprezentat mpreun aproape 73 la sut din total. De asemenea, n anul 2002 n sectorul extern situaia s-a mbuntit comparativ cu anul anterior; creterea mai accentuat n termeni reali a exporturilor (cu 12,69%) comparativ cu cea a importurilor (5,95%) a determinat reducerea deficitului comercial cu 12,28 la sut fa de anul 2001, pn la un nivel de 106.955.193 milioane lei.

Exporturile au nregistrat un nivel de 459.050.585 milioane lei n termeni nominali, respectiv 371.700.879 milioane lei n termeni reali, cel mai ridicat nivel istoric nregistrat de Romnia, corespunztor unei medii lunare de aproape 38.255.000 milioane lei. Creterea exporturilor fa de anul anterior (cu 41.852.817 milioane lei n termeni reali) s-a realizat pe fondul ctigurilor de productivitate din industrie i al deprecierii reale a leului n raport cu euro. Exporturile au fost stimulate att de politicile aplicate de autoriti n acest domeniu, ct i de meninerea cererii pentru produsele romneti pe piaa Uniunii Europene, principalul partener comercial al Romniei. Structura exportului pe regimuri vamale s-a mbuntit: exportul produselor cu prelucrare n lohn s-a restrns comparativ cu anul precedent n favoarea exporturilor definitive. n ceea ce privete structura pe mrfuri a exporturilor, produsele industriei uoare au continuat s fie dominante, chiar dac a avut loc o diminuare a ponderii acestora (de la 34,8 procente n 2001, la 33,7 la sut n perioada analizat) n favoarea produselor minerale i a celor din categoria maini, aparate, echipamente i mijloace de transport, a cror importan relativ a crescut fa de anul anterior cu 1,6 i, respectiv, 1,3 puncte procentuale. Importurile (CIF), care au totalizat 478.656.071 milioane lei n preuri constante, au crescut fa de perioada anterioar cu 5,95%. Majorarea importurilor a fost generat att de componenta de volum, ct i decreterea preurilor ieiului pe piaa extern. Cauzele majorrii importurilor au fost legate de evoluiile din economia naional, de politica vamal promovat de autoriti i de conjunctura internaional. ntre acestea se distinge expansiunea economiei naionale, care a antrenat suplimentarea importurilor de materii prime, maini, utilaje i mijloace de transport i de produse energetice; eliminarea taxelor vamale la importurile de bunuri industriale provenite din rile Uniunii Europene a fost, de asemenea, un important factor de susinere a tendinei ascendente a importurilor. n structura cererii de import pe grupe de mrfuri nu s-au produs modificri semnificative comparativ cu anul precedent, continund s se remarce cererea de import de maini, aparate, echipamente i mijloace de transport, de produse ale industriei uoare i de produse minerale.

CONCLUZII n sistemul fiscal din Romnia predomin nc impozitele directe, ns guvernele care s-au perindat la conducerea rii au urmrit s promoveze politici fiscale prin care s se reduc presiunea fiscal direct i s se mute accentul spre impozitarea indirect, n scopul stimulrii nclinaiei sectorului privat spre economisire i investiii. Din analiza sistemului fiscal romnesc se pot desprinde urmtoarele concluzii: 1. Presiunea fiscal global a nregistrat o tendin descendent pe parcursul anilor 1999-2002, scznd de la un nivel de 22,6% n anul 1999, la 17,88% la finele anului 2002. 2. Att presiunea fiscal direct, ct i cea indirect, au avut un trend descendent. Astfel, presiunea fiscal direct s-a redus treptat de la 11,88% n 1999 la 9,51% n 2002, reflectnd sporirea veniturilor fiscale din impozite directe ntr-un ritm mai mic dect ritmul de cretere al PIB, cea mai important scdere (cu 11,65%) avnd loc n anul 2000. 3. Presiunea fiscal indirect a avut cel mai ridicat nivel n anul 1999 (10,73%), apoi s-a redus treptat pn la finele anului 2001, dup care a sporit din nou sporete n 2002, cnd a atins nivelul de 8,37%. Prin modalitile de utilizare a impozitelor, politica fiscal genereaz efecte de natur psihologic, financiar, economic i social asupra mediului economico-social, pe care puterea public ncearc s le modeleze n concordan cu finalitile dorite, efecte prezentate n ultimul capitol al lucrrii. Concluzii ce se pot desprinde sunt redate mai jos: 1. Reducerea presiunii fiscale globale a avut o influen favorabil asupra evoluiei valorii adugate brute i investiiilor, stimulnd creterea acestora. 2. De asemenea, presiunea fiscal a exercitat efecte i asupra numrului de ageni economici, structurii lor juridice i dimensiunii acestora, n funcie de numrul de salariai. Reducerea presiunii fiscale globale a avut o influen favorabil asupra numrului de ageni economici activi din economie, n sensul creterii acestui numr. Aceast reducere a influenat creterea numrului de societi cu rspundere limitat, care au avut cea mai mare pondere totalul agenilor economici activi. Numrul societilor pe aciuni a rmas relativ constant pe ntreaga perioad. relativ constant n cei patru ani analizai, n timp ce numrul societilor cooperatiste, precum i al regiilor autonome a avut o evoluie oscilant, crescnd mai nti n anul 2000 i apoi diminundu-se n ultimii doi ani. 3. Evoluia consumul populaiei comparativ cu cea a presiunii fiscale a fost una ascendent, cu excepia anului 2000, cnd acesta a fost descurajat de politica promovat de autoriti n domeniul veniturilor, mai ales n prima jumtate a intervalului, precum i de inflaie, care a depit ateptrile, la care s-a adugat i seceta care a afectat consumul populaiei rurale. Impactul reducerii presiunii fiscale asupra economisirii populaiei a fost diferit de la an la an. Economisirea a fost instabil pe parcursul ntregii perioade analizate. Aceasta a crescut semnificativ n preuri constante n anul 2000, cu peste 22.400 miliarde lei, apoi s-a redus brusc n 2001 cu peste 30.000 miliarde, respectiv peste 93,5%. 4. Presiunea fiscal direct are o influen favorabil asupra salariului nominal mediu lunar, reducerea sa de-a lungul anilor studiai provocnd o cretere a ctigului salarial nominal mediu lunar, ns ntr-un ritm mult mai mic. Posibilele explicaii pentru reducerea numrului de salariai iau n considerare att factori structurali (continuarea restructurrii activitii n industrie, transporturi i depozitare, creterea numrului de lucrtori pe cont

propriu n agricultur, dezvoltarea economiei paralele), ct i conjuncturali (apelul la alte forme de angajare i majorarea numrului de muncitori romni cu contracte n strintate). 5. Reducerea presiunii fiscale indirecte a stimulat creterea exporturilor i a importurilor, ns ntr-un ritm diferit, ceea ce a condus la adncirea deficitului comercial. Sporirea importurilor i a exporturilor a fost determinat att de evoluia economiei naionale, ct i de conjunctura extern.

BIBLIOGRAFIE

1. Bunget O.-Control financiar si expertiza contabila, Ed. Mirton, Timisoara, 2004 2. Brezeanu P., Marinescu L.-Finantele publice si fiscalitatea intre teorie si practica, Ed.

Fundatiei Romania de maine, Bucuresti, 1998 3. Catinianu F-Finante publice, Ed. Mirton, Timisoara, 1997. 4. Corduneanu Carmen-Sistemul fiscal in stiinta finantelor, Ed. Codecs, Bucuresti, 1998, pag.463 5. Cerna S-Moneda si teoria monetara, Ed. Mirton, Timisoara, 2000 6. Bodnar M.-Finante-Moneda, Centru editorial poligarifc ASE, Bucuresti, 1995 7. Drehuta E.-Administratia veniturilor bugetului public, Ed. Agora, Bacau, 1991 8. Donath Liliana-Finante publice si elemente de administrare a impozitelor, Ed. Marineasa, Timisoara, 2004. 9. Gillbert Alfredo, Scienza delle finanze e diritto tributario, Ed. Lattes, Torino, 2002, pag.111 10. Hoanta N.- Economie si finante publice, Ed. Polirom, 2000 11. Mutascu M.-Finante publice, Ed. ArtPress, Timisoara, 2005. 12. Popovici D.- Finante publice, Ed. Mirton, Timisoara, 2005 13. Tresch W. Richard, Public finance - A Normative Theory, Second Edition, Academic Press, San Diego, 2002, pag.513 14. Tax policy handbook, FMI, editor Parthasarathi Shome, 1993 15. Talpo, Ioan Finanele Romniei, vol. I, Editura Sedona, Timioara, 1995 16 Vacarel I.-Finante Publice, Ed. Didactica si Pedagogica, Bucuresti,1999 17. XXX - Anuarele statistice ale Romniei 2000-2003 18. XXX - Rapoartele anuale BNR 1999-2002